Általános forgalmi adó a hazai és nemzetközi gyakorlatban
T A R T A L O M Bonácz Zsolt rovata Pénztárhiány egyenlô eltitkolt bevétel | Mikor beszélünk pénztárhiányról? | A becslési eljárás | (Tagi) kölcsön mint pénztárbevétel | Példák
1
A teljesítés idôpontjának jogsértô megállapítása | Általános szabályok | Példa | Speciális szabályok
3
BONÁCZ ZSOLT ROVATA
Pénztárhiány egyenlô eltitkolt bevétel Amennyiben az adóhatóság adóellenôrzés során pénztárhiányt tár fel, ez feltétlenül negatív következményekkel jár a vizsgálat alá vont vállalkozásra nézve. Írásunkban a pénztárhiány fogalmát és lehetséges következményeit tekintjük át.
dr. Kelemen László rovata Mi a helyes számlázás a nyílt végû pénzügyi lízing lezárásánál? | A pénzügyi lízing – nyílt végû pénzügyi lízing fogalma | A nyílt végû pénzügyi lízing szerzôdésszerû lezárása | A kijelölt vevô részére történô értékesítés
V. évfolyam 2. szám, 2014. február
5
Vira Sándor rovata Hogyan arányosítsuk a tárgyi eszközeinket? | Teendôk a beszerzés évében | Példa
8
A közlekedési eszköz bérbeadásának teljesítési helye | Rövid távú bérbeadás | Hosszú távú bérbeadás | Kedvtelési hajó bérbeadása
10
Tudnivalók az áfa-bevallásról | Év eleji induló bevallási gyakoriság vizsgálata | Év közbeni bevallás gyakoriságváltása | Soron kívüli bevallás
11
Pénztárhiányról akkor beszélhetünk, ha a könyvelés szerint a pénztár egyenlege negatív. Amennyiben a készpénzkiadás ténylegesen megtörtént, pénztárhiány nem állhat fenn, mivel azt nyilvánvalóan csak rendelkezésre álló készpénzbôl lehet teljesíteni. Ennek következtében a könyvelésben keletkezô pénztárhiány csak oly módon keletkezhe-
tett, hogy egy bizonyos jogcímû készpénzbevétel könyvelése nem történt meg. Pénztárhiány kétféle módon jelenhet meg a könyvelésben: Az egyiknél a pénztár számla egyenlege valamely számviteli elszámolási idôszak fordulónapján negatív (Követel egyenlegû), de ez a gyakorlatban nemigen szokott elôfordulni,
Idôpont Pénztármozgás jogcíme
Bevétel
Kiadás
Egyenleg
02. 01. 02. 08. 02. 10. 02. 12. 02. 14. 02. 17. 02. 20. 02. 22. 02. 28. 1. példa.
500 000 900 000 400 000 1 800 000 -
400 000 2 000 000 1 600 000 300 000
1 300 000 1 800 000 1 400 000 -600 000 300 000 700 000 -900 000 900 000 600 000
Bevétel
Kiadás
Egyenleg
400 000 2 000 000 700 000 300 000
1 300 000 1 800 000 1 400 000 -600 000 -1 300 000 -900 000 100 000 700 000 400 000
Egyenleg Értékesítés bevétele Készpénzes árubeszerzés Pénzbefizetés bankszámlára Értékesítés bevétele Értékesítés bevétele Készpénzes árubeszerzés Értékesítés bevétele Készpénzes árubeszerzés
Idôpont Pénztármozgás jogcíme 02. 01. 02. 08. 02. 10. 02. 12. 02. 14. 02. 17. 02. 20. 02. 22. 02. 28. 2. példa.
Egyenleg Értékesítés bevétele Készpénzes árubeszerzés Pénzbefizetés bankszámlára Bér fizetés Értékesítés bevétele Pénzfelvétel bankszámláról Értékesítés bevétele Készpénzes árubeszerzés
500 000 400 000 1 000 000 600 000 -
A megszerzett tudás és a gyakorlat összhangja
2
áfa&számlázás
mivel ez nagyon durva számviteli hiba. A másiknál a pénztár számla egyenlege valamely számviteli elszámolási idôszak fordulónapján ugyan nem negatív, de a könyvelési adatok alapján valamely idôpont(ok)ban és/vagy idôszakban folyamatosan negatív. Az adózó bizonyos gazdasági eseményeknél nem hivatkozhat arra, hogy a könyvelés téves volt, így nem is történt pénzmozgás. Amennyiben a negatív pénztáregyenleg – többek között – bankszámlára történt pénzbefizetés következtében állt elô, az adózó nem állíthatja, hogy ez a gazdasági esemény nem járt pénzkiadással. Ebbôl adódóan arra sem hivatkozhat, hogy nem állt rendelkezésére a bankszámlára befizetett pénzösszeg, hiszen annak hiányában a befizetést sem teljesíthette volna bankszámlájára.
A becslési eljárás Az Art. 108. § (1) bekezdése alapján a becslés olyan bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelô, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínûsíti. Az adóhatóságnak kell bizonyítani, hogy a becslés alkalmazásának feltételei fennállnak, továbbá azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínûsítik. A becslés módszere bármely adónemre elrendelt ellenôrzés esetén alkalmazható, ha annak feltételei fennállnak. Az Art. nem szabályozza a becslés lehetséges módszereit, a szabad bizonyítás elve alapján az adóhatóság bármilyen módszer alapján megbecsülheti az adózó adókötelezettségét, ha annak eredménye az adózót vélhetôen terhelô adókötelezettséget valószínûsíti. Az adóhatóság a becslés alkalmazását gyakran arra alapozza, hogy a rendelkezésére álló, azok száma vagy tartalma miatt jelentôsnek tekinthetô adat, tény, körülmény alapján alaposan feltételezhetô, hogy az adózó iratai nem alkalmasak a valós adó, illetve
költségvetési támogatás alapjának megállapítására. A pénztárhiány kimutathatóságát az adóhatóság olyan jelentôs körülménynek tekinti, amely alapján alaposan feltételezhetô, hogy az adózó iratai nem alkalmasak a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapjának megállapítására, tehát becslési eljárással állapítható meg az adókötelezettség. Az adóhatóság ellenôrzési gyakorlata szerint kifejezetten vélelmezhetô, hogy a pénztárhiány bevétel eltitkolásából adódik, és társasági adó, valamint általános forgalmi adó alapját képezi. Az adóhatóság ettôl a vélelemtôl csak akkor hajlandó elállni, ha az adózó az ellenôrzés elôtt feltárja és konkrétan megnevezi azokat a gazdasági eseményeket, amelyekhez kapcsolódó készpénzbevétel a könyvelésben nem került rögzítésre, valamint bemutatja a készpénzbevétel keletkezésének idôpontját kétséget kizáróan bizonyító dokumentumokat is. Tapasztalataim szerint az adóhatóság a (tagi) kölcsön nyújtásáról készített kölcsönszerzôdést könyveletlen pénztárbevétel igazolására nem fogadja el. Ezt azzal indokolja, hogy a kölcsönszerzôdés önmagában az abban megjelölt pénzösszeg készpénzben történt – a szerzôdésben megjelölt kölcsönvevô általi – átvételének tényleges idôpontját kétséget kizáróan nem bizonyítja. Továbbá a kölcsön átadásának idôpontját a kölcsönvevô nyilatkozata önmagában nem támaszthatja alá, s kizárólag ennek alapján az ellenôrzés könyvelésben nem kimutatott pénztárbevételt úgyszintén nem ismeri el. Tehát az adóhatóság a pénztárhiány keletkezése okának kizárólag akkor nem a bevétel eltitkolását tekinti, ha az adózó kétséget kizáróan bizonyítja azt, hogy ténylegesen megtörtént gazdasági események nem kerültek rögzítésre a könyvelésben, s annak javítását követôen pénztárhiány már nem mutatható ki. Pénztárhiány esetében az adóhatóság kereskedelmi tevékenységet folytató adóalanyoknál is alkalmazza a
fentiekben részletezett ellenôrzési gyakorlatát, oly módon, hogy a becslési eljárás során nem képezi az ellenôrzés tárgyát annak értékelése, miszerint a becsléssel érintett idôszakban kimutatható-e az adóhatóság által eltitkolt bevételnek tekintett összeggel arányos, a könyvelt bevétel eléréséhez szükséges készletcsökkenést meghaladó készletcsökkenés. Az adóhatóság ellenôrzési gyakorlata nem konzekvens abban a vonatkozásban, hogy a pénztárhiányból hogyan kerül kiszámításra az eltitkolt bevétel. Amennyiben a pénztárhiány egy idôpontban mutatható ki, akkor az adóhatóság a kimutatható pénztárhiányt tekinti eltitkolt bevételnek. Abban az esetben, ha több idôpontban vagy egy bizonyos idôszakban folyamatosan fennállt, az alábbi esetek képzelhetôk el. Az adóhatóság • a legmagasabb összegû pénztárhiányt tekinti eltitkolt bevételnek; • a több idôpontban kimutatható pénztárhiányok átlagát tekinti eltitkolt bevételnek; • az adott idôszakban kimutatható pénztárhiány-tömeget elosztja a pénztárhiány elôfordulásának számával, s az így átlagolt pénztárhiányt tekinti eltitkolt bevételnek; • az adott idôszakban kimutatható pénztárhiány-tömeget elosztja az idôszak napjainak számával, s az így átlagolt pénztárhiányt tekinti eltitkolt bevételnek. Az 1. számú példa adatait figyelembe véve az adóhatóság az alábbi eltitkolt bevételeket állapíthatja meg: Eltitkolt bevétel 1 = (600 000 + 900 000) / 2 = 750 000 Eltitkolt bevétel 2 = 900 000
A 2. számú példa adatai alapján az adóhatóság vélhetôen az eltitkolt bevétel összegét a következôk szerint állapítja meg: Eltitkolt bevétel 1 = 1 300 000 Eltitkolt bevétel 2 = ( 600 000 + 1 300 000 + 900 000 ) / 3 = 933 333 Eltitkolt bevétel 3 = ( 600 000 + 1 300 000 + 900 000 ) / 6 = 466 666
Bonácz Zsolt
www.afa-szamlazas.hu
áfa&számlázás
A teljesítés idôpontjának jogsértô megállapítása Az adóhatóság az adóellenôrzések során általában „jó néven veszi”, ha a vállalkozások szolgáltatás igénybevétele esetén a teljesítés elismerésérôl teljesítésigazolással rendelkeznek. Ennek következtében a vállalkozások nagy hangsúlyt fektetnek arra, hogy szolgáltatás igénybevételérôl befogadott számlához teljesítésigazolás is kiállításra kerüljön. Cikkünkben azt tárgyaljuk, hogy nem rendeltetésszerû joggyakorlás esetében a teljesítésigazolás kelte nem tekinthetô az áfatörvény alkalmazásában a (rész)teljesítés idôpontjának. A teljesítés idôpontjának helyes megállapítása alapvetô fontossággal bír a fizetendô adó elszámolásánál. Ha az áfa-alany nem alanyi adómentes státusú, valamint nem választotta a pénzforgalmi adózást, akkor a teljesítés idôpontját magában foglaló bevallási idôszakban köteles az ügyletet terhelô áfát elszámolni. Amennyiben az áfaalany az Áfa tv. 61. §-a szerint jogosult az adófizetési kötelezettség halasztására, a halasztást a teljesítés idôpontjától kezdve kell számítani. Abban az esetben, ha az Áfa tv. 163. §-a konkrét határidôt állapít meg a számla kibocsátására, a határidô is a teljesítés napjától számítandó.
