Tussen wal en schip. Minderbevindingen bij vervoer van minerale oliën

Tussen wal en schip Minderbevindingen bij vervoer van minerale oliën

Door:

Tussen wal en schip, A.G.J Wentink Post-Master Douane 2013

Inhoudsopgave Inhoudsopgave .......................................................................................... 1 Inleiding .................................................................................................... 2 1 Vervoer van niet communautaire goederen .............................................. 3 1.1 Regeling voor extern douanevervoer ......................................................... 1.1.1 Plaatsing onder de regeling voor extern douanevervoer .......................... 1.1.2 Beëindiging van de regeling voor extern douanevervoer ......................... 1.2 Minderbevindingen ................................................................................. 1.2.1 Minderbevindingen als gevolg van de aard van de goederen ................... 1.2.2 Minderbevindingen met overige oorzaken ............................................ 1.3 Samenvatting ........................................................................................

2

3 4 4 5 5 6 9

Vervoer van communautaire goederen .................................................... 9 2.1 Vervoer onder schorsing van accijns ......................................................... 9 2.1.1 Vervoer van goederen onder geleide van een e-AD............................... 10 2.1.2 Beëindiging van vervoer onder schorsing van accijns ............................ 10 2.2 Minderbevindingen ................................................................................ 10 2.2.1 Minderbevindingen als gevolg van de aard van de goederen .................. 11 2.2.2 Minderbevindingen met overige oorzaken ........................................... 11 2.3 Samenvatting ....................................................................................... 12

3

De praktijk ......................................................................................... 12 3.1 3.2

Vervoer van niet-communautaire goederen ............................................... 12 Vervoer van communautaire goederen ..................................................... 14

Conclusie ................................................................................................ 16 Literatuurlijst ........................................................................................... 17

1

Inleiding Gigantische brandstofdiefstal: dit is de truc 15 oktober 2013

1

De politie heeft invallen gedaan bij mensen die vermoedelijk 6,8 miljoen euro winst hebben gemaakt met het stelen en doorverkopen van brandstof. De politie maakte een video over de vernuftige manier waarop de dieven te werk gingen. Tijdens een transport van een scheepslading diesel en benzine kan een klein verlies ontstaan door bijvoorbeeld verdamping, kan er onnauwkeurig zijn gemeten of kan de lading krimpen en uitzetten door temperatuurswisselingen. Vandaar dat een verliesnorm van 0,3 procent wordt gehanteerd. Die norm gebruikten de dieven om hun aftappraktijken uit te voeren.

Dit is niet de enige kop die in de kranten w as te vinden op 15 oktober 2013. Enkele andere w aren: Drietal verdiende bijna 7 miljoen aan brandstofdiefstal; Arrestaties na mega brandstofroof ; Dordtenaren gepakt voor miljoenenzw endel brandstof . Tijdens bulkvervoer van minerale oliën ontstaan er altijd verschillen. Door de geadresseerde w ordt er altijd een andere hoeveelheid goederen ontvangen dan de afzender heeft verzonden. Het w ordt pas verdacht als er geen verschil is. Dit heeft verschillende hele legitieme oorzaken. Ten eerste w orden er bij bulkvervoer van minerale oliën verschillende metingen gedaan. Vaak zijn er vier metingen: - A-meting: in landtank van waaruit de goederen worden verzonden - B-meting: aan boord van het schip na belading vanuit de landtank van waaruit de goederen worden verzonden - C-meting: aan boord van het schip op de plaats van bestemming - D-meting: in de landtank waar de goederen aankomen. De w ijze w aarop op de verschillende momenten w ordt gemeten kan verschillen, daarnaast kan de apparatuur verschillend zijn afgesteld en verschillen de omstandigheden w aaronder w ordt gemeten. De verzender gaat vaak uit van een A- of B-meting, terw ijl de geadresseerde uitgaat van een C- of D-meting. Ondanks dat het kan zijn dat er feitelijk evenveel goederen door de geadresseerde w orden ontvangen dan de verzender heeft verzonden kan er hierdoor een verschil ontstaan Ten tw eede ontstaan er verschillen door de aard van de goederen. Hierbij kan gedacht w orden aan verdamping of indroging. Daarnaast blijven er bij het overpompen vanuit de landtank van vertrek naar het schip en van het schip naar de landtank van aankomst altijd resten achter in de leidingen en in de romp van het schip. De verdachten in het hierboven w eergegeven krantenartikel maakten handig gebruik van deze aan het transport van minerale oliën inherente verliezen. Ik stel mij zo voor dat een binnenvaartschip gedurende het transport ergens aan een kade ging liggen w aar de verdachten klaar st onden met een tankauto. Voor de beeldvorming, als de tankauto volledig w ordt gevuld betekent dit slechts een verlies van 0,4% ten opzichte van de lading van het binnenvaartschip (inhoud binnenvaartschip 6000 ton, inhoud tankauto 25 ton). 1

Te vinden op: http://w w w .rtlnieuw s.nl/nieuw s/binnenland/gigantische-brandstofdiefstal-dit-detruc, Geraadpleegd op 2 december 2014 om 16:34uur.

2

Vervoer van minerale oliën vindt nagenoeg altijd plaats onder toezicht van de douane. Dit komt doordat de goederen nog niet zijn ingevoerd of voor zover de goederen zijn ingevoerd er nog geen accijns zijn betaald. Vervoer van niet -communautaire goederen vindt binnen de Europese Unie plaats onder de douaneregeling extern communautair douanevervoer. Vervoer van communautaire goederen vindt plaats onder schorsing van accijns. In de situatie dat er minder goederen aankomen dan er zijn verzonden zijn er dus goederen verdw enen w aarover nog geen invoerheffingen en accijns zijn betaald. Het w ekt daarom geen verbazing dat er regels zijn gesteld voor deze minderbevindingen. Bij vervoer van minerale oliën tussen verschillende lidstaten kunnen er meerdere douaneautoriteiten betrokken zijn. Hierbij kun je in ieder geval denken aan de douaneautoriteit van de lidstaat van verzending en de douaneautoriteit van de lidstaat van aankomst. Aangezien minderbevindingen bij het vervoer van minerale oliën erg veel voorkomen en dit zeer in de belangstelling staat, is het voor de praktijk van belang om onderzoek te doen naar de gevolgen voor de douanerechten en accijns van minderbevindingen bij het vervoer van minerale oliën. Wanneer ontstaat er een douaneschuld? Is er ook accijns en btw verschuldigd? Wie kan hiervoor w orden aangesproken en door w ie? Er is daarom gekozen om de volgende probleemstelling te beantw oorden in deze verhandeling.

Wat zijn de gevolgen van een minderbevinding bij vervoer van minerale oliën onder de regeling voor extern douanevervoer of onder schorsing van accijns?

