Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven

MENDELOVA UNIVERZITA V BRNĚ PROVOZNĚ EKONOMICKÁ FAKULTA

Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven Diplomová práce

Vedoucí práce:

Vypracovala:

Dr. Ing. Jana Gláserová

Bc. Hana Zelenková

Brno 2010

Prohlášení Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma „Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven“ vypracovala samostatně za použití materiálů, které uvádím v seznamu použité literatury.

V Brně dne

...................................................

Poděkování Chtěla bych poděkovat Dr. Ing. Janě Gláserové za poskytnuté informace, odborné vedení a cenné rady při vypracování této diplomové práce.

Abstrakt Zelenková, H. Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven. Diplomová práce. Brno 2010

Tato diplomová práce je zaměřena na jednu z významných obecně uznávaných účetních zásad, a to na zásadu opatrnosti. Její uplatňování je sledováno u podnikatelských subjektů typu pojišťoven. Cílem práce je stanovení nejčastějších případů plynoucích z akceptování této zásady a následně jejich analýza na českém pojistném trhu a na vybrané pojišťovně. Důraz je kladen na technické rezervy a opravné položky jako základní nástroje při uplatňování této zásady. Klíčová slova: účetnictví, pojišťovna, zásada opatrnosti, opravné položky, technické rezervy.

Abstract Zelenková, H. Principle of prudence application at enterprises subjects types of insurance companies. Diploma thesis. Brno 2010

This diploma theses is focused on one of the most important generally accepted accounting principles which means principle of prudence. Its application is observed at enterprises subjects sort of insurance companies. The assessment of most frequent cases derivable from this principle and consequently their analysis on Czech insurance market are the aim of this diploma theses. The particular insurance company was evaluate as well. An emphasis was given on technical reserves and rectifying items as main tools at application of these principles. Keywords: accounting, insurance company, principle of prudence, item rectifying, technical reserves.

1.

Úvod...............................................................................................................................6

2.

Cíl a metodika................................................................................................................7

3.

Literární přehled ............................................................................................................8

3.1. Obecné účetní zásady.............................................................................................8 3.2. Zásada opatrnosti .................................................................................................10 3.2.1. Základní vymezení zásady opatrnosti..........................................................10 3.2.2. Důsledky uplatňování zásady opatrnosti .....................................................12 3.3. Rizika v pojišťovnictví ........................................................................................12 3.3.1 Pojišťovna a její hlavní úkoly ......................................................................13 3.3.2 Členění rizik.................................................................................................14 3.4. Účetnictví pojišťoven...........................................................................................17 3.4.1. Právní úprava účetnictví pojišťoven ............................................................17 3.4.2. Základní specifika účetnictví pojišťoven.....................................................18 3.4.3. Účtová osnova..............................................................................................19 3.4.4. Účetní závěrka .............................................................................................20 3.5. Technické rezervy................................................................................................21 3.5.1. Technické rezervy životních pojištění .........................................................24 3.5.2. Technické rezervy neživotních pojištění .....................................................26 3.5.3. Tvorba technických rezerv...........................................................................29 3.5.4. Účtování technických rezerv .......................................................................30 3.6. Opravné položky k pohledávkám ........................................................................35 3.6.1. Pohledávky...................................................................................................36 3.6.2. Opravné položky..........................................................................................37 4. Praktická část ...............................................................................................................40 4.1. Pojistný trh v České republice .............................................................................40 4.1.1. Předepsané pojistné tuzemských pojišťoven ...............................................41 4.1.2. Aktiva...........................................................................................................42 4.1.3. Pasiva ...........................................................................................................43 4.1.4. Přehled tuzemských pojišťoven...................................................................45 Česká podnikatelská pojišťovna, a.s....................................................................49 4.2. 4.2.1. Předepsané pojistné ČPP .............................................................................50 4.2.2. Rozvaha .......................................................................................................51 4.2.3. Technické rezervy........................................................................................52 4.2.4. Srovnání technických rezerv na českém pojistném trhu a u ČPP................62 4.2.5. Dílčí závěr – zásada opatrnosti u České podnikatelské pojišťovny, a.s. .....66 5. Závěr ............................................................................................................................68 6.

Seznam literatury .........................................................................................................70

1.

Úvod

Zásada opatrnosti je jednou z významných obecně uznávaných účetních zásad, k jejichž stanovení dal podnět již pád newyorské burzy v roce 1929. Zásady představují soubor určitých pravidel, konvencí a základních principů účetního myšlení, které jsou dodržovány všemi účetními jednotkami při vedení účetnictví a sestavování účetních výkazů. Tyto zásady vycházejí z tradice účetnictví a většinou nejsou formulovány ani zakotveny v žádném zákoně (vyjma zákona o účetnictví). Účetnictví slouží nejen jeho tvůrcům, ale především externím uživatelům – investorům,

zaměstnancům,

potenciálním

poskytovatelům

finančního

kapitálu,

dodavatelům a jiným věřitelům, odběratelům, zákazníkům, vládě a vládním orgánů či široké veřejnosti. Použité účetní metody tedy musí být u všech stejné, neboť uživatelé těchto informací chtějí jednoduše porovnávat účetní výkazy, aniž by detailně zkoumaly účetní postupy. Účetnictví musí odpovídat vlastnostem operací a nikoli druhu či velikosti dané jednotky. Zásady účetnictví jsou výchozí obecná pravidla, jejichž dodržování směřuje k porovnatelnosti účetních závěrek. Zásada opatrnosti spočívá v tom, že „každý obchodník se dělá chudším, než ve skutečnosti opravdu je“. Tedy v účetnictví vykazuje a do výše zisku promítá všechny předpokládané a očekávané ztráty, rizika a znehodnocení majetku, i když ještě nenastaly a jejich výše není spolehlivě zjistitelná. Naopak všechny zisky a zhodnocení majetku promítá do účetnictví až po skutečné realizaci. Podle této zásady by se tedy aktiva a výnosy podniku v účetní závěrce neměly nadhodnocovat a naopak dluhy a náklady podhodnocovat. Výrazy nadhodnocení a podhodnocení je přitom nutno chápat nejen z hlediska oceňování, ale i z hlediska rozsahu, tj. uznávání položek do příslušných částí výkazů zahrnovaných. Zásada opatrnosti má univerzální povahu. Uplatňuje se prakticky v účetních systémech ve všech zemích, i když v různém rozsahu. Pojišťovny stejně jako ostatní podnikatelské subjekty musí ve svém účetnictví dodržovat zásadu opatrnosti. Její nedodržení by se mohlo projevit ve ztrátě důvěryhodnosti pojišťovny a následně i ztráty její solventnosti.

6

2.

Cíl a metodika

Tato práce je zaměřena na uplatňování jedné z významných účetních zásad, a to zásadu opatrnosti ve vykazování hospodářských operací v pojišťovně. Cílem práce je stanovení nejčastějších případů plynoucích z akceptování této zásady a následně analýza nejdůležitějšího z nich na českém pojistném trhu a na vybrané pojišťovně. Důraz je kladen na technické rezervy a opravné položky jako základní nástroje při uplatňování této zásady. Součástí práce nejsou konkrétní výpočty rezerv, které se v pojišťovnách provádí většinou pomocí matematicko-statistických metod. Výsledkem práce bude zhodnocení charakteristik jednotlivých druhů technických rezerv a jejich tvorba v závislosti na struktuře předepsaného pojistného. Uveden bude také vliv technických rezerv na výsledek hospodaření a základ daně příslušného účetního (zdaňovacího) období. V době zpracování diplomové práce nebyly dostupné potřebné údaje loňského roku, proto je praktická část zpracovávána za zdaňovací období roku 2008. Práce se skládá z teoretické a praktické části. Teoretická část je zaměřena na objasnění samotné zásady opatrnosti, přiblížení specifik při účtování pojišťoven a následně na teoretický výklad dvou základních nástrojů dodržování zásady opatrnosti. Základní operace s těmito nástroji jsou zaúčtovány na fiktivních případech. Praktická část se věnuje analýze technických rezerv na českém pojistném trhu a následně na vybrané pojišťovně. Základním podkladem pro tuto práci jsou právní předpisy týkající se dané problematiky a další literatura uvedená na konci práce. Pro názorné zobrazení jsou v práci použity tabulky a grafy, díky nimž se problematika stává srozumitelnější a přehlednější.

7

3.

Literární přehled

3.1.

Obecné účetní zásady

Účetnictví pojišťoven je stejně jako účetnictví ostatních podnikatelských subjektů založeno na respektování tzv. obecných účetních zásad, které představují soubor určitých pravidel a základních principů účetního myšlení, vycházející z tradice účetnictví. Podle těchto zásad vedou společnosti účetnictví, sestavují účetní výkazy a předkládají je svým uživatelům. Vzhledem k významu obecných účetních zásad došlo k jejich postupné právní kodifikaci a jejich nedodržení (vedoucí tak fakticky k nesplnění hlavního cíle účetnictví, tj. věrného a pravdivého zobrazení skutečnosti) je právně vynutitelné a sankciovatelné. [4]

Mezi účetní zásady patří: • Nezávislost účetních období (tzv. akruální princip) Vyžaduje účtování hospodářských případů do období, se kterým věcně a časové souvisí a nikoli do období, kdy došlo k pohybu peněžních prostředků. Uplatňování této zásady vede k časovému rozlišování nákladů a výnosů. • Vymezení okamžiku realizace Jde o vymezení okamžiku, ve kterém lze účtovat na účty nákladů a výnosů a na rozvahové účty. Dnem uskutečnění účetního případu je den, ve kterém dojde ke splnění dodávky, platbě závazku, inkasu pohledávky, postoupení pohledávky, zjištění škody a manka, pohybu majetku uvnitř účetní jednotky, atd. • Zásada účetní jednotky Spočívá ve vymezení ekonomického celku, za který je účetnictví vedeno, k němuž se vztahují účetní operace a sestavené účetní výkazy. Při možnosti zakládání dceřiných společností, poboček a oddělených provozoven je nutné sledovat podle právního statutu ekonomického celku, zda je samostatnou účetní jednotkou, či není. Podle zákona o účetnictví jsou účetní jednotkou všechny právnické osoby a fyzické osoby, které provozují podnikatelskou nebo jinou výdělečnou činnost podle zvláštních předpisů, pokud prokazují pro daňové účely své výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

8

• Zákaz kompenzace Je zakázáno vzájemně vyrovnávat aktiva s pasivy a náklady s výnosy. Zákon o účetnictví umožňuje provádět vzájemné vyrovnávání položek v rámci účetní závěrky pouze ve specifických případech. • Zásada neomezeného trvání účetní jednotky Předpokládá se, že účetní jednotka bude existovat, nadále pokračovat ve své činnosti, a to zhruba ve stejném rozsahu, nemá tedy v úmyslu ani za povinnost přistoupit ke své likvidaci či podstatně omezit rozsah své činnosti. Nemá- li být kontinuita trvání firmy zajištěna, je nutno při sestavování účetních výkazů vycházet především z realizačních cen. • Stálost metod Účetní jednotka nesmí během účetního období měnit způsoby oceňování, postupy odpisování, postupy účtování, uspořádání a obsah položek účetní závěrky a postupy pro provedení konsolidace účetní závěrky. Tyto účetní metody je povinna používat nejen po celé období, ale neměnit je ani mezi účetními obdobími, aby informace v účetních výkazech byly srovnatelné. Změnit účetní metodu je možno pouze v případě, pokud to bezprostředně povede k zajištění věrného a poctivého zobrazení předmětu účetnictví a tyto změny je nutno odůvodnit v příloze k účetní závěrce.

Historické ceny

Dle této zásady se ocenění majetku v účetnictví provádí k okamžiku jeho pořízení částkami, které jsou doložené doklady o provedené transakci. Budoucí dopad cenových změn, či pokles kupní síly peněz se nebere v úvahu (výjimku tvoří určité složky majetku např. některé cenné papíry, které mohou být oceňovány reálnou hodnotou).

Zásada konzistentnosti, srovnatelnosti mezi účetními obdobími

Zahajovací bilance pro dané účetní období musí souhlasit se závěrečnou bilancí minulého účetního období. Při srovnávání účetních výkazů je nutné vycházet z předpokladu, že použité metody účtování určitých operací, oceňování a odpisování aktiv jsou

9

v jednotlivých letech stejné – konzistentní. Tato zásada tedy zaručuje srovnatelnost z hlediska času.

Zásada materiality

Požaduje, aby účetní výkazy obsahovaly takové informace, které jsou pro jejich uživatele významné z hlediska jejich rozhodování.

Zásada objektivity

Účetnictví musí být vedeno úplně (zaúčtovány všechny účetní případy týkající se daného účetního období), průkazně (účetní případy a zápisy jsou doloženy nebo prokázány předepsaným způsobem a je provedena inventarizace majetku a závazků) a správně (nejsou porušeny povinnosti uložené zákonem) tak, aby věrně zobrazovalo předmět účetnictví. [4]

Zásada opatrnosti

Tato zásada bude rozebrána v následující části práce.

3.2.

Zásada opatrnosti

Zásada opatrnosti patří mezi podstatné charakteristiky současného účetnictví. Platí to zejména o té složce účetnictví, kterou se podnik prezentuje navenek, tj. o účetních výkazech. Jde o zásadu natolik významnou, že se často zahrnuje mezi základní vrcholové principy, na nichž je založeno sestavování účetních výkazů a jako taková by měla být chápána i ze strany těch, kdo s výkazy pracují, tedy uživatelů. Z obecné platnosti této zásady vyplývá, že uživatel výkazu může zdůvodněně předpokládat, že ji účetní jednotka při sestavování výkazu dodržela. Pokud se tak nestane, má uživatel právo znát důvody, popř. i finanční důsledky na vykázané údaje obsažené normálně v příloze k výkazům. Zásada opatrnosti má univerzální povahu. Uplatňuje se v účetních systémech ve všech zemích, avšak s různou mírou rozsahu. [8] 3.2.1. Základní vymezení zásady opatrnosti Opatrnost v účetnictví můžeme vyjádřit jako podnikatelskou obezřetnost v podmínkách nejistoty budoucího vývoje. Nejistota a s ní spojená rizikovost prostředí, v němž podniky pracují, se logicky přenášejí i do jejich účetnictví, resp. do výkazů, které periodicky sestavují. I když je účetnictví zaměřeno na události uskutečněné v minulosti, musí se brát v některých případech v úvahu i jejich očekávaný budoucí vývoj.

10

Při uplatňování zásady opatrnosti v účetnictví je nutno rozlišovat, zda se očekávaná znehodnocení, rizika či ztráty týkají strany aktiv, či se vztahují k pasivní straně rozvahy. Pokud jde o aktiva podniku, platí, že míra rizikovosti spojená s jednotlivými položkami je značná. Výchozím kritériem pro měření míry rizikovosti je předpokládaná návratnost původně investovaných částek do jednotlivých položek aktiv. Podnik nemá jistotu, že se mu vrátí původně vynaložené prostředky třeba v případě poklesu poptávky po jeho produkci nebo s tím spojeného poklesu prodejní ceny. Stejně tak nese podnik riziko, že se mu nevrátí celá částka pohledávek za vyfakturované a dodané výrobky odběratelům. Možnost ztráty prostředků investovaných do jednotlivých položek aktiv a tedy i míra rizika není u všech položek stejná. Závisí to na řadě faktorů, mezi které patří povaha dané položky, doba potřebná k jejich přeměně na peníze nebo využívání různých způsobů zajištění se proti vzniku ztráty. Na rizikovost aktiv působí i velké množství vnějších faktorů, jako jsou změny úrokových sazeb, změny kursů zahraničních měn, změny cen apod. Rizikovost prostředí se promítá také do oblasti dluhů čili pasiv rozvahy. I u nich nejistota budoucího vývoje může vést k tomu, že v rozvaze vykázaná výše dluhů nemusí být spolehlivým měřítkem částek, které bude podnik v budoucnu potřebovat na jejich úhradu. Vyplývá to z různé povahy závazků, které lze do celkových dluhů podniku v rozvaze zahrnovat. [8]

Uvedené dvě skupiny zachycování rizik se liší především v účtování a vykazování v rozvaze. Znehodnocení aktiv se řeší pomocí opravných položek (v případě, že nejde o jejich trvalé znehodnocení) popřípadě formou odpisů (jde-li o trvalé znehodnocení). V případě pasiv potom účtujeme o rezervách. Správnou aplikací by se aktiva a výnosy podniku v účetní závěrce neměly nadhodnocovat a naopak dluhy a náklady podhodnocovat. Pro obě skupiny je společné to, že jejich nevykázáním v rozvaze, popř. vykázáním v nesprávné výši, dochází ke zkreslenému informování uživatelů rozvahy o finančním postavení podniku k příslušnému datu a následně i o jeho finančním vývoji v budoucnu. Uplatňování zásady opatrnosti je postaveno na tzv. realizačním principu, někdy také označovaném jako princip účetního konzervatismu. Účetní jednotka vybírá při odhadu budoucího vývoje variantu z hlediska podniku opatrnější, méně rizikovou, bezpečnější

11

nebo při které vzniká podniku menší újma. Pro podnik je lepší a výhodnější posunout uznání a vykázání nerealizovaných zisků (způsobených např. růstem cen výkonů podniku) až do období, kdy budou příslušná aktiva (dané výkony podniku) realizována. Opačný postup se volí v případě poklesu cen. Má-li podnik informace o znehodnocení cen jeho dosud nerealizovaných výkonů (výrobky na skladě), uzná a vykáže tyto ztráty v účetní závěrce ihned po jejich zjištění. [8]

3.2.2. Důsledky uplatňování zásady opatrnosti Při uplatňování zásady opatrnosti může účetní jednotka narazit na několik problémů. Zásada opatrnosti se v některých případech dostává do rozporu s jinými, obecně uznávanými zásadami účetnictví. Jde o případy, kdy při poklesu cen aktiv záměrně opouští jejich objektivní průkaznou pořizovací cenu (popř. původně vynaložené vlastní náklady) a nahrazuje ji nižším, trhem dosud neprověřeným a tedy i méně objektivním oceněním. Je tedy v určitém rozporu se zásadou objektivity i konzistentnosti. Opuštění uvedených zásad je však kompenzováno tím, že uživatel dostává reálnější a tedy i užitečnější informaci o výši vykázaných aktiv. Tendence zásady opatrnosti minimalizovat výši vykázaných aktiv a výnosů a naopak maximalizovat vykázané náklady a dluhy vede k asymetrii aktiv a dluhů v rozvaze a v návaznosti na to i asymetrii nákladů a výnosů ve výkazu zisků a ztrát. Dostává se tím do rozporu s principem akruálního účetnictví, podle kterého je výsledek hospodaření rozdílem mezi v daném období dosaženými výnosy a s nimi věcně a časově souvisejícími náklady. [8]

3.3.

