INHOUD
Infobulletin 2002-1, publicatiedatum 11 januari 2002 Beroep tegen voorlopige aanslag was mogelijk Loonbelasting; diverse onderwerpen BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt Kapitaalsbelasting. Vraag- en antwoordbesluit Intrekking Leidraad Successiewet 1956 Minnelijke schuldsanering natuurlijke personen
Belastingen Algemeen Bel Alg Standpunt rechtsvoorgangers inspecteur leidde tot opgewekt vertrouwen BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt (relatieve simulatie)
Internationaal Verdrag België Geen premieplicht voor Nederlandse volksverzekeringen bij afzien van salaris
Formeel Recht AWR Art. 2 Art. 20 Art. 23
Beroep tegen voorlopige aanslag was mogelijk Naheffing van ambtshalve teruggegeven BTW in dit geval mogelijk? Hoge Raad verklaart A evenmin niet-ontvankelijk
WARB Art. 15
Hof ging ongemotiveerd voorbij aan bewijsaanbod belanghebbende
Inkomstenbelasting IB 2001 Art. 3.2 Art. 3.116 IB 1964 Art. 7 Art. 8 Art. 8 Art. 16
Beleid: Belastbaarheid Christiaan Huygensprijs Beleid: Vragen en antwoorden inzake splitsing kapitaalverzekering eigen woning
Art. 35
Stakingswinst nemen in jaar verkoop grond en opstallen Beleid: Keuzeherziening bij wijziging landbouwvrijstelling per 27 juni 2000 Hof legt begrip “prijsgeven” niet juist uit Afzien pensioenaanspraak na zetelverplaatsing directiepensioenlichaam (taxplanningroute) Aftrek onderhoudskosten werkruimte in eigen woning
WIR-Knip Art. 1
Beleid: Inkomstenbelasting. Vennootschapsbelasting. WIR-Knip
Loonbelasting LB Art. 10 Art. 10
Beleid: Loonbelasting; diverse onderwerpen 35%-regeling bij volgende werkgever mogelijk
INHOUD
Sociale verzekeringswetten Vo 1408/71 Art. 13 Art. 13
Geen premieplicht voor Nederlandse volksverzekeringen bij afzien van salaris Belanghebbende is premieplichtig in Nederland
Vennootschapsbelasting VpB Art. 2 Art. 2 Art. 6 Art. 8
Beleid: Uitbreiding AMB-instellingen. Vrijstelling subjectieve belastingplicht (art. 6 Wet VpB) Beleid: Vennootschapsbelasting. Beleid omtrent de belastingplicht van lokale omroepen Beleid: Vennootschapsbelasting. Verzorging kinderopvang is behartiging algemeen maatschappelijk belang Afzien pensioenaanspraak na zetelverplaatsing directiepensioenlichaam (taxplanningroute)
Omzetbelasting Art. 3 Art. 11 Art. 37
BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt (relatieve simulatie) Begrip “beheerder” in de zin van art. 11, lid 1, onderdeel i, sub 3 Naheffing van ambtshalve teruggegeven BTW in dit geval mogelijk?
Uitv besch OB Art. 11 Berekening aftrekbare voorbelasting naar werkelijk gebruik
Motorrijtuigenbelasting MRB Art. 1
Misbruik handelaarskenteken
Belastingen op milieugrondslag Wbm Europese Commissie keurt regeling REB-glastuinbouw goed
Belastingen van rechtsverkeer Overdrachtsbelasting Art. 2 Geen rechtstreeks risico; geen belaste overdracht Art. 15 Hof ging ongemotiveerd voorbij aan bewijsaanbod belanghebbende Kapitaalsbelasting Art. 32 Beleid: Kapitaalsbelasting. Beleggingsmaatschappijen met veranderlijk kapitaal Art. 32 Beleid: Kapitaalsbelasting. Vraag en antwoordbesluit
Successiewet SW Art. 1 Art. 24
Vermindering successierecht voor ex-echtgenoot Geen vermindering van schenkingsrecht met overdrachtsbelasting
Leidraad SW Beleid: Intrekking Leidraad Successiewet 1956
Invordering Inv Art. 25 Art. 25
Beleid: Minnelijke schuldsanering natuurlijke personen Uitstel van betaling is inclusief belasting over het te conserveren inkomen
BELASTINGENALGEMEEN
Volgnr. 02/1 Bel Alg Standpunt rechtsvoorgangers inspecteur leidde tot opgewekt vertrouwen Uitspraak Hof Den Bosch M III van 14 november 2001, nr. 93/01278, jaar 1985, Bestelnummer: 31531
A is architect. Via diverse in Spanje gevestigde vennootschappen neemt hij als aandeelhouder middellijk dan wel onmiddellijk deel aan een project. Eén van die vennootschappen is R SA. Van de 100 aandelen in die SA zijn 49 aandelen in 1985 voor € 2 260 000 verkocht aan X BV. De opbrengst kwam ten goede aan Y BV. A is verder digra in drie Nederlandse vennootschappen waaronder Y BV. In 1989 is in opdracht van de destijds bevoegde VpB- inspecteur te Z een onderzoek ingesteld bij de vennootschappen. In het RAD-rapport staat onder meer dat pas uit de jaarrekening over 1985 blijkt dat Y BV als belanghebbende in de aandelentransactie R SA moet worden beschouwd. Er wordt voorgesteld om hiermee akkoord te gaan. In haar aangifte vroeg Y BV tevergeefs om toepassing van de deelnemingsvrijstelling over de bij de aandelenverkoop behaalde transactiewinst. Tot maart 1990 was de inspecteur te P de bevoegde IB-inspecteur van A. De inspecteur VpB te Z was tot dat moment bevoegd voor Y BV en de andere aan A gelieerde vennootschappen. Vanaf maart 1990 is de Inspecteur bevoegd voor zowel A als voor de aan hem gelieerde vennootschappen. Die inspecteur heeft aan A ter zake van de transactiewinst als winst uit aanmerkelijk belang een navorderingsaanslag opgelegd. In geschil is of bij A het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de transactiewinst enkel in de VpB zal worden belast. Hof A mocht er redelijkerwijs vanuit gaan dat de inspecteur VpB te Z en de inspecteur IB te P gezamenlijk het standpunt hadden ingenomen dat de transactiewinst, als behaald door de vennootschap, in de heffing van VpB zou worden betrokken. En niet, als behaald door A als winst uit aanmerkelijk belang, in de heffing van IB. Dit op grond van het RAD-rapport, de naar aanleiding daarvan aan Y BV opgelegde aanslag VpB 1985 en het aanvankelijk achterwege blijven van een navorderingsaanslag IB. Nu geen feiten of omstandigheden zijn gesteld of gebleken die een standpuntwijziging rechtvaardigen, is de inspecteur gebonden aan genoemde standpuntbepaling van zijn genoemde rechtsvoorgangers. Aan dit oordeel doet niet af dat de inspecteur VpB destijds niet bevoegd was voor de heffing van IB. Immers A mocht er, gelet op de aard van de materie op vertrouwen dat de voor de heffing van VpB en IB bevoegde inspecteurs niet zonder overleg en afstemming met elkaar een standpunt zouden innemen over de vraag of de transactiewinst was behaald door de BV of door A. De navorderingsaanslag moet dus worden vernietigd.
Volgnr. 02/2 Bel Alg OB 3 BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt (relatieve simulatie) Uitspraak Hof Amsterdam II van 23 juli 2001, nr. 00/00212, tijdvak 1-6-1998 t/m 30-6-1998, Bestelnummer: 31206
Belanghebbende (X BV) is een zogeheten Special Purpose Company. Zij is speciaal opgericht voor het verzorgen van een operational lease constructie tussen een leasemaatschappij en een ziekenhuis. De leasemaatschappij is de oprichter van X, en voert ook het management. Uit diverse correspondentie blijkt dat de opzet is als volgt. X koopt ziekenhuisapparatuur, waarna zij met een ziekenhuis een operationele lease-overeenkomst sluit voor een periode van tien jaar met een koopoptie. Echter, na vier jaar worden, door het uitoefenen van een verstrekte calloptie, de aandelen van X verkocht aan het ziekenhuis. Na deze koop zal het ziekenhuis een fiscale eenheid vormen met X. De constructie heeft voor de BTW-heffing de volgende gevolgen. Bij levering van apparatuur aan een
BELASTINGENALGEMEEN
ziekenhuis is aftrek van de daarop drukkende BTW niet mogelijk, omdat een ziekenhuis vrijgestelde prestaties verricht. X kan de BTW wel aftrekken, omdat zij de apparatuur belast gaat verhuren aan het ziekenhuis. Na de totstandkoming van de fiscale eenheid is voor de lease niet langer BTW verschuldigd. Er is ook geen BTW verschuldigd als de apparatuur binnen de fiscale eenheid door X wordt verkocht aan het ziekenhuis. Herziening van de afgetrokken BTW is niet aan de orde als de fiscale eenheid wordt gevormd nadat de herzieningsperiode van vijf jaar is verstreken. X BV sluit met ziekenhuis Z een leaseovereenkomst die op het bovenstaande is gebaseerd. Z verstrekt aan X een geldlening om niet voor de aankoop van de apparatuur. In de overeenkomst is onder meer opgenomen dat de apparatuur wordt gekozen door Z en aan deze rechtstreeks wordt geleverd. Verder dat X BV van Z een afsluitprovisie ontvangt van € 24 958 en jaarlijkse managementvergoeding van € 6807 (het aankoopbedrag van de apparatuur bedraagt ruim 1 miljoen €, exclusief BTW). X BV heeft verzocht om teruggaaf van de BTW die drukt op de aankoop van de apparatuur. De inspecteur heeft dit geweigerd. In geschil is de kwalificatie van de transacties waarbij X BV en het ziekenhuis betrokken waren, en dan met name de gevolgen voor de omzetbelasting. Volgens de inspecteur wijkt de constructie af van bekende onroerend-goedconstructies. De leaseovereenkomsten, de lening, de koopoptie en de aandelenoptie moeten volgens hem in hun samenhang worden bezien als één economische handeling. Daarin loopt X geen enkel risico. Het meest wezenlijke wat X aanbiedt is een fiscaal gunstige structuur. Zijn standpunt houdt in dat X BV de apparatuur op haar beurt heeft geleverd aan Z (art. 3-1-e OB). De in aftrek te brengen voorbelasting valt dan weg tegen de over die levering verschuldigde BTW. Hof De inspecteur heeft het volgende gesteld. De afspraken die partijen hebben gemaakt, zijn absurd voor een operationeel lease. De feitelijke uitvoering van de overeenkomsten is anders geweest dan op papier is voorgewend. Beoogd is dat de macht om als een eigenaar over de apparatuur te beschikken, overgaat van X BV op het ziekenhuis zodra de apparatuur wordt afgeleverd bij het ziekenhuis. In dit standpunt ligt besloten dat sprake is geweest van relatieve simulatie. De stelling dat de afspraken absurd zijn, onderbouwt de inspecteur als volgt. Partijen spreken telkens een vaste huurperiode af van tien jaar en een koopoptie tegen 7,5% van het investeringsbedrag. Dit ongeacht de aard van de zaken. De vaste huurperiode en de koopoptie hebben geen relatie met de werkelijke economische levensduur en de reële restwaarde van de zaken (te minder nu de economische levensduur in het algemeen (veel) korter is dan tien jaar). Verder is de som van de leasetermijnen en de koopoptie precies gelijk aan het investeringsbedrag, welk bedrag volledig als renteloze lening ter beschikking is gesteld. De bedongen afsluitprovisie en de jaarlijkse managementvergoeding houden geen verband met enig normaal door een lessor gelopen risico. Tot slot dat apparaten geleast zijn die nog helemaal niet aanwezig waren, waarbij het ziekenhuis voor sommige apparaten ook nog kon afzien van enige verwerving. Dit zonder dat een en ander van enige invloed is op de ingang van de leaseperiode en de hoogte van de leasetermijnen, zoals voorzien in de overeenkomsten. De inspecteur heeft met het bovenstaande voldoende aannemelijk gemaakt dat, op zijn minst genomen, sprake is van een voor een professionele leasemaatschappij ongebruikelijke wijze van contracteren. Tevens is voldoende aannemelijk gemaakt dat uit de tussen X BV en Z gesloten overeenkomsten niet mag worden afgeleid dat de daarin gepresteerde aard van de prestaties –het verlenen van een dienst bestaande in het operationeel leasen van zaken– juist is. Ten slotte is voldoende aannemelijk gemaakt dat het ziekenhuis op het moment van de aflevering van de apparatuur het volledige economische belang daarbij heeft verworven. Het hof is met de inspecteur van oordeel dat de contractuele relatie tussen X BV en Z in wezen ertoe strekt dat X BV de gekochte apparatuur meteen “doorstoot” naar het ziekenhuis. Hieruit volgt dat X BV die apparatuur op het moment van de aflevering van de leverancier aan het ziekenhuis levert in de zin van art. 3, lid 1, onderdeel e OB. Hierbij is aannemelijk dat hetgeen X BV en Z hebben aangeduid als “geldlening” in wezen de tussen hen overeengekomen tegenprestatie voor die levering vormt, waarover BTW verschuldigd is. Dit oordeel vindt ook nog steun in de wijze waarop en de oogmerken waarmee de leasemaatschappij (de structuur rond) Special Purpose Companys als X BV in de markt heeft gezet.