De gevolgen van minderbevindingen verschillen naar gelang het niet -communautaire en communautaire goederen betreft. In hoofdstuk 1 w ordt daarom allereerst ingegaan op de gevolgen van minderbevindingen bij het vervoer van niet -communautaire goederen. In hoofdstuk 2 w orden de gevolgen van minderbevindingen behandeld bij het vervoer van communautaire goederen. In beide hoofdstukken w ordt eerste het regime w aaronder de goederen zich bevinden uiteengezet. Vervolgens w ordt ingegaan op de regels die zijn gesteld voor minderbevindingen. De praktische invulling van deze regels w ordt toegelicht in hoofdstuk 3 aan de hand van een voorbeeld w aarbij (niet)communautaire minerale oliën per schip w orden vervoerd van een olieterminal in Rotterdam naar een olieterminal in Ant w erpen.

1

Vervoer van niet communautaire goederen

In dit hoofdstuk w ordt allereerst de regeling voor vervoer van niet -communautaire goederen onder de douaneregeling voor extern douanevervoer behandeld. Vervolgens w ordt ingegaan op de consequenties in het geval de geadresseerde een minderbevinding constateert. Hierbij w ordt alleen ingegaan op de Europese regels.

1.1

Regeling voor extern douanevervoer

Het vervoer van goederen onder douanetoezicht binnen het douanegebied van de Europese Unie vindt plaat s onder toepassing van de douaneregeling douanevervoer. De regeling douanevervoer bestaat uit een regeling voor extern douanevervoer (artikelen 91 tot en met 97 CDW 2 ) en een regeling voor intern douanevervoer (artikelen 163 tot en met 165 CDW). Onder de regeling voor extern douanevervoer kunnen niet 2

Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vastst elling van het communautair douanew etboek

3

communautaire goederen w orden vervoerd binnen de douane-unie zonder dat deze w orden onderw orpen aan rechten bij invoer, andere belastingen of handelspolitieke maatregelen. De regeling voor intern douanevervoer is van toepassing als iemand communautaire goederen w il vervoeren binnen het douanegebied over het grondgebied van een derde land, zonder dat deze goederen hun communautaire status verliezen (artikelen 163 tot en met 165 van het CDW). In het kader van deze verhandeling w ordt alleen ingegaan op de regeling voor extern douanevervoer. De regeling voor extern douanevervoer is een schorsingsregeling (artikel 84, eerste lid, onder a CDW). De douaneautoriteiten kunnen aan de plaatsing van de goederen onder een schorsingregeling de voorw aarde verbinden dat een zekerheid w ordt gesteld als w aarborg voor de betaling van de douaneschuld die ten aanzien van deze goederen kan ontstaan (artikel 88 CDW). In de meeste gevallen is degene die de niet-communautaire goederen onder de regeling voor extern douanevervoer plaatst verplicht zekerheid te stellen (artikel 94, eerste lid, CDW). 3 Omdat de regeling voor extern douanevervoer geen economische douaneregeling is, is voor het gebruik hiervan geen vergunning vereist (artikel 85 CDW).

1.1.1 Plaatsing onder de regeling voor extern douanevervoer Voor niet-communautaire goederen die bestemd zijn om onder de regeling voor extern douanevervoer te w orden geplaatst moet een elektronische aangifte tot plaatsing onder deze regeling w orden gedaan via NCTS (New Computerised Transit System) (artikel 59 CDW). Om dit te mogen doen is in Nederland een vergunning Elektronisch aangeven douanevervoer vereist. In deze zogenaamde T1-aangifte moet onder meer een kantoor van vertrek en een kantoor van bestemming w orden opgegeven. Bij uitzondering kan er nog een papierenaangifte tot plaatsing van goederen onder de regeling voor extern communautair douanevervoer w orden gedaan (noodprocedure). Als de T1-aangifte aan alle voorw aarden voldoet en de goederen zijn aangebracht bij de douane w ordt de T1-aangifte onmiddellijk aanvaard (artikel 63 CDW). Naast deze normale procedure bestaat er ook een vereenvoudigde procedure om goederen te plaatsen onder de regeling voor extern douanevervoer (artikel 76 CDW). Hiervoor moet de afzender in Nederland beschikken over een vergunning Toegelaten afzender. Iemand die over een vergunning Toegelaten afzender beschikt hoeft de goederen en de T1 aangifte voor douanevervoer niet aan te brengen bij het douanekantoor van vertrek. De goederen mogen rechtstreeks van de in de vergunning aangew ezen locaties w orden vervoerd. Zodra de douaneautoriteiten de T1-aangifte heeft geverifieerd of zonder verificatie heeft aangenomen w orden de goederen vrijgegeven en kan het transport beginnen (melding Toestemming tot vertrek) (artikel 73 CDW). In het vervolg w ordt er van uitgegaan dat de verzender beschikt over een vergunning Toegelaten afzender.

1.1.2 Beëindiging van de regeling voor extern douanevervoer De aangever is het subject van de regeling voor extern douanevervoer. Dat betekent dat hij verplicht is om de onder de regeling geplaatste goederen binnen de gestelde tijd en ongeschonden bij het douanekantoor van bestemming aan te brengen. Dit geldt ook voor de vervoerder als deze w eet dat de goederen zijn geplaatst onder de regeling voor extern douanevervoer (artikel 96 CDW). Zodra de goederen en het bijbehorende T1document zijn aangebracht bij het douanekantoor van bestemming eindigt de regeling (artikel 92 CDW). Aanbrengen bij het douanekantoor van bestemming blijft achterw ege als de ontvanger beschikt over een vergunning Toegelaten geadresseerde. In dit geval mogen de goederen rechtstreeks naar de in de vergunning aangew ezen locaties w orden vervoerd. De toegelaten geadresseerde meldt de ontvangst van de goederen in NCTS. Hierbij geeft hij ook eventuele onregelmatigheden aan tijdens het vertrek (bijvoorbeeld 3

Voor de uitzonderingen w ordt verw ezen naar artikel 94, tw eede lid en artikel 95 CDW.

4

verbroken verzegeling, overschrijden van de vervoerstermijn). Na beëindiging van de regeling w ordt deze gezuiverd door het douanekantoor van vertrek. In het vervolg w ordt er van uitgegaan dat de ontvanger beschikt over een vergunning Toegelaten geadresseerde.

