Tématický blok č. 2
téma 2
Kapitola 4.2. Charakteristika jednotlivých složek aktiv
Obsah kapitoly
4.2. Charakteristika jednotlivých složek majetku (aktiv) 4.2.1. Charakteristika jednotlivých složek dlouhodobého majetku 4.2.2. Charakteristika jednotlivých složek oběžného majetku
Studijní cíle
Základním cílem je v této kapitole podrobněji se seznámit s jednotlivými položkami aktiv, zejména s vymezením dlouhodobého majetku, s problematikou odepisování, s problematikou pohledávek a osvojit si dovednosti dílčích výpočtů a zařazovat konkrétní složky majetku do jednotlivých položek rozvahy.
Doba potřebná ke studiu
Doba potřebná k prostudování bude opět záviset na tom, zda jste se s danou problematikou již setkali nebo se s ní seznamujete poprvé. Pro úplné začátečníky zabere prostudování, promyšlení všech poznatků i propočítání dílčích příkladů přibližně 2-3 hod. Opět je možné doporučit rozložit studium alespoň do dvou až tří etap, aby neklesala pozornost. Ti, co se již s touto problematikou setkali, mohou zvládnout prostudování za 1-1,5 hod.
Pojmy k zapamatování
Dlouhodobá aktiva, stálá aktiva, dlouhodobý hmotný majetek, dlouhodobý nehmotný majetek, dlouhodobý finanční majetek, odpis, oprávky, zůstatková cena, pohledávky, zásoby nakupované, zásoby vlastní výroby, zboží, materiál, krátkodobý finanční majetek
Úvod
V této části výkladu se seznámíte s podrobnější charakteristikou jednotlivých složek majetku a jejich dalším členěním i s dalšími problémy, které jsou spojeny s jejich vykazování v rozvaze. Cílem je vytvořit poznatkový základ pro porozumění dalším poznatkům i problémům, které musí účetnictví řešit nejen při sestavování rozvahy, ale i při běžné evidenci procesů, probíhajících v podniku během účetního období, s nimiž se budete seznamovat dále. Seznámíte se také s podstatou pohledávek jako jedné z forem majetku, s problematikou opotřebení dlouhodobého majetku a jeho odepisování, Tyto jevy stejně jako rozlišování majetku v jeho různých formách od různých forem zdrojů, které představují „účetní pohled“ na procesy známé z běžného života, činí těm, kteří se studiem účetnictví a ekonomické problematiky teprve začínají, někdy značné problémy. Věnujte proto dalším charakteristikám i cvičným příkladům patřičnou pozornost.
Výkladová část Kapitoly 4.2.1.
Charakteristika jednotlivých složek dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek je v podnikových činnostech užíván dlouhodobě. Svou podstatou vytváří zpravidla základní technické a technologické podmínky pro provádění činnosti a svou technickou úrovní, rozsahem, výkonem do značné míry determinuje průběh procesů, jeho technickou úroveň, ale i používané materiály a další ekonomické a v návaznosti na to i finanční charakteristiky: druh a množství spotřebovaného materiálu, spotřebu energií, pracnost a mzdovou náročnost, nároky na pracovní sílu apod. Jak již bylo vysvětleno v předchozí kapitole, jsou údaje o dlouhodobém majetku podniku v rozvaze rozděleny do dílčích položek, vymezených podle jeho podstaty a účasti na procesech na: 1) dlouhodobý hmotný majetek 2) dlouhodobý nehmotný majetek 3) dlouhodobý finanční majetek Dlouhodobost užití je vymezena délkou účetního období (musí být schopno užití delší dobu než jedno účetní období) a dále také hodnotou, která je stanovena pro hmotný majetek 40 000,- a pro nehmotný majetek 60 000,- - pouze majetek dlouhodobého užití a hodnoty přesahující tyto částky může být do položky zahrnut (účetní jednotka může tuto hranici snížit, nikoli však zvýšit). Dlouhodobý hmotný majetek představují stroje, zařízení, budovy, dopravní prostředky, pozemky, komunikace apod. - vytvářejí dlouhodobě podmínky pro činnost podniku a má hmotnou (fyzickou) podstatu, jejich fyzická podoba se nemění, s postupným