Rizika v pojišťovnictví

Při vymezování zásady opatrnosti byl kladen důraz na rizikovost prostředí, ve kterém se každý podnikatelský subjekt nachází. Platí to i pro pojišťovny, které jsou při své činnosti vystaveny existenci a dopadu řady rizik. Před charakteristikou jednotlivých rizik je třeba si vymezit základní vlastnosti pojišťovny a předmět její činnosti.

12

3.3.1 Pojišťovna a její hlavní úkoly Pojišťovna může vzniknout pouze jako akciová společnost nebo družstvo. Zákon o pojišťovnictví však stanovuje speciální minimální výše základního kapitálu pro provozování pojišťovací činnosti, které jsou rozděleny dle pojistných odvětví. Od roku 2006 vykonává dohled v pojišťovnictví Česká národní banka. [15] Pojišťovnu můžeme také označit termínem pojistitel, neboť je to instituce, která se zabývá pojišťovací činností podle zákona o pojišťovnictví. Jedná se o právní subjekt, který dojednává pojištění, vybírá pojistné a vykonává jeho správu. Pojišťovny při své činnosti plní tři hlavní úkoly:

Nejdůležitějším úkolem pojišťoven je technický, nebo-li náhradový úkol. Jeho úlohou je přebírat rizika od klientů a nahrazovat sjednanou část škody formou pojistných plnění. Klienty mohou být občané, podnikatelé či další podnikatelské subjekty. Již při vzniku pojišťovny si každá volí odvětví pojištění, které bude provozovat.

Preventivní úkol, často nazývaný také jako zábranná činnost se realizuje preventivními opatřeními směřujícími ke snižování rizika vzniku a rozsahu škod. Sama pojišťovna zohledňuje při kalkulaci pojistného okolnosti, které by mohly zabránit realizaci daného rizika.

Podnikatelský úkol nazývaný též finanční podnikání pojišťoven či investiční činnost pojišťoven. Pojišťovny nejprve kumulují peněžní prostředky a až po určitém čase nesou náklady spojené s likvidací škody a pojistné události. Existuje tedy určitý časový prostor, v jehož průběhu disponují pojišťovny značným objemem peněžních prostředků svých klientů. Tyto prostředky a také část svého vlastního kapitálu mohou zatím využít k investování do různých finančních nástrojů. Pojišťovny však musí investovat takovým způsobem, aby byly schopny v jakémkoli okamžiku v budoucnosti plně dostát svým závazkům vůči klientům. [4]

Pojištění se uskutečňuje prostřednictvím pojistné smlouvy nebo na základě právního předpisu, vzniká tzv. pojistný vztah. Ten, kdo uzavírá pojistnou smlouvu s pojistitelem, je pojistník a jeho povinností je platit pojistné. Ten, na jehož rizika se pojištění sjednává, je pojištěný a má právo obdržet od pojišťovny pojistné plnění v případě vzniku pojistné události. Získané peněžní prostředky z pojistného vkládá pojišťovna do

13

pojistných rezerv, které slouží k vyplácení pojistných plnění v budoucím období. Prostředky technických rezerv mezitím investuje (při splnění určitých zásad) na finančních trzích. Schéma pojistných vztahů je zobrazeno na následujícím obrázku. [12]

Obr. 1 Pojistné vztahy Komerční pojišťovna

Pojistné rezervy Finanční podnikání Pojistná plnění

Klienti (obyvatelstvo, podnikatelé)

Finanční trh

Zdroj: [12] 3.3.2 Členění rizik Rizika vyskytující se v pojišťovnictví můžeme rozdělit na dvě skupiny. V první řadě jde o rizika charakteristická pro podnikatelské subjekty obecně, druhou a také významnější skupinu tvoří rizika specifická právě pro pojišťovací činnost.

K obecným podnikatelským rizikům řadíme: Strategické riziko – spočívá v nebezpečí, že se budou podnikatelské aktivity zaměřovat na trhy, oblasti a produkty, které nebudou v budoucnu výnosné. Provozní riziko -

vyplývá z použití nesprávných kontrolních a řídících mechanismů,

technických omylů, lidského selhání apod. Riziko právního prostředí – souvisí s měnícím se právním prostředím, změnami ve státní regulaci, způsoby zdanění apod. Riziko obchodních vztahů – představující riziko nedodržení smluvních závazků druhou stranou. Riziko reputace – zahrnuje možnost špatného vnímání podniku ze strany veřejnosti. [7]

K rizikům specifickým právě pro podnikání v oblasti pojišťovnictví patří:

14

Riziko za zajištění – riziko zajišťování představuje možnost výpadků v úhradě pohledávek, které mohou vznikat tím, že zajistitel neplní své finanční závazky. Může být spojeno s výskytem velkých až katastrofických škod v souvislosti s živelnými událostmi a teroristickými útoky, neboť právě tyto velké škody jsou hrazeny zajistiteli. Při řešení otázky zajišťovacího rizika jde zejména o výběr spolehlivého zajistitele. [7]

Riziko investičního portfolia – je spojeno s otázkami výběru správných investic při investování zejména technických rezerv pojišťovny z hlediska bezpečnosti a výnosnosti. Nejčastěji jde o investování do podnikových dluhopisů, hypotečních zástavních listů, akciových podílů a nemovitostí. Tyto investice jsou ohroženy tržním rizikem, které představuje neočekávané změny v cenách finančních investic ať již v důsledku změn v úrokových sazbách a ve směnných kursech, tak v důsledku změn na kapitálových trzích. Dále jsou investice vystaveny riziku likvidity, které se projevuje v situacích, kdy daná aktiva převedeme do potřebné hotovosti pro nás za nevýhodných podmínek. Toto riziko se zmírňuje odpovídajícím řízením aktiv a pasiv z hlediska časové přiměřenosti. [7]

Pojistně technické riziko – navazuje na skutečnost, že pojišťovna pracuje s nahodilostí, na skutečnost, že rozsah pojistných plnění nelze dopředu přesně určit, pouze více či méně přesně odhadovat. Výsledky hospodaření pojišťoven závisí na velikosti přijatého pojistného a výši výdajů pojišťovny. Výdaje pojišťovny jsou tvořeny především výdaji na pojistná plnění a výdaji spojenými s náklady správní režie. Příjmy pojišťovny jsou tvořeny především pojistným (tzv. brutto pojistné). Brutto pojistné je složeno ze 3 základních částí:

Ryzí pojistné (netto pojistné), které je určeno na úhradu pojistných plnění v daném druhu

pojištění.

Výplaty

pojistných

plnění

jsou

ovlivněny

nahodilými

skutečnostmi, proto při stanovení výše netto pojistného pojišťovna vychází z určitých předpokladů a používá různé matematické a statistické postupy.

Náklady na správní režie.

Kalkulovaný zisk. [14]

Pojistně technické riziko souvisí s výkyvy v hospodaření pojišťovny, kdy výdaje pojišťovny se vyvíjejí jinak, než se předpokládalo při kalkulaci pojistného. Je definováno

15

jako možnost vzniku kladné odchylky (technického zisku) nebo záporné odchylky (technické ztráty) mezi skutečnou a kalkulovanou výší pojistných plnění a ostatních výdajů pojišťovny. Vzniklé odchylky skutečnosti od kalkulace mohou mít různý původ. Podle původu těchto odchylek se rozlišují následující druhy rizika:

Náhodné riziko – objem výdajů byl odhadnut správně, ale vlivem náhody došlo k odchylce. Z hlediska rozsahu náhodného rizika se dále rozlišuje normální náhodné riziko (výkyvy ve výdajích nepřesahují rozsah, který je snadno snesitelný pro hospodaření pojišťovny) a katastrofální (škodní průběh bývá ovlivňován škodami velkého rozsahu).

Riziko změn – jde o situaci, kdy se mění podmínky, za kterých bylo stanoveno pojistné, tedy mění se podklady pro výpočet pojistného. Pojistně technické riziko se v tomto případě realizuje v důsledku změn ve výskytu rizika. Změny v rizikovosti jsou jsou buď cyklické (dochází k nim v návaznosti na průběh hospodářských cyklů), trendové (v návaznosti na strukturální, biologické, klimatické změny) nebo nepravidelné (například v návaznosti na výkyvy počasí).

Riziko omylu – škodní průběh byl nesprávně odhadnut. Vyplývá z možnosti nesprávného

stanovení

ceny pojistných

produktů

pojišťovnou

(například

nepřiměřené metody, neodpovídající podklady využívané pojišťovnou). [7]

Při řešení pojistně technického rizika provádí pojišťovna tzv. risk management. V jeho první fázi identifikuje pojistně technické riziko a zkoumá, které změny mohou ovlivnit rizikovost jednotlivých druhů pojištění. Ve druhé fázi kvantifikuje pojistně technické riziko. Zjišťuje, jak se změny v rizikovosti odrazí ve výši pojistných plnění u jednotlivých druhů pojištění a rozhoduje se o pojistitelnosti jednotlivých rizik. V poslední fázi se zabývá způsobem řešení pojistně technického rizika. [14] Způsobem řešení je využití dokonalejších pojistně technických a pojistně matematických metod stanovení velikosti netto pojistného, dále krytí rizik na co nejširším území a také snaha nespecializovat se jen na určitý druh rizik. Důležitá je správná tvorba a použití pojistně technických rezerv, které rozloží přijaté pojistné na celou dobu trvání pojistné smlouvy, která má zpravidla dlouhodobý charakter. [1]

16

Riziko nesolventnosti pojišťovny – jde o riziko neschopnosti úhrady závazků pojišťovny (zejména závazků vyplývajících z pojistných smluv, tedy závazků vůči klientům) z dlouhodobějšího pohledu. Může vycházet i z výše uvedených rizik, tedy z pojistně technického a investičního rizika, ale i z rizika vyplývajícího z toho, že zajistitel není schopen dodržet závazky, které na sebe vzal uzavřením zajistné smlouvy. [7]

Pojišťovny se snaží tato rizika eliminovat prostřednictvím tzv. řízení rizik, což znamená, že se snaží vyvarovat rizikových situací a pokud možno jejich vliv eliminovat. K tomu používají zejména:

získávání informací týkajících se rizika a nástrojů jeho řízení,

působení na riziko zejména tvorbou dostatečně velkých portfolií (pojistných kmenů) a diverzifikací nabídky pojistných produktů,

finanční opatření, zejména tvorba pojistně technických rezerv pojišťovny v optimální výši a struktuře, existence přiměřených kapitálových zdrojů, využití vhodného zajištění, případně jiných nástrojů krytí rizika. [1]

3.4.

Účetnictví pojišťoven

3.4.1. Právní úprava účetnictví pojišťoven

Účetnictví pojišťoven je primárně upraveno zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví ve znění jeho pozdějších novel.

Oproti ostatním podnikatelským subjektům musí respektovat také ustanovení zákona č. 39/2004 Sb. o pojišťovnictví.

Dalším právním předpisem je ustanovení vyhlášky Ministerstva financí č. 502/2002 Sb., kterou se ustanovuje účtová osnova a postupy účtování pro pojišťovny (novelizována vyhláškou č. 474/2003 Sb.).

České účetní standardy pro pojišťovny.

Vyhláška Ministerstva financí č. 52/1994 Sb. v platném znění, kterou se stanovují podmínky tvorby, použití a způsob umístění technických rezerv pojišťvny. [21]

17

3.4.2. Základní specifika účetnictví pojišťoven Komerční pojišťovny účtují v soustavě podvojného účetnictví. Na rozdíl od ostatních podnikatelských subjektů však používají specifické účetní postupy a směrnou účtovou osnovu, kterou smějí používat výhradně pojišťovny. Celkově lze říci, že účetnictví pojišťoven je o něco složitější než účetnictví běžných podnikatelských subjektů. Složitější je mj. sestavování účetních výkazů, protože pojišťovny musí provádět složitější výpočty, ke kterým nestačí pouze účetní údaje. [21]

Mezi další specifika, kterými se pojišťovny od ostatních subjektů liší, patří:

pojišťovny mají povinnost umožnit nahlédnout komukoliv do účetní závěrky a výroční zprávy, přičemž závěrkové účetní výkazy musí být ověřeny auditorem,

odlišné členění majetku na finanční umístění a ostatní majetek,

vedení zvláštních účtů technických rezerv,

náklady a výnosy se člení na technický účet k neživotnímu pojištění, technický účet k životními pojištění a netechnický účet,

sledování odděleně neživotního a životního pojištění,

účtování o zajištění,

pravidelné vykazování solventnosti pojišťoven. [21]

Na počátku účetního období musí pojišťovny vytvořit účtový rozvrh (seznam účtů), který budou během účetního období používat. V tomto rozvrhu uvedou syntetické účty, které budou používat v daném účetním období podle předmětu své činnosti. Pokud v průběhu účetního období pojišťovna zjistí, že je nutno do účtového rozvrhu nějaký syntetický účet doplnit, může tak učinit, vyjmutí účtu z účtového rozvrhu zapsaného však již možné není. K jednotlivým účtům syntetickým vedou pojišťovny účty analytické, na které je ve srovnání s ostatními podnikatelskými subjekty kladen mnohem větší důraz. [13] Při vytváření analytické evidence berou pojišťovny v úvahu zejména tato hlediska:

členění majetku, závazků, nákladů a výnosů podle účelu,

členění pohledávek a závazků podle jednotlivých dlužníků a věřitelů,

členění podle časového hlediska,

členění na tuzemskou a cizí měnu,

členění podle položek účetní závěrky,

18

členění majetku na majetek daný do zástavy nebo majetek, kterým se ručí za závazky a cenných papírů na cenné papíry v umořovacím řízení,

členění nehmotného a hmotného majetku (zejména práv a věcí) včetně majetku v leasingu pro identifikaci stavu a pohybu tohoto majetku,

členění daně z přidané hodnoty.

Další členění analytické evidence uskutečňuje pojišťovna podle svého vlastního rozhodnutí, a to hlavně pro potřeby:

finančního řízení pojišťovny pro zjištění solventnosti, cash-flow, rentability a technických výsledků pojištění a zajištění,

uživatelů údajů z účetní závěrky,

sestavení daňového přiznání. [13]

3.4.3. Účtová osnova Účtová osnova pro pojišťovny obsahuje 7 účtových tříd, které jsou uspořádány podle:

Důležitosti aktiv a pasiv

Důležitosti nákladů a výnosů pro činnost pojišťovny

Logiky účetnictví

Třídění účtů v účtové osnově pro pojišťovny je následující: Účtová třída 1: Finanční umístění (investice) Účtová třída 2: Nehmotný, hmotný a finanční majetek Účtová třída 3: Pohledávky, závazky a přechodné účty Účtová třída 4: Kapitálové účty a dlouhodobé závazky Účtová třída 5: Náklady Účtová třída 6: Výnosy Účtová třída 7: Závěrkové a podrozvahové účty. [21]

V účtových třídách 1 až 4 jsou soustředěny rozvahové účty, účtové třídy 5 a 6 zahrnují účty výsledkové a poslední účtová třída 7 obsahuje účty závěrkové, které se používají na konci (a počátku) účetního období při uzavírání (otevírání) účetního běžného období.