1.2

Minderbevindingen

Het kan voorkomen dat de toegelaten geadresseerde minder goederen ontvangt dan de toegelaten afzender heeft verzonden. Deze minderbevindingen kunnen verband houden met de aard van de goederen (bijvoorbeeld verdamping/ indroging of restanten die bij het overpompen van vloeistoffen achterblijven in de leidingen) of overige oorzaken hebben (bijvoorbeeld diefstal of verlies). Als uitgangspunt moeten een T1-document ten aanzien w aarvan door een toegelaten geadresseerde een minderbevinding w ordt geconstateerd als “ niet conform” w orden afgemeld in NCTS. Als gevolg hiervan w ordt de regeling voor extern douanevervoer niet volledig gezuiverd door het douanekantoor van vertrek. Met betrekking tot deze goederen is douanetoezicht niet langer mogelijk. Als goederen aan douanetoezicht w orden ontrokken ontstaat er een douaneschuld (artikel 203, eerste lid CDW). Onder onttrekking valt elke handeling of elk nalaten die/dat tot gevolg heeft, dat de bevoegde douaneautoriteit, zij het tijdelijk, de toegang w ordt belemmerd tot onder douanetoezicht staande goederen en w ordt belet controles uit te voeren (HvJ van 1 februari 2001, Wandel, C-66/99, r.o. 47). Een onttrekking impliceert naar mijn mening een actief handelen of nalaten. Minderbevindingen als gevolg van de aard van de goederen vallen hier niet onder. Hiervoor vind ik steun in het memorandum van de Douane van 28 augustus 2013 over Bulkverschillen bij binnenbrengen. 4 Hierin w ordt bevestigd dat er geen douaneschuld ontstaat op grond van artikel 203 CDW als de minderbevinding het gevolg van de aard van de goederen. In dit geval ontstaat de douaneschuld op grond van artikel 204 CDW. Voor het ontstaan van een douaneschuld moet dus een onderscheid w orden gemaakt tussen minderbedingen die het gevolg zijn van de aard van de goederen en overige minder bevindingen.

1.2.1 Minderbevindingen als gevolg van de aard van de goederen Op basis van artikel 204 CDW ontstaat er een douaneschuld als niet w ordt voldaan aan de verplichtingen van het gebruik van een douaneregeling. In het kader van de regeling voor extern douanevervoer is de aangever verplicht om de onder de regeling geplaatste goederen binnen de gestelde tijd en ongeschonden bij het douanekantoor van bestemming aan t e brengen. Dit geldt ook voor de vervoerder als deze w eet dat de goederen zijn geplaatst onder de regeling voor extern douanevervoer (artikel 96 CDW). Bij minderbevindingen w ordt niet aan deze verplichting voldaan. Als een douaneregeling (gedeeltelijk) niet w ordt beëindigd ontstaat de douaneschuld in de lidstaat w aar de goederen onder de regeling zijn geplaatst (artikel 215, derde lid CDW). 5 Dit lijkt logisch omdat de Douaneautoriteiten van deze lidstaat ook belast zijn

4

Memorandum van de Douane van 28 augustus 2013 over Bulkverschillen bij binnenbrengen, paragraaf 1.2: “ Als de minderbevinding het gevolg is van de aard van de goederen, dan is geen sprake van onttrekken van goederen. Er ontstaat geen schuld op grond van artikel 203 CDW. Er is sprake van het niet voldoen aan de verplichtingen van de regeling als opgenomen in artikel 204 lid 1 letter a CDW.” 5

Mits niet duidelijk is w aar de feiten die leiden tot het ontstaan van de douaneschuld zich hebben voorgedaan, dan w el zijn geconstateerd. Bij minderbevindingen als gevolg van de aard

5

met het toezicht op de niet -communautaire goederen. De douaneschuld ontstaat op het moment dat niet meer w ordt voldaan aan de verplichtingen voor de regeling voor extern douanevervoer (artikel 204, tw eede lid CDW). De schuldenaar is de degene die de verplichtingen voor het gebruik van de regeling voor extern douanevervoer had moeten nakomen (artikel 204, derde lid CDW). Als uitgangspunt is dit de aangever en de vervoerder. 6 Het betreft hier een hoofdelijke aansprakelijkheid (artikel 213 CDW). Er ontstaat geen douaneschuld als de schuldenaar het bew ijs levert dat een minderbevinding het gevolg is van de aard van de goederen (artikel 206, eerste lid CDW). Daarnaast moet de schuldenaar aantonen dat er van zijn kant geen sprake is van nalatigheid of manipulatie (artikel 862 TVo.CDW 7 ). Bij extern douanevervoer moet in dit kader in het bijzonder w orden gedacht aan het niet naleven van voorschriften ten aanzien van vervoer en opslag. De douaneautoriteiten kunnen vaste percentages instellen voor minderbevingen bij bulktransport. Als een minderbevinding binnen deze vaste percentages valt w ordt deze geacht voort te komen uit de aard van de goederen (artikel 864 TVo.CDW) (acceptabele verschillen).

1.2.2 Minderbevindingen met overige oorzaken Als een minderbevinding niet voorkomt uit de aard van de goederen zijn de goederen die de toegelaten geadresseerde niet ontvangt aan het douanetoezicht ontrokken. Als gevolg hiervan ontstaat er een douaneschuld (artikel 203, eerste lid CDW) en zijn er accijns (artikel 2 Richtlijn 2008/118/EC8 ) en is er btw verschuldigd (artikel 30 Btw richtlijn9 ). Douaneschuld De douaneschuld ontstaan als uitgangspunt in de lidstaat w aar de onttrekking zich voordoet (artikel 215, eerste lid CDW). Als dit niet bekend is, ontstaat de douaneschuld in de lidstaat w aar de onttrekking w ordt vastgesteld (artikel 215, tw eede lid CDW). Indien de regeling voor extern douanevervoer niet is beëindigd ontstaat de douaneschuld in de lidstaat w aar de goederen onder de regeling zijn gebracht (artikel 215, derde lid CDW). Minderbevindingen bij bulktransport komen meestel pas aan het licht op het moment van lossen. In dat geval w ordt de regeling voor douanevervoer niet volledig gezuiverd. De douane regeling w ordt in dat geval dus niet (volledig) beëindigd Hieruit volgt dat de douaneschuld bij minderbevindingen van bulktransport dus (veelal) ontstaat in de lidstaat van vertrek. De volgende personen zijn hoofdelijk aansprakelijk voor de douaneschuld als gevolg van de onttrekking (artikel 203, derde lid CDW):  de persoon die de goederen aan het douanetoezicht heeft onttrokken;  de personen die aan deze onttrekking hebben deelgenomen terwijl zij wisten of redelijkerwijze hadden moeten weten dat de goederen aan het douanetoezicht werden onttrokken;

van de goederen lijkt dit niet te kunnen w orden aangetoond (artikel 215, eerste en tw eede lid CDW). 6 Mits deze w eet dat de goederen onder de regeling voor extern douanevervoer vallen (artikel 96 CDW). 7 VERORDENING (EEG)Nr . 2454/93 VAN DE COMMISSIE van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG)nr . 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanew etboek 8 RICHTLIJN 2008/118/EG VAN DE RAAD van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG 9 RICHTLIJN 2006/112/EG VAN DE RAAD van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde w aarde

6





de personen die de betrokken goederen hebben verworven of deze onder zich hebben gehad en die op het ogenblik waarop zij de goederen verwierven of ontvingen, wisten of redelijkerwijze hadden moeten weten dat deze aan het douanetoezicht waren ontrokken; de persoon die de verplichtingen welke voortvloeien uit de het gebruik van de regeling extern communautair douanevervoer moet nakomen.