využíváním dochází k jejich opotřebení a v důsledku toho i k poklesu hodnoty. V podnicích jiných odvětví mohou funkci dlouhodobého hmotného majetku plnit i zcela specifické druhy majetku: základní stádo, trvalé porosty v zemědělském podniku, pozemní komunikace, zařízení staveniště v podnicích stavebních apod. Dlouhodobý nehmotný majetek představují např. nakoupené technologické postupy, podle nichž je možné vykonávat činnost či vyrábět výrobky, specielní software pro zpracování dat v počítačové síti či řízení výrobních procesů, patenty a licence apod. Spoluvytváří dlouhodobě podmínky pro činnost a nemá hmotnou (fyzickou) podstatu (nelze jej zaměňovat např. s hmotným nosičem, např. dat). Dlouhodobý finanční majetek má obvykle podobu cenných papírů či jiných nástrojů peněžního či kapitálového trhu. V podniku je tento majetek pořizován za účelem uložení volných peněžních prostředků, které nejsou nutné k zajištění běžného chodu činnosti podniku, kdy je
takto možné dosáhnout zhodnocení těchto prostředků větší než jaké na běžném účtu banky. Pokud jsou v podniku určeny k držení delší dobu, mají také charakter dlouhodobého majetku finančního charakteru. Pozn.: Cenné papíry jsou podle své podstaty členěny na majetkové a dlužné. 1) Majetkové cenné papíry jsou potvrzením podílu na kapitálu společnosti, která je emitovala (vydala), a jsou zastoupena dvěma druhy cenných papírů: a) akciemi - které vydává akciová společnost s cílem vytvořit nebo navýšit základní kapitál, akcie svou nominální hodnotou je potvrzením, jak velký objem kapitálu zastupuje. Vytvoří-li akciová společnost zisk, může se rozhodnout vyplácet jej ve formě dividend držitelům akcií. O výplatě dividend i jejich výši rozhoduje každé účetní období valná hromada společnosti . b) podílovými listy – které vydávají investiční fondy a které potvrzují podíl na obchodním majetku tohoto fondu. 2) Dlužné cenné papíry jsou ve své podstatě potvrzením o dluhu toho, kdo je vydal (emitoval). Jsou zastoupeny třemi základními druhy: a) dluhopisy b) hypoteční zástavní listy c) směnky. Opotřebení dlouhodobého majetku Důležitou skutečností jak pro finanční řízení tak pro zobrazování majetku a kapitálu v účetnictví je postupné opotřebování dlouhodobého majetku. Proto se s ním seznámíme podrobněji. Dlouhodobý majetek slouží delší dobu, obvykle několik let či několik desítek let. Fyzická podoba se obvykle výrazněji nemění i jeho základní využitelné vlastnosti zůstávají obvykle zachovány (měřící přístroj stále poskytuje požadovaná data řadu let, budova dílny plní svou úlohu několik desetiletí). Tyto užitné vlastnosti se však s časem mění, snižuje se přesnost, spolehlivost a je třeba je obnovovat, opravovat. To vše je projevem postupného opotřebení, které je spojeno s postupnou ztrátou či snížením původních užitných vlastností, se zvyšujícími se náklady na údržbu a obnovu. Spolu s tím působí i jiný proces. Souběžně s využíváním těchto prostředků jsou vytvářeny prostředky téhož užití, ale modernější, rychlejší, přesnější, bez nároku např. na obsluhu apod. Tyto procesy se souhrnně projevují nejen ve fyzických charakteristikách, ale i v tom, že se snižuje hodnota (cena) tohoto majetku: použitý automobil či použitý stroj se nepodaří prodat za původní cenu. Na konci využívání je tedy předpokládána neschopnost
