TAX SYSTEMS IN SELECTED COUNTRIES OF THE EUROPEAN UNION

Právnická fakulta Masarykovy univerzity Právo a právní věda Katedra finančního práva a národního hospodářství

Diplomová práce

DAŇOVÉ SYSTÉMY VE VYBRANÝCH ZEMÍCH EVROPSKÉ UNIE

TAX SYSTEMS IN SELECTED COUNTRIES OF THE EUROPEAN UNION

Petra Trubačová

2014/2015

Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma: Daňové systémy ve vybraných zemích Evropské unie zpracovala sama. Veškeré prameny a zdroje informací, které jsem použila k sepsání této práce, byly citovány v poznámkách pod čarou a jsou uvedeny v seznamu použitých pramenů a literatury. V Brně, 20. října 2014 ………………………...........

Petra Trubačová 3

4

Ráda bych využila tento prostor pro poděkování své vedoucí diplomové práce paní JUDr. Ivaně Pařízkové, Ph. D. za odborné vedení, věcné připomínky a veškerou pomoc při psaní diplomové práce. Mé poděkování patří rovněž mé rodině za nejen finanční, ale hlavně morální pomoc během celého magisterského studia. 5

6

ABSTRAKT Diplomová práce nabízí exkurz do problematiky daňových systémů dvou zemí, které jsou členy Evropské unie, a to České republiky a Velké Británie. Pět kapitol této práce tak čtenáře postupně obecně uvede do problematiky daňových systému, dále seznámí s daňovým prostředím, ve kterém se zvolené systémy nachází a podrobně popíše oba daňové systémy. Poslední kapitola nakonec kriticky zhodnotí zvolené systémy prostřednictvím na ně kladených požadavků a vyhodnotí získané informace s možností užití poznatků jakožto doporučení pro český daňový systém. KLÍČOVÁ SLOVA daňový systém, zdanění, daň, příspěvek, poplatek, daňová konkurence, daňová harmonizace, Velká Británie, Česká republika

7

8

ABSTRACT This thesis offers an excursion to the issue of tax systems of two countries that are members of the European Union, Czech Republic and Great Britain. Five chapters of the thesis gradually introduce readers to the issue of tax system, followed by presentation of the tax environments in which the selected tax systems function with detailed description of each tax system. Last chapter critically evaluates both tax systems against set of requirements. Results of this evaluation are then examined for possible recommendations for improvement of the Czech tax system. KEY WORDS tax system, taxation, tax, contribution, fee, tax competition, tax harmonization, Great Britain, Czech Republic

9

10

SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK DPH

daň z přidané hodnoty

HDP

hrubý domácí produkt

ČR

Česká republika

EU

Evropská unie

CZK

Česká koruna

GBP

Anglická libra

Velká Británie

Spojené království Velké Británie a Severního Irska

VB

Velká Británie

PO

právnická osoba

FO

fyzická osoba

OSVČ

osoba samostatně výdělečně činná

11

12

OBSAH SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK ............................................................................. 11 ÚVOD ............................................................................................................................. 15 1. Daň ............................................................................................................................. 17 1.1 Funkce daně .......................................................................................................... 19 1.2 Daňové principy .................................................................................................... 21 1.3 Struktura daňově-právního vztahu ........................................................................ 22 1.4 Klasifikace daní .................................................................................................... 24 1.5 Výběr a správa daní .............................................................................................. 25 1.6 Daňová harmonizace............................................................................................. 26 1.7 Shrnutí kapitoly..................................................................................................... 27 2. Daňový systém ........................................................................................................... 29 2.1 Daňová konkurence .............................................................................................. 29 2.2 Požadavky kladené na kvalitní daňový systém..................................................... 30 2.3 Shrnutí kapitoly..................................................................................................... 32 3. Daňové prostředí Evropské unie ............................................................................. 33 3.1 Zdanění v Evropské unii ....................................................................................... 33 3.2 Rozpočtové určení daní v Evropské unii .............................................................. 33 3.3 Dělení daní v Evropské unii a daňové trendy ....................................................... 34 3.4 Shrnutí kapitoly..................................................................................................... 35 4. Daňový systém České republiky a daňový systém Velké Británie ....................... 39 4.1 Přehled struktury daňového systému České republiky a daňového systému Velké Británie........................................................................................................................ 39 4.2 Daň z příjmu fyzických osob v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................................... 41 4.3 Daň z příjmu právnických osob v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................... 42 13

4.4 Majetkové daně v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ........................................................................................................................ 45 4.5 Daň z přidané hodnoty v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................................... 47 4.6 Spotřební daně v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ........................................................................................................................ 47 4.7 Ostatní daňové příjmy v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................................................. 49 4.8 Shrnutí kapitoly ..................................................................................................... 50 5. Srovnání daňových systémů ČR a VB dle požadavků kladených na kvalitní daňové systémy .............................................................................................................. 53 5.1 Zabezpečení dostatečného daňového výnosu v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie .......................................................................... 53 5.2 Jednoznačnost, jednoduchost a srozumitelnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie.......................................................... 55 5.3 Daňová spravedlnost a efektivnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................. 56 5.4 Transparentnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................................................. 57 5.5 Právní perfektnost a pružnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................................... 58 5.6 Předvídatelnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ........................................................................................................................ 59 5.7 Vhodný daňový mix v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie ............................................................................................................. 60 ZÁVĚR............................................................................................................................ 61 POUŽITÉ ZDROJE ........................................................................................................ 65

14

ÚVOD Daně a daňové systémy jsou běžnou a zároveň poměrně podstatnou součástí života každé osoby. Často i nevědomě odvádíme státu, obci či do některého z fondů různé druhy plateb, které jsou samy přímo daněmi, nebo jim zákon charakter daně přisuzuje. Odvádíme je nevědomky v cenách kupovaného zboží – daně nepřímé, anebo je odvádíme vědomě prostřednictvím odvodů z příjmů – daně přímé. Některé komodity dokonce podléhají rovnou dvojímu zdanění, příkladem jsou tabákové výrobky. S daněmi a jejich určitými modifikacemi se setkáváme napříč celým světem, přičemž je možno říci, že se daňové systémy liší stát od státu a na světě je jich bezmála stejný počet jako jednotlivých zemí s fungujícími právními řády. Aktuálně se tak nabízí možnost srovnání daňových systémů, prvně proto, že je daňových systému nespočet a za druhé proto, že jsou diskutovaným a žádaným tématem. Daně jsou regulovány převážně vnitrostátním právem a státy při jejich regulaci významně uplatňují svou suverénní moc. Jak je již z názvu diplomové práce částečně patrné, zúžila jsem výběr států pouze na členy Evropské unie, a to konkrétně na Českou republiku a Velkou Británii. Aspekty, které mne vedly k volbě těchto zemí, byly hlavně obecné informace o místním daňovém zatížení, ekonomické úrovni a státním zřízení, které jsem získala z veřejně dostupných zdrojů a při důkladnější studium daňové problematiky v České republice z finančněprávního hlediska. Je poměrně obecně známo, že Velká Británie má poměrně dosti odlišným právním systémem od právního systému České republiky. Tato práce tak zároveň nabídne možnost srovnání úpravy výseče kontinentálního finančního práva a anglosaského finančního práva. Zároveň je Velká Británii inspirací pro Českou republiku i z ekonomického hlediska, neboť celková míra zdanění je vcelku srovnatelná, ale ekonomický růst je přesto markantnější. První kapitola diplomové práce je věnována obecné charakteristice zvolené výseče finančního práva a následnému vymezení základních pojmů, které jsou v práci dále užívány. Následující kapitola definuje pojem daňový systém a jeho charakteristiku. Třetí kapitola nastiňuje daňové prostředí, ve kterém se oba zvolené daňové systémy nacházejí. Kapitola „Daňový systém České republiky a daňový systém Velké Británie“ 15

je stručnou charakteristikou daňové struktury obou zemí, přičemž tato část je zejména popisného charakteru. Poslední kapitola práce je pak kriticko-analytické srovnání obou systému prostřednictvím požadavků kladených na kvalitní daňový systém. Cílem diplomové práce je objektivní kriticko-analytické srovnání dvou výše uvedených daňových systémů a poukázaní na jejich výhody či nevýhody s možnými doporučeními de lege lata a de lege ferenda pro Českou republiku. Pro dosažení vytyčených cílů jsem si v úvodu práce vymezila požadavky kladené na kvalitní daňový systém, jejichž prostřednictvím jsem dosáhla analytického srovnání zvolených daňových systémů a z těchto důvodů jsem uchopila hypotézu následovně: Česká republika je zemí s poměrně zdařilým daňovým systémem, který je srovnatelný s ostatními daňovými systémy zemí Evropské unie. Zpracování diplomové práce doprovázeli poměrně vysoké nároky na přesnou analýzu českých a britských legislativních předpisů, na práci s odbornou literaturou a následně na jejich srozumitelnou deskripci, logickou syntézu a dedukci obsažených informací doprovázenou komparací analyzovaných předpisů. Použité zdroje byly interpretovány pomocí jazykového, teleologického a systematického výkladu. Metoda analýzy byla užita zejména při četbě českých a britských legislativních předpisů, metoda deskripce byla následně užita v kapitole věnující se charakteristice zvolených daňových systémů, kdy po provedené analýze legislativních předpisů bylo možno srozumitelně popsat oba daňové systémy a zorientovat se v nich. Získané informace jsem v téže kapitole metodou komparace mezi sebou srovnávala. Metoda syntézy a metoda dedukce pak byly společně užity v poslední kapitole, kdy jsem získané informace hodnotila v jejich vzájemných souvislostech. Závěr práce je mým hodnotícím stanoviskem na dané téma. Diplomová práce je zpracována podle právní úpravy platné ke dni 31. 10. 2014, vždy v aktuálně platném a účinném znění, není-li uvedeno jinak. K tomuto dni byla zpracována i aktuální odborná literatura.

16

1. Daň Odborná i široká veřejnost si pod pojmem „daň“ často představuje odlišné právní někdy i neprávní instituty, které k samotnému pojmu definovanému § 2 odst. (2) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, mají často velmi daleko. Právní teoretik Hendrych označuje daň jako „platební povinnost, kterou stát stanoví zákonem k získání příjmů pro úhradu celospolečenských potřeb, tj. příjem pro veřejný rozpočet, aniž při tom poskytuje zdaňovaným subjektům ekvivalentní protiplnění. Tato skutečnost se označuje jako nenávratnost daní na rozdíl od plateb nazývaných poplatky, které se platí jako částečná úhrada nákladů spojených s činností státních orgánů nebo za oprávnění poskytovaná poplatníkovi.“1 Za určitou kompenzaci, určitý druh protiplnění, můžeme považovat státem zajišťované čistě veřejné statky2, jako je policie či obrana státu, kdy jejich spotřeba je čistě obecná a určena všem v relativně stejném množství a kvalitě. A dále veřejné statky smíšené,3 kdy na stejné úrovni je poskytnuta pouze kvalita, ale kvantita se odvíjí od každého jednotlivce. Mrkývka definuje daň taktéž jako „povinné kvalifikovaným způsobem stanovené částky, která víceméně pravidelně odčerpává na nenávratném principu část nominálního důchodu ekonomického subjektu ve prospěch veřejného peněžního fondu, a ve smyslu přijmu, co by příjmu peněžního, nepeněžního (naturálního) dosaženého i směnou.“4 Výše uvedený paragraf § 2 odst. (3) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, definuje „daň“ jako „peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek, nebo peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle tohoto zákona.“ V posledním případě se jedná o tzv. dělenou správu, kdy peněžité plnění bylo uloženo rozhodnutím orgánu veřejné moci, který není správcem daně a při ukládání se postupovalo podle jiného než daňového zákona (např. zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, zákona č. 141/1961 Sb., o trestním řízení soudním či zákona č. 500/2004

1

HENDRYCH, Dušan a kol. Právnický slovník. 2. rozš. vyd.. Praha: C.H.BECK, 2003. ŽÁK, Milan. Velká ekonomická encyklopedie. 2. rozš. vyd. Praha: Linde, 2002, s. 819. 3 Tamtéž. 4 MRKÝVKA, Petr. Finanční právo a finanční správa. 1. Vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2004, s. 5. 2

17

Sb., správní řád), ale v okamžiku placení event. vymáhání, se procesním právním předpisem stává zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád.5 Z výše uvedeného lze určit 6 základních vlastností daně,6 tedy, že daň je •

povinná

•

zákonem uložená platba, která

•

plyne do veřejného rozpočtu. Je

•

nenávratná,

•

neekvivalentní a

•

zpravidla neúčelová.

Dále v této práci, vždy když je pracováno s pojmem daň, je jeho obsahovou náplní výše uvedená zákonná definice spolu se 6ti základními vlastnostmi daně. Pro účely této práce je dále v kapitole věnující se charakteristice zvolených daňových systémů tento pojem rozšířen o pojistné na sociální zabezpečení a státní politiku zaměstnanosti a zdravotní pojištění, a to i přesto, že se při placení těchto pravidelných plateb nepostupuje podle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád. Pod tento pojem jsem zahrnula výše uvedené odvody zejména z důvodu, že některé evropské země tyto platby slučují s daněmi, ale hlavně proto, že se jedná o pravidelné platby do veřejných rozpočtů,7 které mají obdobný charakter jako daň v zákonné definici. Pro účely této práce nejsou pod tento pojem řazeny pravidelné platby do veřejných fondů, které jsou českou odbornou veřejností a právním řádem označovány jako poplatky. Výběr daně je realizován vždy jen na základě zákona či zákonného opatření, kdy zákonnost výběru daní a poplatků je upravena přímo v ústavním zákoně č. 2/1993 Sb., Listina základních práva svobod, čl. 11 odst. 5. Tímto je dodržována jedna z významných zásad daňového práva nullum tributum sine lege, tj. není daně bez zákona.

5

§161 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád VANČUROVÁ, Alena; LÁCHOVÁ, Lenka. Daňovy systém ČR 2014. 12. aktualizované vydání. Praha: 1.VOX a.s., 2014, s. 9. 7 FOJTÍKOVÁ, Jarmila. Daňový systém: distanční studijní opora. 2. přeprac. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, s. 16. 6

18

Příjmy, které se získávají výběrem jednotlivých daní, jsou příjmem veřejných rozpočtů, kdy veřejnými rozpočty souhrnně označujeme rozpočet státní, rozpočty územních samosprávných celků,8 státních fondů, Národního fondu, apod. Jedná se tedy o veřejné rozpočty, jejichž součástí jsou i peněžní fondy, jejichž zřizovatelem a správcem je subjekt, který se nachází v nadřazeném mocenském postavení vůči subjektu, od něhož jsou příjmy ve formě daní získávány.9 Lze tedy odvodit, že daň svou existenci váže právě k onomu mocenskému vztahu mezi daňovým subjektem a státem jakožto nositelem suverénní moci. Z historie známe různé formy daně, ať už ve formě naturálií – obilí, dobytek, tak ve formě různých platidel. Úloha daní byla značně významná pro rozvoj tržního hospodářství a pro vznik moderního ekonomického státu. Postupně se upouštělo od naturální formy daní a s růstem státní moci se zvyšovaly i požadavky na výběr a formu daně. Daň se stávala postupně hlavním příjmem státních rozpočtů a s vývojem demokratického státu pak i veřejných rozpočtů celkově.