In de praktijk zal de competente douaneautoriteit veelal de aangever aanspreken voor de douaneschuld. De aangever is immers bekend en heeft zekerheid gesteld voor het mogen toepassen van de douaneregeling. Daarnaast zal deze doorgaans ook kapitaalkrachtiger zijn dan de vervoerder. Accijns Accijnsgoederen w orden aan de accijns onderw orpen op het tijdstip van (artikel 2 Richtlijn 2008/118/EC): 1. hun productie, daaronder begrepen hun winning, indien van toepassing, op het grondgebied van de Gemeenschap; 2. hun invoer in het grondgebied van de Gemeenschap. Omdat het in dit geval gaat over niet -communautaire goederen, zijn er alleen accijns verschuldigd als een minderbevinding kan w orden gezien als invoer voor de accijns. De invoer van accijnsgoederen is (artikel 4, achtste lid Richtlijn 2008/118/EC): 1. “het in het grondgebied van de Gemeenschap binnenbrengen van accijnsgoederen die bij hun binnenkomst in de Gemeenschap niet onder een douaneschorsingsregeling worden geplaatst, 2. alsmede het vrijgeven van onder een douaneschorsingsregeling geplaatste accijnsgoederen.” Het is mij niet duidelijk w aarom het begrip accijns voor de invoer niet samenvalt met het ontstaan van een douaneschuld. Naar mijn mening had hiervoor kunnen w orden volstaan met een verw ijzing naar het ontstaan van een douaneschuld. Bij een minderbevinding moet dus gekeken w orden of dit ook leidt tot een belastbaar feit voor de accijns. De niet -communautaire goederen zijn bij hun binnenkomst (indirect) onder de regeling voor extern douanevervoer geplaatst. Hierdoor kan er alleen sprake zijn van invoer als de minderbevinding kw alificeert als het vrijgeven van onder een douaneschorsingsregeling geplaatste accijnsgoederen. Het licht voor de hand dat met het begrip vrijgeven w ordt gedoeld op de situatie dat niet -communautaire goederen w orden onttrokken aan een douaneregeling. 10 Dit w ordt ondersteund door het feit dat in de considerans van Richtlijn 2008/118/EC is vermeld dat voor het toezicht op het vervoer van niet-communautaire accijnsgoederen w ordt aangesloten bij de regeling voor extern douanevervoer. 11 De regeling voor het vervoer van accijnsgoederen onder schorsing van accijns is niet van toepassing op het vervoer van niet -communautaire goederen die zijn geplaatst onder een douaneregeling (artikel 3, vierde lid Richtlijn 2008/118/EC). De conclusie kan dan ook niet anders zijn dat er nog geen invoer 10

Vanuit een douaneperspectief w ordt met vrijgave gedoeld op de terbeschikkingstelling, door de douaneautoriteiten, van goederen voor de doeleinden die zijn voorzien in de douaneregeling w aaronder de goederen zijn geplaatst (artikel 4, tw intigste lid CDW). Dit is een ander begrip aangezien anders het belastbaar f eit invoer voor de accijns zich al manifesteert op het moment dat de douane toestemming tot vertrek geeft. Daarnaast zal hierdoor de bepaling zinledig w orden dat er geen invoer plaatsvindt indien goederen direct naar binnenkomst onder een douaneregeling w orden gebracht. 11 “ (7) Aangezien de schorsingsregelingen van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vast stelling van het communautair douanew etboek (10) passend toezicht garanderen zolang accijnsgoederen onder de bepalingen van die verordening vallen, hoeft voor de accijns geen afzonderlijk toezichtsysteem te worden toegepast gedurende de tijd dat accijnsgoederen onder een communautaire douaneschorsingsregeling staan.”

7

plaatsvindt vanuit een accijnsperspectief zolang de goederen nog zijn geplaatst onder een douaneregeling. Bij een minderbevinding w ordt de regeling voor extern douanevervoer niet volledig gezuiverd. Voor zover regeling niet volledig w ordt gezuiverd w orden de goederen ontrokken aan de douaneregeling extern douanevervoer. Het resultaat hiervan is dat er onregelmatige invoer plaatsvindt voor de accijns. De vraag is nu w aar deze invoer vanuit een accijnsperspectief heeft plaatsgevonden. Met betrekking tot het verschuldigd w orden van accijns als gevolg van een onregelmatigheid is in de considerans van Richtlijn 2008/118/EC het volgende bepaald: (11) In geval van een onregelmatigheid dient de accijns verschuldigd te worden in de lidstaat waar de in de uitslag tot verbruik resulterende onregelmatigheid heeft plaatsgevonden of, indien niet is vast te stellen waar de onregelmatigheid plaatsvond, in de lidstaat waar zij is geconstateerd. Indien de accijnsgoederen niet op hun plaats van bestemming zijn aangekomen en er geen onregelmatigheid is geconstateerd, dient ervan te worden uitgegaan dat er een onregelmatigheid heeft plaatsgevonden in de lidstaat waar de accijnsgoederen zijn verzonden. Omdat er bij een minderbevinding veelal geen onregelmatigheid w ordt geconstateerd moet er van w orden uitgegaan dat deze heeft plaatsgevonden in de lidstaat w aar de accijnsgoederen zijn verzonden. De invoer heeft dus plaatsgevonden in de lidstaat van verzending. De accijns zijn verschuldigd door een ieder die bij de onregelmatige invoer betrokken is gew eest (artikel 8, eerste lid, onder d Richtlijn 2008/118/EC). Als er voor dezelfde accijnsschuld meerdere schuldenaren zijn, zijn zij hoofdelijk tot betaling van deze schuld gehouden (artikel 8, tw eede lid Richtlijn 2008/118/EC). Btw De invoer van goederen is een belastbare handeling voor de btw (artikel 2, eerste lid, onder e Btw -richtlijn). Invoer voor de btw is het binnenbrengen in de gemeenschap van goederen die zich nog niet in het vrije verkeer bevinden (artikel 30 Btw -richtlijn). Dit is het geval bij het ontrekken van goederen aan douanetoezicht. Voor de plaats van invoer en de maatstaf van heffing w ordt aangesloten bij de douanew etgeving (artikel 61 Btw -richtlijn en artikel 85 Btw -richtlijn). Dit betekent dat in de lidstaat w aar de douaneschuld ontstaat tevens btw verschuldigd is over de douanew aarde naar het aldaar geldende btw -tarief. 12 Deze btw is verschuldigd door de degene door w iens toedoen de goederen zijn ontrokken aan de regeling voor extern douanevervoer (artikel 202 Btw -richtlijn). Ook voor de btw kunnen de lidstaten bepalen dat daarnaast andere personen hoofdelijk verplicht zijn de verschuldigde invoer btw te voldoen (artikel 205 Btw -richtlijn). Het is aannemelijk dat in de meeste lidstaten w ordt aangesloten bij personen die ook de douaneschuld verschuldigd zijn. 13 Voor zover de ingevoerde (ontrokken) goederen w orden gebruikt voor belaste handelingen komt de verschuldigde invoer-btw voor aftrek in aanmerking (artikel 168 Btw -richtlijn). Doorgaans kan de oorzaak van de minderbevinding niet w orden achterhaald. Dit betekent dat in de regel niet kan w orden aangetoond dat de ontrokken goederen voor belaste handelingen zijn gebruikt. Als gevolg hiervan komt de invoer-btw