19

3.4.4. Účetní závěrka Účetní závěrku sestavují pojišťovny v souladu se zákonem o účetnictví a vyhláškou č. 502/2002 Sb. a tvoří ji rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha a přehled o změnách vlastního kapitálu. a) Z činnosti pojišťoven vyplývá specifická struktura rozvahy, která se od ostatních subjektů liší ve struktuře aktiv i pasiv. Hlavní položky rozvahy lze zjednodušeně vyjádřit takto: Tab. 1 Rozvaha pojišťoven

Aktiva

Pasiva

1. Pohledávky za upsaný základní kapitál

1. Vlastní kapitál

2. Dlouhodobý nehmotný majetek

2. Podřízená pasiva

3. Finanční umístění (investice)

3. Technické rezervy

4. Finanční umístění živ. pojištění,

4. Rezerva na životní pojištění, je-li

je-li nositelem invest. rizika pojistník

nositelem investičního rizika pojistník

5. Dlužníci

5. Rezervy na ostatní rizika a ztráty

6. Ostatní aktiva

6. Depozita při pasivním zajištění

7. Přechodné účty aktiv

7. Věřitelé 8. Přechodné účty pasiv

Zdroj: [4] b) Úkolem výkazu zisků a ztráty (výsledovky) je vyčíslení výše hospodářského výsledku pojišťovny a také ukázat, co ovlivnilo tvorbu hospodářského výsledku za dané účetní období. Výkaz zisků a ztráty se skládá ze tří základních částí:

technického účtu k neživotnímu pojištění,

technického účtu k životnímu pojištění,

netechnického účtu.

c) Úlohou přílohy je podat doplňující informace o pojišťovně, o způsobech a metodách účtování, odepisování, oceňování a objasnit údaje obsažené v rozvaze a výsledovce. Cílem je umožnit snadnější orientaci v údajích o vývoji hospodářské situace pojišťovny v daném účetním období.

20

d) V přehledu o změnách vlastního kapitálu se sledují jednotlivé změny v položkách vlastního kapitálu za dané účetní období. [4]

3.5.

Technické rezervy

Technické rezervy jsou nezbytnou součástí hospodaření pojišťovny, bez jejich využití by pojišťovna nemohla efektivně fungovat. Prostřednictvím technických rezerv pojišťovna snižuje rizikovost jejího podnikání, především pojistně technické riziko. Jsou hlavním nástrojem uplatňování zásady opatrnosti u pojišťoven. Použití a tvorbu technických rezerv u nás upravuje zákon o pojišťovnictví, který je i v tomto směru v souladu se směrnicemi EU. Technické rezervy nelze směšovat s „netechnickými“ rezervami, které pojišťovna vytváří jako každý jiný podnikatelský subjekt a nepoužívá je primárně ke krytí rizik z pojišťovací činnosti. [2] Pojištění je dlouhodobý obchod, při kterém klient platí pojistné předem (na počátku pojistné doby, na počátku pojistného období). V průběhu pojištění nastávají pojistné události, které jsou oznamovány pojišťovně, ta je vyřizuje a hradí své závazky ze sjednaných pojistných smluv. Závazky z některých pojistných smluv pojistitel hradí ještě dlouho potom, co pojištění skončilo (například odškodnění v rámci odpovědnostního pojištění). Technické rezervy jsou nejdůležitější součástí pasiv pojišťovny, tvoří se z pojistného a jsou určeny k plnění závazků z pojištovací činnosti, které jsou pravděpodobné nebo jisté, ale nejistá je jejich výše nebo okamžik jejich vzniku. [7]

Rozdílný charakter mají pojistně technické rezervy u rizikových a rezervotvorných pojištění, což vyplývá z rozdílného charakteru obou skupin pojištění. 1. U rezervotvorných pojištění se vytváří pojistně technické rezervy z celého přijatého pojistného a v technických rezervách se akumuluje pojistné pro nashromáždění potřebné částky na výplatu sjednané velikosti pojistného plnění (pojistné částky) obvykle po delší časové období. Technické rezervy rezervotvorných pojištění jsou určeny ke krytí budoucích závazků z pojištění a je pro ně typický dlouhodobý charakter. 2. V rámci rizikových pojištění, kdy se přijaté pojistné spotřebovává během příslušného roku, přichází do pojistně technických rezerv přiměřená část přijatého

21

pojistného a technické rezervy vyrovnávají časové, místní a věcné výkyvy ve výplatách pojistných plnění. U rizikových pojištění se tedy vytváří rezervy na vyrovnání výkyvů v pojistných plněních, které mají nahodilý charakter (tzv. výkyvové rezervy) a rezervy určené na vyrovnání časového nesouladu ve vývoji přijatého pojistného a vyplacených pojistných plnění. Charakter rezerv rizikových pojištění udává, že je třeba, aby byly v případě potřeby v krátké době likvidní. [7]

Významnější roli hrají technické rezervy při provozování rezervotvorných pojištění, přitom ani riziková pojištění nelze provozovat bez technických rezerv s ohledem na nutnost časového rozlišení pojistného a pojistných plnění a nutnost do určité míry pokrytí výkyvů v pojistných plněních. [18] Dočasně volné prostředky technických rezerv (tvořených zejména v rámci rezervotvorných pojištění) jsou vhodné k dlouhodobému investování na finančním trhu, které tvoří základ investičního portfolia pojišťovny. [7] Při investování prostředků pojistně technických rezerv by se pojišťovny měly řídit následujícími zásadami umístění:

zásada bezpečnosti, tzn. prostředky rezerv by měly být investovány způsobem, který zaručuje spolehlivé uložení a návratnost uložených prostředků,

zásada rentability, tzn. investovat způsobem, který zabezpečuje výnos nebo zhodnocení prostředků,

zásada likvidity, tzn. část prostředků by měla být uložena tak, aby byla pohotově k dispozici k úhradě výplat pojistných plnění,

zásada diverzifikace, tzn. jednotlivé složky finančního umístění by měly být rozloženy mezi větší počet právnických osob. [19]

Obecně je pravidlem, že pojišťovny vytvářejí jednotlivé druhy pojistně technických rezerv v závislosti na zaměření činnosti pojišťovny (rozdílná struktura technických rezerv u životních a neživotních pojišťoven) a v souvislosti s účelem, na který jsou tyto technické rezervy vytvářeny. Přitom základní závaznou strukturu pojistně technických rezerv (povinné druhy pojistně technických rezerv) určují pojišťovnám státní orgány v právních předpisech. K hlavním druhům pojistně technických rezerv se řadí následující:

Technické rezervy, jejichž existence navazuje na uplatnění rezervotvorných pojištění, v rámci kterých se postupně shromažďuje přijaté pojistné v rámci

22

jednotlivých pojistek takovým způsobem, aby na konci sjednané pojistné doby byla v rámci technické rezervy nashromážděna částka odpovídající sjednané velikosti pojistného plnění. Patří sem rezerva pojistného životních i neživotních pojištění nebo rezerva životních pojištění, je – li nositelem investičního rizika pojistník.

Výkyvové rezervy, tedy technické rezervy určené na pokrytí výkyvů ve velikosti pojistných plnění (výkyvů od dlouhodobého průměru). Tato rezerva se dle zákona o pojišťovnictví označuje termínem vyrovnávací rezerva.

Rezervy spojené s časovým rozlišením přijatého pojistného, kdy prostřednictvím tvorby technických rezerv se přiřazuje přijaté pojistné do období, kdy se na pojistné váže pojistné plnění (kdy budou prostředky pojistného potřebné na výplatu příslušného pojistného plnění). Klasickým případem je rezerva na nezasloužené pojistné u životního i neživotního pojištění. [7]

Základní členění pojistně technických rezerv Pokud je provozována pojišťovací činnost v jednom nebo ve více pojistných odvětvích životního pojištění, vytváří pojišťovna dle zákona o pojišťovnictví následující technické rezervy:

rezerva na nezasloužené pojistné,

rezerva na pojistná plnění,

rezerva pojistného životních pojištění,

rezerva na prémie a slevy,

rezerva na životní pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník,

rezerva na splnění závazků z použité technické úrokové míry,

rezervu pojistného neživotních pojištění,

jiné rezervy.

Je-li provozována pojišťovací činnost v jednom nebo více pojistných odvětvích neživotních pojištění, vytváří pojišťovna tyto technické rezervy:



rezerva pojistného neživotních pojištění,


23

vyrovnávací rezerva,

rezerva na splnění závazků z ručení za závazky České kanceláře pojistitelů,

jiné rezervy. [15]

3.5.1. Technické rezervy životních pojištění a)

Rezerva na nezasloužené pojistné

Tato rezerva odpovídá té části předepsaného pojistného, která se vztahuje k budoucím účetním obdobím. Pojistná doba může začínat a končit ve sledovaném období, ale typičtější je, že pojistné období připadá částečně ke sledovanému období, ale částečně také k budoucím obdobím. Pokud je např. na konci září zaplaceno roční pojistné, do běžného období spadá pouze čtvrtina tohoto pojistného (zasloužené pojistné). Zbylé tři čtvrtiny (nezasloužené pojistné) se vztahují k prvním devíti měsícům příštího účetního roku a tuto částku je nutné v běžném účetním roce umístit do zmíněné rezervy. [2] Rezerva na nezasloužené pojistné je jako jediná pojistně technická rezerva nezávislá na počtu pravděpodobnosti, její výše je tedy zcela jednoznačně dána výší předepsaného pojistného a obdobím, na které je toto pojistné určeno. Celková výše této rezervy odpovídá součtu nezasloužených částí pojistného stanovených pro jednotlivé pojistné smlouvy. Pokud nelze rezervu stanovit poměrným dělením pojistného, použijí se pro stanovení výše rezervy matematicko-statistické metody. [7]

b)

Rezerva na pojistná plnění

Tato rezerva není v rámci životních pojištění obvykle důležitá, proto bude podrobněji popsána až v rámci neživotních pojištění. Životní pojišťovny do ní většinou jen převádí rezervu pojistného životních pojištění při ohlášení pojistné události nebo bezprostředně před výplatou pojistného plnění. [2]

c)

Rezervy pojistného životních pojištění

Rezerva pojistného životních pojištění se vypočítává podle jednotlivých smluv životního pojištění a je určena ke krytí budoucích závazků ze životních pojištění. Oproti jiným rezervám se velikost rezervy pojistného životního pojištění stanoví na konkrétní závazek,

24

který v pojištění vznikne. Tato rezerva představuje hodnoty závazků pojištovny vypočtené pojistně matematickými metodami včetně přiznaných podílů na zisku a rezerv na náklady spojené se správou pojištění, a to po odpočtu hodnoty budoucího pojistného. Rezerva má dva hlavní účely:

vyrovnání přijatého pojistného v pojistných smlouvách zabezpečujících riziko smrti, které se zvyšuje s věkem pojištěného; na začátku pojistné doby je nižší pojistné plnění než pojistné, rezerva se přenáší do období, kdy je pojistné plnění vyšší,

pokrytí pojistných částek osobám při dožití sjednané doby. [7]

Faktory ovlivňující velikost rezervy životního pojištění jsou shodné s faktory, které ovlivňují velikost pojistného v životním pojištění. Tyto faktory jsou:

velikosti pojistných částek sjednaných v pojistných smlouvách,

úmrtnost pojištěných, která vyplývá z použitých úmrtnostních tabulek,

velikost použité technické úrokové míry1 při kalkulaci tarifu pojistného v životních pojištěních,

d)

počet smluv životního pojištění. [7]

Rezerva na prémie a slevy

Rezerva na prémie a slevy je určena ke krytí nákladů na prémie a slevy poskytnuté v souladu s pojistnými smlouvami. V životním pojištění se taková rezerva vytváří např. na slevy za frekvenci placení běžného pojistného (klient zaplatí pojistné vždy na rok dopředu místo pravidelných měsíčních splátek) nebo na zproštění od placení pojistného v případě invalidity, kdy při nastoupení invalidity pojistníka pokračuje pojištění v nezměnění podobě dál bez placení pojistného. [2] Je-li součástí dohodnutého pojistného plnění ze životního pojištění i podíl na výnosech nebo zisku z finančního umístění, zahrnuje tvorba rezevy na prémie a slevy na vrub nákladů i ty částky výnosu nebo zisku určené pro tento účel, které nejsou zahrnuty v rezervě pojistného životních pojištění. [15]

e)

Rezerva na životní pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník

1

Technickou úrokovou mírou se dle zákona o pojišťovnictví rozumí zaručený podíl klienta na výnosech z finančního umístění v životním pojištění.

25

Rezerva je určena na krytí závazků pojišťovny vůči pojištěným u těch odvětví životních pojištění, ve kterých na základě pojistné smlouvy nese investiční riziko pojistník. Výše rezervy se stanoví jako souhrn závazků vůči pojištěným ve výši hodnoty jejich podílů na umístěných prostředcích pojistného z jednotlivých smluv životních pojištění, a to podle zásad obsažených v pojistných smlouvách. [15] S ohledem na specifika tzv. investičního životního pojištění (životní pojištění, kde investiční riziko nese pojistník tím, že vybírá způsob investování jeho rezerv životního pojištění) je nutné evidovat prostředky tohoto pojištění odděleně od ostatních typů životního pojištění. [7]

f)

Rezerva na splnění závazků z použité technické úrokové míry

Jestliže současný nebo předpokládaný výnos aktiv pojišťovny nepostačuje k úhradě závazků pojišťovny vyplývajících z použité technické úrokové míry, je pojišťovna povinna vytvořit technickou rezervu, určenou ke splnění těchto závazků. Způsob výpočtu výše této rezervy je pojišťovna povinna předložit České národní bance ke schválení, jakmile zjistí nedostatečnost výnosu aktiv. [15]

Kromě zmíněných rezerv může ministerstvo financí schválit tvorbu jiných rezerv životních pojištění, pokud je doložen způsob jejich tvorby a použití. [15]

3.5.2. Technické rezervy neživotních pojištění a)


Tato rezerva se řídí stejnými pravidly jako u životních pojištění. Nebude už zde znovu popsána.

b)


Rezerva představuje část pojistného vztahujícího se k danému období (účetnímu roku), ovšem z různých technických důvodů nelze tato pojistná plnění v daném období uskutečnit. Tato rezerva je významná zvlášť u těch odvětví neživotních pojištění, u nichž dochází k časovému zpoždění mezi pojistnou událostí a dokončeným pojistným plněním (např. u některých typů odpovědnostního pojištění, především u povinného ručení). [2]

26

Rezerva je určena ke krytí závazků z pojistných událostí:

v běžném

účetním

období

vzniklých,

hlášených,

ale

v tomto

období

nezlikvidovaných. Jedná se o tvorbu rezervy pro výplatu pojistného plnění pro případy, kdy škoda byla pojistníkem nahlášena, ale doposud nebylo ukončeno likvidační řízení a škoda nebyla vyřízena. Jde vlasně o sumu závazků na konci účetního období, které pojišťovna zná, ale z důvodu probíhajícího šetření nebo soudního sporu ještě nebyly uhrazeny. [7] Používá se pro ni zkratka RBNS (reported but not settled).

V běžném účetním období vzniklých, ale v tomto období nenahlášených. Tvorba rezervy pro případy, kdy škoda nastala, ale nebyla ohlášena. Vyplývá z existence určité prodlevy mezi vznikem škody a jejím ohlášením pojišťovně. Pro kvalifikované odhady její výše je potřeba zohledňovat také vnější vývoj jako je inflace, změny vyhlášek a předpisů apod. Pro tuto rezervu se používá zkratka IBNR (incurred but not reported). [2]

Ke stanovení potřebné velikosti této rezervy lze uplatnit určité matematické modely, jejichž využití závisí na druhu pojistného produktu, počtu škod v minulých obdobích a jejich výše. Při výpočtu této rezervy se vychází z následujících údajů o škodním průběhu v rámci daného pojistného:

počet škod na jeden den,

průměrný odstup mezi vznikem škody a nahlášením škody,

počet pozdních škod,

průměrná výše škod.