1.1 Funkce daně Nastínila jsem již v přechozích odstavcích, že daň je nejdůležitějším příjmem veřejných rozpočtů,10 z čehož vyplývá, že i její funkce budou nezanedbatelné. Obecně rozlišuje právní teorie čtyři funkce daně, a to funkci alokační, fiskální, regulační a stimulační.11 Funkce alokační je z hlediska regulace tržního mechanizmu velmi významná. Státu se tak nabízí možnost na jedné straně podpořit investování snížením daňové sazby u jednotlivých odvětví, či podpořit tvorbu úspor na období stáří daňových subjektů, a to formou osvobození od daně. Na druhé straně zas může stát vysokým zdaněním omezit spotřebu například alkoholických a tabákových výrobků.12 Nejstarší a převažující funkcí daně je funkce fiskální, kdy hlavním účelem daně je získávání finančních prostředků do veřejných rozpočtů za účelem financování veřejných výdajů. S touto funkcí úzce souvisí tzv. Lafferova křivka daně, která je zobrazením závislosti celkové sumy vybraných daní na míře zdanění, kdy při 0% zdanění a 100% 8

MRKÝVKA, op. cit., s. 296 a 297. MARKOVÁ, Hana; BOHÁČ, Radim. Rozpočtové právo. Praha: C.H. Beck, 2007, s. 91. 10 KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5. aktualiz. vyd. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2010. 11 MRKÝVKA, op. cit., s. 296 a 297. 12 VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit., s. 11. 9

19

zdanění je vždy daňový výnos nulový,13 a to z následujících důvodů - při nulové sazbě, stát nic nevybírá a při stoprocentní sazbě zase poplatníci daně neuskutečňují žádnou činnost, která by dani podléhala, neboť z toho nemají žádný zisk. Opět je tedy daňový výnos nulový. Někde mezi těmito dvěma body existuje taková míra zdanění (Lafferův bod), která generuje maximální výnosy z daní. Zvyšování daňové sazby nad tuto hranici má negativní důsledky na daňový výnos.

Graf č. 1: Znázornění Lafferovy křivky14 Regulační funkce, taktéž nazývaná jako funkce redistribuční či přerozdělovací, je úzce spjata s fiskální funkcí a závisí na vývoji příjmů a majetku, který je dán k dispozici zdanění. Zvláštní regulační význam mají daně u příjmů obyvatelstva, kde je zapotřebí dodržovat zásadu, že daňové zatížení by mělo být ukládáno dle únosnosti (při regulaci příjmů je potřeba zohlednit vše, co může mít dopad na daňovou únosnost, tj. osobní situaci daňového poplatníka, druh příjmu a jeho výši). Tato funkce zmírňuje rozdíly mezi subjekty s vysokými a nízkými příjmy, neboť výběrem od bohatších se prostřednictvím transferů zvyšuje příjem méně bohatým.15 Daně jsou vhodným nástrojem pro zmírnění rozdílů v důchodech jednotlivých subjektů.16 Další významnou funkcí je funkce stimulační, kdy se daňové nástroje využívají s cílem ovlivnit činnost ekonomických subjektů a tempo jejich rozvoje. Příkladem je rozdílné daňové zatížení různých kategorií ekonomických subjektů, katalog výhod, úlev či slev na dani, apod.17 13

JUREČKA, Václav. Makroekonomie. 1. vyd. Praha: Grada, 2010. Tamtéž. 15 JÁNOŠÍKOVÁ, Petra; MRKÝVKA, Petr; TOMAŽIČ, Ivan. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, s. 292. 16 VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit., s.11-12. 17 Tamtéž. 14

20

Stabilizační funkce je neméně významnou funkcí daně. Státu je umožněno ovlivňovat cykly v jeho hospodářství. V období tzv. přehřívání ekonomiky, kdy dochází k růstu důchodů a celkové spotřeby, umožňuje výběr daně získat pro stát vyšší obnos peněžních prostředků pro vytvoření rezervy na období hospodářského poklesu. A v období útlumu hospodářského cyklu, kdy důchody naopak klesají, může osvobozením od daně a podobnými instituty stát ekonomiku zas naopak povzbudit.18

1.2 Daňové principy Jednotlivé principy daňových systémů se mohou v odborné literatuře lišit. Obecně je však možno stanovit čtyři nejzákladnější principy, na kterých by měl být daňový systém moderního státu vystavěn, a to princip efektivnosti, administrativní jednoduchosti, pružnosti a spravedlnosti.19 V ideálním daňovém systému by fungovaly všechny principy rovnocenně. Bohužel praxe je taková, že posílení jednoho principu vede k oslabení principu druhého. Ideálního stavu vyváženosti mezi principy tak nelze dosáhnout. Princip efektivnosti znamená, že daň a celý daňový systém má zásadní vliv na efektivnost fungování trhu. Míra zdanění ovlivňuje preference spotřebitele, který se rozhoduje, zdali si zakoupí či nezakoupí zboží s nadměrným zdaněním, což logicky vede k upuštění od nákupu komodit s vysokým zdaněním a nahrazení těchto komodit jiným zbožím s nižším zdaněním.20 Daně by však neměly působit negativně.21 Princip administrativní jednoduchosti je jedním z nejdůležitějších principů. Zákonodárce musí mít vždy na mysli fakt, že daně, jejich výběr a správa je určena nejširší veřejnosti.22 Pokud bude daňový subjekt schopen sám jednoduše stanovit svou daň v procesu autoaplikace, která mu má být vyměřena, dojde k významnému šetření na nákladech na správu daní. Bohužel se v praxi setkáváme spíše s velmi složitými daňovými systémy, kdy pro jejich nepřehlednost dochází k daňovým únikům, které mohou výt často i neúmyslné. Jednoduchý, průhledný a stabilní systém je taktéž velkým

18

JÁNOŠÍKOVÁ, MRKYVKA, TOMAŽIČ, op. cit., s. 292. ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C.H. Beck, 2003, s. 62. 20 Tamtéž. 21 KUBÁTOVÁ, op. cit., s. 43. 22 ŠIROKY, op. cit., s. 65. 19

21

lákadlem pro zahraniční investice, bez kterých se ekonomika státu, který je členem Evropské unie, v dnešní době neobejde. Princip pružnosti. Daňový systém musí efektivně a pružně reagovat na vývoj státu a jeho politického uskupení, ale to vše při dodržení stability systému.23 Je důležité, aby systém zareagoval na významnou změnu rychle bez časových prodlev a neohrozil tak zamýšlený záměr státu. A posledním základním principem je princip spravedlnosti. Daňový systém by měl zajišťovat rovnoměrné rozdělení důchodů, než jaké vyplývá z tržních podmínek. Cílem je, aby se zacházelo rovně se subjekty na stejné úrovni, kteří disponují stejnou nebo podobnou platební schopností, a naopak, aby se činili rozdíly mezi subjekty na odlišné úrovni s odlišnou platební schopností. Zákonodárce tak musí rozhodnout, podle kterého kritéria budou jednotlivé subjekty zdaněny a také co přesně bude daněno.24

1.3 Struktura daňově-právního vztahu Struktura daně a systém daňových předpisů je ovládán zásadou jednoznačnosti, kdy právní předpisy berního práva mají mít srozumitelnou a jednoznačnou formou, mají stanovit práva a povinnosti adresátů přehledně a srozumitelně široké veřejnosti a musí zde být uplatňován princip v pochybnostech ve prospěch daňového subjektu, nikoli in dubio pro fisco. (pozn. autora: Daňové právo také v odborné literatuře označováno jako berní právo, berně – historický pojem pro „daň“ používaný v československých předpisech do roku 1948). Vzhledem k tomu, že se jedná o daňový právní vztah, ze kterého subjektům vyplývají práva a povinnosti, tak jako právní vztah má i své konstrukční prvky, kterými jsou:25 •

daňový subjekt – v § 20 odst. (1) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád je definován jako „osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, jakož i osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo jako plátce daně“, rozlišuje však zároveň mezi

23

NAHODIL, František. Veřejné finance v České republice. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, s. 40. 24 KUBÁTOVÁ, op. cit., s. 43-44. 25 FOJTÍKOVÁ, op. cit., s. 16-18.

22

daňovým plátcem, tj. osobou, která je ze zákona povinná daň vypočítat, vybrat nebo srazit a v určené lhůtě odvést správci daně a za takové plnění je majetkově odpovědná. A mezi daňovým poplatníkem, tj. fyzickou nebo právnická osobou, jejíž příjmy, majetek nebo činnost podléhají dani či se může jednat o jiné osoby určené přímo zákonem (např. právní nástupce, ručitel, apod.)26 •

objekt daně (předmět zdanění) – objektem daně je veličina, ze které se daň vybírá,27 určitá právní skutečnost, se kterou je zákonem spojována daňová povinnost. Objekt daně tvoří převážně i označení daně, výjimkou je však daň silniční, kde předmětem zdanění není silnice, ale užívání motorového vozidla. Objektem daně také jsou důchody, vlastnictví, užívání majetku, převod vlastnictví, zhodnocení peněžních prostředků, apod.

•

základ daně – stanovuje kvantitu objektu daně,28 tj. provede se konkretizace objektu daně a na tomto základě je pak vyměřena samotná daň. Je stanoven podle účetní závěrky daňového subjektu a poplatníka v jedné osobě, dále hrubé mzdy daňového subjektu, úředním odhadem, apod., kdy jednotkou míry základu daně jsou např. hmotnost, množství, peněžní jednotka

•

sazba daně – stanovuje výši daně ve vztahu k daňovému základu, je buď pevná (např. u silniční daně) nebo procentní. Sazby dále dělíme na lineární, tj. stejné procentní zatížení různého základu daně (např. u daně z příjmů), dále na progresivní sazby, tj. čím vyšší je základ, tím větší je procento daňové sazby (např. u daně darovací) a na sazby degresivní, které jsou opakem progresivní (najdeme např. ve švýcarské právní úpravě)29

•

korekční prvky – ovlivňují vyměření daně prostřednictvím osvobození od daňové povinnosti, daňových úlev, slev na dani, zvýšení daně.30 Mohou být uplatněny na základě zákona či individuálního správního aktu správce daně

26

VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit., s. 14-15. Tamtéž, s. 18. 28 Tamtéž, s. 20. 29 Tamtéž, s. 23-25. 30 Tamtéž, s. 30. 27

23

•

rozpočtové určení – určuje, do kterého z rozpočtů (státní rozpočet, rozpočet územních samosprávných celků, atd.) výnos daně plyne a zda plyne celý do jednoho rozpočtu či poměrně do různých rozpočtů31

•

správce daně – jedná se o orgán veřejné správy (např. orgány finanční správy, celní orgány, apod.), který vykonává správu daní, tj. má oprávnění ke správnému a úplnému zjištění daňové povinnosti daňového subjektu a ke stanovení a splnění daňových povinností ze strany daňových subjektů32

•

podmínky placení – termíny a zásady placení daně, zda jsou placeny jednorázově či zálohově. Dále je v podmínkách placení stanoven variabilní symbol, konstantní symbol, účet správce daně, atd.33

1.4 Klasifikace daní Vzhledem k rozsáhlosti materie daňového práva a obsáhlosti samotného pojmu „daň“ lze klasifikovat daně dle mnoha kritérií. Nejzákladnější dělení daní je dle následujících parametrů: a) podle dopadu daně se dělí na: •

přímé daně – ty jsou přímo vyměřeny každému daňovému poplatníkovi podle jeho důchodové či majetkové situace, jsou adresné a přihlíží k osobní situaci poplatníka, daňový poplatník si přímou daň sám vypočítá a odvede do veřejného rozpočtu, tradičně se dělí se na důchodové a majetkové

•

nepřímé daně – ty jsou placeny a vybírány v cenách zboží, služeb, atd., nezohledňují tak osobní situaci daňového poplatníka na rozdíl od daní přímých, jsou neadresné, tradičně se dělí na všeobecné a akcízy

Výše uvedené dělení na daně přímé a nepřímé považuji za nejzákladnější a je dále v práci hojně využíváno. Taktéž s tímto dělení pracuje i zahraniční odborná literatura. Dále můžeme daně dělit dle následujících kritérií:

31

VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit.,, s. 65. §§ 10-11 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád 33 § 163 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád 32

24

b) podle objektu se dělí na: •

důchodové: zatěžují příjmy poplatníka

•

majetkové: zatěžují vlastnictví, držbu, nájem či užívání majetku, příp. i jeho nabytí

•

transferové: zatěžují převod nebo přechod vlastnictví věci

•

subjektové: platí se na základě samotné existence poplatníka

•

reálné (výnosové): platí se z výnosu určité činnosti, pokud nepodléhají důchodové dani, odhadují se na základě reálných vnějších znaků výdělečné činnosti, např. počet zaměstnanců, druh podnikání, apod.

•

obratové kaskádovité: zatěžují hrubý obrat každého výrobce, který se podílí na zpracování každého výrobku

•

obratové z přidané hodnoty: zatěžují čistý obrat nebo obrat u posledního zpracovatele

•

spotřební: zatěžují spotřebu určité komodity

Taktéž toto dělení je v práci poměrně často užito, a to zejména v přehledových tabulkách struktury zvolených daňových systémů. Navíc Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj k tomuto dělení přidává i pojistné na sociální zabezpečení, což užívám i já v této práci. Strukturu daňových systémů České republiky a Velké Británie tak dále v práci dělím na daně přímé a nepřímé, a na daně důchodové, majetkové, daně ze zboží a služeb a na ostatní daňové příjmy. Daně je možno dělit i mnoha dalšími způsoby následovně, ale s tímto dělením již není v práci dále pracováno, proto jej ani neuvádím.

1.5 Výběr a správa daní Správa daní je jedním z dílů veřejné správy, kterou se obecně rozumí správa veřejných záležitostí, realizovaná jako projev výkonné moci ve státě, přičemž od jiných dílů veřejné správy se odlišuje daňová správa zejména jejím předmět, kterým je daň, jakožto příjmem veřejného rozpočtu. Správa daní je upravena normami daňově-správního práva, které jsou v České republice obsaženy jednak v zákoně č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, jednak v jednotlivých daňových zákonech upravujících vybírané daně. Pojem správy daně je definován v § 1 zákona č. 280/2009 25

Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, a to jako „postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady“. Zákony vymezují hlavně institucionálně správce daně, jeho pravomoci a povinnosti, dále vymezují jednotlivé daňové subjekty a jejich práva a povinnosti, taktéž se v nich setkáváme s úpravou vyměření daně, hrazení daní, výběru daní, s exekučním řízením a případně i se sankcí za nesplnění daňové povinnosti.