12

De maatstaf van heffing loopt niet helemaal gelijk met de douanew aarde. In dit kader verw ijs ik naar artikel 86 en 87 van de Btw -richtlijn. 13 In Nederland w ordt voor de w ijze van heffing van invoer-btw aangesloten bij de Algemene Douanew et (artikel 22, eerste lid Wet op de omzetbelasting 1968)

8

niet voor aftrek in aanmerking. Hierdoor vormt deze net als de douaneschuld en accijns een kostenpost.

1.3

Samenvatting Minderbevindingen bij het vervoer van niet-communautaire goederen Als gevolg van de aard van de goederen

Overige oorzaak Schuldenaar

Douaneschuld

Nvt

-

Accijns

Nvt

Btw

nvt

2

De persoon die ontrekt Die persoon die deelneemt aan de onttrekking en dit wist of kon weten De persoon die de ontrokken goederen onder zich heeft (gehad) en wist of kon weten dat deze waren ontrokken aan het douanetoezicht De aangever

Een ieder die bij de onregelmatige invoer betrokken is gew eest De persoon door wiens toedoen de goederen zijn ontrokken aan de regeling voor extern douanevervoer De lidstaten kunnen bepalen dat andere personen hoofdelijk verplicht zijn de verschuldigde btw te voldoen (aansluiting douaneschuld).

Competente lidstaat Achtereenvolgens: Waar de onttrekking plaatsvindt Waar de onttrekking wordt vastgesteld De lidstaat van vertrek

Aansluiting bij douaneschuld Aansluiting bij de douaneschuld

Vervoer van communautaire goederen

In dit hoofdstuk w ordt allereerst de regeling voor vervoer van communautaire goederen onder schorsing van accijns behandeld. Vervolgens w ordt ingegaan op de consequenties in het geval de geadresseerde een minderbevinding constateert. Hierbij w ordt alleen ingegaan op de Europese regels.

2.1

Vervoer onder schorsing van accijns

De accijnstarieven in de lidstaten van de Europese Unie zijn verschillend. Uiteindelijk moeten accijns w orden betaald in de lidstaat w aar de accijnsgoederen w orden verbruikt volgens het aldaar geldende tarief. Het is daarom mogelijk om accijnsgoederen onder schorsing van accijns te vervoeren binnen de Europese Unie (artikel 17 Richtlijn 2008/118/EC). In de meeste gevallen betreft dit vervoer van accijnsgoederen van een accijnsgoederenplaats (hierna AGP) naar een andere AGP. 14

14

Voor de overige mogelijkheden om accijnsgoederen onder schorsing van accijns te vervoeren binnen de Europese Unie w ordt verw ezen naar artikel 17 Richtlijn 2008/118/EC.

9

De AGP-houder van de lidstaat van verzending moet zekerheid stellen voor de risico’ s die zijn verbonden aan het vervoeren van accijnsgoederen (artikel 18, eerste lid Richtlijn 2008/118/EC). 15

2.1.1 Vervoer van goederen onder geleide van een e-AD Accijnsgoederen w orden alleen aangemerkt als te zijn vervoerd onder schorsing van accijns w anneer dit vervoer plaatsvindt onder geleide van een elektronisch administratief document (hierna: e-AD) (artikel 21 Richtlijn 2008/118/EC). De afzender dient het e-AD in te dienen bij de bevoegde autoriteiten van de lidstaat van verzending met behulp van het Excise Movement and Control System (hierna: EMCS). Via dit systeem kunnen de douaneautoriteiten het vervoer van accijnsgoederen (tussen verschillende lidstaten) volgen. Het vervoer van goederen onder geleide van een e-AD begint op het moment dat de accijnsgoederen het AGP verlaten (artikel 20 Richtlijn 2008/118/EC). Nadat de afzender het e-AD heeft ingediend via EMCS verrichten de douaneautoriteiten van de lidstaat van verzending een elektronische controle van de gegevens. Wanneer het e-AD in orde is w ordt er een unieke administratieve referentiecode (hierna: ARC) toegekend aan het document (artikel 21, derde lid Richtlijn 2008/118/EC). De goederen zijn nu klaar voor transport.

2.1.2 Beëindiging van vervoer onder schorsing van accijns Het e-AD w ordt via EMCS automatisch verstuurd aan de bevoegde autoriteiten in de lidstaat van aankomst van de goederen. Deze stuurt het e-AD op haar beurt door aan de geadresseerde (artikel 21, vierde lid Richtlijn 2008/118/EC). Uiterlijk binnen vijf dagen na ontvangst bevestigt de geadresseerde de ontvangst van de goederen via EMCS (artikel 24, eerste lid Richtlijn 2008/118/EC). De bevoegde autoriteit van de lidstaat van bestemming verricht een elektronische controle van de ontvangstbevestiging. Als dit in orde is w ordt de ontvangstbevestiging bevestigd en via EMCS doorgezonden naar de douaneautoriteiten van de lidstaat van verzending (artikel 24, derde lid Richtlijn 2008/118/EC). Het vervoer van accijnsgoederen onder schorsing van accijns eindigt.

2.2

Minderbevindingen

Het kan voorkomen dat de geadresseerde minder goederen ontvangt dan de afzender heeft verzonden. Deze minderbevindingen kunnen verband houden met de aard van de goederen (bijvoorbeeld verdamping/ indroging of restanten die bij het overpompen van vloeistoffen achterblijven in de leidingen) of overige oorzaken hebben (bijvoorbeeld diefstal of verlies). Als de geadresseerde een minderbevinding heeft geconstateerd moet het e-AD als uitgangspunt als “ niet conform” w orden afgemeld in EMCS. Voor zover het e-AD niet w ordt aangezuiverd, w orden de goederen geacht te zijn onttrokken aan een accijnsschorsingsregeling. Als uitgangspunt kw alificeert het ontrekken van goederen aan een accijnsschorsingsregeling als een uitslag tot verbruik w aardoor er accijns verschuldigd w orden (artikel 7, tw eede lid, onder a Richtlijn 2008/118/EC). Er geldt een uitzondering voor minderbevindingen als gevolg van de aard van de goederen.

15

Naast de AGP-houder kan de bevoegde autoriteit ook zekerheid verlangen van de vervoerder, de eigenaar van de accijnsgoederen en de geadresseerde (artikel 18, tw eede lid Richtlijn 2008/118/EC.