Rezerva na pojistná plnění obsahuje rovněž hodnotu odhadnutých nákladů spojených s likvidací pojistných událostí. Snižuje se o odhad předpokládané výše vymahatelných částek, na něž má pojišťovna nárok v souvislosti s pojistnými plněními. [7]

c)

Rezerva pojistného neživotních pojištění

Vytváří se k těm pojistným odvětvím, u kterých se pojistné stanovuje podle vstupního věku, případně podle pohlaví pojištěného a představuje hodnoty závazků pojišťovny vypočtené matematickými metodami včetně přiznaných podílů na zisku. Má obdobný

27

charakter jako rezerva pojistného životních pojištění. Uplatňuje se např. u pojištění nemoci (pojištění denní dávky při pracovní neschopnosti, pojištění léčebných výloh při pobytu v zahraničí, smluvní zdravotní pojištění apod). [2]

d)


V případě neživotního pojištění se taková rezerva vytváří např. opět na slevy za frekvenci placení běžného pojistného (klient zaplatí roční pojistné místo měsíčních splátek) nebo na bonusy (tj. smluvně zaručené slevy pojistného podle počtu minulých bezškodních let) v havarijním pojištění a povinném ručení. [2]

e)

Vyrovnávací rezerva

Vyrovnávací nebo také výkyvová rezerva je určena na vyrovnání zvýšených nákladů na pojistná plnění, které vzniknou kolísáním škodního průběhu (tj. poměru mezi pojistným plněním a pojistným) v důsledku skutečností nezávislých na vůli pojistitele. Takové kolísání nemusí být zcela náhodné, ale může mít racionální (ale obtížně předpověditelné) důvody, jako jsou klimatické výkyvy, ekonomické cykly atd. V každém případě je žádoucí, aby pojistitel v obdobích s příznivějším škodním průběhem vytvářel ze vznikajícího přebytku pojistného (nad dlouhodobým průměrem) určitou technickou rezervu, z níž by bylo možné čerpat v letech s nepříznivým škodním průběhem. [2] Rezerva se povinně tvoří pro pojištění úvěru a dále k těm odvětvím neživotních pojištění, u kterých dochází k výkyvům ve škodném poměru způsobených skutečnostmi nezávislými na vůli pojišťovny (například živelní pojištění). Od další tvorby vyrovnávací rezervy se upustí, dosáhne-li její výše maximální hranice, kterou stanoví Česká národní banka vyhláškou. Od tvorby této rezervy se upustí i u těch pojistných odvětví, jejichž podíl na čistém pojistném za všechna odvětví neživotních pojištění, která pojišťovna provozuje, klesne ve sledovaném období pod 4 % a zároveň objem netto pojistného z tohoto pojistného odvětví nepřesáhne ani v jednom roce za sledované období částku 1 000 000 Kč. [15]

f)

Rezerva na závazky kanceláře

Tuto rezervu tvoří pojišťovny provozující pojištění odpovědnosti za škodu vyplývající z provozu pozemního motorového a jeho přípojného vozidla. Rezerva je určena k plnění

28

závazků České kanceláře pojistitelů, ke kterým nemá Kancelář vytvořena odpovídající aktiva. Pojišťovna tvoří tuto rezervu v rozsahu, v jakém se podílí na celkových závazcích Kanceláře. [15] Stejně jako u životních pojištění může ministerstvo financí schválit tvorbu jiných rezerv pokud je doložen způsob jejich tvorby a použití. 3.5.3. Tvorba technických rezerv Při určení výše technických rezerv v životním pojištění postupuje pojišťovna dle zákona o pojišťovnictví dle těchto zásad: 1. výpočet výše technických rezerv musí být proveden pomocí dostatečně opatrného prospektivního pojistně matematického ohodnocení, při kterém se zohlední všechny budoucí závazky, které jsou stanoveny smluvními pojistnými podmínkami pro každou jednotlivou pojistnou smlouvu, včetně

všech zaručených výnosů souvisejících s odkupem pojištění (odkupné),

prémií, na které vznikl kolektivní nebo individuální nárok, bez ohledu na to, jak jsou tyto prémie charakterizovány,

všech možností, které má pojistník v souladu s podmínkami pojistné smlouvy,

nákladů, včetně provizí,

2. používání retrospektivní metody je povoleno, jestliže lze prokázat, že výsledné technické rezervy nejsou nižší než by bylo požadováno podle dostatečně opatrného prospektivního výpočtu nebo pokud pro daný typ pojistné smlouvy nemůže být použita prospektivní metoda; 3. metoda výpočtu technických rezerv musí být obezřetná i k metodě ohodnocení aktiv, která jsou kryta touto rezervou, zejména nesmí v důsledku jejího použití docházet k nadhodnocení aktiv; 4. výše technických rezerv se vypočítává pro každou pojistnou smlouvu zvlášť. Použití odpovídajících aproximací nebo zobecnění je povoleno poute v případech, kdy je pravděpodobné, že poskytnou přibližně stejný výsledek jako individuální kalkulace. Zásada odděleného výpočtu nesmí žádným způsobem bránit vytvoření dodatečných rezerv pro obecná rizika, která nejsou individualizována;

29

5. v případech, kdy je zaručena hodnota související s odkupem pojištění (odkupné), nesmí být v tomto okamžiku zaručená hodnota odkupného vyšší, než je v daném okamžiku výše matematické rezervy pro danou pojistnou smlouvu. Metoda výpočtu výše technických rezerv nesmí být libovolně a neodůvodněně měněna. Pojišťovna je povinna umožnit veřejnosti seznámit se se způsobem stanovení technických rezerv. [15] 3.5.4. Účtování technických rezerv O každé technické rezervě se účtuje odděleně od ostatních závazků pojišťovny. Výkaz o tvorbě a výši technických rezerv a skladbě finančního umístění aktiv, jejichž zdrojem jsou technické rezervy musí komerční pojišťovna předložit České národní bance vždy ke 30. červnu a 31. prosinci běžného roku, a to ve lhůtě do 60 dnů po uvedeném datu. [15]

Pro účely účtování o technických rezervách slouží účty účtové skupiny 44 Technické rezervy. Při účtování o tvorbě a použití technických rezerv se účtuje jednak o jejich hrubé výši a jednak o podílu zajišťovatelů na nich. Instrument zajištění slouží ke snižování rizika plynoucího z případných škod velkého rozsahu, při kterých by mohly vyšší částky pojistného plnění ohrozit finanční stabilitu a solventnost pojišťoven. Zajištění je využíváno zejména v oblasti neživotního pojišťění, které je vystaveno rizikům neočekávaně vysokých nároků na pojistná plnění zejména v případě přírodních katastrof. Dle zajistných smluv je část předepsaného pojistného postupována dále zajistitelům a ti se pak podílí na tvorbě daných technických rezerv pojišťoven. [23] Způsob tvorby rezerv za zdaňovací období a jejich výše musí být prokazatelná. Při inventarizaci se posuzuje jednak odůvodněnost a jednak výše těchto rezerv. Výdaje (náklady), na jejichž úhradu se rezervy vytvořily se musí přednostně z těchto rezerv uhradit. Tvorba technických rezerv se účtuje ve prospěch účtu příslušné technické rezervy a její čerpání pak na vrub příslušného účtu technické rezervy. Analytické účty se vedou odděleně a tak, aby bylo možno zjistit:

podíl zajišťovatele (nebo zajišťovatelů) na tvorbě a použití rezerv,

převody nebo přechody rezerv v souvislosti s přírůstky nebo úbytky portfolia pojistného kmene,

30

změnu stavu příslušné rezervy. Změna stavu rezervy se vypočte jako rozdíl mezi konečným a počátečním

zůstatkem příslušné rezervy. Změna stavu (rozdíl) příslušné technické rezervy se vypočítává v hrubé výši a z toho podíl zajišťovatelů. [6]

Technické rezervy se tvoří souvztažně na nákladových účtech účtové třídy 5 Náklady. Zde se také účtuje o podílu zajišťovatelů na tvorbě příslušných technických rezerv. Z daňového hlediska však není uznávána jejich plná výše jako daňový náklad. Z technických rezerv se s výjimkou rezervy na nezasloužené pojistné pro účely zjištění základu daně z příjmů uznává tvorba rezerv, které jsou výdajem (nákladem) na dosáhnutí, zabezpečení a udržení příjmu:

u neživotního pojištění výše, která nesmí překročit objem závazků vypočtený metodami stanovenými zákonem o pojišťonictví,

u životního pojištění výše, která nesmí překročit objem závazků vypočtený metodami stanovenými zákonem o pojišťovnictví a vyplývající ze životních pojištění splatných podle uzavřených pojistných smluv. [4]

Čerpání rezerv se zachycuje naopak na výnosových účtech účtové třídy 6 – Výnosy. Tato třída obsahuje rovněž účty k účtování o podílu zajišťovatelů na použití příslušných technických rezerv. Rezervy se zruší ve stejném zdaňovacím období, kdy pominuly důvody, pro které byly vytvořeny. Zůstatek rezerv zjištěný na konci zdaňovacího období se převádí do následujícího zdaňovacího období. [3] Účtování spojené s technickými rezervami bude podrobněji popsáno v následujícím přehledu. Postup účtování je rozdělen do 6 kroků, přičemž každý krok je zaúčtován u konkrétní technické rezervy (vyjma předpisu a úhrady pojistného). V souvislosti s tvorbou technických rezerv se účtuje i o podílu zajišťovatele, se kterým má pojišťovna uzavřenou zajišťovací smlouvu.

1) Uzavření pojistné smlouvy (předpis pojistného) V okamžiku uzavření pojistné smlouvy se účtuje o pohledávce za pojistníky na účtu 301 – Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky. Zároveň se o takovém pojistném účtuje

31

jako o výnosu na účtu 601 nebo 621 – Předepsané hrubé pojistné. Účtový rozvrh pojišťoven obvykle obsahuje dva takové výnosové účty. Jeden z těchto účtů je však zahrnut pod Technický účet k neživotnímu pojištění a druhý pod Technický účet k životnímu pojištění. Který účet bude použit, závisí na tom, zda se jedná o hrubé pojistné vztahující se k neživotnímu (účet 601) či životnímu pojištění (účet 621). V uvedeném okamžiku se účtuje o tzv. předepsaném hrubém pojistném, které zahrnuje veškeré částky pojistného v průběhu účetního období předepsané v souladu s pojistnými smlouvami, nezávisle na skutečnosti, že se tyto částky vztahují zcela nebo zčásti k pozdějším účetním obdobím (tzv. nezasloužené pojistné) a také včetně podílu zajišťovatelů. Pojistné období nemusí být totožné s účetním obdobím a pro pojišťovnu pak vyplývá povinnost časového rozlišení takového pojistného. [5]

2) Úhrada zaslouženého pojistného Pojistné může být zaplaceno dvěma způsoby. Pokud je převedeno na bankovní účet, operace se zachytí na účtu 235 – Běžné účty. V případě platby v hotovosti se použije účet 231 – pokladna. Souvztažně s těmito účty se snižuje účet 301 – Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky.

3) Tvorba technických rezerv Tab. 2 Účtování tvorby technických rezerv MD

D

505, 5232

441

527

442


503,525

443


507,529

444


509

445

Rezerva na životní pojištění, je-li nositelem inv. rizika pojistník

529

446

Rezerva na splění závazků z použité technické úrokové míry

529

447


507

448

507, 529

449

Rezerva na nezasloužené pojistné Rezerva pojistného životních pojištění

Ostatní technické rezervy

Zdroj: [10]

2

Číslo účtu závisí na tom, zda se jedná o životní či neživotní pojištění.

32

4) Podíl zajišťovatelů na tvorbě technických rezerv Tab. 3 Účtování podílu zajišťovatelů na tvorbě technických rezerv MD

D


441

506, 524

Rezerva pojistného životních pojištění

442

528


443

504, 526


444

531


445

509


446

531


447

531


448

508


449

508, 531

MD

D


441

605,623


442

627


443

603, 625


444

607, 629


445

609


446

629


447

629


448

607


449

607, 629

MD

D

606, 624

441

628

442

604, 626

443

Zdroj: [10] 5) Použití (včetně rozpuštění) technických rezerv Tab. 4 Účtování čerpání technických rezerv

Zdroj: [10] 6) Podíl zajišťovatelů na použití technických rezerv Tab. 5 Účtování podílu zajišťovatelů na čerpání technických rezerv

Rezerva na nezasloužené pojistné Rezerva pojistného životních pojištění Rezerva na pojistná plnění

33


608, 631

444

x

445


631

446


631

447


608

448

608, 631

449



Zdroj: [10] Příklad Zadání: Pojišťovna uzavřela k 1. 4. 2010 dvě pojistné smlouvy, jednu na neživotní a jednu na životní pojištění. Smlouva neživotního pojištění byla uzavřena na období jednoho roku (do 31. 3. 2011), předepsané pojistné činilo 20 000 Kč a bylo zaplaceno v hotovosti ke dni podpisu smlouvy. Druhá smlouva, týkající se životního pojištění byla uzavřena na 5 let (do 31. 3. 2015), celkové pojistné činilo 35 000 Kč, přičemž bylo dohodnuto, že bude placeno v 5 splátkách po 7 000 Kč vždy k 1. 4. každého roku trvání smlouvy převodem na bankovní účet. Pojišťovna má zároveň uzavřeny se zajišťovnou zajišťovací smlouvy, v níž je zajištění upraveno na výši 40 %, přičemž zajistné se vypočítává z předepsaného hrubého pojistného a uhrazuje se ze zaslouženého pojistného. Zaúčtovány jsou všechny účetní případy související s uzavřením těchto smluv týkající se účetního období roku 2010.

Řešení:

301 – Pohl. z přímého poj. za pojistníky 1) 20 000

5) 20 000

2) 35 000

6) 7000

441 - Rezerva na nezasloužené pojistné 7) 2 000

3) 5 000

8) 11 900

4) 29 750

601 - Předepsané hrubé pojistné k neživ. poj. 1) 20 000

621 - Předepsané hrubé pojistné k živ. poj. 2) 35 000

505 - Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné k neživ. poj. 3) 5 000

523 - Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné k živ. poj. 4) 29 750

34

231 - Pokladna 5) 20 000

506 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy na nezaloužené pojistné k neživ. poj. 7) 2 000

235 - Běžné účty 6) 7 000

524 - Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy na nezaloužené pojistné k živ. poj. 8) 11 900

Legenda: 1) Předpis přijatého pojistného z neživotního pojištění 2) Předpis přijatého pojistného z životního pojištění 3) Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné z neživotního pojištění (3/12 částky pojistného týkající se období 1. 1. 2011 – 31. 3 2011). 4) Tvorba rezervy na nezasloužené pojistné z životního pojištění (3/12 částky pojistného týkající se období 1. 1. 2011 – 31. 3 2011 + celé pojistné za období 1. 4. 2011 – 31. 3. 2015). 5) Úhrada pojistného z neživotního pojištění v hotovosti. 6) Úhrada části pojistného z životního pojištění bankovním převodem. 7) Podíl zajišťovatele na tvorbě rezervy na nezasloužené pojistné neživotního pojištění (tj. 40 % z 5 000 Kč = 2 000 Kč). 8) Podíl zajišťovatele na tvorbě rezervy na nezasloužené pojistné životního pojištění (tj. 40 % z 29 750 Kč = 11 900 Kč).

3.6.

Opravné položky k pohledávkám

Opravné položky jsou druhým významným prostředkem k uplatňování zásady opatrnosti. Na rozdíl od technických rezerv, které se týkají pasivní strany rozvahy, jsou však spjaty se stranou aktiv. Lze je tvořit především k dlouhodobému majetku, zásobám, krátkodobému finančnímu majetku a také k pohledávkám, což je u pojišťoven vzhledem k jejich činnosti nejdůležitější. O opravných položkách k pohledávkám účtujeme pouze z důvodu

35

přechodného (dočasného) snížení jejich ocenění na základě údajů inventarizace. Tzn. že účetní hodnota pohledávky zachycená na účtu pohledávky je vyšší než hodnota pohledávky ve skutečnosti. Vytvořená opravná položka tedy snižuje hodnotu příslušné pohledávky a v rozvaze se vykazuje ve sloupci korekce3. Opravné položky nesmí mít aktivní zůstatek, nesmí se tvořit na zvýšení hodnoty majetku a můžou být tvořeny pouze do výše pohledávky. Pojišťovna musí dávat pozor na správné vykázání opravných položek v rozvaze a být schopna doložit výpočet jejich tvorby. [6]

3.6.1. Pohledávky Předtím než se zaměříme přímo na opravné položky k pohledávkám, je třeba si objasnit samotné pohledávky. Pojem pohledávka je chápán jako právo, které vzniká jednomu účastníkovi vůči druhému. Nejčastějším důvodem vzniku pohledávky je vznik právního vztahu na základě písemné smlouvy. U pojišťoven rozlišujeme dva základní druhy pohledávek:

Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky – pojišťovna (věřitel) poskytuje pojistníkovi (dlužníkovi) pojistnou ochranu na základě pojistné smlouvy a pojistník je povinen za tuto službu zaplatit pojistné vždy na období dopředu. Pokud nezaplatí včas, tj. v den splatnosti, pojišťovně vzniká za pojistníkem dluh.

Pohledávka

za

pojišťovacími

zprostředkovateli

–

vztah

pojišťovny

a

zprostředkovatele se řídí smlouvou o zprostředkování pojištění nebo také Smlouvou o obchodním zastoupení, kde jsou definovány tzv. vratky provize. Jde o vrácení odměny za zprostředkování pojištění, pokud byla pojistná smlouva ukončena dříve než stanoví pojistné podmínky. [9]

Pohledávek se ale u pojišťoven objevuje více. V účetnictví se zachycují v účtové třídě 3 účtové osnovy pro pojišťovny. Účtuje se zde o pohledávkách a krátkodobých závazcích pojišťovny a také o přechodných aktivech a pasivech. Účtové skupiny v rámci účtové třídy 3 se dále člení následovně: 30 Pohledávky z operací přímého pojištění a z operací zajištění 32 Ostatní pohledávky 3

Korekce upravují v rozvaze hrubý stav pohledávek tzv. brutto ocenění o opravné položky na tzv. netto ocenění.