1.6 Daňová harmonizace Daň je úzce spjata se státem, od kterého odvozuje svůj vznik. Z tohoto důvodu je velmi ovlivněna historickým, politickým a ekonomickým vývojem jednotlivých zemí. Tak, jak se liší jednotlivé právní řády moderních zemí, liší se významně i daňové soustavy. Fenoménem moderní doby, která je spjata se snahou Evropské unie omezovat suverénní moc svých členských států na minimum, je tzv. harmonizace daně,34 kterou můžeme chápat jako sladění daňových soustav v rámci EU. Obdobné tendence ke sladění daňových soustav se začaly objevovat již v 60. letech 19. století. Ale i přes tuto snahu EU většina daní harmonizaci nepodléhá. Daňová harmonizace se vztahuje pouze na nepřímé daně. Jedná se převážně o spotřební daně a daň z přidané hodnoty. Dle mnou zjištěných poznatků z odborné literatury dochází ke sladění daňových soustav u nepřímých daní pouze u sazby daní, kdy EU stanovuje minimální a maximální výši sazby daně. Nastavený trend se těší velkému zájmu zejména z důvodu dopadu nepřímých daní na fungování trhu. Zároveň se projevují i snahy k upuštění od principu země určení, tedy, že nepřímá daň se vybírá až v zemi spotřeby dle místní sazby, a nastolení principu země původu, tedy, že daň je vybírána v zemi odkud se zboží či služba dodává, což by vyžadovalo sjednocení sazby daní a to je bez podpory členských států. Přímé daně však zůstávají zcela v dispozici suverénní moci jednotlivých států, kdy konstrukční prvky a pravidla postupů při jejich stanovení a výběru jsou předmětem berního práva každé ze zemí.

34

KOVÁCS, Laszlo. Daňová harmonizace versus daňová konkurence v Evropě. Bulletin Komory daňových poradců ČR, 2006, č.1, s. 20-26.

26

K určitému sjednocení u přímých daní dochází u tzv. společného konsolidovaného základu daně - Common Consolidated Corporate Tax Base (CCCTB). Jedná se o návrh, který vypracovala Evropská komise, a který je určen podnikatelským subjektům podnikajících ve skupinách. Jeho snahou je vytvořit soubor společných pravidel pro stanovení základu daně právnické osoby s aktivitami v několika členských státech EU. Nemá však nic společného s nastavením stejné společné daně z příjmu právnických osob, která nadále zůstává v pravomoci členských států. Jeho cílem je zejména zjednodušení agendy a zamezení daňových úniků.35 Tento záměr se však taktéž nesetkala se značným úspěchem, a to zejména z důvodu konsolidace. Jako alternativa byl proto navržen tzv. CCTB tj. Common Corporate Tax Base, poněkud okleštěná obdoba CCCTB spočívající v jednotném pravidle sestavení základu daně, a to již bez konsolidace pro skupinu, ale přímo dojde ke zdanění národní sazbou daně.36 K určitému druhu harmonizace dochází prostřednictvím smluv o zamezení dvojího zdanění, které jsou mezi státy uzavírány. Jedná se dle Nerudové o tzv. mírnou harmonizaci.37 Členové EU povinně musí tyto smlouvy mezi sebou uzavírat k dodržení jednoho ze základních principů EU – volného pohybu osob. S daňovou harmonizací přímo souvisí i opačný jev, a to daňová konkurence, čemuž se věnuji v následující kapitole.

1.7 Shrnutí kapitoly První kapitola této práce je obecným úvodem do problematiky daní. V této kapitole jsem pracovala zejména s pojmem daň a stanovila jsem jeho rámec pro další užití v této práci, a taktéž jsem vymezila základní pojmy, bez kterých nelze odbornou komparaci daňových systému provést, a to daňově-právní vztah a jeho prvky, funkce daně, daňová harmonizace, správa daní, apod.

35

Common tax base [online]. European Commission [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/company_tax/common_tax_base/index_en.htm 36 Tamtéž. 37 NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2. aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, s. 16-21.

27

28

2. Daňový systém Daňový systém se liší stát od státu a vždy zohledňuje podmínky a vývoj té dané země. Definujeme jej zjednodušeně jako soustavu daní, právně, organizačně a technicky konstituovaný systém institucí daného státu, které zabezpečují správu daní, jejich vyměřování, vymáhání a kontrolu a systém nástrojů, metod a pracovních postupů, které tyto instituce uplatňují ve vztahu k daňovým subjektům, případně vůči dalším osobám.38

2.1 Daňová konkurence Vzhledem k tomu, že státy jsou subjekty hospodářského trhu a nabízí daňovým subjektům možnost volby ve výběru vhodnějšího daňového prostředí, lze státy označovat za daňové konkurenty. Daňová konkurence a zastánci její teorie tak stojí v opozici k daňové harmonizaci. Daňovou konkurenci můžeme dělit následovně na:39 a) poctivá daňová konkurence – vyplývající z rozdílné úrovně celkového daňového zatížení obyvatelstva, která je výsledkem preferencí voličů, jež přikládají důležitost úrovni zabezpečovaných veřejných statků, vzdělávacímu systému, infrastruktuře a výkonnosti veřejných institucí. (Švédsko, Dánsko) b) škodlivá daňová konkurence – zaměřená na přetahování zahraničního kapitálu při současné ochraně národního trhu. Příkladmo vedoucí konkurent nabídne velmi nízké zdanění příjmu, což způsobí odliv osob ze států s vyšším zdaněním a tento deficit pak vede ke zvýšení nezaměstnanosti a následně i k možnému hospodářskému poklesu státu. (Kypr) c) sporná daňová konkurence – je na rozhraní škodlivé a poctivé, týká se hlavně neochoty k předávání daňových informací a případně i prolomení bankovního tajemství.

38 39

GRÚŇ, Ľubomír. Finanční právo a jeho instituty. 3. aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Linde, 2009, s. 120. KOVÁCS, op. cit., s. 43-44.

29

Důsledkem škodlivých vlivů daňové konkurence byla v EU zavedena daňová harmonizace, nebo spíše pouze snaha o daňovou harmonizaci, která by měla setřít rozdíly mezi jednotlivými daňovými systémy a vést k ideálnímu daňovému stavu.40 Otázkou je zdali harmonizace nepřináší další makroekonomické problémy. Zastánci teorie daňové konkurence poukazují, že konkurence daňových systémů vede v praxi k nižšímu zdanění, které je ekonomickým stimulem pro státní hospodářství a taktéž k efektivnějšímu plánování v oblasti státního rozpočtového práva,41 ale to vše jen za předpokladu tlaku voličů na snížení daní hrozícím přesunem ke konkurenci. Protiargumentem k teorii daňové konkurence je fakt, že v současném stavu, který je daňově konkurenční, k žádnému významnému snížení zdanění nedochází. Osobně systém daňové konkurence považuji za efektivnější variantu, svůj názor na problematiku stavím hlavně na argumentu historického vývoje právních řádů jednotlivých zemí, jiného státního uspořádání, zažitých zvyklostí, ale hlavně na argumentu, že příjem z daní je příjmem státního rozpočtu a jeho přerozdělení zůstává nadále v dispozici daného státu. V případě, že stát investuje do rozvoje infrastruktury, vzdělání a služeb, přitáhne investory více než investice do sociálního systému. Harmonizace by tak musela ovlivňovat i další použití získaných finančních prostředků, a to se dle mého názoru jeví s ohledem na suverenitu států jako nereálné. Dále pokud země nedisponuje dostatečnou atraktivitou v hospodářské oblasti, může investory přilákat právě daňovým zvýhodněním. Osobně jsem tak zastánce částečné harmonizace u některých konstrukčních prvků daně – základů daní, a preferuji ponechat možnost konkurence v oblasti sazby jednotlivých daní.

2.2 Požadavky kladené na kvalitní daňový systém Nejvýznamnějším příjmem veřejných rozpočtů napříč Evropskou unií jsou příjmy daňové.42 Příjem však neplyne z jedné celkové daně, je rozdělen do několika daní, které tvoří daňové systémy jednotlivých členů EU. Daňový systém tak můžeme dle Vančurové definovat také jako „souhrn všech daní, které se na daném území zpravidla

40

NERUDOVÁ, op. cit., s. 16-21. SMITH, Adam. Pojednání o podstatě a původu bohatství národů. Nové přeprac. vyd. opatřené margináliemi. Praha: Liberální institut, 2001, s. 755. 42 KUBÁTOVÁ, op. cit., s. 43-44. 41

30

státním, vybírají. Daňový systém zahrnuje rovněž vztahy mezi jednotlivými daněmi a pravidla, podle kterých se vybírají.“43 Se spravedlivým výběrem daní a následným přerozdělení daňových výnosů je spojeno několik požadavků kladených na daňový systém, kterými jsou zejména44 •

zabezpečení dostatečného daňového výnosu – souvisí s novými trendy v oblasti zdanění, zejména pak s hledání nových předmětů daní, tak aby byl zajištěn vždy dostatečný příjem pro veřejný rozpočet k pokrytí veřejných potřeb

•

daňová spravedlnost – požadavek, aby daňový subjekt odváděl do systému takovou dávku daně, která odpovídá jeho možnostem (princip platební schopnosti) a prospěchu, který pociťuje ze spotřeby služeb poskytovaných státem (princip prospěchu)

•

daňová efektivnost – souvisí se zásahem daňového systému do tržních vztahů, cílem je dosáhnou rovnovážného stavu mezi ztrátou či snížením užitku daňového subjektu při odvodu daně a přínosem daně pro veřejný rozpočet; daně by rovněž měly být nástrojem k podpoře podnikatelské sféry a ne naopak

•

právní perfektnost – souvisí s účinností a vymahatelností výběru daní a taktéž pak s možným

daňovým

únikem

jako

negativním

důsledkem

nedokonalého

legislativního zajištění; požadavek na perfektnost právního pozadí daňového systému je tak jedním ze základních požadavků •

jednoduchost, jednoznačnost a srozumitelnost – jeden z nejdůležitějších požadavků; daně jsou určeny široké veřejnosti a je proto žádoucí aby jejich úprava byla co nejjednodušší, důležité je však zejména dodržovat i jednoznačnost úpravy, tak aby daňový subjekt nebyl na pochybách ohledně stanovení výše daně, což může být s jednoduchostí často ve vzájemném rozporu

43 44

VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit., s. 49. VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit., s. 50-53.

31

•

transparentnost – tento požadavek je kladen zejména na veřejné rozpočty a s tím samozřejmě souvisí i daňový systém, daňový systém je potřeba konstruovat tak, aby bylo zřejmé, kam daně plynou, jak se využívány a přerozdělovány, jedná se o určitou kontrolu daňového systému

•

pružnost – daňový systém by měl rychle reagovat na proměnlivý stav ekonomiky a rozvíjející se trendy ve zdanění

•

předvídatelnost – souvisí s dlouhodobým plánováním výnosů z daní a tedy příjmů veřejných rozpočtů, úzce souvisí s jednoduchostí a srozumitelností

•

vhodný daňový mix - vypovídá o tom, kterou z daní stát upřednostňuje a kterou naopak potlačuje Je potřeba však vzít v úvahu, že nelze dosáhnout ideálního stavu u všech uvedených

požadavků. Vždy systém upřednostňuje jeden z požadavků nebo celou skupinu požadavků dle momentální politickoekonomické situace ve státě a nálady obyvatelstva, tak aby se dosáhlo aspoň klidového stavu systému. Otázky spojené s jednotlivými požadavky tak často přesahují rámec finančního práva až do politologie a sociologie.45

2.3 Shrnutí kapitoly Požadavky vyjmenované v této kapitole budu využívat jako prostředek pro srovnání zvolených daňových systémů, tj. daňových systémů České republiky a Velké Británie. Při komparaci zvolených systémů, která tvoří poslední kapitolu této práce, pak zejména zkoumám, do jaké míry každý ze systémů uvedené požadavky splňuje, dále pak zdali systém dává přednost jednomu z vybraných požadavků, co osobně považuji za efektivnější a k jakému systému se přikláním. V komparaci pojmu systém jako celek, ale zároveň uvedu zajímavá řešení u jednotlivých daní. Vyjmenované požadavky jsem jako ukazatele zvolila zejména proto, že se do nich promítají základní daňové principy a často jsou užívány i v rámci Evropské unie k objektivnímu srovnání kvality daňových systémů.

45

VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit., s. 53.

32

3. Daňové prostředí Evropské unie Zvolené země, jejichž daňové systémy budu dále porovnávat, jsou součástí nadnárodního celku - Evropské unie.46 Z tohoto důvodu bych ráda úvodem nastínila daňové prostředí, ve kterém se oba systémy nacházejí.

3.1 Zdanění v Evropské unii Evropská unie jako celek má v průměru nejvyšší příjem z daní mezi moderními zeměmi napříč celým světem (39,4% HDP v roce 2012). Daňový příjem se u jednotlivých států mění z roku na rok. To je dáno zejména suverenitou členů, změnami v ekonomické aktivitě (zaměstnanost, cena zboží a služeb), daňovou legislativou (sazba daně, základ daně, osvobození od daně), stejně jako výší HDP. Celkově však daňový příjem napříč Evropskou unií od krize v roce 2009 má rostoucí charakter. Trendem u jednotlivých zemí je hlavně růst sazby DPH a majetkových daní, a dále zavádění nových daní jako je např. daň z finančních transakcí (bankovní odvody, daňové přirážky, daň z objemu mezd). Roste rovněž zdanění příjmů ze závislé práce či z podnikání u fyzických osob. Nejvyšší příjem z daní je v Dánsku, Belgii a Francii, naopak nejnižší příjem má Litva, Bulharsko a Lotyšsko. K nejvýznamnějšímu růstu však došlo u Maďarska a Řecka. U Maďarska dáno hlavně nárůstem sazby DPH a daně z příjmu fyzických osob zavedením paušálního systému při stanovení výše daně z příjmů. U Řecka bylo výrazné zvýšení v roce 2013 dáno hlavně výrazným snížením zdanění v roce 2012. Růst byl důsledkem zvýšením sazby daně z příjmu a zavedením nové majetkové daně.47

3.2 Rozpočtové určení daní v Evropské unii Co se týká rozpočtového určení daní napříč Evropskou unií skoro polovina (48,7%) odchází do státních rozpočtů, 32% do fondů sociálního zabezpečení, 11% do místních rozpočtů a 1% do fondů institucí EU. Rozpočtové určení daní se však významně liší od

46

Členské státy Evropské unie [online]. Europa.eu [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://europa.eu/abouteu/countries/member-countries/index_cs.htm. 47 European Commision. Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, s. 16-17 [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analys is/tax_structures/index_en.htm.