BELASTINGENALGEMEEN
FORMEELRECHT
Volgnr. 02/3 AWR 2 en 23 Beroep tegen voorlopige aanslag was mogelijk Uitspraak Hof Den Haag M I van 13 november 2001, nr. 99/01748, jaar 1997, Bestelnummer: 31487
Belanghebbende A is Nederlandse en geboren in 1965. Zij is advocate en verhuist in 1992 naar België. Zij is eerst in dienstbetrekking bij een advocatenkantoor in Nederland. Vervolgens oefent zij alhier zelfstandig een praktijk uit waarbij de behaalde resultaten als winst uit onderneming worden aangegeven. De praktijk wordt per 1 januari 1994 volkomen onafhankelijk uitgeoefend in Nederland. A werkt uitsluitend hier en is niet bevoegd om in België haar beroep uit te oefenen. De inspecteur legt A als buitenlandse belastingplichtige op 3 maart 1999 een voorlopige aanslag 1997 op. Zij komt in bezwaar tegen de premieheffing. De inspecteur handhaaft de aanslag op 17 mei 1999 en belt op dezelfde dag om dit te melden. Hij wijst er dan op dat bezwaar mogelijk is tegen de definitieve aanslag. Die legt hij op 7 juni 1999 overeenkomstig de voorlopige aanslag op. A komt te laat in bezwaar en wordt niet-ontvankelijk verklaard. A heeft inmiddels beroep ingesteld tegen de uitspraak op het bezwaar tegen de voorlopige aanslag. De inspecteur stelt dat dit ongegrond is, omdat deze aanslag is verrekend met de definitieve aanslag. In geschil is of beroep tegen de voorlopige aanslag mogelijk was. Hof Het standpunt van de inspecteur kan niet gevolgd worden. De Wet tot wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en van enkele andere fiscale wetten in verband met de openstelling van bezwaar en beroep tegen een aantal fiscale beschikkingen (Wet van 20 december 1996, Stb. 659). Die geeft de mogelijkheid van bezwaar en beroep tegen voorlopige aanslagen. De toelichting besteedt geen aandacht aan een geval waarbij beroep wordt ingesteld tegen een voorlopige aanslag terwijl de definitieve aanslag onherroepelijk vaststaat. Op vragen van de Tweede Kamer over mogelijke samenloop van de voorlopige en de definitieve aanslag beantwoordde de staatssecretaris dat die situatie zich in de praktijk nauwelijks zou voordoen (TK 1996/7, 24 868, nr. 6, blz. 5). Er is echter geen beletsel om het beroep tegen de voorlopige aanslag te behandelen. NB: Er is op dezelfde datum onder het rolnummer 99/00944 voor het jaar 1995 uitspraak gedaan over de premie volksverzekeringen van dezelfde belanghebbende Een samenvatting van die uitspraak staat in dit Infobulletin onder volgnummer 2002/18.
Volgnr. 02/4 AWR 20 OB 37 Naheffing van ambtshalve teruggegeven BTW in dit geval mogelijk? Conclusie advocaat-generaal Wattel van 15 november 2001 (uitspraak Hof Den Bosch van 4 april 2000, nr. 97/20718), tijdvak 1-1-1993 t/m 30-09-1994, Bestelnummer: 29727
A heeft tijdschriften geleverd aan de niet-aftrekgerechtigde Stichting X. Hierbij heeft A ten onrechte het algemene tarief in rekening gebracht, en deze BTW voldaan. De inspecteur heeft toegezegd dat A de te veel berekende BTW zou terugkrijgen. Dit onder de voorwaarde dat A die BTW aan de stichting zou terugbetalen. Vervolgens heeft de inspecteur ambtshalve teruggaaf verleend. Nadat is gebleken dat A het bedrag nooit heeft uitbetaald aan X, heeft de inspecteur een naheffingsaanslag opgelegd. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Hof De aanslag moet worden vernietigd. A heeft zich weliswaar niet aan de overeenkomst gehouden, maar hierdoor ontstaat niet (opnieuw) verschuldigdheid van BTW. Art. 20 AWR geeft geen mogelijkheid deze belasting na te heffen. De teruggegeven belasting is namelijk niet aan te merken als “belasting die op aangifte behoort te worden voldaan” die “niet is betaald” in de zin van art. 20 AWR.
FORMEELRECHT
De staatssecretaris stelt in cassatie het volgende. Het hof miskent dat het begrip “betaald” moet worden opgevat als het saldo van wat op aangifte is voldaan en wat daarna eventueel is teruggegeven. Wattel stelt voor het cassatieberoep ongegrond te verklaren. Hij meent dat art. 20 AWR niet de mogelijkheid biedt na te heffen. Verder brengt hij naar voren dat A vermoedelijk ook recht heeft op teruggaaf zonder voorwaarden, zoals doorbetaling aan de afnemer. Dit op basis van Hof van Justitie 19 september 2000, Schmeink en Strobel (VN 2000/47.16). NB: De lopende procedure voor de Hoge Raad is gepubliceerd in Infobulletin 2000/443.
Volgnr. AWR 02/5 23 Hoge Raad verklaart A evenmin niet-ontvankelijk Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr. 36.470, jaar 1993, Bestelnummer: 31536
Aan A is een nihilaanslag opgelegd met verrekening van voorheffingen. A gaat tegen deze aanslag in bezwaar. De inspecteur verklaart het bezwaar ongegrond en handhaaft de nihilaanslag. In geschil is of de bestreden uitspraak juist is. A stelt dat hij niet-ontvankelijk verklaard had moeten worden in zijn bezwaar. Het hof stelt de inspecteur in het gelijk en verwijst daarbij naar Hoge Raad 6 oktober 1999 (Infobulletin 99/790). In dit arrest besliste de Hoge Raad als volgt: “Nu een aanslag van nihil is vastgesteld en de rechter in belastingzaken de aanslag niet kan verhogen heeft belanghebbende geen belang bij het door haar voorgestelde middel, aangezien het niet tot een voor haar gunstiger resultaat kan leiden. Derhalve treft het middel geen doel en dient het beroep verworpen te worden”. Hoge Raad Het hof heeft terecht de uitspraak van de inspecteur bevestigd. Door het handhaven van de nihilaanslag staat slechts het bedrag van de verschuldigde belasting vast, maar niet de hoogte van het belastbare inkomen. De hoogte van dat belastbare inkomen kan aan de orde gesteld worden bij bezwaar tegen een eventuele beschikking op de voet van art. 14, lid 5, VB respectievelijk art. 51, lid 1, IB.
Volgnr. 02/6 WARB 15 WBR 15 Hof ging ongemotiveerd voorbij aan bewijsaanbod belanghebbende Arrest Hoge Raad van 7 december 2001, nr. 36.373, jaar 1996, Bestelnummer: 26991
Belanghebbende B was sinds 1977 huurder van een woon/winkelpand. Hij heeft daarin tot 1996 verbouwingen verricht en verbeteringen aangebracht. In 1996 verkreeg hij de eigendom van het pand voor een koopsom van € 113 445. B heeft met beroep op art. 15, lid 1, onderdeel i WBR over € 86 218 overdrachtsbelasting voldaan. B kent namelijk aan de verbouwingen en verbeteringen € 27 227 waardeverhoging toe. Op dit bedrag is dan de vrijstelling van toepassing. De inspecteur is van mening dat de heffingsmaatstaf € 113 445 bedraagt. In geschil is de juistheid van de heffingsmaatstaf. Hof De waarde van de tegenprestatie als bedoeld in art. 9 WBR bedraagt € 113 445. Er bestaat geen reden om de maatstaf van heffing hoger te stellen dan het bedrag van de tegenprestatie. B slaagt niet in het bewijs dat de gedane verbouwingen en verbeteringen tot een hogere waarde groot € 27 227 hebben geleid.
FORMEELRECHT
Hoge Raad De zaak wordt verwezen omdat het Hof in zijn uitspraak niets heeft vastgesteld over het bewijsaanbod van B. Het hof ook niet overwogen dat en waarom het dit bewijsaanbod heeft gepasseerd. Het verwijzingshof moet nu onderzoeken welke waarde aan de verbeteringen en verbouwingen kan worden toegekend.
INKOMSTENBELASTING
IB 2001 3.2, 3.80 en Volgnr. 02/7 3.90
Belastbaarheid Christiaan Huygensprijs Besluit van 18 december 2001, nr. CPP2001/3588M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. De Stichting Christiaan Huygensprijs kent jaarlijks een prijs aan een jonge wetenschapper toe in de vorm van een geldbedrag. Ik ben van oordeel dat deze prijs geen inkomen vormt in de zin van zowel de Wet op de inkomstenbelasting 1964 als de Wet inkomstenbelasting 2001. Ter voorkoming van misverstand merk ik op dat een eenmaal toegekende prijs wel deel uitmaakt van het vermogen van de prijswinnaar. Opbrengsten daarvan worden op de normale wijze in de heffing van inkomstenbelasting betrokken. De prijs wordt toegekend door een jury die is geformeerd door de Koninklijke Academie van Wetenschappen. De jury beoordeelt proefschriften die daartoe ter beoordeling zijn voorgedragen door de Nederlandse wetenschappelijke instituten. Het zijn proefschriften die zich kenmerken door een wetenschappelijk hoog en vernieuwend niveau. Er kan door de wetenschappers niet worden gedongen naar de prijs. De prijs kan worden gezien als een eerbetoon aan de desbetreffende wetenschapper.
