XBRL: Een onderzoek naar de informatiewaarde van XBRL-publicatiestukken van kleine rechtspersonen

XBRL: Een onderzoek naar de informatiewaarde van XBRL-publicatiestukken van kleine rechtspersonen

NIVRA-Nyenrode opleiding Master in Accountancy Naam:

Iman Rijnberg

Studentnummer:

04458025

Begeleider:

J.H.G. Kinds RA

Examinator:

Prof. dr. mr. R.N.J. Kamerling RA

Vakgroep:

Externe Verslaggeving / Bestuurlijke informatievoorziening

Datum verdediging: 9 december 2008

Je moet je niet afvragen waarom, maar hoe slaan we ons er doorheen Addy Rijnberg

Iman Rijnberg 04458025

XBRL: Een onderzoek naar de informatiewaarde van XBRL-jaarrekeningen

Voorwoord Na ruim anderhalf jaar werken aan mijn onderzoek is deze dan nu eindelijk gereed. En het resultaat mag er zijn, al zeg ik het zelf. Ik kan terugkijken op een zeer leerzame periode, waarbij ik niet alleen op zakelijk gebied, maar ook op persoonlijke vlak groei heb mogen ervaren. Het is dan misschien wel een cliché maar in dit voorwoord wil ik graag mijn dank betuigen voor een ieders steun in de afgelopen periode. In het bijzonder wil ik mijn stagebegeleider, Harold Kinds, bedanken voor zijn bijzondere kritische blik, waarin voornamelijk kwaliteit en bruikbaarheid van het onderzoek heeft geprevaleerd. Mijn scriptie is hierdoor zeker tot een hoger niveau gestegen, dan oorspronkelijk de bedoeling was. Tevens wil ik ESJ Accountants & Belastingadviseurs bedanken voor het gebruik mogen maken van diverse applicaties, waarbij ik Cock van Gessel in het bijzonder dien te bedanken voor het delen van zijn kennis en zijn opgebouwde netwerk. Op persoonlijk vlak is het een zeer emotionele periode voor mij en mijn naasten geweest met als absolute hoogtepunt de geboorte van mijn dochtertje Valerie, maar als dieptepunt het veel te vroege overlijden van mijn zus Addy. Bij zulke gebeurtenissen stapelen emoties zich in een hoog tempo op, waarbij je alle steun en vertrouwen kunt gebruiken. Ik wil dan ook mijn familie, maar nadrukkelijk Emile, Ma & Rien, Pa & Diny, Marion, Jack & Diana en Theo ontzettend bedanken voor al hun steun en vertrouwen die ik gedurende deze bewogen periode heb mogen ontvangen. Rest mij nog slechts u veel plezier en succes te wensen bij het lezen van mijn onderzoek. Iman Rijnberg 2 november 2008

Voor Valerie…

2



Management Summary eXtensible Business Reporting Language (XBRL) bevindt zich momenteel in een stroomversnelling. De impact van XBRL vindt zijn weerslag bij zowel de overheid, de software leveranciers, de informatieverschaffers als bij de ontvangers van de informatie. Daar waar reeds diverse onderzoeken zijn verricht naar de gevolgen van XBRL voor rapportageketen, ontbreekt het vooralsnog aan onderzoeken naar de impact van XBRL op de kwaliteit van de financiële rapportages. Kortom, blijft de kwaliteit van de financiële informatie gehandhaafd? Dit onderzoek is opgedeeld in twee delen, waarbij allereerst een kwalitatieve vergelijking van papieren publicatiestukken 2006 en XBRL publicatiestukken 2006 voor een dertigtal kleine rechtspersonen wordt gemaakt. De instance documents, welke de basis vormen voor de XBRL rapportages, zijn hierbij gecreëerd vanuit standaard rapportagesoftware, nadat de papieren jaarstukken al zijn gepubliceerd. Gezien de beperkte omvang van standaard rapportagesoftware met een ingebouwde XBRL functionaliteit, wordt in dit onderzoek slechts één rapportageproces van een financieel intermediair gevolgd. XBRL neemt naast de wijzigingen in de rapportageketen ook aanvullende risico’s met zich mee. Deze aanvullende, voor XBRL kenmerkende risico’s, dienen natuurlijk te worden beheerst door de diverse betrokken partijen in de rapportageketen. Het tweede gedeelte van het onderzoek bestaat daarom uit het achterhalen van de risico’s welke de geconstateerde kwalitatieve afwijkingen veroorzaken. Om dit te kunnen achterhalen is aanvullend onderzoek verricht in de vorm van interviews met betrokken partijen en desk research. Uit de conclusie van het tweede gedeelte van het onderzoek kan worden opgemaakt waar de oorzaak van de geconstateerde afwijkingen zijn gelegen voor dit onderzochte rapportageproces. Om het onderzoek niet te beperken tot een enkel rapportageproces, zijn de theoretische en de praktijkervaringen tot een hoger niveau getild, waarbij tot slot een risicobeheersingmatrix wordt geformuleerd, welke op elk willekeurig XBRL-rapportageproces dient te worden toegepast om ook in de toekomst kwalitatief goede financiële informatie te kunnen waarborgen. Key words: XBRL, eXtensible Business Reporting Language, rapportageketen, kwaliteit van financiele informatie, Risico’s van XBRL en beheersingsmaatregelen.

3



Management Summary (English version) eXtensible Business Reporting Language is developing rapidly. XBRL will have its impact on regulators, software suppliers, providers of information and external information users. Several researches have yet been preformed on the XBRL impacts on the information supply chain. However, up until now, researches of XBRL's impact on the quality of information failed to exist. In short: “Is the quality of the information maintained?” This research has been divided into two parts. First, a comparison has been made between paper annual reports and XBRL-annual reports 2006 of small entities, according to the Dutch Civil code. The instance documents, that are used to create the XBRL reports, are gained by the report generator which also provided the paper reports. Due to a lack of report generators with an XBRL-functionality this research is performed on just as single information supply chain. Related to the changes of the information supply chain, XBRL also causes changes in the risks of reporting. These risk can be divided into usual risks and additional risks related to XBRL. The second part of this thesis focuses on the determination which risk or multiple risks causes the identified changes in quality. To determine this, additional research has been made through interviews with related parties and desk research to recognize and evaluate the measures of internal control. This part of the research concludes with a number of risks which cause the identified changes of quality in the XBRL reports. To extend the usefulness of this thesis, the theoretical and practical gained information has been recapitulated in a risk-control-matrix, which should be used for every XBRL-information supply chain, so that the quality of financial information in the future also will be guaranteed. Key words: XBRL, eXtensible Business Reporting Language, information supply chain, quality of financial reports, XBRL related risks and measures of internal control.

4



Inhoudsopgave VOORWOORD ........................................................................................................................................ 2 MANAGEMENT SUMMARY................................................................................................................... 3 MANAGEMENT SUMMARY (ENGLISH VERSION) .............................................................................. 4 INHOUDSOPGAVE................................................................................................................................. 5 BEGRIPPENLIJST.................................................................................................................................. 7 INLEIDING............................................................................................................................................... 8 1.1.

ALGEMEEN .................................................................................................................................. 8

1.2.

ONDERZOEKSDOELSTELLING EN ONDERZOEKSVRAGEN ................................................................. 8

1.3.

PLAN VAN AANPAK ....................................................................................................................... 9

1.4.

REIKWIJDTE VAN HET ONDERZOEK .............................................................................................. 12

1.5.

HOOFDSTUKINDELING ................................................................................................................ 12

2.

XBRL .......................................................................................................................................... 13 2.1.

INLEIDING.................................................................................................................................. 13

2.2.

DE TECHNIEK ACHTER XBRL ..................................................................................................... 14

2.3.

DE WERKING VAN XBRL ............................................................................................................ 14

2.4.

GEWIJZIGDE RAPPORTAGEKETEN NAAR AANLEIDING VAN XBRL ................................................... 16

2.5.

RISICO’S SAMENHANGENDE MET RAPPORTAGE IN XBRL.............................................................. 17

2.6.

BEHEERSINGSMAATREGELEN ..................................................................................................... 21

2.7.

SAMENVATTING EN CONCLUSIES................................................................................................. 26

3.

KWALITEIT VAN INFORMATIE ................................................................................................ 29 3.1.

INLEIDING.................................................................................................................................. 29

3.2.

METEN VAN KWALITEIT ............................................................................................................... 30

3.3.

KRITIEKPUNTEN OP DE METHODES VAN METEN ............................................................................ 34

3.4.

TOETSING VAN DE KWALITEITSCRITERIA ...................................................................................... 36

3.5.

SAMENVATTING EN CONCLUSIES................................................................................................. 39

4.

TOETSINGSELEMENTEN......................................................................................................... 41 4.1.

INLEIDING.................................................................................................................................. 41

4.2.

TITEL 9; BOEK 2 BW ................................................................................................................. 42

4.3.

RICHTLIJNEN VOOR DE JAARVERSLAGGEVING KLEINE RECHTSPERSONEN...................................... 43

4.4.

CONCLUSIE ............................................................................................................................... 43

5


5.


ONDERZOEK DEEL 1: KWALITEIT VAN DE PUBLICATIESTUKKEN .................................. 46 5.1.

INLEIDING.................................................................................................................................. 46

5.2.

AANPAK VAN HET ONDERZOEK.................................................................................................... 46

5.3.

UITKOMSTEN VAN HET ONDERZOEK ............................................................................................ 48

6.

ONDERZOEK DEEL 2: OORZAAK VAN DE AFWIJKINGEN.................................................. 53 6.1.

INLEIDING.................................................................................................................................. 53

6.2.

DE ONTVANGERS VAN DE XBRL PUBLICATIESTUKKEN ................................................................. 54

6.3.

INFORMATIEVERSCHAFFERS ....................................................................................................... 56

6.4.

SOFTWARELEVERANCIERS RAPPORTENGENERATOR .................................................................... 60

6.5.

REGELGEVENDE INSTANTIES ...................................................................................................... 63

6.6.

SAMENVATTING EN CONCLUSIE .................................................................................................. 66

7.

CONCLUSIE EN VERVOLG...................................................................................................... 71 7.1.

ONDERZOEKDOELSTELLING EN DEELVRAGEN .............................................................................. 71

7.2.

BEANTWOORDING VAN DE DEELVRAGEN ..................................................................................... 72

7.3.

CONCLUSIE INZAKE HET ONDERZOEK .......................................................................................... 79

7.4.

VOORBEHOUDEN AAN HET ONDERZOEK ...................................................................................... 80

7.5.

SLOTBESCHOUWING .................................................................................................................. 81

BRONVERMELDING ............................................................................................................................ 82 VERKLARING VAN AUTHENTICITEIT ............................................................................................... 86 BIJLAGE 1: BRONNEN VOOR KWALITEITSCRITERIA.................................................................... 87 BIJLAGE 2: OVERZICHT INFORMATIE-ELEMENTEN...................................................................... 88 BIJLAGE 3: CONVENANT PARTNERS XBRL ................................................................................. 100 BIJLAGE 4: RISICOBEHEERSINGMATRIX VANUIT DE PRAKTIJK .............................................. 101

6



Begrippenlijst Gedurende het onderzoek zullen een aantal voor XBRL kenmerkende afkortingen en begrippen de revue passeren, welke voor een goed leesbaar onderzoek hieronder nader zijn toegelicht. HTML

Hypertext Markup Language: Markeertaal met dé kenmerkende eigenschap dat de opmaak eveneens in het HTML-bestand is opgenomen.

Instance document

Het instance document is een afgeleide van de taxonomie en bevat de

(XBRL-document)

feitelijke gestructureerde data zoals deze zijn beschreven in de taxonmie. Het instance document bevat nadrukkelijk alleen data zonder enige vorm van opmaak.

Markeertaal

Een markeertaal biedt de mogelijkheid data zo te markeren, dat een softwareprogramma kan vaststellen welke informatie het betreft en op welke wijze deze data dient te worden weergegeven.

Stylesheet

Een

stylesheet

bevat

een

beschrijving

van

de

presentatie

en

conversieregels. Hierdoor kan een instance document op oneindig veel verschillende manier worden gepresenteerd. Taxonomie1

Een taxonomie is een beschrijving van alle mogelijke elementen waarover gerapporteerd kan worden en kan worden gezien als de legenda voor de XBRL rapportages.

XBRL

eXtensible Business Reporting Language is een op XML-gebaseerde open standaard ontwikkeld voor de uitwisseling van financiële gegevens.

XML

Extensible

Markup

Language:

Markeertaal

met

de

kenmerkende

eigenschap dat de opmaak in een afzonderlijk XSL-bestand is opgenomen, waardoor een onderscheid beide bestanden afzonderlijk van elkaar kunnen worden gemuteerd. XSL

Extensible Style Language: Dit bestand bevat de stylesheet, waarmee het XML bestand in de gewenste vorm kan worden gepresenteerd.

1

Indien in het verder onderzoek gesproken wordt over een “taxonomie” wordt hiermee, mits niet anders vermeld, de standaard XBRL taxonomie voor de Nederlandse verslaggeving (versie 2.1) bedoeld.

7



Inleiding 1.1.

Algemeen

XBRL staat voor Extensible Business Reporting Language en is ontwikkeld door XBRL.org. XBRL is een op XML gebaseerde open standaard, welke de elektronische uitwisseling en directe verwerking van gegevens mogelijk maakt. De verdere ontwikkeling en het verdere onderhoud van XBRL geschiedt door XBRL international Inc., een wereldwijde samenwerking van ongeveer vijfhonderd organisaties. In Nederland is de ontwikkeling van XBRL in 2004 in een stroomversnelling gekomen toen het Nederlandse kabinet heeft besloten dat bedrijven, in het kader van de administratieve lastenverlichting, vanaf 2007 in de gelegenheid dienen te worden gesteld financiële, fiscale en statische gegevens in XBRL formaat te kunnen aanleveren. Om deze doelstelling te kunnen realiseren heeft de regering het Nederlandse Taxonomie Project (verder: NTP) de opdracht gegeven, de Nederlandse taxonomie en de benodigde infrastructuur te ontwikkelen. Van de voordelen die XBRL met zich mee zou moeten brengen, benadrukt het Nederlandse Taxonomie Project voornamelijk de administratieve lastenverlichting. Dit voordeel bevindt zich echter aan de kant van de informatieverschaffers, maar zijn er ook voordelen voor de “gebruikerskant”? Dit onderzoek zal zich richten op het grootste voordeel wat XBRL de gebruikers zou kunnen brengen, namelijk een toename van de kwaliteit van de informatie.

1.2.

Onderzoeksdoelstelling en onderzoeksvragen

Op 15 mei 2007 is de deponering van de eerste XBRL-jaarrekening een feit en lijkt aan de belofte van de regering te zijn voldaan. Ware het niet dat tot op heden nog slechts de kleine rechtspersonen legaal XBRL-jaarrekeningen mogen deponeren. De middelgrote en grote ondernemingen zijn helaas nog geen deelgenoot van deze ontwikkeling. Het NIVRA heeft namelijk het standpunt ingenomen, geen accountantsverklaring te kunnen afgeven bij een XBRL-bestand, vanwege het wijzigen van het object van onderzoek van de accountantscontrole. De door het NIVRA ingenomen stelling heeft direct invloed op dit onderzoek. Immers, door het innemen van het standpunt zullen over het boekjaar 2006 geen middelgrote of grote jaarrekeningen worden gedeponeerd, waardoor de populatie van het onderzoek beperkt wordt tot de kleine rechtspersonen. Rekening houdende met deze recente ontwikkeling luidt de onderzoeksdoelstelling:

8



“Het verkrijgen van kennis en inzicht in de kwaliteitsverandering van XBRL-publicatiestukken, van kleine rechtspersonen over het boekjaar 2006, ten opzichte van de werkelijk gedeponeerde ‘papieren’ jaarstukken, indien de creatie van de XBRL-publicatiestukken tot stand komt met slechts de spreekwoordelijke ‘druk op de knop’ én daarbij het verkrijgen van kennis en inzicht in de oorzaak van deze kwaliteitsverandering.” Deze onderzoeksdoelstelling zal in het verdere onderzoek centraal staan. Om echter een conclusie over bovengenoemde probleemstelling te kunnen formuleren, zal gedurende het onderzoek antwoord worden verkregen op de volgende onderzoeksvragen: •

Wat is XBRL?;

•

Hoe komt een XBRL publicatiestuk tot stand?;

•

Wat zijn de gevolgen van XBRL voor het traditionele rapportageproces?;

•

Welke bijkomende risico’s neemt XBRL met zich mee voor de rapportageketen?;

•

Hoe kunnen de additionele, voor XBRL kenmerkende, risico’s worden beheerst?;

•

Wat is kwaliteit van informatie en hoe kan dit meetbaar worden gemaakt?;

•

Verbetert of verslechterd de kwaliteit van de informatie van XBRL-publicatiestukken ten opzichte van de ‘papieren’ versies?;

•

Welke risico’s veroorzaken van deze kwaliteitsverandering?

1.3.

Plan van aanpak

Om antwoord te kunnen geven op de onderzoeksvragen, is het onderzoek verdeeld in een viertal hoofdfasen: 1. Een nadere analyse van XBRL; 2. Het meetbaar maken van kwaliteit; 3. Het onderzoek van de publicatiestukken; 4. Analyse van de geconstateerde verschillen. Een nadere analyse van XBRL Kranten, vakbladen en het nieuws hebben al vol gestaan van XBRL, maar wat is het nu precies en hoe werkt het in de praktijk? De eerste onderzoeksfase zal er op gericht zijn kennis te maken met XBRL-jaarrekeningen en de met XBRL gemoeide terminologieën, zodat deze in het verder onderzoek, zonder nadere toelichting kunnen worden gehanteerd. Daarbij zal ook nader worden ingegaan op de gevolgen van de invoering van XBRL voor de rapportageketen. Gemoeid met deze wijzigingen, zullen eveneens de risico’s welke kunnen leiden tot onjuiste of onvolledige rapportage wijzigen. Deze aanvullende, aan XBRL gerelateerde, risico’s en de daartegen te treffen maatregelen zullen eveneens in deze hoofdfase worden behandeld.

9



Het meetbaar maken van kwaliteit Naar het meetbaar maken van de kwaliteit van de financiële informatie in Nederland is al onderzoek verricht, waarbij een tweetal onderzoeken vooral in het oog springen. Het betreft hier het onderzoek: 2

•

“Gedeponeerde jaarstukken van kleine B.V.’s in Nederland ”; en

•

“Kwaliteit van externe financiële verslaggeving in Nederland .”

3

In beide onderzoeken worden naar mate het onderzoek vordert stellingen ingenomen, welke ook in dit onderzoek in overweging zullen worden genomen. De tweede onderzoeksfase is er derhalve op gericht kwaliteitscriteria te formuleren welke een deugdelijke grondslag zullen vormen voor het kunnen meten van kwaliteit. Hierbij zal veelvuldig gebruik worden gemaakt van de bovengenoemde onderzoeken. Het onderzoek van de publicatiestukken Zoals al uit de onderzoeksdoelstelling blijkt, zal het onderzoek gericht zijn op de jaarrekeningen over het boekjaar 2006 van kleine rechtspersonen, welke hun jaarrekeningen dienen te deponeren naar Nederlandse weten regelgeving. Er is sprake van een kleine rechtspersoon indien in twee achtereenvolgende jaren aan ten minste twee van de in tabel 1.1. opgenomen drempels wordt 4

voldaan . Tabel 1.1: Groottecriteria 2006 Criteria Waarde activa* Netto-omzet Gemiddeld aantal werknemers

Klein 4,4 mln 8,8 mln < 50

Middelgroot (tenzij klein) 17,5 mln 35,0 mln < 250

* De waarde van de activa wordt berekend op de grondslag verkrijgings- en vervaardigingsprijs

Het onderzoek zal een vergelijking betreffen van de gedeponeerde jaarstukken bij de Kamer van Koophandel met de XBRL-jaarrekeningen. In figuur 1.1 is het conceptuele model opgenomen, welke een schematische weergave van het onderzoek vertegenwoordigt.

2

Onderzoek uitgevoerd door E. Louwrier, december 1996. Onderzoek verricht in 1996 door prof. dr. M.N. Hoogendoorn RA en prof. dr. G.M.H. Mertens; Kluwer/Limperg Instituut; 2001. 4 Prof. mr. dr. H. Beckman; Checklist jaarrekening 2006; bijlage; pagina 76 3

10



Figuur 1.1: Conceptueel model

Object van onderzoek

Traditioneel

Data

XBRL

Data

Rekening schema

Dutch GAAP (2006)

Financiële software

Rapportage software

Rekening schema

Taxonomy Dutch GAAP (2006)


Rapportage software

Publicatie stuk

Instance document

XBRL viewer

Publicatie stuk

Uit verricht vooronderzoek is gebleken dat over de verslagperiode 2006, op enkele testscenario’s na, geen gebruik is gemaakt van de mogelijkheid tot deponeren van XBRL-jaarrekeningen bij de Kamers van Koophandel. Om deze reden is gekozen een simulatie van de werkelijkheid op te zetten, waarbij stapsgewijs van een aantal al gedeponeerde jaarstukken een instance document zal worden gecreëerd en dit instance document zal worden ingelezen met een viewer. Echter, gezien de snelle ontwikkelingen rondom XBRL kan niet met voldoende zekerheid worden gesteld dat elke onderneming in Nederland over een softwarepakket beschikt welke de voorbereidingen kan treffen voor een XBRL-jaarrekening. Goed denkbare redenen voor kleine rechtspersonen hiervoor kunnen gelegen zijn in de kosten-nut-verhouding, de onbekendheid met XBRL en simpelweg uit het feit dat hun softwareleverancier hiertoe de mogelijkheden (nog) niet biedt. Er is derhalve gezocht naar een inkadering van een populatie waar wél met grote zekerheid kan worden gesteld dat in de gehanteerde rapportagesoftware de mogelijkheid tot het maken van instance document, als basis voor de XBRL-jaarrekening, is opgenomen. Sprekende over zekerheid en jaarrekeningen in één volzin, komen we al snel uit bij de accountantskantoren van Nederland. Met het verzoek tot het meewerken aan het onderzoek zijn een dertiental accountantskantoren aangeschreven, welke door middel van ondertekening van het XBRL-convenant nauw betrokken zijn bij de ontwikkelingen. De contactpersonen zijn verzocht tot aanlevering van een aantal, door de kantoren zelf, willekeurig geselecteerde publicatiestukken in zowel PDF-formaat als in een instance document. Echter blijkt uit reactie van 9 van de 13 benaderde kantoren, slechts één rapportengenerator in staat te zijn tot het generen van instances in grote getallen. Daar komt nog bij dat slechts één kantoor daadwerkelijk deze instances in grote getallen kan produceren.

11



Vanwege het feit dat momenteel slechts één kantoor de mogelijkheden heeft om instance documents te genereren, zullen alle in dit verdere onderzoek gebruikte instances afkomstig zijn van betreffende kantoor en betreffende rapportengenerator. Analyse van geconstateerde verschillen Om het onderzoek vervolgens aanvullende diepgang te geven is een analyse gemaakt van de verschillen, waarbij zal worden achterhaalt welke voor XBRL kenmerkende risico’s de geconstateerde afwijkingen veroorzaken.

1.4.

Reikwijdte van het onderzoek

De uitkomsten van het onderzoek zijn bedoelt tot het leveren van een bijdrage aan de ontwikkeling van XBRL specifiek gericht op de door diverse organisaties te treffen maatregelen om de nieuwe risico’s welke XBRL met zich mee brengt af te dekken, waardoor de kwaliteit van de financiële informatie te kunnen kan worden gewaarborgd. Om het onderzoek uitvoerbaar te maken zijn, inherent aan elk onderzoek, een aantal standpunten en stellingen ingenomen, waardoor een aantal voorbehouden met dit onderzoek zijn gemoeid. Deze voorbehouden houden onder meer in, dat de uitkomsten uit het onderzoek geen zekerheid geven omtrent de volledigheid van de vermelde gegevens. De juistheid van de vermelde gegevens kan daarentegen wel worden vastgesteld met behulp van de afgegeven samenstellingverklaring.

1.5.

Hoofdstukindeling

De hoofdstukken van het onderzoek sluiten nauw aan de geformuleerde onderzoeksfasen. Zo zal na deze algemene inleiding in hoofdstuk 2 gestart worden met de kennismaking met XBRL, waarbij de techniek en de werking aan bod zullen komen. In hoofdstuk 3 zullen vervolgens de eerder uitgevoerde onderzoeken naar de kwaliteit van financiële verslaggeving nader onder de loep worden genomen. Voortvloeiende uit dit hoofdstuk zal in hoofdstuk 4 de verrichte werkzaamheden voor het identificeren van informatie-elementen gebaseerd op de geldende verslaggevingwet- en regelgeving voor de kleine rechtspersoon nader worden behandeld. Het feitelijke onderzoek zal worden onderverdeeld in twee hoofdstukken, waarbij in hoofdstuk 5 de kwalitatieve vergelijking van de jaarstukken zal worden beschreven en in hoofdstuk 6 zal worden achterhaald, welke risico’s de geconstateerde afwijkingen (kunnen) veroorzaken. Tot slot zal in hoofdstuk 7 een uitgebreide samenvatting en de slotconclusie worden getrokken op basis van het onderzoek.

12


2.

XBRL

2.1.

Inleiding


Als over documenten in elektronische vorm wordt gesproken, wordt meestal gedacht aan documenten in PDF-formaat, een digitale presentatie of een scan van een papieren document. Het verwerken van de gegevens van deze documenten vereisen nog extra handelingen, zoals het invoeren en bewerken van de gegevens om ze vervolgens te kunnen analyseren. Ook in het geval er wel sprake is van uitwisseling van databestanden, dienen er veelal nog extra handelingen te worden verricht om de verkregen gegevens uniform te maken, alvorens deze met elkaar kunnen worden vergeleken. Deze extra handelingen zijn nodig, omdat het in de wereld van de financiële informatiestromen vooralsnog aan een eenvoudig toepasbare standaardtaal ontbreekt. Hierop lijkt echter verandering te komen met de ontwikkeling van eXtensible Business Reporting Language. Zoals eerder vermeld, is de ontwikkeling van XBRL in Nederland vanaf 2004 in een stroomversnelling gekomen. Op 15 mei 2007 is door Minister Donner van Justitie om 17:00 uur de eerste jaarrekening in XBRL-formaat gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel. Zoals gepland kunnen ondernemingen dus met ingang van 2007 hun jaarrekeningen met slechts een druk op de knop, in XBRL-formaat deponeren bij de Kamer van Koophandel. De besparing voor de ondernemers wordt geschat op

350

miljoen. Deze besparing zal echter langer uitblijven dan verwacht. Ondanks dat de Belastingdienst, de Kamer van Koophandel en het Centraal Bureau voor Statistiek alles op alles hebben gezet om in 2007 operationeel te zijn, lijkt het NIVRA roet in het eten te gooien. De digitalisering van de rapportages heeft namelijk ook gevolgen voor de accountantsverklaring. Immers de huidige accountantsverklaring geeft een oordeel over de jaarrekening als geheel, dus zowel over de inhoud als over de presentatie. Om te waarborgen dat het juiste beeld wordt gepresenteerd is het openbaar maken van jaarrekening met een accountantsverklaring aan strikte voorwaarden gebonden. Een jaarrekening in XBRL-formaat bestaat slechts uit een verzameling data, zonder enige vorm van presentatie. De presentatie is afhankelijk van de wijze waarop de gebruiker de informatie benaderd. Volgens het NIVRA ontstaat er hierdoor een ander object van onderzoek dan een jaarrekening op papier, waardoor de huidige accountantsverklaring niet langer kan worden gebruikt. Het niet langer kunnen gebruiken van de traditionele accountantsverklaring heeft als gevolg dat met ingang van 2007 geen jaarrekeningen van controleplichtige ondernemingen elektronisch kunnen worden gedeponeerd. Derhalve zijn tot op heden slechts de kleine rechtspersonen tot het deponeren in XBRL bevoorrecht.