33

jedné země ke druhé. Příkladmo Belgie či Německo jsou rozděleny do mnoha samosprávných celků s vysokou mírou autonomie, na rozdíl od Řecka či Malty, kde příjem do místních rozpočtů se pohybuje pod úrovní 1% z celkového příjmu z daní. U Francie či České nebo Slovenské republiky zas více jak polovina celkového příjmu z daní odchází do fondů sociálního zabezpečení, naopak Velká Británie či Dánsko nemají fondy sociálního zabezpečení odděleny od státního rozpočtu.48

3.3 Dělení daní v Evropské unii a daňové trendy Daně se ve všech zemích Evropské unie dělí na přímé a nepřímé daně. Přímé daně zahrnují daně z příjmu fyzických a právnických osob a majetkové daně, nepřímé pak spotřební daně, DPH a další daně ze zboží a jeho produkce. Další skupinou jsou příspěvky do fondů sociálního zabezpečení, které jsou u některých zemí součástí daní přímých a někdy jsou vedeny zvláště odděleně od daní. Trendem mezi zeměmi, které se staly členy EU v roce 2004, jsou významné rozdíly mezi příjmy z daní přímých, nepřímých a příspěvku do fondů sociálního zabezpečení. Významné rozdíly v příjmu z daní přímých a nepřímých jsou v Chorvatsku, Litvě, Bulharsku, Maďarsku a Slovensku, a to hlavně z důvodu zavedení paušální sazby při stanovení výše daně z příjmů, která umožnila významné snížení sazby této daně (nejmarkantnější poklesem pozorujeme u příjmu z přímých daní v Litvě v roce 2012, a to z 30,3% na 18%). Rozdíly jsou však i mezi zeměmi, které byly členy před rokem 2004, spočívající v různé skladbě celkového příjmu z daní. V Dánsku, Velké Británii a Švédskou, jsou příjmy plynoucí z příspěvků na sociální zabezpečení nejnižší v celé Evropské unii, a to z důvodu, že sociální systém je v těchto zemích financován hlavně z příjmů (daní) odváděných do státního rozpočtu, na rozdíl od Francie, Holandska či Německa.49 Zajímavým trendem u spotřebních daní, tj. nepřímých daní, je jejich markantní podíl na celkových příjmech státu zejména u nových členů EU (výjimkou je Dánsko, které stojí na samotném vrcholu podílu spotřebních daní na celkovém příjmu státu).50 V Chorvatsku či Bulharsku příjem ze spotřebních daní činí skoro polovinu celkového 48

European Commision.Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, s. 20 [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analys is/tax_structures/index_en.htm. 49 Tamtéž, s. 22-24. 50 ŠIROKÝ, op. cit., s. 20 – 24.

34

příjmu z daní. U DPH však nejvyšší příjem plynoucí do státního rozpočtu má Švédsko, následováno Maďarskem, Dánskem a Chorvatskem, nejnižší pak Itálie, Lucembursko a Malta. Ekonomická krize způsobila významné snížení příjmů plynoucích ze spotřebních daní a způsobila tak nemalé následky u státních rozpočtů hlavně u nových členů EU, kteří si celkové příjmy do státního rozpočtu vystavěli právě na spotřebních daních. Jednalo se o Španělsko, Řecko, Litvu, Irsko, Portugalsko a Slovensko, jež se doteď z propadu na těchto příjmech postupně dostávají.51 Opačnému trendu podléhají přímé daně, kdy nejvyšší podíl přímých daní na celkových příjmech státu je evidován zejména u starších členů EU. U výše příjmů ze zdanění závislé pracovní činnosti fyzických osob je na samé vrcholu Belgie, Itálie a Rakousko, tj. země, které byly členy EU před rokem 2004 a nejníže pak Bulharsko a Malta (výjimku tvoří tentokrát Velká Británie, kde podíl příjmů ze zdanění závislé pracovní činnosti činí pouhých 25,2% celkového daňového příjmu státu). U příjmů plynoucích ze zdanění kapitálu je zajímavou výjimkou Malta, která na rozdíl u fyzických osob, je v příjmech ze zdanění kapitálu právnických osob skoro na samém vrcholu. Průměrně však příjmy ze zdanění kapitálu právnických osob tvoří napříč EU 8,2% HDP.52

3.4 Shrnutí kapitoly Obecně nelze s odkazem na suverenitu států a charakter Evropské unie hovořit o jednotném daňovém systému Evropské unie. Na druhou stranu některé části daňových systémů členů Evropské unie podléhají úpravě ze strany Evropské unie - pak hovoříme o daňové harmonizaci, jak již bylo zmíněno dříve. Znatelné rozdíly však v daňových systémech jednotlivých zemí Evropské unie nezaznamenávám, dle mnou zjištěných informací během psaní diplomové práce odlišnosti v daňových systémech spočívají pouze zejména v daňových sazbách, eventuálně v daních, které tvoří minimální podíl na HDP jednotlivých zemí (environmentální daně) nebo v rozpočtových určeních daní. Členství v Evropské unii sebou nese taktéž povinnost pravidelně sdělovat informace o stavu daňových systémů a aktuálních trendech ve zdanění jednotlivých členů, ze 51

European Commision.Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, s. 24-44 [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analys is/tax_structures/index_en.htm. 52 Tamtéž.

35

kterých pak jsou vytvářeny souhrnné zprávy. Jednotlivé sesbírané informace tak nabízí pohled na Evropskou unii jako na soubor daňových systémů, který lze hodnotit jako celek zejména ve vztahu k mimo evropským státům jako je Japonsko, Spojené státy americké, Kanada, Rusko, apod. Nebo lze hodnotit jednotlivé části daňového struktury EU, tj. suverénní členské státy s jejich vlastními daňovými systémy, v jejich vzájemné souvislosti. Co se týká rozpočtového určení daně je průměrně v Evropské unii odváděno 48,7% celkového daňového příjmu do státního rozpočtu, 18,6 % do místních rozpočtů a 32% do fondů sociálního zabezpečení. U zemí, jejichž srovnání je předmětem diplomové práce, jsou to následující hodnoty. Česká republika 68,9 % do státního rozpočtu, 13,8% do místních rozpočtů a 16,5% do fondů sociálního zabezpečení. U Velké Británie pak 94,3% celkového daňového příjmu odchází do státního rozpočtu a 4,8% do místních rozpočtů. Žádné procento však není odváděno do fondů sociálního zabezpečení. Nabízí se nám tak srovnání dvou zemí s významně odlišným sociálním systémem.53 Dalším srovnáním podílu na celkovém příjmu z daní je poměr mezi daněmi přímými, nepřímými a příspěvky na sociální zabezpečení napříč EU, kdy průměrně 34,5% celkových daňových příjmů pochází z přímých daní, 33,4% z nepřímých daní a 32,4% z příspěvků na sociální zabezpečení. U diplomovou prací srovnávaných zemí pak se jedná o tyto hodnoty. 35% celkových příjmu z daní vybíraných v České republice pochází z přímých daní, 20,5% z nepřímých a neuvěřitelných 44,5% z příspěvků na sociální zabezpečení, čímž se ČR dostává na samý vrchol v rámci EU. U Velké Británie je srovnatelný výsledek u daní přímých 42,7% celkových daňových příjmů zvolené země, významnější rozdíl je pak u daní nepřímých 38,5%, a nejvýznamnější rozdíl je pak v příspěvcích do sociálního systému, které ve Velké Británii tvoří pouhých 18,8% celkových daňových příjmů.54 Nakonec bych ráda uvedla srovnání poměru na celkovém příjmu z daní, a to mezi příjmem ze spotřebních daní, daní ze závislé činnosti fyzických osob a daní plynoucích 53

European Commision.Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, s. 24-44 [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analys is/tax_structures/index_en.htm. 54 Tamtéž.

36

ze zdanění kapitálu. Průměrně v rámci EU necelých 30% celkového příjmu z daní tvoří spotřební daně, 51% daně ze závislé pracovní činnosti fyzických osob (zahrnuje i příspěvky na sociální zabezpečení) a 21% pak ze zdanění kapitálu. V případě mnou srovnávaných zemí. U České republiky se jedná o tyto hodnoty – spotřební daně cca 32%, daně ze závislé činnosti (zahrnuje i příspěvky na sociální zabezpečení) cca 51% a zdanění kapitálu cca 11% celkových daňových příjmů. U velké Británie pak srovnatelně cca 32% u spotřebních daní, cca 39% u daní ze závislé činnosti (zahrnuje i příspěvky na sociální zabezpečení) a cca 27% u zdanění kapitálu.55 Výše nastíněný trend ve zdanění nových zemí EU ve srovnání se staršími členy EU, tj. populární zvyšování příjmů z nepřímých daní a snižování příjmu z daní přímých u zemí, kteří jsou členy EU až od roku 2004, je viditelný i u mnou vybraných zemí, překvapivě u Velké Británie, v případě ČR není však nijak výrazný. Celkový podíl příjmu pocházejícího z daní je u obou zemí srovnatelný, a to u ČR 35% HDP a Velké Británie 35,2% HDP56, liší se však v účasti jednotlivých skupin daní na celkovém příjmu, jak bylo uvedeno dříve v této práci. Nabízí se nám tak velmi zajímavé srovnání dvou historicky, právně a sociálně odlišných zemí a jejich přístupu ke zdanění. Podrobný popis jednotlivých daňových systémů zvolených zemí je uveden dále v této práci.

55

European Commision.Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, s. 24-44 [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analys is/tax_structures/index_en.htm. 56 Tamtéž.

37

38

4. Daňový systém České republiky a daňový systém Velké Británie Cílem práce je komparace daňového systému dvou vybraných zemí, a to České republiky a Velké Británie. Oba systémy jsou v mnoha aspekt navzájem velmi podobné, zejména co se týče daní z příjmu. Rozdíly jsou dány v rozpočtovém určení daní a následnému přerozdělení získaných finančních prostředků v rámci jednotlivých rozpočtů. Důvodem je nejen politický a historický vývoj daných zemí, ale taktéž postoj k sociálnímu systému, nezávislost samosprávných celků, správa daní a taktéž kultura obyvatelstva a jejich vztah k daňové povinnosti. Cílem tak jak je stanoven v úvodu této práce, je analýza obou daňových systémů. K proniknutí do zvolené problematiky tak úvodem této kapitoly je třeba se nejprve seznámit se zvolenými daňovými systémy a následně pak provést samotné srovnání obou systémů.

4.1 Přehled struktury daňového systému České republiky a daňového systému Velké Británie Česká republika pomalu začíná podléhat daňovému trendu členských zemí, které zvyšují podíl daní nepřímých na celkovém daňovém výnosu a potlačují tak daně přímé, jejichž negativní účinek na ekonomickou aktivitu osob je znatelnější. Daňový systém ČR je poměrně centralizovaný, státní rozpočet obdrží 68,9% celkové daňového výnosu, přičemž místní rozpočtové příjmy obdrží pouhých 13,8%, zbylé daňové příjmy plynou do ostatních fondů – Státní fond dopravní infrastruktury, fondy veřejných pojišťoven, apod.57 Struktura daňového systému ČR je nastíněna v následující tabulce. Přímé daně

Daňový systém ČR

Důchodové daně

Nepřímé daně

Ostatní daňové příjmy

Majetkové daně

- Daň z příjmu

- Daň

- DPH

- Pojistné na

fyzických osob

z nemovitých věcí

- Spotřební daně

sociální pojištění

- Daň z příjmu

- Daň z nabytí

- Clo

- Pojistné na veř.

právnických

nemovitých věcí

zdravotní pojištění

osob

- Silniční daň

- Pojistné na sociální zabezpečení

Tabulka č. 1: Daňový systém České republiky

57

VANČUROVÁ, LÁCHOVÁ, op. cit., s. 66.

39

Nastíněná struktura ve výše uvedené tabulce je nejtradičnějším dělením daňového systému ČR a k tomuto dělení se přikláním i já. Někteří autoři však provádí vlastní dělení, proto rozdělení nemusí být vždy jednotné. Daňový výnos ve Velké Británii, jak je uvedeno v předcházející kapitole, tvoří 35,3% HDP a má od roku 2008 klesající tendenci. Co se týče daňového mixu, tak největší podíl mají přímé daně – 42,7%, následovány daněmi nepřímými 38,5% a pouhými 18,8% se na daňovém mixu podílí příspěvky na sociální zabezpečení, čímž se Velká Británie dostává na 4. nejnižší příčku pomyslného žebříčku daňových systémů EU. Naopak prvním místem se Velká Británie může pyšnit v oblasti majetkových daní, které v roce 2012 tvořili 4,1% HDP Velké Británie. Velká Británie je vysoce centralizovaná země - 94,3% daňového výnosu plyne do státního rozpočtu (2. nejvyšší v EU).58 Struktura daňového systému VB je uvedena v následující tabulce. Opět se jedná o mé vlastní rozdělení respektující tradiční dělení daní, podobně jako u České republiky.

Daňový systém VB

Přímé daně

Nepřímé daně

Ostatní daňové příjmy

Důchodové daně

Majetkové daně

- Personal

- Stamp Duty

- VAT (DPH)

- National

income tax (Daň

Land Tax (Daň

- Excise duties

Insurance

z příjmu

z nemovitých

(Spotřební daně)

Contributions

fyzických osob)

věcí)

(Příspěvky do

- Capital gains

- Council Tax

národního

tax (Daň

(Místní daň)

pojištění)

z kapitálových výnosů) - Corporate tax (Daň z příjmu právnických osob)

58

European Commision.Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, s. 154-157 [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analys is/tax_structures/index_en.htm.

40

- Bank Levy (Bankovní daň) - UK oil and gas taxes (Daně z ropy a zemního plynu - Business rates (Daň z podnikání) Tabulka č. 2: Daňový systém Velké Británie Ve velké Británii lze opět rozčlenit daně na daně přímé, nepřímé a ostatní daňové příjmy, které jsou představovány pouze jedním příspěvkem do národního pojištění. Uvedla jsem výše, že VB je vysoce centralizovaným státem, daně vybírá Úřad jejího Veličenstva pro daně a cla, který vybírá většinu daní. Dále nelze sestavit jednoznačnou strukturu daňového systému Velké Británie. Některé daně nemají nadřazené kategorie či skupiny daní, do kterých by je šlo zařadit, na rozdíl od ČR.