Volgnr. 02/8 IB 2001 3.116, 5.10 en 3.118 Vragen en antwoorden inzake splitsing kapitaalverzekering eigen woning Besluit van 17 december 2001, nr. CPP2001/3067M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Inleiding Vanuit de praktijk zijn enkele vragen voorgelegd over het splitsen van kapitaalverzekeringen in een deel dat kan worden aangemerkt als een kapitaalverzekering eigen woning (KEW) en een deel dat kan worden aangemerkt als een overlijdensverzekering. Hieronder geef ik de betreffende vragen en de daarop gegeven antwoorden weer. Vraag 1 In het antwoord op vraag B.3.6.as, van het besluit van 13 februari 2001, nr. CPP2000/3210, is aangegeven dat een beoogde fiscale splitsing van een kapitaalverzekering in enerzijds een kapitaalverzekering die uitkeert bij leven en die wordt vormgegeven als een kapitaalverzekering eigen woning en anderzijds een kapitaalverzekering die uitkeert bij overlijden en die wordt gerekend tot de grondslag van box 3, meebrengt dat de beide verzekeringen ieder dienen te zijn vormgegeven als zelfstandige overeenkomsten. Houdt dit antwoord in dat een dergelijke fiscale splitsing niet mogelijk is bij een gemengde verzekering? Antwoord Ja. De beoogde fiscale splitsing is niet mogelijk bij een gemengde verzekering en kan uitsluitend plaatsvinden als er sprake is van twee zelfstandige verzekeringsovereenkomsten die ook als zodanig door de verzekeraar worden geadministreerd. Vraag 2 Is het gelet op het gegeven antwoord bij voorgaande vraag noodzakelijk dat voor elke
INKOMSTENBELASTING
verzekeringsovereenkomst een zelfstandige polis wordt afgegeven of mogen de afzonderlijke verzekeringen worden weergegeven in één polis? Antwoord Het weergeven van twee of meer verzekeringsovereenkomsten in één polis is mogelijk. Indien de verzekeringsovereenkomsten in één polis worden weergegeven zal er zorg voor moeten worden gedragen dat de afzonderlijke verzekeringen en de daaruit voortvloeiende rechten en verplichtingen en eventuele bijzondere voorwaarden op duidelijke wijze worden weergegeven in de polis. Het opnemen van de afzonderlijke rechten en verplichtingen in één polis breng voorts mee dat de uit de verzekeringen voortvloeiende rechten en verplichtingen afzonderlijk moeten worden geadministreerd, zodat per verzekering de waarde en de daarvoor betaalde premies kunnen worden vastgesteld. Vraag 3 Een verzekeraar hanteert voor een gelijktijdig afgesloten (zelfstandige) verzekering bij leven en een (zelfstandige) verzekering bij overlijden het tarief voor een gemengde verzekering. De verzekeraar administreert de verzekeringen als zelfstandige verzekeringen. Is in een dergelijke situatie gesplitste fiscale behandeling van de verzekeringen mogelijk of wordt op grond van het feit dat het tarief voor een gemengde verzekering is gehanteerd het standpunt ingenomen dat feitelijk sprake is van een gemengde verzekering met als gevolg dat fiscale splitsing niet mogelijk is? Antwoord Zoals aangegeven in het antwoord op vraag 1 is relevant of sprake is van twee zelfstandige verzekeringsovereenkomsten die ook als zodanig door de verzekeraar worden geadministreerd. Het feit dat een verzekeraar op grond van zakelijke motieven een voordeliger tarief in rekening brengt dan voor twee afzonderlijke verzekeringen, heeft niet tot gevolg dat fiscale splitsing van deze zelfstandige verzekeringen niet mogelijk is. Het tariefsvoordeel dat hierbij wordt genoten moet naar evenredigheid aan beide verzekeringen worden toegerekend. De toerekening van de totale brutopremie aan de afzonderlijke verzekeringen dient plaats te vinden op basis van de netto premies, berekend op de grondslagen van de totale brutopremie. Vraag 4 Houdt het antwoord op vraag B.3.6.as in dat een kapitaalverzekering op beleggingsbasis nooit kan worden gesplitst in een kapitaalverzekering eigen woning en in een verzekering die wordt gerekend tot de grondslag van box 3? Antwoord Ook voor deze verzekeringsvorm is gesplitste fiscale behandeling alleen mogelijk als de afzonderlijke verzekeringen zijn vormgegeven als zelfstandige overeenkomsten met afzonderlijke premies. Het feit dat de hoogte van de uitkering bij overlijden bij dit soort verzekeringen meestal mede afhankelijk is van de waarde van de verzekering bij leven –de beoogde kapitaalverzekering eigen woning– doet hieraan niet af. Voor de door de verzekeraar gelopen risico’s in de “box 3-verzekering” –de verzekering voor overlijden– dienen derhalve alleen premies te worden onttrokken aan de beleggingswaarde van de “box 3-verzekering”. Het is derhalve niet toegestaan deze risico’s geheel of gedeeltelijk te financieren uit de beleggingswaarde van of de premies voor de verzekering bij leven, de kapitaalverzekering eigen woning. Een (gedeeltelijke) financiering van de “box 3-verzekering” vanuit de kapitaalverzekering eigen woning houdt in fiscale zin een gedeeltelijke afkoop van de kapitaalverzekering eigen woning in. Die verzekering wordt in dat geval geacht geheel tot uitkering te zijn gekomen. Vraag 5 Kan de in artikel 5.10, onderdeel a, Wet IB 2001 genoemde vrijstelling van toepassing zijn op de verzekering die uitkeert bij overlijden indien die overlijdensverzekering als een zelfstandige box-3verzekering is vormgegeven op de wijze als is omschreven in de vragen 1 tot en met 4? Antwoord Ja, op een aldus vormgegeven overlijdensverzekering kan de vrijstelling van toepassing zijn mits aan de in artikel 5.10, onderdeel a, Wet IB 2001 gestelde voorwaarden wordt voldaan. Eén van die voorwaarden is dat de overlijdensverzekering uitsluitend voorziet in een uitkering bij overlijden van de verzekerde(n). Dit houdt in dat indien de zelfstandig vormgegeven overlijdensverzekering ook voorziet in een mogelijke
INKOMSTENBELASTING
uitkering bij in leven zijn op de einddatum, niet aan deze voorwaarde wordt voldaan. Dit doet zich onder meer voor bij overlijdensverzekeringen met winst- of overrentedeling en bij fractieverzekeringen.
Volgnr. 02/9 IB 1964 7 Stakingswinst nemen in jaar verkoop grond en opstallen Uitspraak Hof Leeuwarden M II van 16 november 2001, nr. 99/30218, jaar 1997, Bestelnummer: 31479
A start in 1983 een tuinbouwbedrijf (kwekerij). Hij koopt daarvoor een loods met kassen, tuinbouwgrond en rekent het geheel tot zijn ondernemingsvermogen. In zijn IB-aangiften over de jaren 1983 tot en met 1995 geeft A de resultaten uit dit bedrijf aan als winst uit onderneming. Bij de werkzaamheden in de kwekerij wordt A geholpen door zijn vader. Vanaf 1985 is A in ploegendienst werkzaam bij X. In 1987 verhuurt hij zijn bedrijf met activa aan een derde. De verhuur duurt een jaar. In 1989 treedt A in vaste dienst bij de overheid. Medio 1996 wordt A benaderd door de gemeente voor een mogelijke verkoop van de kwekerij (grond en opstallen) om een bestemmingsplan te realiseren. In 1997 vindt deze verkoop daadwerkelijk plaats. De boekwinst op de opstallen, de bestemmingswijzigingswinst op de grond en de verplaatsingskostenvergoeding bedragen samen € 226 890. Volgens A is de exploitatie van zijn onderneming in 1987 dan wel in 1990 gestaakt. De waardestijging van de grond valt dan onder de landbouwvrijstelling en de boekwinst op de opstallen valt weg tegen de stakingsvrijstelling. De inspecteur corrigeert het gehele bedrag als stakingswinst. In geschil is of in 1997 stakingswinst valt te belasten. Hof A heeft vanaf 1983 het standpunt ingenomen dat hij de kwekerij als ondernemer exploiteerde. Dit standpunt heeft hij tot en met 1995 in zijn aangiften gehandhaafd. Ook presenteerde hij zich naar buiten toe als ondernemer. Nu er geen wijziging heeft plaatsgevonden in de objectieve omstandigheden waaronder de kwekerij werd geëxploiteerd, heeft de inspecteur A terecht als ondernemer aangemerkt. Hier doet niet aan af dat A tijdelijk de activa van zijn bedrijf verhuurde en een dienstbetrekking aanvaardde. Evenmin leidt het feit dat de bedrijfsresultaten vanaf 1990 negatief waren, bij een doorgaans positieve brutowinst, tot de conclusie dat er vanaf dat jaar niet meer van een onderneming kan worden gesproken. Nu A te kennen heeft gegeven de kwekerij na verkoop van de grond en de opstallen niet als onderneming, maar in privé voort te zetten, is 1997 het jaar van staken. De behaalde stakingswinst moet dan ook in dat jaar worden belast.
Volgnr. 02/10 IB 1964 8 IB 2001 3.12 Keuzeherziening bij wijziging landbouwvrijstelling per 27 juni 2000 Besluit van 17 december 2001, nr. CPP2001/2875M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. In het besluit van 23 mei 2001, RTB2001/220M (hierna: het besluit), heb ik mijn beleid gepubliceerd met betrekking tot de keuzeherziening als gevolg van de invoering van de Wet IB 2001 en de wijziging van de landbouwvrijstelling per 27 juni 2000 in de Wet ondernemerspakket 2001. In het besluit heb ik goedgekeurd dat de inwerkingtreding van de Wet ondernemerspakket 2001 een bijzondere omstandigheid vormt die keuzeherziening rechtvaardigt van een vermogensbestanddeel dat tot het keuzevermogen behoort. Daarbij is met een verwijzing naar doel en strekking van de wijziging van
INKOMSTENBELASTING
de landbouwvrijstelling aangegeven dat de keuzeherziening dient plaats te vinden op 27 juni 2000. Naar verluidt wordt in aangiften wel het standpunt ingenomen dat heretikettering als gevolg van de wijziging van de landbouwvrijstelling mogelijk zou zijn voorafgaand aan de wetswijziging, bijvoorbeeld per 26 juni 2000, zodat een eventueel verschil tussen de WEVAB 1) en de WEV 2) van de ondergrond van de woning op basis van de “oude” landbouwvrijstelling kan zijn vrijgesteld. Naar aanleiding van het besluit is mij de vraag voorgelegd hoe de Belastingdienst moet omgaan met aangiften waarin ter gelegenheid van de wijziging van de landbouwvrijstelling vermogensbestanddelen die als keuzevermogen tot het ondernemingsvermogen waren gerekend, per 26 juni 2000 zijn geheretiketteerd. Ik heb hierop geantwoord dat indien een vermogensbestanddeel is geheretiketteerd per 26 juni 2000 of eerder, belanghebbende ervan in kennis dient te worden gesteld dat conversie zal plaatsvinden naar 27 juni 2000 en dat een eventueel verschil tussen de WEVAB-ondergrond van de woning en de WEVondergrond van de woning in de heffing zal worden betrokken. Voorts is in het besluit vermeld dat onttrekking van de bedrijfswoning bij duurzame zelfbewoning plaatsvindt voor de waarde in het economische verkeer, met inachtneming van die bewoning. Bij vrijwillige overbrenging naar privé brengt dit mee dat m.b.t. de vaststelling van de waarde in bewoonde staat het besluit van 16 mei 2001, CPP2001/1381M, niet van toepassing is maar dat het uitgangspunt “de huurder is koper” naar analogie van toepassing is (ca. 90%). Aangezien er mogelijk aanleiding kan zijn bij de bepaling van de WEV van de woning met ondergrond rekening te houden met de omstandigheid, dat deze is bestemd om te dienen als bedrijfswoning voor het agrarische bedrijf, alsmede om praktische redenen keur ik goed dat de waarde in bewoonde staat wordt gesteld op 80% van de waarde in vrije staat. Bezwaarschriften tegen de op bovenstaande wijze vastgestelde aanslagen worden in behandeling genomen met inachtneming van het gestelde in het besluit van 17 december 1997, AFZ96/3312M. ..... 1) WEVAB = waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming. 2) WEV = waarde in het economische verkeer.