Általános szabályok Fôszabály szerint az adófizetési kötelezettséget annak a ténynek a bekövetkezése keletkezteti, amellyel az adóztatandó ügylet tényállásszerûen megvalósul, s a fizetendô adót – ha az áfatörvény másként nem rendelkezik – a teljesítéskor kell megállapítani. Ha az ügylet tárgya természetben osztható, és a részteljesítésnek egyéb akadálya nincs, a részteljesítés is teljesítés. A szolgáltatást nyújtó vállalkozás, ha a megrendelô teljesítésigazolást állított ki, illetve a felek közösen készítettek teljesítésigazolást, annak keltét tekinti az áfatörvény szerinti (rész)teljesítésnek. A teljesítés a polgári jog egyik alapfogalma, amely a szerzôdés céljának megvalósulását jelenti. A polgári jog szerint a szerzôdéseket tartalmuk, az abban rögzített feltételek alapulvételével, a megszabott helyen és idôben, a megállapított mennyiség, minôség és választék szerint kell teljesíteni. A polgári jog értelmében szolgáltatás esetében a szerzôdésszerû teljesítésrôl csak akkor lehet szó, ha a megrendelô a szolgáltatást teljesítettként át is vet-
te. Tehát a teljesítésigazolás mint a szerzôdô felek kölcsönös nyilatkozata – ennek hiányában a felek ráutaló magatartása – szükséges a teljesítés bekövetkezéséhez. Amennyiben az adóztatandó ügylet tényállásszerû megvalósulásának, illetve a részteljesítésnek az idôpontja egybeesik a teljesítésigazolás keltével, akkor a teljesítésigazolás kelte helyesen tekinthetô a (rész)teljesítés idôpontjának. Ezzel szemben, ha az adóztatandó ügylet tényállásszerû megvalósulásának, illetve a részteljesítésnek az idôpontja nem azonos a teljesítésigazolás keltével, akkor az nem minôsíthetô a (rész)teljesítés idôpontjának. A (rész)teljesítés idôpontját objektív körülmények határozzák meg, s nem feltétlenül a teljesítésigazolás kiállításának idôpontja. Az adóhatóság ellenôrzési gyakorlata konzekvens abban a tekintetben, hogy valamely iratban (dokumentumban) rögzített tényállítást az adott irat (dokumentum) önmagában nem bizonyítja. Ebbôl adódóan az adóhatóság az ellenôrzés során nem köteles automatikusan elfogadni, hogy a teljesítésigazolás kelte egyben a teljesítés idôpontját is tükrözi. Amennyiben az adóztatandó ügylet tényállásszerû megvalósulásának, illetve a részteljesítésnek az idôpontja nem azonos a teljesítésigazolás keltével, akkor a teljesítésigazolás kiállítója akkor jár el helyesen, ha a teljesítésigazolásban az áfatörvény szerinti (rész)teljesítés idôpontját is szerepelteti. Ha a szolgáltatásnyújtás teljesítésére még nem került sor, a teljesítésigazolás kiállítására sem nyílik jogalap.
Példa „Ingatlan” Kft. saját tulajdonú irodaházát bérbe adja vállalkozások részé-
3
re. Megbízza Festô Jenô egyéni vállalkozót az irodák kifestésével. A felek által kötött szerzôdés szerint a festési munkák elvégzésének határideje 2014. február 24-e. A szerzôdés szerint Festô Jenô az „Ingatlan” Kft. által kiállított teljesítésigazolás alapján jogosult számlát kibocsátani. Festô Jenô 2014. február 24-én készre jelentett. „Ingatlan” Kft. mûszaki vezetôje és Festô Jenô 2014. február 25-én helyszíni bejárással ellenôrizte a készre jelentést. A mûszaki vezetô a helyszíni bejárás során megállapította, hogy az elvégzett festés minôségileg nem megfelelô. Festô Jenô a minôségi meg nem felelés tényét elismerte. „Ingatlan” Kft. és Festô Jenô megállapodtak abban, hogy Festô Jenô 2014. március 5-éig köteles kijavítani a feltárt minôségi hibákat. „Ingatlan” Kft. mûszaki vezetôje és Festô Jenô 2014. március 5-én helyszíni bejárás során megállapították, hogy Festô Jenô mennyiségileg és minôségileg teljesítette a szerzôdésben foglaltakat. A példában „Ingatlan” Kft. helyesen járt el, amikor 2014. február 25-én nem állított ki teljesítésigazolást, hiszen Festô Jenô részérôl szerzôdésszerû teljesítés nem történt, tehát az adóztatandó ügylet tényállásszerû megvalósulásáról nem lehet szó. Azonban 2014. március 5-én vagy azt követôen „Ingatlan” Kft. teljesítésigazolást köteles kiállítani, amelyen az áfatörvény szerinti teljesítési idôpontként 2014. március 5. napját kell feltüntetni. A szolgáltatás nyújtója jogszerûen nem halaszthatja adófizetési kötelezettségét oly módon, hogy a teljesítésigazolás kiállítására, kiállíttatására szándékosan a tényleges teljesítési idôpontot követôen kerül sor. Ilyen jellegû magatartást motiválhat a felek részérôl az a helyzet, amikor a szolgáltatás igénybevevôje nem lenne képes az ellenérték kiegyenlítésére, ezért a tényleges teljesítés ellenére a teljesítésigazolás kiállítására, s erre alapozva a számla kibocsátására nem kerül sor. Ez a magatartás nem tekinthetô jogszerûnek, hiszen a szolgáltatás megrendelôjének fizetôképessége semmiféle összefüggésbe nem hozható az áfatörvény szerinti (rész)teljesítés megvalósulásával. Tegyük fel, hogy a felek a szerzôdésben az elôteljesítés lehetôségét nem zárták ki. Értékeljük azt az esetet, hogy a szolgáltatás teljesítésére
4
áfa&számlázás
kötelezett fél elôteljesítésérôl nem informálja a megrendelôt, így a teljesítésigazolás jóval a tényleges teljesítést követôen kerül kiállításra.
Példa „Gyártó” Kft. saját tulajdonú telephelyén mûködô üzemében mûszaki berendezéseket gyárt. Gyártási kapacitását bôvíteni kívánja, ezért üzemét bôvíti. 2014. január 5-én szerzôdést köt „Szerelô” Kft.-vel. A szerzôdés szerint „Szerelô” Kft. az üzem bôvítését szolgáló villanyszerelési munkákat végzi el. A felek által kötött szerzôdés szerint a villanyszerelési munkákat „Szerelô” Kft. saját dolgozókkal végzi, alvállalkozót nem vonhat be, a munka elvégzésének határideje 2014. április 15-e. A szerzôdés szerint „Szerelô” Kft. a „Gyártó” Kft. által kiállított teljesítésigazolás alapján jogosult számlát kibocsátani. „Gyártó” Kft. beléptetô rendszert üzemeltet, az üzem területére csak olyan személyek léphetnek be, akik nevét elôzetesen leadták. A beléptetô rendszerben rögzítésre kerül a belépô személy státusa (saját dolgozó, külsôs cég munkatársa) és a belépés célja. „Szerelô” Kft. a villanyszerelési munkákat a határidô elôtt, 2014. március 18-án befejezte, ennek megfelelôen dolgozói ezt követôen nem léptek be az üzem területére. „Szerelô” Kft. ügyvezetôje 2014. április 16-án jelezte „Gyártó” Kft. mûszaki vezetôjének a munka befejezését. „Gyártó” Kft. mûszaki vezetôje és „Szerelô” Kft. ügyvezetôje 2014. április 18-án helyszíni bejárás során megállapította, hogy „Szerelô” Kft. menynyiségileg és minôségileg szerzôdés szerint végezte el a munkákat. „Gyártó” Kft. a teljesítésigazolást 2014. április 18-ai kelettel állította ki. A teljesítésigazolás alapján „Szerelô” Kft. a „Gyártó” Kft. részére kibocsátott számlában a teljesítés idôpontjaként 2014. április 18-át tüntette fel, s a számlában felszámított áfát 2014. április havi bevallásában számolta el. („Szerelô” Kft. 2014. évben havi áfabevallás benyújtására kötelezett.) Álláspontom szerint a példában vázolt esetben „Szerelô” Kft. nem járt el jogszerûen, mivel megsértette a rendeltetésszerû joggyakorlás elvét. Az Art. 2. § (1) bekezdése alapján az adójogviszonyokban a jogokat rendeltetésszerûen kell gyakorolni. Az adótörvények alkalmazásában nem
minôsül rendeltetésszerû joggyakorlásnak az olyan szerzôdés vagy más jogügylet, amelynek célja az adótörvényben foglalt rendelkezések megkerülése. A felek az elôteljesítés lehetôségében a szerzôdésben kifejezetten megállapodtak. „Szerelô” Kft. részérôl a teljesítés 2014. március 18-án megvalósult, mivel ezt követôen a munkaterületen semmiféle tevékenységet nem fejtett ki. „Szerelô” Kft. elôteljesítését nem jelezte „Gyártó” Kft. részére, amelynek eredményeképpen az ellenértéket terhelô áfát nem az elôteljesítés idôpontjában magában foglaló bevallásában számolta el. A „Gyártó” Kft. által kiállított teljesítésigazolás kelte, véleményem szerint, az áfatörvény alkalmazásában nem releváns, tekintettel arra, hogy „Szerelô” Kft. teljesítése és annak elfogadása nem rendeltetésszerû joggyakorlása következtében idôben indokolatlanul elvált egymástól. A példában leírt esetben „Gyártó” Kft. részérôl is megvalósult a nem rendeltetésszerû joggyakorlás tanúsítása, ugyanis rendelkezett a beléptetô rendszerben rögzített adatokkal, amelyek alapján megállapíthatta volna, hogy „Szerelô” Kft. részérôl az elôteljesítés már jóval korábban megtörtént, így a 2014. április 18-án kiállított teljesítésigazolásban szerepeltethette volna a teljesítés tényleges idôpontját. „Gyártó” Kft. magatartása tevôlegesen elôsegítette „Szerelô” Kft. jogsértô eljárását. Álláspontom szerint nem rendeltetésszerû joggyakorlás esete áll fenn akkor is, ha a felek kifejezetten abból a célból zárták ki az elôteljesítés lehetôségét, valamint állapítottak meg irreálisan hosszú teljesítési határidôt, hogy ezzel a teljesítésre kötelezett a tényleges teljesítést követôen tehessen eleget adófizetési kötelezettségének. Nem rendeltetésszerû joggyakorlás esete valósul meg a megrendelô részérôl, ha a szolgáltatás eredményét a teljesítésre kötelezettôl átvette, ezt követôen használatba vette, hasznosította, de ezzel egyidejûleg a teljesítésigazolás kibocsátását elmulasztotta, azt csak késôbb bocsátotta ki, és azon a teljesítés tényleges idôpontját nem tüntette fel. Ez a minôsítés a teljesítô félnél is fennáll, ha ezt a megrendelôi magatartást tûrte, s fi-
zetendô adóját a teljesítésigazolás kelte szerinti bevallásában számolta el. Általánosságban leszögezhetô, hogy nem rendeltetésszerû joggyakorlás esetén nem a teljesítésigazolás kibocsátása, hanem a szerzôdésszerû teljesítés objektív körülmények alapján meghatározható idôpontja minôsül olyan ténynek, amelynek a bekövetkezése keletkezteti az adóköteles ügylet tényállásszerûen megvalósulását.