4.2 Daň z příjmu fyzických osob v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Daň z příjmu fyzických osob v ČR je daní patřící mezi univerzální přímé daně a podléhají jí všechny zdanitelné příjmy jednotlivců, ať už ze závislé činnosti či příjmy z podníkání, nájmu, atd. V roce 2008 byla u daně z příjmu fyzických osob zavedena paušální sazba daně ve výši 15% a solidární daňová povinnost (v případě, že jednotlivců roční příjem přesáhne částku 1 245 216 CZK je navíc jeho příjem zdaněn dalšími 7%). Daň se vypočítá z tzv. super hrubé mzdy, což je hrubá mzda navýšená o příspěvek na sociální a zdravotní pojištění. Základ daně je možno snížit o různé druhy odpočtů státem preferovaných výdajů (hypoteční úvěry, zdravotní připojištění, apod.). Dále je možno uplatnit různé slevy na dani - jako slevu na poplatníka, slevu na manžela, děti, atd. Rovněž jsou některé příjmy od daně z příjmu fyzických osob úplně osvobozeny dary mezi určitými osobami, výnos z prodeje nemovitého majetku za splnění určitých podmínek, aj. Část příjmů nevstupuje do jednotného základu daně, ale tvoří samostatné

41

základy daně, které podléhají dani srážkou u zdroje. V roce 2014 se součástí daně z příjmu stala i daň darovací a daň dědická.59 Sazba daně z příjmů fyzických osob v VB (Personal income tax) je rozdělena mezi základní (20%) a zvýšenou sazbu (40%) a podléhají jí všechny příjmy ze závislé i samostatně výdělečné činnosti, pronájmu a dokonce i většina důchodů. Navíc příjmy nad 150 000 GBP se daní dalšími 5%. Nezdaněná část ročního příjmu činí 10 000 GBP. Pro narozené před 9. 4. 1948 mající roční příjmy do 26 100 GBP je tato nezdaněná část zvýšena o 500 GBP. U ročního příjmu nad 100 000 GBP je naopak snížena o 50 %. Zároveň je možno uplatnit pouze dvě slevy na dani, slevu na dítě a slevu na dani zaměřenou na nízkopříjmové pracující dospělé.60616263 Zaznamenávám poměrně významné rozdíly v úpravě daně z příjmu fyzických osob v ČR a VB, a to zejména v rozsáhlosti zákonné úpravy – ve VB je tato daň a její výběr upravena celkem sedmi poměrně přehlednými zákony, v ČR pak jedním poměrně nepřehledným zákonem. Dále se liší v daňové sazbě, která je v ČR jednotná, na rozdíl od VB, kde se odvíjí od výše příjmu. V ČR je zavedena možnost uplatnění paušální částky nákladů u OSVČ, s čímž se ve VB nesetkáváme.

4.3 Daň z příjmu právnických osob v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Předmětem daně z příjmu právnických osob v ČR jsou veškeré příjmy právnických osob a příjmy z nakládání s majetkem. U nepodnikatelských osob podléhají této dani zejména příjmy z činností uskutečňovaných za účelem dosažení zisku. Základ daně se stanoví z účetního výsledku hospodaření právnické osoby za uplynulý rok. Od základu daně je možno si odečíst několik druhů odpočtů a některé příjmy jsou osvobozeny od daně příkladem jsou dividendy vyplácené mateřskou společností, která má sídlo v EU,

59

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu Income and Corporation Taxes Act 1988 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1988/1/contents/enacted 61 Income Tax (Earnings and Pension) Act 2003 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2003/1/contents 62 Income Tax (Trading and Other Income) Act 2005 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2005/5/contents 63 Income Tax Act 2007 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2007/3/contents 60

42

z: z: z: z:

Islandu, Norsku či Švýcarsku. Sazba daně je lineární a činí 15%, u penzijních fondů a jiných typů fondů pak činí 5%.64 Daň z kapitálových výnosů ve VB (Capital Gains Tax) řadím mezi daně z příjmu, i když jsem se setkala i se zařazením mezi daně majetkové. Předmětem této daně jsou zisky, plynoucí z prodeje, darování, dědění či jiného převodu majetku, který může spočívat jak ve věcech movitých (akciích), tak ve věcech nemovitých. Výnosy obdržené po červnu 2010 jsou daněny 18% sazbou (někdy 28% záležíce na celkovém osobním příjmu podléhajícímu zdanění). Navíc zákon stanovuje nižší sazbu (10%) pro zákonem vymezené podnikatelské příjmy jako nástroj podpory podnikání. Zisky do 10 900 GBP jsou osvobozeny od této daně. U zisku z tzv. zaměstnaneckých akcií, které může nabýt pouze zaměstnanec společnosti, a se kterými je spojen zvláštní podíl na zisku a zároveň s nimi není spojeno hlasovací právo, je osvobození od této daně zvýšeno a postihuje zisk z těchto akcií dosahující 50 000 GBP. Roční výnosy z penzijního spoření jsou daněny až od 40 000 GBP (do roku 2014 to bylo 50 000 GBP) a zároveň za celou dobu spoření pak musí příjmy přesahovat 1,5 mil. GBP. Navíc je do této daně zahrnována i daň dědická, které podléhá příjem nad 325 000 GB a činí 40% bez výjimek.65 Daň z příjmu právnických osob ve VB (Corporate tax) prošla v roce 2012 velmi významnými změnami. Došlo ke snížení celkového zdanění příjmů právnických osob a zároveň byly rozšířeny příspěvky a daňová zvýhodnění pro právnické osoby. U této daně je znatelný aktuální britská daňová politika a daňové trendy. Daňová sazba je rozdělena do dvou kategorií – hlavní 21% (od dubna 2015 bude 20%) a podléhají jí příjmy nad 300 000 GBP a tzv. malá příjmová daňová sazba (20%). Této dani podléhají veškeré příjmy získané na území Velké Británie jak rezidentskými společnostmi, tak nerezidenty, vyjma příjmů z dividend, dále pak příjmy rezidentů mimo území VB, pokud nebyly zdaněny v jiné zemi EU. Společnosti mohou uplatnit jako daňovou úlevu tzv. Annual Investement Allowance on plant and machinery, přičemž se jedná o příjem společnosti, který nepodléhá zdanění, neboť tento výnos byl následně použit na nákup vybavení sloužícího k podnikání. Výše tohoto nezdanitelného příjmu činí od roku 2013 - 250 000 GBP. Daňový odpočet je rozdělen do dvou systémů (R&D tax credit 64

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu Taxation of Chargeable Gains Act 1992 [online] http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1992/12/contents/enacted

65

43

[cit.

29.

10.

2014] Dostupné

z:

schemes), které rozlišují mezi velikostí daňového subjektu a umožňují společnostem po splnění zákonem stanovených podmínek uplatnit zvýšený daňový odpočet na jejich výdaje. Míra daňové úlevy ve velkých firmách je 130% a v malých a středních podnicích je 225%. Malé a střední podniky mají možnost převést příjmy, které byly použity na výzkum a vývoj (R&D expenditure) do hotovostních plateb a tyto výdaje resp. příjmy pak podléhají pouze 11% sazbě. Od dubna 2013 je i velkým společnostem umožněno žádat o výhodnější 10% daňovou sazbu na jejich příjmy resp. výdaje na výzkum a vývoj, přičemž odvedená daň je plně vratná společnostem bez daňové povinnosti. Navíc je od dubna 2013 zaveden tzv. Patent box režim, který umožňuje uplatnit sníženou 10% sazbu daně z příjmu právnických osob na příjmy právnických osob plynoucích z patentů.66 Navíc některé právnické osoby odvádí další daně jako: •

bankovní daň (Bank Levy) určená jen pro banky, která zatěžuje celkový vlastní zdanitelný kapitál a dlouhodobé závazky rezidentských bank i residentů v nebankovních skupinách, zahraniční banky a stavební spořitelny,67

•

daně z ropy a zemního plynu (UK oil and gas taxes), které byly zavedeny v roce 1978 a zatěžují zisky právnických osob těžících ropu a zemního plyn ve Velké Británii. Patří mezi ně zejména daň z příjmů z ropy (Petroleum revenue tax) uvalená na zisky z těžby ropy se sazbou 50 %,68 vymezená daň z příjmů právnických osob (Ring fence corporation tax) uvalená na veškerou těžbu v severním moři s aktuální sazbou 30 % a sníženou sazbou 19 %,69 a příplatky (Suplementary charge) za zisky z těžby,

•

daň z podnikání (Business rates) je specifickou daní zatěžující nebytové prostory a prostory sloužící k podnikání právnických osob.70

66

Corporation Tax Act 2010 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2010/4/contents 67 The Finance Act 2011 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/uksi/2011/3015/contents/made 68 The Petroleum Revenue Tax [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/uksi/2006/3312/contents/made 69 The Financial Services and Markets Act 2000 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/uksi/2014/1960/contents/made 70 Business Rate Supplements Act 2009 [online] [cit. 29. 10. 2014] Dostupné http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2009/7/contents

44

z: z: z: z: z:

Na první pohled je zřejmé, že Velká Británii má mnohem rozsáhlejší kategorii důchodových daní právnických osob. Speciálnímu zdanění podléhají příjmy plynoucí z těžby ropy a zemního plynu, přičemž s tímto předmětem daně se v ČR vůbec nesetkáváme. Zároveň se ve VB řadí pod tuto kategorii i tzv. daň z podnikání, která v ČR připomíná spíše daň z nemovitých věcí a měla by být řazena pod majetkové daně.

4.4 Majetkové daně v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Majetkové daně v ČR tvoří pouhá 2% daňového mixu České republiky. V roce 2014 prošla tato skupina významnou změnou. Daň darovací a daň dědická byla přesunuta do daně z příjmu, daň z nemovitostí z důvodu změny terminologie, kterou přinesla rekodifikace soukromého práva, byla nahrazena daní z nemovitých věcí a daň z převodu nemovitostí se od roku 2014 nazývá daň z nabytí nemovitých věcí. Od roku 2013 je sazba u daně z nabytí nemovitých věcí stanovena na 4% a osobně ji považuji za daň, která splňuje většinu požadavků na dobrý daňový systém, čemuž se budu věnovat dále. Zároveň je jedinou jednorázovou daní v českém daňovém systému. Sazba daně je jednotná a lineární, základem daně je zpravidla kupní cena nemovité věci.71 Daň z nemovitých věcí je dělena na daň z pozemků a daň ze staveb a jednotek. Výnos z těchto daní je příjmem obecním, neplyne tedy do státního rozpočtu. Stejně tak není vybírána dle místa trvalého bydliště poplatníka, ale dle polohy nemovité věci. Od roku 2010 lze pozorovat významné zvyšování u obou daní. Daň z pozemků je vybírána ze zemědělské půdy, stavebních a ostatních pozemků. Základ daně tvoří výměra pozemku v m2, u zemědělské půdy navíc násobena průměrnou cenou půdy. Sazba je diferencovaná a pevná, u zemědělských pozemků diferencovaná a lineární. U daně ze staveb a jednotek je základem daně zastavená plocha staveb opět v m2 násobena nadzemní podlaží.72 Mezi majetkové daně ve VB patří pozemková daň (Stamp Duty Land Tax). Přestože je její název zavádějící, dnes zahrnuje i daň z majetkových transakcí (Stamp duty on property transactions), vztahující se na majetkové transakce různého druhu nejenom pozemků uskutečněné před 10. červencem 2003 a daň z koupě cenných papírů (Stamp 71 72

zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí zákon ČNR č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých věcí

45

Duty on buying shares), která je hrazena pouze při převodu cenných papírů. Pozemková daň postihuje převod nemovitého i movitého majetku a její sazba činí od 0 – 7% kupní ceny majetku. Sedmi procentní sazba byla představena v roce 2012 a vztahuje se na majetek nacházející se na území VB jehož cena je vyšší jak 2 mil. GBP.73 Zároveň lze k této dani přiřadit i daň z koupě akcií nebo cenných papírů pořízených prostřednictvím burzy nebo burzovního makléře v elektronické podobě (Stamp Duty Reserve Tax). Do kategorie majetkových daní navíc spadá i místní daň (Council Tax), která se hradí z nemovitých věcí určených k bydlení. Výše daně se stanoví dle tzv. daňového pásma, do kterého je nemovitá věc zařazena. Každé daňové pásmo určuje výši daně, který je potřeba odvést. Hradí ji jak vlastníci, tak nájemci nemovitého majetku určeného k bydlení. Řada nemovitých věcí je zároveň od této daně osvobozena.74 Silniční daň v daňovém systému ČR je poněkud specifickou daní zatěžující užívání motorových vozidel sloužících k podnikatelským účelům. Daňový výnos z této daně plyne přímo do fondu dopravní infrastruktury a je používán pro rozvoj a údržbu silnic a dálnic. Zároveň lze na tuto daň nahlížet jako daň uloženou na komoditu, která zatěžuje životní prostředí. Svou konstrukcí ji však nelze zařadit mezi spotřební daně, neboť není vybírána v ceně zboží, ale hradí ji poplatník zpravidla provozovatel vozidla. Sazba daně je pevná a diferenciovaná, u osobních vozidel podle zdvihového objemu motoru a u užitkových vozidel pak podle hmotnosti a počtu náprav. Navíc je mimo silniční daň vybírán ještě dálniční poplatek, který se vztahuje na všechny vozidla, která se po českých dálnicích pohybují.75 Kategorie majetkových daní je poměrně velmi odlišná. V ČR sem řadíme celkem tři daně – daň z nabytí nemovitých věcí, daň z nemovitých věcí a silniční daň. Silniční daň je ve Velké Británii řazena mezi spotřební daně a podléhají ji všechny vozidla, na rozdíl od ČR, kde jsou zdaněna jen vozidla sloužící k podnikání. Dále jsou ve VB pod tuto kategorii řazeny i transferové daně movitého majetku, které jsou v ČR řazeny k důchodovým daním.

73

The Stamp Duty Land Tax (Amendment to the Finance Act 2003) Regulations 2012 [online] [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z http://www.legislation.gov.uk/uksi/2012/1667/contents/made. 74 Council Tax (New Valuation Lists for England) Act 2006 [online] [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2006/7/contents 75 zákon ČNR č. 16/1993 Sb., o dani silniční

46

4.5 Daň z přidané hodnoty v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Daň z přidané hodnoty v ČR patří do skupiny nepřímých daní a je všeobecnou (univerzální) daní ze spotřeby. Zdanění v této kategorii podléhá dodávka zboží a služeb a poskytování zboží z dovozu ze zemí mimo Evropskou unii. Sazba daně je lineární a diferencovaná se dvěma úrovněmi, a to základní sazba 21% a snížená sazba, u které zaznamenáváme v posledních letech značný nárůst z původních 5% na současných 15%. Některé druhy služeb jsou od této daně osvobozeny - zdravotní služby, vzdělávání, poštovní služby, apod.76 Daň z přidané hodnoty ve VB (Value Added Tax) zatěžuje většinu zboží a služeb a je odváděna daňovými subjekty, kteří jsou registrováni jako plátci DPH, ve skutečnosti je však hrazena v ceně zboží přímo koncovým spotřebitelem. Konstrukce daně je tak totožná jako v ČR. Ve Velké Británii je standartní sazba DPH od roku 2012 – 20%. Snížená 5% daňová sazba se vztahuje např. na benzín a energie. Nulovému zdanění podléhají určité komodity jako knihy, noviny, charitativní činnost, jídlo vyjma nezdravého jídla. Některé zboží či služby jsou úplně osvobozeny od daně. Některé zboží a služby jsou z úhrady DPH vyňaty nebo nespadají do rozsahu předmětu daně.77 V této kategorii nejsou poměrně žádné rozdíly, jediný rozdíl zaznamenávám v sazbě daně, která má ve VB klesající tendenci na rozdíl od ČR.