IB 1964 802/11 Volgnr. Hof legt begrip “prijsgeven” niet juist uit Arrest Hoge Raad van 7 december 2001, nr. 36.854, jaar 1996, Bestelnummer: 30573
Belanghebbende (X BV) had eind 1993 een schuld aan Y BV. In de aangiften VpB heeft Y geen vordering op X opgenomen. In 1997 deelt Y per fax aan X mee dat het saldo van hun onderlinge rekening courant nihil bedraagt. Daarop laat X in 1997 haar schuld vrijvallen. In de aangifte VpB doet X een beroep op de vrijstelling wegens kwijtscheldingswinst. In geschil is of de gevraagde vrijstelling inderdaad van toepassing is. Hof Het is zeer onwaarschijnlijk geworden dat de schuld ooit nog geïnd zal worden. De kans dat de schuld niet zal worden voldaan, moet op honderd procent worden geschat. Goed koopmansgebruik, en dan met name het realiteitsbeginsel brengt dan met zich mee dat de schuld gewaardeerd moet worden op nihil. Er zijn geen omstandigheden waaruit blijkt dat Y de vordering op X heeft prijsgegeven. Ook de omstandigheid dat Y geen moeite meer doet om de schuld te innen, leidt nog niet tot de conclusie dat Y de vordering heeft prijsgegeven. De vrijval van de schuld is dus niet vrijgesteld ingevolge art. 8, lid 1 IB (kwijtscheldingswinst). Hoge Raad Het hof heeft geoordeeld dat Y haar vordering niet heeft prijsgegeven. Dit oordeel geeft onvoldoende inzicht in de gevolgde gedachtegang. Als het hof ervan is uitgegaan dat van prijsgeven slechts sprake kan zijn als uitdrukkelijk wordt kwijtgescholden, berust het oordeel op een onjuiste, te beperkte opvatting van het begrip prijsgeven. Als het hof heeft bedoeld dat niet is gebleken dat Y definitief had afgezien van haar pogingen de
INKOMSTENBELASTING
vordering te innen, is het oordeel niet toereikend gemotiveerd. Immers, het hof heeft zelf vastgesteld dat de vordering bij Y niet in de jaarstukken voorkomt en dat de kans dat de schuld niet meer zal worden voldaan, op honderd procent moet worden geschat. Het oordeel van het hof kan niet in stand blijven. Het cassatieberoep van X is gegrond, en de zaak wordt verwezen.
IB 1964 16 Volgnr. 02/12 VpB 8
Afzien pensioenaanspraak na zetelverplaatsing directiepensioenlichaam (taxplanningroute)
Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr. 36.365, jaar 1994, Bestelnummer: 30007
Belanghebbende, X NV, is in 1992 opgericht naar Antilliaans recht. De aandelen in X NV waren in 1994 in het bezit van A, woonachtig in Nederland. Vanaf de oprichtingsdatum tot en met 6 april 1994 was X feitelijk gevestigd in Nederland. X NV heeft onder meer ten doel het sluiten van lijfrenteovereenkomsten en het doen van periodieke uitkeringen ten behoeve van directeur A, zijn echtgenote en zijn bloedverwanten. Op 15 oktober 1992 heeft X NV de pensioenverplichting overgenomen die Y BV jegens A had. De pensioenuitkering zou in 1994 ingaan. Op 6 april 1994 is aan A op diens verzoek eervol ontslag verleend. Per die datum is benoemd tot directrice Z NV, gevestigd op Curaçao. Ook is besloten het kantoor en de onderneming van X NV te vestigen in Willemstad. In mei 1994 komen X NV en A overeen dat laatstgenoemde afziet van zijn pensioenrechten. Twee jaar later wordt de feitelijke leiding van X NV terugverplaatst naar Nederland en wordt A opnieuw directeur. De inspecteur heeft zich bij het vaststellen van de aanslag VpB op het standpunt gesteld dat, nu A zijn pensioenaanspraken heeft prijsgegeven, het bedrag van de pensioenvoorziening (€ 1 039 000) tot de winst moet worden gerekend. In geschil is het antwoord op de vraag of dit standpunt juist is. Het hof concludeerde dat sprake is geweest van een daadwerkelijke verplaatsing van de feitelijke leiding. Het gevolg hiervan is dat X NV heeft opgehouden uit de onderneming in Nederland belastbare winst te genieten. Zij moet dan afrekenen over de voordelen uit onderneming (art. 16 IB jo. art 8 VpB) die niet al via de artt. 9 t/m 15 IB bij haar in aanmerking zijn genomen. Volgens de inspecteur was het op 6 april 1994 al voorzienbaar dat A spoedig zou afzien van zijn pensioenrechten, zodat daarmee bij de waardering van de verplichtingen per die datum rekening moet worden gehouden. Er is volgens de inspecteur sprake van een vrij algemeen bewandelde taxplanningroute. De inspecteur stelde de waarde van de pensioenverplichtingen op maximaal 10% van de voorziening. Het prijsgeven door A van zijn pensioenaanspraken in mei 1994 –twee weken nadat de accountant de eindbalans had opgemaakt– en in november 1994 vormt volgens het hof een omstandigheid die licht kan werpen op de waarde van de pensioenverplichting per 6 april 1994. Verder is het vermoeden gerechtvaardigd dat hier sprake is van een taxplanningroute. Ook is het vermoeden gewettigd dat al op 6 april 1994 bij X NV een zodanige mate van zekerheid bestond dat zij binnen afzienbare tijd zou worden bevrijd van haar pensioenverplichtingen jegens A, dat zij bij de waardering van die verplichting op haar eindbalans per 6 april 1994 daarmee rekening moet houden. Gelet op het taxplanningkarakter van de verplaatsing kwantificeert het hof deze mate van zekerheid op 90%. X NV kan dus 10% van € 1 039 000 op haar eindbalans passiveren als pensioenvoorziening terwijl zij 90% van het bedrag tot haar binnenlandse winst over 1994 moet rekenen. X NV ging in cassatie tegen de waardering van de pensioenverplichting op 6 april 1994. In het bijzonder is in geschil of bij de waardering rekening moest worden gehouden met het voornemen van A om afstand te doen van zijn pensioenrechten. Hoge Raad De vraag is of er voor X NV een voordeel is en zo ja, of dat voordeel kan worden toegerekend aan de periode voor zetelverplaatsing. In dit geval bestaat het voordeel voor X uit het vervallen van de pensioenrechten, waarvan de uitkeringen belast zouden zijn met IB. Een redelijke wetstoepassing leidt
INKOMSTENBELASTING
ertoe dat dit voordeel in beginsel bij de winst moet worden geteld. Deze wetstoepassing doet recht aan de samenhang tussen VpB en IB, en strookt met de zogenoemde kostenarresten. Het hof heeft vastgesteld dat de zetelverplaatsing en het afzien van de pensioenrechten deel uitmaken van een taxplanningroute. De leiding van X is niet alleen verplaatst vanwege de gunstige belastingheffing over normale winsten, maar juist omdat heffing over de vrijval van de pensioenverplichting achterwege zou blijven. Verder heeft het hof vastgesteld dat ten tijde van de zetelverplaatsing, het nagenoeg vaststond dat A zou afzien van zijn pensioenrechten. In het oordeel van het hof ligt besloten dat de handelingen onderdelen vormden van een samenhangend geheel van rechtshandelingen gericht op het vermijden van Nederlandse belastingheffing over de vrijval van de pensioenverplichting. Gelet op deze samenhang is het niet van belang dat A pas van zijn rechten heeft afgezien nadat de feitelijke leiding van X is verplaatst. Bij het waarderen van activa en passiva had X rekening moeten houden met de bestaande verwachting dat A zou afzien van zijn rechten. Daarbij moest worden meegewogen de kans dat het voornemen van A niet tot uitvoering zou komen. Het hof heeft deze kans vastgesteld op 10%. Het restant van het voordeel is toerekenbaar aan de periode vóór de zetelverplaatsing. Op grond van art. 16 IB valt het voordeel voor dat deel in de te belasten winst. Het oordeel van het hof is juist. Het beroep van X is ongegrond. NB: De hofuitspraak is uitgebreid samengevat in Infobulletin 2000/527.
Volgnr. 02/13 IB 1964 35 Aftrek onderhoudskosten werkruimte in eigen woning Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr. 36.464, jaar 1994, Bestelnummer: 30641
In 1993 kocht belanghebbende (A) een woonhuis. A woont daarin en oefent er ook zijn beroep van binnenhuisarchitect uit. In 1994 is hij gestart met een verbouwing van de woning. Hierbij is onder meer aan de achterzijde een stuk bijgebouwd en is de zolderverdieping vergroot. De ruimte op de begane grond is uitgebreid en op de eerste verdieping is werkruimte gecreëerd. In geschil is of en zo ja, in hoeverre, sprake is van uitgaven van onderhoud van het gedeelte van de woning dat niet als eigen woning in gebruik is. Hof A maakt niet aannemelijk dat de verbouwing uitgaven mee bracht die betrekking hadden op onderhoud van het zakelijke gedeelte. De keuken en de woonkamer op de begane grond maken gelet op hun functie deel uit van de eigen woning. Dat die ruimten soms mede voor zakelijke doeleinden worden gebruikt, doet daaraan onvoldoende af. Het hof wil wel aannemen dat in de verbouwingskosten ook onderhoudskosten zijn opgenomen, maar A heeft niet aannemelijk gemaakt dat enig deel van die onderhoudskosten is toe te rekenen aan het zakelijk gedeelte. Hoge Raad Volgens Hoge Raad 24 maart 1976 (BNB 1976/111) is onjuist de opvatting dat buiten het huurwaardeforfait (art. 42a IB) slechts vallen die gedeelten van de woning die uitsluitend voor de onderneming ter beschikking staan. Indien gedeelten van de woning mede voor de onderneming ter beschikking staan, staan deze in zoverre niet ter beschikking van de belastingplichtige en personen die behoren tot zijn huishouden, en behoren deze dus in zoverre niet tot de eigen woning. Het deel van de woning dat voor de onderneming ter beschikking staat, moet worden bepaald op het deel dat de vloeroppervlakte van de zakelijk gebruikte ruimten uitmaakt van het totale vloeroppervlak van de woning. Tot de vloeroppervlakte van de zakelijk gebruikte ruimten wordt gerekend de totale oppervlakte van de ruimten die (nagenoeg) uitsluitend voor de onderneming worden gebruikt. Hiertoe wordt verder gerekend een gedeelte van de oppervlakte van de overige ruimten voorzover die niet (nagenoeg) uitsluitend ter beschikking staan van de belastingplichtige en de personen die behoren tot zijn huishouden. En wel naar rato van het gebruik van deze ruimten –naar tijd en/of naar oppervlakte– voor de onderneming.