Speciális szabályok Bírósági vagy más hatósági eljárás keretében bíróságnak vagy más hatóságnak nyújtott szolgáltatás esetében, ha az ennek fejében járó ellenértéket a bíróság vagy más hatóság határozattal (végzéssel) állapítja meg, teljesítés az ellenértéket megállapító jogerôs határozat (végzés) szolgáltatásnyújtóval való közlése. E körbe tartozó szolgáltatások esetében az áfatörvény a teljesítés idôpontját nem a tényleges teljesítés, hanem adminisztratív eljárás idôpontjához köti. Az Áfa tv. 58. §-ának hatálya alá tartozó szolgáltatásnyújtások esetében az áfatörvény a teljesítés idôpontját úgyszintén nem a tényleges teljesítéshez köti, így annak idôpontját az adóalanyok jogszerûen befolyásolhatják. A 2014. június 30-áig hatályos szabályok szerint 12 hónapot meg nem haladó elszámolási idôszak esetén a teljesítés idôpontjának az esedékesség napja minôsül. Tekintettel arra, hogy az esedékesség idôpontját a felek állapítják meg, ezen keresztül a teljesítés idôpontja is jogszerûen befolyásolható. A 2014. július 1-jétôl hatályos szabályok szerint az Áfa tv. 58. § (1) bekezdésében említett szolgáltatásoknál 12 hónapot meg nem haladó elszámolási idôszak esetén a teljesítés idôpontjának az elszámolási idôszak utolsó napja minôsül. Tekintettel arra, hogy az elszámolási idôszakot a felek szabadon állapíthatják meg, ezen keresztül a teljesítés idôpontja is jogszerûen befolyásolható. Azonban a szolgáltatás nyújtójának azt is figyelembe kell vennie, hogy az elôleg fizetése értelmezett, tehát, ha elôleg(ek) fizetésére kerül sor, akkor a kapott elôlegben foglalt áfa tekintetében az átvétel, illetve a jóváírás idôpontjában adófizetési kötelezettség keletkezik. Bonácz Zsolt
áfa&számlázás
DR. KELEMEN LÁSZLÓ ROVATA
Mi a helyes számlázás a nyílt végû pénzügyi lízing lezárásánál? A kedvezô áfa-szabályok miatt a személygépjármûvek tekintetében 2013. év elejétôl terjedt el a nyílt végû pénzügyi lízingkonstrukció. A nyílt végû lízing a fuvareszközök, termelôeszközök, majd pedig a lakóingatlanok vonatkozásában már korábban is meghonosodott, de még mindig nem alakult ki megfelelôen alátámasztott gyakorlati útmutató arra vonatkozóan, hogyan is kell kezelni, milyen bizonylatokkal kell kísérni a lízingügylet szerzôdésszerû lezárását. Ebben a cikkben a nyílt végû lízing fogalmának tisztázását követôen egyrészrôl ismertetjük a témában legtöbbet hivatkozott számviteli kérdéseket, valamint felsoroljuk azokat a szempontokat, amelyek mentén érdemes végiggondolni a bizonylatolási kérdéseket. A pénzügyi lízing – nyílt végû pénzügyi lízing fogalma 2014. március 15-éig a pénzügyi lízinget atipikus (Ptk.-ban nem definiált) szerzôdéstípusként kezelte a gyakorlat. A számviteli törvényben és a hitelintézetekrôl és a pénzügyi vállalkozásokról szóló 2013. évi CCXXXVII. törvényben (a továbbiakban: Hpt.) volt megtalálható a pénzügyi lízing fogalma, az új Ptk. hatálybalépésével viszont a számviteli törvény a Ptk. szabályrendszerére utalva rendezi a pénzügyi lízinggel kapcsolatos fogalmi kérdéseket. A Hpt. szabályai [6. § (1) bekezdés 89. pontja] szerint: „pénzügyi lízing: az a tevékenység, amelynek során a lízingbeadó ingatlan vagy ingó dolog tulajdonjogát, illetve vagyoni értékû jogot a lízingbevevô határozott idejû használatába adja oly módon, hogy a használatba adással a lízingbevevô a) viseli a kárveszély átszállásából származó kockázatot, b) a hasznok szedésére jogosulttá válik, c) viseli a közvetlen terheket (ideértve a fenntartási és amortizációs költségeket is), d) jogosultságot szerez arra, hogy a szerzôdésben kikötött idôtartam lejártával a lízingdíj teljes tôketörlesztô és kamattörlesztô részének, valamint a szerzôdésben kikötött maradványérték megfizetésével a dolgon ô vagy az általa megjelölt személy tulajdonjogot szerezzen. Ha a lízingbevevô nem él e jogával, a lízing tárgya visszakerül a lízingbe-
adó birtokába. A felek a szerzôdésben kötik ki a lízingdíj tôkerészét – amely a lízingbe adott vagyontárgy, vagyoni értékû jog szerzôdés szerinti árával azonos –, valamint kamatrészét és a törlesztésének ütemezését”. A Hpt. értelmezésében tehát akkor kerül vissza a lízingtárgy a lízingbeadó birtokába, ha a lízingbevevô nem szerez tulajdonjogot, és nem is él vevôkijelölési jogával. Az új Ptk. szabályai szerint pedig [6:409. § Pénzügyi lízingszerzôdés] „Pénzügyi lízingszerzôdés alapján a lízingbeadó a tulajdonában álló dolog vagy jog (a továbbiakban: lízingtárgy) határozott idôre történô használatba adására, a lízingbevevô a lízingtárgy átvételére és lízingdíj fizetésére köteles, ha a szerzôdés szerint a lízingbevevô a lízingtárgy gazdasági élettartamát elérô vagy azt meghaladó ideig való használatára, illetve – ha a használat idôtartama ennél rövidebb – a szerzôdés megszûnésekor a lízingtárgy ellenérték nélkül vagy a szerzôdéskötéskori piaci értéknél jelentôsen alacsonyabb áron történô megszerzésére jogosult, vagy a fizetendô lízingdíjak összege eléri vagy meghaladja a lízingtárgy szerzôdéskötéskori piaci értékét.” Mint látjuk, az új Ptk. fogalmi szinten nem szabályozza a lízing futamidejének végén történô lehetôségeket (sôt, nem is fogalmi eleme a pénzügyi lízingnek a lízingbevevô tulajdonszerzése), de az új Ptk.-ban is megjelenik, hogy „ha a lízingbevevô jogosult a lízingbe vett dolog tulajdonjogának vagy jognak
5
a megszerzésére, e jogát a lízingbeadó hozzájárulása nélkül jogosult harmadik személyre átruházni”. [6:413. § (4)] A áfatörvény szerint megkülönböztetjük a zárt végû és a nyílt végû pénzügyi lízinget. A lízing áfa-rendszerbeli kezelése 2008. január 1-jétôl (...) címet viselô adóhatósági tájékoztató (2008. július 29.) rögzíti, hogy „a zárt végû lízingügyleteknél az áfatörvény 10. § a) pontja alapján már a birtokbaadás ténye termékértékesítésnek minôsül, a birtokbaadás idôpontja lesz a teljesítési idôpont. A zárt végû pénzügyi lízing esetén a birtokbaadáskor áll be a teljes tôkerész vonatkozásában a lízingbeadó forgalmi adó fizetési kötelezettsége, viszont a késôbbiekben a fizetendô lízingdíjakat általános forgalmi adó már nem terheli. A bizonylatolás a fentebbiek szerint egyetlen áfatörvény szerinti számla kibocsátásával történik, a további kifizetések tekintetében nem kell számlát kiállítani. (...) A nyílt végû lízing abban tér el a zárt végûtôl, hogy a futamidô végén a lízingelt eszköz nem megy át automatikusan a lízingbe vevô tulajdonába, de a vevônek lehetôsége van arra, hogy az eszköz tulajdonjogát megszerezze. Ebben az esetben az ügylet elején még nem tudható biztosan, hogy a késôbbiekben történik-e tulajdonszerzés, ezért termékértékesítés címén az ilyen típusú ügylet nem adóztatható. Ekkor az áfatörvény 13. § (1) bekezdése alapján szolgáltatásnyújtásnak tekintendô mind az alapügylet, mind pedig az alapügylethez kapcsolódó pénzügyi szolgáltatás. (...) Mivel a lízing futamidejének végéig a lízingtárgy vonatkozásában nem történik tulajdonváltozás, ezért az ügylet bérbeadásnak minôsül, így a lízingbeadó külön-külön minden lízingdíjról kiállított számlában köteles a lízingdíjat megbontani kamat- és tôkerészre. Nyílt végû lízing esetében a bizonylatolást a lízingdíjak gyakorisága határozza meg, annyi áfatörvény szerinti számla lesz, ahány részletben fizeti meg a lízingbevevô a lízingdíjat.” Tehát az a lízingügylet, amely nem jár biztosan a futamidô végi tulajdonszerzéssel, szolgáltatásnyújtásnak tekintendô, és abban az esetben, amikor a lízing futamidejének végén tényleges tulajdon-átruházás is történik, a tulajdonátszállással történô ügylet (nevezetesen maradványértéken történô tulajdonszerzés) forgalmi adózási szempontból termékértékesítésként kezelendô. A termékértékesítés vonatkozásá-
6
áfa&számlázás
ban az adó alapja az Áfa tv. 65. §-a szerint „a pénzben kifejezett ellenérték, amelyet a jogosult kap vagy kapnia kell akár a termék beszerzôjétôl”. Azaz a nyílt végû lízing (amennyiben a futamidô végén tulajdon-átszállás történik) egyrészrôl szolgáltatásnyújtás, majd a maradványértéken történô termékértékesítés, amellyel a lízingbevevô vagy az általa kijelölt vevô szerzi meg a lízingtárgy tulajdonjogát.