dále sloužit svému původnímu účelu a z toho vyplývající nutnost – chce-li dále podnik vytvářet výkony, k jejichž tvorbě byl prostředek používaný – nahradit jej za nový. Proces opotřebení = postupná ztráta původních vlastností, je důsledkem a) používání – o opotřebení fyzické a b) vědecko-technického rozvoje, který umožňuje výrobu dokonalejších prostředků – o opotřebení morální (v důsledku zastarávání). Oba tyto procesy se souhrnně projevují v tom, že se snižuje hodnota (cena) majetku: použitý automobil či použitý stroj se nepodaří prodat za původní cenu. Na konci využívání je tedy předpokládána neschopnost dále sloužit svému původnímu účelu a z toho vyplývající nutnost – chce-li dále podnik vytvářet výkony, k jejichž tvorbě byl prostředek používaný – jej obnovit, nahradit novým. Zachytit postupné snižování hodnoty v průběhu užívání dlouhodobého majetku v podniku je úkolem odepisování a odpisů dlouhodobého majetku. Částka, která má vyjadřovat snížení hodnoty majetku, je běžně označována jako odpis. 1 Stanovit správně, v jaké výši došlo ke snížení hodnoty majetku, je relativně obtížné a je v každém ohledu více či méně přesně odhadovanou veličinou. Snížení hodnoty dlouhodobého majetku v důsledku jeho využívání je většinou vztahováno k času a odvozuje se od doby jeho předpokládané využitelnosti. Z toho potom plyne stanovení odpisu jako snížení hodnoty majetku za jedno období (zpravidla roční) – časové odpisy. Majetek opotřebovává především tím, že je využíván, proto má své opodstatnění i vazba výše odpisu na objem výkonů – odpis je stanoven jako snížení hodnoty vyvolané výrobou jedné jednotky výkonu (výrobku, hodiny práce) – výkonové odpisy (využitelnost je v tomto případě představována celkovým množstvím výkonů, které lze s tímto prostředkem dosáhnout) . Příklady stanovení odpisů jak na základě času tak na základě výkonu ukazuje následující příklad. 1
Někdy je pojem odpis spojován nesprávně s aktem vyřazení majetku – zřejmě z hovorového: „je to na odpis“, či „je úplně odepsané“ Z příkladu je patrné, že částky odpisů se liší, jsou odvíjeny od toku času nebo od výkonu. Zda je správnějším vyjádřením ztráty hodnoty odpis stanovený časově nebo výkonově závisí však na celé řadě dalších faktorů (ztráta hodnoty není jen důsledkem užívání), a protože je výkonový způsob náročnější – v oblasti odhadu celkového výkonu, v oblasti evidence provedených výkonů – používá se v praxi častěji odpis časový.
Příklad V podniku je využíván stroj, který má tyto charakteristiky: Vstupní údaje: - Hodnota – cena, za kterou byl pořízen = 100,- doba předpokládané použitelnosti = 4 roky: - množství výrobků za celou dobu použitelnosti = 5 000 ks - předpokládané využití: v 1. roce výroba 1 000 ks ve 2. roce výroba 2 000 ks ve 3. roce výroba 1 500 ks ve 4. roce výroba 500 ks Výše ročního odpisu lze stanovit následujícími postupy : a) Časový odpis – vychází z doby, po kterou je možné stroj použít a za předpokladu stejnoměrného využívání lze odpis stanovit (odhadnout) takto: Výše ztráty hodnoty za jedno období (odpis) : 100,- : 4 = 25,v 1,2,3 i 4 roce používání bude evidováno snížení hodnoty o 25,(celkem bude po 4.roce odepsáno 100,-) b) Výkonový odpis – vychází z celkového objemu provedených výkonů za dobu užívání: 1) Výše odpisu, tj. ztráty hodnoty připadající na jednu jednotku výkonu: 100 : 5000 = 0,02 /1 ks : 2) Odpis v jednotlivých letech bude záviset na objemu vyrobených výrobků: odpis 1. rok = 1000 . 0,02 = 20,odpis 2. rok = 2000 . 0,02 = 40,odpis 3. rok = 1500 . 0,02 = 30,odpis 4. rok = 500 . 0,02 = 10,celkem odepsáno za 4 roky: 100,Odepisování dlouhodobého majetku v každém období vede k postupné kumulaci odpisů, které jsou v této kumulované výši označovány jako oprávky. V našem příkladu výpočtu odpisů budou oprávky při časovém odepisování ve druhém roce 50,-, při výkonovém odepisování 60,-, ve čtvrtém roce budou oprávky v obou případech 100 (časové a výkonové odpisy se tak neliší v celkovém objemu, ale ve výši odpisů v jednotlivých letech). V každém období se oprávky zvyšují o odpis provedený v daném období, na konci doby odepisování se výše oprávek shoduje s odepisovanou částkou. Průběh odepisování a s nimi spojené pojmy znázorňuje schéma č. 4.