INKOMSTENBELASTING
Vervolgens worden ten behoeve van de woning gemaakte onderhoudskosten als volgt behandeld. Wanneer de kosten specifiek betrekking hebben op een bepaalde ruimte, worden deze daaraan toegerekend. Indien dit een ruimte betreft die (nagenoeg) uitsluitend ter beschikking staat van de belastingplichtige en personen die behoren tot zijn huishouden, vallen de daaraan toegerekende kosten weg in het huurwaardeforfait en zijn zij dus niet aftrekbaar. Kosten komen daarentegen wél in aftrek indien het een ruimte betreft die hetzij (nagenoeg) uitsluitend voor de onderneming wordt gebruikt, hetzij mede voor de onderneming wordt gebruikt. In het laatste geval zijn de kosten aftrekbaar naar rato van het eerderbedoelde gebruik van die ruimte –naar tijd en/of naar oppervlakte– voor de onderneming. Kosten die niet specifiek betrekking hebben op een bepaalde ruimte, worden naar rato van het –volgens de eerder weergegeven regels bepaalde– deel dat de vloeroppervlakte van de zakelijk gebruikte ruimten uitmaakt van de totale vloeroppervlakte van de woning dat ter beschikking staat van de onderneming, en zijn dus voor dat gedeelte aftrekbaar. Het hof heeft in de uitspraak niet de hiervóór gegeven maatstaven toegepast. De uitspraak moet dan ook worden vernietigd. De Hoge Raad verwijst de zaak voor een hernieuwd onderzoek in volle omvang. Daarbij wordt opgemerkt dat bij de bepaling van de onderhoudskosten die in dit geval in aftrek komen, moet worden uitgegaan van de oppervlakten van de verschillende ruimten zoals die door de verbouwing totstandgekomen zijn. NB: De lopende procedure Hoge Raad is gepubliceerd in Infobulletin 2001/366.
Volgnr. 02/14 WIR-Knip 1 Inkomstenbelasting. Vennootschapsbelasting. WIR-Knip Besluit van 20 december 2001, nr. CPP2001/3427M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Onder meer bij de aangiften inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting over het belastingjaar 2000 komt het nog regelmatig voor dat belastingplichtigen verzoeken om WIR-premie in aanmerking te nemen. In dit besluit wordt aangegeven hoe de inspecteurs op een dergelijk verzoek moeten reageren. In de Wet van 3 juli 1991, Stb. 356, houdende temporisering van de uitbetaling van investeringsbijdragen en beëindiging op termijn van de verrekening van die bijdragen (Wet WIR-knip) is in artikel 1, derde lid, bepaald dat over jaren na 1999 geen investeringsbijdragen en desinvesteringsbetalingen meer in aanmerking worden genomen. Blijkbaar gaan belastingplichtigen bij een dergelijk verzoek er –ten onrechte– van uit dat ultimo 1999 nog te verrekenen WIR-premie over het belastingjaar 2000 en volgende in aanmerking kan worden genomen of dat door terugwenteling van verliezen geleden na 1999, WIR-premie herleeft. Tijdens de parlementaire behandeling is aan dit onderwerp uitvoerig aandacht besteed en van de zijde van het kabinet het volgende opgemerkt. “Het wetsvoorstel strekt tevens tot beëindiging op termijn van de verrekening van investeringsbijdragen. Over belastingjaren na 1999 zullen investeringsbijdragen op geen enkele wijze meer in aanmerking worden genomen. De WIR-aanspraken zullen dan overigens voor het overgrote deel zijn geëffectueerd. Dit onderdeel van de voorstellen leidt ertoe dat met de afsluiting van de aanslagregeling over het belastingjaar 1999 ook het WIR-tijdperk zal zijn afgesloten.”(MvT, Wet van 3 juli 1991, Stb. 356, Kamerstukken II, 21 842, nr. 3, blz. 6)
INKOMSTENBELASTING
“Louter theoretisch bezien zou door de systematiek van herleefde WIR als gevolg van achterwaartse verliescompensatie WIR-verrekening oneindig kunnen voortduren. Zonder nadere maatregelen zou dan ook het gehele WIR-systeem (administratieve organisatie en financiële verslaglegging) in stand dienen te blijven, zonder dat dit na verloop van tijd nog reële betekenis zou hebben. Wij zijn van oordeel dat het in het belang is van alle betrokkenen dat rond de eeuwwisseling bijna 12 jaren na de op nihil-stelling van de WIR-basispremie, het WIR-tijdperk zal worden afgebouwd. De keuze voor dit tijdstip sluit aan bij de afloop van de normale verrekeningstermijnen van WIR-aanspraken, die acht respectievelijk twaalf jaren bedragen.” (MvA, Wet van 3 juli 1991, Stb. 356, Kamerstukken II, 21 842, nr. 5, blz. 9-10) Op grond van het bovenstaande kan de conclusie niet anders zijn dan dat geen enkele WIR-premie, ook niet een herleefde WIR-premie, in belastingjaren na 1999 in aanmerking kan worden genomen. Evenmin is het mogelijk WIR-premie te laten herleven in belastingjaren na 1999, zodat het (vervolgens) in enig jaar in aanmerking nemen van WIR-premie uit dien hoofde ook niet aan de orde kan komen. In geval van gebroken boekjaren geldt voor onder de inkomstenbelasting vallende belastingplichtigen als laatste boekjaar waarover nog WIR kan worden verrekend, het boekjaar 1998/1999, terwijl dit voor vennootschapsbelastingplichtigen het boekjaar 1999/2000 is. De inspecteurs dienen overeenkomstig dit standpunt te handelen. Nu zich hier geen onbillijkheid van overwegende aard voordoet als is bedoeld in artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, omdat geen sprake is van door de wetgever niet voorziene gevolgen, is er geen aanleiding tot toepassing van de hardheidsclausule.
LOONHEFFING
Volgnr. 02/15 LB 10, 11 en 12 Loonbelasting; diverse onderwerpen Besluit van 21 december 2001, nr. CPP2001/1450M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Inleiding Op het gebied van de loonbelasting/premie volksverzekeringen is mij een aantal vragen voorgelegd. Hierna wordt een overzicht gegeven van de gestelde vragen en de daarop gegeven antwoorden. 1.
Vaste kostenvergoeding vrijwillige brandweer
Vraag In het besluit van 20 december 2000, nr. CPP2000/3063M is een regeling opgenomen die voorziet in de mogelijkheid een belastingvrije vergoeding voor vaste kosten en voor variabele kosten te verstrekken aan de leden van de vrijwillige brandweer. De vergoeding wordt geacht (mede) te dekken autokosten in verband met uitrukken, cursussen etc. Is een onbelaste reiskostenvergoeding mogelijk, naast de belastingvrije vergoeding genoemd in het Besluit? Antwoord Autokosten worden gedekt met het variabele deel van de vergoeding. Als de totale variabele kosten op jaarbasis hoger zijn dan de totale variabele kostenvergoeding is er in beginsel ruimte voor een hogere belastingvrije vergoeding. De variabele kosten mogen in dat geval op declaratiebasis worden vergoed. Uiteraard moet bij de autokosten en eventuele andere reiskosten rekening worden gehouden met de regeling voor reiskosten woning-werk en met het maximumbedrag per kilometer voor het desbetreffende vervoermiddel. 2.
Provisie assurantietussenpersonen e.a.
Vraag Vormen verzekeringsproducten voor de werknemers van assurantietussenpersonen producten uit eigen bedrijf, als bedoeld in artikel 41 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001? Geldt het antwoord op deze vraag ook voor andere branches waarbij de omzet wordt gevormd door van derden ontvangen provisies, zoals bij een reisbureau? Antwoord Voor assurantietussenpersonen is het branche-eigen product niet het verzekeringsproduct, maar de dienst of bemiddeling, waarvoor van derden een provisie wordt ontvangen. Het is in het algemeen niet gebruikelijk dat een bemiddelaar zijn provisie geheel of gedeeltelijk doet toekomen aan de cliënten waarvoor hij bemiddelt. Hierom is het in het algemeen niet mogelijk om de van derden ontvangen provisie op verzekeringsproducten voor de werknemer zelf, onbelast aan de werknemer te verstrekken. Hetzelfde geldt voor andere branches waarbij de bemiddeling ten behoeve van derden het product c.q. de dienst is. 3.
Vergoeding studiekosten
Vraag De werknemers X, Y en Z studeren aan een universiteit. X heeft een prestatiebeurs; zijn werkelijke studiekosten gaan het bedrag van de prestatiebeurs niet te boven.
LOONHEFFING
Y heeft ook een prestatiebeurs; haar werkelijke studiekosten zijn hoger dan het bedrag van de prestatiebeurs. Z had een prestatiebeurs, maar deze is door een onvoldoende voortgang van de studie definitief niet omgezet in een gift. Kan de werkgever vrije vergoedingen betalen ter zake van uitgaven voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning aan X, Y en Z? Antwoord Algemeen Met ingang van 1 januari 2001 is de regeling van artikel 11, eerste lid, onderdeel l (oud) vervallen en vervangen door de regeling van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964. Deze bepaling is door de wetgever als volgt toegelicht: “Een bepaling ter zake van belastingvrije vergoedingen van op de werknemer drukkende uitgaven voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning is opgenomen in artikel 15a, eerste lid, onderdeel h. Met deze terminologie is beoogd aansluiting te houden met de scholingsuitgaven die deels in de plaats treden van het buitengewonelastenregime van artikel 46, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ter zake van uitgaven voor een studie of opleiding voor een beroep.” (MvT, Invoeringswet Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999/00, 26 728, nr. 3, blz. 32.) Gelet hierop is voor de uitleg van het begrip “drukkende uitgaven” mede van belang hetgeen staat vermeld in de artikelen 6.29 en 6.30 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Deze artikelen bevatten specifieke bepalingen die de scholingsuitgaven als het ware bevriezen tot het jaar waarin een prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Werknemer X (studiekosten zijn lager dan het bedrag van de prestatiebeurs) De werkelijke studiekosten kunnen uit de prestatiebeurs worden bestreden. Gelet op hetgeen hiervoor onder Algemeen is vermeld, is er in beginsel geen sprake van op X drukkende uitgaven die voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. Werknemer Y (studiekosten zijn hoger dan het bedrag van de prestatiebeurs) Voorzover de werkelijke studiekosten niet uit de prestatiebeurs kunnen worden bestreden, is sprake van op Y drukkende uitgaven die met inachtneming van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964 voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. De vergoeding moet dan wel worden betaald of onvoorwaardelijk toegekend in het jaar waarin de uitgaven drukken. Indien de vergoeding pas na afloop van dat jaar is toegekend, is deze niet vrij. Dan is op basis van artikel 6.29, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 aftrek voor scholingsuitgaven mogelijk, zodat een vergoeding in een later jaar tot het loon moet worden gerekend (vergelijk HR 24 december 1969, nr. 16 249, BNB 1970/60). Werknemer Z (prestatiebeurs wordt definitief niet omgezet in een gift) Indien de prestatiebeurs definitief niet in een gift wordt omgezet, komt vast te staan dat de studieuitgaven voor rekening van de werknemer zijn gekomen. Een redelijke wetstoepassing brengt mee dat de desbetreffende studie-uitgaven in dat jaar als drukkende uitgaven in aanmerking kunnen worden genomen. Deze kunnen met inachtneming van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964 voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. De vergoeding moet dan wel worden betaald of onvoorwaardelijk toegekend in het jaar waarin de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Indien de vergoeding pas na afloop van dat jaar is toegekend, is deze niet vrij (zie hiervoor bij werknemer Y). 4.