A nyílt végû pénzügyi lízing szerzôdésszerû lezárása A fentieknek megfelelôen abban az esetben, ha a nyílt végû lízingügylet szerzôdésszerûen teljesül, három lehetôség áll fenn: (1) a lízingbevevô meg kívánja szerezni a tulajdonjogot és a maradványérték megfizetésével él ezzel a jogával; (2) a lízingbevevô nem kívánja megszerezni a tulajdonjogot, de ezen jogát harmadik félre (kijelölt vevôre) átruházza, aki a maradványérték megfizetésével megszerzi a tulajdonjogot; (3) a lízingbevevô nem kívánja megszerezni a tulajdonjogot és nem is él vevôkijelölési jogával, ezért a lízingtárgy – a Hpt. szabályainak megfelelôen – visszakerül a lízingbeadó birtokába. Az (1) pontban meghatározott lehetôség során (lízingbevevô tulajdonszerzése) a nyílt végû lízingügylet végén a maradványérték megfizetésével a lízingtárgy tulajdonjogának megszerzése önálló termékértékesítésnek minôsül. Ezen termékértékesítés pedig a lízingbeadó (mint a lízingtárgy tulajdonosa) és a lízingtárgy tulajdonjogát megszerzô fél azaz vagy a lízingbevevô között jön létre. Amennyiben a lízingbevevô szerzi meg a lízingtárgy tulajdonjogát úgy nem szokott kérdés felmerülni a bizonylatolással kapcsolatban, hiszen a lízingbevevô könyveiben kimutatott tárgyi eszköz tulajdonjoga is átkerül a lízingbevevôhöz. A (3) opció vonatkozásában (amikor a lízingbeadó birtokába visszakerül a lízingtárgy) nem merül fel számlázási kérdés, mivel a felek között nem történik ügylet: nem valósul meg a termékértékesítés, így a lízingbevevô kivezeti könyveibôl a lízingtárgyat és a lízingbeadó azt nyilvántartásába visszaveszi. Ezen gazdasági esemény bizonylata nem lehet számla, hiszen nem történik sem termékértékesítés, sem szolgáltatásnyújtás, a lízingbevevô számlának nem minôsülô bi-
zonylattal vezetheti ki könyveibôl a lízingtárgyat. A (2) opció, azaz a kijelölt vevô által történt tulajdonszerzés ugyanakkor számos kérdést vet fel. A gyakorlatban általános konstrukcióként alakult ki, hogy a lízingbevevô egy kapcsolt vállalkozását, ügyvezetôjét vagy munkavállalóját jelöli ki arra, hogy maradványértéken szerezhesse meg a (jelentôsen magasabb piaci értékkel rendelkezô) eszközt. Erre a vevôkijelölésre mind a Hpt., mind pedig az új Ptk. lehetôséget biztosít, de fontos látni azt, hogy adózási szempontból jelentôs következményei vannak annak, ha a lízingbevevô átengedi a kedvezményes vásárlásra irányuló lehetôségét egy harmadik félnek. Kapcsolt felek között felmerül az elszámolóárak alkalmazásának kérdése, illetve a dokumentációs kötelezettség, magánszemély opciós vevô esetén felmerülnek a jövedelemadózási következmények, emellett fontos lehet megvizsgálni az ajándékozási illeték kérdéseit is. A fentieken túl a lízingbevevô és a kijelölt vevô között általános forgalmi adózás hatálya alá esô ügyletrôl is beszélhetünk, akár ellenértékért történt az opciós jog átadása, akár ellenérték nélkül. A gyakorlatban elterjedt az a megközelítés, hogy ha a lízingbevevô és a kijelölt vevô között nem történik bizonylatolás, úgy nincs is közöttük ügylet, így nem is beszélhetünk adózási kockázatokról. Fontos kiemelni azt, hogy az adózási kockázatok akkor is fennállnak, ha a lízingbevevô és a kijelölt vevô között nincs megállapodás (általában ez a megállapodás formailag is tetten érhetô, mert a lízingcégek háromoldalú nyilatkozatot kérnek a vevôkijelölésrôl), emellett az, hogy egy adott megállapodást nem foglalnak írásba, nem jelenti azt, hogy az nem is létezik. Nyilvánvaló életszerûtlen azt feltételezni, hogy a lízingbevevô egy teljesen független félnek engedi át a kedvezményes tulajdonszerzési lehetôséget. Összefoglalva: a lízingbevevô és a kijelölt vevô közötti ügylet adózási következményei függetlenek attól, hogy a felek milyen bizonylatot állítanak ki az adott lízingügylet vonatkozásában.
A kijelölt vevô részére történô értékesítés Vizsgáljuk meg az adott esetre vonatkozó számviteli kérdések vonatkozó rendelkezéseit! „75/2002. Számviteli kérdés A kft. – ingatlanra – pénzügyi lízingszerzôdést kötött. A szerzôdés lejártakor
a kft. vagy az általa kijelölt harmadik személy az ingatlant 10 000 Ft-os maradványértéken megvásárolhatja. A kft. az ingatlan megvásárlására harmadik személyt jelöl ki. Hogyan kell ezen gazdasági eseménysort elszámolni? Amennyiben a lízingfutamidô végén a kft. harmadik személyt jelöl ki a lízingtárgy tulajdonjogának megszerzésére, a számviteli elszámolás a következô: a számvitelrôl szóló, módosított 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: számviteli törvény) 73. §-a (2) bekezdésének d) pontja alapján a lízingbeadó társaságnak helyesbítô számla kiállításával kell a lízingtárgyat visszavenni. A lízingtársaság ezek után - a tulajdonjog megszerzésére kijelölt harmadik személynek - a lízingtárgyat, mint eszközértékesítést leszámlázza (azaz az eszközértékesítést nem a lízingbevevô számolja el). A számviteli törvény hivatkozott elôírása alapján a helyesbítô számlában az eszközt a visszavételkori piaci értéken, legfeljebb az eredeti eladási áron kell visszavenni. A számviteli törvény elôírásával így ellentétes, ha az eszközt tízezer forintos értéken veszi vissza és értékesíti a lízingtársaság (nem valószínû, hogy az ingatlan visszavételkori piaci értéke ennyi). (...)” Az Sztv. 50. § (6) bekezdése rendelkezik a lízingügyletek meghiúsulásával kapcsolatos elszámolásról. A hivatkozott jogszabályhely szerint: „a pénzügyi lízing keretében átadott, a részletfizetéssel, a halasztott fizetéssel értékesített és a szerzôdés szerinti feltételek teljesülésének meghiúsulása miatt késôbb visszavett, a két idôpont között a vevô által használt eszköz visszavételkori beszerzési értékeként az eszköz – a lízingbe adó, illetve az eladó által kiállított helyesbítô számlában rögzített – piaci értékét, legfeljebb az eredeti eladási árát kell figyelembe venni.” Emellett a számviteli kérdésben is említett 73. § (2) bekezdése szerint: „Az értékesítés nettó árbevételét csökkentô tételként kell elszámolni: (...) d) az értékesített és késôbb visszavett, a két idôpont között használt – a 72. § (3) bekezdése szerinti – termék visszavételkori piaci értékét, legfeljebb eredeti eladási árát, a helyesbítô, illetve stornó számlában, nyugtában rögzített, a szerzôdés szerinti feltételek teljesülésének késôbbi meghiúsulása miatt az eredeti ellenértéknek részben vagy teljesen viszszatérített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét (a helyesbítés a visszavétel idôpontjára vonatkozik)”.