10

2.2.1 Minderbevindingen als gevolg van de aard van de goederen Onherstelbaar verlies van onder een accijnsschorsingsregeling geplaatste goederen door een oorzaak die met de aard van de goederen verband houdt , w ordt niet aangemerkt als uitslag tot verbruik. Goederen w orden geacht onherstelbaar verloren te zijn w anneer deze niet langer bruikbaar zijn als accijnsgoed. Een onherstelbaar verlies moet w orden aangetoond aan de bevoegde autoriteit van de lidstaat w aar het onherstelbare verlies zich heeft voorgedaan. Als dit niet kan w orden vastgesteld moet het onherstelbare verlies w orden aangetoond aan de bevoegde autoriteit die het verlies heeft geconstateerd (artikel 7, vierde lid Richtlijn 2008/118/EC). Elke lidstaat bepaalt zijn eigen regels en voorw aarden voor de w ijze w aarop het onherstelbare verlies moet w orden vastgesteld (artikel 7, vijfde lid Richtlijn 2008/118/EC). In het geval de geadresseerde een minderbevinding constateert kan doorgaans niet w orden vastgesteld w aar deze minderbevinding is ontstaan. Als gevolg hiervan moet aan de bevoegde autoriteit van de lidstaat van bestemming w orden aangetoond op basis van de daar geldende regels en voorw aarden dat de minderbeving voortkomt uit de aard van de goederen. De vervolgvraag is w ie dit moet aantonen? Voor de beantw oording van deze vraag is van belang w ie de accijns verschuldigd zou zijn als de minderbevinding geen verband houdt met de aard van de goederen. De volgende personen zijn hoofdelijk aansprakelijk voor de verschuldigde accijns als gevolg van een minderbevinding (artikel 8, eerste lid, onder a, ten tw eede jo artikel 9 Richtlijn 2008/118/EC): De erkende entrepothouder; De geregistreerde afzender; Enig ander persoon die zekerheid heeft gesteld voor de risico die zijn verbonden aan het vervoer van accijnsgoederen onder aan schorsingsregeling. Alle personen die bij de onregelmatigheid betrokken zijn geweest terwijl zij wisten of redelijkerwijs hadden moeten weten dat het ontrekken op onregelmatige wijze geschiedde. Bij bulktransport w ordt de onregelmatigheid w aardoor de minderbevinding is ontstaan niet geconstateerd. In de praktijk is dus de afzender de accijns verschuldigd over de minderbevinding. Bij transport van accijnsgoederen van de ene lidstaat naar de andere brengt dit de moeilijkheid met zich mee dat een afzender in de lidstaat van bestemming op basis van de aldaar geldende regels en voorschriften moet aantonen dat de minderbevinding het gevolg is van de aard van de goederen.

2.2.2 Minderbevindingen met overige oorzaken Als een minderbevinding niet voortkomt uit de aard van de goederen heeft er gedurende het transport een onregelmatigheid plaatsgevonden die leidt tot het onregelmatig ontrekken van accijnsgoederen aan een accijnsschorsingsregeling. Dit kw alificeert als een uitslag tot verbruik met als gevolg dat er accijns verschuldigd zijn (artikel 7, tw eede lid jo. artikel 10, vierde lid Richtlijn 2008/118/EC). Als uitgangspunt zijn accijns verschuldigd in de lidstaat w aar de onregelmatigheid die leidt tot de uitslag tot verbruik zich heeft voorgedaan of w ordt geconstateerd (artikel 10, eerste en tw eede lid Richtlijn 2008/118/EC). Bij bulktransport van minerale oliën w ordt de onregelmatigheid die heeft geleid tot de minderbevinding veelal niet constateert. In dat geval w ordt de onregelmatigheid geacht te hebben plaatsgevonden in de lidstaat van verzending en op het tijdstip van overbrenging (artikel 10, vierde lid Richtlijn 2008/118/EC). In de praktijk is de afzender deze accijns verschuldigd.

11

2.3

Samenvatting Minderbevindingen bij het vervoer van communautaire goederen Als gevolg van de aard van de goederen

Overige oorzaak Schuldenaar

Accijns

Nvt

-

3

De erkende entrepothouder De geregistreerde afzender; Enig ander persoon die zekerheid heeft gesteld voor het extern douanevervoer Alle personen die bij de onttrekking betrokken zijn terwijl zij dit wisten of hadden moeten weten

Competente lidstaat Achtereenvolgens: Waar de onttrekking heeft plaatsgevonden Waar de onttrekking wordt geconstateerd Van waaruit de goederen zijn verzonden

De praktijk

In de voorgaande tw ee hoofdstukken is de theorie met betrekking tot het vervoer van niet-communautaire en communautaire goedereren onder respectievelijk de regeling voor extern douanevervoer en onder schorsing van accijns behandeld. In dit hoofdstuk w ordt ingegaan op de uitw erking van deze theorie in de praktijk aan de hand van een voorbeeld. Het uitganspunt hierbij is verkoop van (niet)communautaire minerale olien door een Nederlandse ondernemer (toegelaten afzender) aan een Belgische ondernemer (toegelaten geadresseerde). In het kader van deze verkoop w orden de goederen vervoerd van een olieterminal in Rotterdam naar een olieterminal in Antw erpen. In Belgë w orden er minder goederen gelost dan er in Nederland zijn geladen; de Belgische olieterminal constateert een minderbevinding.

3.1

Vervoer van niet-communautaire goederen

Zoals beschreven in hoofdstuk 1 kan er bij een minderbevinding van niet-communautaire goederen een douaneschuld ontstaan en zijn er mogelijk accijns en btw verschuldigd. Douaneschuld In België w orden er minder niet -communautaire goederen gelost dan er in Nederland zijn geladen. De toegelaten geadresseerde meldt de T1-aangifte niet conform af in NCTS. Omdat de douaneregeling extern douanevervoer niet volledig w ordt beëindigd ontstaat 12