36

33 Závazky z operací přímého pojištění a z operací zajištění 35 Zaměstnanci, zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění 36 Ostatní závazky 37 Zúčtování daní a dotací 39 Přechodné účty aktiv a pasiv

Je patrné, že pohledávky jsou účtovány hlavně v prvních dvou uvedených účtových skupinách. Mimo tyto dvě skupiny se objevují ještě v účtové skupině 35, přičemž jde konkrétně o účet 354 –Pohledávky za zaměstnanci, které vznikají na základě pracovněprávních vztahů. Pohledávky zachycené v účtové skupině 32 vznikají z obchodně závazkových vztahů pojišťovny. Jde např. o pohledávky za upsaný základní kapitál, pohledávky z vystavených dluhopisů, poskytnuté provozní zálohy apod.

Pohledávky, které se zachycující v účtové skupině 30 se týkají zúčtovacích vztahů mezi pojišťovnou a jejími klienty či obchodními zástupci. Účtování probíhá na účtech: 301 – Pohledávky z přímého pojištění za pojistníky 302 – Pohledávky za zprostředkovateli (makléři) 303 – Pohledávky při operacích zajištění 308 – Ostatní pohledávky z přímého pojištění a zajištění [9] 3.6.2. Opravné položky Podle zákona o rezervách pro zjištění základu daně z příjmu může poplatník daně z příjmů (v našem případě pojišťovna) vytvářet daňově účinné opravné položky:

k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. 12. 1994,

k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení,

k pohledávkám z titulu ručení za celní dluh,

k pohledávkám do 30 000 Kč.

Zároveň zákon o rezervách stanoví, že nelze vytvářet zákonné opravné položky k pohledávkám:

vzniklých z titulu cenných papírů a ostatních investičních instrumentů, úvěrů, půjček, ručení, záloh, plnění ve prospěch vlastního kapitálu, úhrady ztráty

37

společnosti, smluvních úroků a pokut, poplatků z prodlení, penále a jiných sankcí ze závazkových vztahů,

k pohledávkám nabytým bezúplatně,

k souboru pohledávek, pokud věřitel má vůči dlužníkovi platné závazky a neprovedl vzájemný zápočet pohledávek a závazků.

Aby mohly být opravné položky uplaněny jako daňově účinný náklad, musí být zaúčtovány, tzn. že je nelze daňově zohlednit jakožto neúčetní úpravu výsledku hospodaření. [9] Musí se vztahovat k pohledávkám, o kterých bylo při jejich vzniku účtováno ve výnosech a takto vzniklý příjem nebyl podle zvláštního právního předpisu příjmem osvobozeným od daně z příjmů. [16]

Opravné položky je třeba zrušit pokud:

pominuly důvody pro jejich existenci,

pohledávka, k níž byla opravná položka vytvořena, se promlčela,

nastaly důvody, za nichž se odpis pohledávky považuje za výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle zákona o daních z příjmů. [16]

OP k nepromlčeným pohledávkám splatných po 31. 12. 1994 (§ 8a ZOR) Při tvorbě OP záleží na rozvahové hodnotě pohledávky v okamžiku jejího vzniku. Rozvahovou hodnotou se myslí jmenovitá hodnota pohledávky, která vznikla z vlastní činnosti podniku anebo pořizovací cena u pohledávek nabytých postoupením. Daň z přidané hodnoty je zahrnuta v rozvahové hodnotě pohledávky. Při tvorbě OP musíme tedy rozlišovat pohledávky, jejichž rozvahová hodnota nepřesáhla 200 000 Kč a pohledávky, jejichž rozvahová hodnota je vyšší než 200 000. U pohledávek, jejichž rozvahová hodnota nepřesáhne částku 200 000 Kč a od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo více než 6 měsíců, mohou poplatníci daně z příjmů vytvářet tuto OP do výše 20 % rozvahové hodnoty pohledávky. Vyšší OP je možné vytvořit pouze tehdy, pokud bylo zahájeno rozhodčí, soudní nebo správní řízení, jehož se poplatník účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění svého práva. Pak je možné postupovat podle časového testu, na kterém je výše OP závislá. Pokud uplynulo od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky více než

38

12 měsíců, lze tvořit až do výše 33 % neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky,




36 měsíců, lze tvořit až do výše 100 % neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky. [16] Pokud bude chtít poplatník vytvořit opravnou položku k pohledávce vyšší než

200 000 Kč, musí být vždy nejprve zahájeno rozhodčí, soudní nebo správní řízení. Při tvorbě OP se pak postupuje opět dle časového testu, na základě kterého pokud uplynulo od konce sjednané lhůty splatnosti více než






36 měsíců, lze tvořit až do výše 100 % neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky.

OP k nepromlčeným pohledávkám splatných po 31. 12. 1994 nelze uplatnit u pohledávek již odepsaných na vrub výsledku hospodaření a dále u pohledávek vzniklých za společníky, akcionáři, členy družstev za upsaný základní kapitál a mezi spojenými osobami vymezenými v zákoně o daních z příjmů. [16]

OP k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení (§ 8 ZOR) Mohou je vytvářet poplatníci daně z příjmů, kteří vedou účetnictví, a to až do výše 100 % rozvahové hodnoty nepromlčených pohledávek. Pohledávky přitom musí být přihlášeny u soudu ve lhůtě stanovené usnesením soudu o úpadku. OP je možné vytvořit pouze v tom zdaňovacím období, za které se podává daňové přiznání a v němž byly pohledávky přihlášeny. Byla-li povolena reorganizace, namísto přihlášky pohledávky postačí, že dlužník věřitelovu pohledávku správně uvedl v seznamu svých závazků podle zvláštního právního předpisu. [16]

39

OP k pohledávkám z titulu ručení za celní dluh (§ 8b) Mohou je vytvářet pouze poplatníci daně z příjmů, kteří vedou účetnictví a kteří ručí za celní dluh podle celního zákona. Výše zmínění poplatníci pak vytvářejí OP jen do výše hodnoty pohledávky, která odpovídá provedené úhradě celního dluhu. Ručitel nemůže vytvářet OP ze splněné pohledávky z titulu ručení, pokud nezaplatil dluh za dlužníka v době splatnosti stanovené celními orgány. [16]

OP k pohledávkám do 30 000 Kč (§ 8c ZOR) V případě, že poplatník daně z příjmů nepostupuje u nepromlčené pohledávky podle § 5, 5a, 6, 8, 8a a 8b, může ve zdaňovacím období vytvořit opravnou položku až do výše 100 % její neuhrazené rozvahové hodnoty, a to za podmínek, že a) se nejedná o pohledávku vymezenou v § 8a odst. 4, b) rozvahová hodnota pohledávky bez příslušenství v okamžiku jejího vzniku nepřesáhne částku 30 000 Kč, c) od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo nejméně 12 měsíců, d) celková hodnota pohledávky za zdaňovací období vůči témuž dlužníkovi nepřesáhne částku 30 000 Kč.

Účtování OP Tvorba opravné položky k pohledávkám z přímého pojištění probíhá na vrub účtů nákladů 518 – ostatní technické náklady z neživotního pojištění nebo 547 – ostatní technické náklady z životního pojištění a ve prospěch účtu 309 – opravné položky. Použití (rozpuštění) se potom účtuje do výnosů na účet 618 – ostatní technické výnosy z neživotního pojištění nebo 647 ostatní technické výnosy k životnímu pojištění a souvztažně se ponižuje účet 309 – opravné položky.

4.

Praktická část

4.1.

Pojistný trh v České republice

Ke konci roku 2008 působilo na pojistném trhu v České republice celkem 35 tuzemských pojišťoven a 18 poboček zahraničních pojišťoven, z nichž 17 má sídlo v některém z členských států Evropské unie. Tuzemské pojišťovny jsou v závislosti na výši ročního

40

hrubého předepsaného pojistného rozděleny na velké, střední a malé. Kritériem pro zařazení do skupiny velkých pojišťoven je podíl 5 % a více na celkovém předepsaném pojistném v ČR. V roce 2008 splňovalo tuto podmínku 5 pojišťoven. S výjimkou jedné pojišťovny převažuje u pojišťoven patřících do této skupiny výběr pojistného k neživotnímu pojištění. Skupinu středních pojišťoven tvoří 6 subjektů s podílem na hrubém předepsaném pojistném mezi 1 – 5 %. Na rozdíl od skupiny velkých pojišťoven zde převládá předpis pojistného v životním pojištění. Do skupiny malých pojišťoven spadá 24 tuzemských pojišťoven s tržním podílem 1 % a méně. 17 z nich se specializuje výhradně na neživotní pojištění, 3 pojišťovny působí pouze na trhu životního pojištění a 4 jsou univerzální. [23] 4.1.1. Předepsané pojistné tuzemských pojišťoven Hrubé předepsané pojistné je jedním ze základních ukazatelů popisujících vývoj pojistného trhu. Jeho struktura je uvedena v následujícím grafu. Graf 1: Struktura pojistného kmene tuzemských pojišťoven v roce 2008

Struktura pojistného kmene tuzemských pojištoven v roce 2008

40,7% 8,1%

12,1% 17,3% 13,5%

5,4%

2,9%

Povinné ručení

Životní pojištění

Pojišťění odpovědnosti za škodu

Havarijní pojištění

Pojištění úrazu a nemoci

Pojištění š kod na majetku

Ostatní

Zdroj: [23]

V roce 2008 byla jeho celková výše 139 mld Kč, přičemž neživotní pojištění se něm podílelo 59,3 % a na životní připadalo 40,7 %. Podíl životního pojištění je tak pod úrovní obvyklou na vyspělých pojistných trzích zemí EU.

41

Na trhu životního pojištění převažuje pojištění pro případ smrti, pojištění pro případ dožití se stanoveného věku nebo pojištění prostředků na výživu dětí (svatební pojištění). Jak vyplývá z grafu, na trhu neživotního pojištění je nejvýznamnějším odvětvím pojištění odpovědnosti za škodu z provozu vozidla (povinné ručení), následuje pojištění škod na majetku a pojištění škod na pozemních vozidlech (havarijní pojištění). [23] 4.1.2. Aktiva Ve struktuře aktiv tuzemských pojišťoven tvoří největší položku finanční umístění. Jsou v něm zahrnuty nemovitosti, majetkové účasti, akcie a cenné papíry a depozita u finančních institucí. Z důvodu zabezpečení splnitelnosti závazků pojišťoven stanovuje zákon o pojišťovnictví přípustnou skladbu finančního umístění aktiv, jejichž zdrojem jsou technické rezervy. Ve skladbě finančního umístění aktiv, jejichž zdrojem jsou technické rezervy životního pojištění převažují vzhledem k dlouhodobé povaze těchto rezerv zejména dluhopisy s delší dobou splatnosti a je zde také větší zastoupení akcií a podílových listů. Finanční umístění aktiv, jejichž zdrojem jsou technické rezervy neživotního pojištění, je tvořeno větší měrou likvidnějšími položkami jako jsou depozita nebo pokladniční poukázky. Základní přehled aktiv je uveden v následující tabulce.

Tab. 6 Aktiva tuzemských pojišťoven v mil. Kč

2008

Aktiva celkem

332 898

100,0

Finanční umístění (investice) Finanční umístění životního pojištění, je-li nositelem inv. rizika pojistník Dlužníci (pohledávky)

278 151

83,8

19 835

6,0

21 270

6,4

13 642

4,1

Ostatní aktiva Zdroj: [23]

Podíl v %

Z pohledu uplatňování zásady opatrnosti jsou důležitou položkou aktiv pohledávky. Jejich podíl na celkových aktivech je nevýznamný a tvoří pouze okolo 6 %. Jejich podrobné složení za rok 2008 a výše opravných položek (OP), které dle zásady opatrnosti dočasně snižují jejich hodnotu uvádí tabulka č. 7.

42

Tab. 7 Pohledávky tuzemských pojišťoven

Hrubá výše

V mil. Kč

Čistá výše

OP

Podíl v %

Pohledávky celkem

33 423

12 153

21 270

Pohledávky z operací přímého pojištění

16 009

4 719

11 289

15 199

4 340

10 859

51,1

810

380

430

2,0

3 105

89

3 016

14,2

14 310

7 345

6 965

32,7

Pojistníci Zprostředkovatelé Pohledávky z operací zajištění Ostatní pohledávky Zdroj: [23]

100,0

Pohledávky z operací přímého pojištění, konkrétně za pojistníky se podílí na celkových pohledávkách více než 50 %. Jde o pohledávky tvořené zatím nezaplaceným pojistným, které však již mělo být dle smlouvy zaplaceno. Opravné položky jsou tvořeny ke všem druhům pohledávek, přičemž jejich průměrná výše za všechny pohledávky tvoří asi 1/3 jejich hrubé výše. 4.1.3. Pasiva Přehled základních složek pasiv uvádí následující tabulka. Tab. 8 Pasiva tuzemských pojišťoven v mil. Kč

2008

Pasiva celkem

332 898

100,0

Vlastní kapitál

59 826

18,0

222 164

66,7

19 651

5,9

22 550

6,8

8 707

2,6

Technické rezervy Technická rezerva životního pojištění, je-li nositelem inv. rizika pojistník Věřitélé (závazky) Ostatní pasiva Zdroj: [23]

Do

pasivní

strany

rozvahy

se

Podíl v %

uplatňování

zásady

opatrnosti

promítá

prostřednictvím technických rezerv, které jsou také s přehledem jejich nejvýznamnější složkou (tvoří 66,7 % všech pasiv). Technické rezervy se v rozvaze vykazují v čisté výši po odečtení podílu zajistitelů. Podíl zajistitelů je stanoven v příslušné zajistné smlouvě.

43

Následující tabulky uvádí konkrétní technické rezervy pro životní a neživotní pojištění za rok 2008 u tuzemských pojišťoven jak v hrubé výši, tak v čisté po odečtení podílu zajistitelů.

Tab. 9 Rezervy vztahující se k životnímu pojištění

Čistá hodnota

Podíl v %

1 004 112 42 848 1

177 824 1 619 148 338 4147 449

100,0 % 0,9 % 83,4 % 2,3 % 0,3 %

3562

0

3562

2,0 %

Rezerva pojistného neživ. poj.

58

0

58

0,1 %

Technická rezerva ŽP, je-li nositelem inv. rizika pojistník

19 651

0

19 651

11,0 %

V mil. Kč

Hrubá hodnota

Celkem Rezerva na nezasloužené pojistné Rezerva pojistného živ. pojištění Rezerva na pojistná plnění Rezerva na prémie a slevy

178 828 1 731 148 380 4 996 450

Rezerva na splnění závazků z použité tech. úrokové míry

Podíl zajišťovatelů

Zdroj: [23]

V případě životního pojištění se tvoří největší hodnota u rezervy pojistného životního pojištění (81,2 %). Tvoří se u rezervotvorných pojištění, například při pojištění smrti či sjednané doby dožití. Druhou největší rezervou je rezerva životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník, která se tvoří také u rezervotvorného pojištění, při kterém o způsobu investování rezerv rozhoduje pojistník.

44

Tab. 10 Rezervy vztahující se k neživotnímu pojištění

Hrubá hodnota

Celkem

87 194

23 203

63 991

100,0 %


20 535

4 155

16 379

25,6 %


54 547

18 682

35 865

56,1 %


1 066

39

1027

1,6 %


5 223

0

5 223

8,1 %

226

0

226

0,4 %

5 597

327

5 270

8,2 %

Rezerva pojistného neživ. poj. Rezerva na splnění závazků z ručení za závazky ČKP Zdroj: [23]

Podíl zajišťovatelů

Čistá hodnota

V mil. Kč

Podíl v %

U neživotního pojištění je nejdůležitější rezerva na pojistná plnění. Tvoří se především k těm odvětvím pojištění, kde dochází k časovému zpoždění mezi pojistnou událostí a pojistným plněním, například u povinného ručení. Další významnou rezervou je rezerva na nezasloužené pojistné. Její výše odpovídá té části pojistného, která se vztahuje k budoucím účetním obdobím a jako jediná z technických rezerv není závislá na počtu pravděpodobnosti. 4.1.4. Přehled tuzemských pojišťoven Nejdůležitější ukazatele pro posouzení uplatňování zásady opatrnosti, tedy velikost čistých technických rezerv (bez podílu zajišťovatelů), pohledávek a jejich snížení pomocí opravných položek, budou dále rozebrány u jednotlivých tuzemských komerčních pojišťoven. V případě pohledávek budou analyzovány pouze pohledávky z operací přímého pojištění za pojistníky, které tvoří více jak 50 % všech pohledávek a vyplývají z hlavní pojišťovací činnosti. Základním měřítkem pro porovnání velikosti pojišťoven bude předepsané hrubé pojistné za rok 2008. Stejný ukazatel bude použit i pro účely relativního vyjádření velikosti technických rezerv v procentech. Předepsané pojistné totiž nejlépe reflektuje velikost a vývoj pojistného trhu, tudíž i samotných komerčních pojišťoven.

45

Tab. 11 Přehled tuzemských pojišťoven a jejich základní ukazatele v mil. Kč

Pojišťovny

Předepsané

Technické

TR / předepsané

Pohledávky za

OP k pohledávkám

Výsledek

pojistné

rezervy

pojistné v %

pojistníky

za pojistníky

hospodaření

Velké pojišťovny Česká pojišťovna, a.s.

40 400

98 000

243

5 829

nadměrné o 45,9

5 982

Kooperativa pojišťovna, a.s.