áfa&számlázás
A számviteli kérdés azt rögzíti, hogy a lízingbeadónak helyesbítô számlával kell visszavenni a lízingtárgyat annak piaci értékén, majd a kijelölt vevô részére (maradványértéken) kell értékesítenie. A számviteli kérdésben kódolva van az is, hogy a lízingbeadó számoljon el veszteséget a tranzakción, hiszen ha piaci értéken veszi vissza az eszközt és azt maradványértéken értékesíti (mert szerzôdés szerint köteles ezen értéken értékesíteni) nyilvánvaló, hogy vesztesége keletkezik. Ugyanakkor a számviteli kérdés véleményünk szerint nemcsak a magánjogi elvekkel, de az áfatörvénnyel is ellent mond, de a fentieken túl még a számviteli törvénnyel sem egyeztethetô össze. Rendkívül érdekes az a megközelítés, hogy a számviteli törvény lízingügylet-meghiúsulására és a lízingtárgy viszszavételére vonatkozó bizonylatolási-elszámolási elôírásából azt vezeti le, hogy ezen rendelkezést akkor is kell alkalmazni, amikor az ügylet nem hiúsult meg, hanem szerzôdés-szerûen teljesült és a lízingtárgyat nem vette vissza a lízingbeadó. Pontosabban a számviteli kérdés kijelenti, hogy a lízingbeadónak vissza kell vennie a lízingtárgyat, és a visszavételt pedig a meghiúsulásra vonatkozó szabályok szerint szükséges elszámolnia. A számviteli kérdés a lízingbevevô lízingtárgy visszavételének kötelezettsége mellett még helyesbítô számla kiállítását is elôírja kötelezettségként. Egyrészrôl a nyílt végû lízingnél még akkor sem lehetséges helyesbítô számlát (2008 óta pedig számlával egy tekintet alá esô okiratot) kibocsátani, ha az ügylet meghiúsult, mert egyszerûen nincs olyan számla, amelyet helyesbíteni lehetne (a lízingtárgy átadása a lízingbevevô könyveibe nem számlával történik, ezért a visszavétel tekintetében sem lehet számlát kiállítani), emellett pedig ne felejtsük el, hogy a vizsgált esetben nem hiúsult meg a lízingügylet, azaz a számviteli törvény hivatkozott rendelkezései nem alkalmazhatóak. Azt is fontos tisztázni, hogy a lízingbeadó nem köteles visszavenni a lízingtárgyat, akkor sem, ha azt a lízingbevevô, de akkor sem, ha azt a lízingbevevô által kijelölt vevô szerzi meg maradványértéken. Az áfatörvény szerint ez esetben termékértékesítés történik a lízingbeadó és a kijelölt vevô között, amirôl a lízingbeadó számlát állít ki, de ahhoz nem szükséges viszszavennie a lízingtárgyat, hogy egy tulajdonában álló terméket értékesíteni tudjon.
Azaz (i) a hivatkozott számviteli törvényi rendelkezés sem helyes, mert nyílt végû lízingügylet meghiúsulása esetén fogalmilag nem értelmezhetô a számlahelyesbítés, (ii) a hivatkozott számviteli törvényi rendelkezés valójában a lízingügylet meghiúsulásáról rendelkezik, pontosabban arról, hogy ha a lízingtárgyat a lízingbeadó vissza tudja venni, akkor a visszavétel milyen értékben valósuljon meg, (iii) emellett pedig sem a számviteli törvény sem pedig az azt értelmezô számviteli kérdés nem igazán írhatja elô azt, hogy a lízingbeadónak mikor kell visszavennie az eszközt (különösen nem teheti ezt meg, ha az ügylet szerzôdés-szerûen teljesült). A fenti indokoknál fogva véleményem szerint a lízingbeadónak nem szükséges visszavennie a lízingtárgyat, hanem a tulajdonában álló eszközt a lízingszerzôdés rendelkezései szerint maradványértéken értékesíti a lízingbevevô által kijelölt vevônek. Természetesen az továbbra is kérdés, hogy akkor milyen bizonylat alapján vezetheti ki könyveibôl a lízingbevevô a lízingtárgyat. Erre a kérdésre viszont nem megfelelô válasz az, hogy a lízingbeadónak kell helyesbíteni az általa kiállított bizonylatot (mivel nem történt semmi olyan gazdasági esemény, ami bizonylathelyesbítést indokolna). „Nyílt végû pénzügyi lízing kivezetése (Megjelent a Számviteli Levelek 162. számában (2007. október 25.), 3372. kérdésszám alatt) Kérdés: Nyílt végû pénzügyi lízing keretében nyergesvontató „beszerzése”, futamidô 48 hónap. A szerzôdés megkötésekor a lízingbe adó egy technikai számlát küldött a lízingelt jármû aktiválásához. A lízingbe vevô az induló lízingdíjat az eladónak fizette meg, amelyrôl a lízingbe adó küldött számlát, amely már pénzügyi teljesítést nem igényelt. A lízing-törlesztôrészletek maradványérték kikötésével kerültek meghatározásra. A lízing lejáratakor a pénzügyi kötelezettség számlán a maradványérték szerepelt. A futamidô végén a lízingbe vevô nyilatkozatot adott a lízingbe adónak, hogy élni kíván opciós jogával, de vevôként egy másik céget jelölt meg. Ez alapján a lízingbe adó a maradványértékrôl a számlát a megjelölt vevônek állította ki, aki azt meg is fizette. Ezután a lízingbe adó nyilatkozatot adott ki a tulajdonjog átszállásáról. Kérdés, a lízingbe vevô tárgyi eszközei között szereplô jármû hogyan kerül ki a cég könyveibôl?
7
Válasz: A kérdésre adandó válasz elôtt elôször a kérdésben leírtakra kell reagálni. A lízingszerzôdés megkötésekor a lízingbe adónak nem technikai számlát kell küldenie. Ha a lízing tárgyát a gyártó közvetlenül szállította a lízingbe vevônek, akkor a lízingbe vevô felé közvetlenül a gyártónak kellett volna számláznia, és ezen számla és a lízingszerzôdés alapján az induló lízingdíjat a gyártónak megfizetni (a lízingszerzôdés alapján a törlesztôrészleteket már a lízingbe vevô felé kell teljesíteni). Ha a lízing tárgyát a gyártó a lízingbe adó részére értékesítette, akkor a lízingbe adónak kellett volna számláznia – áfa nélkül – a lízingbe vevô felé, és ezen számla alapján nem a gyártónak, hanem a lízingbe adónak kellett volna az induló lízingdíjat megfizetni. A beérkezett kérdésben leírt – de nem hivatkozott – számviteli elszámolás helyes, de vitatható annak a bizonylati alátámasztása. A futamidô végén a lízingbe adó csak akkor állíthatta volna ki a számlát a maradványértékrôl a vevô felé, ha a lízingbe adott eszközt már visszavette. Ehhez viszont a lízingbe adónak helyesbítô számlát kellett volna kiállítania a lízingbe vevô részére. A lízingbe vevô a helyesbítô számla alapján csökkenti a lízingbe adóval szembeni kötelezettségét, és a lízingelt jármû bekerülési értékét (T 448 – K 161 és T 161 – K 132), majd az elszámolt terv szerinti értékcsökkenés összegével csökkenti a jármû bruttó értékét (T 139 – K 132). Ha ez után a 132. számlának Tartozik egyenlege van, azt elszámolja terven felüli értékcsökkenésként (T 8664 – K 138 és T 138 – K 132). Amennyiben a 132. számlának Követel egyenlege lenne a fentebb említett átvezetések után, akkor annak összegével a kivezetés évének terv szerinti értékcsökkenését kell csökkenteni (T 139 – K 571 és T 132 – K 139). Ha a kivezetés évében elszámolt terv szerinti értékcsökkenés kevesebb, mint a 132. számlán lévô Követel egyenleg, a különbözetet az egyéb bevételek között kell elszámolni (T 132 – K 9699).” A számviteli kérdésnek (pontosabban a válasznak) már az elsô gondolatmenete is alapvetôen hibás. A lízing fogalmából következik, hogy a lízingebadó szerzi meg a lízingtárgy tulajdonjogát annak érdekében, hogy azt a lízingbevevô részre lízingbe adja. Így azt leírni, hogy a gyártónak kellene számlát kiállítani a lízingbevevô felé nemcsak a magánjogi, hanem az általános forgalmi
8
áfa&számlázás
adózási alapelvekkel sem egyeztethetô össze. A futamidô végén történô elszámolást ezen számviteli kérdés is azt rögzíti, hogy a lízingbe adó csak akkor állíthatta volna ki a számlát a maradványértékrôl a vevô felé, ha a lízingbe adott eszközt már visszavette. Ehhez viszont a lízingbe adónak helyesbítô számlát kellett volna kiállítania a lízingbe vevô részére. A fentiekben bemutatásra került az, hogy miért is nem lehetséges helyesbítô számlát (számlával egy tekintet alá esô okiratot) kiállítani az ügylet vonatkozásában, és hogy miért nem vezethetô le a számviteli törvénybôl a lízingtárgy visszavételének kötelezettsége abban az esetben, ha a szerzôdés teljesült. Logikusnak tûnhet az a bizonylatolási módszer, hogy a lízingbeadótól átkerül a lízingtárgy a lízingbeadóhoz, majd onnan a kijelölt vevôhöz, de sajnos a valóságban ilyen eszköz átadásra nem kerül sor, ezért ezen módszer alkalmazása erôsen kétséges. Vizsgáljuk meg ugyanakkor, hogy milyen alternatív megoldást lehet alkalmazni, amely jobban megfelel az adózási és magánjogi szabályoknak! Véleményem szerint a lízingbeadó a lízingtárgy használatáról szóló számlá-
kat nem jogosult felülvizsgálni, hiszen a lízingbevevô felé ezen ügylet teljesült, a kijelölt vevô tulajdonszerzésérôl ugyanakkor köteles termékértékesítésrôl szóló számlát kiállítani, amelyben az ellenérték a maradványérték lesz, hiszen az áfatörvénynek megfelelôen az adóköteles ügylet vonatkozásában ez az érték határozza meg az adó alapját. Azaz a lízingbeadó oldalán egyszerûnek tûnik a bizonylatolás, ugyanakkor továbbra is kérdés, hogy hogyan, milyen bizonylattal kerül ki a lízingbevevô könyveibôl a lízingtárgy. Ugyanakkor az valóban megoldandó feladat, hogy a lízingbevevô milyen bizonylattal vezesse ki saját könyveibôl a lízingtárgyat. Mivel az adott gazdasági esemény vonatkozásában a számviteli törvény, vagy az adózási szabályok sem adnak támpontot, így célszerû részletesen is elemezni az ügylet gazdasági természetét: mivel a lízingbevevônek nincs szüksége a lízingtárgyra, ezért két lehetôsége van: (1) vagy megszerzi a lízingtárgy tulajdonjogát a lízingbeadótól és azt követôen értékesíti az eszközt, (2) vagy pedig lemond a tulajdonszerzési lehetôségrôl a kijelölt vevô javára. Ebbôl a
VIRA SÁNDOR ROVATA
Hogyan arányosítsuk a tárgyi eszközeinket? Az áfatörvény a tárgyi eszközökkel és 2014-tôl az egy éven túl használt vagyoni értékû joggal kapcsolatban figyelési idôt határoz meg. Amennyiben a beszerzést követô években a beszerzés évéhez képest megváltozik az eszköz adólevonására jogosító felhasználási arány, korrekciót kell végeznünk, amely alapján vagy még visszaigénylünk áfát, vagy a korábban levont adónak egy részét visszafizetjük. A korrekciót minden év utolsó adó-elszámolási idôszakában kell végrehajtanunk. A figyelési idô ingó esetében 60 hónap, ingatlan és ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékû jog esetében 240 hónap. A jogszabály az arányosítás matematikai algoritmusát nem határozza meg egyértelmûen, ennek következtében többször tapasztalom, hogy az adóalanyok nem tudják a számítást helyesen elvégezni. Jelen cikkemnek nem célja a jogszabályi ismertetés; a témakört gyakorlati szempontból közelítem meg.