er mogelijk een douaneschuld in Nederland (de lidstaat w aar de goederen onder de regeling zijn gebracht). De Nederlandse douane kan de toegelaten afzender en de vervoerder hoofdelijk aanspreken voor deze douaneschuld. Veelal zal deze kiezen voor de toegelaten afzender omdat deze bekend is bij de douane en doorgaans kapitaalkrachtiger is. Als uitgangspunt zal de toegelaten afzender dus moeten kunnen aantonen dat minderbevinding het gevolg is van de aard van de goederen om een douaneschuld te voorkomen. In Nederland is er alleen voor ethylalcohol een vast percentage vastgesteld van 0.5% en maximaal 500 liter (hoofdstuk 5.4.1 Handboek Douane). 16 Als een minderbevinding binnen deze norm blijft w ordt deze geacht voort te komen uit de aard van de goederen. Voor de overige minerale oliën zijn er geen acceptabele verschillen vastgesteld. Ten aanzien van deze minderbevindingen ligt de bew ijslast dat de minderbevinding het gevolg is van de aard van de goederen dus als uitgangspunt bij de toegelaten afzender. Naar mijn mening kan deze hiervoor aansluiting zoeken bij de vaste percentages die gelden voor de accijns. In dit kader is er door de douane en het bedrijfsleven een groot aantal bulktransporten van minerale oliën en ethylalcohol onderzocht. Dit onderzoek heeft geleid tot een gedegen inzicht van transportverliezen per soort minerale oliën en ethylalcohol. Op grond hiervan is voor vervoer dat plaatsvindt onder schorsing van accijns bepaald w elke verschillen bij het vervoer van die producten beschouw d kunnen w orden als verliezen die inherent zijn aan de aard van het product. Deze acceptabele verschillen zijn vastgelegd in het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 7 juni 2007 (CPP2007/464M). 17  lichte olie : 0,4%  halfzware olie : 0,3%  gasolie : 0,3%  zware stookolie : 0,5%  ethylalcohol : 0,4% Valt een minderbevinding binnen deze acceptabele verschillen, dan ontstaat er naar mijn mening geen douaneschuld. Let op, dit geldt alleen zolang niet duidelijk is hoe een minderbevinding is ontstaan. In de praktijk komt het voor dat als een minderbevinding binnen de acceptabele verschillen valt , het T1 document conform w ordt afgemeld door de toegelaten geadresseerde in NCTS. Ondanks dat de minderbevinding zonder gevolg blijft is het echter ook in deze situatie naar mijn mening beter om het T1 -document niet conform af te melden. Op deze manier kan de Douane beter volgen w aar het verschil is ontstaan. Als een minderbevinding de acceptabele verschillen overstijgt, dan kan deze nog steeds voortkomen uit de aard van de goederen. In dat geval moet de toegelaten afzender dat echter kunnen aantonen. Als deze dit niet kan aantonen, dan ontstaat er naar mijn mening slechts een douaneschuld voor zover de minderbevinding het acceptabele verschil overstijgt.

16

Bij bulkzendingen in Nederland is als uitgangspunt een verschil van maximaal 1% ten opzichte van het geladen gew icht toegestaan (artikel 1:35 ADW jo 2:15 ADR). De 1% is niet acceptabel als het verschil niet is ontstaan als gevolg van dw aling, onw illekeurig verzuim of natuurlijke verliezen. Dit geldt echter alleen bij de verificatie van de invoeraangifte. 17 Accijns. Vrijstellingsnormen voor verliezen bij vervoer van ac cijnsgoederen per tanktruck en tanklichter Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontw ikkeling, Keten Douane Besluit van 7 juni 2007, nr. CPP2007/464M, Stcrt. nr. 115 .

13

Accijns Als de minderbevinding de acceptabele verschillen die zijn gesteld in het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 7 juni 2007 (CPP2007/464M) niet overstijgt , w orden de goederen niet ontrokken aan de douaneregeling extern douanevervoer. Als gevolg hiervan vindt er geen invoer plaats voor de accijns en zijn er geen accijns verschuldigd. Overstijgt de minderbevinding de acceptabele verschillen dan zijn de goederen in Nederland ontrokken aan de douaneregeling extern douanevervoer. Het resultaat hiervan is dat er een invoer plaatsvindt voor de accijns (artikel 2, eerste lid, onder d WA). De 1. 2. 3.

accijns w orden geheven van de persoon (artikel 51, eerste lid, onder d WA): die de accijnsgoederen bij invoer aangeeft; of voor wiens rekening die goederen bij invoer worden aangegeven en; in geval van onregelmatige invoer, enig andere persoon die bij de invoer betrokken is geweest.

Er is geen onregelmatigheid geconstateerd. Het is daarom niet mogelijk om vast te stellen w ie er bij de onregelmatige invoer betrokken is gew eest. Het is echter aannemelijk dat net als voor de douaneschuld de vervoerder en de toegelaten afzender hiervoor kunnen w orden aangesproken. Btw De Nederlandse ondernemer (toegelaten afzender) verricht in Nederland een levering van niet-communautaire goederen. Voor de levering van niet-communautaire goederen geldt in Nederland een nultarief (artikel 9, tw eede lid, onder b jo Tabel II a1 Wet OB). 18 Dit betekent dat de Nederlandse ondernemer (toegelaten afzender) geen btw in rekening hoeft te brengen aan de Belgische ondernemer (toegelaten geadresseerde). Het in Nederland ontrekken van goederen aan een douaneregime kw alificeert als invoer voor de btw (artikel 18, eerste lid, onder c Wet OB). Als gevolg hiervan is er 21% btw verschuldigd over de douanew aarde van de goederen (artikel 19 jo 20 Wet OB). Voor de w ijze van heffing w ordt aangesloten bij de douaneregeling. Dit zal in de praktijk betekenen dat toegelaten afzender ook btw moet voldoen. Deze btw komt niet voor aftrek in aanmerking omdat de toegelaten afzender niet zal kunnen aantonen dat de ontrokken goederen voor hem bestemd zijn (artikel 15, eerste lid, onder c Wet OB).

3.2

Vervoer van communautaire goederen

Bij een minderbevinding tijdens het vervoer van communautaire goederen zijn er mogelijk alleen accijns verschuldigd. Accijns In België komen er minder goederen aan dan er vanuit Nederland zijn verstuurd. Als gevolg hiervan w ordt het e-AD niet volledig aangezuiverd. Voor zover het e-AD niet w ordt aangezuiverd zijn de goederen onttrokken aan een accijnsschorsingregeling. Dit kw alificeert als uitslag tot verbruik (artikel 2, eerste lid, onder a WA). Zoals beschreven in paragraaf 2.2 geldt er een uitzondering voor zover een minderbevinding het gevolg is van de aard van de goederen. Op basis van Richtlijn 2008/118/EC moet dit w orden 18

De levering kw alificeert ook als intracommunautaire levering als bedoeld in Tabel II post a6 Wet OB. Het maakt in dit geval echter geen verschil of Tabel II post a1 of a6 w ordt toegepast. In dit verband w ordt verw ezen naar paragraaf 1.2.4 Samenloop van posten van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 28 maart 1993 Voorschrift inzake de bij de Wet op de omzetbelasting 1968 behorende tabel II, VB 93/575.