4.6 Spotřební daně v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Spotřební daně v ČR jsou selektivními (výběrovými) daněmi ze spotřeby a součástí českého daňového systému je celkově 5 těchto daní - daň z minerálních olejů, z lihu, z vína a meziproduktů, z piva a z tabákových výrobků. Zdanění podléhá jak výroba, tak dovoz těchto komodit. Sazba daně je pevná a diferenciovaná. Základem daně je počet fyzických jednotek daného zboží.78

76

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty Value Added Tax Act 1994 [online] http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1994/23/contents 78 zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních 77

47

[cit.

19.

10.

2014].

Dostupné

z

Navíc do českého daňového systému přibyly v roce 2008 další tři tzv. energetické daně - daň ze zemního plynu, z pevných paliv a z elektřiny. Daň postihuje až dodávku konečnému spotřebiteli a zisky z této daně by měly být využity na ochranu životního prostředí, které je ničeno předměty této daně. Důvodem tohoto zdanění je i určitý tlak na spotřebitele, aby postupně snižoval spotřebu těchto komodit a obrátil se na zdroje, které více šetří životní prostředí. V roce 2010 navíc byla přidána velmi diskutovaná solární daň, které od roku 2014 podléhají pouze solární elektrárny s instalovaným výkonem výroby nad 30 kWp uvedené do užívání v roce 2010.79 Dále lze do kategorie spotřebních daní v ČR zahrnout i specifickou daň - clo, které podléhá dovoz komodit ze zemí mimo Evropskou unii. Výběr této daně je nejen přínosem pro státní rozpočet, ale taktéž podporuje koupi zboží místní výroby. Velké Británie se pyšní rozsáhlou kategorií spotřebních daní a poplatků. Mezi nejvýznamnější patří palivový poplatek (Fuel Duty), kterému podléhají lehké topné oleje, těžké oleje a pohonné látky, biopaliva a silniční palivové plyny. Dále pak spotřební daň z vozidel (Vehicle Excise Duty), které podléhají téměř všechna silniční vozidla, nejenom vozidla sloužící k podnikání, jak je tomu v ČR. Poplatek je stanoven dle hodnoty emisí CO2 produkované automobilem. Automobily s nízkými emisemi do 100g/km jsou osvobozeny od této daně. Klasickou spotřební daní je daň z alkoholu (Alcohol Duty), vztahující se na víno, pivo, lihoviny, u kterých je sazba daně stanovena dle objemu alkoholu v alkoholickém nápoji. Podobně je tomu i u daně z tabáku (Tobacco Duty), která je vybírána ve dvou dávkách, jedna postihuje množství vybraných komodit a druhá se stanovuje procentuálně z ceny. Tato daň je uvalena na cigarety a cigaretové výrobky, tabák i žvýkací tabák, atd. Další zajímavou spotřební daní je daň z letecké dopravy (Air passenger Duty), která zatěžuje cestující letící z VB. Tento poplatek je hrazen v závislosti na délce trasy a třídě, kterou cestující využívá a pohybuje se od 13 GBP do 188 GBP a od roku 2013 je rozšířena i na privátní leteckou dopravu.

Dalšími daněmi jsou daň z hazardu (Gambling Duty), daň z pojištění

(Insurance Premium Tax), která je daní ze všeobecného pojistného postihující cestovní pojištění, pojištění vozidel či elektrospotřebičů. Klasickou energetickou daní je daň ze změny klimatu (Climate Change Levy), zajímavou spotřební daní pak daň z kameniva

79

zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů

48

(Aggregates Levy) postihující komerční využití kamene, štěrku a písku a zelenou daní je pak daň za uložení odpadu na skládky (Landfill Tax), která postihuje producenty odpadu.80 Velká Británii má opět o něco rozsáhlejší kategorii spotřebních daních, ale většina z nich má svůj ekvivalent v ČR, ať už v podobě daně či poplatku. Daň z pojištění u vozidel postihuje nejenom pojištění vozidla, ale současně s ním i pojištění konkrétní osoba, co vozidlo užívá. Ve Velké Británii se totiž havarijní pojištění vztahuje nejenom k vozidlu, ale i k osobě, co vozidlo řídí, ta musí být zvlášť pojištěna k tomuto konkrétnímu vozidlu. Oboje je zdaněno. Vzhledem k existenci této daně je nevýhodné připojišťovat více osob ke konkrétnímu vozidlu, proto je ve Velké Británii velmi časté, že každá osoba má své vlastní vozidlo.

4.7 Ostatní daňové příjmy v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Ostatní daňové příjmy v ČR, které tvoří 45% daňového mixu českého daňového systému, zahrnují pojistné na sociální pojištění, pojistné na veřejné zdravotní pojištění a pojistné na sociální zabezpečení. Jak již bylo uvedeno dříve, Česká republika se nachází vysoko nad průměrem EU, co se týče výnosu z příspěvků na sociální zabezpečení (průměr EU je 32,4% daňového mixu a ČR je na 1. místě).81 Pojistné na veřejné zdravotní pojištění má charakter veřejného příjmu, i když plyne soukromým zdravotním pojišťovnám. Je odváděno v případě zaměstnaneckého poměru zaměstnavatelem, kdy zaměstnanec hradí pouhou 1/3 odvodu. Sazba pojistného je jednotná a lineární. Vyměřovacím základem je hrubá mzda. Povinnost hradit pojistné na veřejné zdravotní pojištění mají i osoby samostatně výdělečně činné a další osoby.82 Pojistné na sociální zabezpečení zahrnuje příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, nemocenské pojištění, pojistné na důchodové pojištění a od roku 2015 bude zahrnovat i úrazové pojištění. Opět je odváděno zaměstnavatelem, kdy zaměstnanec hradí cca 1/4 celkového odvodu 80

Excise duties [online] HM Revenue & Customs [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z http://customs.hmrc.gov.uk/channelsPortalWebApp/channelsPortalWebApp.portal?_nfpb=true&_pageLa bel=pageExcise_Home 81 European Commision. Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, s. 66-69 [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analys is/tax_structures/index_en.htm. 82 zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění

49

do tohoto pojistného systému. Podléhají mu i osoby samostatně výdělečně činné, ty hradí povinně jen pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Nemocenské pojištění je pro ně pouze dobrovolné.83 Příspěvek do národního pojištění v VB (National Insurance Contribution) je podobný jako nám známé příspěvky do zdravotních fondů a fondů sociálního zabezpečení. Je rozdělen do 6ti tříd, dle výše platu a dle toho zdali se jedná o osobu vykonávající závislou pracovní činnost nebo jsou samostatně výdělečně činní. Naopak ze sociálního systému je pak možno uplatňovat nárok na různé druhy sociálních dávek včetně penze po splnění zákonem stanovených kritérií. Od 16. věku jedince je každému uděleno osobní číslo národního pojištění, pod kterým je vedena kompletní evidence odvedených a poskytnutých příspěvků.84 U této kategorie daňových příjmů je velmi zřetelná odlišná sociální politika obou zemí. V ČR je odváděno několik příspěvků do sociálního systému, na rozdíl od VB, kde je jím pouze jeden. Záměr ČR je integrovat odvody do sociálních a zdravotních fondů do daně z příjmu, neboť vykazují znaky této daně ve vztahu k zaměstnanci a osobě výdělečně činné. Pro zaměstnavatele zas mají tyto odvody charakter daně nepřímé, přičemž jsou uznatelným daňovým nákladem v základu daně z příjmu zaměstnavatele.

4.8 Shrnutí kapitoly Daňové systémy členů EU, které společně tvoří evropský daňový prostor, jsou vesměs téměř srovnatelné, stejně tak je tomu i u daňových systémů mnou vybraných zemí – Velké Británie a České republiky. Prvně se věnuji krátkému srovnání přímých daní. Daně postihující příjem fyzické či právnické osoby se shodují ve svém systému a struktuře, rozdíly spočívají pouze v daňové sazbě eventuálně i v základu daně. Navíc je ve Velké Británii zavedena daň postihující společnosti věnují se určitým činnostem – banky a společnosti těžící či obchodující s ropou a zemním plynem. Důchodové daně jsou v ČR na první pohled přehlednější a zdá, že i jednodušší. Osobně jsem toho názoru, že některé postupy u důchodových daní jsou ve Velké Británii vyřešeny lépe, čemuž se 83

zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti Rates and allowances: National Insurance contributions [online] HM Revenue & Customs [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: https://www.gov.uk/government/publications/rates-and-allowances-nationalinsurance-contributions/rates-and-allowances-national-insurance-contributions

84

50

věnuji v následující kapitole. Některé daně jsou u nás zařazeny do jiných kategorií než ve Velké Británii. Příkladem je daň z kapitálových výnosů (ve VB zahrnuje i daň darovací), která je v ČR řazena k dani z příjmu, stejně tak jako daň z podnikání v určitých aspektech připomíná daň z nemovitých věcí. Britská daň z nemovitosti (Stamp duty land tax) je svým předmětem daně u nás spíše daní z nabytí nemovitých věcí, postihuje tedy převod nemovitého majetku ne jeho soustavné vlastnictví. Zároveň v České republice není zvlášť upravena daň z akcií a vlastnických podílů nebo cenných papírů, ta je po splnění určitých podmínek zahrnuta do daně z příjmu. Zajímavé jsou i rozdíly ve vnímání silniční daně. V ČR zdanění podléhají pouze vozidla určená k podnikatelské činnosti, na rozdíl od VB, kde dani podléhají všechny silniční vozidla, vyjma těch s velmi nízkými emisemi CO2. Britská daň z paliva (Fuel Duty) je v ČR dílčí daní z minerálních olejů. Nepřímé daně jsou opět téměř stejné. Dělení v České republice je poněkud přehlednější než ve Velké Británii (srov. Tabulka č. 1 a Tabulka č. 2). Ale obecně dělení na daně spotřební (univerzální a selektivní) a dále na daně ekologické, je znatelné v obou zemích. Rozdíly u DPH spočívají pouze v sazbě daně a částečně v osvobození od této daně. Co se týče výčtu spotřebních daní, ve Velké Británii je tato skupina rozšířena o daň z hazardu, loterií a sázek a daň z pojištění. Ostatní daně je nesou jiný název, jejich předmět a obsah je však téměř stejný. Ekologické (energetické) daně byly do českého daňového systému implementovány v roce 2008, lze je tedy označit jako daně nové a jsou srovnatelné s britskou daní ze změny klimatu postihující stejný předmět daně. Ve VB se zároveň setkáváme se speciálními daněmi jako je daň z letecké dopravy, z kameniva a z uložení odpadu. Pravdou je, že v ČR nejsou tyto komodity zahrnuty do daňového systému, tak jak jsem jej definovala v úvodu práce, avšak tyto služby či činnosti jsou v ČR taktéž zpoplatněny – mítní poplatek za svoz komunálního odpadu či letištní poplatky zahrnuté do ceny samotné letenky. Závěrem bych ráda uvedla, že Velké Británie má poměrně rozsáhlou daňovou základnu, která na první pohled působí zmatečně. Přesto se Velká Británie řadí k zemím s relativně nízkým zdaněním ve srovnání s průměrem Evropské unie. Tomuto výsledku vděčí hlavně rozmanité škále daňových úlev a nízkými odvody pro zaměstnavatele do sociálních a zdravotních fondů.

51

52

5. Srovnání daňových systémů ČR a VB dle požadavků kladených na kvalitní daňové systémy V České republice a Velké Británii se dle dříve uvedeného setkáváme s velmi obdobnými daňovými systémy. Na první pohled dle výčtu jednotlivých daní je systém Velké Británie poněkud rozsáhlejší a dalo by se říct i komplikovanější. Velké množství daní však nemusí být vždy na překážku. V kapitole „2. Daňový systém a jeho charakteristika“ jsem uvedla, že požadavky kladenými na daňový systém jsou zabezpečení dostatečného daňového výnosu, daňová spravedlnost, daňová efektivnost, právní perfektnost, jednoduchost, jednoznačnost a srozumitelnost, transparentnost, pružnost, předvídatelnost, vhodný daňový mix.

5.1 Zabezpečení dostatečného daňového výnosu v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Zabezpečení dostatečného daňového výnosu považuji za nejdůležitější požadavek pro kvalitní daňový systém. Prvním možným řešením je zavádění nových daní, čímž se rozšíří daňová základna daňového systému. Ve Velké Británii si můžeme povšimnout poměrně rozmanité škály daní, které nejsou v České republice zavedeny. Může to být z důvodu určitého historického vývoje zdanění, anebo z důvodu, že předmět těchto daní se v ČR vůbec nevyskytuje. Příkladem takových daní je bankovní daň, daně z těžby ropy a zemního plynu, daň z podnikání, apod. Otázkou však zůstává, zdali rozšíření daňové základny dostatečně zabezpečí daňový výnos. Jsem toho názoru, že důležité je taktéž snížit procento daňových úniků důslednou kontrolou a stanovení vhodného způsobu výběru daně, aby byla minimalizována

daňová

ztráta.