Teendôk a beszerzés évében A tárgyi eszköz beszerzése évében meg kell határoznunk, milyen mértékben használjuk adólevonásra jogosító és nem jogosító tevékenységhez az eszközt. A beszerzés évében a tárgyi eszközt ugyanolyan módon „arányosítjuk”, mint minden más eszközünket. Lehetôségünk adódik valamilyen fizikai mértékegység alapján történô arányosításra és a bevételek alapján történô arányosításra is. Az egyes eszközöket különbözô metódusok alapján is arányosíthatjuk. Például egy adott tehergépkocsi esetében az
szempontból a (2) pont alatti eljárásnak hasonlónak kell lennie az (1) pontban lévô elszámoláshoz, tehát felmerül, hogy a lízingtárgy könyv szerinti értéke és a piaci ára közötti különbözet a lízingbevevô oldalán eredményhatással jár, hiszen ezért az ellenértékért mondana le a lízingbevevô a lízingtárgy kedvezményes tulajdonszerzésének lehetôségérôl. Összefoglalva a fentieket: a nyílt végû lízingügyletek kijelölt vevô általi tulajdonszerzésének lezárása nem egyértelmû, a témában gyakran hivatkozott számviteli kérdések erre az esetre nem alkalmazhatók, így a gyakorlatra, illetve a jogalkalmazókra vár, hogy ezen gazdasági esemény elszámolását, bizonylatolását kidolgozzák. Ugyanakkor azt mindenképpen szükséges megemlíteni, hogy bármilyen bizonylatolási metódust is alkalmaznak a felek, a lízingbeadó és a kijelölt vevô közötti jogügyletnek (azaz a lízingtárgy kedvezményes áron történô megszerzésére vonatkozó lehetôség átengedésének) minden esetben vannak adózási következményei a lízingbevevô és az általa kijelölt vevô oldalán. Dr. Kelemen László
elôzetesen felszámított adót megoszthatjuk a futott kilométerek alapján, vagy ingatlan esetében a bevételek alapján is elvégezhetô a levonható adó megosztása. Nem szükséges minden eszközre egy adott módszert alkalmazni; nyilvánvalóan nem is lehetséges, kivéve a bevételek alapján történô arányosítás esetét. Ha a bevételek alapján arányosítunk, akkor a következô algoritmus alapján végezzük el a beszerzés hónapjában a levonható adó megosztását egy tehergépkocsi esetében: Levonható áfa = tehergépkocsi áfa x lev. jog. bevétel / (összes bevétel + támogatás)
A képletben a bevételeket év elejétôl göngyölített összegben kell szerepeltetni az egyes adó-elszámolási idôszakok végéig. Gyakorlatilag a tehergépkocsit a beszerzés évében ugyanolyan módon kell arányosítani, mintha nem tárgyi eszköz lenne, vagyis lehetôségünk van az elôzô évi végleges levonási hányad alkalmazásával arányosítani, és az utolsó adó-elszámolási idôszakban a tárgyévi adatok alapján korrigálni, vagy a tárgyévi adatok alapján a göngyölítés módszerével
áfa&számlázás
számolni. A fenti képlet a göngyölítési módszer alapösszefüggése.
Példa A következô példában egy vegyes használatú tehergépkocsi-beszerzés évében történô arányosítást, majd a következô évek korrekcióját követhetjük végig. A tehergépkocsit 2013. június 10-én vásároltuk, a jármûvet adólevonásra jogosító és nem jogosító tevékenységhez egyaránt használtuk, vásárláskor az elôzetesen felszámított áfa 4 millió Ft volt. A bevételek a következôképpen alakultak 2013-ban: A táblázatban szereplô adatok az év elejétôl az adott negyedév végéig összesítve tartalmazzák a bevételi és támogatási adatokat (göngyölített adatok). A II. negyedévben (beszerzéskor) arányosítással levonható adó a fentiekben ismertetett képletbe a táblázat adatai behelyettesítve: 4 millió x 1 millió / 2 millió = 2 millió Ft. A számítás alapján a II. negyedévben 2 millió Ft-ot vonhatunk le a tehergépkocsi-beszerzés során áthárított adóból arányosítással. A III. negyedévi korrekciónál olyan módon számolunk, hogy év elejétôl a III. negyedév végéig összesen keletkezett bevételt és támogatást vesszük figyelembe: 4 millió x 3 millió / (6 millió + 2 millió) = 1,52 millió Ft. A számítás eredményébôl látható, hogy a III. negyedév végéig csak 1,52 millió Ft-ot vonhatunk le a tehergépkocsi 4 millió Ft összegû áfájából. Vagyis a II. negyedévben túlvontuk az áfát 0,48 millió Ft-tal, amely összeget III. negyedévben vissza kell fizetnünk. A IV. negyedévben ismét elvégezzük a már egész évre vonatkozó ismert adatokkal az arányosítást: 4 millió x 4 millió / (8 millió + 3 millió) = 1,48 millió Ft. Látható, hogy ismételten korrigálnunk szükséges a korábban levont adót, mivel ez idáig 1,52 millió Ft-ot
vontunk le, és a 2013-as végleges bevételi adatokkal csak 1,48 millió Ft-ot vonhatunk le, így a IV. negyedévben 0,04 millió Ft adót vissza kell fizetnünk. A 4 millió / (8 millió + 3 millió) hányados eredménye – figyelemmel a kerekítési szabályokra – 0,37, amely eredmény a 2013. év végleges levonási hányada. Vagyis az arányosításba a 2013-ra levont áfa 37%-át vonhatjuk le. 2014-ben a tehergépjármû egész év során a tulajdonunkban állt, így év végén meg kell vizsgálni, milyen arányban használtuk adólevonásra jogosító tevékenységhez. A 2014. évi levonási hányadunk 0,65%. A következô algoritmussal kell a 2014. év utolsó adó-elszámolási idôszakában a tehergépkocsival összefüggô rendezendô adót meghatározni: Áfa / 5 x (beszerzés évi levonási hányad – tárgyévi levonási hányad) = pótlólag rendezendô adó. Behelyettesítve a képletbe az adatokat: 4 millió / 5 x (0,37 – 0,65) = -224 ezer Ft. Az eredmény negatív elôjelû, így a 224 ezer Ft pótlólag levonható 2014ben. 2015. július 15-én (még a figyelési idôn belül) adókötelesen értékesítjük a gépjármûvet. Az áfatörvény szerint a fentiekben ismertetett korrekciót olyan évben nem kell elvégezni, amelyben teljes egészében nem volt a birtokunkban a jármû, vagyis a fenti korrekciót 2015-re nem kell elvégezni. A törvény rendelkezése szerint azonban, ha adókötelesen értékesítjük a jármûvet, az értékesítés hónapjától (az értékesítés hónapját is beleszámolva) a figyelési idôszakból hátralévô hónapokra jutó idôarányos áfa teljes egészében levonható. A pótlólag levonható adót a következô összefüggéssel határozzuk meg: Áfa x (beszerzés évi levonási hányad – 1) x hátralévô hónapok száma / 60. A gépjármûvet 2013. június és 2015. június között birtokoltuk, így a
II. negyedév végéig III. negyedév végéig IV. negyedév végéig Adólev. jog. bevétel Összes bevétel Támogatás
1 millió 2 millió -
3 millió 6 millió 2 millió
4 millió 8 millió 3 millió
9
60 hónapból még 36 hónap van hátra, ennek figyelembevételével a számítás a következôképpen alakul: 4 millió x (0,37 – 1) x 36 / 60 = -1,512 millió Ft. Az eredményként kapott negatív összeget a 2015. július hónapot tartalmazó adó-elszámolási idôszakban visszaigényelhetjük. Vizsgáljuk meg, hogyan kell eljárni azon esetben, ha nem értékesítjük a gépjármûvet, hanem apportként adjuk át egy másik vállalkozásnak 2015. július 15-én! A 2014. évi jogszabály-módosítás következtében az apportnál oly módon kell eljárnunk a figyelési idôszak alatt, mintha a jármûvet az átadó, illetve az átvevô egész évben birtokolta volna, de a pótlólag rendezendô adót csak idôarányosan kell meghatározniuk. Az apportot átadó és átvevô az egész évre kiszámított rendezendô adójának csak akkora részét vallja be, amely az évbôl az általa birtokolt idôszakra jut. A következô algoritmussal határozzuk meg az átadó és átvevô által rendezendô adót: Áfa / 5 x (beszerzés évi levonási hányad – tárgyévi levonási hányad) x birtokolt napok száma / 365. Az apportot átadó adóalany 2015. évi végleges levonási hányada legyen 0,22. Az apportot átadó 2015. január 1-je és 2015. július 15-e között birtokolta a jármûvet, összesen 196 napot. Az apportot átvevô 2015. évi végleges levonási hányada 1, mivel teljes egészében adóköteles tevékenységhez használta a jármûvet. Az apportot átvevô 169 napon birtokolta a jármûvet 2015-ben. Az apportot átadó által rendezendô adó: 4 millió / 5 x (0,37 – 0,22) x 196 / 365 = 64 438 Ft. Az apportot átadónak 2015 utolsó adó-elszámolási idôszakában 64 438 Ft pótlólag fizetendô adót kell vallania. Az apportot átvevô által rendezendô adó: 4 millió / 5 x (0,37 – 1) x 169 / 365 = -233 359 Ft. Az apportot átvevônek 2015 utolsó adó-elszámolási idôszakában 233 359 Ft pótlólag levonható adót kell vallania. Vira Sándor (Saldo Zrt. igazgatóhelyettes)
10
áfa&számlázás