13


2.2.


De techniek achter XBRL

Extensible Business Reporting is een nieuwe methode om data vast te leggen en naar eigen wil te presenteren. XBRL kan daardoor gezien worden als markeertaal. Markeertalen bieden de mogelijkheid data zo te labelen (te markeren) dat een softwareprogramma kan vaststellen welke informatie het betreft en op welke wijze deze data dient te worden weergegeven. Voor het vaststellen van de basis voor de ontwikkeling van een uniforme taal kon gekozen worden voor de meest bekende markeertaal HTML of het iets minder bekende XML. Hypertext Markup Language (HTML) HTML is een markeertaal waarmee op een betrekkelijk eenvoudige wijze informatie gepubliceerd kan worden op het Internet, waarbij tevens aandacht kan worden geschonken aan de opmaak. Het markeren van de informatie vindt plaats met behulp van tags of markups. De eenvoud maakt HTML dus erg succesvol, maar de eenvoud is tevens het grootste nadeel van HTML. In een HTML document zit namelijk zowel de feitelijke informatie als informatie omtrent de opmaak van deze informatie. Er is hier dus sprake van een gemengd bestand, waardoor de uitwisselbaarheid van de feitelijke informatie minder gemakkelijk wordt. Het spreekt voor zich dat voor het maken van economische beslissingen de opmaak van de cijfers een ondergeschikte rol spelen. Er is dus behoefte aan een markeertaal waarbij de feitelijke informatie en de informatie over de lay-out van elkaar worden gescheiden. XML voorziet in deze behoefte. Extensible Markup Language (XML) XML is een markeertaal waarbij de feitelijke informatie en presentatie van elkaar zijn gescheiden. Net als bij HTML wordt de data in een XML-document voorzien van tags. Echter om de data tot een leesbaar geheel te maken, dient nog een bestand met de informatie omtrent de opmaak te worden opgesteld, een zogenaamde stylesheet. De stylesheet is geschreven in Extensible Style Language (XSL) en is een op XML gebaseerde taal voor het formatteren en presenteren van data. Het uitwisselen van slechts de feitelijke informatie wordt door de scheiding van de data en de opmaak mogelijk gemaakt. De ontvanger van de informatie kan vervolgens zelf bepalen met welke stylesheet hij/zij de informatie wenst te presenteren.

2.3.

De werking van XBRL

Voor het verkrijgen van een XBRL-rapport zijn een drietal elementen vereist, namelijk: 1. de taxonomie; en 2. het instance document; 3. de style sheet

14



Een taxonomie is een XML-document waarin de data die in het uiteindelijke XBRL-document moet worden opgenomen, worden beschreven, inclusief de relatie tussen de verschillende data. Een taxonomie kan in feite gezien worden als de legenda voor het XBRL-document. Voorbeelden hiervan zijn de Nederlandse taxonomie, de IFRS taxonomie en de U.S. GAAP taxonomie. Afhankelijk van de gekozen taxonomie zal het XBRL-document gepresenteerd worden tegen de gelden regelgeving. In figuur 2.1 een voorbeeld opgenomen van de Nederlandse taxonomie, welke is vrijgegeven door de Het Nederlandse Taxonomie Project (verder: NTP). Figuur 2.1: Deel van de XBRL taxonomie versie 2.1 (rpt-kvk-fjr-ps-klein-2007.xsd)

Een XBRL instance document is een document waarin de financiële informatie wordt opgeslagen. Om te komen tot een XBRL instance document dienen de financiële gegevens te worden omgezet met een speciale applicatie, een zogenaamde Instance Creator. Na het inlezen van de data kan het labellen beginnen, waarbij dient te worden aangegeven, welke financiële informatie bij welk label van de taxonomie behoort. In figuur 2.2. is een voorbeeld opgenomen van een deel van een instance document. Figuur 2.2: Voorbeeld instance document

15



Zoals eerder besproken geven de style sheets de feitelijke opmaak aan de jaarrekeningen, waardoor van een instance document zoals in figuur 2.2 een leesbare jaarrekening kan worden gemaakt, zoals opgenomen in figuur 2.3. Figuur 2.3: Voorbeeld XBRL publicatiestuk (gedeeltelijk)

2.4.

Gewijzigde rapportageketen naar aanleiding van XBRL

Naar verwachting zal de invoering van XBRL grote gevolgen hebben voor de huidige, traditionele rapportageketen, zoals opgenomen in figuur 2.4. Figuur 2.4: Vereenvoudigde weergave traditionele rapportageketen Onderneming Financiële administratie

Software leveranciers Software

Financiële intermediairs Financiële administratie

Statistieken

Rapportage software

Fiscale software

Commerciële jaarrekening

Publicatiestukken

Fiscale aangiftes

Banken

Kamer van Koophandel

Belastingdienst

Gebruikers CBS

De gevolgen zullen enerzijds gelegen zijn in een verkorting van de rapportageketen. Anderzijds in een vereenvoudiging van de output van de rapportageketen.

16



De vereenvoudiging van de output is schematisch weergeven in figuur 2.5. In dit schema is eveneens het nieuwe verloop van de te doorlopen stappen voor het openbaar maken van gegevens opgenomen. Hieruit blijkt, dat de financiële intermediairs het verantwoordingsstuk gereed zetten in de overheidstransactiepoort, waarna de ondernemer deze digitaal dient goed te keuren alvorens de gegevens openbaar bekend wordt gemaakt, dan wel worden verzonden naar de betreffende instanties. Figuur 2.5: Vereenvoudigde weergave XBRL-rapportageketen Onderneming Financiële administratie

Software leveranciers

Financiële intermediairs

Software

Financiële administratie

Rapportage software

Fiscale software

Verantwoordingsinformatie

Service Povider Koppeling Digitale handtekening

Overheid Transactiepoort

Gebruikers van informatie Belastingdienst

2.5.


CBS

Risico’s samenhangende met rapportage in XBRL

2.5.1. Algemeen Samenhangende met de wijzigingen van de rapportageketen wijzigen ook de risico’s in het rapportageproces, waardoor onjuiste of onvolledige rapportages kunnen ontstaan. Het betreft hier zowel reguliere risico’s als voor XBRL kenmerken risico’s. De nieuwe risico’s zullen in deze paragraaf nader uiteen worden gezet, onderverdeeld naar de, voor het verkrijgen van een leesbare XBRLrapportage, drie benodigde elementen.

17



Kanttekening bij het identificeren van de risico’s is dat er vanuit is gegaan dat zowel de verschaffers als de ontvangers de beschikking hebben over computers met een goed werkende internetverbinding en waarbij geen beperkingen hebben op het gebied van het installeren van software en bestanden van toepassing zijn.

2.5.2. Taxonomie Geheel aan de basis van het creëren van een XBRL-publicatiestuk staat natuurlijk de taxonomie. Farewell (2006) benoemt in haar opzet tot het introduceren van een praktijkgerichte cursus inzake het gebruik van XBRL, het risico van het gebruik een onvolledige taxonomie, welke onverlet zal leiden tot een onvolledige rapportage. In dit onderzoek zal de standaard XBRL-taxonomie (versie 2.1) worden gehanteerd welke is goedgekeurd en is vrijgegeven door de Nederlandse overheid. Echter, ondanks het feit dat er hier sprake is van een door de Nederlandse overheid goedgekeurde taxonomie, waardoor deponering op basis van de betreffende taxonomie rechtsgeldig is, dient toch rekening te worden gehouden met een kans dat de taxonomie niét één-op-één aansluit met de voorschriften van de Nederlandse weten regelgeving. Naast het gebruik van een onvolledige taxonomie bestaat ook risico van het gebruik van een onjuiste of een verouderde taxonomie. Bij het creëren van instance documents dient namelijk een taxonomie te worden gekozen. Voor standaardrapportages, zoals publicatiestukken, zijn de Nederlandse taxonomieën te vinden via het webadres www.nltaxonomie.nl. Zoals Hilvoorde stelt in zijn artikel inzake de beheersing van de XBRL rapportageketen (MAB, juni 2008)5 dient er sprake te zijn van: “… een juist domein, aansluitend op actuele regelgeving…”.

2.5.3. Instance documents Aan het begin van de creatie van een instance document staat het juist installeren van de juiste software. Dit belang wordt eveneens benadrukt door Farewell, waarbij zij zowel refereert naar de software van de informatieverschaffers als de software van de ontvangers van de informatie. Dit risico zal daarom nogmaals genoemd worden in de paraaf risico’s inzake het gebruik van stylesheets. In eerder genoemd artikel van Hilvoorde wordt het belang aan van een goede labelling van de informatie-elementen genoemd. De tagging of labelling van de gegevens zal minimaal eenmaal dienen te worden verricht en vormt de meest cruciale stap in de XBRL-rapportageketen. Indien de tagging van de elementen niet juist dan wel niet volledig is kan de informatie verkeerd worden begrepen of zelfs misleidend6 zijn.

5

Hilvoorde, M.P.A. van, De beheersing van de XBRL-rapportageketen, MAB, 82e jaargang, nummer 6, juni 2008 (pagina 287) 6 J.E. Boritz and G.N. Wong (2004), Assurance Reporting for XML-based Information Systems: XARL.

18



Nadat bovengenoemde stappen zijn doorlopen kan gestart worden met aanmaken van de instance documents. In de praktijk zullen hiervoor eerst een aantal stappen dienen te worden doorlopen alvorens met de “druk op de knop” het instance document kan worden gecreëerd. Er is een zekere kans aanwezig dat deze stappen niet of niet volledig worden doorlopen. Onjuist (onkundig) gebruik van de software kan vervolgens weer leiden tot onjuiste of onvolledige instance documents. Het creëren van instance documents is grotendeels een technisch gebeuren waarvan de softwaregebruiker weinig tot niets van mee krijgt. Dit “technisch gebeuren” kan vanwege tal van redenen er toe leiden dat een gecreëerd instance document niet voldoet aan de technische vereisten. Hierbij valt bijvoorbeeld te denken aan het verloren gaan van gegevens tijden het uitwisselen van data over verschillende mediums (internet/mail/USB). Een technisch incorrecte instance document kan op haar beurt weer leiden tot een foutieve presentatie van de gepubliceerde informatie. Indien een instance document gecreëerd is, dient deze geheel conform de beschreven rapportageketen, te worden verzonden naar de service provider, waarna de instance wordt doorgestuurd naar de overheidstransactiepoort. Zoals bij elke uitwisseling van data speelt ook bij de uitwisseling van XBRL-bestanden het risico op manipulatie van gegevens een rol. Onder manipulatie van gegevens wordt hier het opzettelijk wijzigen van gegevens door onbevoegden verstaan. Deze manipulatie

kan

zowel

plaats

vinden

bij

het

verzenden

van

de

gegevens

naar

de

overheidstransactiepoort, als bij het ophalen van de instance documents door de gebruikers van de jaarrekening.

2.5.4. Stylesheet / instance viewers Zoals gezegd speelt ook bij het gebruik van instance viewers het risico inzake het onjuist installeren van de software het risico op het gebruik van een foutieve viewer een rol. Aangezien een instance document niet “human readable” is (zie figuur 2.2), zal deze leesbaar dienen te worden gemaakt met behulp van een instance viewer. De ontvanger van de informatie zal veelal andere software hanteren om het geheel leesbaar te krijgen dan dat de informatieverschaffer heeft gebruikt voor het creëren van de instance. Dit houdt dus ook in de dat juistheid van de presentatie niet langer afhankelijk is van de informatieverschaffer maar van de gebruiker. Gebruik van een foutieve viewer kan leiden tot een onjuiste of een onvolledige presentatie van de informatie. Om het geheel leesbaar te kunnen maken maakt de instance viewer (en daarmee de ontvanger van de informatie) gebruik van stylesheets. Deze stylesheets verzorgen de feitelijke presentatie van de informatie. Fouten in de stylesheet of foutief gebruik van de stylesheet kunnen direct leiden tot onvolledige of onjuiste rapportage.

19



2.5.5. Samenvatting Wijzigingen in de rapportageketen nemen ook andere en zelfs nieuwe risico’s met zich mee. In deze paragraaf is getracht een limitatieve opsomming te geven van deze nieuwe, voor XBRL kenmerkende, bijkomende risico’s in de rapportageketen. Deze risico’s zijn in tabel 2.6 weergegeven, waarbij een onderverdeling is gemaakt op basis van de eindverantwoordelijkheid van de diverse te onderscheiden groepen binnen de rapportageketen. Tabel 2.6: Risicomatrix

Taxonomie

Instance document

Regelgevende instantie Onvolledige taxonomie Manipulatie van de taxonomie

Verschaffers van informatie Gebruik onjuiste taxonomie

Ontvangers van informatie Gebruik onjuiste taxonomie

Gebruik foutieve software

Ontvangen technisch incorrect XBRL

Foutieve implementatie van de rapportage software

Manipulatie van het instance document

Foutief gebruik van de rapportage software Onjuiste/onvolledige tagging Verzenden technisch incorrect XBRL Stylesheet

Gebruik van foutieve viewer Foutieve implementatie instance viewer Foutief gebruik van viewer Foutief gebruik van stylesheet Gebruik van foutieve stylesheet

20


2.6.


Beheersingsmaatregelen

2.6.1. Algemeen Om bovengenoemde risico’s af te dekken dienen diverse beheersingsmaatregelen te worden geïmplementeerd door de diverse partijen. De theoretisch te implementeren beheersingsmaatregelen zullen in deze paragraaf nader worden uitgewerkt, waarbij onderscheid zal worden gemaakt tussen organisatorische, technische en procedurele maatregelen. De definities van de diverse categorieën maatregelen zijn als volgt: •

Organisatorisch: Maatregelen welke betrekking op de organisatie als geheel. Hierbij valt voornamelijk te denken aan de organisatiestructuur en controletechnische functiescheiding;

•

Technisch:

Maatregelen welke zijn voorgeprogrammeerd in de software. Hierbij valt te denken maatregelen ter identificatie, authentificatie and autorisatie van de softwaregebruikers, maar ook bestaanbaarheids- en verbandcontroles;

•

Procedureel:

Maatregelen welke te verrichten (gestandaardiseerde) handelswijzen en procedures voorschrijven. Hierbij valt te denken aan richtlijnen, voorschriften en handleidingen.

In de navolgende subparagrafen zal tevens blijken dat naast de drie genoemde betrokken partijen, overheid, informatieverschaffers en ontvangers van informatie, nog een vierde partij zal worden toegevoegd. Deze vierde partij is eveneens reeds onderkend in de rapportageketen en betreft de softwareleverancier. Immers, voor het implementeren van de technische beheersingsmaatregelen zal veelal software specifieke kennis benodigd zijn, welke vooral bij de softwareleverancier voor handen is.

2.6.2. Onvolledige taxonomie De verantwoordelijkheid voor het afdekken van het risico van een onvolledige taxonomie voor de publicatie van de jaarrekening is in Nederland gelegen bij de regelgevende instantie. De maatregelen die de overheid hierbij dienen te treffen zijn zowel organisatorisch, als technisch, als procedureel van aard. Organisatorisch dient de overheid namelijk een projectgroep samen te stellen met daarin voldoende spreiding van kennis over automatisering enerzijds en verslaggevingregelgeving anderzijds. Binnen de projectgroep dient nagenoeg geen hiërarchische structuur te zijn, zodat elke deelnemer nagenoeg gelijkwaardige input kan leveren. Wel dient, geheel volgens PRINCE 2, onderscheid te worden gemaakt tussen een stuur- en een werkgroep, waarbij de operationele input van de stuurgroep beperkt is.

21



Als procedurele beheersingsmaatregelen dienen voorschriften aanwezig te zijn, welke genoodzaakt zijn om een idee, zijnde de Nederlandse taxonomie, te kunnen verheffen tot standaard. Theoretisch gezien kan hierbij het beste aansluiting worden gezocht bij het door W3C ontwikkelde model, beter bekent als “het standaardisatieproces van het W3C”. 7

De stappen die hierbij dienen te worden doorlopen zijn : 1. Note – Een idee voor een standaard aangemeld, waarbij een datum aan het idee wordt gekoppeld; 2. Working Draft -

Een working draft is de status die een Note krijgt als er stappen worden

ondernomen voor een verdere uitwerking; 3. Candidate Recommendation -

Als een Working Draft binnen de werkgroepen voldoende

aandacht en onderzoek heeft ondergaan, krijgt het de status Candidate Recommendation. Dit is een verzoek aan personen, zowel binnen als buiten de organisatie, om een implementatie te realiseren en met technische open aanmerkingen te komen; 4. Proposed Recommendation – Zodra consensus is bereikt rond een Candidate Recommendation, wordt deze aangeboden aan de directeur van het adviescomité. Op dat moment wordt de status van Proposed Recommendation verworven; 5. Recommendation – Een standaard wordt officieel als er binnen het W3C consensus is en de directeur er een stempel van goedkeuring aan heeft toegekend.

2.6.3. Gebruik van een juiste taxonomie De rapportengenerator dient er voor te zorgen dat de juiste taxonomie wordt opgehaald. In het onderzoek gaat het om het gebruik van een standaard XBRL taxonomie, welke door de overheid op het internet is gepubliceerd en daarmee bereikbaar is via een vaste URL. Voor de beheersing van het gebruik van de juiste taxonomie zijn een drietal partijen betrokken. Allereerst dient de informatieverschaffer te hebben voorgeschreven met welke taxonomie zij wil rapporteren. Door het ingeven van de taxonomie in de software dient de rapportengenerator middels voorgeprogrammeerde controls de juiste taxonomie van het internet op te halen. De regelgevende instantie dient als laatste partij de continuïteit van de verwijzingen te waarborgen, zodat de URL na het vrijgeven niet meer te wijzigen. Indien gerapporteerd wordt volgens een standaardtaxonomie, zoals in dit geval de standaard taxonomie voor publicatievereisten (rpt-kvk-balansb-wve-kasstroomd-2007.xsd), dient de keuze van de rapportagetaxonomie te worden beveiligd door het beperken van de muteerrechten van de gebruikers van de software, waardoor slechts één of enkele capabele gebruikers zijn geautoriseerd tot het selecteren van een andere taxonomie.

7

Haas en Noordzij (2002), XML, integratie en standaardisatie (pagina 67-69)

22



2.6.4. Manipulatie van de taxonomie Technisch dient de overheid of de door de overheid aangewezen projectgroep zorg te dragen voor het niet kunnen manipuleren van de vrijgegeven taxonomie door derden. Deze maatregelen zijn gelegen in logische toegangsbeveiliging tot de “muteeromgeving” van de taxonomie en logging van de mutaties.

2.6.5. Gebruik van foutieve software Het is de taak van de informatie verschaffende partij om een betrouwbare softwareleverancier te vinden, welke software voor betrouwbare rapportage op zowel papier als in XBRL levert. De informatieverschaffer is hierbij afhankelijk van de naam en faam van de leverancier. Hulpmiddel hierbij is het XBRL convenant, ondertekend door 50 ICT Dienstverleners, waarbij door ondertekening een zekere mate van kwaliteit van de leveranciers mag worden verwacht.

2.6.6. Foutieve implementatie van de software Bij de oplevering van de software door de softwareleverancier, dient een adequate installatie tot stand te komen bij de informatieverschaffers, welke gerealiseerd kan worden door het verstrekken van heldere gebruikershandleidingen door de leverancier en door voorgeprogrammeerde stappenplannen, 8

zoals een “wizard” . De informatie verschaffende partij dient ervoor zorg te dragen dat de installatie door een daartoe capabel en bevoegd persoon wordt verricht, waarbij de toegang tot standaard installatiebestanden is beperkt tot een selecte groep medewerkers met voldoende kennis van automatisering én welke buiten het reguliere verslaggevingtraject staan.

2.6.7. Onjuiste of onvolledige tagging9 De tagging of labelling van de gegevens dient tenminste eenmaal handmatig te worden verricht. Volgens Hilvoorde, zal het leggen van de koppeling en de controle hierop deels door automatisering kunnen worden ondersteund, maar kent blijvend een belangrijke handmatige component. De tagging dient daardoor te geschieden door medewerkers met voldoende mate van domeinkennis, waarbij zowel automatisering- als verslaggevingtechnische kennis is vereist. Organisatorisch zal een werkgroep dienen te worden gevormd, welke capabel genoeg is om de volledig en juistheid van de labelling te kunnen waarborgen. Eenmaal gemaakte koppelingen dienen blijvend op juistheid te worden gewaarborgd, waardoor muteerrechten dienen te worden beperkt tot de interne werkgroep. Voor een correcte werkwijze van de werkgroep dient de softwareleverancier ook een bijdrage te leveren. Zij dient namelijk zorg te dragen voor een heldere gebruikershandleiding, waaruit blijkt hoe 8

“Een wizard is een interactief computerprogramma dat de gebruiker helpt bij het uitvoeren van een moeilijke taak, zoals het installeren van software. De gebruiker wordt stap voor stap geholpen bij het configureren van de instellingen…” (www.wikipedia.nl; zoekterm: wizard (software))

23


het

labellen


op

een

juiste

wijze

geschiedt.

Hierbij

vormt

de

toegankelijkheid

en

gebruikersvriendelijkheid van de software een grote rol.

2.6.8. Foutief gebruik van de software rapportengenerator Na correcte installatie en volledige en juiste tagging kan het rapport te worden gegenereerd. Hiervoor zullen in de praktijk eerst een aantal stappen dienen te worden doorlopen alvorens met de “druk op de knop” het instance document kan worden gecreëerd. Het volledig en correct doorlopen van deze stappen dient te zijn vastgelegd in een adequate gebruikerhandleiding of een stappenplan. De werkwijze kan eveneens worden afgedwongen door het gebruik van een wizard, waarbij de te doorlopen stappen allen verplicht dienen te worden afgewerkt. Naast het volledig doorlopen van de stappen is het natuurlijk ook van belang dat de werkzaamheden op een juiste wijze worden verricht. Dit kan de informatieverschaffende instantie waarborgen door het geven van cursussen over de omgang met de software aan de gebruikers van de software.

2.6.9. Verzenden / gebruik van technisch niet correcte instance Vanwege tal van redenen kan een gecreëerd instance document niet voldoen aan de technische vereisten. Het risico van een technisch incorrecte instance zal dienen te worden ondervangen door het valideren en controleren van het instance document door zowel de verschaffer als de ontvanger van de informatie. Valideren is het geautomatiseerd toetsen van de instance aan de gebruikte XBRLtaxonomie. Dit valideren zal bij de informatieverschaffers in de rapportage software dienen te worden voorgeprogrammeerd, waarbij het instance document wordt gevalideerd alvorens het kan worden verzonden. De ontvanger van de informatie dient echter zelf zorg te dragen voor validatie software. Door de softwareleverancier dient a) een correcte installatie, b) een juist gebruik van de software en c) validatie met de juiste taxonomie te worden gewaarborgd. Een correcte installatie van de software kan door de leverancier worden afgedwongen door het opnemen van een “setup”-file of een “.exe”. Deze files werken met behulp van een wizard de te doorlopen stappen van een correcte installatie af. Voor een correct gebruik van de software kan naar de genoemde maatregelen voor een correcte tagging worden verwezen, waar eveneens het verstrekken van een heldere handleiding, een gebruikersvriendelijke omgeving en het gebruik van een wizard reeds zijn aangemerkt als beheersingsmaatregelen.

9

Hilvoorde, M.P.A. van, De beheersing van de XBRL-rapportageketen, MAB, 82e jaargang, nummer 6, juni 2008 (pagina 287)

24



Het waarborgen van validatie tegen de juiste taxonomie wordt gewaarborgd doordat de taxonomie van de basis in het instance document wordt genoemd. Hierdoor resteert slechts een te maken koppeling van het instance document met de op het internet beschikbaar gestelde XSD-schema’s. Ook hier is het van belang dat de overheid zorg draagt voor een blijvende URL. De ontvanger van de informatie dient zelf de betrouwbaarheid van de validatiesoftware vast te stellen. Vooralsnog is er geen sprake van een bepaalde certificering van softwareleveranciers, waardoor slechts van de bekendheid van naam en faam van de validator kan worden uitgegaan.

2.6.10. Manipulatie van gegevens Daar dit onderzoek specifiek gericht is op de XBRL-publicatiestukken kan de overheid verantwoordelijk

worden

gehouden

voor

beveiliging

van

de

“lijnen”

van

en

naar

de

overheidstransactiepoort. Om zeker te kunnen zijn dat de verzonden informatie door de informatieverschaffers, daadwerkelijk ongeschonden door de OTP is ontvangen dienen in de software voorgeprogrammeerde controls te worden ingebouwd. Als sprekende voorbeeld valt hier aan echocontrole te denken, waarbij een controlegetal wordt meegezonden van A naar B en vervolgens terug naar A. Het controlegetal wordt bij A getoetst aan het verzonden getal, waarbij afhankelijk van de gekozen variabelen, de volledigheid én de juistheid van het verzonden bestand is gewaarborgd. Deze constructie kan eveneens aan de kant van de informatie uitvragende partij worden geïmplementeerd.

2.6.11. Gebruik van een foutieve viewer Waar de informatieverschaffers software dienen te implementeren voor het creëren van een instance, dient de ontvanger van de informatie software te verkrijgen voor het human-readable maken van de rapportage. Evenals bij het valideren van de instance documents is ook bij het kiezen van een juiste viewer de ontvanger van de informatie aangewezen op zijn eigen kennis en kunde, waarbij een selectie van viewers van bij naam en faam bekend staande softwareontwikkelaars dient te worden gemaakt.

2.6.12. Foutieve implementatie van de instance viewer Voor een correcte installatie van de instance viewer dienen dezelfde maatregelen te worden getroffen als voor een correcte installatie van de rapportengenerator (§ 2.6.4) als voor de correcte installatie van een validator (§ 2.6.7).

2.6.13. Foutief gebruik van de viewer Foutief gebruik van de viewer dient met dezelfde maatregelen te worden voorkomen als het foutieve gebruik van de rapportengenerator, welke staan beschreven in § 2.6.6.

25



2.6.14. Gebruik van foutieve stylesheets / foutief gebruik van stylesheets Stylesheets kunnen door de gebruiker ”tailor made” zijn, maar voor standaardrapportages zullen deze voorgeprogrammeerd zijn in de software van de instance viewer. Door eenmalig gebruik van meerdere, van elkaar onafhankelijke, viewers kan de correctheid van de stylesheet worden vastgesteld indien uit de vergelijking van de verkregen rapportages geen verschillen naar voren komen. Het correcte gebruik van tailor made stylesheets dient door een individu eveneens te worden gewaarborgd door eenmalig meerdere viewers te gebruiken en eventuele verschillen in de rapportages met elkaar te vergelijken.

2.7.

Samenvatting en conclusies

Extensible Business Reporting is een op XML gebaseerde methode om data vast te leggen en naar eigen wil te presenteren, ook wel markeertaal genoemd. Markeertalen bieden de mogelijkheid data zo te labelen, te markeren, dat een softwareprogramma kan vaststellen welke informatie het betreft en op welke wijze deze data dient te worden weergegeven. Voor het verkrijgen van een XBRL rapportage zijn gelden een drietal vereisten, namelijk een taxonomie, een instance document en style sheet. Elke vereiste heeft zijn eigen verantwoordelijke partijen binnen de financiële rapportageketen. Zo is de verzorging van de taxonomie

10

een taak van

de Nederlandse overheid, het verzorgen van een instance document een taak van de softwareleveranciers en de informatieverschaffers en de het leesbaar maken van de informatie met behulp van stylesheets een taak van de gebruiker van de informatie. De drie kenmerken van een XBRL rapportage zijn alle nieuw in het rapportageproces en nemen daardoor ook nieuwe risico’s met zich mee. In totaal kunnen een achttal risico’s worden onderscheiden welke alle kunnen leiden tot een onjuiste of onvolledige rapportage. De risico’s zijn naar hun aard onderverdeeld over een viertal verantwoordelijke partijen, zijnde de regelgevende instantie, de softwareleverancier, de informatieverschaffers en de gebruikers van de informatie. De verantwoordelijke partijen dienen diverse maatregelen te treffen en waarborgen te implementeren om te voorkomen dat de additionele risico’s tot onjuiste of onvolledige informatie zal leiden. In tabel 2.7 is een risicobeheersingmatrix opgenomen waarin een samenvatting wordt gegeven van de betrokken partijen per risico en de daarbij door hen te treffen beheersingsmaatregel om de betrouwbaarheid van de XBRL-rapportages te kunnen waarborgen.