Schéma č. 4 - Průběh opotřebení dlouhodobého majetku Vstupní údaje: Pořizovací cena = 100, doba použitelnosti = 4 roky, roční odpis (časový): 100/4 = 25 Pojmy: Oprávky = suma odpisů Zůstatková cena = pořizovací cena – oprávka (suma odpisů) Pořizovací cena (hodnota)
100 . Opotřebení za 1.,2.,3.a 4 rok - roční odpis = 25
75 zůst. cena
Oprávky po3 letech = 75
50 Vývoj zůstatkové ceny
25
Zůstatková cena po 3 letech = 25
1
2
3
4 roky
=
doba použitelnosti
Pro účetní evidenci majetku a kapitálu je důležité si uvědomit, že opotřebení je forma spotřeby dlouhodobého majetku. Materiál, práce, energie se spotřebovávají najednou a stávají se součástí výsledku-výkonu. Dlouhodobý majetek se nespotřebovává stejným způsobem, ale postupně. Odpis je tedy projevem postupné spotřeby dlouhodobého majetku. Hodnota stroje se stává prostřednictvím odpisů součástí hodnoty výkonů v těch obdobích, kdy je využíván k činnosti. Stejně jako hodnota materiálu a dalších jednorázově spotřebovávaných složek majetku je součástí vynaložených prostředků na získání těchto výkonů, tedy nákladů. Odepisování dlouhodobého majetku je podle současných předpisů možno provádět dvěma způsoby: podnik si je může stanovit sám, dle vlastní úvahy a předpokládaného využití majetku – takto jsou stanoveny odpisy označované jako účetní odpisy. Měly by co nejlépe postihovat průběh ztráty hodnoty (opotřebení) daného majetku v podmínkách konkrétního podniku. Pro daňové účely je třeba zajistit jednotné odepisování všech složek majetku a zamezit zneužívání kategorie odpisů pro manipulace se základem daně a výší daňové povinnosti (odpisy jsou součástí nákladů používaných pro výpočet základu daně). Odepisování
dlouhodobého majetku je proto pro výpočet základu daně a daňové povinnosti upraveno daňovými předpisy (zákonem o dani z příjmu), které stanovují výši odpisů u jednotlivých druhů dlouhodobého majetku, a to shodně ve všech podnicích – takto stanovené částky snížení hodnoty dlouhodobého majetku se označují jako daňové odpisy. Odepisování dlouhodobého majetku „není povinné“ – podnik nemusí sledovat a vyjadřovat, jak se snížila hodnota dlouhodobých prostředků, jaká část hodnoty přešla do hodnoty výkonů v daném období. Rozhodnutí, zda odepisovat nebo neodepisovat, je nutné opírat o znalost funkcí, které odpisy plní : 1) vyjadřují ztrátu hodnoty (předpokládanou, odhadovanou) dlouhodobého majetku za jedno účetní období a v podobě oprávek vyjadřují velikost opotřebení tohoto majetku. Umožňují tak řídit proces jeho obnovování (manažeři podniku) i hodnotit míru opotřebení dlouhodobého majetku v podniku (externí hodnotitelé podniku). 2) doplňují náklady na objem skutečného úbytku majetku (kapitálu) vyvolaného činností podniku. Bez odpisů by náklady byly neúplné a neumožňovaly by objektivní posouzení nákladovosti a výhodnosti výkonů z hlediska tvorby zisku. Přesto však je v řadě podniků (zejména malých) běžná praxe, že majetek není odepisován a náklady jsou o tuto částku nákladů nižší, umožňují snižovat cenu a získat konkurenční výhody. Je to však poněkud krátkodobé řešení, spojené s rizikem, že v okamžiku nutné obnovy již nepoužitelného majetku není vytvořen zdroj na tuto obnovu. 3) prostřednictvím nákladů, které se vrací v ceně prodaných výrobků, vytvářejí odpisy zdroj na obnovu tohoto majetku po skončení jeho funkčnosti. Jsou-li prodané výrobky uhrazeny, vytváří částka odpisů zdroj na zajištění obnovy majetku po skončení jeho použitelnosti. (celá hodnota přejde prostřednictvím odpisů do nákladů a prodejem se vrátí v podobě peněz, které bude možno použít na nákup nového). Finanční aspekty dlouhodobého majetku Prostřednictvím odpisů se vytvářejí zdroje financování pro obnovu dlouhodobého majetku podniku. Není-li dlouhodobý majetek odepisován, není tento zdroj vytvářen a pro obnovu majetku je třeba po ukončení jeho použitelnosti zajišťovat dodatečný zdroj (úvěr, půjčku, dodatečný vklad vlastníka) až v okamžiku potřeby. Odpisy jsou však zdrojem nejen pro prostou reprodukci dlouhodobých složek majetku, ale mají velký význam i pro jejich