Příkladem

významných

daňových

ztrát

jsou

nekontrolovatelné hotovostní platby mezi právnickými osobami a spotřebiteli, kdy je pro správce daně téměř nedohledatelné, zdali právnická osoba řádně tento příjem přiznala, a dále pokud je plátcem DPH, zdali řádně tuto daň odvedla. Ze zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, vyplývá, že je právnická osoba povinna vést účetnictví, tedy by správně hotovostní příjem od fyzické osoby měla uvést jak v řádném daňovém přiznání k dani z příjmu právnických osob, stejně tak pokud je plátce DPH 53

v řádném daňovém přiznání k dani z přidané hodnoty. Bohužel z důvodu, že fyzická osoba povinnost vést účetnictví nemá, tak správce daně nemůže nikdy uskutečněnou platbu mezi těmito osobami dohledat. Ze zákona č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti vyplývá, že je možno denně v hotovosti uhradit 300 000 CZK. Denně takto může na daních výše popsaným způsobem uniknout poměrně velké množství peněz. Avšak za nejhorší zneužití daňového systému považuji, když je při takovéto hotovostní platbě od spotřebitele vybráno DPH a na druhé straně pak není toto DPH odvedeno státu. Nejen, že tedy dostala právnická osoba za komoditu zaplaceno, ale navíc si ponechá i daň, která měla být spotřebiteli „vrácena“ ve službách zaručených státem. Uvažovala jsem o možnostech řešení nastalého problému. Britský daňový systém se potýká se stejným problémem bez efektivnějšího řešení. Nabízí se zavést povinnost vést účetnictví i pro fyzické osoby nepodnikající, dále snížit hotovostní platby na minimum (př. 10 000 CZK denně) či zavést povinnost právnických osob vydávat o odvedeném DPH potvrzení, které by si fyzická osoba mohla vyžádat a ověřit jeho pravost u správce daně. Otázkou je, zdali by se nejednalo jen o šikanózní zvýšení povinností pro fyzické osoby a právnické osoby by našly další způsob jak se povinnosti zdanit příjem či odvést DPH vyhnout. Největší problém však spatřuji v nevzdělanosti daňových subjektů v ČR. Při zpracovávání tohoto tématu jsem provedla průzkum mezi daňovými subjekty, kdy jsem prostřednictvím dotazníku o celkem 6ti otázkách zjišťovalo jejich znalost českého daňového systému. Oslovila jsem 80 respondentů, ve věku 20 - 35 let, kdy 37 z nich mělo vysokoškolské vzdělání a 43 středoškolské vzdělání s maturitou v různých oborech. Většina z nich byla v zaměstnaneckém poměru, ale 23 z nich byly osoby samostatně výdělečně činné. Výsledky byly následující. Pouze 15 respondentů dokázalo vyjmenovat alespoň 5 druhů daní dle jejich předmětu, tak jak jsem je rozdělila v Tabule č. 1: Daňový systém České republiky. Daňovou sazbu nebo způsob jejího určení u daně z příjmu FO a PO, daně z nabytí nemovitých věcí a DPH stanovilo 7 respondentů. Daň z přidané hodnoty definovalo 16 respondentů. Základní rozdíly mezi daní z příjmu PO a daní z přidané hodnoty bylo schopno vyjmenovat 26 respondentů. A dále rozdíl mezi daní z nemovitých věcí a daní z nabytí nemovitých věcí bylo schopno uvést 35 dotazovaných. A nakonec svého místně příslušného správce daně pro daň z příjmu FO znalo 37 osob. Výsledek považuji za nevyhovující a jsem toho názoru, že je více než žádoucí, aby se rapidně zvýšila daňová gramotnost občanů České republiky. Řešení spatřuji v zavedení předmětu zaměřujícího se na daně a jejich správu do školských 54

osnov jako předmět povinný. S čímž souvisí i další požadavek na kvalitní daňový systém, a to je jednoduchost, jednoznačnost a srozumitelnost. Dalším způsobem jak zajistit dostatečný daňový výnos je zvýšení sazby daně, což není zrovna politicky atraktivní, anebo chytře navýšit základ daně, což je méně viditelné. U srovnávaných zemí jsem zjistila, že ve Velké Británii je u daně z příjmu právnických osob do základu daně započtena i hodnota odpisů majetku, na rozdíl od České republiky. Sazba daně v rámci EU u daně z příjmu právnických osob je téměř totožná, daná daňovým trendem EU zavést jednotnou daňovou sazbu u této daně. Co však zůstává v dispozici státu je určení, co vše bude do základu daně zahrnuto. Jsem toho názoru, že britský systém chytře zakomponoval do této daně požadavek na dostatečný daňový výnos. V ČR zase pozitivně hodnotím zabezpečení výběru daně u daně z nemovitých věcí a zejména daně z nabytí nemovitých věcí, neboť o všech převodech katastrální úřad povinně informuje příslušného správce daně, který si výběr daně dosleduje. Jsem toho názoru, že čím je daň veřejně přístupnější, tím více je zabezpečen její výběr.

5.2 Jednoznačnost, jednoduchost a srozumitelnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Jednoduchost i srozumitelnost jsou požadavky, jejichž obsah je dle mého názoru téměř jednoznačný. Daňové zákony mají být natolik jednoduché a srozumitelné, aby co nejširší množina daňových subjektů měla povědomí o všech vybíraných daní, způsobu stanovení daně a zdali povinnosti hradit danou daň podléhají nebo ne. Bohužel oproti těmto požadavkům stojí požadavek na jednoznačnost, přičemž platí následující pravidlo - čím více se zákonodárce snaží o jednoznačnost daňového systému, tím více je potřeba upřesňovat jednotlivá znění ustanovení daňových zákonů a tím více se dostáváme ke složitějším textům. V tomto požadavku se britský a český systém významně liší. Například daň z příjmu je v České republice upravena jedním zákonem, který je velmi obsáhlý, nepřehledný a některá ustanovení jsou natolik rozsáhlá a jazykové náročná, že s nimi má problém i odborná veřejnost. Oproti tomu britská daň z příjmu je upravena v 10 předpisech 55

současně, ustanovení těchto předpisů jsou jednoduchá a přehledná. Provázanost těchto předpisů je někdy však až zdrcující neboť skoro každé ustanovení odkazuje na další a další související zákony. Máme tak možnost nahlédnout do dvou možných řešení kladených požadavků. Dotazovala jsem se na znalost daně z příjmu britských residentů, s nimiž jsem měla možnost dostat se do styku během psaní této práce a výsledek je stejný jako v ČR. Je jedno, jakým způsobem je zákon napsán, pořád je to zákon a jeho studium je vždy náročnější a nezajímavé. Opět se tedy vracím k tomu, že daňová gramotnost by měla být součástí povinného vzdělávacího systému každého člověka již na základní či střední škole v té nejzajímavější a zároveň nejjednodušší formě. Odstraníme-li daňovou negramotnost, odstraníme i nevědomé daňové úniky způsobené neznalostí. Zaměřila bych se však víc než na studování zákonů na systematiku daní a na daňový systém jako celek. Pro český daňový systém bych však doporučila zejména aspoň u té daně z příjmu rozdělit současný souborný zákon na dva, a to zákon o dani z příjmu fyzických a zákon o dani z příjmu právnických osob. Dále bych uvažovala o tabulkovém zpracování daňových zákonů spíše jak o rozsáhlém nepřehledném textu, které by korespondovali přímo s daňovými přiznáními.

5.3 Daňová spravedlnost a efektivnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie V roce 2013 byla do daně z příjmu fyzických osob, konkrétně u příjmu osob samostatně výdělečných činných, zavedena možnost paušální částkou stanovit výši nákladů, která významně ponižuje základ daně u těchto osob. Díky paušální částce nákladů je skutečný příjem ponižován o fiktivní náklady, které osobě ve skutečnosti nevznikly. Osoby samostatně výdělečně činné tak mají větší daňové úlevy než osoby v zaměstnaneckém poměru. Osobně nerovnováhu ve zdanění osob v zaměstnaneckém poměru a osob podnikajících považuji za velký nedostatek českého daňového systému, přičemž bych ráda poukázala na to, že díky ní daňový systém nesplňuje jeden ze základních požadavků - daňovou spravedlnost, což následně může vést ke snížení zájmu o zaměstnanecké pozice a závislou práci celkově. S tímto souvisí i významný požadavek na daň, a to je požadavek efektivnosti. Pokud nastavená daň odradí daňový subjekt od

56

předmětu daně, pak výsledkem je nedostačující daňový příjem z této daně pro stát, což je vlastně v současné době nejdůležitější požadavek na kvalitní daňový systém. Další nespravedlnost českého daňového systému spatřuji v zahrnutí odvodů do sociálních a zdravotních fondů do základu daně, do tzv. super hrubé mzdy. Daň se tak stanovuje z vyšší částky, než by bez zdanění skutečně zaměstnanec obdržel. Naopak velmi efektivně a spravedlivě mají daň z příjmu řešenou ve Velké Británii. Nejen, že jsou setřeny rozdíly mezi zaměstnanci a OSVČ, ale příspěvky do sociálních fondů nejsou zahnuty do základu daně. Dále také sazba daně není jednotná (na rozdíl od ČR), ale odvíjí se od výše příjmu, počínaje 20% konče 40% (45% v určitých případech). V ČR byla v roce 2013 zavedena solidární daňová povinnost pro osoby s vyšším příjmem, ale efekt, v případě, že je možno uplatnit paušální částkou výši nákladů vydaných OSVČ na podnikatelskou činnost, které ve skutečnosti neexistovali, tato „solidární“ daň postrádá. Dále v ČR příjmy do 10 000 CZK nepodléhají zdanění, což je chvályhodné, ale tato úleva je opět zaměřena jen na sociálně slabší občany, tak jako celá daňová politika ČR. Málokterý průměrný občan ČR totiž vydělává pod 10 000 CZK. Zároveň není občanovi vracen zpět od státu jakýkoliv bonus, který by vyrovnal nespravedlnost daňového systému. Českému daňovému systému bych doporučila inspirovat se v systému britském. Zásadně setřít rozdíly mezi zaměstnanci a OSVČ odstraněním paušální částky nákladů a zavést sazby daní odvíjející se od výše příjmu. Kritika nepřichází jen z řad občanů, ale i z hodnotících zpráv Evropské unie. Dle výše uvedeného systém daně z příjmu fyzických osob v českém daňovém systému nesplňuje požadavek na daňovou spravedlnost a s tím související i požadavek na dostatečný daňový výnos a efektivitu.

5.4 Transparentnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Ve Velké Británii 94,3% příjmu z daní plynou do státního rozpočtu, na rozdíl od ČR, kde do státního rozpočtu plyne pouhých 68,9% daňových příjmů, zbylé daňové příjmy jsou děleny mezi lokální rozpočty - obecní a krajské, a jiné veřejné rozpočty jako fondy zdravotních pojišťoven a státní fond dopravní infrastruktury. Požadavkem na transparentnost je vyjádřena průhlednost daňového systému, tedy aby bylo každému 57

jasné, od koho, kam a na jaký účel daně plynou. Řešení České republiky, kdy jsou částečně příjmy odváděny centrálně i lokálně a zároveň i do specializovaných fondů se může na první pohled zdá poněkud transparentnější, neboť pokud odvedu příspěvek na zdravotní pojištění zdravotní pojišťovně, mělo by být jasné, že zdravotní pojišťovna jej použije na mně poskytovanou zdravotní péči. Stejně tak je tomu i u poplatku za užití dálnic či silniční daň, které jsou odváděny do státního fondu dopravní infrastruktury. Avšak dle výsledků mezinárodního srovnávacího výzkumu transparentnosti veřejných financí Open Budget Survey 2012 má transparentnější daňový systém Velká Británie, která se umístila na 3. místě a Česká republika na 9. místě. Oba výsledky jsou nadprůměrné, neboť se výzkumu zúčastnilo 100 zemí. V rámci Evropské unie je Velká Británie na 1. místě a ČR na místě čtvrtém.85 Tedy transparentnost neovlivňuje rozpočtové určení, ale zejména přístup zvolených zástupců ke zveřejňování veškerých informací o daňovém systému. Celkově výběr daní je pro daňový subjekt poměrně neatraktivní, proto jsem toho názoru, že nechuť k odvodu daně se dá zmírnit tím, že dojde ke zvýšení transparentnosti daňového systému. Stát by se měl více prezentovat tím, na co vše jsou daně používány ke spokojenosti daňových subjektů. České republice mohu doporučit jen další možné zveřejňování informací o hospodaření státu například z Integrovaného informačního systému Státní pokladny.

5.5 Právní perfektnost a pružnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Nezbytným požadavkem na dobrý daňový systém je bezpochyby právní perfektnost, ale zároveň i pružnost daňového systému. Právní perfektnost je důležitá ze dvou důvodů, aby se zabránilo daňovým únikům a na druhé straně, aby se odstranily jakékoliv pochybnosti a nejistota daňového subjektu. Dosáhnout ideálního stavu je poměrně náročné, neboť kodifikací se nedají vždy obsáhnout všechny možné případy. Zákon by měl pohotově reagovat na nově vzniklé situace, proto musí být napsán tak, aby analogicky jej bylo možné použít na jakoukoliv nastalou situaci, což u daní je téměř nerealizovatelné. Když nahlédnu do obou vybraných systémů, hodnotím oba systémy, 85

Open Budget Index [online] Open Budget Survey:Data Explorer [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://survey.internationalbudget.org/#timeline.

58

co se týká právní perfektnosti, jako srovnatelné. Zákony v obou systémech řeší v podstatě totéž, co je předmětem daně, kdo je poplatníkem a plátcem, osvobození od daně, zdaňovací období, atd. Velké množství novel však značí, že právní úpravy v obou státech jsou vsazeny do rychle se měnícího prostředí, na které je potřeba pohotově reagovat. V ČR se daňové zákony mění v posledních letech rok od roku. Je to dáno, jak jsem zmiňovala výše, měnícím se ekonomickým a právním prostředím, a zároveň však i vlivem Evropské unie, jejíž doporučení využívá ČR při tvorbě daňových zákonů. Obdobná situace je i ve Velké Británii. Požadavek právní perfektnosti úzce souvisí s požadavkem na jednoduchost, srozumitelnost a jednoznačnost. Je poměrně náročné dosáhnouti ideálního stavu ba i nemožné. I pro odbornou veřejnost jsou některé pasáže daňových zákonů natolik nejednoznačné, že jej musí několikrát opakovat a vykládat zákony za pomoci důvodových zpráv. Nyní daňový systém ČR i VB hodnotím jako právně imperfektní, neboť dává poměrně velký prostor daňovým únikům, některé pasáže jsou nepřehledné a daňový subjekt se ztrácí v dlouhých textech zákonů, což na jeho právní jistotě nepřidává. Britský systém je poněkud jednodušší, ale prostor na daňové úniky je tu taktéž.

5.6 Předvídatelnost v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Požadavek předvídatelnosti je nejnovějším požadavkem na kvalitní daňový systém. Jen taková konstrukce daně, která umožňuje relativně spolehlivě odhadnout, jaký bude daňový výnos v následujících letech, je vhodná pro efektivní sestavení veřejných rozpočtů. S tímto souvisí předcházející požadavek na právní perfektnost a považuji jej zatím za nedosažitelný v českém daňovém systému i v tom britském. Hlavní funkcí daně je funkce fiskální, tj. příjem pro veřejný rozpočet. Aby byly rozpočty transparentní, vyžaduje se i jejich plánovitost. Nepředvídatelný daňový výnos však znemožňuje efektivně naplánovat dispozici s jakýmkoliv veřejným rozpočtem. Česká republika ročně zaznamenává propady ve veřejných rozpočtech, neboť jejich odhad daňového výnosu neodpovídá skutečnému příjmu z daní. Zapříčiněno právní imperfektností a následnými daňovými úniky.

59

5.7 Vhodný daňový mix v daňovém systému České republiky a v daňovém systému Velké Británie Novým trendem u zdanění v Evropské unii, jak jsem uváděla v předchozí kapitole, je upuštění od vysokého zdanění přímých daní a zaměření se na daně nepřímé. Většina západních zemí navyšuje sazby u daní nepřímých a zavádí nové předměty nepřímých daní. Takový trend je znatelný u Velké Británie a částečně i u České republiky. V roce 2012 tvořil podíl nepřímých daní na HDP ČR 7,2% a u Velké Británie to bylo 13,7%, naopak podíl příspěvků do sociálního systému tvořil u českého HDP v roce 2012 15,6% a ve Velké Británii to bylo pouhých 6,7%. České republice bych doporučila zaměřit se ještě více na příjem z daní nepřímých, tak jak udávají evropské trendy ve zdanění. Nové předměty daně by mohli eventuálně vést ke snížení zdanění v oblasti sociálních příspěvků, což by se setkalo zajisté s velkou popularitou u daňových subjektů přímých daní. Problém však je, že daně nepřímé jsou poněkud náročnější na právní perfektnost a kontrolu jejich odvodů. Nemalé finanční prostředky by musely být investovány do správy a výběru daní nepřímých.