10

Indien in het verdere onderzoek gesproken wordt over taxonomie, wordt hiermee verwezen naar de standaardtaxonomie versie 2.1, welke door de Nederlandse overheid is goedgekeurd.

26



Kortom, de invoering van XBRL in de wereld van de financiële rapportage zal naast softwarematige aanpassingen ook aanpassingen in de beheersingsomgeving van de Nederlandse overheid, de softwareleveranciers en de informatieverschaffers met zich mee brengen, zodat een juist en volledig instance document kan worden gewaarborgd. Als laatste stap in de rapportageketen dient ook de gebruiker van de informatie diverse maatregelen te treffen bij het leesbaar maken van een instance document, zodat ook een juist en volledig XBRL publicatiestuk wordt verkregen. Tabel 2.7: Risicobeheersingmatrix Taxonomie: Onvolledige taxonomie

Regelgevende instantie


Verschaffers van informatie

T: Real-time link naar URL taxonomie

T: Beveiliging software brongegeven en padinstellingen

Ontvangers van informatie

O: Structuur projectorganisatie O: Samenstelling team projectgroep P: Voorschriften voor standaard

Gebruik onjuiste taxonomie

Manipulatie van de taxonomie

P: Beperken mutaties URL

P: Procedure voor doorvoeren wijzigingen O: Beperkte muteergerechtigden taxonomie

Instance document: Gebruik van foutieve rapportage software

P: Adequate selectieprocedure softwareleverancier


T: Gebruik van Setup- of .exefiles (gebruik van wizards)

Onjuiste/onvolledige tagging

T: Gebruikersvriendelijkheid van het pakket

O: Samenstelling werkgroep

P: Verstrekken van gebruikershandleidingen

T: Beperkt aantal muteergerechtigden


O: Aanbieden van opleidingen en cursussen



T: Gebruik van Setup- of .exefiles voor correcte installatie Validator

T: Valideren van rapportage vóór verzending


Foutief gebruik van de rapportage software

Verzenden/ontvangen technisch incorrect XBRL

P: Beperken mutaties URL inzake XSDschema’s



P: Adequate installatieprocedure

P: Gebruik van bij naam en faam bekend staande Validator P: Valideren van ontvangen gegevens

T: Gebruik van voorgeprogrammeerde controletotalen.

27



Stylesheet: Gebruik van foutieve viewer Foutieve implementatie instance viewer

P: Adequate selectieprocedure softwareleverancier T: Gebruik van Setup- of .exefiles (gebruik van wizards)



Foutief gebruik van viewer

T: Gebruikersvriendelijkheid van het pakket P: Verstrekken van gebruikershandleidingen

Gebruik van foutieve stylesheet / foutief gebruik van stylesheet O = Organisatorisch

T: Voorprogrammeren van standaard stylesheets

T = Technisch

P: Lezen en actief gebruik van de handleiding

P: Gebruik van meerdere viewers en onderkennen van verschillen

P = Procedureel

28



3.

Kwaliteit van informatie

3.1.

Inleiding

Wat is kwaliteit van informatie? En hoe kan kwaliteit meetbaar worden gemaakt? Deze vragen lijkt talloze mensen en organisaties al voor enkele decennia bezig te houden, waardoor al talloze kwaliteitseisen van informatie door diverse instanties zijn gedefinieerd. Zo ook door het NIVRA, welke in geschrift 53 de volgende eisen aan informatie uiteen zet: •

Continuïteit;

•

Effectiviteit;

•

Exclusiviteit;

•

Integriteit;

•

Efficiency; en

•

Controleerbaarheid.

Zo gaat de eis van continuïteit in op de vraag of informatie beschikbaar is. Effectiviteit gaat in op de relevantie van de informatie. Exclusiviteit heeft te maken met de vertrouwelijkheid van de informatie, in het bijzonder op de wijze van de totstandkoming van de informatie. Integriteit richt zich op de betrouwbaarheid van de informatie. Efficiency betekent dat de waarde van de informatie in goede verhouding dient te staan met de kosten die de informatieverschaffer ervoor dient te maken. Als laatste eis geldt controleerbaarheid, want gesteld kan worden, dat informatie welke niet kan worden geverifieerd per definitie onbetrouwbaar is11. Ook aan de overzijde van de oceaan lijkt de vraag wanneer informatie van voldoende kwaliteit tijd is al geruime tijd te spelen. Zo formuleren Romney en Steinbart ook kwaliteitsaspecten, waarbij zij van de volgende “characteristics of useful information” spreken: •

Relevant;

•

Reliable;

•

Complete;

•

Timely;

•

Understandable;

•

Verifiable.

In de oratie “Bestuurlijke informatieverzorging, in het bijzonder informatiecontrole…” zet prof. dr. W.F. de Koning RA RE beide geformuleerde kwaliteitsaspecten tegenover elkaar en komt tot de conclusie

11 Koning, prof. dr. W.F. de RA RE, Bestuurlijke informatieverzorging, in het bijzonder informatiecontrole…, Oratie, d.d. 7 december 2000 (pagina 19).

29



dat de characteristics en de kwaliteitseisen, met uitzonderingen van het begrip exclusiviteit, in grote lijnen met elkaar overeenstemmen. Uit het betoog van professor W.F. de Koning blijkt dus, dat het vraagstuk omtrent de kwaliteit van informatie wereldwijde vormen aanneemt en dat de geleerden het op grote lijnen eens zijn over de eisen waaraan informatie dient te voldoen wil deze kwalitatief van voldoende niveau zijn. Echter brandden de bekende instanties en schrijvers zich niet aan de vraag hoe we informatie meetbaar kunnen maken. Om hiervoor een maatstaf te creëren dienen we terug te grijpen naar onderzoeken uit de vorige eeuw.

3.2.

Meten van kwaliteit

3.2.1. Wet- en regelgeving als liniaal voor kwaliteit In 1996 heeft E. Louwrier, onder begeleiding van dr. H.P.A.J. Langendijk en met betrokkenheid van prof. dr. M.N. Hoogendoorn RA, een afzonderlijk onderzoek verricht naar de kwaliteit van de financiële verslaggeving van kleine rechtspersonen over het boekjaar 1994. Het object van onderzoek waren 150, bij de Kamers van Koophandel, gedeponeerde jaarrekeningen van kleine rechtspersonen. Het onderzoek van Louwrier was een reconstructie van een onderzoek 10 jaar daarvoor. De voornaamste conclusie uit het onderzoek van 1984 was, dat uit de gedeponeerde stukken bleek dat een groot deel van ondernemers niet voldoende bekend was met de detailbepalingen van titel 8 BW 2 (nu: titel 9 BW 2) (Louwrier, 1996, p.4). Zoals al vermeld was het onderzoek van Louwrier een replica van het onderzoek in 1984, maar dan over de jaarrapporten van 1994. Het onderzoek van Louwrier was eveneens gericht op het voldoen van de jaarrapporten aan de wettelijk vereisten opgenomen in het toenmalige titel 8 BW 2. Naast de voorschriften uit het toenmalige Boek 2 titel 8, is in het onderzoek eveneens rekening gehouden met andere wettelijke voorschriften, zoals het Besluit waardering activa en het Besluit modellen jaarrekening. Al deze wettelijke bepalingen zijn onder te verdelen in een tweetal hoofdcategorieën, namelijk in voorschriften met betrekking tot formele aspecten en in voorschriften met betrekking tot inhoudelijke aspecten. Om een oordeel te kunnen vormen betreffende het voldoen aan het formele gedeelte van de jaarrapporten wordt getoetst of de minimaal vereiste informatie is gedeponeerd, of het juiste papierformaat gebruikt is, of de gehanteerde geldeenheid en afronding valt te herleiden, of de juiste taal is gehanteerd, of de ondertekeningen juist is, of bij afwijking van het kalenderjaar het boekjaar voldoende is toegelicht en of de deponering van de jaarstukken tijdig heeft plaatsgevonden na vaststelling van de jaarrekening. De toetsing van de inhoudelijke aspecten richt zich logischerwijs op de inhoud van het jaarrapport. Te denken valt hier aan het hanteren van de juiste balansmodellen, de naamgeving van de balansrubrieken en balansposten, het opnemen van de juiste toelichtingen over gehanteerde grondslagen, het toevoegen van de juiste specificaties van de opgenomen posten

30



en het toetsen van eventuele opgenomen additionele informatie, zoals een winsten verliesrekening, overige gegevens of een jaarverslag. Het uitgevoerde onderzoek leidt tot een conclusie, waarbij “In algemene zin kan gesteld worden, dat met het onderzoek van de gedeponeerde jaarstukken 1994 is aangetoond dat er gedurende de verstreken 10 jaren een duidelijk verbeterslag zichtbaar is geweest met betrekking tot het voldoen aan weten regelgeving. Echter kan nog niet gesteld worden dat de huidige wettelijke regels op een goede wijze zijn nageleefd.” (Louwrier, 1996, p.47). Naar aanleiding van het onderzoek verschijnt in de Account Adviseur van juli/augustus 1997 een artikel genaamd “De kwaliteit van de externe verslaggeving van kleine BV’s in Nederland; een vergelijking in tijd”. In het artikel geven de betrokkene onderzoekers een samenvatting van het door hun uitgevoerde onderzoek en de daarbij behorende conclusies. De titel van het artikel impliceert dat de onderzoekers kwaliteit van informatie gelijk stellen met het voldoen aan weten regelgeving. Deze stelling is echter niet zo verwonderlijk als dat hij op het eerste gezicht lijkt. In het boek Financial Accounting Theory, stelt de schrijver, William R. Scott, dat in reactie om belanghebbenden12 te voorzien van juiste en volledige informatie, de overheid deze belanghebbenden kan beschermen middels het voorschrijven van weten regelgeving voor de informatieverstrekkers. Naast deze “onnatuurlijke” reactie om belanghebbende te voorzien van kwalitatief goede informatie wordt door Scott nog een “natuurlijkere” manier aangedragen, namelijk die van de marktwerking. Belanghebbenden kunnen hierbij gezien worden als vragers van informatie, waarbij het management van een onderneming gezien kan worden als de aanbieders. Op basis van de wisselwerking van de vraag en het aanbod van informatie dient een balans tot stand te komen, waarbij beide partijen tevreden zijn.

3.2.2. De ontwikkeling van een nieuwe maatstaf… Met deze stelling in ons achterhoofd kijken we naar een ander onderzoek welke eveneens in 1996 is uitgevoerd. Het onderzoek is genaamd “Kwaliteit van externe financiële verslaggeving in Nederland” en is uitgevoerd door Hoogendoorn en Mertens in opdracht van het Limperg Instituut. Aanleiding voor het onderzoek is een eerder, in 1999, gepubliceerd tweedelige artikelenserie van Traas, getiteld “…om de kwaliteit van de Nederlandse jaarverslaggeving”. De algemene stelling die Traas in deze artikelen hanteert is dat Nederland, inzake de kwaliteit van de financiële rapportages, ver achterblijft bij de internationale ‘best-practice’. Hierbij wordt tevens de jury van de Henri-Sijthoffprijs aangehaald, die stelt dat er al een aantal jaren sprake is van “een gezapig voortkabbelen van de verslaggeving op het niveau van een kleine zes”. 12

W.R. Scott spreekt in het betreffende hoofdstuk over “investors” in plaats van stakeholders. De reden hiervoor ligt gelegen in het feit dat het boek veelal gebaseerd is op de aandelenmarkt en daarmee ter beurze genoteerde ondernemingen, waarbij investors verreweg tot de grootste / belangrijkste groep stakeholders behoord.

31



Ondanks deze harde uitspraken stellen de onderzoekers vast dat hiervoor geen systematisch bewijsmateriaal is verzameld. Het onderzoek van Hoogendoorn en Mertens heeft derhalve tot doel dit materiaal wel te verzamelen en te analyseren om zodoende een gefundeerd oordeel over de kwaliteit van externe financiële verslaggeving te kunnen geven. De centrale probleemstelling van het onderzoek luidt: “Wat is de kwaliteit van de externe verslaggeving in Nederland en hoe kan die kwaliteit worden verbeterd?”. Ter verbetering van de kwaliteit van de Nederlandse verslaggeving wordt door de onderzoekers een aantal aanbevelingen gedaan, welke voor dit onderzoek niet van belang zijn en daarom niet nader zullen worden uitgewerkt. Interessanter is de vraag hoe de hoogte van de kwaliteit van externe verslaggeving kan worden gemeten. Om hier antwoord op te krijgen stellen de onderzoekers, dat kwaliteit in algemene zin het “voldoen aan eisen en verwachtingen”13 betekend. In dit licht wordt kwaliteit door de onderzoekers dan ook gelijk gesteld aan transparantie. Immers, door een betere transparantie zijn stakeholders beter in staat rationele afwegingen te maken tussen risico’s en rendementen, waardoor de optimale werking van de kapitaalmarkt wordt versterkt. Kwaliteit wordt dus gerelateerd aan de doelstelling van de financiële verslaggeving, namelijk op het voorzien in de informatiebehoeften van belanghebbende partijen. In het onderzoek worden een tweetal dimensies van kwaliteit onderscheiden, namelijk de inhoud van de financiële verslaggeving en de infrastructuur rondom de financiële verslaggeving14. De infrastructurele kant van kwaliteit heeft betrekking op de structuur van weten regelgeving op het gebied van de financiële verslaggeving, de mate van flexibiliteit die ondernemingsleidingen hebben inzake het bepalen van vermogen en resultaat, de mechanismen tot handhaving van de kwaliteit en de kwaliteit van financiële analyses. De belangrijkste dimensie van kwaliteit van financiële verslaggeving betreft de inhoud van de financiële verslaggeving. Aspecten hierbij zijn: •

informatie-elementen in het financiële verslag;

•

toegepaste grondslagen van waardering en resultaatbepaling;

•

de wijze van presentatie van informatie;

•

de frequentie en tijdigheid van presentatie van informatie.

In dit verdere onderzoek zal voor het meetbaar maken van kwaliteit, slechts nader worden ingegaan op de inhoudelijke aspecten voor de informatie-elementen voor het financiële verslag en de wijze van presentatie van deze informatie.

13

De door Hoogendoorn en Mertens gehanteerd betekenis van kwaliteit sluit nauw aan met de algemeen aanvaarde definitie van kwaliteit zo deze is opgenomen in de Dikke Van Dale, luidende dat kwaliteit zich het best laat omschrijven als “een bepaalde gesteldheid, hoedanigheid, mate waarin iets geschikt is om voor een bepaald doel gebruikt te worden”. 14 Deze tweedeling zijn we reeds eerder tegen gekomen in het onderzoek van Louwrier, waar formele en inhoudelijke aspecten werden onderscheiden.

32



Om de kwaliteit van informatie-elementen meetbaar te maken zijn door de onderzoekers eerst een aantal kwaliteitscriteria geformuleerd, welke zijn ontwikkeld op basis van de per 1 januari 1998 geldende nationale en internationale weten regelgeving, internationale studierapporten en criteria voor verslaggevingprijzen15. Uit deze drie bronnen is vervolgens één totaallijst geproduceerd, met 1812 voorlopige kwaliteitscriteria voor wat betreft de informatie-elementen, waarvan er 1380 betrekking hebben op informatie-elementen rondom de jaarrekeningen en 432 op informatieelementen rondom het jaarverslag. Als tweede fase van het onderzoek is door Mertens en Hoogendoorn aan de hand van de verkregen gegevens een modeljaarrekening opgesteld, welke de basis vormt voor een onderzoek verricht onder financieel analisten, met als doel om de van belang zijnde informatie-elementen voor de stakeholders te identificeren. De analisten dienden de geformuleerde 1812 voorlopige kwaliteitscriteria te waarderen met een cijfer van 1 tot 5. Uit deze totale set van voorlopige criteria zijn uiteindelijk 583 informatie-elementen geselecteerd die naar de mening van de analisten in belangrijke mate bijdragen aan de kwaliteit van de externe verslaggeving, waarvan er 487 betrekking hebben op de jaarrekening en 96 op het jaarverslag. In het analistenonderzoek wordt tevens vastgesteld in hoeverre voor bepaalde grondslagen voor waardering en resultaatbepaling in Nederland een voorkeur bestaat of juist niet. Met deze kennis wordt door de onderzoekers de laatste fase ingeluid, welke het feitelijke onderzoek betreft. Voor het onderzoek zijn de zestig, per 1 maart 2000, grootste AEX genoteerde ondernemingen geanalyseerd, waarbij grootte is gemeten op basis van het criterium beurskapitalisatie en aandelenomzet. De 487 geïdentificeerde informatie-elementen zijn in iedere onderzochte jaarrekening getoetst, waarbij drie mogelijke situaties zijn onderscheiden: 1) Het informatie-element is van toepassing op de jaarrekening 1999 van de betreffende onderneming en wordt vermeld; 2) Het informatie-element is van toepassing op de jaarrekening 1999 van de betreffende onderneming en wordt niet vermeld; 3) Het informatie-element is niet van toepassing op de jaarrekening 1999 van de betreffende onderneming. Voor iedere onderneming is op basis van dit onderzoek vervolgens een drietal scores bepaald: 1) De totaalscore: het aantal keren dat code 1 van toepassing is, met andere woorden dat het informatie-element in de jaarrekening is vermeld. 2) De maximale score: het aantal keren dat code 1 of code 2 van toepassing is, met andere woorden dat het informatie-element van toepassing is. 3) De eindscore: de totaalscore gedeeld door de maximale score.

15

In bijlage 1 is een gedetailleerd overzicht opgenomen van de gehanteerde bronnen.

33



De onderzoekers komen tot de conclusie, dat in het algemeen gemiddeld 54% van de door financieel analisten gewenste informatie-elementen in de jaarrekening door de ondernemingen is verstrekt. Deze score is verenigbaar met de door Traas geopperde ‘kleine zes’ wat de aanleiding vormde voor het onderzoek. In het onderzoek wordt vervolgens in detail ingegaan op de informatie-elementen waarbij de kwaliteit van de financiële verslaggeving nog voor verbetering vatbaar zijn.

3.3.

Kritiekpunten op de methodes van meten

Inherent aan ieder onderzoek zijn er punten van kritiek toe te kennen aan de keuzes die voornoemde onderzoekers hebben gemaakt gedurende hun onderzoeken. Om een eerder onderzoek te kunnen gebruiken voor een nieuw onderzoek dienen ook de tekortkomingen van het onderzoek te worden onderzocht, zodat herhaling van de hiaten kan worden voorkomen, dan wel rationeel te worden geaccepteerd. Punten van kritiek op het onderzoek van Louwrier liggen gelegen in het gelijk stellen van kwaliteit met het voldoen aan weten regelgeving. Zoals al gesteld in de voorgaande paragraaf is kwaliteit gelijk te stellen aan het voldoen aan eisen en verwachtingen. Dit houdt dus in dat weten regelgeving een vertaling zou zijn van de vraag naar informatie. Echter is deze vraag op een bepaald moment ontstaan in het verleden en strookt daarom niet met de huidige eisen van het heden. Daarbij komt nog dat weten regelgeving van financiële verslaggeving wordt gemaakt in samenspraak met drietal partijen, namelijk de regelgevende partij, de belanghebbende/vragende partij en verstrekkers van informatie. Door de betrokkenheid van de diverse partijen kan de totstandkoming van regelgeving gezien worden als een compromis tussen allen, waardoor geen van de partijen de meest optimale situatie genieten. Als laatste punt van kritiek op het gelijk stellen van kwaliteit met het voldoen aan weten regelgeving, is dat additionele informatie niet kan worden gewaardeerd. Aanvullende informatie kan namelijk waarde toevoegen aan de financiële informatie, waardoor de rapportage beter aan zou sluiten bij de wensen van de gebruikers van de jaarrekeningen. Op deze tekortkomingen van het meetbaar maken van kwaliteit spelen Hoogendoorn en Mertens adequaat in, door enerzijds de actuele vraag naar informatie te analyseren en daarmee eveneens aanvullende vrijwillige informatie meetbaar maken. Echter door deze aanvullingen dienen standpunten te worden ingenomen, welke door drs. C.D. Knoops in het Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie van oktober 2001 (pagina 431 – 443) grondig worden geanalyseerd en waarbij punten van kritiek niet worden geschroomd. De kritiekpunten hebben achtereenvolgens betrekking op de ingenomen standpunten op het gebied van: •

het onderkennen van kwaliteitscriteria;

•

het onderzoek onder financieel analisten; en

•

het onderzoek van jaarrekeningen.

34



Voor het onderkennen van kwaliteitscriteria kunnen kanttekeningen worden geplaatst bij de harde scheiding tussen de kwaliteitscriteria van informatie-elementen en de kwaliteitscriteria betreffende grondslagen van waardering en resultaatbepaling. Er zou namelijk pas een oordeel kunnen worden gevormd over de kwaliteit van de totale verslaggeving, als de toegepaste verwerkingscriteria, de toegepaste grondslagen van waardering en resultaatbepaling, de informatie-elementen en de presentatie van de informatie in samenhang wordt bezien. Daarbij plaatst de schrijver zijn vraagtekens bij de definiëring van de “meeteenheid” informatie-element. Immers, alle elementen krijgen dezelfde weging, terwijl de financieel analisten niet aan elk jaarrekeningonderdeel dezelfde waarde toekennen. Als laatste punt van kritiek wordt aangegeven dat de bronnen niet beperkt dienden te blijven tot bestaande weten regelgeving, studierapporten en criteria voor prijzen. Om echt tot een “uitputtende” lijst van informatie-elementen te komen, diende naast bestaande weten regelgeving eveneens de discussiememoranda en exposure drafts te worden meegenomen. De uiteindelijke regelgeving is namelijk veelal een afzwakking van de oorspronkelijk opgestelde voorstellen. Op het onderzoek onder financieel analisten dienen tevens vraagtekens te worden geplaatst bij de selectie van de 21 analisten. Er is namelijk geen sprake van een aselecte steekproef, waardoor de geselecteerde analisten niet representatief zijn voor de gehele populatie. Na het onderzoek onder financieel analisten zijn alle 1812 informatie-elementen voorzien van een cijfer van 1-5. Om vervolgens te komen tot de meest van belang zijnde informatie-elementen is niet meer gebruik gemaakt van een indeling in categorieën op basis van de statistische toetsing, maar is voor een niet statistisch onderbouwde afkapgrens van 4 op de 5-punt Likertschaal gekozen. Tevens wordt kritiek geuit op het gehanteerde object van onderzoek, namelijk de jaarrekening. Er worden in het onderzoek namelijk ook 96 informatie-elementen geformuleerd voor het jaarverslag, welke niet in het verdere onderzoek wordt betrokken. Daarbij wordt door Knoops nog gesteld, dat om een oordeel te vormen over de kwaliteit van de financiële verslaggeving in Nederland, een onderzoek eveneens dient te worden verricht op de tussentijdse berichtgeving van ondernemingen en niet beperkt kan blijven tot slechts de jaarrekening. Als laatste opmerking die bij het onderzoek van het Limperg Instituut kan worden geplaatst is dat geen rekening is gehouden met de negatieve benadering van het onderzoek. Immers, als financieel analisten concluderen dat bepaalde informatie niet relevant is, dan kan men spreken van een “information overload”, met als gevolg dat door het opnemen van deze informatie de aandacht van de gebruiker wordt afgeleid van de werkelijke informatie. Naast alle bovengenoemde punten van kritiek op de verschillende onderzoeken dient ook de gedateerdheid van de onderzoeken te worden genoemd. In de onderzoeken wordt namelijk getoetst aan de geldende weten regelgeving per 1994 respectievelijk 1998, terwijl ontwikkelingen op het gebied van financiële verslaggevingregels in de afgelopen decennia zeker niet hebben stilgestaan.

35



Denk hierbij bijvoorbeeld aan de invoering van de International Financial Reporting Standards. In tabel 3.1 is een samenvattend geheel opgenomen van de onderkende punten van kritiek. Tabel 3.1: Schematische weergave kritiekpunten per onderzoek Onderzoeksmethode 1 (Louwrier)

Onderzoeksmethode 2 (Hoogendoorn en Mertens)

Inhoud Object van onderzoek

Publicatiestukken

Jaarrekening

Populatie Normenkader

Kleine rechtspersonen Wet- en regelgeving (1994)

60 grootste ondernemingen in Nederland Wet- en regelgeving (1998) Internationale studierapporten Criteria voor verslaggevingsprijzen

Strekking van de conclusie

Volgtijdige vergelijking van de onderzoeksresultaten uit 1994 met 1984.

Waardering van de kwaliteit van de financiële verslaggeving in Nederland

Kritiekpunten Representativiteit toetsingscriteria Informatie elementen eenzijdig gedefinieerd Beoordeling van het jaarverslag Waardering van addtionele informatie Straffen van "information overload" Gedateerdheid V = geen punt van kritiek

3.4.

X

X

V

X

X

X V

X

X

X X = punt van kritiek

X - = niet van toepassing

Toetsing van de kwaliteitscriteria

Uit alle genoemde punten van kritiek, blijkt duidelijk dat er geen ultieme, allesomvattende toetsingscriteria voor handen is. Er dient derhalve een compromis te worden gemaakt, waarbij de punten van kritiek dienen te worden verminderd en waarbij de resterende hiaten van het onderzoek bewust zullen worden geaccepteerd. Het moge duidelijke zijn, dat gezien de populatie van het onderzoek de onderzoeksmethode van Hoogendoorn en Mertens te uitgebreid is, terwijl de methode van Louwrier als te beknopt kan worden beschouwd. Om deze reden is voor dit onderzoek getracht te komen tot een gulden middenweg. Gezien de populatie van het onderzoek zal als basis voor de geldende wetgeving zoals opgenomen in BW 2 Titel 9 worden opgenomen betreffende de publicatie verplichtingen van kleine rechtspersonen geldende over het verslagjaar 2006. De wettelijke bepalingen over de vrijstellingen voor de publicatie vereisten van de kleine jaarrekeningregimes zijn in Titel 9 Boek 2 BW opgenomen in afdeling 11, zijnde de artikelen 2:396-398 BW. Zoals al opgemerkt is het toetsen van de deponeringsstukken aan slechts de geldende wetgeving, zoals het onderzoek van Louwrier, een te beknopte wijze van meten van kwaliteit. Om deze reden is

36



gekozen voor een uitbreiding welke in lijn ligt met het onderzoek van Hoogendoorn en Mertens en enerzijds in de uitbreiding van de wetgeving naar de inrichtingsvereisten en anderzijds door eveneens de “Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving voor Kleine Rechtspersonen” in het onderzoek te betrekken. Sinds 2004 wordt door de Raad voor de Jaarverslaggeving (verder: RJ) een aparte bundel met Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving speciaal voor kleine rechtspersonen opgesteld. Deze bundel komt voort uit de behoefte aan beter toegespitste en in simpeler bewoordingen opgestelde Richtlijnen als tegenhanger voor de uitgebreide ‘juridische’ teksten van de International Accounting Standards en/of Richtlijnen van de RJ voor grote en middelgrote rechtspersonen. Bij het opstellen van deze bundel is uitgegaan van de veronderstelde informatiebehoeften die bij gebruikers van jaarrekeningen van kleine rechtspersonen aanwezig zijn, waarbij wel uitdrukkelijk rekening gehouden met de kosten en baten en dus met de administratieve lasten die verbonden zijn aan het opmaken van de 16

jaarrekening . De RJ heeft besloten editie 2006 van de bundel voor kleine rechtspersonen niet uit te geven, omdat er nog onvoldoende duidelijkheid was over de verwachte wetgeving die het voor kleine rechtspersonen mogelijk maakt de commerciële jaarrekening op te stellen op basis van fiscale grondslagen. In de loop van 2007 is besloten de kleine bundel vooralsnog te handhaven en via een RJ-Uiting 2007-6 aanpassingen op editie 2005 uit te brengen. Om een goed beeld van de tekortkomingen van dit onderzoek ten opzichte van de voorgaande onderzoeken te verkrijgen, zullen in navolgende paragrafen een uiteenzetting van de hiaten van de eerdere onderzoeken afgezet tegen de gemaakte keuze van toetsingscriteria voor dit onderzoek.