rozšířenou reprodukci. Je tomu tak proto, že v podniku se odepisují různé složky dlouhodobého majetku a suma odpisů za všechny může v jediném období postačovat k pořízení další jeho jednotky - viz tabulka č. 1: Tabulka č. 1 – Odpisy, oprávky a obnova dlouhodobého majetku Stroj A B C Celkem
Hodnota Doba stroje odepisování. 400 000 4 900 000 6 180 000 3 x x
Odpis / 1 stroj 100 000 150 000 60 000 x
Počet Hodnota strojů strojů celkem 2 800 000 1 900 000 4 720 000 x 2 420 000
Odpis celkem 200 000 150 000 240 000 590 000
Suma odpisů v jediném roce (590 000,-) by v daných podmínkách umožnila nakoupit další stroj A nebo tři stroje C nebo další stroj A a C apod. Dlouhodobý majetek ve všech svých formách představuje část hodnoty určené ke zhodnocení (kapitálu), která je v této formě vázána na relativně dlouhou dobu. Koloběh této části kapitálu probíhá tedy v dlouhodobých cyklech, do peněžní formy, použitelné na jiný účel, se „vrátí“ za dlouhou dobu (několika let, popř. i několik desítek let). Lze sice uvažovat i o prodeji jako způsobu, jak jej z této formy „vyvázat“, to je však obvykle obtížné, resp. možné obvykle se ztrátami (obtížně se hledá zájemce o stroje a zařízení firmy, která tím, že musí prodávat stálá aktiva, dává signál o problémech v daném oboru podnikání). Dlouhodobý majetek tak představuje relativně málo likvidní formu majetku. Pozn.: Likvidností se rozumí schopnost být převeden na peněžní formu. Míra likvidnosti se měří jednak časem potřebným k tomu, aby majetek byl převeden na peněžní formu, a jednak ztrátami hodnoty, k nimž při tomto převodu může dojít. Skladba a objem dlouhodobého majetku jsou determinovány oborem činnosti, na který se podnik zaměřuje: jsou obory činnosti náročné na dlouhodobé složky majetku (např. těžký průmysl, chemický průmysl) a jiné obory, které tak velký podíl dlouhodobých složek nevyžadují (obchod, služby). Jak financovat tuto část majetku je tedy jednou z významných oblastí finančního řízení. Právě pro dlouhodobost umrtvení kapitálu v dlouhodobých složkách majetku, která snižuje jeho výnosnost, se v současné době stále více používá, zejména v menších podnicích, nájmu tohoto majetku, kdy nedochází umrtvení kapitálu, který je použitelný pro financování ostatních majetkových složek v podniku. Ne všechny dlouhodobé složky majetku ztrácejí v průběhu
využívání a držení svou hodnotu. Některé složky dlouhodobého majetku, jako jsou např. pozemky nebo finanční nástroje, neztrácejí svou hodnotu, jejich hodnota v čase se spíše zvyšuje. Tento majetek proto není odepisován. Ztrátu hodnoty lze však rozlišit i u některých složek dlouhodobého nehmotného majetku (např. softwaru, patentů apod.). Shrnutí
Dlouhodobý majetek (stálá aktiva) jsou dlouhodobě využívané prostředky, hmotné, nehmotné a finanční povahy, v nichž je dlouhodobě vázán kapitál, které ve své konkrétní podobě slouží k tvorbě konkrétních výkonů. V průběhu využívání některé složky ztrácejí hodnotu a tento proces je třeba evidovat – v účetnictví jde o proces odepisování majetku. Výši odpisů je obtížné stanovit – je možné je spojovat s časem nebo s výkonem.