30 700

37 400

122

2 325

650

1 620

Allianz pojišťovna, a.s.

9 860

18 140

184

669

neuvedeno

1 439

ČSOB pojišťovna, a.s.

9 500

26 210

276

693

158

773

Generali Pojišťovna, a.s.

8 600

11 000

128

603

272

108

Pojišťovna České spořitelny, a.s.

6 680

15 900

238

63

25

220

Česká podnikatelská pojišťovna, a.s.

5 400

7 007

129

692

167

374

UNIQA pojišťovna, a.s.

4 378

3 811

87

278

41

140

Amcico pojišťovna, a.s.

2 157

9 141

424

207

112

261

Komerční pojišťovna, a.s.

2 030

10 511

518

119

66

- 65

AXA životní pojišťovna, a.s.

1 530

4 860

318

45

7

- 445

1 513

328

22

116

neuvedeno

130

Exportní garanční a pojišťovací společnost, a.s.

905

4 937

546

2

0,39

625

Aviva životní pojišťovna, a.s.

883

2 235

253

žádné

0

- 86

Triglav pojišťovna, a.s.

710

390

55

220

57

- 24

Střední pojišťovny

Malé pojišťovny POJIŠŤOVNA CARDIF PRO VITA, a.s.

46

Pojišťovny

Předepsané

Technické

TR / předepsané

Pohledávky za

OP k pohledávkám

Výsledek

pojistné

rezervy

poj. v %

pojistníky

za pojistníky

hospodaření

Hasičská vzájemná pojišťovna, a.s.

387

186

48

18

neuvedeno

12

VICTORIA VOLKSBANKEN pojišťovna, a.s.

372

736

198

47

22

13

Pojišťovna VZP, a.s.

363

155

43

1

0,4

30

AEGON pojišťovna, a.s.

328

195

59

16

15

- 206

Česká pojišťovna ZDRAVÍ, a.s.

296

280

95

39

9

3,8

Evropská Cestovní Pojišťovna, a.s.

268

29

11

5

0,14

41

D.A.S. pojišťovna právní ochrany, a.s.

265

168

63

36

13

14

Euler Hermes Čescob, úvěrová pojišťovna, a.s.

260

136

52

12

4

24

Wüstenrot, životní pojišťovna, a.s.

254

701

276

12

4,8

0,56

Komerční úvěrová pojišťovna EGAP, a.s.

230

166

72

14

3,6

- 76

Slavia pojišťovna, a.s.

190

104

55

34

neuvedeno

- 9,5

MAXIMA pojišťovna, a.s.

176

108

61

17

4,68

- 15

DIRECT pojišťovna, a.s.

144

112

78

12

5,76

- 402

Servisní pojišťovna, a.s.

62

30

48

37

1,5

15

ING pojišťovna, a.s.

24

10

42

1

1,7

704

HALALI, všeobecná pojišťovna, a.s.

18

19

106

2

0,80

3,6

AXA pojišťovna, a.s.

17

24

141

6

netvoří

-132

Wüstenrot pojišťovna, a.s.

10

15

150

1

netvoří

- 24

5

28

560

netvoří

5

Vitalitas pojišťovna, a.s.

Zdroj: [24]

47

Údaje v tabulce jsou čerpány z jednotlivých výročních zpráv pojišťoven, které vydávají pojišťovny v odlišném rozsahu i struktuře. Základní údaje jako předepsané pojistné, technické rezervy či zisk/ztráta z běžného účetního období jsou uvedeny v každé výroční zprávě. Odlišně už jsou zveřejněny informace o pohledávkách. Některé pojišťovny uvádí pouze jejich čistou výši (tedy výši sníženou o případnou opravnou položku) a již neuvádí původní hrubou výši. Není tedy dohledatelná výše opravné položky, která mohla být k pohledávkám tvořena. V tabulce je v tomto případě u položky OP k pohledávkám za pojistníky napsáno „neuvedeno“. Jak již bylo zmíněno na českém pojistném trhu působí 35 tuzemských pojišťoven, v tabulce jich je ale pouze 34. U cestovní pojišťovny ADRIA Way družstvo není výroční zpráva na internetových stránkách pojišťovny dostupná. Její podíl na trhu však není významný a proto můžou být data pominuta. Povinnost tvorby technických rezerv vyplývá ze zákona o pojišťovnictví. Každá pojišťovna je musí tvořit, aby dostála svých závazků vyplývajících z pojišťovací činnosti. Předmětem analýzy tedy není zkoumat, zda je pojišťovny tvoří, ale v jaké výši. Z tabulky je patrné, že výše technických rezerv se u jednotlivých tuzemských pojišťoven liší a to i ve vztahu k předepsanému pojistnému. V případě velkých pojišťoven rozdíly nejsou tak velké. V průměru je výše technických rezerv 1,9 krát větší než předepsané pojistné a od tohoto průměru se pojišťovny výrazně neodchylují. Největší hodnota technických rezerv ve vztahu k předepsanému pojistnému je u ČSOB pojišťovny. Ta je ze souboru velkých pojišťoven jediná, u které převažuje výběr pojistného k životnímu pojištění nad neživotním a má tedy větší množství rezervotvorných pojištění než ostatní. U středních pojišťoven je tento poměr větší než u velkých pojišťoven a činí 2,9. Na rozdíl od skupiny velkých pojišťoven zde převládá předpis pojistného v životním pojištění a tedy i rezervotvorných pojištění. U malých pojišťoven by neměl průměr dostatečnou vypovídající schopnost, protože jsou hodnoty technických rezerv u jednotlivých pojišťoven hodně rozkolísané a pohybují se od jednonásobku až po pětinásobek předepsaného pojistného. Malé pojišťovny se většinou specializují jen na některé pojistné odvětví, přičemž každé si svou povahou vyžaduje odlišnou výši a druh technických rezerv. Nejnižší poměr technických rezerv k předepsanému pojistnému má Evropská cestovní pojišťovna a.s., která poskytuje komplexní cestovní pojištění do zahraničí (zahrnující úrazové pojištění, pojištění léčebných výloh, odpovědnosti za škodu apod.). Toto pojištění spadá do odvětví č. 18

48

neživotního pojištění. Naopak pojišťovnou s relativně velkými technickými rezervami je Exportní garanční a pojišťovací společnost, a.s., která pojišťuje vývozní úvěry, bankovní záruky a investice v zahraničí. Jde o odvětví neživotního pojištění č. 14, 15 a 16. Opravné položky k pohledávkám z operací přímého pojištění za pojistníky netvoří všechny pojišťovny. Aviva životní pojišťovna, a.s. nemá žádné takové pohledávky, tudíž ani netvoří opravné položky. Dále je netvoří tři malé pojišťovny s nejnižším předepsaným pojistným, i když pohledávky za pojistníky v rozvaze vykazují. U zbylých pojišťoven, které opravné položky v rozvaze uvádějí, činí jejich hodnota v průměru 37 % pohledávek, k nimž jsou opravné položky tvořeny. Podrobnější analýza bude provedena na vybrané pojišťovně ze skupiny středních pojišťoven u které převažuje předpis pojistného k neživotnímu pojištění.

4.2.

Česká podnikatelská pojišťovna, a.s.

Česká podnikatelská pojišťovna, a.s. (dále jen ČPP) je univerzální pojišťovnou, která od roku 1995 nabízí svým klientům moderní produkty a komplexní pojistná řešení v oblasti životního i neživotního pojištění. ČPP spravuje více než 1,2 mil. smluv svých klientů a každý měsíc sjednává asi 45 tisíc nových pojistných smluv. [22] Graf 2: Struktura pojistného kmene ČPP v roce 2008

Struktura pojistného kmene ČPP v roce 2008 25,8% 11,1% 9,8% 4,3%

49,0% Povinné ručení Životní pojištění Pojištění podnikatelů a průmyslu Havarijní pojištění

Cestovní pojištění, pojištění občanů, úrazové a zdravotní pojištění

Zdroj: [22]

49

S celkovým počtem 830 tisíc pojištěných vozidel je ČPP třetím největším poskytovatelem povinného ručení na pojistném trhu v České republice. Její celkový tržní podíl na českém pojistném trhu se pohybuje okolo 4 %. Pojišťovna je řádným členem České asociace pojišťoven, České kanceláře pojistitelů a dalších sdružení. Od roku 2005 je ČPP součástí přední evropské pojišťovací skupiny Vienna Insurance Group (dále jen V.I.G.). Jediným akcionářem ČPP je Kooperativa, a.s. V.I.G. se sídlem ve Vídni je jednou z největších mezinárodně činných pojišťovacích skupin ve střední a východní Evropě. V současné době zahrnuje asi 50 pojišťoven s přibližně 23 000 zaměstnanci, působících ve 23 zemích.

Mezi dceřinné

společnosti V.I.G. v České republice patří kromě ČPP také Kooperativa pojišťovna, a.s. a Pojišťovna České spořitelny, a.s. [22] 4.2.1. Předepsané pojistné ČPP Celkové předepsané pojistné v roce 2008 činilo 5,4 mld Kč, což představuje meziroční nárůst ve výši 14,2 %. Pojišťovna se zaměřuje spíše na neživotní pojištění ve kterém v roce 2008 předepsala pojistné ve výši 4 mld Kč. Oproti tomu životní pojištění bylo tvořeno asi 1,4 mld Kč předepsaného pojistného.

Tab. 12 Vývoj předepsaného pojistného ČPP v mil. Kč

Rok

Předepsané

Životní

Podíl ŽP

Neživotní

Podíl NP

pojistné

pojištění

v%

pojištění

v%

2008

5 425

1 399

25,8

4 026

74,2

2007

4 750

1 215

25,6

3 530

74,4

2006

4 350

1 082

24,9

3 268

75,1

2005

4 011

889

22,2

3 122

77,8

2004

3 706

803

21,7

2 903

78,3

Zdroj: [22]

50

Předepsané pojistné za posledních 5 let má růstovou tendenci, přičemž se postupně zvětšuje podíl životního pojištění, které však stále tvoří okolo ¼ celkového předepsaného pojistného.

4.2.2. Rozvaha Rozvaha České podnikatelské pojišťovny, a.s. za rok 2008 je zobrazena v následujících dvou tabulkách. Podrobná rozvaha pojišťovny včetně hrubé výše jednotlivých položek i hodnot za rok 2007 je uvedena v příloze práce.

Tab. 13 Aktiva ČPP za rok 2008

Aktiva

Hrubá výše v mil. Kč

Dlouhodobý nehmotný majetek

5 958

Finanční umístění

8 076 110

Finanční umístění ŽP, je-li

54 322

nositelem inv. rizika pojistník Dlužníci (pohledávky)

620 498

Ostatní aktiva

84 426

Přechodné účty aktiv

525 590

Celkem

9 366 904

Zdroj: [22]

V případě aktiv jsou v rámci této práce nejvíce sledovány pohledávky. U ČPP tvoří 6,6 % celkové bilanční sumy, což odpovídá i průměru celého českého pojistného trhu, kde tvoří pohledávky 6,4 % bilanční sumy. Velkou většinu pohledávek tvoří pohledávky z operací přímého pojištění za pojistníky, což také odpovídá struktuře na českém pojistném trhu. Výše opravných položek k pohledávkám tvoří asi ¼ všech pohledávek. Samotné pohledávky nejsou svou velikostí v aktivech významné, ani tvorba opravných položek k těmto pohledávkám výrazně neovlivňuje hospodaření pojišťovny. Tvorba opravných položek k pohledávkám je i přesto důležitou součástí účetnictví pojištoven, aby bylo dodrženo zásady opatrnosti a nedocházelo k nadhodnocování aktiv.

51

Tab. 14 Pasiva ČPP za rok 2008

Pasiva

Hrubá výše v mil. Kč

Vlastní kapitál

1 428 150

Technické rezervy

6 953 122

Technická rezervy ŽP, je-li

54 332

nositelem inv. rizika pojistník Rezervy

69 922

Depozita při pasivním zajištění

15 446

Věřitelé

471 590

Přechodné účty pasiv

374 352

Celkem

9 366 904

Zdroj: [22]

Technické rezervy tvoří v ČPP necelých 75 % všech pasiv. Je to o dvě procenta více než je průměr na českém pojistném trhu. Jejich tvorba je pro pojišťovny nejen nezbytná, ale oproti opravným položkám k pohledávkám tvoří také podstatnou část bilanční sumy. V následujícící části už se budeme věnovat pouze technickým rezervám, které jsou s ohledem na jejich výši v rámci uplatňování zásady opatrnosti významnější.

4.2.3. Technické rezervy Za sledované období od roku 2004 do roku 2008 tvořila ČPP následující technické rezervy: Technické rezervy životního pojištění:


rezerva pojistného životních pojištění,



rezerva na životní pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník.

Technické rezervy neživotního pojištění:



52

rezerva pojistného neživotních pojištění,


vyrovnávací rezerva,

rezerva na splnění závazků z ručení za závazky České kanceláře pojistitelů.

V pasivech vykazuje pojišťovna technické rezervy v jejich čisté výši, tj. po zohlednění podílu zajišťovatelů. Výše tohoto podílu je stanovena na základě ustanovení příslušných zajistných smluv, způsobů zúčtování se zajišťovateli a dále s přihlédnutím k principu opatrnosti. Pojišťovna vykazuje podíl zajišťovatelů na rezervě na nezasloužené pojistné, na rezervě na pojistná plnění, na rezervě na prémie a slevy a na rezervě pojistného neživotních pojištění. Zajišťovatelé se nepodílejí na dalších technických rezervách. V následujícím přehledu bude uváděna hrubá výše rezerv, tedy včetně podílu zajistitelů na jednotlivých rezervách.

1.


Rezerva na nezasloužené pojistné se tvoří jak u životních, tak u neživotních pojištění. Výše této rezervy odpovídá části předepsaného pojistného, která časově souvisí s následujícím účetním obdobím a stanoví se jako souhrn těchto částí pojistného vypočítaný podle jednotlivých pojistných smluv. K odhadu rezervy pojišťovna používá metodu „pro rata temporis“.

Tab. 15 Vývoj rezervy na nezasloužené pojistné v ČPP

tis. Kč Rezerva na nezasloužené pojistné celkem Životní pojištění Neživotní pojištění

2004

2005

2006

2007

2008

632 431

732 750

804 480

891 423

996 849

21 582

22 336

22 688

23 292

23 468

610 849

710 414

781 792

868 131

973 381

Zdroj: [22]

2.


Rezervy na pojistná plnění v životním i neživotním pojištění jsou tvořeny ve výši předpokládaných nákladů na pojistné události:

53

a) hlášené do konce běžného účetního období, ale v běžném účetním období nezlikvidované (RBNS); celková výše je stanovena jako souhrn rezerv vypočítaných pro jednotlivé pojistné události, b) do konce běžného účetního období vzniklé, ale nenahlášené (IBNR). Tato rezerva se stanovuje za použití matematicko-statistických metod. Pojišťovna používá pro všechna pojistná odvětví, s výjimkou odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla, trojúhelníkovou metodu (Chain Ladder) založenou na výši nahlášených pojistných událostí. Pro pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla se tato rezerva stanovuje metodou škodného průběhu.

Rezerva na pojistná plnění zahrnuje rovněž odhad veškerých souvisejících externích a interních nákladů na likvidaci pojistných událostí. Rezerva se snižuje o odhad hodnoty návratných regresů, které byly nebo budou uplatněny vůči dlužníkům (viníkům pojistných událostí), případně vůči jiným pojišťovnám z titulu pojištění odpovědnosti za škodu.

Tab. 16 Vývoj rezervy na pojistná plnění v ČPP

tis Kč. Rezerva na pojistná plnění celkem Životní pojištění Neživotní pojištění

2004

2005

2006

2007

2008

1 035 239

1 973 723

2 314 109

2 848 008

3 370 637

19 221

21 731

25 478

31 357

37 111

1 016 018

1 951 993

2 288 631

2 816 651

3 333 526

Zdroj: [22]

Pojišťovna uvádí od roku 2006 ve výroční zprávě pouze celkovou hodnotu rezervy, nerozlišenou na životní a neživotní pojištění. Na základě předchozích dvou let byl tedy pro úplnost proveden odhad.

3.