A közlekedési eszköz bérbeadásának teljesítési helye Globális világunk velejárója, hogy mind a gazdasági döntéshozók, mind a turisták egyre többet utaznak, és utazásaik során rendre bérelnek közlekedési eszközt. A közlekedési eszközök bérbeadásának teljesítési helyével kapcsolatos szabályokba bárki bele tud bonyolódni, függetlenül attól, hogy mennyire érti a jogszabályt. A teljesítési hely meghatározása érdekében alapvetôen azt kell vizsgálni, kinek mennyi idôre adjuk bérbe az eszközt, illetve bizonyos esetekben azt is, hogy milyen eszközt adunk bérbe, az eszközt ténylegesen hol használja a bérlô. Írásunkban egy közlekedési eszközt bérbeadó magyar adóalany szemszögébôl vizsgáljuk a kérdéskört. Rövid távú bérbeadás Rövid távú bérbeadás esetén az adóalany 30 napnál nem hosszabb idôtartamig adja használatba a közlekedési eszközt, illetve hajók esetében 90 napnál nem hosszabb idôtartamig. Függetlenül a megrendelô személyétôl, és függetlenül attól, hogy ô adóalanynak minôsül-e vagy sem, a bérbeadás teljesítési helye az a hely, ahol a gépjármûvet átadják a bérlônek. A magyar bérbeadóknak az adminisztráció egyszerûsítése érdekében törekedni kell arra, hogy a jármûvet belföldön adják át a bérlônek, mert ha például Ausztriában adják át, Ausztriában adószámot kell kérniük, és osztrák forgalmi adót kell felszámítaniuk a számlában. A bérbeadónak vizsgálnia kell, hogy a jármûvet a Közösség területén használják-e vagy esetleg harmadik országban. Ha a használatra harmadik országban kerül sor, a teljesítési hely a korábban említettektôl eltérôen harmadik ország lesz, így áfát felszámítani nem kell az ügylet ellenértékre. Amennyiben magyar adóalany bérel személygépkocsit a Közösség más tagállamában, és az adott ország forgalmi adóját számították fel számára, az adót visszatéríttetheti a 14 ELEKÁFA nyomtatványon. Hosszú távú bérbeadás A bérbeadás akkor hosszú távú, ha a használatba adás idôtartama meghaladja a rövid távú idôtartamot, a 30 és 90 napot. Amennyiben a bérbevevô igazolni tudja, hogy adóalanynak minôsül, a bérbeadás teljesítési helye a bérlô adóalany gazdasági letelepedése. Vagyis ha a magyar autókölcsönzô személygépkocsit ad bérbe német cégnek, a
magyar adóalany szolgáltatásának teljesítési helye Németország. Ha esetleg a németnek van olyan állandó belföldi telephelye, amely a szolgáltatás igénybevételével érintett, akkor e telephely lesz a teljesítési hely, vagyis belföld. Amennyiben a teljesítési hely Németország, a magyar adóalanynak közösségi adószámot kell kérnie, és az áfatörvény hatályán kívüli ügyletként kell számláznia a bérbeadást. A szolgáltatást az összesítô nyilatkozatban is szerepeltetnie kell. A magyar bérbeadónak vizsgálnia szükséges, hogy a Közösség területén vagy azon kívül használják-e a gépjármûvet. Ha a jármûvet harmadik országban használják, például a német cég Szerbiában használja, a teljesítési hely Szerbia (harmadik ország), és így a németnek nem kell Németországban importszolgáltatás címén adót fizetnie, és a magyar adóalanynak sem kell az ügyletet az összesítô nyilatkozatában szerepeltetnie. Amennyiben magyar adóalany bérel hosszú távra jármûvet a Közösség más tagállamában vagy harmadik országban, akkor importszolgáltatás címén kell adót fizetnie belföldön, amit az általános szabályok (korlátok) figyelembevételével levonhat a fizetendô adójából. Ha a bérbeadó a Közösség más tagállamában letelepedett adóalany, a magyar bérlônek közösségi adószámmal is rendelkeznie kell, és az összesítô nyilatkozatában kell az ügyletet szerepeltetnie. Amennyiben a bérlô nem adóalany, hosszú távú bérbeadás esetében a teljesítési hely a bérlô lakóhelye. E szabály alkalmazása a gyakorlatban igen problémás. Ha a bérlô harmadik országbeli magánszemély, akkor a magyar bérbeadó egyszerûen nem szá-
mít fel áfát a szolgáltatása után, hiszen a teljesítési hely harmadik ország. Az ügyletet a bevallás tájékoztató adatai között kell szerepeltetnie. Ha a bérlô a Közösség területén élô magánszemély, a teljesítési hely a bérlô lakhelye szerinti tagállam. A magyar bérbeadónak adószámot kell kiváltania az adott országban, és a bérlô országának szabályai alapján kell a számlát a magánszemélynek elkészítenie, felszámítva az adott ország forgalmi adóját a bizonylaton, és nyilván az adott országban kell bevallani a forgalmi adót. E szabály a bürokrácia magasiskolája, így adóztatni nem lenne szabad, az adóztatás annyira bonyolult hogy akadályozza az adóalanyok mûködését, illetve komoly eltérítô hatása van a rendelkezésnek. Úgy vélem, a nemzetgazdasági miniszter nem haragszik meg, ha annak a német magányszemélynek, aki 30 napon túl bérel jármûvet magyar adóalanytól, a bérbeadó magyar áfát számít fel… A nem adóalanynak történô bérbeadás esetén is vizsgálni kell, hogy harmadik országban használják-e a jármûvet, ha igen, akkor minden szabály felülíródik, és a teljesítési hely harmadik ország lesz.
Kedvtelési hajó bérbeadása A kedvtelési célú hajó meghatározására az áfatörvény nem tartalmaz rendelkezést. A következô miniszteri rendelet valamiféle támpontot ad a meghatározásra: „2/2000. (VII. 26.) KöViM rendelet 2. § E rendelet alkalmazásában a) kedvtelési célú vízi jármû: bármely olyan sport- és szabadidôs célokat szolgáló vízi jármû, függetlenül hajtási módjától, amelynek a megfelelô harmonizált szabványok szerint mért hajótesthossza 2,5 m és 24 m között van, beleértve azokat a vízi jármûveket, amelyek bérelt vagy oktatóhajóként is felhasználhatók, amennyiben azok kedvtelési céllal kerültek forgalomba”. A megfogalmazásból az következik, hogy azok a hajók a kedvtelési hajók, amelyek 24 méternél (78 láb) rövidebbek, és nem szolgálnak teherszállításra és kereskedelmi személyszállításra. A hajó bérbeadását azért kell külön említeni, mivel a hajó bérbeadási szabályainál van egy plusz csavar a rendelkezések között. Valamint a szabá-
áfa&számlázás
lyok jelentôséggel bírnak hazánkban is, hiszen egyre több magyar cég ad bérbe hajót Horvátországban. A hajó rövid távú bérbeadása esetén függetlenül attól, hogy adóalanynak vagy nem adóalanynak adjuk bérbe, a teljesítési hely a hajó átadásának helye, többnyire a kikötô. Vagyis ha egy magyar cég Horvátországban ad bérbe hajót rövid távra, Horvátországban adószámmal kell rendelkeznie és horvát forgalmi adót felszámítania a számlában. A bérbeadónak tisztáznia kell, hogy a hajóval kilépnek-e a Közösség területérôl vagy sem, illetve jellemzôen hol használják a bérlés alatt. Ha a tényleges használat a közösségi területen kívülre esik (pl. Split–Tunisz útvonal), akkor a horvát forgalmi adót nem kell felszámítani, mivel a teljesítési hely nem a Közösség területére esik. Amennyiben a hajót hosszú távra adjuk bérbe (90 napot meghaladó
idôtartamra), úgy azt kell vizsgálni, ki veszi bérbe. Ha adóalanynak adjuk bérbe a hajót, a teljesítési hely a megrendelô adóalany gazdasági letelepedése lesz. Vagyis kizárólag akkor állítunk ki horvát forgalmi adóval számlát, ha van telephelyünk Horvátországban, és horvát cég a bérlônk. Ha magyar cég a bérlônk, és nincs Horvátországban telephelyünk, akkor magyar áfát tartalmazó számlát állítunk ki. Ha a bérlô eltérô országban telepedett le, mint ahol a mi telephelyünk, székhelyünk van, akkor áfa-felszámítás nélkül számlázunk. Amennyiben a tényleges használat Közösségen kívül történik, úgy minden korábbi szabálytól eltérôen nem keletkezik forgalmiadófizetési kötelezettség az unió területén. Ha nem adóalanynak adjuk bérbe a hajót Horvátországban, a teljesítés hely az a hely, ahol bérlônk lakhe-
Tudnivalók az áfa-bevallásról Az adóalanynak évközben, minden negyedév végén meg kell határoznia az áfabevallás gyakoriságát, kivéve a havi bevalló adóalanyt, mivel az ô bevallási gyakorisága évközben nem változhat. Továbbá minden adóalanynak vizsgálatot kell tartania tárgyév elején a tárgyévi induló bevallási gyakoriság megállapítása érdekében. Év eleji induló bevallási gyakoriság vizsgálata Év elején az adóalanynak a tárgyévet megelôzô második év adatait kell vizsgálat alá vonnia annak érdekében, hogy a tárgyévi induló bevallási gyakoriságát meghatározza. Vagyis 2014. év elején a 2012. évi bevallási adatokat kell megvizsgálni. Figyelem! Itt a 2012-re korábban benyújtott önellenôrzéseket is figyelembe kell venni, csak azzal az önellenôrzéssel nem számolunk, amit 2014-ben nyújtunk be 2012-re. Amennyiben az adóalany a tárgyévet megelôzô második évben még nem mûködött (például mert csak 2013. évben alakult), nem kell vizsgálatot végeznie, mivel ekkor bizonyosan negyedéves bevallási gyakorisággal kezd a tárgyévben (2014. évben). A tárgyévben tevékenységét kezdô adóalany minden esetben negyedéves gyakorisággal kezd. A vizsgálat során a 2012. évre beadott bevallások adatait kell összesíteni a következôk szerint:
A benyújtott 65-ös számú bevallások 32. soraiban lévô összegeket (öszszes fizetendô áfa) és a bevallás 76. soraiban szereplô adatokat (összes levonható áfa) össze kell adni. A 32. sor összesítésével keletkezô eredménybôl, ki kell vonni a 76. sorok összesítésével keletkezô eredményt. Fontos, hogy a 32. és 76. sorok különbözete nem egyezik meg minden esetben a 83. sorok összesítésével, mivel a 83. sorba belegöngyölôdhet az áthozott követelés összege, ezért hibás eredményt kaphatunk, ha a 83. sorokat összesítjük: Ó 32. sorok – Ó 76. sorok = X A kapott eredményt a következô módon kell megvizsgálni: Ha X = 1 millió Ft, az adóalany havi bevalló lesz 2014-ben. Ha X < 1 millió Ft és X > 250 ezer Ft, az adóalany negyedéves bevallással kezd 2014-ben. Ha X < 250 ezer Ft, az adóalany éves bevalló lesz 2014-ben. (Az X az eredmény abszolút értékét jelenti.)