Kontrolní otázky a úkoly
Kontrolní otázky : 1) Jaké charakteristiky jsou podstatné pro zařazení do položky dlouhodobý majetek? 2) Jak se dlouhodobý majetek člení ? 3) Co se děje s dlouhodobým majetkem při jeho používání ? 4) Co vyjadřuje postupnou ztrátu hodnoty v každém jednotlivém období ? 5) Jak je označována suma provedených odpisů ? 6) Jaké funkce plní odpisy ? 7) K čemu slouží oprávky ? 8) Jaká je míra opotřebení, jestliže hodnota stroje je 800 a oprávky činí 440 ? 9) Stanovte výši ročního odpisu (časového a výkonového) za těchto podmínek: Pořizovací cena 660 000,-, doba použitelnosti 6 let, v jednotlivých letech se předpokládá výroba následujících objemů výkonů: 1. 400 ks 2. 680 ks 3. 580 ks 4. 450 ks 5. 330 ks 6. 200 ks Jaká výše oprávek bude v obou případech dosažena po třech letech využívání? 10) Jaká bude zůstatková cena dlouhodobého majetku, je-li jeho pořizovací cena 720 000,- a dosud byly vytvořeny oprávky ve výši 326 000,- ?
Výkladová část Kapitoly 4.2.2.
Charakteristika jednotlivých složek oběžného majetku Oběžným (krátkodobým) majetkem jsou ty složky majetku, které váží kapitál krátkou dobu, které mění svou formu v intervalu kratším než jedno účetní období. Je to ta část majetku, která postupně prochází všemi formami, které jsou ve statickém pohledu za krátkodobý majetek uvažovány: peněžní forma se při nákupu mění na zásoby materiálu, zásoby materiálu se zpracovatelskými činnostmi mění na zásoby nedokončených výrobků, ty se přeměňují na hotové výrobky, které jsou poté prodány a přecházejí do podoby pohledávek, které po uplynutí doby splatnosti vydaných faktur se mění zpět do formy peněžních prostředků. Volné a dočasně nepotřebné peněžní prostředky jsou používány na úhradu splatných závazků nebo ukládány do finančních nástrojů krátkodobého charakteru. V každém okamžiku se oběžný majetek nachází ve všech formách, tj. ve formě : - zásob materiálu a zboží a zásob vlastních výkonů - pohledávek - peněžních prostředků (resp. krátkodobého finančního majetku) Pozn.: Oběžný majetek zahrnuje ty složky majetku, které neustále mění svou formu, obíhají. Důležité je to, že teprve s dokončením koloběhu, tj. při přeměně pohledávek na peněžní prostředky, přinášejí i zisk. Proto je zájmem finančního řízení, aby se snažilo dobu koloběhu (dobu obratu) zkracovat a tím zvyšovat počet obratů. To platí o oběžných aktivech celkem i o každé její jednotlivé složce zvlášť. Ve finančním řízení se tyto složky majetku označují jako „pracovní kapitál“ (který však se zdroji kapitálu v účetním pojetí nesouvisí).