Lunchkostenvergoeding en gelijkheidsbeginsel
Vraag Een werkgever kent enkele werknemers vanaf 2001 een vaste vergoeding toe voor de lunchkosten die zij als ambulante werknemers maken. Door de inspecteur is de besparingswaarde belast als loon. Uit nader onderzoek bleek dat de vergoedingen van de werkelijk gemaakte lunchkosten in 2000 (op declaratiebasis) ruimschoots lager waren dan het bedrag van de vaste vergoeding. Het was niet aannemelijk dat het uitgavenpatroon van de betrokken werknemers sindsdien was gewijzigd. De werkgever was van mening dat op grond van het gelijkheidsbeginsel, aangesloten kon worden bij de vergoedingsbedragen van het “Reisbesluit binnenland” (de vergoedingsregeling voor bepaalde
LOONHEFFING
ambtenaren). Naar aanleiding van deze casus zijn de volgende vragen gesteld. 1. 2. 3.
Waarop zijn de lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland gebaseerd? In hoeverre is een dergelijk systeem aanvaardbaar? Wanneer kan worden aangesloten bij de lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland?
Antwoord Ad 1 De lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland zijn niet gebaseerd op de werkelijk door ambtenaren gemaakte kosten. Het systeem is, voor wat de lunch betreft, gebaseerd op de gemiddelde prijs van een lunch. Het Centraal Bureau voor de Statistiek voert twee keer per jaar een onderzoek uit en enquêteert in dat kader horecagelegenheden. De vergoeding wordt zodanig vastgesteld dat de op dienstreis zijnde ambtenaren met hun vergoeding terecht kunnen in ± 60% van de geënquêteerde horecabedrijven. In het bedrag van de vergoeding is rekening gehouden met een besparing op de normale lunchkosten. Indien de gemiddelde prijs voor een lunch verandert, wijzigt ook de vergoeding. Dit kan gemeten worden aan de hand van een toepasselijk prijsindexcijfer of door opnieuw de gemiddelde prijs van een lunch te berekenen. Ad 2 Het systeem genoemd onder ad 1 is een systeem dat ten grondslag kan liggen aan een vaste lunchkostenvergoeding. Een vaste lunchkostenvergoeding is gebaseerd op artikel 15 onderdeel a (oud: artikel 11, lid 1 onderdeel j) van de Wet op de loonbelasting 1964. Dat artikel biedt de mogelijkheid om niet van de werkelijke kosten uit te gaan, maar van de kosten die de werknemer in redelijkheid geacht wordt te maken. De kostenvergoeding moet namelijk objectief beschouwd in redelijke verhouding staan tot het doel waarvoor zij wordt toegekend. Ik merk op dat een dergelijk systeem niet het enige systeem is om de lunchkostenvergoeding te bepalen. Zo kan de werkgever ook aan de hand van declaraties uit het verleden een lunchkostenvergoeding bepalen. Ad 3 Een werkgever kan in het algemeen wat betreft de hoogte van verblijfkostenvergoedingen aansluiten bij de normen van het Reisbesluit binnenland. Dit is slechts anders indien de desbetreffende werknemers, zoals in het hiervoor opgenomen geval, vanuit kostenoogpunt duidelijk niet in gelijke omstandigheden verkeren als ambtenaren op dienstreis. 5.
Verplichting tot inhouding loonheffing over fooien en dergelijke prestaties
Vraag Een werknemer in de horeca ontvangt een beloning die onder het CAO-niveau ligt. Daarnaast ontvangt hij fooien, die meestal meer bedragen dan het verschil tussen het rechtstreeks van de werkgever genoten loon en het minimumloon volgens de CAO. Is de werkgever verplicht loonheffing in te houden over de fooien? Antwoord Op grond van artikel 12 van de Wet op de loonbelasting 1964 is in artikel 17 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 geregeld dat fooien en dergelijke prestaties van derden geacht worden te zijn genoten tot het bedrag waarvoor zij voor de toepassing van de Coördinatiewet Sociale Verzekering (hierna: CSV) tot het loon behoren. Op basis van artikel 7 CSV is in artikel 3.1 van het zogenoemde Fooienbesluit opgenomen dat de werknemer, in de zin van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca - en aanverwante bedrijf, die van zijn werkgever niet rechtstreeks ten minste het voor hem geldende minimumloon ingevolge de genoemde collectieve arbeidsovereenkomst ontvangt, geacht wordt fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten. Het loon wordt gesteld op het minimumloon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Het meerdere dat de werknemer ontvangt aan fooien behoort niet tot het loon voor de loonheffing maar wordt op basis van artikel 3.81 van de Wet IB 2001 wel tot het loon voor de heffing van de inkomstenbelasting gerekend.
LOONHEFFING
6.
ARBO-verstrekkingen en stoelmassage
Vraag Is er sprake van een vrije ARBO-verstrekking, als bedoeld in artikel 43, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, als werknemers in de gelegenheid worden gesteld om een stoelmassage door een daartoe erkend bedrijf te ondergaan? Bij deze stoelmassage gaat het om drukpuntmassage ter bevordering van de lichamelijke conditie en ter voorkoming van aan het werk gerelateerde ziekten, zoals stress en RSI. Antwoord Een werkgever is op grond van artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Arbeidsomstandighedenwet 1998 gehouden een zo goed mogelijk arbeidsomstandighedenbeleid te voeren, waarbij de gevaren en risico's voor de gezondheid van de werknemer zoveel mogelijk worden beperkt. Tevens moet de werkgever op grond van artikel 4, eerste lid, van de genoemde wet een ziekteverzuimbeleid voeren, waarvan het zoveel mogelijk voorkomen van ziekte van werknemers onderdeel uitmaakt. Het is mogelijk dat een werkgever een ARBO-plan opstelt waarvan de stoelmassage in redelijkheid deel uitmaakt met het oog op het verkleinen van de kans dat werknemers beroepsziekten krijgen als stress, burn-out en RSI. Een ARBO-plan is overigens meer dan het de werknemer alleen maar de gelegenheid bieden van stoelmassage. Voorop staan het door de werkgever zorgen voor een goede werkplek, het geven van goede voorlichting over de noodzaak van het voorkomen van beroepsziekten en het aan de werknemer bieden van voldoende rustmogelijkheden. Uit een dergelijk plan kan logischerwijs voortvloeien dat bij bepaalde werknemers vanwege hun werk stoelmassage nodig, althans gewenst is. Ten opzichte van die werknemers heeft de werkgever vervolgens in feite een arbeidsrechtelijke verplichting tot het verstrekken van stoelmassage. Hieraan is inherent dat de stoelmassage in de werktijd plaatsvindt en dat geen eigen bijdrage van de werknemer wordt gevraagd (overeenkomstig artikel 44 van de Arbeidsomstandighedenwet 1998). Gelet op het voorgaande en op artikel 43, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, is een stoelmassage een vrije verstrekking, indien: a. de werkgever een ARBO-plan heeft; b. de stoelmassage daar in redelijkheid deel van uitmaakt; c. de stoelmassage tijdens werktijd plaatsvindt; d. de werknemer geen eigen bijdrage is verschuldigd; e. er geen sprake is van een aanmerkelijke privé-besparing van de werknemer. Indien niet aan deze voorwaarden is voldaan, behoort, gelet op artikel 13, eerste en derde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, de waarde in het economische verkeer van de stoelmassage, verminderd met een eventuele werknemersbijdrage, tot het loon. 7.
Teruggaaf NS en reiskostenvergoeding
7.1. Vraag Hoe kan de inhoudingsplichtige bij vergoedingen voor regelmatig woon-werkverkeer per openbaar vervoer voldoen aan de administratieplicht als het vervoerbewijs naar NS moet worden meegestuurd bij de aanvraag voor een vertragingsvergoeding? Antwoord Een vergoeding op grond van de NS-regeling “Geld terug bij vertraging” wordt alleen toegekend als het originele vervoerbewijs met de aanvraag wordt meegestuurd. Toezending van het originele vervoerbewijs is niet nodig bij maand- of jaarkaarten. NS brengt de aanvrager schriftelijk op de hoogte van de toekenning van de vertragingsvergoeding. Daarbij stuurt NS het vervoerbewijs niet naar de aanvrager terug, zodat strikt genomen niet kan worden voldaan aan artikel 16a van de Wet op de loonbelasting 1964. In dat artikel is immers bepaald dat de prijs van het vervoerbewijs (ter zake van regelmatig woon-werkverkeer) vrij kan worden vergoed als het vervoerbewijs wordt overhandigd aan de inhoudingsplichtige, waarna deze het vervoerbewijs per werknemer administreert en voor controle beschikbaar houdt. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de administratieplicht van artikel 16a is opgenomen om een eenvoudige controle door de Belastingdienst mogelijk te maken van de vergoedingen voor reizen per openbaar vervoer. De controlemogelijkheid van de Belastingdienst wordt niet nadelig beïnvloed
LOONHEFFING
indien de inhoudingsplichtige in plaats van het originele vervoerbewijs beschikt over een kopie van het vervoerbewijs én over de brief van NS waarin de beslissing over toekenning van de vertragingsvergoeding wordt meegedeeld. Het ontmoet dan ook geen bezwaar als de genoemde bescheiden voor de toepassing van artikel 16a worden gelijkgesteld met het originele vervoerbewijs. 7.2. Vraag Moet de inhoudingsplichtige bij de vergoeding van openbaarvervoerskosten rekening houden met een vergoeding van (een deel van) de kosten die is verleend ingevolge de NS-regeling “Geld terug bij vertraging”? Antwoord Vergoedingen ingevolge de NS-regeling “Geld terug bij vertraging” betreffen bijna altijd slechts een deel van de treinkosten. NS geeft immers pas een volledige vergoeding in de situatie dat de vertraging zowel op de heen- als op de terugreis meer dan 60 minuten beloopt. Mede gelet op de inspanningen van NS om de beloofde punctualiteit waar te maken, zal de uit te keren vertragingsvergoeding veelal slechts een gering deel uitmaken van de totale reiskosten. Voor zoveel nodig keur ik daarom goed dat de inhoudingsplichtige bij de vergoeding van de treinkosten geen rekening hoeft te houden met de door NS toegekende vertragingsvergoeding. Dit betekent dat de inhoudingsplichtige bijvoorbeeld geen wijziging hoeft aan te brengen in de gebruikelijke vergoeding indien sprake is van een vaste vergoeding voor regelmatig woon-werkverkeer met de trein.