3.4.1. Representativiteit toetsingscriteria Verreweg het belangrijkste punt van kritiek in beide eerder uitgevoerde onderzoeken ligt in de representativiteit van de gehanteerde toetsingscriteria. Deze kritiek ligt gelegen in totstandkoming van de criteria. In het onderzoek van Louwrier wordt criteria bekritiseerd, omdat deze niet objectief tot stand zou zijn gekomen. Immers, wetgeving kan gezien worden als een compromis van verschillende partijen, waarbij het oorspronkelijke wetsvoorstel veelal in een “light”-versie definitief wordt gemaakt. Dit punt van kritiek wordt ook aangemerkt tegen het onderzoek van Hoogendoorn en Mertens. Bij het onderzoek “Kwaliteit van externe financiële verslaggeving in Nederland” worden eveneens vraagtekens gezet bij het gelijk stellen van de informatiebehoefte van financieel analisten met de informatiebehoefte van het maatschappelijk verkeer als geheel. Om de representativiteit van de gekozen toetsingscriteria van dit onderzoek vast te stellen dient dus de totstandkoming van de criteria te worden geanalyseerd. In de totstandkoming van de wetgeving is geen verschil aan te wijzen ten opzichte van voorgaande jaren. Derhalve zal hier slechts een nadere 16

http://www.rjnet.nl/Organisatie/Stichting_en_Raad/index.asp 37



uitwerking van de totstandkoming van de aanvullende toetsingcriteria worden gegeven zoals opgenomen in de RJk. Sinds 2004 kent de RJ een aparte bundel speciaal voor kleine rechtspersonen, voortkomend uit de behoefte aan beter toegespitste en in simpeler bewoordingen opgestelde Richtlijnen als tegenhanger voor de uitgebreide ‘juridische’ teksten van de International Accounting Standards en/of Richtlijnen van de RJ voor grote en middelgrote rechtspersonen. Bij het opstellen van deze bundel is uitgegaan van de veronderstelde informatiebehoeften die bij gebruikers van jaarrekeningen van kleine rechtspersonen aanwezig zijn. Daarbij is echter uitdrukkelijk rekening gehouden met de kosten en baten en dus met de administratieve lasten die verbonden zijn aan het opmaken van de jaarrekening. Door zo nadrukkelijk rekening te houden met de belangen van de informatieverschaffers kan geconcludeerd worden dat ook de Richtlijnen tot stand komen op basis van een compromis. Het voordeel van het betrekken van de RJk in dit onderzoek is, dat in tegenstelling tot de starheid van wetgeving, de flexibiliteit van de Richtlijnen en daarmee de actualiteit van de vraag wel als positief punt worden aangemerkt. De RJ behandelt in zijn bundel Richtlijnen namelijk situaties die geregeld voorkomen en waarvan de behandeling in de jaarrekening vragen kunnen oproepen. De antwoorden die de RJ voor deze vragen ontwikkelt, moeten uiteraard primair voldoen aan de algemene en specifieke wettelijke voorschriften, met name Titel 9 Boek 2 BW. De RJ betrekt daarbij de arresten van de Ondernemingskamer op het gebied van jaarverslaggeving en de arresten van de Hoge Raad voor de Ondernemingskamer-arresten waarvoor cassatie bij de Hoge Raad is ingesteld. Door deze openheid van de Richtlijnen kan sneller op aanvullende wensen van gebruikers worden ingespeeld, waardoor ook actuele informatie-elementen in het onderzoek worden betrokken.

3.4.2. Eenduidige definiëring van informatie elementen Evenals het onderzoek van de Louwrier kan in dit onderzoek een gegeven als informatie worden gezien als deze in de geldende wetgeving of richtlijnen wordt benoemd. Er kan echter geen verschillende wegingen aan de diverse elementen worden toegekend, wat als kritiekpunt bij Hoogendoorn en Mertens wordt aangemerkt. De reden hiervan is dat niet alle gebruikers hetzelfde element als belangrijk hoeven te ervaren.

3.4.3. Ontbreken beoordeling van het jaarverslag Het feit dat het jaarverslag niet in de beoordeling van de kwaliteit van de financiële verslaggeving wordt betrokken heeft betrekking op het onderzoek van Hoogendoorn en Mertens. Zij definiëren namelijk wel toetsingscriteria, maar deze worden niet in hun oordeel meegenomen. In het kader van het onderzoek naar de informatiewaarde van XBRL publicatie stukken voor kleine rechtspersonen, geldt dit punt van criteria niet. Immers, kleine rechtspersonen zijn bij rechte vrijgesteld voor het opnemen van een jaarverslag in hun publicatiestukken. Indien een onderneming deze informatie wel publiceert zal dat, in dit onderzoek, gezien worden als additionele informatie en daarmee als zodanig worden behandeld. 38



3.4.4. Waardering van additionele informatie Het niet waarderen van additionele informatie was één van de grootste tekortkomingen van toetsing van de deponeringsstukken aan slechts de wettelijk voorschriften. Om tegemoet te komen aan de eisen van de grootste groepen belanghebbenden is er voor dit onderzoek gekozen om ook de inrichtingsvereisten als informatie-elementen te presenteren, waardoor eventuele aanvullende gegevens als informatie kunnen worden gewaardeerd.

3.4.5. Bestraffen van “information overload” Het bestraffen van information overload lijkt gemakkelijk, door te stellen dat, indien een element niet is benoemd in weten/of regelgeving, het hier een vertroebeling van de feitelijke informatie betreft en daarom dient te worden bestraft. Echter, zoals al eerder opgemerkt zijn de informatiebehoeften van de gebruikers van jaarrekeningen niet gelijk. Een concurrent zal zich immers voor andere informatie interesseren dan een investeerder of een personeelslid. In het geval dat er een grote groep gebruikers bestaat, welke behoefte heeft aan aanvullende informatie, maar in tegenstelling tot de fiscus en de bank niet de macht heeft de ondernemer te gebieden een afzonderlijke jaarrekening op te stellen, kan de ondernemer deze tegemoet komen met een aanvullende toelichting. Het onderscheid tussen welwillendheid van de ondernemer voor het tegemoet komen in de informatiebehoefte van zijn stakeholders en het bewust stakeholders met data overladen zodat de feitelijke informatie vertroebeld is een erg grijs gebied. Om deze reden is besloten ook in dit onderzoek verantwoorde elementen buiten de vooraf gedefinieerde informatie elementen niet te bestraffen.

3.4.6. Gedateerdheid Beide onderzoeken dateren uit de negentiger jaren. Hierdoor kunnen de toentertijd geformuleerde toetsingscriteria van weten regelgeving niet één op één worden overgenomen in dit onderzoek. De in dit onderzoek gehanteerde toetsingscriteria zijn daarom gebaseerd op de geldende weten regelgeving over het boekjaar 2006 zijnde: •

BW 2; Titel 9;

•

RJk: jaareditie 2005; en

•

RJ-Uitingen 2007-6

3.5.

Samenvatting en conclusies

Voor de ontwikkeling van toetsingscriteria dient terug te worden gegrepen naar onderzoeken uit het verleden, waarbij een tweetal onderzoeken in het bijzonder in het oog springen. Het betreft hier een onderzoek van Louwrier, onder begeleiding van Langendijk en met betrokkenheid van Hoogendoorn naar Gedeponeerde jaarstukken van kleine B.V.’s in Nederland en een onderzoek van Hoogendoorn en Mertens genaamd “Kwaliteit van externe financiële verslaggeving in Nederland”. Beide onderzoeken trachten de kwaliteit van de financiële informatieverstrekking van Nederland in kaart te brengen.

39



Echter inherent aan elk onderzoek zijn kritiekpunten op de ingenomen stellingen en standpunten van het onderzoek. Om een goede afweging te maken van de te hanteren onderzoeksmethoden zijn van beide onderzoeken de kritiekpunten geïnventariseerd. Zo al snel blijkt bevat geen van beide onderzoeken de ultieme toetsingscriteria. Om deze reden is gekozen beide onderzoeken te combineren en te komen tot een nieuw onderzoek, waarbij enkele kritiekpunten van beide onderzoeken worden weggenomen. Het is echter niet mogelijk om alle kritiekpunten weg te nemen. Aanvullend op tabel 3.1 opgenomen is in tabel 3.2 onderzoeksmethode 3 is toegevoegd. Hieruit blijkt welke kritiekpunten zijn weggenomen, maar ook welke nog resteren en zijn geaccepteerd voor het verder onderzoek. Tabel 3.2: Onderzoeksmethode 3 Onderzoeksmethode 1 (Louwrier)

Onderzoeksmethode 2 (Hoogendoorn en Mertens)

Inhoud Object van onderzoek

Publicatiestukken

Jaarrekening

Populatie

Kleine rechtspersonen

Normenkader

Wet- en regelgeving (1994)

60 grootste ondernemingen in Nederland Wet- en regelgeving (1998) Internationale studierapporten Criteria voor verslaggevingsprijzen

Strekking van de conclusie

Volgtijdige vergelijking van de Waardering van de kwaliteit van onderzoeksresultaten uit 1994 de financiële verslaggeving in Nederland met 1984.

Kritiekpunten Representativiteit toetsingscriteria Informatie elementen eenzijdig gedefinieerd Beoordeling van het jaarverslag Waardering van addtionele informatie Straffen van "information overload" Gedateerdheid V = geen punt van kritiek

Onderzoeksmethode 3 (Rijnberg) Papieren en XBRL publicatiestukken Kleine rechtspersonen BW 2; Titel 9 (2006) RJK 2005 RJ-Uitingen 2007-6 Gelijktijdig vergelijking van de onderzoeksresultaten van de XBRL jaarrekeningen met de papieren.

X

X

X

V

X

V

-

X

-

X

V

V

X

X

X

X

X X = punt van kritiek

V - = niet van toepassing

40



4.

Toetsingselementen

4.1.

Inleiding

Wet- en regelgeving inzake verslaggeving zijn in beginsel in te delen in een viertal categorieën. Deze vier categorieën dragen allen bij aan de inzichtelijkheid van de jaarrekening en luidden: •

Recognition;

•

Measurement;

•

Presentation; en

•

Disclosure.

Recognition houdt zich bezig met de vraag wanneer activa en passiva in de jaarrekening mogen worden gepresenteerd en wanneer winsten en verliezen als gerealiseerd mogen worden beschouwd. Recognition bepaald kortweg het tijdstip van de te verantwoorden gegevens. Measurement is vrij vertaald “Het meetbaar maken van de elementen” en richt zich daardoor op de waardering van de elementen in de jaarrekening. De weerslag van de measurement regelgeving zijn grotendeels terug te vinden in de grondslagen van de jaarrekening Presentation omvat de antwoorden op de vragen inzake de presentatie van bepaalde posten. Hierbij kan enerzijds gedacht worden aan het al dan niet mogen salderen van posten, maar anderzijds ook aan het al dan niet afzonderlijk presenteren van posten volgens de 5%-10%-criteria (zie tabel 4.1, beperkt tot balans- en winst-en-verlies-posten). Tabel 4.1: Criteria voor afzonderlijke vermelding17 Jaarrekeningpost Balans

Criteria voor afzonderlijke vermelding Indien een post groter is dan 5% van de balanstelling of groter is dan 10% van de rubriek waartoe deze behoort, mits de op basis van deze criteria afzonderlijk te vermelden post groter is dan 1% van de balanstelling

Winst-en-verliesrekening

Indien de post groter is dan 5% van de toegevoegde waarde of groter is dan 10% van het totaal van de rubriek waartoe deze behoort.

17

Deloitte, Handboek Externe Verslaggeving 2006, Een handreiking voor de praktijk, 2005, pagina 43.

41



Disclosure behandelt de op te nemen toelichtingen in de jaarrekeningen. Ondanks dat disclosure veelal als laatste van bovenstaand rijtje wordt genoemd doet deze niets ten onder aan de overig drie. Integendeel, William Scott stelt namelijk in dat er slechts sprake kan zijn van een efficiënte markt, als er sprake is full disclosure, waarbij full disclosure pas kan worden bereikt als de verstrekte informatie volstrekt relevant, betrouwbaar, vergelijkbaar en begrijpelijk is. Voor het begrijpelijk maken van verantwoorde informatie speelt een voldoende mate van toelichting natuurlijk een hoofdrol. Voor het definiëren van informatie-elementen voor het verdere onderzoek zal slechts gebruik worden gemaakt van de “informatie categorieën”, measurement, presentation en disclosure. De reden hiervoor is dat, zoals eerder vermeld, slechts kan worden “gerekend” met de verkregen informatie. Er kan derhalve geen oordeel worden gevormd over de juiste toepassing van recognition, waardoor voor de juistheid en volledigheid van de genoemde informatie elementen in de papieren publicatiestukken, gesteund dient te worden op de verstrekking van de samenstellingverklaring.

4.2.

Titel 9; Boek 2 BW

Voor het toetsen van publicatiestukken aan de geldende weten regelgeving zijn diverse boeken in 18

checklistvorm verschenen. Zo ook het boekje “Checklist jaarrekening 2006” , welke tevens is opgenomen als bijlage bij Compendium voor de jaarrekening. In de “Checklist jaarrekening 2006” worden uitsluitend informatie elementen opgenomen welke betrekking hebben op het regime van Titel 9 Boek 2 BW geldende voor het boekjaar 2006. In BW 2 Titel 9 worden zowel publicatie- als inrichtingsvereisten voorgeschreven. Beide vereisten zullen worden aangemerkt als informatieelementen en worden meegenomen voor de toetsing van de publicatiestukken. Waar nodig, zijn samengevoegde informatie-elementen gesplitst. In totaal zijn 205 informatie-elementen gedefinieerd19. In figuur 4.1 is vanuit verschillende gezichtspunten nadere analyse van de kenmerken van deze informatie-elementen geschetst. Figuur 4.1: 205 informatie-elementen vanuit BW 2; Titel 9 25

31

59

60

53

44

145

Publicatievereiste

18

Inrichtingsvereiste

146

52

Grondslagen Passiva Overige gegevens

Activa Winst-en-verliesrekening Tekstuele informatie

Cijfermatige informatie

Toepassing van de jaarrekeningvoorschriften Titel 9 Boek 2 BW; Editie 2006; Prof. mr. dr. H. Beckman, Kluwer 2006.

42



Door het benoemen van de informatie-elementen van de “Checklist jaarrekening 2006” worden slechts de wettelijke bepalingen opgenomen als toetsingscriteria. Echter, zoals opgenomen in hoofdstuk 3 zullen eveneens de verslaggevingregels zoals opgenomen in RJk in het onderzoek worden betrokken daarom zo volledig en actueel mogelijk beeld van de kwaliteit van de informatie te kunnen verkrijgen.

4.3.

Richtlijnen voor de jaarverslaggeving kleine rechtspersonen

Zoals eerder gemeld is er voor het jaar 2006 geen afzonderlijke uitgave van de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving voor kleine rechtspersonen verschenen. Om deze leemte te vullen zijn door de Raad voor de Jaarverslaggeving RJ-Uitingen uitgebracht. Voor het definiëren van informatieelementen inzake geldende weten regelgeving voor het boekjaar 2006 is gebruik gemaakt van “RJk jaareditie 2005” en “RJ-Uiting 2007-6” Voor het vastleggen van de informatie elementen opgenomen in RJk, zijn de Richtlijnen betreffende measurement, presentation en disclosure integraal doorlopen20. Ook hier zijn samengevoegde elementen waar nodig als twee of meerdere informatie elementen opgenomen. In totaal zijn 43 informatie-elementen benoemd21. Van de geformuleerde informatie-elementen is in figuur 4.2 eveneens een weergave van de kenmerken, vanuit diverse gezichtspunten, opgenomen. Figuur 4.2: 43 informatie-elementen vanuit RJk 1

11

4

9

14

16

29 32 13

Publicatievereiste

4.4.

Inrichtingsvereiste

Algemeen Activa W inst-en-verliesrekening

Grondslagen Passiva

Tekstuele informatie

Cijfermatige informatie

Conclusie

Naar aanleiding van het uigevoerde desk research naar de voorgeschreven inrichting- en publicatievereisten zijn 248 toetsingselementen gedefinieerd. Aan elk van deze elementen zijn diverse kenmerken gehangen waardoor verschillende analyses kunnen worden gemaakt. De te maken analyses kunnen worden gebaseerd op een viertal te maken onderscheiden, welke hieronder visueel zijn weergegeven.

20

Gezien de specifieke regelgeving inzake “Dienstverlening uit hoofde van concessies” zijn de bepalingen opgenomen in B18.3 (RJk 2005; pagina 226-227) buiten beschouwing gelaten. 21 N.B. in het geval een informatie element zowel in BW 2 Titel 9, als in RJk is genoemd, is voor het onderzoek de informatie elementen van BW 2 Titel 9 als leidend gehanteerd.

43



Onderscheid 1 geeft de uitbreidingen van de regelgeving op de geldende wetgeving weer. Uit figuur 4.3 blijkt de verhouding tussen beiden. Figuur 4.3: Onderscheid weten regelgeving

43

BW 2; Titel 9 RJK

205

Het tweede onderscheid wat kan worden gemaakt (figuur 4.4) ligt gelegen in de vraag of een informatie-element een publicatievereiste dan wel een inrichtingsvereiste betreft. De bepaling van het inrichtingsvereiste is van belang voor het meetbaar maken van de additionele informatie. Figuur 4.4: Verhouding publicatieen inrichtingsvereisten

92 Publicatievereiste Inrichtingsvereiste 156

44



Hoogendoorn en Mertens onderscheiden in hun onderzoek een 24-tal onderdelen van de jaarrekening waarop de toetsingselementen betrekking kunnen hebben. De in de bijlage opgenomen 248 toetsingselementen zijn op een gelijke wijze gepresenteerd. Echter voor een beter inzicht is deze onderverdeling in onderstaand figuur gecomprimeerd tot een zestal onderdelen van de jaarrekening. Figuur 4.5 Toetsingselementen naar gecomprimeerde onderdelen van de jaarrekening

31

4

41

Algemeen Grondslagen

45

Activa Passiva Winst-enverliesrekening Overige gegevens

66

61

Als laatste kan onderscheid gemaakt worden tussen elementen waarvan de informatie tekstueel of cijfermatig is. De verhouding binnen de 248 geformuleerde elementen is weergegeven in figuur 4.6. Figuur 4.6: Tekstuele informatie ten opzichte van cijfermatige informatie

88 Tekstuele informatie Cijfermatige informatie 160

45



5.

Onderzoek deel 1: Kwaliteit van de publicatiestukken

5.1.

Inleiding

In het licht van voorgaande onderzoeken zijn voor dit onderzoek ten behoeve van de kwaliteitstoetsing van de publicatiestukken een 248-tal toetsingselementen vastgesteld. Deze toetsingselementen variëren van de adresgegevens tot aan de gehanteerde grondslagen tot aan de overige gegevens. In dit hoofdstuk zal de feitelijke toetsing van de publicatiestukken nader uiteen worden gezet. Achtereenvolgens zal de aanpak van het onderzoek, de toetsing van de elementen en de geconstateerde verschillen aan bod komen. De geconstateerde verschillen zullen vervolgens nader worden geanalyseerd, waardoor de oorzaak van de afwijkingen kan worden achterhaald. Vanwege grote aansluiting met het onderzoek naar de kwaliteit van de Nederlandse financiële verslaggeving van Hoogendoorn en Mertens, zal in de uitwerking van het onderzoek en de verkregen resultaten nauw bij dit onderzoek worden aangesloten.

5.2.

Aanpak van het onderzoek

5.2.1. Bepaling onderzoekspopulatie In deze laatste fase van het onderzoek heeft de uiteindelijke kwaliteitstoetsing plaatsgevonden. Met behulp van de in hoofdstuk 3 opgestelde kwaliteitscriteria zijn de papieren publicatiestukken voor het boekjaar 2006 van een dertigtal willekeurig geselecteerde kleine rechtspersonen geanalyseerd. De publicatiestukken zijn allen afkomstig van één financieel intermediair afkomstig. Van deze dertig ondernemingen zijn met behulp van de rapportengenerator eveneens 30 instance documents gecreëerd en vervolgens ingelezen met een Instance viewer. De verkregen XBRL publicatiestukken zijn vervolgens getoetst aan de kwaliteitscriteria, waardoor van elk toetsingscriteria een zestigtal bevindingen zijn.

5.2.2. Software applicaties Vanwege grote en snelle ontwikkelingen op het gebied van XBRL is versiebeheer van groot belang. Voor dit onderzoek zijn daarom de meest recente applicaties gebruikt, welke in tabel 5.1 zijn weergegeven.

46



Tabel 5.1: Gebruikte software met bijborende versienummers Functionaliteit

Software (leverancier)

Versie

Rapportengenerator

CaseWare Financials

2006.50

XBRL template

release juni 2008

XBRL

2.0

Taxonomie

2.1

Taxonomie viewer

Semansys Taxonomie Viewer

Version 2.0

Instance Viewer

Fujitsu instance viewer plugin

1.8.3.31

UB Matrix; XBRL Taxonomy Designer

3.0.1.2314 (2007-08-01 01:49)

Pinkweb / Batavia

xxxxxxx

Instance documents

Validator

5.2.3. Bepaling van de resultaten Het meten van de kwaliteit heeft plaatsgevonden aan de hand van de in hoofdstuk 4 geformuleerde kwaliteitscriteria voor informatie. In het empirisch onderzoek is de aanwezigheid van deze 248 elementen in de publicatiestukken getoetst. Voor het toetsen van de elementen is onderscheid gemaakt tussen diverse mogelijkheden. De volgende drie mogelijke situaties zijn te onderscheiding voor de toetsing van de papieren publicatiestukken: •

het informatie element is van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming en wordt vermeld (code 1);

•

het informatie-element is van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming en wordt niet vermeld (code 2a);

•

het informatie-element is niet van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming (code 3).

Voor de toetsing van de XBRL publicatiestukken zijn een drietal aanvullende opties te onderscheiden. De te onderscheiden situaties zijn: •

het informatie-element is van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming, blijkende uit het papieren publicatiestuk, en wordt niet vermeld in het XBRL publicatiestuk (code 2b);

•

het informatie-element wordt vermeld in het XBRL publicatiestuk 2006, maar niet in het papieren publicatiestuk 2006, waardoor de juistheid niet is vast te stellen (code 4);

•

het informatie-element is van toepassing op het publicatiestuk 2006, maar wordt in vergelijking met het papieren publicatiestuk niet juist of niet volledig vermeld (code 5).

47



Tabel 5.2: Schematische weergave keuzemogelijkheden binnen toetsing van de elementen

Code 1 2a 2b 3 4 5

Omschrijving Informatie-element is van toepassing, WEL vermeld Informatie-element is van toepassing; NIET vermeld Informatie-element is van toepassing; NIET vermeld Informatie-element is niet van toepassing Informatie-element WEL vermeld, juistheid niet vast te stellen Informatie-element WEL vermeld, NIET juist/volledig

Van toepassing op: Papier XBRL Papier XBRL XBRL Papier XBRL XBRL XBRL

Voor elke publicatiestuk zijn op basis van bovenstaande coderingen een drietal score bepaald: 1. De totaalscore: het aantal keren dat code 1 en 4 van toepassing is, met andere woorden dat het informatie-element in de jaarrekening is vermeld; 2. De maximale score: het aantal keren dat code 1, 2a, 2b, 4 en 5 van toepassing is, met andere woorden dat het informatie-element van toepassing is; 3. De eindscore: de totaalscore gedeeld door de maximale score. Door het gebruik van een relatieve score als eindscore, wordt rekening gehouden met het feit of een informatie element al dan niet van toepassing is. Opvallend is misschien het feit dat code 4 wordt meegenomen in de totaalscore, terwijl het hier om onzekere informatie gaat. De reden dat deze code wel wordt meegenomen in de totaalscore ligt gelegen in het feit dat er sprake kán zijn van additionele informatie en zoals gesteld in hoofdstuk 5 dient ook deze informatie te worden meegenomen in de toetsing van de kwaliteit. In dit geval geniet code 4 dus het voordeel van de twijfel.

5.3.

Uitkomsten van het onderzoek

5.3.1. Scores Vanuit de gedefinieerde toetsingscriteria zijn er diverse analyses van de resultaten te maken. Alvorens tot deze nadere analyse zal worden overgegaan worden in tabel 5.3 de totale scores getoetste van de getoetste onderneming gepresenteerd. Zoals blijkt uit het totaaloverzicht van de behaalde eindscores, is er slechts bij het publicatiestuk van onderneming 28 sprake van een kwaliteitsverbetering. Voor alle overige publicatiestukken doet XBRL zwaar ten onder ten opzichte van de papieren jaarstukken.

48



Tabel 5.3: Uitkomsten toetsing kwaliteitscriteria per publicatiestuk22 Onderneming

Eindscore publicatiestuk Papier

XBRL

Onderneming 1

39,44%

27,38%

Onderneming 2

24,56%

26,09%

Onderneming 3

43,21%

30,68%

Onderneming 4

28,30%

24,64%

Onderneming 5

44,30%

25,81%

Onderneming 6

48,75%

20,45%

Onderneming 7

44,05%

21,84%

Onderneming 8

33,33%

27,63%

Onderneming 9

47,37%

25,84%

Onderneming 10

38,89%

21,52%

Onderneming 11

35,38%

25,97%

Onderneming 12

41,79%

23,61%

Onderneming 13

36,67%

24,64%

Onderneming 14

40,00%

22,99%

Onderneming 15

40,00%

31,43%

Onderneming 16

35,62%

28,24%

Onderneming 17

29,51%

21,43%

Onderneming 18

43,84%

26,32%

Onderneming 19

38,60%

25,76%

Onderneming 20

50,62%

29,55%

Onderneming 21

40,79%

28,75%

Onderneming 22

39,47%

26,51%

Onderneming 23

43,75%

24,29%

Onderneming 24

38,36%

30,49%

Onderneming 25

40,98%

28,17%

Onderneming 26

48,75%

25,30%

Onderneming 27

45,57%

28,57%

Onderneming 28

30,88%

33,77%

Onderneming 29

33,33%

21,54%

Onderneming 30

43,90%

29,79%

Gemiddeld / Totaal

40,27%

26,37%

Om inzicht te krijgen of XBRL op detail niveau wel tot betere resultaten leidt, zijn in de tabellen 5.4, 5.5 en 5.6 analyses gemaakt van respectievelijk de eindscores per jaarrekeningonderdeel, per publicatieen inrichtingsvereisten en per aard van de toelichting.

22

Vanwege de geheimhoudingsplicht wordt slechts met nummers naar de getoetste ondernemingen verwezen.