Rezerva se vytváří podle jednotlivých pojistných smluv životního pojištění. Při výpočtu se používá stejných statistických dat a technické úrokové míry jako bylo použito při výpočtu sazeb pojistného.[22] Technická úroková míra představuje takové zhodnocení rezervy

54

pojistného životních pojištění, na které má klient smluvní nárok (zaručený podíl na výnosech z finančního umístění). [20]

Rezerva pojistného životních pojištění představuje hodnoty závazků pojišťovny vypočtené pojistně matematickými metodami včetně již přiznaných a připsaných podílů na zisku a rezerv na náklady spojené se správou pojištění, a to po odpočtu hodnoty budoucího pojistného. Rezerva se skládá z kladné části rozdílu netto rezerva mínus zillmerizace (započtení současné hodnoty budoucích splátek doposud nesplacených počátečních nákladů) a již připsaných podílů na zisku. Záporná hodnota rezervy se nahradí nulovými hodnotami. Při výpočtu pojistného i rezervy jsou uvažovány následující náklady:

počáteční: předpokládané náklady vynaložené v souvislosti s uzavřením smlouvy, např. provize pro zprostředkovatele, cena formulářů, poplatky za lékařské prohlídky a výpisy ze zdravotní dokumentace apod.

správní náklady: předpokládané náklady vynakládané během trvání pojištění, zpravidla náklady na správu či změny pojistných smluv, korespondenci, nájem budovy, mzdové náklady apod.

inkasní náklady: předpokládané náklady spojené s úhradou pojistného, např. cena složenky, poplatky na pohyby na účtech apod.

náklady při výplatě důchodu: předpokládané náklady spojené s výplatou důchodu. [25]

Tab. 17 Vývoj rezervy pojistného životních pojištění v ČPP

tis. Kč Rezerva pojistného životních pojištění

2004 943 462

2005

2006

2007

2008

1 329 097

1 890 399

2 316 474

2 634 312

Zdroj: [22]

4.


Rezerva na prémie a slevy je tvořena v souladu s pojistnými smlouvami. Rezerva v neživotním pojištění je tvořena především v případech, kdy pojišťovně vzniká vzhledem k příznivému škodnému průběhu povinnost vyplatit pojistníkovi zpět část pojistného

55

vztahujícího se k běžnému účetnímu období. Rezerva na prémie a slevy v životním pojištění zahrnuje podíly na přebytku k 31. prosinci běžného účetního období, které dosud nebyly přiděleny individuálním pojistným smlouvám a nejsou tedy součástí rezervy pojistného životních pojištění.

Tab. 18 Vývoj rezervy na prémie a slevy v ČPP

tis Kč. Rezerva na prémie a slevy celkem Životní pojištění

2004

2005

2006

2007

2008

10 087

16 482

17 742

21 504

28 704

10 000

9 000

12 520

12 267

13 767

87

7 482

5 222

9 237

14 937

Neživotní pojištění Zdroj: [22]

5.


Vyrovnávací rezerva je tvořena k pojištění úvěru a dále k těm odvětví neživotních pojištění, u kterých dochází k výkyvům ve škodném poměru způsobeným skutečnostmi nezávislými na vůli pojišťovny a je určena na vyrovnávání zvýšených nákladů na pojistná plnění, které vznikají z titulu těchto výkyvů.

Tab. 19 Vývoj vyrovnávací rezervy v ČPP

tis. Kč Vyrovnávací rezerva

2004

2005

74 300

6 509

2006 16 784

2007 28 467

2008 24 721

Zdroj: [22]

6.

Rezerva pojistného neživotního pojištění

Tuto rezervu pojišťovna vytváří k těm odvětvím neživotního pojištění, kde je výše pojistného závislá na vstupním věku, popř. i na pohlaví pojištěného. Výpočet se provádí na základě matematicko-statistických metod.

56

Tab. 20 Vývoj rezervy pojistného neživotního pojištění v ČPP

tis. Kč Rezerva pojistného neživotního pojištění

2004

2005

6 268

2006

2 930

288

2007 109

2008 90

Zdroj: [22]

7.

Rezerva na závazky České kanceláře pojistitelů

Pojišťovna provozuje pojištění odpovědnosti z provozu vozidla (povinné ručení), proto jako člen České kanceláře pojistitelů ručí za její závazky v poměru podle výše svých příspěvků. Za tímto účelem je povinna vytvářet technické rezervy k závazkům, ke kterým nemá Kancelář vytvořena odpovídající aktiva. Výpočet rezervy se určí opět na základě matematicko-statistických metod. Skutečná výše nákladů na pojistné události bude však přesně známa až za několik let. Podíl pojišťovny na těchto nákladech na pojistná plnění bude určen podle jejího podílu na trhu tohoto druhu pojištění v době konečného vypořádání těchto pojistných událostí.

Tab. 21 Vývoj rezervy na závazky České kanceláře pojistitelů v ČPP

tis. Kč Rezerva na závazky České kanceláře pojistitelů

2004

2005

2006

2007

2008

438 665

508 263

562 330

588 612

633 480

Zdroj: [22]

8.

Rezerva životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník

Rezerva se tvoří v případě investičního životního pojištění tzv. typu „unit-linked“ (tzv. podílový účet), kdy na základě pojistné smlouvy nese investiční riziko pojistník. Její výše se stanoví jako souhrn závazkův vůči pojištěným ve výši hodnoty jejich podílů na umístěných prostředcích pojistného z jednotlivých smluv, a to podle zásad obsažených v pojistných smlouvách.

Podílový účet je tvořen nakoupenými podílovými jednotkami jednotlivých fondů či portfolií. Hodnota účtu se určí jako suma počtu podílových jednotek jednotlivých portfolií vynásobených jejich prodejní cenou. Z účtu se formou snížení počtu podílových jednotek

57

odečítají poplatky podle platného sazebníku poplatků (poplatky za pojištěná rizika, na úhradu počátečních či průběžných nákladů, poplatek za vedení účtu, inkasní poplatek a jednorázové poplatky za úkony provedené na pojistné smlouvě na žádost pojistníka).

Tab. 22 Vývoj rezervy ŽP, je-li nositelem investičního rizika pojistník v ČPP

tis. Kč

2004

Rezerva ŽP, je-li nositelem

2005 0

investičního rizika pojistník

2006 0

0

2007

2008

17 793

54 322

Zdroj: [22]

Vliv technických rezerv na výsledek hospodaření a základ daně Do výsledku hospodaření (VH) se technické rezervy promítají prostřednictvím nákladových a výnosových účtů, souvisejících s jejich tvorbou a čerpáním v příslušném účetním období. Tvorba technických rezev se promítá do nákladů (které snižují VH), jejich čerpání do výnosů (zvyšujících VH) a celkový vliv na VH pak má rozdíl mezi náklady a výnosy včetně případného podílu zajišťovatelů na tvorbě i čerpání rezerv.

Výkaz zisku a ztráty pojišťovny, jehož výstupem je zisk nebo ztráta za účetní období se skládá ze tří částí. 1. Technický účet k neživotnímu pojištění Váže se k němu tvorba a čerpání rezerv k neživotnímu pojištění. 2. Technický účet k životnímu pojištění Zde se zohledňují nákladové a výnosové účty vztahující se k životnímu pojištění. 3. Netechnický účet

Vliv technických rezerv na výsledek hospodaření ČPP v roce 2008 bude demonstrován na příkladě účtování rezevy na nezasloužené pojistné k neživotnímu a k životnímu pojištění.

Rezerva na nezasloužené pojistné k neživotnímu pojištění (v tis. Kč)

58

1. Tvorba rezervy

973 381

505/441

2. Podíl zajišťovatelů na tvorbě rezervy

78 639

441/506

3. Čerpání rezervy

868 131

441/605

4. Podíl zajišťovatelů na čerpání rezervy

87 896

606/421

Na technickém účtu k neživotnímu pojištění se objeví rozdíl mezi nákladovým a výnosovým účtem k příslušné rezervě, tedy účty 505 a 605, který činí 105 250 tis. Kč. Dále rozdíl mezi účty 506 a 606, které zohledňují podíl zajišťovatelů na tvorbě a čerpání rezervy. Rozdíl v tomto případě činí – 9 257 tis. Kč. Rezerva na nezasloužené pojistné k neživotnímu pojištění tedy bude výsledně snižovat VH o 114 507 tis. Kč.

Rezerva na nezasloužené pojistné k životnímu pojištění (v tis. Kč) 1. Tvorba rezervy

23 468

523/441

2. Čerpání rezervy

23 292

441/623

U této rezervy není účtováno o podílu zajišťovatelů, VH tedy ovlivňuje pouze nákladový účet 523 a výnosový 623. Rozdíl mezi těmito účty je zahrnut do technického účtu k životnímu pojištění. V roce 2008 snižuje změna stavu rezervy na nezasloužené pojistné k životnímu pojištění VH o 176 tis. Kč.

Vliv technických rezerv na základ daně z příjmů vyplývá ze zákona o rezervách. Z technických rezev se pro účely zjištění ZD z příjmů v období, za které se podává daňové přiznání, uznává tvorba rezerv zaúčtovaná podle zákona o účetnictví, která je výdajem (nákladem) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to:

a) z technických rezerv na neživotní pojištění tvorba 1. rezervy na nezasloužené pojistné, 2. rezervy na pojistná plnění, 3. rezervy na prémie a slevy, 4. vyrovnávací rezervy, 5. rezervy pojistného neživotních pojištění a

59

6. rezervy na splnění závazků z ručení za závazky České kanceláře pojistitelů podle zákona upravujícího pojištění odpovědnosti z provozu vozidla,

b) z technických rezerv na životní pojištění tvorba 1. rezervy na nezasloužené pojistné, 2. rezervy na pojistná plnění, 3. rezervy pojistného životních pojištění, 4. rezervy na prémie a slevy, 5. rezervy životních pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník, 6. rezervy na splnění závazků z použité technické úrokové míry a ostatních početních parametrů, 7. rezervy pojistného neživotních pojištění.

Souhrn technických rezerv ČPP Shrnutí technických rezerv tvořených ČPP v letech 2004 až 2008 je provedeno v následujících grafech. Výše jednotlivých rezerv se pohybuje v některých letech od nuly až do tří miliard, proto jsou pro přehlednost rozděleny do dvou grafů, přičemž každý má jiné měřítko.

60

Graf 3: Vývoj technických rezerv ČPP I. část Vývoj technických rezerv ČPP I. 4 000 000 3 500 000

tis. Kč

3 000 000 2 500 000 2 000 000 1 500 000 1 000 000 500 000 0 2004

2005

2006

2007

2008

Rezerva na pojistná plnění Rezerva pojistného životních pojištění Rezerva na nezasloužené pojistné Rezerva na závazky České kanceláře pojistitelů

Zdroj: [22]

Graf 4: Vývoj technických rezerv ČPP II. část

Vývoj technických rezerv ČPP II. 80 000 70 000

tis. Kč

60 000 50 000 40 000 30 000 20 000 10 000 0 2004

2005

2006

2007

Rezerva na prémie a slevy Vyrovnávací rezerva Rezerva pojistného neživotního pojištění Rezerva ŽP, je-li nositelem investičního rizika pojistník

Zdroj: [22]

61

2008

ČPP tvořila v období let 2004 až 2008 celkem 8 technických rezerv, přičemž 2 tvořila pouze k životnímu pojištění, 3 pouze k neživotnímu pojištění a zbylé 3 jak pro životní, tak pro neživotní pojištění. Na prvním grafu jsou čtyři rezervy s nejvyššími hodnotami, u kterých je patrný postupný růst. Po celé sledované období se jejich pořadí ve velikosti neměnilo. Na druhém grafu jsou rezervy, jejichž výše tvoří dohromady 1,4 % všech rezerv. Jde tedy o velice nízké hodnoty, které se do celkové výše rezerv skoro nepromítají. Rezervou, na jejíž tvorbu se pojišťovna zaměřovala nejvíce, je rezerva na pojistná plnění. Jde o rezervu tvořenou jak životnímu, tak neživotnímu pojištění, i když k životnímu pojištění byla tvořena jen okrajově. Tato rezerva souvisí především s pojištěním odpovědnosti z provozu motorového vozidla, dále s pojištěním požáru a jiných majetkových škod, pojištěním odpovědnosti, cestovním, úrazovým a zdravotním pojištěním. Na tyto druhy pojištění bylo předepsáno více než 50 % veškerého pojistného. Druhou největší rezervou je rezerva pojistného životních pojištění. Vztahuje se k produktům životního pojištění jako kapitálové životní pojištění či investiční životní pojištění. Toto pojištění tvoří 25,8 % předepsaného pojistného. Na třetím místě co do velikosti je rezerva na nezasloužené pojistné. Souvisí s časově rozlišeným pojistným, které se váže k následujícím účetním obdobím. Tvoří se především k neživotnímu pojištění, a to ke všem druhů pojištění, které jsou uzavřeny na několik let dopředu. Poslední významnou rezervou je Rezerva na závazky České kanceláře pojistitelů. Je tvořena výhradně k pojištění odpovědnosti z provozu motorového vozidla.

4.2.4. Srovnání technických rezerv na českém pojistném trhu a u ČPP V následujících grafech bude pro srovnání uvedena struktura technických rezerv charakteristická pro celý pojistný trh a struktura rezerv u ČPP.

62

Graf 5: Struktura technických rezerv tuzemských pojišťoven v roce 2008 Struk tura te chnick ých re ze rv tuze m s k ých pojiš ťove n v roce 2008 2%

∑3 %

7%

1%

22 %

8%

57 % Rezerva na pojis tná plnění Rezerva pojis tného životních poj ištění Rezerva na nezasloužené pojistné Rezerva na závazky České kanceláře poji stitelů Rezerva na prémie a slevy Vyrovnávac í rezerva Rezerva pojis tného neživotního pojiš tění Rezerva ŽP, je-li nositelem inves tičního rizika pojistník Rezerva na s plnění závazků z použité tec hnic ké úrokové míry

Zdroj: [23]

Graf 6: Struktura technických rezerv ČPP v roce 2008 Struktura technických re ze rv ČPP v roce 2008

8%

∑1 %

13 %

44 %

34 % Rezerva na pojis tná plnění Rezerva pojis tného životníc h pojiš tění Rezerva na nezas loužené pojistné Rezerva na závazky Čes ké kanceláře pojis titelů Rezerva na prémie a slevy Vyrovnávací rezerva Rezerva pojis tného neživotního pojiš tění Rezerva ŽP, je-li nositelem inves tičního rizika pojis tník Rezerva na splnění závazků z použité technické úrokové míry

Zdroj: [22]

63

Z výše uvedených dvou grafů vyplývají určité odlišnosti struktury technických rezerv všech tuzemských pojišťoven a ČPP. U celého trhu převládá rezerva pojistného životních pojištění zatímco u ČPP převládá rezerva na pojistná plnění. Výsledky odpovídají struktuře předepsaného pojistného, protože na celém trhu převládá pojistné k životnímu pojištění, zatímco u ČPP převládá pojistné k povinnému ručení, které si svou povahou vyžaduje tvorbu rezervy na pojistná plnění. Druhou největší rezervou je na celém trhu rezerva na pojistná plnění a u ČPP rezerva pojistného životních pojištění. Pořadí se tedy vyměnilo a struktura předepsaného pojistného tomu opět odpovídá. Rezerva na nezasloužené pojistné je v obou případech na třetím místě. Poslední významnou rezervou u ČPP je rezerva na závazky České kanceláře pojistitelů, která se tvoří k přijatému pojistnému k povinnému ručení. U celého trhu tato rezerva významná není. U ČPP už žádná rezerva nedosahuje více jak jednoprocentní podíl. U tuzemských pojišťoven jako celku jsou ještě početné dvě rezervy, a to rezerva životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník a rezerva na splnění závazků z použité technické úrokové míry. Obě rezervy souvisí s životním pojištěním a investiční činností pojišťovny. ČPP začala provozovat investiční životní pojištění až od roku 2007, svoji klientelu si tedy teprve získává. Z výše uvedeného je patrná závislost struktury technických rezerv na složení předepsaného pojistného. Je také důležité, v jakém poměru se pojišťovny zaměřují na životní a neživotní pojištění. V následujících grafech č. 7 a 8 je uvedena výše rezerv tvořena zvlášť pro životní pojištění a pro neživotní pojištění a jejich procentní podíl na celkové tvorbě rezerv. Stejně tak je rozděleno předepsané pojistné na pojistné k životnímu a k neživotnímu pojištění. Pro srovnání jsou ukazatele v grafu opět nejdříve za celý tuzemský pojistný trh a následně jen pro ČPP.