Volgnr. 02/16 LB 10 35%-regeling bij volgende werkgever mogelijk Uitspraak Hof Amsterdam E III van 15 oktober 2001, nr. 00/3506, tijdvak 1-3-2000 t/m 31-3-2000, Bestelnummer: 31261
Buitenlander A werkt voor een Stichting. De inspecteur deelt mee dat hij in aanmerking komt voor de 35%-vergoedingsregeling. A wisselt van werkgever en de inspecteur stelt nu dat de regeling niet meer van toepassing is. Dit onder meer gezien onderdeel 3.7 van het Besluit van 20 mei 1995, nr. DB95/119M. Hof De tekst van de 35%-regeling biedt geen aanknopingspunt voor dat standpunt. De voorwaarden voor de regeling moeten aan de desbetreffende categorie werknemers kenbaar zijn. Dit uit die regeling zelf of uit de wet. Er is niet voldaan aan die voorwaarde. Verder zijn niet meer dan drie maanden verstreken tussen de laatste dag van tewerkstelling bij de ene werkgever en de aanvang bij de volgende werkgever. A is dus geen “gewone” in Nederland wonende werknemer. De 35%-regeling is dus nog mogelijk. De staatssecretaris gaat niet in cassatie. Hij merkt het volgende op. Belanghebbende is naar Nederland gekomen en komt in aanmerking voor de 35%-regeling (BNB 1995/243). Hij heeft met zijn werkgever een contract dat afloopt op 31 december 1998. Het Hof acht aannemelijk dat het niet verlengen van dit contract als een verrassing kwam. Vanaf 1 april 1999 is hij bij een andere werkgever werkzaam. Tussen het einde van de tewerkstelling door de oude inhoudingsplichtige en de aanvang van de tewerkstelling door de nieuwe inhoudingsplichtige ligt een periode die niet langer is dan drie maanden. Het hof is van oordeel dat een uitleg van onderdeel 3.7 van de 35%-regeling die aansluit bij de formulering van artikel 9c van het met ingang van 1 januari 2001 geldende Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 redelijk en wenselijk is. De staatssecretaris kan zich verenigen met dit oordeel. NB: De hofuitspraak is gepubliceerd in Infobulletin 2001/1017.
WERKNEMERSVERZEKERINGEN
Volgnr. 02/17 Vo 1408/71 13 Verdrag België Geen premieplicht voor Nederlandse volksverzekeringen bij afzien van salaris Uitspraak Hof Den Bosch E II van 24 oktober 2001, nr. 97/00809, jaar 1994, Bestelnummer: 25574
Belanghebbende A heeft de Nederlandse nationaliteit en woont in België. Hij is als digra in dienst van een hier te lande gevestigde vennootschap holding X BV (verder X BV) en verrichtte werkzaamheden in Nederland. Hij heeft vanaf 1991 afgezien van salaris en genoot in 1994 winst uit aanmerkelijk belang. Hij had in 1994 de beschikking over een personenauto, waarvoor op voet van art. 42 IB een bedrag van € 21 782 is bijgeteld. A stelde dat hij in 1994 voor X BV werkzaamheden in België verrichtte. De inspecteur heeft op verzoek van het hof een onderzoek ingesteld naar de socialeverzekeringspositie van A in België. Het Rijksinstituut voor de Sociale Verzekering der Zelfstandigen te Brussel geeft in augustus 2000 aan dat A niet onderworpen is aan het sociaal instituut der zelfstandigen in België. A heeft geen inkomsten uit andere arbeidsverhoudingen dan die met X BV. Deze BV heeft in 1994 eigen aandelen van A ingekocht. Dit leidde tot inkomsten uit vermogen tot een bedrag van € 3 176 462. De inspecteur heeft A tot het maximumbedrag aangeslagen in de premieheffing voor de volksverzekeringen. In geschil is of A voor de volksverzekeringen verplicht verzekerd is in Nederland. A beroept zich op Hoge Raad 8 juli 1997, nr. 31.540 (Infobulletin 97/466). De Hoge Raad kwam in dat arrest tot de conclusie dat de Nederlandse sociale wetgeving werd aangewezen en belanghebbende tot de kring der verzekerden behoorde. Er bestond echter geen premieplicht. A stelt dat hij is vrijgesteld voor de volksverzekeringen. De inspecteur is van mening dat A door in echte dienstbetrekking verrichte arbeid aan de loonbelasting is onderworpen. Hij is op grond hiervan aan te merken als een verzekerde in de zin van de volksverzekeringen. Subsidiair stelt de inspecteur dat wanneer op grond van de conflictregels de Nederlandse sociale wetgeving van toepassing is, dit zowel betrekking heeft op de uitkeringen als de premieplicht. Dit baseert hij op de bepalingen van Titel II van de EEG Verordening 1408/71 (verder Vo 1408/71) en de arresten van het Hof van Justitie van 18 mei 1995, zaak C 327-92 (Rheinhold en Mahla) en van 24 juni 1975, zaak C-8/75 (Footballclub D'Andlau). De Inspecteur heeft het hof verzocht om prejudiciële vragen te stellen als geen eenduidig antwoord is te geven op de vraag of belanghebbende premieplichtig is. Dit in het belang van de eenvormigheid van het communautaire recht en de discussie omtrent het arrest van 8 juli 1997. Hof Iemand die niet in Nederland woont is verplicht verzekerd voor de volksverzekeringen, als hij in Nederland in dienstbetrekking arbeid verricht en daardoor is onderworpen aan de loonbelasting. Dit is bepaald in art. 6 AOW en de overeenkomstige bepalingen in de overige volksverzekeringswetten. De term dienstbetrekking moet in deze context gezien worden als arbeidsovereenkomst naar burgerlijk recht. Er moet dan volgens art. 1637a BW sprake zijn van loon. Er is niet voldaan aan die voorwaarde. Het feit dat X BV aan A een personenauto ter beschikking heeft gesteld doet daar niet aan af. De forfaitaire regeling van art. 42 IB is niet bepalend voor het begrip loon in art. 1637a BW. Een dergelijk loonbestanddeel is voor de LB vrijgesteld op grond van art. 11a LB. De terbeschikkingstelling van de auto heeft niet tot gevolg dat A onderworpen is aan de LB zoals is vereist in art. 6, lid 1, onderdeel b AOW. Er is verder niet gesteld, noch gebleken dat A verplicht verzekerd is op grond van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1998 (BUB 1989). A is naar nationaal recht niet verplicht verzekerd en derhalve ook niet premieplichtig. De inspecteur beroept zich ook op de voorschriften van internationaal en supranationaal recht. Dit indien nodig in samenhang met de Wet verduidelijking verzekerings- en premieplicht (Stb. 1998, nr. 267) van 29
WERKNEMERSVERZEKERINGEN
april 1998. Die werkt terug tot en met 1 januari 1989. Het gaat in eerste instantie om Titel II van Vo 1408/71). A zou ten gevolge van de aanwijzing van de Nederlandse wetgeving door de Vo 1408/71 als verzekerde en premieplichtige voor de Nederlandse volksverzekeringen moeten worden aangemerkt. De bepalingen knopen uitsluitend aan bij beroepswerkzaamheden van de betrokkene. Daarvan is geen sprake, aangezien A voor zijn werkzaamheden bij X BV noch daarvan, noch van derden enige vergoeding ontvangt (zie ook Hof van Justitie 23 oktober 1986, nr. C-300/84; Van Rosmalen). De vaststaande feiten bieden onvoldoende grondslag om vast te stellen of de Nederlandse of de Belgische wetgeving voordien van toepassing was. Dit kan echter in het midden gelaten worden. Als het de Belgische wetgeving was volgt uit de verklaring van het Rijksinstituut voor de Sociale Verzekering der Zelfstandigen te Brussel dat de toepassing van de sociale wetgeving voor zelfstandigen naar Belgisch nationaal recht inmiddels beëindigd is. Zou de Nederlandse wetgeving door Vo 1408/71 zijn aangewezen voordat A van salaris bij X BV afzag, dan is ook de toepassing daarvan reeds beëindigd. Er is gesteld noch gebleken dat A op enig tijdstip werkzaamheden tegen beloning heeft verricht sinds hij heeft afgezien van salaris. Daarom moet worden aangenomen dat hij sindsdien ook niet uit hoofde van beroepswerkzaamheden volgens een van de bepalingen van Titel II van Vo 1408/71 onderworpen is geweest aan de socialezekerheidswetgeving van enige Lidstaat. Hieruit volgt dat A op grond van art. 13, lid 2, onderdeel f, Vo 1408/71 in samenhang met art. 10ter van de toepassingsverordening 574/72 uitsluitend onderworpen was aan de socialezekerheidswetgeving van zijn woonland België. Het vertoog van de inspecteur wordt verworpen. Nu op A in 1994 op grond van art. 13, lid 2, onderdeel f, Vo 1408/71 de Belgische socialezekerheidswetgeving van toepassing was, brengt de systematiek van Vo 1408/71 mee dat hij onder de personele werkingssfeer daarvan viel. Art. 6 Vo 1408/71 sluit de toepassing van andere socialezekerheidsregelingen die in de verhouding tussen Nederland en België van kracht zijn uit. Het Verdrag tussen Nederland en België van 29 augustus 1947 betreffende de toepassing der wederzijdse wetgeving op het punt der sociale verzekering, Stb 1948 I 220, gewijzigd bij Overeenkomst van 4 november 1957, Tractatenblad 1958, nr. 1 (verder Verdrag) voorziet in aanwijzing van de toepasselijke wetgeving op loonarbeiders en daarmee gelijkgestelden en op zelfstandigen. A kan naar normaal spraakgebruik niet als loonarbeider worden aangemerkt. Er zijn geen aanwijzingen dat de verdragsluitende partijen een andere uitleg van het begrip loonarbeider in dit Verdrag hebben beoogd. Het Verdrag geeft geen definitie van het begrip zelfstandigen, zodat daarvoor naar de nationale wetgeving gekeken moet worden. De digra van een BV kan in het kader van de premieheffing voor de volksverzekeringen naar Nederlands nationaal recht niet als zelfstandige worden aangemerkt. Dit te minder wanneer hij niet tegen beloning werkt. De Nederlandse wetgeving wordt evenmin aangewezen door het Europees verdrag inzake sociale zekerheid van 14 december 1972, Trb. 1976, nr. 158. In dit verband wordt gewezen op het arrest Hoge Raad van 17 april 1996, nr. 258 (FED 1996/686). De Hoge Raad besliste daar in dat de voorschriften uit dit verdrag die bepalen welke wetgeving op loontrekkenden van toepassing is, niet meer voorzien in de aanwijzing van een toepasselijke wetgeving nadat iemands dienstverband is beëindigd. De conclusie is dat A in 1994 niet verplicht verzekerd was voor de Nederlandse volksverzekeringen De staatssecretaris heeft beroep in cassatie ingesteld.