49



Tabel 5.4: Gemiddelde scores per jaarrekeningonderdeel Onderdeel

Algemeen Immateriële vaste activa Materiële vaste activa Financiële vaste activa Voorraden Vlottende activa Liquide middelen Eigen vermogen Voorzieningen Schulden Winst-en-verliesrekening Consolidatie Fusies, overnames en afstotingen Afgeleide financiële instrumenten Risico' s samenhangend met financiële instrumenten Belastingen Leasecontracten Overheidssubsidies Vreemde Valuta Toelichting (overige informatie elementen) Niet in de balans opgenomen verplichtingen Gebeurtenissen na balansdatum Stelselwijziging Gemiddeld / Totaal

Aantal informatielem enten

4 17 9 14 3 8 1 36 2 12 45 32 5 12 1 2 3 5 2 23 7 2 3 248

Papier

XBRL

Gemiddelde Gemiddeld % van eindscore toepassing zijnde informatielemenent 60,83% 90,63% 72,86% 82,05% 91,67% 56,67% 100,00% 77,55% 100,00% 85,54% 4,57% 91,67% 75,00% 100,00% 100,00% 100,00% 53,14% 96,49% 100,00% 40,27%

Gemiddelde Gemiddeld % van eindscore toepassing zijnde informatielemenent

100,00% 6,27% 25,93% 18,57% 13,33% 25,00% 93,33% 18,15% 61,67% 23,06% 74,59% 1,25% 0,00% 1,11% 0,00% 50,00% 4,44% 0,00% 3,33% 39,28% 27,14% 0,00% 3,33%

50,00% 54,90% 51,90% 25,81% 50,00% 50,00% 100,00% 54,55% 62,16% 48,78% 6,03% 13,51% 4,55% 100,00% 0,00% 0,00% 0,00% 28,34% 28,04% 0,00% 26,37%

100,00% 10,00% 29,26% 29,52% 13,33% 25,00% 93,33% 18,33% 61,67% 22,78% 74,96% 3,85% 0,00% 6,11% 0,00% 50,00% 4,44% 2,00% 3,33% 53,19% 50,95% 0,00% 3,33%

Tabel 5.5: Mate van voldoening verplichte weten regelgeving en additionele informatie-elementen Onderdeel

Publicatievereisten Additionele informatie Gemiddeld / Totaal


156 92 248

Papier

XBRL

Gemiddelde Gemiddeld % van eindscore toepassing zijnde informatielemenent 82,05% 11,54% 40,27%

Gemiddelde Gemiddeld % van eindscore toepassing zijnde informatielemenent

18,33% 45,22%

46,87% 8,17% 26,37%

11,94% 22,83%

Tabel 5.6: Mate van onderscheid in tekstuele en cijfermatige informatie-elementen Onderdeel

Cijfermatige informatie Tekstuele informatie Gemiddeld / Totaal


160 88 248

Papier

XBRL


31,69% 22,16%


17,32% 13,54%

Zo ook uit bovenstaande aanvullende analyses blijkt zijn er op verdere details ook geen kwaliteitsverbeteringen behaald met de XBRL publicatiestukken. Schrikbarend is wel de score van 46,87% voor voldoening aan geldende weten regelgeving voor wat betreft de publicatievereisten (tabel 5.5). Een andere analyse van de afzonderlijke informatie-elementen zal uitsluitsel moeten geven waar de knelpunten gelegen zijn.

50



5.3.2. Nadere analyse afzonderlijke informatie-elementen Om

te

achterhalen

op

welke

specifieke

aspecten

van

de

publicatiestukken

de

XBRL-

informatievertrekking achterblijft op de papieren informatieverstrekking, moeten op het niveau van de informatie-elementen analyses worden gemaakt. Voor deze nadere analyses is een driedeling gemaakt voor de geconstateerde verschillen, aansluitende bij de toegekende codes. Allereerst is een analyse van de verschillen gemaakt voor de code 2b. Het betreft hier de ontbrekende informatie in de XBRL publicatiestukken ten opzichte van de papieren publicatiestukken. In tabel 5.7 is een overzicht opgenomen van de top 10 van de meest voorkomende informatie-elementen waarvoor deze afwijking is geconstateerd. In totaal zijn er van deze categorie 166 afwijkingen geconstateerd. Tabel 5.7: Afwijkende informatie-elementen met code 2b (informatie niet verantwoord) Informatie elementen

1 Vermelding gemiddeld aantal werknemers totaal.

Jaarrkeningonderdeel

% afwijking van het totaal

2 Aangegane waarborgverplichtingen, afzonderlijk ten behoeve van groepsmaatschappijen. 3 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk openstaande bedragen. 4 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk bijzondere bepalingen. 5 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk aflossingen. 6 materiële vaste activa die als zekerheid dienen voor verplichtingen.

Toelichting (overige informatie elementen) Niet in de balans opgenomen verplichtingen Toelichting (overige informatie elementen) Toelichting (overige informatie elementen) Toelichting (overige informatie elementen) Schulden

14%

7 Naam en woonplaats van hoofd van de groep.

Consolidatie

4%

8 Een beschrijving van de belangrijkste activiteiten van de rechtspersoon.

Algemeen

4%

9 Vermelding totaal > 5 jaar.

Schulden

3%

10 Vermelding vorm van zekerheden in totaal.

Schulden

3%

11 Het adres van de rechtspersoon.

Algemeen

8% 6% 5% 5% 4%

3% 60%

Daar code 2b is toegekend aan informatie-elementen welke bij de conversie naar XBRLpublicatiestukken zijn weggevallen, geeft code 4 juist aan welke informatie-elementen erbij zijn gekomen. Ook voor deze code is een top 10 opgesteld, welke is opgenomen in tabel 5.8. In totaal zijn 106 afwijking van deze categorie geconstateerd.

51



Tabel 5.8: Afwijkende informatie-elementen met code 4 (onzekere informatie) Informatie elementen



Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties totaal. Toelichting (overige informatie elementen) Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties met Toelichting (overige informatie afzonderlijk rentevoet. elementen) Netto-omzet. Winst-en-verliesrekening Totaal van de aangegane waarborgverplichtingen / garantiestellingen / aansprakelijkheden. Indeling naar de vorm van de geboden zekerheid.

19% 19% 15%

Ingehouden deel van het jaarresultaat.

Niet in de balans opgenomen verplichtingen Niet in de balans opgenomen verplichtingen Eigen vermogen

11%

Uiteenzetting resultaatberekeningsgrondslagen (algemeen).


4%

De wijze van verwerking van kosten van herstel en kosten van groot onderhoud.

Materiële vaste activa

3%

11% 9%

De verwerking en waardering van voorzieningen.

Voorzieningen

2%

Uiteenzetting afschrijvingsmethoden.

Immateriële vaste activa

1%

De verwerking en waardering van voorraden.

Voorraden

1%

Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter 20% kapitaal wordt verschaft, % verschaft kapitaal.

Financiële vaste activa

1%

Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter 20% kapitaal wordt verschaft, woonplaats. Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter 20% kapitaal wordt verschaft, naam. De verwerking en waardering van financiële instrumenten en beleggingen.


1%


1%

Afgeleide financiële instrumenten Toelichting (overige informatie elementen)

1%

Uiteenzetting waarderingsgrondslagen (algemeen).

1% 100%

Als laatste categorie van afwijkingen is code 5 nog onderscheiden. Code 5 is toegekend aan de informatie-elementen waarvan de informatie niet juist of niet volledig is geconverteerd. In tabel 5.9 is hiervan eveneens een top 10 van de in totaal 286 geconstateerde afwijkingen weergeven. Tabel 5.9: Afwijkende informatie-elementen met code 5 (onjuiste/onvolledige informatie) Informatie elementen

1 Vermelding van, voor zover niet al uit verloopoverzichten blijkt, aantal geplaatste aandelen per bedrag en soort. 2 Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter 20% kapitaal wordt verschaft, woonplaats. 3 Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter 20% kapitaal wordt verschaft, % verschaft kapitaal.



Eigen vermogen

10%


10%


9%

4 Uiteenzetting consolidatie grondslagen.

Consolidatie

9%

5 Ingehouden deel van het jaarresultaat.

Eigen vermogen

7%

6 Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter 20% kapitaal wordt verschaft, naam. 7 Gehanteerde benaderingsmethode.


7%

Afgeleide financiële instrumenten Immateriële vaste activa

7% 6%


6%

Niet in de balans opgenomen verplichtingen

5%

8 Uiteenzetting bij waardering tegen actuele waarde op (im)materiele vaste activa en voorraden: wijze van bepaling vervangingswaarde, bedrijfswaarde of opbrengstwaarde. 9 De verwerking en waardering van onroerend goed. 10 Totaal van de aangegane waarborgverplichtingen / garantiestellingen / aansprakelijkheden.

76%

52



6.

Onderzoek deel 2: Oorzaak van de afwijkingen

6.1.

Inleiding

Uit voorgaand hoofdstuk blijkt een groot aantal verschillen te ontstaan tussen papieren publicatiestukken en XBRL-publicatiestukken, wat de kwaliteit van XBRL-publicaties niet ten goede komt, maar waardoor worden deze verschillen veroorzaakt? Om antwoord op deze vraag te kunnen geven, zullen de in hoofdstuk 3 benoemde XBRL kenmerkende risico’s met de daarbij behorende te treffen waarborgen in deze paragraaf worden getoetst. In de navolgende paragrafen zullen stapsgewijs de mogelijke oorzaken voor de geconstateerde afwijkingen worden uitgewerkt en al dan niet als potentiële veroorzaker worden weggestreept. In tabel 6.1. is een foutenmatrix samengesteld waaruit de oorzaak-gevolg-relatie tussen risico’s en geconstateerde afwijkingen is weergeven. Tabel 6.1.: Foutenmatrix; “What could go wrong?” Risico

Onvolledige taxonomie Gebruik onjuiste taxonomie Manipulatie van de taxonomie Gebruik van foutieve rapportagesoftware Foutieve implementatie software Onjuiste tagging Onvolledige tagging Foutief gebruik software Technisch incorrecte instances Manipulatie van instances bij uitwisseling* Gebruik van foutieve viewer Foutieve implementatie software viewer Foutief gebruik van viewer Gebruik van foutieve stylesheet (foutief gebruik van stylesheets)

Code 2b (vervallen van informatie)

Code 4 (bijkomende informatie)

Code 5 (onjuiste/onvolledige informatie)

X X X X X X X X X X X X

X X X X X X X X X X -

X X X X X X X X X X X

*) In het onderzoek zijn de gegevens rechtstreeks van de informatieverschaffers verkregen, waardoor er geen sprake kan zijn van wijzigingen van de gegevens door onbevoegde derden.

Voor een gestructureerde uitwerking van de wijze van de toereikendheid van de getroffen maatregelen zal per paragraaf kort het onderkende risico en de wijze van toetsing van de beheersingsmaatregelen worden benoemd.

53


6.2.


De ontvangers van de XBRL publicatiestukken

6.2.1. Algemeen Gezien het feit dat het onderzoek zich grotendeels heeft gericht op de ontvangers van de informatie zullen de risico’s en getroffen beheersingsmaatregelen van deze categorie van de rapportageketen als eerste worden beschreven. Voor de volledigheid is in tabel 6.2 een overzicht opgenomen van de onderkende risico’s en de te treffen maatregelen Tabel 6.2: Risico’s en beheersingsmaatregelen – informatie ontvangers Risico

Beheersingsmaatregel

Instance document: Verzenden/ontvangen technisch incorrect XBRL

Gebruik van bij naam en faam bekend staande Validator Valideren van ontvangen gegevens

Stylesheet: Gebruik van foutieve viewer

Adequate selectieprocedure softwareleverancier

Foutieve implementatie instance viewer

Adequate installatieprocedure


Lezen en actief gebruik van de handleiding

Gebruik van foutieve stylesheet / foutief gebruik van stylesheet

Gebruik van meerdere viewers en onderkennen van verschillen

6.2.2. Valideren van de instance documents Zoals vermeld in hoofdstuk 2 is elk element in een instance document voorzien van 1 of meer links van verschillende soorten. Van de te onderscheiden links zijn een drietal van belang voor het kunnen toetsen van de instance documents aan de norm. Het betreft hier de “defenition link”, de “presentation link” en de “calculation link”. Opgemerkt dient te worden dat in de instance documents geen defenition links en/of calculation links zijn gedefinieerd, waardoor slechts toetsing van de presentation links aan de orde zal zijn. Voor het kunnen toetsen van de gehanteerde links met de voorgeschreven norm, de taxonomie, is gebruik gemaakt van een validator. De gebruikte validator voor het onderzoek is de Batavia validator, welke eveneens gebruikt kan worden voor het in XBRL deponeren van de jaarstukken. De validator wordt beschikbaar gesteld door de service provider Pinkweb. Voor het valideren van het instance document, dient een upload van het document naar de service provider te worden gemaakt, waardoor installatie van software overbodig is geworden. Vervolgens dienen een aantal voorgeschreven stappen te worden doorlopen, waarna het valideren begint. Deze handeling is voor alle dertig getoetste publicatiestukken verricht, waaruit blijkt dat 100% van de publicatiestukken is gevalideerd als een correcte XBRL.

54



Figuur 6.1: Printscreen van goedgekeurde instance documents

Uit deze bevindingen kan derhalve geconcludeerd worden dat de inhoud van de verkregen instance documents technisch correct is.

6.2.3. Betrouwbaarheid van de viewer De eerste keus voor de viewer is gevallen op de Fujitsu Instance Viewer. Uit diverse bronnen blijkt deze viewer namelijk eveneens gebruikt te worden door de Kamers van Koophandel om de enkele al in XBRL ontvangen rapportages leesbaar te maken. De installatie van de viewer werkt met behulp van .exe-file, waarbij de installatie stapsgewijs met behulp van een installatiewizard plaats vindt. Het leesbaar maken van een instance document is slechts een kwestie van het openen van de instance documents, waarna de Fujitsu software automatisch wordt opgestart en de XBRL rapportage vervolgens leesbaar maakt.

6.2.4. Gebruik van een tweede viewer Als tweede viewer is gebruik gemaakt van de, eveneens ter vrije beschikking staande, viewer van UB Matrix. De geconstateerde verschillen uit het eerste onderzoek zijn afgezet tegen de verkregen, minder overzichtelijke, publicatiestukken van UB Matrix. Uit deze analyse blijkt simpelweg dat de geconstateerde afwijkingen 100% terugkomen in de nieuw verkregen publicatiestukken, waardoor met voldoende zekerheid kan worden gesteld dat de geconstateerde fouten a) niet door de viewer en b) niet door de gehanteerde stylesheet ontstaan.

55



6.2.5. Conclusie Uit de verrichte onderzoeken naar de getroffen maatregelen is niet gebleken dat de afwijkingen van de XBRL-publicatiestukken ontstaan door onzorgvuldig handelen van de gebruiker, dan wel door gebreken in de gebruikte software.

6.3.

Informatieverschaffers

6.3.1. Algemeen Naar aanleiding van de bevindingen uit paragraaf 6.3 kan al geconcludeerd worden dat afwijkingen van de publicatiestukken in een eerder stadium ontstaan dan bij het leesbaar maken van de instance documents. Eén stap terug in de rapportageketen brengt ons bij de informatieverschaffers, waarbij de bij deze partij onderkende XBRL specifieke risico’s en de hierbij te treffen beheersingsmaatregelen vanuit hoofdstuk 2 zijn samengevat in tabel 6.3. Tabel 6.3: Risico’s en beheersingsmaatregelen – informatieverschaffers Risico


Taxonomie: Gebruik onjuiste taxonomie

Beveiliging software brongegeven en padinstellingen Procedure voor doorvoeren wijzigingen






Samenstelling werkgroep Beperkt aantal muteergerechtigden


Aanbieden van opleidingen en cursussen Verstrekken van gebruikershandleidingen


Valideren van rapportage vóór verzending

De te treffen beheersingsmaatregelen gelegen bij de verschaffers van de informatie lenen zich het beste voor toetsing middels interview van de betrokken personen. Daar het gebruik van XBRL in de praktijk nog maar in de kinderschoenen staat is voor dit interview de projectgroep XBRL van het aan het onderzoek meewerkende kantoor benaderd. Op 15 juli 2008 is voor de vertegenwoordiger van de projectgroep een presentatie gegeven van het verrichte onderzoek tot en met het uitsluiten van de gebruiker als veroorzaker van de afwijkingen van in de informatie.

56



Aansluitende aan de presentatie is gestart met het interview. Centraal in het interview stonden de vragen: “Welke maatregelen het kantoor heeft getroffen om: 1. de juistheid van de taxonomie te waarborgen?; 2. de juistheid van de implementatie van de software te waarborgen?; 3. de juistheid van het gebruik van de software te waarborgen?; 4. de juistheid en volledigheid van de tagging te waarborgen?; en 5. de authenticiteit van het “tagging-bestand" te waarborgen?”

6.3.2. Waarborgen gebruik juiste taxonomie Uit het interview blijkt dat de juistheid van de taxonomie niet gewaarborgd wordt door een real-time link naar URL waar de meest recente taxonomie zich bevindt. De taxonomie wordt namelijk in de software gekopieerd, waardoor deze lokaal beschikbaar worden. De toegang tot het kopie van de taxonomie is beperkt tot de applicatie-/ systeembeheerder. Samenhangende met deze constatering ontstaat het risico op het gebruik van een verouderde versie de rapportengenerator, waardoor middels versiebeheer dit risico dient te worden afgedekt op het niveau van de informatieverschaffers. De procedure rondom versiebeheer van de rapportengenerator is echter niet van invloed op de geconstateerde afwijkingen van het eerste deel van dit onderzoek. De systeembeheerder heeft namelijk voorafgaande aan opstellen van de rapportage vastgesteld dat van de meest recente XBRL taxonomie gebruik is gemaakt.

6.3.3. Waarborgen betrouwbare softwareleverancier De softwareleverancier betreft een landelijk opererende organisatie. De rapportengenerator van de softwareleverancier wordt door een groot aantal gerenommeerde accountantskantoren gebruikt. De softwareleverancier maakt eveneens deel uit de partners van het XBRL-convenant.

6.3.4. Waarborgen juistheid implementatie software Van de softwareleverancier wordt een bestand, XBRL-template, ontvangen welke in de reguliere versie van de rapportengenerator dient te worden geïmplementeerd. Deze template is een vooraf (deels) getagged bestand voor het opstellen van standaardrapportages. De implementatie van de reguliere rapportengenerator is uitgevoerd volgens de voorgeschreven gebruikershandleiding door het hoofd van de ICT-afdeling. Daar de rapportengenerator naar behoren werkt voor de reguliere rapporten kan gesteld worden dat de implementatie van de basissoftware van voldoende niveau en volgens de voorgeschreven wijze heeft plaats gevonden. Aanvullend op de basissoftware is in de testomgeving van het kantoor de XBRL-template geïnstalleerd. Het installeren van deze template geschiedt op gelijke wijze als de overige aanvullingen in de software, waardoor de gelijke voorschriften kunnen worden gehanteerd.

57



6.3.5. Waarborgen juistheid gebruik software Middels de voorgeprogrammeerde functie “kopiëren sjabloon” kan de aan het bronbestand toegevoegde template worden toegevoegd aan het elektronische rapportagedossier van elke willekeurig klant. De optie “kopiëren sjabloon” is een standaard functie welke al in voorgaande versies van de rapportengenerator is geïntroduceerd en waarvan mag worden aangenomen dat deze functie bij de gebruikers van de software bekend is. Een uitgebreid opleidingsplan kan derhalve in deze casus als overbodig worden aangemerkt. Zodra de XBRL-template wordt geopend vindt een koppeling naar de reeds opgenomen gegevens in de rapportengenerator plaats, waardoor het bestand geautomatiseerd wordt gevuld. Vervolgens dient het bestand te worden geëxporteerd naar een XBRL-bestand, waarbij de gewenste taxonomie dient te worden geselecteerd. Vooralsnog ontbreekt het de organisatie aan eenduidige gebruikershandleiding voor het gebruik van XBRL-template. In het scenario van het onderzoek zijn slechts rapporten aangemaakt in de testomgeving door nauw bij de ontwikkeling betrokken personen. Het risico op foutief gebruik van de software is hierdoor weliswaar beperkt, maar toch aanwezig. De projectgroep is aangeraden de te verrichten handelingen gestructureerd te beschrijven, voordat een en ander in de productieomgeving wordt opgenomen. Figuur 6.2: Schematische weergave werking XBRL template

Data rapportgenerator: - Cijfers - Tekst

XBRL Template

Taxonomie 2.1

Instance document

6.3.6. Waarborgen juistheid en volledigheid tagging De XBRL-template die wordt verkregen van de software leverancier is een al “getagged” bestand. De tagging van het bestand kan echter wel worden aangepast door de informatieverschaffers, in dit geval de projectgroep. De vertegenwoordiger van de projectgroep geeft aan dat dit aanpassen ook al enkele malen is uitgevoerd bij de uitvoering van diverse testen. Na een groot aantal aanpassingen is het de projectgroep gelukt om een volledig juiste XBRL publicatie te realiseren. Het aanpassen van de XBRL template ten behoeve van dit deponeren was slechts een eenmalige actie van een systeembeheerder en een tweetal Administratief Accountantconsulenten. Het is echter niet de bedoeling dat deze personen in de toekomst bij elke publicatie worden betrokken.

58



De juistheid en volledigheid van de tagging is dus momenteel slechts voor één bestand vastgesteld, wat concreet inhoud dat dit nog een groot aantal handmatige handelingen behelst. Er is dus geen sprake van maatregelen welke een juistheid en volledigheid van één “master” tagging bestand waarborgen. Volgens de vertegenwoordiger van de projectgroep is een dergelijke waarborg voorlopig nog niet te realiseren. Dit vanwege de grote mate van flexibiliteit van de huidige verslaggevingregels. Voor het taggen van de gegevens wordt namelijk gebruik gemaakt van soort tekstvlakken. Deze vakken worden, zoals al eerder vermeld, gevuld vanuit de gegevens opgenomen in de rapportengenerator.

6.3.7. Waarborgen beveiliging tagging-bestand De XBRL-template staat vooralsnog open voor veranderingen. Deze veranderingen zijn echter nodig om per klant een specifieke XBRL-template te kunnen maken. Zoals namelijk al eerder aangegeven ontbreekt het aan een “master” tagging bestand, waardoor per rapport een klantspecifieke labelling dient plaats te vinden. Zolang het aan dergelijk master tagging bestand ontbreekt, zal de XBRLtemplate niet kunnen worden beveiligd.

6.3.8. Valideren voor verzending Bij het genereren van de instance documents vindt door de rapportengenerator validatie plaats. De gebruiker van de software krijgt na het creëren van het instance document een overzicht met kengetallen, waaruit blijkt hoeveel elementen zijn geconverteerd, maar ook hoeveel errors er zijn opgetreden. Uit specifieke navraag blijkt dat tijdens het converteren van de verkregen instances zich geen errors hebben voorgedaan.

6.3.9. Conclusie Aan de kant van de informatieverschaffers schort het aan een aantal waarborgen, waardoor de juistheid en volledigheid van het tagging-bestand niet kan worden gegarandeerd. De oorzaak van deze tekortkomingen ligt gelegen in het feit dat de huidige rapportages dermate grote vrijheden kennen dat velden binnen deze rapportage niet eenduidige kunnen worden getagged. Om deze reden dient het mogelijk te zijn om per klant een tailor made XBRL-template te maken. De juistheid en volledigheid van dit bestand wordt daardoor afhankelijk van de gebruiker van software, welke hierdoor zowel automatisering- als accountancykennis dient te hebben. Het risico op onjuistheden of onvolledigheden wordt hierdoor vergroot en zou slechts kunnen worden beheerst door repressieve beheersingsmaatregelen. Gezien het feit dat er nog slechts sprake is van een testomgeving, ontbreekt het de accountantsorganisatie vooralsnog aan deze betreffende maatregelen.

59



Door bovengenoemde bevindingen ontstaat het vermoeden dat de geconstateerde afwijkingen van de XBRL publicatiestukken in eerste instantie zijn gelegen in onjuiste én onvolledige tagging van de gehanteerde XBRL template. Daarnaast is het foutieve gebruik van de software, vanwege de beperkte gebruikershandleiding, eveneens nog niet uitgesloten. Afhankelijk van de uitkomsten van het interview met de vertegenwoordiger van de projectgroep XBRL bij de softwareleveranciers zullen harde conclusies kunnen worden getrokken.

6.4.

Softwareleveranciers rapportengenerator

In het onderzoek te achterhalen wat de oorzaak is van de afwijkingen tussen XBRL-publicatiestukken en de papieren publicatiestukken ontstaat vanuit paragraaf 6.3 het vermoeden van het gebruik van een onjuiste én onvolledige tagging bestand en/of door het verkeerd hanteren van de software. Het tagging-bestand is echter afkomstig van de softwareleverancier, waardoor middels interview van de (vertegenwoordiger van de) projectgroep XBRL van de softwareleverancier hierover uitsluitsel dienen te worden verkregen. Daarnaast dient met het interview nog te worden vastgesteld of ook de andere in hoofdstuk 3 onderkende risico’s, opgenomen in tabel 6.3, afdoende zijn afgedekt. Tabel 6.4: Risico’s en beheersingsmaatregelen – softwareleverancier Risico



Real-time link naar URL taxonomie

Instance document: Foutieve implementatie van de rapportage software

Gebruik van Setup- of .exe-files (gebruik van wizards) Verstrekken van gebruikershandleidingen


Gebruikersvriendelijkheid van het pakket Verstrekken van gebruikershandleidingen




Gebruik van Setup- of .exe-files voor correcte installatie Validator* Verstrekken van gebruikershandleidingen*

Stylesheet:* Foutieve implementatie instance viewer

Gebruik van Setup- of .exe-files (gebruik van wizards)* Verstrekken van gebruikershandleidingen*


Gebruikersvriendelijkheid van het pakket* Verstrekken van gebruikershandleidingen*

Gebruik van foutieve stylesheet / foutief gebruik van stylesheet

Voorprogrammeren van standaard stylesheets*

*) Beheersingsmaatregelen zijn te treffen door de leveranciers van software voor de ontvangers van de informatie, zijnde de validator en de instance viewer. Gezien de geringe omvang en impact van de te treffen maatregelen is de toetsing van de beheersingsmaatregelen niet in een afzonderlijke paragraaf uitgewerkt. Deze toetsing is daarom nader uitgewerkt in de uitwerking van de risico’s en beheersingsmaatregelen van de ontvangers van informatie (zie § 6.2).

60



Op 7 augustus 2008 is na een korte presentatie van het verrichte onderzoek dusver, een interview gehouden met de vertegenwoordiger van de projectgroep XBRL van de softwareleverancier. De functie van deze persoon is die van medewerker product development bij de softwareleveranciers. De deskundigheid van betreffende persoon is te herleiden uit de gevolgde opleidingen, zijnde doctoraal in bedrijfseconomie, theoretische afronding RA-opleiding, examengerechtigd voor afronding EDPopleiding en 4 jaar als controleleider werkzaam geweest bij een accountantskantoor. De vragen die centraal stonden in het interview waren: “Welke maatregelen de softwareleverancier heeft getroffen om: 1. het gebruik van de juiste taxonomie te waarborgen?; 2. de juistheid van de implementatie van de software te waarborgen?; 3. de juistheid van het gebruik van de software te waarborgen?; 4. de juistheid en volledigheid van de tagging te waarborgen?; en 5. de authenticiteit van het “tagging-bestand" te waarborgen?”

6.4.1. Waarborgen gebruik juiste taxonomie De keuze voor de juiste taxonomie is een handmatige handeling. De gebruiker van de software heeft de keuze uit een aantal door de leverancier geïmplementeerde taxonomieën. Voor dit onderzoek is in alle gevallen gekozen voor de taxonomie versie 2.1. Het is de verantwoordelijkheid van de softwareleverancier dat bij de keuze van deze taxonomie deze ook wordt daadwerkelijk opgehaald. In de gebruikte software wordt de taxonomie vanaf het internet ingelezen en in de applicatie opgeslagen. De taxonomie wordt hiermee een statisch document. Om ervoor te zorgen dat de gebruikers van de software telkens met een laatste versie werken, dient regelmatig een update aan de cliënten te worden verzonden. Bij iedere vernieuwing van de taxonomie is dus een update van de software vereist. Het risico dat de softwareleverancier een vernieuwing van de standaard taxonomie is zeer gering, vanwege haar zitting in de NTP als zijnde de werkgroep. Daarnaast neemt de directie van de softwareleverancier zitting in het bestuur van XBRL Nederland.