60

ZÁVĚR Cílem diplomové práce bylo kriticko-analytické srovnání dvou daňových systémů – daňového systému České republiky a daňového systému Velké Británie, dále poukázání na jejich výhody a nevýhody s možnými doporučeními de lege lata a de lege ferenda pro Českou republiku. Zároveň bylo cílem práce potvrdit nebo vyvrátit hypotézu, že Česká republika je zemí s poměrně zdařilým daňovým systémem, který je srovnatelný s ostatními daňovými systémy zemí Evropské unie. Nakonec stanovit do jaké míry oba systémy splňují mnou vybrané požadavky kladené na kvalitní daňové systémy napříč Evropskou unií, kterými jsou zabezpečení dostatečného daňového výnosu, daňová spravedlnost, daňová efektivnost, právní perfektnost, jednoduchost, jednoznačnost a srozumitelnost, transparentnost, pružnost, předvídatelnost, vhodný daňový mix. Práce nejprve obecně uvedla do problematiky daní a daňových systémů a vymezila základní používané pojmy. Následně jsem nastínila daňové prostředí, ve kterém se komparované země nacházejí a jaká je jejich pozice mezi daňovými systémy Evropské unie. Následoval popis českého a britského daňového systému. Meritum diplomové práce pak spočívalo v samotné komparaci zvolených daňových systémů prostřednictvím teorií finančního práva vymezených požadavků kladených na kvalitní daňové systémy. Práce mě dovedla k následujícím závěrům. Česká republika a Velká Británie mají srovnatelné daňové systémy, které jsou strukturálně pouze nepatrně odlišné. Oba systémy mají svou stálou pozici v daňovém prostředí Evropské unie, jak uvádí závěr kapitoly „3. Daňové prostředí Evropské unie“. U obou daňových systémů je zachováno dělení na daně přímé a nepřímé, přičemž odlišnosti jsou patrné hlavně ve výčtu všech daní, kdy má Velká Británie poněkud větší daňovou základnu. Dále rozdíly spatřuji v sazbách daně, často je větší zdanění vykryto menší rozsahem předmětu daně či spoustou daňových zvýhodnění, takže v tomto aspektu jsou rovněž poměrně srovnatelné. Další rozdíl nacházím v rozpočtovém určení daní, kdy ve Velké Británii je téměř 100% daní odváděno do centrálního státního rozpočtu na rozdíl od České republiky, kdy se jedná o cca 60%. V ČR

se projevují snahy o centralizaci výběru

daní, ale jedná se pouze o výběr, rozpočtové určení zůstává zachováno. Nejmarkantnější rozdíl shledávám v odvodech do sociálního systému. ČR je na vrcholu pomyslného 61

žebříčku nejvyšších odvodů do sociálního systému v rámci EU a VB naopak na úplném konci. Sociální systém v ČR je trnem v oku státnímu rozpočtu, kdy propad u státního důchodového fondu je více jak 50mld. ročně. Reforma sociálního systému ČR je více než žádoucí, inspiraci může hledat ve Velké Británii a jejich fondech, které jsou více méně založeny na dobrovolnosti. Povinné odvody do sociálního systému jsou tak významně nižší, s tím, že se jedinec nemůže spoléhat na roli státu jako garanta sociálního zabezpečení v takové míře, jako je tomu v České republice. Následně jsem provedla srovnání prostřednictvím požadavků kladených na kvalitní daňové systémy. Největší problém u těchto požadavků je ten, že jsou často ve vzájemné kolizi. Požadavku efektivnosti daňového systému nejlépe vyhovuje co nejjednodušší konstrukce daně, pokud však požadujeme co nejspravedlivější daňový systém, ten je naopak často poměrně složitý. Všem požadavkům tak nikdy nelze v plné míře dostát, proto každý daňový systém musí dle své ekonomicko-politické orientace zvolit, které požadavky jsou pro něj prioritní a které naopak bude potlačovat. U obou vybraných systému je do popředí postaven požadavek dostatečného daňového výnosu, který byl poměrně nově zahrnut mezi výčet požadavků na kvalitu daňového systému, a to z důvodu narůstajících dluhů veřejných rozpočtů napříč Evropskou unií. Spolu s tímto byly upřednostněny i starší požadavky, a to požadavek na transparentnost a pružnost, naopak utlačovány jsou následně požadavky na daňovou spravedlnost a efektivnost. Tento trend je znatelný i v daňovém systému ČR. Požadavku dostatečného daňového výnosu však nelze dostát v případě, že právní úprava daňových zákonů je nedostačující, nestálá a otevřená možnosti daňových úniků, jak je tomu v ČR i VB u daně z přidané hodnoty, stejně tak u daně z příjmu právnických osob. Naopak dostatečně efektivně je zajištěn výběr daně z nabytí nemovitých věcí v českém daňovém systému. S ohledem na výše uvedené mám za to, že v úvodu stanovená hypotéza byla potvrzena, neboť Česká republika má srovnatelný systém nejen s Velkou Británií, ale i s ostatními zeměmi Evropské unie. Považuji systém za poměrně zdařilý. Kritizuji zejména úpravu důchodových daní, neboť díky nim daňový systém ČR nesplňuje požadavek přehlednosti, spravedlnosti a zabezpečení dostatečného daňového výnosu, a to z důvodů markantních rozdílů ve zdanění příjmu zaměstnanců a OSVČ, dále pak 62

vysokých odvodů do sociálního systému. Požadavek zabezpečení dostatečného daňového výnosu, dále pak předvídatelnosti a právní perfektnosti daňový systém ČR nesplňuje, a to zejména z důvodu častých daňových úniků u daně z přidané hodnoty. Na druhou stranu velmi dobře a jednoduše jsou řešeny majetkové daně. Daňový systém taktéž splňuje požadavek transparentnosti a pružnosti, které jsou v současné době upřednostňovaným požadavky, stejně tak i požadavek vhodného daňového mixu. Hlavní řešení nastíněné situace spatřuji ve vzdělávání daňových subjektů, je žádoucí zavést daně a jejich správu do základního vzdělávání tak, aby každý jednotlivec byl schopen řádně daň přiznat, odvést a pohotově reagovat na změny daňového systému. Dále pak zásadně odmítám možnost paušálně stanovit částku nákladů, která zásadně snižuje základ daně u daně z příjmu fyzických osob, a doporučila bych z úpravy daně z příjmu fyzických osob tuto část úplně odstranit, jak je tomu u VB, nebo s ohledem na drobné řemeslníky ponechat, ale jen u přesně stanoveného výčtu drobných řemesel. Každopádně bych omezila výši příjmu, pro kterou lze paušální částkou náklady uplatnit. Dále jsem toho názoru, že zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů je poměrně dost náročný pro širokou veřejnost, které je převážně určen, a měl by být zjednodušen, zejména rozdělen do více zákonů zvlášť pro fyzické a zvlášť pro právnické osoby, inspirací může být právě daňový systém VB. Zároveň bych doporučila, aby reflektoval související daňové přiznání. Za vhodné taktéž považuji zaměřit se na nové předměty daní, inspirací může být opět Velká Británie, a efektivnější výběr daně, kterého je možno dosáhnout zejména osvětou daňových subjektů. Nakonec zvýšit podíl příjmů HDP z daní nepřímých na úkor daní přímých, stejně jako tomu je ve Velké Británii.

63

64

POUŽITÉ ZDROJE Knižní díla 1. BAKEŠ, Milan et al. Finanční právo. 6. upr. vyd. V Praze: C.H. Beck, 2012, 519 s. ISBN 978-80-7400-440-7. 2. FOJTÍKOVÁ, Jarmila. Daňový systém: distanční studijní opora. 2. přeprac. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 136 s. ISBN 978-80-210-4687-0. 3. GRÚŇ, Ľubomír. Finanční právo a jeho instituty. 3., aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Linde, 2009, 335 s. ISBN 978-80-7201-745-4. 4. HENDRYCH, Dušan. a kol. Právnický slovník. 2. rozšířené vydání. Praha: C.H.BECK, 2003, 1340 s. ISBN 80-7179-740-5. 5. JÁNOŠÍKOVÁ, Petra; MRKÝVKA, Petr; TOMAŽIČ, Ivan. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 s. ISBN 978-80-7380-155-7. 6. JUREČKA, Václav. Makroekonomie. 1. vyd. Praha: Grada, 2010, 332 s. ISBN 978-80-247-3258-9. 7. KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5., aktualiz. vyd. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2010, 275 s. ISBN 978-80-7357-574-8. 8. KOŘÁNOVÁ, Marie. Politika zaměstnanosti osob se zdravotním postižením ve Velké Británii. 1. vyd. Praha: VÚPSV, 2013, 159, 5 s. ISBN 978-80-7416-133-9. 9. MARKOVÁ, Hana a Radim BOHÁČ. Rozpočtové právo. Praha: C.H. Beck, 2007, xvi, 248 s. ISBN 978-80-7179-598-8. 10. MRKÝVKA, Petr. Finanční právo a finanční správa. Vyd. 1. Brno: Masarykova univerzita, 2004, 404 s. ISBN 80-210-3578-1. 11. NAHODIL, František. Veřejné finance v České republice. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 359 s. ISBN 978-80-7380-162-5. 12. NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, 257 s. ISBN 978-80-7357-386-7. 13. PRAILL, Alex; DENLY, Peter. Britain's tax system. London: Foreign and Commonwealth Office, 1998, 16 s. 14. SMITH, Adam. Pojednání o podstatě a původu bohatství národů. Nové přeprac. vyd. opatřené margináliemi. Praha: Liberální institut, 2001, 986 s. ISBN 8086389-15-4. 65

15. ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C.H. Beck, 2003, 249 s. ISBN 80-7179-413-9. 16. VANČUROVÁ, Alena; LÁCHOVÁ, Lenka. Daňovy systém ČR 2014. 12. aktualizované vydání. Praha: 1.VOX a.s., 2014, 391 s. ISBN 978-80-87480-236. 17. ŽÁK, Milan. Velká ekonomická encyklopedie. 2. rozš. vyd. Praha: Linde, 2002, 887 s. ISBN 80-7201-381-5. Časopisecká díla 1. KOVÁCS, Laszlo. Daňová harmonizace versus daňová konkurence v Evropě. Bulletin Komory daňových poradců ČR, 2006, č. 1, s. 20-26. Díla publikovaná v elektronických pramenech 1. European Commision. Taxation trends in the European Union - Data for the EU Member States, Iceland and Norway [online]. Luxembourg: Publications Office of the European Union, 2014, 308 s. [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_s tructures/index_en.htm. 2. SIMS, Steve. Understanding and paying less property tax for dummies [online]. UK ed. Chichester [U.K.]: Wiley, 2008. --For dummies [cit. 28. 10. 2014]. Dostupné z: http://site.ebrary.com/lib/natl/Doc?id=10570746. 3. SNAPE, John. Environmental taxation law: policy, contexts and practice [online]. Aldershot, England: Ashgate, ©2006 [cit. 20. 10. 2014]. Dostupné z: http://site.ebrary.com/lib/natl/Doc?id=10211212. 4. The taxation of income from capital: a comparative study of the United States, the United Kingdom, Sweden, and West Germany [online]. Chicago: University of Chicago Press, ©1984. A National Bureau of Economic Research monograph [cit. 20. 10. 2014]. Dostupné z: http://site.ebrary.com/lib/natl/Doc?id=10395670 5. WHITING, R. C. The Labour Party and taxation [online]. Cambridge, UK: Cambridge University Press, 2000 [cit. 20. 10. 2014]. Dostupné z: http://site.ebrary.com/lib/natl/Doc?id=5004602.

66

Další elektronické zdroje 1. Common tax base [online]. European Commission [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z:http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/company_tax/common_tax_base /index_en.htm 2. Členské státy Evropské unie [online]. Europa.eu [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://europa.eu/about-eu/countries/member-countries/index_cs.htm. 3. Rates and allowances: National Insurance contributions [online] HM Revenue &

Customs

[cit.

19.

10.

2014].

Dostupné

z

https://www.gov.uk/government/publications/rates-and-allowances-nationalinsurance-contributions/rates-and-allowances-national-insurance-contributions 4. Excise duties [online] HM Revenue & Customs [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z http://customs.hmrc.gov.uk/channelsPortalWebApp/channelsPortalWebApp.port al?_nfpb=true&_pageLabel=pageExcise_Home 5. Open Budget Index [online] Open Budget Survey:Data Explorer [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://survey.internationalbudget.org/#timeline. Právní předpisy Česká republika 1. Zákon ČNR č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014]. 2. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014]. 3. Zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014]. 4. Zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014]. 5. Zákon ČNR č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014].

67

6. Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014]. 7. Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014]. 8. Zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014]. 9. Zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS ACADEMIA [právní informační systém]. ATLAS consulting [cit. 19. 10. 2014].

Velká Británie 1. VELKÁ BRITÁNIE. Business Rate Supplements Act 2009 [online]. [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2009/7/contents 2. VELKÁ BRITÁNIE. Corporation Tax Act 2010 [online]. [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2010/4/contents 3. VELKÁ BRITÁNIE. Council Tax (New Valuation Lists for England) Act 2006 [online].

[cit.

19.

10.

2014].

Dostupné

z:

http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2006/7/contents 4. VELKÁ BRITÁNIE. Income and Corporation Taxes Act 1988 [online]. [cit. 19. 10.

2014].

Dostupné

z:

http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1988/1/contents/enacted 5. VELKÁ BRITÁNIE. Income Tax (Earnings and Pension) Act 2003 [online]. [cit.

19.

10.

2014].

Dostupné

z:

http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2003/1/contents 6. VELKÁ BRITÁNIE. Income Tax (Trading and Other Income) Act 2005 [online].

[cit.

19.

10.

2014].

Dostupné

z:

http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2005/5/contents 7. VELKÁ BRITÁNIE. Income Tax Act 2007 [online].

[cit. 19. 10. 2014].

Dostupné z: http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2007/3/contents

68

8. VELKÁ BRITÁNIE. Taxation of Chargeable Gains Act 1992 [online]. [cit. 19. 10.

2014].

Dostupné

z:

http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1992/12/contents/enacted 9. VELKÁ BRITÁNIE. The Finance Act 2011 [online]. [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://www.legislation.gov.uk/uksi/2011/3015/contents/made 10. VELKÁ BRITÁNIE. The Financial Services and Markets Act 2000 [online]. [cit.

19.

10.

2014].

Dostupné

z:

http://www.legislation.gov.uk/uksi/2014/1960/contents/made 11. VELKÁ BRITÁNIE. The Petroleum Revenue Tax [online]. [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://www.legislation.gov.uk/uksi/2006/3312/contents/made 12. VELKÁ BRITÁNIE. The Stamp Duty Land Tax (Amendment to the Finance Act 2003) Regulations 2012 [online]. [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z: http://www.legislation.gov.uk/uksi/2012/1667/contents/made. 13.

VELKÁ BRITÁNIE. Value Added Tax Act 1994 [online]. [cit. 19. 10. 2014]. Dostupné z http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1994/23/contents

69