64

Graf 7: Předepsané pojistné a technické rezervy tuzemských pojišťoven v roce 2008

Předepsané pojistné a technické rezervy všech tuzemských pojišťoven v roce 2008 300 000

100 %

250 000

v mil. Kč

200 000 150 000

67,2 % 100 % 32,8 %

59,3 %

100 000

40,7 % 50 000 0

Předepsané pojistné Celkem

Technické rezervy

Neživotní pojištění


Zdroj: [23] Graf 8: Předepsané pojistné a technické rezervy ČPP v roce 2008

Předepsané pojistné a technické rezervy ČPP v roce 2008 9 000

100 %

8 000 7 000

100 %

v mil. Kč

6 000 5 000

64,3 % 74,2 %

4 000

35,7 %

3 000 2 000

25,8 %

1 000 0 Předepsané pojistné Celkem

Technické rezervy

Neživotní pojištění

Zdroj: [22]

65


4.2.5. Dílčí závěr – zásada opatrnosti u České podnikatelské pojišťovny, a.s. Pojišťovna tvoří rezervy z větší části k neživotnímu pojištění. Odpovídá to i předepsanému pojistnému, které je ze 75 % tvořeno pojistným k neživotnímu pojištění. Technické rezervy k neživotnímu pojištění však nemají takovou procentní převahu jako je tomu u předepsaného pojistného, protože tvoří pouze asi 65 % všech rezerv. Rozdíl 10 % vypovídá o jiné povaze rezerv životního a neživotního pojištění. Rezervy životního pojištění jsou tvořeny převážně k rezervotvorným pojištěním, což znamená že jsou založeny na shromažďování velké části pojistného (s odpočtem správních nákladů) za účelem získání potřebné částky na výplatu sjednané velikosti pojistného plnění. Rezervy životního pojištění mají dlouhodobější charakter a pojišťovna dokáže lépe odhadnout budoucí výši pojistného plnění vážící se k těmto rezervám i okamžik jeho vzniku. Procentuální výše technických rezerv k životnímu pojištění k celkové výši rezerv je tedy větší než procentuální výše předepsaného pojistného k životnímu pojištění k celkovému předepsanému pojistnému. Rezervy tvořené k neživotnímu pojištění jsou charakteristické větší nahodilostí pojistných plnění, ke kterému jsou tvořeny. Tyto rezervy se vážou hlavně k rizikovému pojištění, kdy se přijaté pojistné postupně spotřebovává během příslušného roku a jsou tedy tvořeny jen částí přijatého pojistného. Pojišťovna musí při jejich výpočtu vycházet hlavně ze statistických a makroekonomických údajů. Rezervy k neživotnímu pojištění jsou ale i přesto u ČPP významné. ČPP se totiž specializuje na poskytování povinného ručení, což je odpovědnostní pojištění u kterého často dochází k časovému zpoždění mezi pojistnou událostí a dokončeným pojistným plněním. Toto pojištění si vyžaduje dostatečnou tvorbu rezervy, která tuto prodlevu pokryje. S povinným ručením navíc souvisí povinnost ze zákona tvořit rezervu na závazky České kanceláře pojistitelů.

Doporučení Technické rezervy ČPP tvořily v roce 2008 asi 75 % bilanční sumy, což je přibližně o 2 % více než je průměr na českém pojistném trhu. Ve vztahu k předepsanému pojistnému už je však výše technických rezerv podprůměrná. U středních pojišťoven, kam ČPP spadá, jsou rezervy průměrně 2,9 krát větší než předepsané pojistné, zatímco u ČPP je to jen 1,3 krát. Tento průměr u středních pojišťoven zvyšují pojišťovny, zaměřující se na životní pojištění, které si vyžaduje větší tvorbu rezerv. Výše technických rezerv ČPP je však podprůměrná i

66

ve srovnání s trhem velkých pojišťoven, které už se stejně jako ČPP specializují spíše na neživotní pojištění. Potřebu větší tvorby rezerv u ČPP podporuje i skutečnost, že pojišťovna dosahuje v roce 2008 největšího zisku ze skupiny středních pojišťoven, i když dle předepsaného pojistného není ČPP na tomto trhu největší. Díky velkému zisku (v roce 2008 činil 374 mil. Kč) vzniká pojišťovně i vysoká daňová povinnost ve výši 63 mil. Kč. Tvorba technických rezerv, jak bylo v práci uvedeno, snižuje výsledek hospodaření, proto by bylo pro pojišťovnu výhodnější tvořit rezervy ve větší výši, snížit si tak výsledek hospodaření a díky tomu i daňovou povinnost. Pojišťovna by měla i v budoucnu nejvíce tvořit především rezervu na pojistná plnění a rezervu pojistného životních pojištění, jejichž tvorbu si vyžadují pojistná odvětví poskytovaná ČPP. Z důvodu výše uvedeného by však rezervy měly být ve větší výši. Další rezervou, která si dle mého názoru vyžaduje větší pozornost než doposud, je vyrovnávací rezerva. Tato rezerva je určena na vyrovnání zvýšených nákladů na pojistná plnění, která mohou vzniknout kolísáním škodního poměru, tedy nečekaně a nezávisle na vůli pojišťovny. V roce 2008 tato rezerva tvořila pouze 0,3 % všech technických rezerv tvořených ČPP. Celkově větší tvorbou rezerv bude také pojišťovna lépe připravena na chystající se zavedení Solventnosti II. Jde o směrnici, na jejímž znění se dohodly na popud Evropské komise důležité evropské orgány. Jedná se o nová podrobnější pravidla kapitálové přiměřenosti, která by měla lépe odrážet rizika, která pojišťovny podstupují a zajistit jejich dostatečné pokrytí. Jejím cílem má být zvýšení bezpečnosti pojišťoven a ochrana klientů, s čímž úzce souvisí i důraz na dostatečnou tvorbu technických rezerv. Dojde k harmonizaci a nejspíše i zpřísnění metod, kterými jsou dnes technické rezervy tvořeny. Vyžadování podrobnějších odhadů škodních průběhů také bude znamenat vzrůstající nároky na vstupní data. Členské státy Evropské unie by měly tuto směrnici implementovat do 31. října 2012.

67

5.

Závěr

Základní tezí zásady opatrnosti v účetnictví je důraz na nenadhodnocovaní aktiv a nepodhodnocování pasiv. Výsledkem tohoto přístupu je vykazování tzv. opatrnější výše zisku. Přitom je nutno rozlišovat, zda se očekávaná znehodnocení, rizika či ztráty týkají strany aktiv, či se vztahují k pasivní straně rozvahy. Základní

činností

pojišťovny

je

sjednávání

pojistných

smluv,

vybírání

předepsaného pojistného a v případě pojistné události výplata pojistných plnění. Po uzavření pojistné smlouvy vzniká pojišťovně pravděpodobný či jistý závazek, u kterého je však nejistá výše či okamžik vzniku. Výše těchto závazků proto není v rozvaze zahrnuta. Aby byly pojišťovny schopny závazky vyplývající z pojistných smluv plnit, vyplývá pro ně povinnost tvorby technických rezerv. Technické rezervy jsou složkou pasivní strany rozvahy a jejich dostatečná výše tak zajišťuje nepodhodnocování pasiv. Na druhé straně vznikají pojišťovnám pohledávky z pojišťovací činnosti, především za pojistníky (dosud nezaplacené pojistné) nebo za zprostředkovateli (vrácení odměny, pokud byla pojistná smlouva ukončena dříve než stanoví pojistné podmínky), ke kterým musí dle zákoných podmínek tvořit opravné položky. Jejich tvorba tak dočasně snižuje případně nadhodnocenou výši pohledávek na aktivní straně rozvahy. Co se týče velikosti, je významnější u pojišťoven tvorba technických rezerv. Technické rezervy tvoří průměrně 73 % celkové bilanční sumy. Zákon o pojišťovnictví upravuje technické rezervy k životnímu a k neživotnímu pojištění. Struktura technických rezerv je závislá na struktuře pojistného kmene pojišťovny, tedy na druhu pojištění, které pojišťovna provozuje a za které inkasuje pojistná plnění. Každé pojištění vyžaduje tvorbu jiné technické rezervy a také v jiné výši. Životní pojištění obecně vyžaduje tvorbu technických rezerv ve větší výši než je tomu u neživotního pojištění. Životní pojištění je především rezervotvorné a vyžaduje tak dlouhodobější hromadění technických rezerv pro budoucí výplatu pojistného plnění. Naproti tomu neživotní pojištění je charakteristické spíše svou rizikovostí a část veškerého přijatého pojistného je vždy vyplaceno v příslušném zdaňovací období.

Výše uvedené se potvrdilo i při analýze českého pojistného trhu. Tuzemské pojišťovny se specializují spíše na poskytování neživotního pojištění (59 % z celkového předepsaného pojistného), zatímco technické rezervy jsou ve větší výši tvořeny

68

k životnímu pojištění (67 % z veškeré tvorby rezerv). Celkově se nejvíce tvoří rezerva pojistného životních pojištění, následuje rezerva na pojistná plnění, rezerva na nezasloužené pojistné a rezerva životního pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník. Český pojistný trh lze dle předepsaného pojistného rozdělit na pojišťovny veké, střední a malé. Velké pojišťovny se kromě jedné (ČSOB) zaměřují spíše na neživotní pojištění. V průměru je jejich výše technických rezerv 1,9 krát větší než předepsané pojistné a od tohoto průměru se pojišťovny výrazně neodchylují. U středních pojišťoven, kde převládá předpis pojistného k životnímu pojištění, je výše technických rezerv v průměru dokonce 2,9 krát větší než je celkové předepsané pojistné. U malých pojišťoven se hodnoty technických rezerv pohybují od jednonásobku až po pětinásobek předepsaného pojistného. Důvodem je jejich častá specializace jen na některé pojistné odvětví, přičemž každé si svou povahou vyžaduje odlišnou výši a druh technických rezerv. Lze tedy obecně říci, že u pojišťoven zaměřujících se na životní pojištění je vyžadována větší tvorba technických rezerv, než je tomu u pojišťoven, které se specializují na neživotní pojištění. Odlišná struktura předepsaného pojistného vždy vyžaduje i odlišnou strukturu a výši technických rezerv.

69

6. [1]

Seznam literatury Böhm, A. Ekonomika a řízení pojišťoven v podmínkách po vstupu České republiky do Evropské unie: (vybrané aspekty). 1. vyd. Praha: ASPI, 2004. 259 s. ISBN 80-7357020-3.

[2]

Cipra, T. Kapitálová přiměřenost ve financích a solventnost v pojišťovnictví. 1. vyd. Praha: Ekopress, 2002. 271 s. ISBN 80-86119-54-8.

[3]

Čejková, V., Nečas, S., Řezáč, F. Pojistná ekonomika II: distanční studijní opora. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita v Brně, Ekonomicko-správní fakulta, 2005. 56 s. ISBN 80-210-3662-1.

[4]

Čejková, V., Valouch, P. Účetnictví pojišťoven: distanční studijní opora. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita v Brně, Ekonomicko-správní fakulta, 2005. 108 s. ISBN 80-210-3663-X.

[5]

Čejková, V., Valouch, P. Účetnictví pojišťoven po vstupu do EU. 1. vyd. Praha: Grada, 2005. 120 s. ISBN 80-247-0953-8.

[6]

České účetní standardy pro pojišťovny.

[7]

Ducháčková, E. Pricipy pojištění a pojišťovnictví. 1. vyd. Praha: Ekopress, 2003. 178 s. ISBN 80-86119-67-X.

[8]

Fireš, B., Zelenka, V. Oceňování aktiv a dluhů v účetnictví. 2. vyd. Praha: Management Press, 1997. 175 s. ISBN 80-85943-24-7.

[9]

Hrubošová, M. Optimalizace pohledávek (nejen) pojišťoven. 1. vyd. Praha: Linde, 2009. 61 s. ISBN 978-80-7201-758-4.

[10] Huleš, J., Hornigová, J. Účetnictví pojišťoven. 2. vyd. Praha: Linde, 2009. 287 s. ISBN 978-80-7201-753-9. [11] Jílek, J. Účetnictví bank a finančních institucí 2008. 6. vyd. Praha: Grada, 2008. 583 s. ISBN 978-80-247-2575-8. [12] Martinovičová, D. Pojištění podnikatelských subjektů. 1. vyd. Ostrava: Key Publishing, 2007. 236 s. ISBN 978-80-8701-08-3. [13] Valouch, P. Účetnictví komerčních pojišťoven. 2. vyd. Brno: Masarykova univerzita v Brně, Ekonomicko-správní fakulta, 2008. 110 s. ISBN 978-80-210-4582-8. [14] Vávrová, E., Doložílková, M., Stuchlík, R. Pojišťovnictví: vybrané kapitoly pro základní kurs. 2. vyd. Brno: Mendelova zemědělská a lesnická univerzita, 2004. 84 s. ISBN 80-7157-487-2.

70

[15] Zákon č. 363/1999 Sb., o pojišťovnictví, ve znění pozdějších předpisů. [16] Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. [17] Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů.

Internetové zdroje:

[18] Ducháčková, E. Technické rezervy a jejich role v hospodaření pojišťoven. Košice: Medzinárodná vedecká konferencia Semafor. Dokument ve formátu HTML. Elektronická

adresa

http://semafor.euke.sk/zbornik2007/pdf/duchackova.pdf.

Publikováno 19. - 21. září 2007. [19] Jindra, V. Přednásky z pojišťovnictví. Hradec Králové: Univerzita Hradec Králové. Dukumenty ve formátu HTML. Elektronická adresa http://edu.uhk.cz/~jindrvo1/pojistovnictvi/prednasky [20] Slovník ČNB. Elektronická adresa http://www.cnb.cz/cs/obecne/slovnik/t.html [21] Valouch, P. Studijní materiály předmětu Účetnictví pojišťoven. Brno: Masarykova univerzita v Brně, Ekonomicko-správní fakulta. Dokumenty ve formátu HTML. Elektronická adresa http://is.muni.cz/el/1456/podzim2006/KFUCPO/. Publikováno 23. září 2006. [22] Výroční zprávy České podnikatelské pojišťovny, a.s. v letech 2004 - 2008. Elektronická adresa http://www.cpp.cz/vyrocni-zpravy.asp [23] Zpráva o výkonu dohledu nad finančním trhem 2008. ČNB Dokument ve formátu HTML. Elektronická adresa http://www.cnb.cz/m2export/sites/www.cnb.cz/cs/dohled_financni_trh/souhrnne_inf ormace_fin_trhy/zpravy_o_vykonu_dohledu/download/dnft_2008_cz.pdf [24] Výroční zprávy jednotlivých tuzemských pojišťoven dostupné na internetových stránkách jednotlivých pojišťoven. [25] Česká podnikatelská pojišťovna, a.s. Podklady a metody používané při výpočtu technických rezerv životních pojištění. Dokument ve formátu HTML. Elektronická adresa http://www.cpp.cz/pdf/vypocet_rezerv.pdf.

71

Seznam tabulek Tab. 1 Rozvaha pojišťoven ..................................................................................................20 Tab. 2 Účtování tvorby technických rezerv.........................................................................32 Tab. 3 Účtování podílu zajišťovatelů na tvorbě technických rezerv ...................................33 Tab. 4 Účtování čerpání technických rezerv .......................................................................33 Tab. 5 Účtování podílu zajišťovatelů na čerpání technických rezerv..................................33 Tab. 6 Aktiva tuzemských pojišťoven .................................................................................42 Tab. 7 Pohledávky tuzemských pojišťoven .........................................................................43 Tab. 8 Pasiva tuzemských pojišťoven .................................................................................43 Tab. 9 Rezervy vztahující se k životnímu pojištění.............................................................44 Tab. 10 Rezervy vztahující se k neživotnímu pojištění .......................................................45 Tab. 11 Přehled tuzemských pojišťoven a jejich základní ukazatele ..................................46 Tab. 12 Vývoj předepsaného pojistného ČPP v mil. Kč .....................................................50 Tab. 13 Aktiva ČPP za rok 2008 .........................................................................................51 Tab. 14 Pasiva ČPP za rok 2008..........................................................................................52 Tab. 15 Vývoj rezervy na nezasloužené pojistné v ČPP .....................................................53 Tab. 16 Vývoj rezervy na pojistná plnění v ČPP.................................................................54 Tab. 17 Vývoj rezervy pojistného životních pojištění v ČPP..............................................55 Tab. 18 Vývoj rezervy na prémie a slevy v ČPP .................................................................56 Tab. 19 Vývoj vyrovnávací rezervy v ČPP .........................................................................56 Tab. 20 Vývoj rezervy pojistného neživotního pojištění v ČPP..........................................57 Tab. 21 Vývoj rezervy na závazky České kanceláře pojistitelů v ČPP ...............................57 Tab. 22 Vývoj rezervy ŽP, je-li nositelem investičního rizika pojistník v ČPP..................58

72

Seznam grafů Graf 1: Struktura pojistného kmene tuzemských pojišťoven v roce 2008...........................41 Graf 2: Struktura pojistného kmene ČPP v roce 2008.........................................................49 Graf 3: Vývoj technických rezerv ČPP I. část .....................................................................61 Graf 4: Vývoj technických rezerv ČPP II. část....................................................................61 Graf 5: Struktura technických rezerv tuzemských pojišťoven v roce 2008.........................63 Graf 6: Struktura technických rezerv ČPP v roce 2008.......................................................63 Graf 7: Předepsané pojistné a technické rezervy tuzemských pojišťoven v roce 2008.......65 Graf 8: Předepsané pojistné a technické rezervy ČPP v roce 2008 .....................................65

Seznam příloh Příloha č. 1: Rozvaha tuzemských pojišťoven k 31. 12. 2008 Příloha č. 2: Výkaz zisku a ztráty tuzemských pojišťoven k 31. 12. 2008 Příloha č. 3: Rozvaha České podnikatelské pojišťovny, a.s. k 31. 12. 2008 Příloha č. 4: Výkaz zisku a ztráty České podnikatelské pojišťovny, a.s. k 31. 12. 2008

73

Příloha č. 1: Rozvaha tuzemských pojišťoven k 31. 12. 2008

74

75

Příloha č. 2: Výkaz zisku a ztráty tuzemských pojišťoven k 31. 12. 2008

76

77

Příloha č. 3: Rozvaha České podnikatelské pojišťovny, a.s. k 31. 12. 2008

78

79

80

Příloha č. 4: Výkaz zisku a ztráty České podnikatelské pojišťovny, a.s. k 31. 12. 2008

81

82

Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven

Recommend Documents