6.4.2. Waarborgen juistheid implementatie software Evenals blijkt uit het interview met de informatieverschaffer worden vanuit de softwareleverancier handleidingen versterkt voor een correcte installatie. Opgemerkt dient te worden dat in tegenstelling tot de implementatie van reguliere templates voor de installatie van de XBRL-template een aantal extra handelingen worden vereist. Het is de bedoeling dat deze handelingen in de toekomst overbodig zullen worden, door middel van scripting. Gezien de beperkte omvang van deze handelingen en de deskundigheid van de deelnemers in de projectgroep zal de beschrijving van de te verrichte handelingen voldoende zekerheid bieden voor een correcte installatie.

61



6.4.3. Waarborgen juistheid gebruik software Door

de

vertegenwoordiger

van

de

softwareleverancier

wordt

aangegeven

dat

er

een

gebruikershandleiding vanuit de leverancier beschikbaar is gesteld. Echter, dient hierbij direct te worden opgemerkt dat deze zeer summier is. Hierdoor kan daarom procedureel geen uitsluitsel van een correct gebruik van software worden gegeven. De onderzoeksresultaten voorhoudende aan de geïnterviewde blijkt dat een deel van de geconstateerde verschillen voortkomen uit de zogeheten “vrij tekstvelden”. Deze vrije tekstvelden zijn in de standaard template blanco velden en kunnen naar eigen believen worden ingevuld door de softwaregebruiker. Uit het feit dat een groot gedeelte van de verschillen dezelfde teksten omvat, kan geconcludeerd worden dat voor de creatie van de templates niet de door de softwareleverancier geleverde standaard XBRL-template is gehanteerd.

6.4.4. Waarborgen juistheid en volledigheid tagging De juistheid van de tagging in de XBRL template wordt gewaarborgd door het uitvoeren van diverse testen en het draaien van diverse pilots bij en door deskundige leden van de projectgroep. Naast deze beheersingsmaatregel is er in de software een application control opgenomen, welke voorkomt dat één tag voor meerdere elementen kan worden gehanteerd. Op het gebied van de volledigheid, wordt aangegeven dat deze niet te waarborgen valt. Er zijn immers dermate veel velden in de originele rapportage software opgenomen, dat deze onmogelijk allen getagged kunnen worden. Tevens ontbreekt het deze velden aan eenheid, waardoor tagging vooraf kan leiden tot ongewenste fouten in de rapportage. Daar het onmogelijk is een volledig getaggede XBRL-template aan te leveren, kan de template niet worden beveiligd. De gebruikers dienen immers de mogelijkheid te hebben niet vooraf gelabelde elementen aan de XBRL-rapportage toe te voegen. Voor het labelen van de elementen door de gebruikers zelf is een zo gebruikersvriendelijk mogelijk opzet gekozen. In het beeldscherm van de gebruiker wordt namelijk zichtbaar welke elementen van de template zijn getagged en welke elementen niet. Door middel van slechts een aantal muisklikken kan een niet getagged element worden gelabeled, zodat deze wordt opgenomen in de XBRL rapportage.

6.4.5. Waarborgen beveiliging tagging-bestand (intern) De waarborgen tegen het ongeautoriseerd muteren van de XBRL-template liggen gelegen in de logische toegangsbeveiliging tot het systeem, waarbij de rechten tot al dan niet muteren van de gegevens wordt bepaald aan de hand van inlognaam en wachtwoord.

62



Van degenen die wel toegang hebben tot de bestanden dient eerst de aard van door te voeren wijziging te worden opgegeven alvorens het bestand wordt vrijgegeven. Zodra één persoon in het bestand aan het werk is, veranderd het centrale bestand in een “alleen-lezen”-exemplaar. De mutaties worden gelogd en de historie, zijnde alle voorgaande versies, worden bewaard om eventuele onterechte acties ongedaan te kunnen maken.

6.4.6. Conclusie Naar aanleiding van het gehouden interview met de vertegenwoordiger van de softwareleverancier is duidelijkheid verkregen over een tweetal oorzaken van het ontstaan van de verschillen. Enerzijds blijkt uit de constatering van de vertegenwoordiger dat voor het creëren van de instances niet de blanco aangeleverde XBRL template is gebruikt. Uit deze bevinding kan geconcludeerd worden dat een deel van de geconstateerde afwijkingen valt toe te rekenen aan het incorrect gebruik van de software. De wijze waarop de software niet correct gehanteerd is, kan slechts leiden tot het opnemen van aanvullende informatie, welke niet van toepassing zou zijn op betreffende vennootschap, en tot het presenteren van niet juiste of niet volledige informatie. De in dit geval toegepaste werkwijze kan niet leiden tot het wegvallen van getaggede gegevens. Echter, gezien de beperkte getroffen maatregelen voor het juiste gebruik van de software kan dit risico niet volledig worden uitgesloten als veroorzaker van het wegvallen van informatie-elementen in de XBRL rapportage (code 2b). Door de vertegenwoordiger van de softwareleverancier wordt eveneens bevestigd dat het nagenoeg onmogelijk is in dit stadium een volledig getaggede XBRL mastertemplate aan te leveren. Dit houdt in dat de volledigheid van de verkregen instance documents niet is vast te stellen en derhalve de meest voor de hand liggende reden is van het verdwijnen van gegevens in de XBRL publicatiestukken (code 2b).

6.5.

Regelgevende instanties

6.5.1. Algemeen Als laatste stap in de analyse van mogelijke oorzaken van de geconstateerde afwijkingen dient onderzoek te worden verricht naar de getroffen maatregelen door de regelgevende instantie. In tabel 6.5 is een overzicht gegeven van de onderkende XBRL kenmerkende risico’s en de hierbij te treffen maatregelen door deze partij.

63



Tabel 6.5: Risico’s en beheersingsmaatregelen – overheid Risico


Taxonomie: Onvolledige taxonomie

Structuur projectorganisatie Samenstelling team projectgroep Voorschriften voor standaard


Beperken mutaties URL


Beperkte muteergerechtigden taxonomie

Instance document: Verzenden/ontvangen technisch incorrect XBRL Manipulatie van het instance document

Beperken mutaties URL inzake XSD-schema’s ten behoeve van de validatie. Gebruik van voorgeprogrammeerde controletotalen.

6.5.2. Waarborgen onvolledige taxonomie Ondanks dat veelal veronderstelt wordt dat de volledigheid van de in Nederland van toepassing zijnde 23

standaard taxonomie niet hoeft te worden vastgesteld , dient nog wel de onderbouwing van deze stellige uitspraak te worden verkregen. Het beheer van de taxonomie is na oplevering een taak van de Gemeenschappelijke Beheer Organisatie (GBO.Overheid). De oplevering van de taxonomie is een taak van het NTP. Meer dan tachtig partijen

24

zijn middels ondertekening van het XBRL-convenant verbonden aan het NTP. In het

convenant zijn afspraken gemaakt over het gebruik en beheer van de Nederlandse taxonomie en de procesinfrastructuur. De samenstelling van de verschillende marktpartijen is onder te verdelen in overheid,

uitvragende

partijen,

Beroeps-

en

serviceorganisaties,

ondernemersorganisaties,

intermediairs en ICT dienstverleners. De samenstelling van het NTP bestaat uit een stuur- en een werkgroep. De werkgroep richt zich op de ontwikkeling van de XBRL-taxonomie, waarin zowel ICT dienstverleners als intermediairs zitting nemen. De doelstellingen van de werkgroep waren duidelijk, namelijk het mogelijk maken van het publiceren van XBRL documenten met ingang van 1 januari 2007, waarbij de verantwoordelijkheid van de taxonomie gelegen is bij de Staat, de zorg voor een werkende procesinfrastructuur bij de intermediairs en het tijdig geschikt maken van de softwarepakketten voor het inlezen van de Nederlandse XBRL taxonomie bij de softwareleverancier. Gezien de getroffen waarborgen is het niet aannemelijk dat er in de gedefinieerde en goedgekeurde taxonomie incorrectheden resteren.

23

Hilvoorde, M.P.A. van, De beheersing van de XBRL-rapportageketen, MAB, 82e jaargang, nummer 6, juni 2008 (pagina 285-286) 24 Zie bijlage 3 voor een totaaloverzicht van de verbonden partijen.

64



Echter, om de proef op de som te nemen is met behulp van de in tabel 5.1 genoemde taxonomie viewer de voor de rapportages gehanteerde taxonomie25 zichtbaar gemaakt. De 165 constateringen met code 2b zijn toe te splitsen op het komen te vervallen van 50 informatie-elementen. Van deze 50 informatie-elementen is vastgesteld of in de taxonomie versie 2.1 een label (element) is gedefinieerd. Uit deze toetsing blijken een viertal elementen niet te zijn benoemd (zie tabel 6.6). Dit houdt in dat door het onvolledig zijn van de taxonomie informatie-elementen bij de conversie verloren zijn gegaan en dat daarmee het benoemde risico medeveroorzaker is van de afwijkingen in de XBRL-rapportages. Tabel 6.6: Ontbrekende labels in taxonomie 2.1

Informatie elementen

1 Aangegane waarborgverplichtingen, afzonderlijk ten behoeve van groepsmaatschappijen. 2 Bedrag van lang- en kortlopende schulden waarvoor zakelijke zekerheden zijn gesteld. 3 Totaalbedrag van langlopende verbintenissen tot het doen van betalingen ter verkrijging van gebruiksrechten of andere rechten die niet in de balans zijn opgenomen. 4 Bedrag van lang- en kortlopende schulden waarvoor toezeggingen tot het stellen, respectievelijk tot het niet stellen van zakelijke zekerheden zijn gedaan, voor zover noodzakelijk voor het wettelijke vereiste inzicht (totaal).



Niet in de balans opgenomen verplichtingen Kortlopende schulden

8% 2%


2%

Kortlopende schulden

1%

14%

6.5.3. Beperking van mutaties in URL paden Zoals al blijkt uit de beschrijving van de getroffen maatregelen voor het gebruik van de juiste taxonomie, wordt de taxonomie van het internet in de applicatie gekopieerd. Door validators wordt dezelfde systematiek gehanteerd voor de XSD schema’s. In beide gevallen is er geen sprake van een realtime-verbinding, waardoor het risico van gewijzigde paden tot een minimum is beperkt.

6.5.4. Waarborgen tegen manipulatie van gegevens Voor dit onderzoek is gebruik gemaakt van instance documents, welke zonder tussenkomst van een derde partij, rechtstreeks van het meewerkende accountantskantoor zijn verkregen. Van manipulatie van gegevens kan daardoor geen sprake zijn, waardoor geen verder onderzoek is verricht naar de door de overheid getroffen beheersingsmaatregelen om onbevoegd wijzigen van gegevens tegen te gaan.

25

rpt-kvk-balansb-wve-kasstroomd-2007.xsd

65



6.5.5. Conclusie Door een gerichte vergelijking van de ontbrekende elementen in de XBRL rapportage met de geldende taxonomie, blijkt dat vier elementen niet zijn benoemd in de taxonomie. Deze verschillen in de rapportage kunnen derhalve worden toegerekend aan een onvolledige taxonomie. Verder blijken de voor dit onderzoek van belang zijnde, getroffen maatregelen in voldoende mate aanwezig, waardoor verdere afwijkingen door hiaten in de beheersingsmaatregelen van de overheid kunnen worden uitgesloten.

6.6.

Samenvatting en conclusie

Na het constateren van de afwijkingen in hoofdstuk 5 is vervolgens getracht de oorzaak van deze afwijkingen vast te stellen. Om te kunnen achterhalen welke van de benoemde risico’s leiden tot incorrecte weergave van de XBRL publicatiestukken zijn door middel van desk research en het houden van interviews met betrokken partijen de getroffen beheersingsmaatregelen getoetst. De resultaten van deze toetsing zijn per onderscheiden instantie weergegeven in de tabellen 6.7a tot en met 6.7d. Tabel 6.7a: Bevindingen toetsing beheersingsmaatregelen - overheid Risico

Taxonomie: Onvolledige taxonomie

Beheersingsmaatregel (theorie)

Beheersingsmaatregel (praktijk)

Conclusie afdekking risico

Structuur projectorganisatie

Toetsing voor de volledigheid van de taxonomie heeft “gegevensgericht” plaats gevonden, door vergelijking van ontbrekende elementen met de geldende taxonomie

Onvoldoende.

Samenstelling team projectgroep Voorschriften voor standaard Gebruik onjuiste taxonomie

Beperken mutaties URL

Niet van toepassing. In de praktijk worden kopieën van geldende taxonomieën opgenomen in de software applicaties.

(zie bevindingen softwareleverancier en informatieverschaffers)


Beperkte muteergerechtigden taxonomie

Beheer is ondergebracht bij GBO Overheid

Voldoende

Beperken mutaties URL inzake XSD-schema’s

Niet van toepassing. In de praktijk worden kopieën van geldende XSD-schema’s opgenomen in de software applicaties.

(zie bevindingen ontvangers van informatie)

Gebruik van voorgeprogrammeerde controletotalen.

(risico kan in dit onderzoek niet leiden tot een afwijking en is derhalve niet getoetst)



66



Tabel 6.7b: Bevindingen toetsing beheersingsmaatregelen - softwareleveranciers Risico





Real-time link naar URL taxonomie

Taxonomieën worden in de applicaties gekopieerd. Aanvullend risico hierbij is gebruik van een oude versie.

Voldoende

Uit het interview vernieuwingen van de taxonomie “meeliften” met het reguliere versiebeheer van de rapportengenerator. Instance document: Foutieve implementatie van de rapportage software

Gebruik van Setup- of .exefiles (gebruik van wizards) Verstrekken van gebruikershandleidingen






Stylesheet: Foutieve implementatie instance viewer

Gebruik van wizards bij de installatie van de software. Tevens worden handleidingen verstrekt.

Voldoende

Tagging geschiedt deels door softwareleverancier. Juistheid gewaarborgd door bemoeienis deskundigen. Volledigheid moet gewaarborgd worden door gebruiksvriendelijke omgeving.

Juistheid – voldoende

Gebruiksvriendelijke omgeving, echter ontbreekt het aan heldere gebruikershandleidingen

Onvoldoende

Volledigheid – onvoldoende (zie ook bevindingen informatieverschaffers)

Daarbij geeft de geïnterviewde aan, dat een deel van de geconstateerde afwijkingen veroorzaakt wordt door vrije tekstvelden, welke niet vooraf zijn gelabeld. Voldoende

Gebruik van Setup- of .exefiles voor correcte installatie Validator

Gebruik van webapplicatie, waardoor installatie niet hoeft plaats te vinden.

Verstrekken van gebruikershandleidingen

Heldere gebruiksomgeving en stapsgewijze voortgang bij valideren

Gebruik van Setup- of .exefiles (gebruik van wizards)

Gebruik van .exe-files, waarna Voldoende stapsgewijze installatie start.

Verstrekken van gebruikershandleidingen Foutief gebruik van viewer


Gebruik van foutieve Voorprogrammeren van stylesheet / foutief gebruik van standaard stylesheets stylesheet

Automatisch inlezen van instances bij het openen van een instance document.

Voldoende

Standaard stylesheets zijn voorgeprogrammeerd

Voldoende

67



Tabel 6.7c: Bevindingen toetsing beheersingsmaatregelen - informatieverschaffers Risico




Beveiliging software brongegevens en padinstellingen

Door het kopiëren van de taxonomie in de applicatie is het gebruik van de juiste taxonomie afhankelijk van het versiebeheer. Voor dit onderzoek is de procedure rondom versiebeheer niet beoordeeld, omdat voor dit onderzoek de meest recente taxonomie is gebruikt door de applicatiebeheerder.

Voldoende


Leverancier is convenantpartner en leverancier van enkele gerenommeerde accountantskantoren

Voldoende



Installaties verricht door systeembeheerder volgens voorgeschreven procedure en bijgeleverde handleiding.

Voldoende


Samenstelling werkgroep

De werkgroep bestaat uit een deskundige op het gebied van automatisering en twee op het gebied van accountancy.

Juistheid – Voldoende


Procedure voor doorvoeren wijzigingen


Beperkt aantal muteergerechtigden

Volledigheid - Onvoldoende

Echter door de huidige stand van zaken van de rapportages is het niet mogelijk één volledig getagged bestand te hanteren, waardoor het XBRL-template een niet beveiligd bestand dient te zijn. Foutief gebruik van de rapportage software

Aanbieden van opleidingen en Opleidingsplan niet cursussen noodzakelijk geacht, omdat van de reeds bestaande functionaliteiten van de Verstrekken van gebruikershandleidingen software gebruik wordt gemaakt.

Onvoldoende

Het ontbreekt echter aan duidelijke werkinstructies. Verzenden/ontvangen technisch incorrect XBRL

Valideren van rapportage vóór Bij het converteren van de Voldoende verzending template naar een instance document worden eventuele errors gemeld. Bij de conversie zijn geen meldingen naar voren gekomen

68



Tabel 6.7d: Bevindingen toetsing beheersingsmaatregelen - ontvangers van informatie Risico




Gebruik van bij naam en faam bekend staande Validator

Gebruik Batavia validator. Officiële validator van Pinkweb

Voldoende

Valideren van ontvangen gegevens

Alle instances zijn gevalideerd als correcte XBRL


Gebruik Fujitsu viewer, welke tevens door KvK wordt gehanteerd.

Voldoende

Foutieve implementatie instance viewer


Installatie met behulp van .exe-file en installatie wizard

Voldoende


Lezen en actief gebruik van de handleiding

Software wordt automatisch opgestart bij het openen van een instance document

Voldoende

Alle instances leesbaar gemaakt met een tweede viewer. Hierbij bleven de geconstateerde afwijkingen bestaan

Voldoende


Stylesheet: Gebruik van foutieve viewer

Gebruik van foutieve Gebruik van meerdere stylesheet / foutief gebruik van viewers en onderkennen van stylesheet verschillen

De in tabellen 6.7a tot en met 6.7d opgenomen conclusies van het tweede gedeelte van het onderzoek leiden ertoe dat de onderkende risico’s kunnen worden onderverdeeld in een drietal categorieën, namelijk: 1. Het risico veroorzaakt een bepaalde afwijking in de rapportages; 2. Het risico kán de oorzaak zijn van een bepaalde afwijking in de rapportages, vanwege gebrekkige beheersingsmaatregelen; 3. Het risico is zo afgedekt door middel van interne beheersingsmaatregelen, dat deze geen oorzaak van een geconstateerde afwijking kan zijn. In tabel 6.8 is met deze driedeling, een terugkoppeling weergegeven naar de eerder in tabel 6.1 opgenomen foutenmatrix. Betreffende tabel vertegenwoordigt hiermee eveneens het beste de conclusie van het tweede en tevens laatste gedeelte van dit onderzoek.

69



Tabel 6.8: “What went wrong?” Risico




Onvolledige taxonomie Gebruik onjuiste taxonomie Manipulatie van de taxonomie Gebruik van foutieve rapportage software Foutieve implementatie rapportage software Onjuiste tagging Onvolledige tagging Foutief gebruik rapportage software Technisch incorrecte instances Manipulatie van gegevens bij uitwisseling Gebruik van foutieve viewer Foutieve implementatie viewer software Foutief gebruik van viewer Gebruik van foutieve stylesheet (foutief gebruik van stylesheet)

X V V V V 0 0 V V V V V

V V V V V X V V V V -

V V V V V X V V V V V

V = risico is afgedekt

X = risico is oorzaak (deel) afwijkingen

0 = risico beperkt/niet afgedekt

- = niet van toepassing

70



7.

Conclusie en vervolg

7.1.

Onderzoekdoelstelling en deelvragen

In dit rapport is verslag gedaan van de resultaten voortkomende uit het onderzoek naar de kwaliteitsverandering

van

XBRL

publicatiestukken

ten

opzichte

van

traditionele

papieren

publicatiestukken. De centrale onderzoeksdoelstelling in dit verslag luidt: “Het verkrijgen van kennis en inzicht in de kwaliteitsverandering van XBRL-publicatiestukken, van kleine rechtspersonen over het boekjaar 2006, ten opzichte van de werkelijk gedeponeerde ‘papieren’ jaarstukken, indien de creatie van de XBRL-publicatiestukken tot stand komt met slechts de spreekwoordelijke ‘druk op de knop’ én daarbij het verkrijgen van kennis en inzicht in de oorzaak van deze kwaliteitsverandering.” Om echter gestructureerd een conclusie over bovengenoemde probleemstelling te kunnen formuleren, zullen gedurende het onderzoek antwoord worden verkregen op de volgende onderzoeksvragen: Om tot een eenduidige conclusie op de geformuleerde onderzoeksdoelstelling te komen zijn de volgende deelvragen gesteld: •

Wat is XBRL?;

•

Hoe komt een XBRL publicatiestuk tot stand?;

•

Wat zijn de gevolgen van XBRL voor het traditionele rapportageproces?;

•

Welke bijkomende risico’s neemt XBRL met zich mee voor de rapportageketen?;

•

Hoe kunnen de additionele, voor XBRL kenmerkende, risico’s worden beheerst?;

•

Wat is kwaliteit van informatie en hoe kan dit meetbaar worden gemaakt?;

•

Verbetert of verslechterd de kwaliteit van de informatie van XBRL-publicatiestukken ten opzichte van de ‘papieren’ versies?;

•

Welke risico’s veroorzaken van deze kwaliteitsverandering?

In de navolgende paragraaf zullen de gestelde onderzoeksvragen één voor één worden beantwoord, waarna tot een slotconclusie van dit onderzoek kan worden gekomen.

71


7.2.


Beantwoording van de deelvragen

7.2.1. Wat is XBRL en hoe komt een XBRL publicatiestuk tot stand? XBRL is een XML gebaseerde open standaard, welke is ontwikkeld op te komen tot een efficiëntere en effectievere vorm van rapportage. Voor het tot stand komen van een XBRL rapport zijn een drietal elementen vereist, namelijk een taxonomie waarin de rapportage-elementen eenduidig zijn gedefinieerd, een instance document, waarin de gelabelde data is opgenomen en een stylesheet om het geheel tot een leesbaar rapport te maken. In figuur 7.1 is een schematische weergave opgenomen van de te doorlopen stappen. Figuur 7.1: Schematische weergave: “Van data naar XBRL-rapport”

Data

Rekening schema

Taxonomy Dutch GAAP (2006)


Rapportage software

Instance document

XBRL viewer

Publicatie stuk

7.2.2. Wat zijn de gevolgen van XBRL voor het traditionele rapportageproces? De impact van de invoering van XBRL heeft grote gevolgen voor het rapportageproces als geheel. Om de gevolgen het beste in beeld te krijgen is in figuur 7.2 een overzicht opgenomen van het nieuwe rapportagemodel.

72



Figuur 7.2: XBRL-rapportageketen

Onderneming Financiële administratie


Financiële intermediairs

Software

Financiële administratie

Rapportage software

Fiscale software

Verantwoordingsinformatie

Service Povider Koppeling Digitale handtekening

Overheid Transactiepoort

Gebruikers van informatie Belastingdienst


CBS

7.2.3. Welke bijkomende risico’s neemt XBRL mee voor de rapportageketen? Door de ontwikkeling van XBRL treden grote wijzigingen op voor zowel de rapporterende instantie als de informatie ontvangende partijen. Zo rapporteert de informatieverschaffer niet langer op papier, maar in data, waardoor de ontvangers van de informatie aanvullende handelingen dienen te verrichten om van de data een leesbaar rapport te maken. Al met al brengt XBRL een sterke mate van automatisering van het rapportageproces met zich. Met deze toename van automatisering is een wijziging van de risico’s voor onjuiste of onvolledige rapporten evident. De invoering van XBRL leidt echter niet alleen tot het bijkomen van reeds voor ons bekende risico’s, maar neemt daarnaast ook een aantal XBRL kenmerkende risico’s met zich mee, zoals een onvolledige taxonomie, een onjuiste of onvolledige tagging en het foutief gebruik van stylesheet. Door het creëren van een risicomatrix is getracht in tabel 7.1 een limitatieve, doch overzichtelijke opsomming te geven van de voor XBRL kenmerkende risico’s.

73



Tabel 7.1: Risicomatrix

Taxonomie

Instance document

Regelgevende instantie Onvolledige taxonomie Manipulatie van de taxonomie

Verschaffers van Ontvangers van informatie informatie Gebruik onjuiste taxonomie Gebruik onjuiste taxonomie

Gebruik foutieve software


Foutieve implementatie van Manipulatie van het de rapportage software instance document Foutief gebruik van de rapportage software Onjuiste/onvolledige tagging Verzenden technisch incorrect XBRL Stylesheet

Gebruik van foutieve viewer Foutieve implementatie instance viewer Foutief gebruik van viewer Foutief gebruik van stylesheet Gebruik van foutieve stylesheet

7.2.4. Hoe kunnen de additionele, voor XBRL kenmerkende, risico’s worden beheerst? Om de onderkende risico’s te beperken zijn een set van beheersingsmaatregelen vereist. De maatregelen dienen door diverse instanties te worden getroffen, waarbij naast de in tabel 7.1 opgenomen betrokkenheid van de overheid, de informatieverschaffers en de ontvangers van de informatie ook de softwareleveranciers een sleutelrol vervullen. Eveneens met behulp een matrix is getracht een overzichtelijk geheel in tabel 7.2 van de, door de diverse betrokkenen, minimaal te treffen maatregelen van interne beheersing voor het verkrijgen van een juiste en volledige rapportage per risico is weergegeven. Betreffende tabel zal tevens als norm gelden voor de toetsing van de getroffen beheersingsmaatregelen in een later stadium van dit onderzoek.

74



7.2.5. Wat is kwaliteit van informatie en hoe kan dit meetbaar worden gemaakt? Financiële rapportage en daarmee samenhangende het deponeren van publicatiestukken is een direct gevolg van de vraag naar financiële informatie door het maatschappelijk verkeer. In hoeverre de verstrekte informatie aan de eisen en verwachting van deze “informatievragers” voldoet kan gezien worden als de kwaliteit van de informatie. Waren er al veel onderzoeken naar de randvoorwaarden voor het verkrijgen van kwalitatief goede informatie, daar waar het meetbaar maken van kwaliteit betrof waren de onderzoeken zeer beperkt. Voor dit onderzoek is daarom aansluiting gezocht bij eerder onderzoek naar “De kwaliteit van de externe verslaggeving van kleine B.V.’s in Nederland” door Louwrier (1996) en het onderzoek “Wat is de kwaliteit van de externe verslaggeving in Nederland en hoe kan de kwaliteit worden verbeterd” verricht door Hoogendoorn en Mertens (1998). Beiden stellen in het onderzoek vast dat informatie slechts meetbaar kan worden gemaakt als eenzijdige elementen worden gedefinieerd. Louwrier stelt hiermee kwaliteit gelijk aan het voldoen aan geldende weten regelgeving voor publicatiestukken. Hoogendoorn en Mertens breiden deze beperkte definitie van de elementen uit met informatieelementen vanuit diverse verslaggevingprijzen, waarna door analyse van financiële analisten in totaal 487 informatie-elementen als meest belangrijkste elementen voor een kwalitatief goede financiële rapportage van de 60 grootste ondernemingen in Nederland worden aangegeven. Daar het onderzoek van Louwrier als te beperkt kan worden aangemerkt en het onderzoek van Hoogendoorn en Mertens, rekening houdende met het object van onderzoek zijnde de publicatie jaarstukken van de kleine rechtspersoon, is een compromis tussen beide onderzoeken gemaakt, waarbij getracht is sterke punten van de onderzoeken te combineren en zwakke punten te minimaliseren. Het compromis houdt in, dat bij het benoemen van informatie-elementen naar aanleiding van het onderzoek van Louwrier deze niet beperkt gebleven tot de minimale publicatievereisten (156), maar zijn uitgebreid met de inrichtingsvereisten (92). In totaal zijn derhalve 248 informatie-elementen zijn gedefinieerd, welke afkomstig zijn uit de geldende weten regelgeving voor zowel de publicatie- als de inrichtingsjaarrekeningen 2006, zijnde BW 2 Titel 9 en RJk.