Charakteristika zásob Základní úlohou zásob je vyrovnat nesoulad mezi dobou potřeby a dobou a podmínkami dodání. Nakupovat materiál pro výrobu, která probíhá každý den, je výhodné ve větších objemech než pouze na jeden den – úspora přepravného, množstevní slevy apod. Je tedy nutné nakoupit a uchovat i ten materiál, který není okamžitě spotřebován. Stejně tak probíhá nepřetržitě výroba a prodej a odbyt výrobků se (kromě snad výrob prostředků denní potřeby, jako je výroba pečiva, potravin) děje v určitých intervalech – vzniká nutnost uchovávat zásoby výrobků po dobu od jejich dokončení do doby prodeje. Po dobu, kdy jsou zásoby v podniku drženy, vystupují
z koloběhu, kapitál v nich je po tuto dobu „umrtven“, nečinný. Proto je výše i nutnost zásob sledována a snahou je ji udržovat na optimální, resp. nejnižší nutné výši. 22) Při rozhodování o způsobu zásobování je proto nutné provést kalkulaci nákladů na zásobování a volit tu z možností, která je spojena s nejnižší úrovní nákladů na zajištění zásob. Podle toho, odkud zásoby pocházejí, se člení na: a) zásoby nakupované (materiál, zboží), b) zásoby vlastní výroby (hotových výrobků, event. nedokončené výroby) Optimalizace průtoku materiálu a nedokončené výroby podnikem, výše dokončených výrobků a dobu jejich pobytu ve skladech zahrnuje celou řadu rozhodovacích situací od volby dodavatele až po volbu prodejních cest. Problematika nedokončené event. dokončené výroby jako dočasně vázaného kapitálu existuje nejen v podnicích výrobních, ale i v podnicích poskytujících služby, např. ve firmě poskytujících poradenské nebo účetní služby představuje rozpracované projekty, za které již byly vyplaceny např. mzdy, různé služby a materiál, a které dokud nebudou prodány (fakturovány, zaplaceny) představují neefektivně vázaný kapitál a měly by vést ke snaze jejich výši minimalizovat (např. zálohovými fakturami apod.), resp. je dokončit. To je hlavním úkolem operativního finančního řízení (řízení pracovního kapitálu). Charakteristika pohledávek Pohledávky představují v oběžném majetku specifickou položku. Jsou označením pro právně podložený nárok na získání úhrady (platby či jiného plnění) za předané výkony či jiná plnění. Vznikají zpravidla při prodeji výrobků na fakturu, kdy předání výrobků neprovází okamžitá úhrada, ale je časově odsunuta na termín splatnosti faktury (podle dohody obou stran). Vystavení faktury zakládá na tuto úhradu do doby jejího přijetí právní nárok, je vymahatelné a její neuhrazení je možné sankcionovat. Některé rysy má společné s ostatními věcnými i peněžními formami majetku: může být prodána či předána, popř. použita k úhradě závazků (podmínkou je souhlas protistrany).
2
Vázanost kapitálu v této formě majetku a snaha o jeho minimalizaci je v pozadí metody zajišťování materiálu, označované jako „just in time“. Její podstatou je nákup v okamžiku potřeby, kdy zásoba nevzniká a dochází k uvolnění, resp. snížení potřeby kapitálu (i když je logické, že zásoby běžné potřeby, jejichž podíl i místo v celém procesu není významné, jsou obvykle v určité výši udržovány). Náklady na udržování zásob se tak přesouvají na dodavatele, resp. poskytovatele této služby, což se nutně odrazí ve vyšší ceně nakupovaného materiálu či zboží.