11
lye van. Ha például német magánszemélynek adjuk bérbe a Horvátországban lévô hajónkat, a teljesítési hely Németország, így ott adószámot kell kiváltanunk, és német forgalmi adót kell felszámítanunk. Ha azonban Horvátországban van telephelyünk, és ott adjuk át a hajót, a teljesítési hely nem a magánszemély lakhelye szerinti tagállam, hanem Horvátország. Amenynyiben a tényleges használat Közösségen kívül történik, úgy minden korábbi szabálytól eltérôen nem keletkezik forgalmiadó-fizetési kötelezettség az unió területén. A fentiek alapján látható, hogy a hajóbérbeadással fogalakozó adóalanyoknak az áfatörvény, illetve a HÉA-irányelv vonatkozó rendelkezéseinek tanulmányozása fokozottan ajánlott. Vira Sándor (Saldo Zrt. igazgatóhelyettes)
Vagyis ha a számítás eredménye 1 millió Ft vagy a feletti, akkor havi bevalló az adóalany. Ha a számítás eredménye egyenlô, vagy meghaladja a +250 ezer Ft-ot, de 1 millió Ft-nál kisebb, vagy a számítás eredménye, egyenlô vagy kisebb -250 ezer Ft-nál, az adóalany negyedéves bevalló. Amennyiben a számítás eredménye ±250 ezer Ft közé esik, éves bevallással kezd az adóalany. Mint látható, az év eleji kezdô bevallás gyakoriságra semmilyen jelentôsége nincs annak a körülménynek, hogy elôzô év végén milyen gyakoriságú volt az adóalany.
Év közbeni bevallás gyakoriságváltása Év közben a negyedéves és éves bevallónak minden negyedév végén ismételt vizsgálatot kell tartani (nem havonta, hanem negyedévente!). Az év elejétôl beadott bevallások sorait az elôzô módszerekkel meg kell vizsgálni. A havi bevallónak már nem kell vizsgálatot tartania, hiszen az ô bevallása nem lehet a havinál gyakoribb. Amennyiben a negyedéves bevalló valamelyik negyedév végén megállapítja, hogy elérte a számítás eredménye az 1 millió Ft-ot, a következô negyedévtôl havi bevallásokat kell beadnia. Nyilván ha az utolsó negyedévben
12
áfa&számlázás
haladta meg az eredmény a határértéket, ennek különösebb jelentôsége nincs, hiszen a következô év eleji bevallási gyakoriság nem ettôl az évtôl, hanem a megelôzô évtôl függ, mint ahogyan azt az elôzô részben láthattuk. Az éves bevallónak is kell negyedévente vizsgálatot tartania, de ô nem a bevallások adatai alapján fogja elvégezni a vizsgálatot, hanem a könyvelési adatok alapján, hiszen neki még nem kellett bevallást adnia. A tárgyévi könyvelési adatok szerint a negyedév végéig fizetendô adó összegébôl kivonja a levonható adó összegét. Ha az eredmény meghaladja az 1 millió Ftot, akkor a tárgyévbôl eltelt idôszakot éves bevallással zárja le, és a következô adó-elszámolási idôszaktól havi bevallásokat nyújt be. Ha az eredmény nem haladja meg az 1 millió Ft-ot, de az összeg nagyobb vagy egyenlô, mint 250 ezer Ft, illetve kisebb vagy egyenlô, mint -250.000 Ft, negyedéves bevallásra kell áttérnie. Ha egyik feltétel sem teljesül, továbbra is éves bevalló marad. Az éves adóbevallónak azon negyedévet követôen, amelyben közösségi adószámot kapott, át kell térnie negyedéves adóbevallásra minden egyéb körülménytôl függetlenül, ha azonban a negyedév végén a számítás alapján havi adóbevallásra kötelezett, havi bevallásra kell áttérnie. Amennyiben az éves bevalló az év utolsó negyedévében éri el a negyedéves vagy havi bevallásra jogosító (kötelezô) értéket, akkor az éves bevallását tárgyévet követô év január 20áig kell benyújtania, nem az éves bevallás február 25-ei határidejében. A tárgyévben benyújtott önellenôrzés a tárgyévi bevallás gyakoriságát nem befolyásolja. Vagyis utólag nem változik meg az induló bevallás gyakorisága, és a tárgyévi adatok között negyedévente aktuális vizsgálatnál sem kell számolnunk a tárgyévre benyújtott önrevízióval. Javaslom, hogy a gyakoriság megállapításának eredményét negyedév végén ellenôrizzük le a törzsadataink között, mivel az adóhatóság is automatikusan megállapítja a gyakoriságot a benyújtott bevallási adatok alapján. Ha átalakul vagy szétválik az adóalany, a jogelôd gyakoriságát örökli az újonnan létrejött adóalany. Ha összeolvadnak az adóalanyok, az összeolva-
dással létrejött cég a gyakoribb adóbevallású jogelôdjének a gyakoriságát örökli. Az adóhatóságtól az éves és negyedéves bevallási gyakoriságú adóalany kérheti a gyakoribb adóbevallás engedélyezését. Ezt akkor engedélyezi az adóhatóság, ha a beszerzései magasabb adókulccsal adóznak, mint az értékesítései. Az általános szabályoktól eltérôen havi bevallásra kötelezettek az alábbiak: • Az alanyi adómentes adóalany, ha olyan ügyletek után keletkezik adófizetési kötelezettsége, amely ügyletek esetében nem járhat el alanyi adómentes minôségben. Csak azon idôszakban kell adóbevallást benyújtania, amikor adókötelezettsége keletkezik. • A mezôgazdasági tevékenységet folytató különleges jogállású adóalany (kompenzációs feláras), amennyiben közösségi kereskedelemmel kapcsolatos adókötelezettsége keletkezik. Csak azon idôszakban kell adóbevallást benyújtania, amikor adókötelezettsége keletkezik. • Az eva-alany, ha közösségi kereskedelemmel kapcsolatban keletkezik adófizetési kötelezettsége. Csak azon idôszakban kell adóbevallást benyújtania, amikor adókötelezettsége keletkezik. • Nem adóalany jogi személy, ha közösségi kereskedelemmel kapcsolatban keletkezik adókötelezettsége. • Bármely olyan nem adóalany vagy nem az általános szabályok szerint adózó személy, aki új közlekedési eszközt hoz be másik tagállamból, és nem a vámhatóság veti ki az adót. • Csoportos adóalanyok. • Közvetett vámjogi képviselô, ha adómentes termékimporttal kapcsolatban képviseli megbízóját. [Áfa tv. 96. §] • Az a más tagállamban letelepedett, de Magyarországon nyilvántartásba vett adóalany, akinek csak adómentes termékimport miatt kellett nyilvántartásba vetetnie magát Magyarországon. Soron kívüli bevallást kell benyújtani az alábbi esetekben: • elôtársasági idôszak végén, • beolvadás, kiválás esetén,
• felszámolás, végelszámolás, kényszertörlés esetén, • csoportos adóalanyiság létrehozása és megszüntetése esetén, • tevékenység szüneteltetése esetén. Jelen cikkben csak figyelemfelhívásként említettem a soron kívüli bevallási kötelezettséget, azonban ennek részletszabályait nem tárgyalom. Az adóalanyok a bevallási kötelezettségüket a 65-ös számú bevallás benyújtásával teljesítik, így az alanyi adómentesek, a kompenzációs felárat érvényesítô mezôgazdasági termelôk és a kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet folytatók is e bevallási nyomtatványt töltik ki, ha adóköteles ügyletük keletkezik, függetlenül attól, hogy rendre eseti jelleggel nyújtanak be bevallásokat. Az eva-bevallók és a nem adóalany jogi személyek a közösségi ügyletek után keletkezô bevallási kötelezettségüket a 86-os számú bevallás benyújtásával teljesítik. Ezt nyújtja be a nem adóalany személy, ha Közösség más tagállamából történô új közlekedésieszköz-beszerzés után kell önadózással adót fizetnie. Az eva-alany a belföldi fordított adózás alkalmazásából adódó áfa-kötelezettséget az evabevallásban teljesíti. Vira Sándor (Saldo Zrt. igazgatóhelyettes)
Kiadja a VEZINFÓ Kiadó és Tanácsadó Kft. 1139 Budapest, Hajdú u. 11. Tel.: (06-1) 236-0635, Fax: (06-1) 236-0037 www.vezinfo.hu E-mail:
[email protected] Felelôs kiadó, fôszerkesztô: Tóth Csaba Szakmai szerkesztô: Horváth Géza Szerzôk, szerkesztôk: Bonácz Zsolt, dr. Csátaljay Zsuzsanna, dr. Kelemen László, Ruszin Zsolt, Vadász Iván, Vira Sándor Kiadói szerkesztô: Kövesdi Edit Nyomdai munkák: Prime Rate Kft. © 2010–2014 Vezinfó Kiadó és Tanácsadó Kft. ISSN 2061-7275 Minden jog fenntartva! Az Áfa&Számlázás szaktájékoztató tartalma jogvédett. A szaktájékoztatóban közzé tett cikkek, hírek, információk másolása, többszörözése, fordítása, közreadása és publikációs célokra történô felhasználása csak a kiadó, illetve a szerzô írásbeli hozzájárulásával megengedett. A szakmai információkat, híreket a legmegbízhatóbb forrásokból merítjük és ellenôrizzük; a megjelenés idôpontjában meglévô köteles gondosságunk ellenére átvett téves értesülésekért felelôsséget nem vállalunk.