75



Tabel 7.2: Risicobeheersingmatrix Taxonomie: Onvolledige taxonomie




T: Real-time link naar URL taxonomie

T: Beveiliging software brongegeven en padinstellingen


O: Structuur projectorganisatie O: Samenstelling team projectgroep P: Voorschriften voor standaard



P: Beperken mutaties URL

P: Procedure voor doorvoeren wijzigingen

O: Beperkte muteergerechtigden taxonomie


P: Adequate selectieprocedure softwareleverancier


T: Gebruik van Setup- of .exefiles (gebruik van wizards)



O: Samenstelling werkgroep


T: Beperkt aantal muteergerechtigden





T: Gebruik van Setup- of .exefiles voor correcte installatie Validator








P: Gebruik van bij naam en faam bekend staande Validator P: Valideren van ontvangen gegevens

T: Gebruik van voorgeprogrammeerde controletotalen.



P: Adequate selectieprocedure softwareleverancier T: Gebruik van Setup- of .exefiles (gebruik van wizards)




T: Gebruikersvriendelijkheid van het pakket P: Verstrekken van gebruikershandleidingen

Gebruik van foutieve stylesheet / foutief gebruik van stylesheet O = Organisatorisch

T: Voorprogrammeren van standaard stylesheets

T = Technisch


P: Gebruik van meerdere viewers en onderkennen van verschillen

P = Procedureel

76



7.2.6. Verbetert of verslechterd de kwaliteit van de informatie van XBRL-publicatiestukken ten opzichte van de ‘papieren’ versies? Om vast te stellen of kwaliteitsverandering optreedt, zijn een dertigtal papieren publicatiestukken 2006 van willekeurig geselecteerde kleine rechtspersonen verkregen en getoetst aan het eerder geformuleerde normenkader van 248 informatie-elementen. Tijdens deze toetsing zijn de informatieelementen voorzien van een drietal codes, namelijk: •

het informatie element is van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming en wordt vermeld (code 1);

•

het informatie-element is van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming en wordt niet vermeld (code 2a);

•

het informatie-element is niet van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming (code 3).

Naar aanleiding van de behaalde resultaten is een gewogen eindscore bepaald door het aantal malen dat code 1 voorkwam te delen door de som van code 1 en 2a. Heruit blijkt een eindscore van 40,27%. Vervolgens zijn de instance documents van dezelfde ondernemingen leesbaar gemaakt met behulp van een instance viewer, waarna eveneens dezelfde analyse is gemaakt als bovenstaande. Al snel blijkt echter dat er afwijkingen uit de rapportages blijken, waardoor ervoor gekozen is om de toe te kennen codes uit te breiden. Voor de toetsing van de XBRL publicatiestukken zijn daarom, naast de codes 1, 2a en 3, de aanvullende opties te onderscheiden: •

het informatie-element is van toepassing op het publicatiestuk 2006 van de betreffende onderneming, blijkende uit het papieren publicatiestuk, en wordt niet vermeld in het XBRL publicatiestuk (code 2b);

•

het informatie-element wordt vermeld in het XBRL publicatiestuk 2006, maar niet in het papieren publicatiestuk 2006, waardoor de juistheid niet is vast te stellen (code 4);

•

het informatie-element is van toepassing op het publicatiestuk 2006, maar wordt in vergelijking met het papieren publicatiestuk niet juist of niet volledig vermeld (code 5).

Naar aanleiding van de behaalde resultaten is een gewogen eindscore bepaald door de som van het aantal malen dat code 1 en 4 voorkwamen te delen door de som van codes 1, 2a, 2b en 5. Heruit blijkt een eindscore van 26,37%. Op de vraag of er een kwaliteitsverandering optreedt bij de overgang van het papieren publicatiestuk naar het XBRL-publicatiestuk luidt het antwoord dus volmondig: “Ja!”. Uit het eerste deel van het onderzoek

blijkt namelijk onomstotelijk

dat tijdens de conversie van de gegevens een

kwaliteitsverandering plaats vindt en in dit geval zelfs een kwaliteitsverslechtering.

77



Deze kwaliteitsverslechtering is de resultante van een drietal categorieën van wijzigingen welke kunnen worden onderkend, namelijk: A. gegevens in de XBRL rapportage zijn komen te vervallen; en/of B. gegevens zijn aan het XBRL rapport worden toegevoegd; en/of C. gegevens zijn in het XBRL rapport niet juist of niet volledig worden overgenomen.

7.2.7. Waar ligt de oorzaak van deze kwaliteitsverandering? Vanwege de diverse partijen welke zijn betrokken bij het tot stand komen van een XBRL rapportage (zie figuur 7.2) kan de oorzaak van de afwijkingen bij meerdere bronnen zijn gelegen. Allereerst is daarom een koppeling gemaakt van de drie geconstateerde soorten afwijkingen met de reeds in een eerder stadium van het onderzoek onderkende kenmerkende risico’s van XBRL. Deze koppeling is samengevat in tabel 7.3. Tabel 7.3.: “What could go wrong?” Risico

Onvolledige taxonomie Gebruik onjuiste taxonomie Manipulatie van de taxonomie Gebruik van foutieve rapportagesoftware Foutieve implementatie software Onjuiste tagging Onvolledige tagging Foutief gebruik software Technisch incorrecte instances Manipulatie van instances bij uitwisseling* Gebruik van foutieve viewer Foutieve implementatie software viewer Foutief gebruik van viewer Gebruik van foutieve stylesheet (foutief gebruik van stylesheets)




X X X X X X X X X X X X

X X X X X X X X X X -

X X X X X X X X X X X

*) In het onderzoek zijn de gegevens rechtstreeks van de informatieverschaffers verkregen, waardoor er geen sprake kan zijn van wijzigingen van de gegevens door onbevoegde derden.

Vervolgens is op basis van de in figuur 7.2 opgenomen risicobeheersingmatrix een afweging gemaakt voor de meeste effectieve en efficiënte wijze van toetsing van de te treffen maatregelen. Hierbij is de keuze gemaakt “systeemgerichte” of “gegevensgerichte” werkzaamheden. De systeemgerichte werkzaamheden houden in dat de maatregelen zijn getoetst middels het houden van interviews met 26

betrokkenen . De gegevensgerichte werkzaamheden houden in dat de geconstateerde afwijkingen direct kunnen worden getoetst aan de geldende norm (taxonomie en XSD schema’s). Na het verrichten van deze werkzaamheden kan met een redelijke mate van zekerheid worden gesteld waardoor de kwaliteitsverandering ontstaat of zou kunnen ontstaan.

78


7.3.


Conclusie inzake het onderzoek

Een algemene conclusie die in het kader van de onderzoeksdoelstelling kan worden getrokken is dat de informatie van XBRL publicatiestukken een kwaliteitsvermindering ten opzichte van traditionele publicatiestukken laat zien van 40,27% naar 26,37%. Dit betekent dat er nog veel ruimte is voor verbetering inzake de kwaliteit van de XBRL publicatiestukken. De kwaliteitsvermindering van de XBRL rapporten is een resultante van: A. Kwaliteitsverslechtering (- 7%) van de informatie inzake gegevens welke wél in de traditionele publicatiestukken staat vermeld, maar niet in de XBRL jaarstukken; B. Kwaliteitsverbetering (+ 5%) van de informatie inzake gegevens welke niet in de traditionele 27

publicatiestukken staat vermeld, maar wél in de XBRL jaarstukken ; C. Kwaliteitsverslechtering (- 12%) van de informatie inzake gegevens welke niet juist of niet volledig worden overgenomen in de XBRL jaarstukken. Bovenstaande wijzigingen (kunnen) worden veroorzaakt door een drietal voor XBRL kenmerkende risico’s. Het betreft hier het risico van een onvolledige taxonomie, onvolledige tagging en/of foutief gebruik van de rapportage software. De onvolledigheid van de taxonomie is vastgesteld door middel van toetsing van de ontbrekende informatie-elementen aan de geldende taxonomie. Hieruit blijken een viertal hiaten, waardoor financiële informatie gedurende de conversie verloren is gegaan. Middels interview van zowel de XBRL-projectgroep van zowel de informatieverschaffer als die van de softwareleverancier blijkt dat de volledigheid van de tagging niet te waarborgen valt. De onvolledigheid van de tagging kan ertoe leiden dat informatie is komen te vervallen gedurende de conversie. Echter, omdat foutief gebruik van de software eveneens is vastgesteld kan niet met voldoende zekerheid worden gesteld welke van deze twee hebben geleid tot het vervallen van de overige informatieelementen, welke wel waren opgenomen in de taxonomie. Het foutieve gebruik van de software is vastgesteld door de softwareleverancier. Deze merkte op dat in de rapportages informatie-elementen waren opgenomen, welke niet in de standaard XBRL-template zijn opgenomen. Door deze constatering blijkt informatie aan de rapportages wordt toegevoegd, dan wel dat opgenomen informatie niet overeenstemt met de papieren informatie.

26

Om in vakjargon te spreken: “Door middel van interview is de opzet van de maatregelen van AO/IB beoordeeld. Voor zover niet uit het onderzoek blijkt, is geen verder onderzoek verricht naar het vaststellen van het bestaan en het toetsen van de werking van de beheersingsmaatregelen.” 27 Kanttekening bij deze kwaliteitsverbetering is wel dat de juistheid en/of volledigheid van deze aanvullende informatie niet is vastgesteld.

79



In tabel 7.2 is een foutenmatrix opgenomen welke een overzichtelijk geheel geeft van de bevindingen van het tweede gedeelte van het onderzoek. Tabel 7.2 Foutenmatrix: “What went wrong?” Risico

Onvolledige taxonomie Gebruik onjuiste taxonomie Manipulatie van de taxonomie Gebruik van foutieve rapportage software Foutieve implementatie rapportage software Onjuiste tagging Onvolledige tagging Foutief gebruik rapportage software Technisch incorrecte instances Manipulatie van gegevens bij uitwisseling Gebruik van foutieve viewer Foutieve implementatie viewer software Foutief gebruik van viewer Gebruik van foutieve stylesheet (foutief gebruik van stylesheet)

V = risico is afgedekt




X V V V V 0 0 V V V V V

V V V V V X V V V V -

V V V V V X V V V V V

0 = risico slechts beperkt afgedekt

X = risico is oorzaak afwijkingen

- = niet van toepassing

Om dit onderzoek niet te beperken tot slechts de onderzochte rapportageketen is in bijlage 4 een risicobeheersingmatrix opgenomen, welke als leidraad kan worden gehanteerd voor de verdere ontwikkelingen en implementatie van een goed werkend XBRL-rapportageproces.

7.4.

Voorbehouden aan het onderzoek

Zoals al in de inleiding van het onderzoek is opgemerkt zijn er aan het onderzoek een aantal voorbehouden verbonden. Deze voorbehouden zijn inherent aan het onderzoek en aan de fase van implementatie waarin XBRL zich ten tijde van het onderzoek bevond. Hieronder zal een opsomming worden gegeven waarvoor de resultaten van het onderzoek nadrukkelijk NIET kunnen worden gebruikt. 1. De eindscores van zowel de papieren als de XBRL-publicatiestukken dienen niet te worden gezien als rapportcijfer voor de kwaliteit van de informatie. De scores dienen alleen te worden gezien ten opzichte van de andere scores, waarbij slechts een conclusie kan worden getrokken over een kwaliteit toe- of afname;

80



2. Voor het onderzoek is slechts een analyse gemaakt van de afgelegde workflow van XBRL publicatiestukken van één accountantskantoor. De bevindingen van het onderzoek zijn derhalve niet representatief voor de XBRL-rapportageketen, maar kunnen slechts gebruikt worden als indicatoren en attentiepunten waar het ook bij andere intermediairs mis zou kunnen gaan; 3. Het sluitstuk van het onderzoek, een risicobeheersingmatrix gebaseerd op bevindingen uit de theorie en de praktijk, vertegenwoordigd slechts de minimaal te nemen maatregelen om de vernieuwde rapportageketen minimaal te kunnen beheersen. Uitbreidingen op deze matrix hoeven daarom niet te worden geschroomd.

7.5.

Slotbeschouwing

Dit onderzoek is als zodanig slechts een eenmalige exercitie geweest. Er bestaat geen voornemen om een dergelijk onderzoek jaarlijks uit te voeren, waarmee een eventuele voortgang zou kunnen worden geanalyseerd. Dit houdt echter niet in dat deze ontwikkelingen niet gevolgd dienen te worden of dat de ontwikkelingen op XBRL-gebied als verwaarloosbaar dienen te worden gezien. In tegendeel zelfs. De ontwikkeling van XBRL in Nederland zit momenteel in een stroomversnelling en het is niet zo zeer de vraag meer “of” XBRL ooit als rapportage standaard zul fungeren, maar meer een vraag “wanneer” de doorbraak verwacht wordt. Ik hoop daarom ten zeerste dat ik met dit onderzoek een bijdrage kan leveren aan de ontwikkeling op het gebied van XBRL en dat de bij het Nederlands Taxonomie Project betrokken personen en instanties deze trend zullen voortzetten.

81



Bronvermelding Bakhuizen, P en J.L.M. van Eekelen (2002), XBRL, één taal voor verslaggeving in de 21e eeuw, Accountant-Adviseur, nr. 3, maart 2002 (pagina 1-7); Baldwin, Amelia A., Carol E. Brown, Brad S. Trinkle (2006), XBRL: An Impacts Framework and Research Challenge, Jounal of emrging technologies in accounting, vol 3., 2006 (pages 97-116); Beckman, H. (2006), Checklist jaarrekening 2006; Toepassing van de jaarrekeningvoorschriften Titel 9 Boek 2 BW; Editie 2006, Kluwer; Bortiz, J.E. and G. No Wong, (2004) Assurance Reporting for XML-Based Information Services: XARL (Extensible Assurance Reporting Language), Canadian Accounting Perspectives (CAP) Forum on E-business, Vol. 3, No. 2 (pagina 207-233); Brown, F, and M. Willis (2003), XBRL: Revolutionizing the corporate reporting supply chain, Financial Excutive, may 2003 (page 70-72); Deloitte (2005), Handboek Externe Verslaggeving 2006, Hoofdstuk 2: Algemene Grondslagen (pagina 25-43); Dijk, Bert van (2002), Elke ‘stakeholder’ zijn eigen financiële rapport, Het financieel dagblad, 28 mei 2002; Farewell, Stephanie M. (2006), An introduction to XBRL through the Use of Research and Technical Assignments, Journal of information systems, Sarasota 2006, Vol. 20, no. 1 (pagina 161168); Federal Financial Insitutions Examination Council (2006), Improved business process through XBRL: A use case for business reporting¸ www.ffiec.gov; GBNED, Onderzoeksbureau (2007), Minister Donner verslikt zich in XBRL: geen beloofde administratieve lastenverlichting in 2007, Coevoorden, 26 juni 2007, www.gbned.nl; Geijtenbeek, W, en A. van Pijkeren (2007), XBRL: droom of werkelijkheid?, Spotlight, jaargang 14, uitgave 4 (pagina 19-22);

82



Haas, M. de (2002), eXtensible Business Reporting Language: e-Reporting?, Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 76e jaargang, nummer 4, april 2002 (pagina 183-187); Haas, M. de, en M. Noordzij (2002), XML integratie en standaardisatie, Ten Hagen Stam Uitgevers, ISBN-10 9044005286 (pagina 67-69); Het Nederlandse Taxonomie Project, Convenant van samenwerking tussen overheid en markt over gebruik van de Nederlandse XBRL-taxonomie, zie www.xbrl-ntp.nl; Hilvoorde, M.P.A. van (2008), De beheersing van de XBRL-rapportageketen, Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 82e jaargang, nummer 6, juni 2008 (pagina 280-289); Hoogendoorn, M.N. en G.M.H. Mertens (2001), Kwaliteit van de financiële verslaggeving in Nederland, Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, oktober 2001 (pagina 406-416); Hoogendoorn, M.N. en G.M.H. Mertens (met medewerking van I.H.C. Bijl, M.T. van den Ende en M. Pronk) (2001), Kwaliteit van de financiële verslaggeving in Nederland, Kluwer/Limperg Instituutreeks, ISBN 90-200-24444-2; Kamers van Koophandel, KvK-FRIS: Eisen aan en toelichting op gebruik XBRL instances voor het deponeren van jaarrekening gebaseerd op NT versie 2.0, Versie 2.0; 6 december 2007; Kieft, R.M. (2008), XBRL op weg naar brede invoering, Finance & Control, Kluwer, april 2008, e

nummer 2, 7 jaargang (pagina 23-27); Knoops, C.D. (2001), Het meten van de kwaliteit van de financiële verslaggeving (een methodologische beschouwing), Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, oktober 2001 (pagina 431-441); Kogan, A, M.A. Vasarhelyi and M.G. Alles (2004), Principles of Analytic Monitoring for Continuous Assurance, Journal of emerging technologies in accounting, Vol. 1 (Pages 1-21); Koning, W.F. de (2000), Bestuurlijke informatieverzorging, in het bijzonder informatiecontrole…, Oratie, (pagina 17-20); Koninklijke

NIVRA

(2007),

Het

digitaal

deponeren

van

jaarrekeningen

met

een

accountantsverklaring in XBRL-formaat, www.nivra.nl; Koninklijke NIVRA / XBRL Nederland (2007), XBRL, de stand van zaken, november 2007;

83



Logica CMG, Whitepaper XBRL: Stroomlijning van de financiële rapportageketen met XBRL, www.logicacmg.com; Louwrier, E, H.P.A.J. Langendijk en M.N. Hoogendoorn (1997), De kwaliteit van de externe verslaggeving van kleine B.V.’s in Nederland: een vergelijking in de tijd, Accountant-Adviseur, nr. 7/8, juli augustus 1997 (pagina 39-43); Mantelaers,

Eric

J.H.J.

(2005),

Kleine

rechtspersonen

vrijstellen

van

publicatieplicht,

Accountancynieuws, nr. 10, 20 mei 2005 (pagina 8-9); Pasmooij, J, en Bill Swirsky (2006), Interactive data: The impact on assurance (new challenges for the audit profession), www.xbrl.org, November 2006; Raad voor de Jaarverslaggeving (2005), Richtlijnen voor de jaarverslaggeving (voor kleine rechtspersonen), jaareditie 2005, Kluwer, A1 tot en met B18 (pagina 23-227); Raad voor de Jaarverslaggeving (2006), Richtlijnen voor de jaarverslaggeving (voor grote en middelgrote rechtspersonen), jaareditie 2006, Kluwer, Richtlijn 115: Criteria voor opname en vermelding van gegevens (pagina 25-40); Romney and Steinbart (2003), XBRL: An IT Opportunity to Improve Financial Reporting, Accounting information systems, 9th edition, Prentice Hall, ISBN 0-13-049541-7 (pagina 547-549); RR Donnelley team (2006), XBRL Reference guide: Providing General Guidance for the Application and Conversion Capabilities of XBRL, 2006 Edition; Scott, William R. (2003), Chapter 1: Introduction, Financial Accounting Theory, Third Edition, Prentice Hall, ISBN 0130655775 (pagina 1-13); Scott, William R. (2003), Chapter 4: Efficient Securities Markets, Financial Accounting Theory, Third Edition, Prentice Hall, ISBN 0130655775 (pagina 91-130); Semansys Technologies (2005), XBRL en toegevoegde waarde, www.semansys.com; Sinnett, William M. (2007), Ask FERF About…XBRL, Financial Executive, march 2007 (page 65);

84



Starreveld, R.W., H.B. de Mare en E.J. Joëls (1988), Hoofdstuk XIII: Kwaliteitsaspecten van informatie, bestuurlijke informatieverzorging, deel 1, Samson, 2e herziene druk, 1988, ISBN 9014034822 (pagina 292-303); Stichting XBRL Nederland (2006), XBRL taxonomieën voor beginners en doeners, augustus 2006; Vreeburg, T. en H. Verkruijsse (2004), Web Enabled Business Reporting, De invloed van XBRL op het verslaggevingsproces, Ernst & Young, Kluwer 2004, www.ey.nl.

Websites (aan te raden voor:) Algemene kennisontwikkeling

Software

www.xbrl-ntp.nl

www.fujitsu.com

www.xbrl.org

www.semanys.com

www.edgar-online.com

www.rivetsoftware.com

www.rjnet.nl

www.Altova.com

www.wikipedia.nl

www.ubmatrix.com

www.google.nl

www.finan.nl

www.kvk.nl www.nivra.nl xbrl.rienks.biz

85



Verklaring van authenticiteit Ik heb dit referaat zelfstandig geschreven en ik heb geen teksten overgenomen uit andere referaten, verslagen, scripties, overige geschriften en literatuur, zonder de bron eenduidig te hebben vermeld. De inhoud van dit referaat komt, voor wat betreft de feiten, met uitzondering van in het kader van anonimisering gefingeerde bedrijfsgegevens en verrichte werkzaamheden, geheel overeen met de werkelijkheid. De door mij uitgevoerde werkzaamheden zijn daadwerkelijk door mij verricht. Handtekening

Iman Rijnberg

86



Bijlage 1: Bronnen voor kwaliteitscriteria De door Hoogendoorn en Mertens gehanteerde bronnen voor kwaliteitscriteria zijn: •

nationale en internationale weten regelgeving;

•

internationale studierapporten; en

•

criteria voor verslaggevingprijzen.

De onderzochte nationale en internationale weten regelgeving zijn: •

Nederland: - Burgerlijk Wetboek, deel 2, Titel 9; - Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving.

•

Europese Unie: - Vierde Richtlijn; - Zevende Richtlijn.

•

International Accounting Standards Committee: - International Accounting Standards (IAS).

•

Verenigde Staten (US GAAP).

•

Verenigd Koninkrijk (UK GAAP).

Als uiteindelijke basis voor het samenstellen van de totaalset van kwaliteitscriteria is de weten regelgeving per 1 januari 1998 gekozen. De set van kwaliteitscriteria werd nog eenmaal geactualiseerd per 31 december 1998 voor wat betreft de IAS. De bestudeerde internationale studierapporten zijn: •

The Corporate Report (Institute of Chartered Accountants in England and Wales, 1975).

•

Making Corporate Reports Valuable (The Institute of Chartered Accountants of Scotland, 1988.

•

The Future Shape of Financial Reports (The Institute of Chartered Accountants in England and Wales and The Institute of Chartered Accountants of Scotland, 1991).

•

Improving Business Reporting – a customer focus; meeting the information needs of investors & creditors (‘Jenkins Report’) (American Institute of Certified Public Accountants, 1994.

•

Information to be Included in the Annual Report to Shareholders (The Canadian Institute of Chartered Accountants, 1991).

•

International Accounting and Auditing Trends (Center for International Financial Analysis & Research (CIFAR), 1989).

De volgende verslaggevingprijzen geanalyseerd: •

The Annual Report Awards (Australië).

•

Annual Report Awards (Canada).

•

Henri Sijthoffprijs (Nederland).

•

The Annual Report Award (Nieuw Zeeland).

•

Award for Excellence in Corporate Reporting (Verenigde Staten).

•

Merkurpreis (Zwitserland).

•

Prijs voor de beste financiële informatie (European Federation of Financial Analysts).

87



Bijlage 2: Overzicht informatie-elementen Algemeen

Gemiddelde eindscore Papier

XBRL

1 De naam van de rechtspersoon.

100,00%

100,00%

2 De statutaire vestigingsplaats van de rechtspersoon.

100,00%

100,00%

3 Het adres van de rechtspersoon.

20,00%

0,00%

4 Een beschrijving van de belangrijkste activiteiten van de

23,33%

0,00%

rechtspersoon.

Immateriële vaste activa 5 Totaal.


XBRL

100,00%

100,00%

100,00%

5,26%

6 Wettelijke reserve kosten onderzoek en ontwikkeling. 7 Uiteenzetting bij waardering tegen actuele waarde op (im)materiele vaste activa en voorraden: wijze van bepaling vervangingswaarde, bedrijfswaarde of opbrengstwaarde. 8 Uiteenzetting afschrijvingsmethoden. 9 Economische levensduur als afschrijvingsbasis behoudens

75,00%

50,00%

100,00%

100,00%

0,00%

0,00%

100,00%

0,00%

maximaal 5 jaar voor geactiveerde kosten van oprichting en aandelenuitgifte. 10 Goodwillafschrijving over meer dan 5 jaar uiteenzetting redenen. 11 Goodwillafschrijving over meer dan 5 jaar afschrijvingsduur. 12 Jaarafschrijving voor redelijk deel op geactiveerde disagio op opgenomen leningen tot aflossing. 13 Afboeking ineens ten laste van winsten verliesrekening dan

0,00%

wel voorzover activering afschrijving over verwachte afschrijvingsduur. 14 Bij gekochte goodwill door verwerving aandelen: Activering

66,67%

100,00%

met afschrijving over verwachte gebruiksduur ten laste van winsten verliesrekeningen of afboeken ineens ten laste van winst en verliesrekening of afboeking ineens ten laste van vrije reserves. 15 Overige verworven goodwill: Afschrijvingen over verwachte gebruiksduur ten laste van winst en verliesrekening. 16 Duurzame waardedaling. 17 Niet toegestane tijdelijke waardedaling. 18 Redenen en factoren die een significante rol spelen bij de bepaling van de afschrijvingstermijn van immateriële vaste activa op langer dan 20 jaar. 19 De omschrijving, boekwaarde en de resterende levensduur van iedere individuele post die van groot belang is voor de rechtspersoon. 20 Verplichtingen uit hoofd van de verwerving van immateriële vaste activa.

88



21 De boekwaarde van de immateriële vaste activa met beperkte eigendomsrechten of van immateriële vaste activa die als zekerheid is gesteld voor schulden. Gemiddelde eindscore


Papier

22 De wijze van verwerking van kosten van herstel en kosten van

XBRL

5,26%

15,79%

0,00%

0,00%

24 Totaal.

100,00%

100,00%

25 Het bestaan en de aard van beperkingen op eigendom.

100,00%

0,00%

groot onderhoud. 23 Het totaal te verwachten bedrag aan kosten van herstel, indien de een voorziening OH is gevormd.

26 Het bedrag vaan contractuele investeringsverplichtingen inzake materiële vaste activa. 27 De verwerking en waardering van onroerend goed.

100,00%

5,26%

28 Uiteenzetting afschrijvingsmethoden.

100,00%

100,00%

29 Bedrag aan duurzame waardedaling. 30 Niet toegestane tijdelijke waardedaling. Gemiddelde eindscore


Papier

XBRL

31 Opgaven van het bestaan van nevenvestigingen en van landen van nevenvestigingen, alsmede handelsnaam, indien deze afwijkt van de naam van de rechtspersoon. 32 Totaal. 33 Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter

100,00%

100,00%

100,00%

33,33%

100,00%

6,67%

100,00%

10,00%

6,67%

0,00%

100,00%

0,00%

20% kapitaal wordt

verschaft, naam. 34 Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter

20% kapitaal wordt

verschaft, woonplaats. 35 Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter

20% kapitaal wordt

verschaft, % verschaft kapitaal. 36 Lijst van gehouden belangen in maatschappijen waaraan rechtstreeks of samen met een dochter

20% kapitaal wordt

verschaft, eigen vermogen en resultaat van de ten minste 20%belangen. 37 Indien boekwaarde hoger dan actuele waarde, vermelding boekwaarde. 38 Indien boekwaarde hoger dan actuele waarde, vermelding actuele waarde. 39 Indien boekwaarde hoger dan actuele waarde, vermelding reden van niet-afwaardering. 40 Indien boekwaarde hoger dan actuele waarde, vermelding aanwijzingen gegrondheid niet-afwaardering. 41 Duurzame waardedaling.

89



42 Aanvullende toelichting inzake het geen rekening houden met tijdelijke waardedaling. 43 Vermelding gehanteerde variant vermogensmutatiemethode. 44 Vermelding gegronde reden afwijking van verplichte vermogensmutatiemethode.