Pohledávky mohou vznikat i vůči jiným subjektům, např. vůči zaměstnancům - při předpisu zaviněné škody k úhradě, z přijaté směnky od odběratelů, z poskytnuté zálohy dodavatelskému podniku apod. Ve všech případech jde o právně zajištěný nárok na získání určitého plnění. Doba splatnosti je u této formy majetku velmi důležitou charakteristikou, proto jsou vykazovány odděleně pohledávky s dlouhou dobou splatností (více než jeden rok) a pohledávky s krátkou dobou splatností (do jednoho roku). Doba splatnosti běžných odběratelských faktur se pohybuje obvykle do jednoho roku, je však věcí dohody mezi oběma stranami a může být i delší. Podstata pohledávek je podobná jako podstata závazků – jde o druhou stranu pohledu – viz výklad závazků. Peněžní prostředky Peněžní prostředky představují formu majetku, která jediná je všeobecně přijímanou formou pro úhradu nakupovaných prostředků i závazků, a z toho vyplývá jejich významné postavení v celém koloběhu. V činnosti podniku mají podobu hotových peněz, držených pro úhradu běžných drobných nákupů, které jsou uloženy v pokladně podniku. Dále jej představují především peněžní prostředky uložené na běžných či jiných účtech u peněžních ústavů, a to v tuzemské i cizí měně. Za peněžní prostředky se v běžné činnosti podniku považují různé prostředky, které nahrazují peníze v určitém zúčtování – s poštou (poštovní známky), se státními institucemi (kolky), odběrní poukazy, stravenky apod., označované jako ceniny. Krátkodobý finanční majetek Ve větších podnicích může management peněžní prostředky, v situaci, kdy je jich dostatek pro zajištění běžných plateb či pro rozšíření činnosti podniku, je uložit do cenných papírů či jiných nástrojů kapitálového či peněžního trhu (akcií, dluhopisů). Za krátkodobý finanční majetek jsou tyto cenné papíry považovány tehdy, když záměrem, s nímž byly nakoupeny, je prodat je v krátkém časovém horizontu (do jednoho roku), resp. se změnou tržní ceny. Časové rozlišení Jde v podstatě o pohledávky (aktiva) a závazky (pasiva) vůči jiným obdobím, než za které je rozvaha sestavována (viz výklad struktury rozvahy v minulé kapitole).
Kontrolní otázky a úkoly
Kontrolní otázky: 1) Jaká je funkce zásob ? Lze je vyloučit z koloběhu oběžného majetku ? 2) Jak lze členit zásoby ? 3) Co je podstatou pohledávek ? 4) Vůči komu mohou podniku vznikat pohledávky ? 5) Kdy a jak vznikají nejčastěji pohledávky v podniku ? 6) Co je zahrnováno do krátkodobého finančního majetku ? 7) Co je zahrnováno do položky peněžní prostředky ? 8) Co je podmínkou pro zařazení cenných papírů do krátkodobého finančního majetku ? 9) Rozhodněte, do které položky aktiv patří „dřevěné hranoly“ a) v dřevařském podniku (pila) b) v obchodním podniku c) v nábytkářském podniku d) ve stavebním podniku ? 10) Rozhodněte, zda se jedná o aktivum dlouhodobé nebo krátkodobé: - nákladní automobil - mouka v pekárně pro výrobu pečiva - budova skladu ve výrobním podniku - peníze na běžném účtu - nakoupený dluhopis, který podnik chce prodat se změnou ceny - lyže a lyžařské vybavení v prodejně sportovních potřeb - kancelářský papír - software Pohoda pro zpracování účetnictví - míchačka ve stavebním podniku - nezaplacené faktury vydané odběratelům
Rozšiřující text
Podrobnější seznámení s klasifikací aktiv a jejich vymezením lze nalézt v publikaci KOVANICOVÁ D., Poklady skryté v účetnictví I. díl – Jak porozumět účetním výkazům, Praha: Polygon 2006, popř. v publikaci téže autorky, Abeceda účetních znalostí pro každého, Praha : Polygon 2006, popř. v publikaci Mládková E. a kol. Finanční účetnictví a mezinárodní účetní standardy, Praha : Bilance 2009
Shrnutí
Oběžný majetek zahrnuje ty složky majetku, které mění svou formu v intervalu kratším než jedno účetní období. Podle podoby a funkce lze rozlišit zásoby, pohledávky, peněžní prostředky a krátkodobý finanční majetek. Specifickou položku představuje položka časové rozlišení, která souvisí se zjišťováním hospodářského výsledku.
Seznam použitých zkratek
--
Studijní literatura
Odkazy
Klíč k úkolům
KUBÍČKOVÁ D., Základy účetnictví, Praha : VSFS 2006 KUBÍČKOVÁ D., SCHRÁNIL P., Finanční účetnictví, Praha VŠFS 2007, KOVANICOVÁ D., Poklady skryté v účetnictví I. díl – Jak porozumět účetním výkazům, Praha: Polygon 2006 SEDLÁČEK J. a kol., Praktikum finančního účetnictví, Plzeň : A. Čeněk 2007