14

aangetoond aan de bevoegde autoriteit van de lidstaat die het verlies heeft geconstateerd. In dit geval w ordt het verlies geconstateerd door de Belgische douaneautoriteit en zal dus ten genoegen van de Belgische douane autoriteit moeten w orden aangetoond dat het verlies verband houdt met de aard van de goederen. In het Ministerieel besluit van 14 mei 2004 19 zijn door de Belgische Minister van Financiën de volgende acceptabele verschillen vastgesteld voor het vervoer van minerale oliën onder schorsing van accijns:  Benzine : 0,4%  Kerosine en gasolie : 0,3%  Zware stookolie : 0,2%  Vloeibare petroleumgassen : 2%  Andere minerale olien : 0,5% Zolang de minderbevinding binnen deze acceptabele verschillen is deze het gevolg van de aard van de goederen en w orden er geen goederen onttrokken aan een accijnsschorsingregeling en zijn er in Nederland geen accijns verschuldigd. Lastig w ordt het als een minderbevinding groter is dan de door de in België geldende acceptabele verschillen, maar binnen de Nederlandse acceptabele verschillen valt. Dit zie je bijvoorbeeld bij een minderbevinding van zw are stookolie van 0,4% . In dat geval houdt de minderbevinding geen verband met de aard van de goederen 20 . Als gevolg hiervan vindt er een uitslag tot verbruik plaats in Nederland op basis van Richtlijn 2008/118/EC. Naar mijn mening zal er in Nederland echter geen accijns verschuldigd w orden omdat de minderbevinding in Nederland nog valt binnen de acceptabele verschillen. In de praktijk zie je dat de Belgische bevoegde autoriteit dan toch overgaat tot het invorderen van Belgische accijns. Naar mijn mening is hiervoor geen grondslag in Richtlijn 2008/118/EC. Btw De verkoop van de communautaire minerale oliën door de Nederlandse ondernemer aan de Belgische ondernemer kw alificeert als intracommunautaire levering. Hiervoor geldt een nultarief op basis van artikel 9, tw eede lid, onder b jo Tabel II post a6 Wet OB. De Belgische ondernemer verricht in België een intracommunautaire verw erving. In verband hiermee moet de Belgische ondernemer in België op aangifte btw voldoen. De in verband met deze intracommunautaire verw erving verschuldigde btw kan in dezelfde aangifte ook w eer volledig in aftrek w orden gebracht w aardoor er per saldo geen btw is verschuldigd. Een minderbevinding van communautaire goederen heeft geen gevolgen voor de btw .

19

Ministerieel besluit van 14 mei 2004 betreffende de algemene regeling voor accijnsprodu cten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controle daarop (M.B.1). 20 In ieder geval niet voor zover deze het in België geldende acceptabele verschil van 0,3% overstijgt.

15

Conclusie Het doel van deze verhandeling was om inzicht te creëren in de gevolgen van minderbevindingen bij het vervoer van minerale oliën onder respectievelijk de regeling voor extern douanevervoer en vervoer onder schorsing van accijns. Geen eenvoudige opgave omdat een mindervinding gevolgen kan hebben voor de douane, accijns en btw. Deze drie disciplines zijn allen gebaseerd op hun eigen Verordening/Richtlijn. Dit heeft drie belangrijke gevolgen. Ten eerste, op het oog dezelfde begrippen kunnen verschillend worden uitgelegd. In het kader van deze verhandeling springt deze verschillende uitleg het meest in het oog ten aanzien van het begrip invoer. Je zou verwachten dat dit begrip overal op dezelfde manier wordt uitgelegd. De praktijk is echter dat voor het belastbaarfeit invoer voor de accijns, niet wordt aangesloten bij het ontstaan van een douaneschuld. Hieruit volgt dat er bij het ontstaan van een douaneschuld, tevens moet worden beoordeeld of er voor de accijns ook een invoer plaatsvindt. Deze twee momenten lopen bij een minderbevinding tijdens het vervoer van niet-communautaire goederen gelijk – op het moment dat de douaneschuld ontstaat, zijn er ook accijns verschuldigd. Aangezien echter gewerkt wordt met twee verschillende begrippen kan ik me voorstellen dat deze momenten niet altijd samenvallen. Ten tweede, voor de douaneschuld kunnen andere personen worden aangesproken dan voor de accijns. Vanuit een douaneperspectief is ervoor gekozen om de mogelijke schuldenaren duidelijk te formuleren, terwijl vanuit een accijnsperspectief wordt gewerkt met een heel breed begrip: een ieder die bij de onregelmatige invoer betrokken is geweest. De btw laat het vaststellen van de schuldenaar grotendeels over aan de verschillende lidstaten. Bij een minderbevinding van niet-communautaire goederen zal dit doorgaans niet tot problemen leiden. In de regel kan en zal de aangever (landtank van waaruit de goederen worden verzonden) worden aangesproken voor de douaneschuld, accijns en btw. Dit komt doordat veelal niet duidelijk is hoe de minderbevinding is ontstaan. Ten derde, de douaneheffing is gebaseerd op een Verordening, terwijl de accijns en btw zijn gebaseerd op een Richtlijn De douaneheffing is hiermee een Europese heffing. De opbrengt gaat als uitgangspunt rechtstreeks naar Europa. In tegenstelling tot de douaneheffing zijn de accijns en btw slechts beperkt geharmoniseerd. De vastlegging van een Richtlijn in nationale wetgeving kan verschillen. Deze invulling in nationale wetgeving zal lokaal moeten worden beoordeeld. Daarnaast komen de accijns- en btw-opbrengsten rechtstreeks toe aan de lidstaat die deze heft. Hierdoor zal een lidstaat sneller tot heffing overgaan wanneer dit op basis van nationale wetgeving is toegestaan, terwijl heffingsbevoegdheid op basis van de Richtlijn in een andere lidstaat ligt. In dit kader verwijs ik naar het praktijkvoorbeeld waarbij minerale oliën worden vervoerd van Nederland naar België en er in België een minderbevinding wordt geconstateerd. Deze minderbevinding overstijgt de Belgische acceptabele verschillen, maar blijft binnen de Nederlandse. In dit geval vindt de invoer vanuit een accijnsperspectief op basis van de richtlijn plaats in Nederland. In de praktijk gaat België echter wel over tot heffing. In de inleiding werd de vraag gesteld wat de gevolgen zijn van een minderbevinding bij vervoer van minerale oliën onder de regeling voor extern douanevervoer of onder schorsing van accijns. Het antwoord hierop is afhankelijk van het feit of de minderbevinding verband houdt met de aard van de goederen of een overige oorzaak heeft. In het eerste geval blijft de minderbevinding zonder gevolgen. In het tweede geval ontstaat er een douaneschuld en is er accijns en btw verschuldigd. Hiervoor zal doorgaans de landtank in de lidstaat van vertrek worden aangesproken door de aldaar competente douaneautoriteit.

16

Literatuurlijst Terra, J.M., Kenkow , O., EU Excsises, Series of International Indirect Tax University of Lund, Volume 7, 2010. Punt, E.N., Van Vliet, D.G., Douanerechten Inleiding tot het communautaire douanerecht, Fiscale Monografieën, nr. 90, Kluw er, Deventer, 2000. Visser, W.M.G., Accijnzen. Fiscale Monografieën, nr. 126, Kluw er, Deventer 2008. Winkels, H. Almanak Douane en Accijnzen 2009 -2010, Standaard Uitgeverij NV, Antw erpen, 2009.

17