Voorraden 45 Totaal.


XBRL

83,33%

83,33%

46 De waardering en resultaatneming van OHW.

100,00%

0,00%

47 De verwerking en waardering van voorraden.

100,00%

20,00%

Vlottende activa


XBRL

48 Indien waardering van ter beurze genoteerde effecten tegen marktwaarde geschiedt, dient het effect ten opzichte van vermogen en resultaat ten opzichte van waardering tegen verkrijgingprijs te worden toegelicht. 49 Totaal vlottende vorderingen

100,00%

100,00%

50 Totaal vlottende effecten

100,00%

100,00%

10,71%

0,00%

50,00%

0,00%

51 Vermelding vordering met looptijd > 1 jaar (totaal). 52 Overlopende activa totaal (tenzij opgenomen onder vlottende vorderingen). 53 Indien effecten tegen verkrijgingprijs zijn gewaardeerd en de marktwaarde van de effecten is hoger, dan wordt in de toelichting deze hogere marktwaarde vermeld. 54 Bij vlottende activa tot markwaarde indien lager dan boekwaarde of andere lagere waarde indien dienstig wettelijk vereist inzicht. 55 Bij vlottende activa redelijkerwijs te voorziene buitengewone waardedaling op korte termijn.

Liquide middelen 56 Totaal.

Eigen vermogen

Gemiddelde eindscore Papier 100,00%

XBRL 100,00%


XBRL

57 Bij prioriteitsaandelen ook het aantal vermelden en, indien toebehorend aan rechtspersoon, namen van bestuurders van die rechtspersoon. 58 Vermelding van zakelijke inhoud rechtshandelingen in boekjaar inzake storting op aandelen anders dan geld. 59 Totaal. 60 Geplaatst kapitaal.

100,00%

96,67%

96,67%

93,33%

61 Agio.

100,00%

100,00%

62 Herwaarderingsreserve.

100,00%

50,00%

85,71%

85,71%

63 Wettelijke reserves (gesplitst naar aard).

90



64 Statutaire reserves. 65 Overige reserves. 66 Onverdeelde winst. 67 Ingehouden deel van het jaarresultaat.

100,00%

50,00%

96,55%

93,10%

100,00%

0,00%

62,07%

33,33%

100,00%

0,00%

100,00%

6,67%

68 Geplaatst kapitaal, indien aandelen niet zijn volgestort. 69 Indien jaarrekening in vreemd valuta, kapitaal in euro en eindkoers waartegen kapitaal in euro is omgerekend in vreemd valuta. 70 Verschillen tussen eigen vermogen volgens enkelvoudige jaarrekening en dat volgens geconsolideerde balans. 71 Aandeel derden in geconsolideerd groepsvermogen. 72 Verloopoverzicht per post van herwaarderingsreserve. 73 Vermelding van wijze van stortingen in het boekjaar, opeisbaar of vrijwillig. 74 Vermelding van, voor zover niet al uit verloopoverzichten blijkt, aantal geplaatste aandelen per bedrag en soort. 75 Vermelding van, voor zover niet al uit verloopoverzichten blijkt, aantal en bedrag van tijdens boekjaar geplaatste aandelen. 76 Vermelding van, voor zover niet al uit verloopoverzichten blijkt, aantal en bedrag gehouden eigen aandelen/certificaten (incl. groepsmaatschappijen). 77 Vermelding van, voor zover niet al uit verloopoverzichten blijkt, op welke post van de reserves eigen aandelen / certificaten in mindering zijn gebracht. 78 Vermelding van gegevens omtrent individuele transacties in eigen aandelen en certificaten indien N.V., iedere verwerving. 79 Vermelding van gegevens omtrent individuele transacties in eigen aandelen en certificaten indien N.V., iedere vervreemding. 80 Vermelding van gegevens omtrent individuele transacties in eigen aandelen en certificaten indien N.V., overeengekomen prijs. 81 Vermelding van gegevens omtrent individuele transacties in eigen aandelen en certificaten indien N.V., redenen verwerving. 82 Vermelding van gegevens omtrent individuele transacties in eigen aandelen en certificaten indien N.V., aantal. 83 Vermelding van gegevens omtrent individuele transacties in eigen aandelen en certificaten indien N.V., nominaal bedrag. 84 Vermelding van gegevens omtrent individuele transacties in eigen aandelen en certificaten indien N.V., gedeelte kapitaal. 85 Gegevens omtrent in pand genomen eigen aandelen / certificaten N.V., aantal. 86 Gegevens omtrent in pand genomen eigen aandelen / certificaten N.V., soort. 87 Gegevens omtrent in pand genomen eigen aandelen / certificaten N.V., nominaal bedrag. 88 Gegevens van op grond van art. 5:98 lid 5 ten behoeve van werknemers verkregen eigen aandelen/certificaten, indien N.V., aantal.

91



89 Gegevens van op grond van art. 5:98 lid 5 ten behoeve van werknemers verkregen eigen aandelen/certificaten, indien N.V., soort. 90 Gegevens van op grond van art. 5:98 lid 5 ten behoeve van werknemers verkregen eigen aandelen/certificaten, indien N.V., nominaal bedrag. 91 Namen houders bijzondere statutaire zeggenschapsrechten en de aard van deze. 92 Winstbewijzen en de aard van deze.

Voorzieningen

0,00%

0,00%


XBRL

93 Totaal.

100,00%

94,44%

94 De verwerking en waardering van voorzieningen.

100,00%

31,58%

Schulden 95 Bedrag van lang- en kortlopende schulden waarvoor


XBRL

100,00%

0,00%

100,00%

20,00%

97 Totaal langlopende schulden.

100,00%

90,00%

98 Totaal kortlopende schulden.

100,00%

96,67%

100 Vermelding totaal > 5 jaar.

50,00%

0,00%

101 Vermelding rentevoet langlopende leningen.

30,00%

0,00%

102 Vermelding vorm van zekerheden in totaal.

100,00%

16,67%

103 materiële vaste activa die als zekerheid dienen voor

100,00%

0,00%

104 Vermelding afzonderlijk jegens groepsmaatschappijen.

100,00%

0,00%

105 Vermelding afzonderlijk jegens buiten de groep staande

100,00%

0,00%

toezeggingen tot het stellen, respectievelijk tot het niet stellen van zakelijke zekerheden zijn gedaan, voor zover noodzakelijk voor het wettelijke vereiste inzicht (totaal). 96 Bedrag van lang- en kortlopende schulden waarvoor zakelijke zekerheden zijn gesteld.

99 Totaal overlopende passiva.

verplichtingen.

verbonden partijen. 106 Vermelding toezeggingen ter zake zekerheden, al dan niet voorwaardelijk, voorzover noodzakelijk voor het wettelijk vereiste inzicht.



XBRL

107 Vermelding van netto omzet t.o.v. vorig jaar.

0,00%

0,00%

108 Vermelding loon en salariskosten: lonen en salarissen.

5,00%

0,00%

109 Vermelding loon en salariskosten: pensioenlasten.

5,00%

0,00%

110 Vermelding loon en salariskosten: overige sociale lasten.

5,00%

0,00%

100,00%

100,00%

86,67%

100,00%

111 Het moment van verwerken van baten. 112 Uiteenzetting resultaatberekeningsgrondslagen (algemeen). 113 Vermelding geactiveerde rente in vervaardigingprijs.

0,00%

92



114 Netto-omzet.

0,00%

53,33%

115 Wijzigingen gereed product en OHW.

0,00%

0,00%

116 Geactiveerde productie eigen bedrijf.

0,00%

0,00%

117 Overige bedrijfopbrengsten.

0,00%

0,00%

118 Grond- en hulpstoffen.

0,00%

0,00%

119 Uitbesteed werk/ andere externe kosten.

0,00%

0,00%

120 Afschrijvingen totaal.

0,00%

0,00%

121 Afschrijving immateriële vaste activa.

0,00%

0,00%

122 Afschrijving materiële vaste activa.

0,00%

0,00%

123 Overige waarderveranderingen totaal.

0,00%

0,00%

124 Overige waardeveranderingen immateriële vaste activa.

0,00%

0,00%

125 Overige waardeveranderingen materiële vaste activa.

0,00%

0,00%

126 Bijzondere waardeverminderingen vlottende activa.

0,00%

0,00%

127 Overige bedrijfskosten.

0,00%

0,00%

128 Dividenden uit deelnemingen (indien waardering

0,00%

0,00%

0,00%

0,00%

130 Andere rentebaten en soortgelijke opbrengsten.

0,00%

0,00%

131 Waardeverandering van vorderingen die tot de vaste activa

0,00%

0,00%

132 Rentelasten en soortgelijke kosten.

0,00%

0,00%

133 Resultaat gewone bedrijfsuitoefening voor belastingen.

0,00%

0,00%

134 Belastingen resultaat gewone bedrijfsuitoefening.

0,00%

0,00%

135 Aandeel in winst/verlies van deelneming

0,00%

0,00%

136 Resultaat gewone bedrijfsuitoefening na belastingen.

0,00%

0,00%

137 Buitengewone baten.

0,00%

0,00%

138 Buitengewone lasten.

0,00%

0,00%

139 Belastingen buitengewoon resultaat.

0,00%

0,00%

140 Buitengewoon resultaat na belastingen.

0,00%

0,00%

141 Aandeel derden in geconsolideerd groepsresultaat.

0,00%

0,00%

142 Resultaat na belastingen.

0,00%

0,00%

149 Vermelding van waardeverminderingen van vaste activa.

100,00%

0,00%

150 Vermelding van terugnemingen van eerder genomen

100,00%

0,00%

verkrijgingprijs of actuele waarde). 129 Opbrengst van andere effecten en vorderingen die tot vaste activa behoren.

behoren en van effecten.

(vermogensmutatiemethode).

143 Vermelding per post van het deel van de financiële baten en lasten uit de verhouding met groepsmaatschappijen. 144 Vermelding per post van het deel van de financiële baten en lasten uit de verhouding met buiten de groep staande verbonden maatschappijen. 145 Toelichting aard en omvang buitengewone baten en lasten. 146 Toelichting aard en omvang nagekomen baten en lasten. 147 Vermelding van waardeverminderingen van vlottende activa. 148 Vermelding van terugnemingen van eerder genomen waardeverminderingen van vlottende activa.

waardeverminderingen van vaste activa. 151 Afzonderlijke post voor vrijval herwaarderingsreserve op de winst en verliesrekening (indien ten gunste van het resultaat).

93



Consolidatie


XBRL

152 Lijst van geconsolideerde belangen en door geconsolideerde eenheid gehouden belangen met als indeling door integraal geconsolideerde maatschappijen en hun dochtermaatschappijen gehouden kapitaalbelangen vanaf 20% (voorzover niet reeds vermeld): naam, woon 153 Lijst van geconsolideerde belangen en door geconsolideerde eenheid gehouden belangen met als indeling niet-geconsolideerde respectievelijk tegen eigen vermogenwaarde opgenomen dochtermaatschappijen zonder rechtspersoonlijkheid: naam, woonplaats, reden van 154 Lijst van geconsolideerde belangen en door geconsolideerde eenheid gehouden belangen met als indeling tegen eigen vermogenswaarde gewaardeerde deelnemingen: naam, woonplaats, % -kapitaalverschaffing, reden van niet-consolidatie, indien sprake van dochtermaatschappij 155 Toegestaan: joint ventures met niet-groepsmaatschappij alleen volgens proportionele methode, mits met consolidatie wordt voldaan aan het wettelijke vereiste inzicht. 156 Naam en woonplaats van hoofd van de groep.

85,71%

0,00%

157 Naam, woonplaats en plaats van verkrijgen van de openbaar gemaakte geconsolideerde jaarrekening van elk bovenliggen consoliderende maatschappij. 158 Lijst van geconsolideerde belangen en door geconsolideerde eenheid gehouden belangen met als indeling voor integraal geconsolideerde maatschappijen, naam, woonplaats, %kapitaalbelang, reden van consolidatie. 159 Lijst van geconsolideerde belangen en door geconsolideerde eenheid gehouden belangen met als indeling afzonderlijke toepassing van art. 2:403. 160 Lijst van geconsolideerde belangen en door geconsolideerde eenheid gehouden belangen met als indeling van proportioneel geconsolideerde maatschappijen: naam, woonplaats, %kapitaalbelang, reden van proportionele consolidatie. 161 Vermelding gemiddeld totaal aantal werknemers integraal geconsolideerde maatschappijen. 162 Vermelding gemiddeld aantal werknemers integraal geconsolideerde maatschappijen ingedeeld naar bedrijvigheid. 163 Vermelding gemiddeld aantal werknemers integraal geconsolideerde maatschappijen werkzaam in het buitenland. 164 Vermelding loon en salarissen integraal geconsolideerde maatschappijen. 165 Vermelding pensioenlasten integraal geconsolideerde maatschappijen. 166 Vermelding sociale lasten integraal geconsolideerde maatschappijenoverige. 167 Vermelding gemiddeld totaal aantal werknemers proportioneel geconsolideerde maatschappijen.

94



168 Vermelding gemiddeld aantal werknemers proportioneel geconsolideerde maatschappijen ingedeeld naar bedrijvigheid. 169 Door groepshoofd eigen financiële gegevens en die van groepsmaatschappijen en van rechtspersonen waarop hij overheersende zeggenschap kan uitoefenen of centrale leiding heeft volgens integrale consolidatiemethode, behoudens te verwaarlozen betekenis. 170 Door tussenhoudster rechtspersoon eigen financiële gegevens en die van andere onder hem vallende groepsmaatschappijen en van andere rechtspersonen waarop hij overheersende zeggenschap kan uitoefen of central leiding heeft volgens integraal consolidatie met 171 Additionele informatie mits van toepassing, vermelding van gegronde indien in geconsolideerde jaarrekening andere grondslagen dan in enkelvoudige jaarrekening van de consoliderende rechtspersoon wordt gebruikt. 172 Additionele informatie in geval van een buitenlands medegroepshoofd, indien betrokken buitenlands groepsdeel naar buitenlandsrecht in de consolidatie is opgenomen: uiteenzetting invloed op vermogen en resultaat. 173 Balansdatum: dezelfde als van enkelvoudige jaarrekening. 174 Indien er belangen van derden in geconsolideerde maatschappijen zijn, vermelding in de geconsolideerde jaarrekening: aandeel belangen derden in geconsolideerd vermogen. 175 Indien er belangen van derden in geconsolideerde maatschappijen zijn, vermelding in de geconsolideerde jaarrekening: aandeel belangen derden in geconsolideerd resultaat. 176 Indien waardeverschil bij eerste consolidatie, vermelding in geconsolideerde jaarrekening verschil. 177 Indien waardeverschil bij eerste consolidatie, vermelding in geconsolideerde jaarrekening berekeningswijze. 178 Lijst van geconsolideerde maatschappijen en door hen gehouden belangen. 179 Uiteenzetting consolidatie grondslagen.

100,00%

16,67%

180 Uiteenzetting waarderingsgrondslagen indien geconsolideerd afwijkend, redenen vermelding in geconsolideerde jaarrekening. 181 Uiteenzetting resultaatberekeningsgrondslagen indien geconsolideerd afwijkend, redenen vermelding in geconsolideerde jaarrekening. 182 Uiteenzetting invloed op vermogen en resultaat, indien de rechtspersoon, samen met een buitenlandse rechtspersoon groepshoofd is en het buitenlandse groepsdeel overeenkomstig buitenlands recht in de consolidatie is opgenomen. 183 Verschillen tussen resultaat na belastingen volgens enkelvoudige V&W en dat volgens geconsolideerde winsten verliesrekening.

95



Fusies, overnames en afstotingen


XBRL

184 De boekwaarden per balansdatum van het totaal van de activa en het totaal van de posten van het vreemd vermogen die worden afgestoten of geliquideerd. 185 Acquisities of afstotingen en hun invloed op de cijfers. 186 Een beschrijving van de bedrijfsactiviteit die niet duurzaam wordt voortgezet. 187 Het tijdsip en de aard van de initiële gebeurtenis van het beëindiging van de bedrijfsactiviteiten. 188 Het tijdstip waarop of de periode waarin de beëindiging van bedrijfsactiviteiten zal zijn afgerond, voor zover bekend of te bepalen.

Afgeleide financiële instrumenten


XBRL

189 Vermelding aannames in gehanteerde modellen en technieken bij waardering tegen actuele waarde. 190 Vermelding per categorie instrument actuele waarde. 191 Vermelding per categorie instrument waardeverminderingen in w/vrekening. 192 Vermelding per categorie instrument waardeverminderingen in herwaarderingsreserve. 193 Vermelding per categorie instrument waardeverminderingen in vrije reserves. 194 Vermelding per categorie derivaat omvang en aard financieel instrument. 195 Vermelding per categorie derivaat van invloed zijnde voorwaarden op bedrag. 196 Vermelding per categorie derivaat van invloed zijnde voorwaarden op tijdstip. 197 De verwerking en waardering van financiële instrumenten en

100,00%

33,33%

0,00%

0,00%

beleggingen. 198 Uiteenzetting bij waardering tegen markwaarde van activa, zijnde de financiële instrumenten die opbrengsten opleveren, als belegging, als deze marktwaarde wordt benaderd. 199 Gehanteerde benaderingsmethode. 200 Bij benadering door contante waarde, de gemaakte aannames en gehanteerde rentevoet.

Risico' s samenhangend met financiële instrumenten


XBRL

201 Vermelding per categorie derivaat van invloed zijnde voorwaarden op zekerheid toekomstige kasstromen.

Belastingen 202 Uiteenzetting belastingbepalingsgrondslagen.

Gemiddelde eindscore Papier 100,00%

XBRL 100,00%

96



203 Uiteenzetting belastingbepalingsgrondslagen afzonderlijke vermelding of en op welke wijze rekening is gehouden met belastinglatentie over herwaarderingsreserve.

Leasecontracten 204 Voor operationele lease wordt in de toelichting de nominale


XBRL

100,00%

0,00%

waarde van de minimale leasebetalingen en een gemiddelde looptijd van deze verplichting vermeld. 205 Grond en gebouwen zijn op basis van afwijkende criteria afzonderlijk geclassificeerd. 206 De verwerking en waardering van lease.

Overheidssubsidies


XBRL

207 De verwerking en waardering van overheidssubsidies.

0,00%

208 De aard van verkregen subsidies en andere vormen van overheidssteun. 209 De wijze waarop andere vormen van overheidssteun in de jaarrekening zijn verwerkt. 210 De omvang van de in het verslagjaar in de jaarrekening verwerkte subsidies en andere vormen van overheidssteun, indien deze vermelding bijdraagt tot het inzicht dat de jaarrekening geeft. 211 De voorwaardelijke financiële verplichtingen die verband houden met het genoten ontwikkelingskrediet.

Vreemde Valuta


XBRL

212 Uiteenzetting valutakoers omrekeningsgrondslagen.

100,00%

0,00%

213 Uiteenzetting valutakoers omrekeningsgrondslagen met wijze

100,00%

0,00%

van verwerking koersverschillen.

Toelichting (overige informatie elementen) 214 De uiteenzetting over de verliesgevendheid en/of


XBRL

100,00%

0,00%

100,00%

6,67%

26,32%

0,00%

100,00%

66,67%

100,00%

0,00%

100,00%

73,33%

discontinuïteit van activiteiten. 215 Vermelding gemiddeld aantal werknemers totaal. 216 Vermelding gemiddeld aantal werknemers ingedeeld naar bedrijvigheid. 217 Vermelding gemiddeld aantal werknemers werkzaam in het buitenland. 218 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties totaal. 219 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk openstaande bedragen. 220 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk rentevoet.

97



221 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten

100,00%

0,00%

100,00%

0,00%

6,67%

0,00%

10,00%

0,00%

3,33%

0,00%

233 Uiteenzetting toepasselijk jaarrekeningregime.

80,00%

100,00%

234 Uiteenzetting waarderingsgrondslagen (algemeen).

96,67%

100,00%

0,00%

0,00%

en garanties met afzonderlijk bijzondere bepalingen. 222 Vermelding per categorie bestuurders: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk aflossingen. 223 Vermelding per categorie commissarissen: Leningen, voorschotten en garanties totaal. 224 Vermelding per categorie commissarissen: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk openstaande bedragen. 225 Vermelding per categorie commissarissen: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk rentevoet. 226 Vermelding per categorie commissarissen: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk bijzondere bepalingen. 227 Vermelding per categorie commissarissen: Leningen, voorschotten en garanties met afzonderlijk aflossingen. 228 Statutaire regeling omtrent de bestemming van het resultaat. 229 Wijze waarop het resultaat na belastingen wordt bestemd. 230 De doorslaggevende betekenis van bepaalde gebeurtenissen voor de interpretatie van de cijfers van de rechtspersoon. 231 Vergelijkende informatie in beschrijvende zin over voorafgaand boekjaar (bij afwijking). 232 Bij ontbreken accountantsverklaring, vermelding reden van ontbreken.

235 De inhoud van de pensioenregeling. 236 Indien gebruik wordt gemaakt van de mogelijkheid een toegezegde pensioenregeling te verwerken als toegezegde bijdrageregeling vermeldt de rechtspersoon dit feit in de toelichting alsmede de belangrijkste kenmerken / risico' s.



XBRL

237 Het totaalbedrag van de betalingen inzake vaste activa waartoe de rechtspersoon zich heeft verbonden. 238 In de toelichting wordt het totaalbedrag aan verplichtingen uit in- en verkoopcontracten betrekking hebbende op voorraden vermeld, indien deze verplichtingen in verhouding tot de normale bedrijfsomvang een abnormaal grote afname- of leveringsplicht inhoud 239 Totaalbedrag vaan langlopende verbintenissen tot het doen

100,00%

0,00%

100,00%

50,00%

93,33%

0,00%

van betalingen ter verkrijging van gebruiksrechten of andere rechten die niet in de balans zijn opgenomen. 240 Totaal van de aangegane waarborgverplichtingen / garantiestellingen / aansprakelijkheden. 241 Aangegane waarborgverplichtingen, afzonderlijk ten behoeve van groepsmaatschappijen.

98



242 Aangegane waarborgverplichtingen, afzonderlijk ten behoeve

66,67%

0,00%

100,00%

51,72%

van buiten de groep staande verbonden partijen. 243 Indeling naar de vorm van de geboden zekerheid.

Gebeurtenissen na balansdatum


XBRL

244 Gebeurtenissen na balansdatum met belangrijke financiële gevolgen voor de rechtspersoon en geconsolideerde maatschappijen, vermelding van de aard. 245 Gebeurtenissen na balansdatum met belangrijke financiële gevolgen voor de rechtspersoon en geconsolideerde maatschappijen vermelding van bedrag.

Stelselwijziging 246 Uiteenzetting redenen.


XBRL

100,00%

0,00%

247 Vermelding invloed op vermogen.

100,00%

0,00%

248 Vermelding invloed op resultaat.

100,00%

0,00%

99



Bijlage 3: Convenant Partners XBRL Overheid

Staat der Nederlanden Minister van Justitie Minister van Financiën

Uitvragende partij

Centraal Bureau voor de Statistiek Kamer van Koophandel Nederland Minister van Financiën (voor de Belastingdienst)

Beroeps- en serviceorganisaties College Belastingadviseurs Fiscount Accountantsadviseurs B.V. Full·Finance Consultants Koninklijk NIVRA Marco Polo Platform NFB

Ondernemersorganisaties

Koninklijke Vereniging MKB Nederland

Intermediairs

ABAB ACCON Belastingadviseurs B.V. Alfa Accountants en Adviseurs B.V. Afier accountants en bedrijfsadviseurs Arenthals Grant Thornton BDO CampsObers Holding B.V. Deloitte

ICT Dienstverleners

AccountView B.V. Adobe Systems Software Ireland Limited AFAS Asperion Astona Engineering Atos Origin AXIS software & advies Batavia Business Reporting Bedrijvendatabank B.V. Bedrijvenweb Nederland B.V. Business Excellence Partners B.V. CaseWare Nederland Cash Software B.V. CBBS B.V. Condor Solutions B.V. CoreFiling Limited Coyote Reporting, LLC. CreAim DecisionSoft Limited DigiNotar B.V. EA Taxscore Ltd Eikelboom & De Bondt IT Services B.V. European Business Process Institute B.V. Exact Software Nederland B.V. FINAN Financial Analysis (Findesk B.V.)

Minister voor Bestuurlijke Vernieuwing en Koninkrijksrelaties Staatssecretaris van Economische Zaken

Minister voor Bestuurlijke Vernieuwing en Koninkrijksrelaties (voor GBO.Overheid)

NOAB NOvAA SRA OASIS Tax-XML VLB XBRL International

Vereniging VNO-NCW

Ernst & Young Accountants ESJ Accountants & Belastingadviseurs B.V. GIBO Groep B.V. KPMG Holding N.V. Mazars Paardekooper Hoffman N.V. PricewaterhouseCoopers Accountants N.V. Van Elderen accountants & belastingadviseurs

FlexService Solutions Fujitsu Services B.V. Gemnet CSP B.V. Getronics PinkRoccade Nederland B.V. Grexx IBS Nederland B.V. Inventive Systems B.V. Kluwer Logica CMG Mamut Software B.V. MivarGroup PinkWeb Applications B.V. Pro Management Automatisering B.V Quadrant Software B.V. Reed Business Information Reeleezee B.V. Semansys Technologies B.V. SSC Diaz cv Twinfield International N.V. UBmatrix, Inc. Unit 4 Agresso Accountancy B.V. Van Aaken Automatisering B.V. Van Spaendonck Adm&Aut B.V. (loket.nl) Virtu Visionplanner

100



Bijlage 4: Risicobeheersingmatrix vanuit de praktijk Taxonomie: Onvolledige taxonomie




P: Inbouwen signaleringsfunctie voor nieuwe taxonomieën*

T: Beveiliging software brongegevens*


O: Structuur projectorganisatie O: Samenstelling projectgroep P: Voorschriften voor het komen tot een standaard


P: Versiebeheer samenhangende met de taxonomie versies* Manipulatie van de taxonomie



P: Adequaat versiebeheer*

O: Beperkte muteergerechtigden taxonomie P: Adequate selectieprocedure softwareleverancier T: Gebruik van Setup- of .exe-files (gebruik van wizards)


P: Verstrekken van gebruikershandleidingen Onjuiste/onvolledige tagging

O: Samenstelling projectgroep voor tagging van standaard rapportages* T: Gebruikersvriendelijkhei d van het pakket

O: Samenstelling werkgroep voor aanvullende tagging naar kantoorstandaarden* T: Beperkt aantal muteergerechtigden

T: Application control ter voorkoming van dubbele tagging* P: Verstrekken van gebruikershandleidingen Foutief gebruik van de rapportage software

T: Gebruikersvriendelijkhei d van het pakket




101





T: Gebruik van Setup- of .exe-files voor correcte installatie Validator P: Inbouwen signaleringsfunctie voor nieuwe taxonomieën en XSD schema’s*


P: Gebruik van bij naam en faam bekend staande Validator P: Integraal valideren van de ontvangen gegevens

P: Versiebeheer samenhangende met de taxonomie / XSD versies* P: Verstrekken van heldere gebruikershandleidingen Manipulatie van het instance document bij transport

T: Gebruik van voorgeprogrammeerde controletotalen en echocontrole


P: Adequate selectieprocedure softwareleverancier T: Gebruik van Setup- of .exe-files (gebruik van wizards)


P: Verstrekken van gebruikershandleidingen Foutief gebruik van viewer



P: Verstrekken van gebruikershandleidingen Gebruik van foutieve stylesheet / foutief gebruik van stylesheet O = Organisatorisch

T: Voorprogrammeren van standaard stylesheets T = Technisch

P: Gebruik van meerdere viewers en onderkennen van verschillen P = Procedureel

* =aanvullingen vanuit de praktijk

102

XBRL: Een onderzoek naar de informatiewaarde van XBRL-publicatiestukken van kleine rechtspersonen

Recommend Documents