Volgnr. 02/18 Vo 1408/71 13 Wvvp
Belanghebbende is premieplichtig in Nederland Uitspraak Hof Den Haag M I van 13 november 2001, nr. 99/00944, jaar 1995, Bestelnummer: 31487
Belanghebbende A is geboren in 1965 en heeft de Nederlandse nationaliteit. Zij is in 1992 naar België verhuisd. A is advocate en van 1 maart 1989 tot 1 juli 1991 in dienstbetrekking bij advocatenkantoor C te P en Q in Nederland. Zij oefent vanaf 1 juli zelfstandig een praktijk uit in Q. De behaalde resultaten zijn vanaf dat jaar als winst uit onderneming aangegeven voor de inkomstenbelasting in Nederland. De
WERKNEMERSVERZEKERINGEN
praktijk wordt per 1 januari 1994 volkomen onafhankelijk uitgeoefend onder de naam K in een kantoorruimte te Q, die A huurt van een notaris. A oefent haar praktijk uitsluitend in Nederland uit en is niet bevoegd om dat in België te doen. De inspecteur heeft aan A als buitenlands belastingplichtige een aantal (voorlopige) aanslagen opgelegd over de jaren 1993 tot en met 1998. Hij legde tevens aan A als binnenlands belastingplichtige over de jaren 1997 en 1998 voorlopige aanslagen op. Deze laatste zijn uiteindelijk tot nihil verminderd met vermelding dat A daaraan geen rechten kon ontlenen voor definitieve aanslagen. In geschil is of aan A terecht een naheffingsaanslag Nederlandse premie volksverzekeringen is opgelegd. De inspecteur meent van wel. A stelt zich op het standpunt dat bij de Wet verduidelijking verzekeringsen premieplicht (Wet van 29 april 1998, Stb. 1998, 267; verder Wvvp) geen terugwerkende kracht aan de premieplicht had mogen worden verleend. A beroept zich ook op het vertrouwensbeginsel. Hof A is geen ingezetene van Nederland. Zij is voor de toepassing van Vo 1408/71 anders dan in loondienst werkzaam in Nederland. Art. 13, lid 2, onderdeel b Vo 1408/71 bepaalt dat de wetgeving van de lidstaat waar de werkzaamheden worden uitgeoefend van toepassing is. Dat is in dit geval Nederland. De Wvvp behoort tot de Nederlandse wetgeving. De wet trad in werking op 15 mei 1998 en de bepalingen werken terug tot en met 1 januari 1989. A wordt ingevolge deze wet als verzekerde voor de volksverzekeringen aangemerkt. De premies volksverzekeringen konden bij de onderwerpelijke aanslag van A geheven worden. A stelt dat in haar geval wel degelijk sprake is van het verlenen van terugwerkende kracht aan de premieplicht. Dit omdat zij sinds haar verhuizing naar België nooit premies volksverzekeringen heeft betaald. Deze stelling mist feitelijke grondslag. A is in 1992 naar België verhuisd. De door de inspecteur overgelegde bescheiden laten geen andere conclusie toe dan dat A (als buitenlands belastingplichtige) over 1993 tot en met 1994 aanslagen IB/PV zijn opgelegd. De premie volksverzekeringen is hierbij wel degelijk geheven doch vanwege de invorderingsvrijstelling per saldo niet (geheel) betaald. A kan hier niet het vertrouwen aan ontlenen dat van haar geen premie zou worden geheven. A kan ook geen recht ontlenen aan de uitspraken op bezwaar op de voorlopige aanslagen over 1971, 1980 en 1981. De standpunten van de inspecteur worden gevolgd en in de uitspraak is uitdrukkelijk vermeld dat er geen rechten ontleend kunnen worden voor de definitieve aanslag. De uitspraak van de inspecteur wordt bevestigd. NB: Er is op dezelfde datum onder het rolnummer 99/01748 voor het jaar 1997 uitspraak gedaan over het beroep tegen een voorlopige aanslag van dezelfde belanghebbende. Een samenvatting daarvan staat in dit Infobulletin onder volgnummer 2002/3.
VENNOOTSCHAPSBELASTING
Volgnr. 02/19 VpB 2 en 6 Uitbreiding AMB-instellingen. Vrijstelling subjectieve belastingplicht (art. 6 Wet Vpb) Besluit van 20 december 2001, nr. CPP2001/1558M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Dit besluit houdt een intrekking in van het besluit van 1 december 2000, nr. CPP2000/2698M. Laatstbedoeld besluit heeft zijn belang verloren omdat de daarin getroffen regeling per 1 januari 2002 is opgenomen in de Wet Vpb ‘69. In het besluit van 9 april 1999, nr. DB99/1333M (Infobulletin 99/341), herdrukt bij besluit van 1 december 2000, nr. CPP2000/2698M, was een goedkeurende regeling getroffen voor sociaal culturele instellingen die een onderneming drijven en volgens vaste jurisprudentie geen beroep kunnen doen op de vrijstelling voor lichamen waarbij een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat. De regeling hield in dat ook lichamen waarbij een sociaal belang op de voorgrond staat en die hoofdzakelijk met behulp van vrijwilligers inkomsten verkrijgen ten behoeve van een algemeen maatschappelijk of sociaal belang, voor deze vrijstelling in aanmerking kunnen komen. Voor toepassing van deze vrijstelling is voorts vereist dat de instelling voldoet aan de voorwaarden van het Vrijstellingenbesluit vennootschapsbelasting. Deze regeling is met ingang van 1 januari 2002 opgenomen in artikel 6 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Datum inwerkingtreding Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari 2002. Vervallen besluit Het besluit van 1 december 2000, nr. CPPP2000/2698M vervalt per 1 januari 2002.
Volgnr. 02/20 VpB 2, 6 en 9 Vennootschapsbelasting. Beleid omtrent de belastingplicht van lokale omroepen Besluit van 20 december 2001, nr. CPP2001/1551M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Dit besluit is een herziene versie van het besluit van 11 oktober 1994, nr. DB94/12M. Het besluit is herzien in verband met het opnemen van de fictieve kostenregeling in artikel 9 van de Wet Vpb 69 per 1 januari 2002 en bevat overigens geen inhoudelijke wijzigingen. De Organisatie van Lokale Omroepen in Nederland (OLON) heeft in het belang van een meer uniforme benadering van de in Nederland gevestigde lokale omroepen mijn oordeel gevraagd met betrekking tot de eventuele belastingplicht voor de vennootschapsbelasting. Dienaangaande heb ik de OLON als volgt bericht. Ik merk hierbij op dat de uit dit antwoord blijkende benadering ook kan worden gevolgd voor regionale omroepstichtingen. Lokale omroepen hebben veelal de stichtingsvorm. Dit betekent dat zij op grond van artikel 2, eerste lid, letter d, dan wel artikel 4, letter a van de Wet op de
VENNOOTSCHAPSBELASTING
vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) belastingplichtig zijn voor de heffing van de vennootschapsbelasting indien en voor zover zij een onderneming drijven dan wel daarmee overeenkomende activiteiten verrichten waarmee in concurrentie wordt getreden met ondernemingen. De beoordeling van de belastingplicht ex artikel 2 dan wel artikel 4 van de Wet is van sterk feitelijke aard. Om deze reden wens ik die beoordeling in voorkomende gevallen over te laten aan de desbetreffende belastingdiensteenheid. Wel kan worden opgemerkt dat bij die beoordeling onder meer een belangrijke rol zal spelen of ook door middel van reclame- of nevenactiviteiten wordt deelgenomen aan het economische verkeer. Wanneer dat het geval is, zal de desbetreffende lokale omroepstichting in principe voor het geheel belastingplichtig zijn. In het algemeen zullen reclame- en/of nevenactiviteiten namelijk zodanig verweven zijn met de omroepactiviteiten dat voor de vraag welke activiteiten te rekenen zijn tot de onderneming van de omroepinstelling, een gescheiden beoordeling niet aan de orde is. Ik merk hierbij op dat inkomsten uit reclame- en nevenactiviteiten op grond van het bepaalde in de Mediawet moeten worden aangewend voor de verzorging van de overige programma-onderdelen respectievelijk het programma van de instelling. Artikel 6 van de Wet bevat een regeling op grond waarvan lichamen die in het algemeen maatschappelijk belang werkzaam zijn, onder bepaalde voorwaarden subjectief kunnen worden vrijgesteld van vennootschapsbelasting. Wanneer een omroepinstelling aan alle voor die vrijstelling gestelde voorwaarden voldoet, kan zij –in afwijking van het voorgaande– buiten de heffing van de vennootschapsbelasting blijven. De eerste voorwaarde om voor deze vrijstelling in aanmerking te komen is dat bij de lokale omroep “de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat”. In de Mediawet is voor toewijzing van zendtijd bepaald dat de lokale omroep zich blijkens haar statuten in zodanige mate moet richten op de bevrediging van de in haar gebied levende maatschappelijke, culturele, godsdienstige en geestelijke behoeften, dat de instelling geacht kan worden van algemeen nut te zijn. Wanneer de feitelijke werkzaamheden van de desbetreffende stichting in overeenstemming met haar aldus geformuleerde statuten zijn, is naar mijn oordeel voldaan aan het criterium met betrekking tot het vereiste algemeen belang. Een andere aan deze subjectieve vrijstelling verbonden eis is dat, zo er al sprake is van een winststreven, dit van bijkomstige betekenis is. Hierbij merk ik op dat het regelmatig behalen van winst gelijk moet worden gesteld met het streven naar winst. Dat “bijkomstige” karakter van het eventuele winststreven heeft zijn vertaling gevonden in het Vrijstellingenbesluit vennootschapsbelasting (hierna: het besluit). De winst mag (gemiddeld ) per jaar niet meer bedragen dan het in artikel 1, letter a van het besluit vermelde bedrag. Tot slot geldt voor de vrijstelling de eis dat die winst (statutair) uitsluitend kan worden aangewend ten bate van een ingevolge genoemd Vrijstellingenbesluit lichaam of een algemeen maatschappelijk belang. Voor de beoordeling of de winst niet meer bedraagt dan het hiervoor bedoelde, in het Vrijstellingenbesluit vermelde bedrag is nog het volgende van belang. Ingevolge artikel 9, eerste lid, onderdeel j, van de Wet kunnen ter zake van arbeid die in belangrijke mate lager is beloond dan in het economische verkeer gebruikelijk is, fictieve kosten ten laste van de winst worden gebracht. Het in aftrek komende bedrag wordt gesteld op de kosten die aftrekbaar zouden zijn indien de beloning zou plaatsvinden op basis van het minimumloon, verminderd met de werkelijke kosten, tenzij als gevolg van deze aftrek ernstige concurrentieverstoring zou optreden. Op grond van artikel 9, vierde lid, van de Wet worden de in voormeld onderdeel j bedoelde kosten berekend op basis van een hoger loon, voorzover de omroepinstelling aannemelijk maakt dat in het economische verkeer een hoger loon dan het minimumloon gebruikelijk is. Het vijfde lid van genoemd artikel 9 bevat nog enkele beperkingen. In de eerste plaats wordt de aftrek op grond van artikel 9, eerste lid, onderdeel j, slechts in aanmerking genomen voor zover deze meer bedraagt dan de in dat lid bij onderdeel i geregelde aftrek ter zake van uitgaven ten bate van een algemeen maatschappelijk belang en uitkeringen aan (andere) goeddoelinstellingen. Een tweede beperking is dat de aftrek slechts in aanmerking wordt genomen voorzover deze niet leidt tot een negatieve belastbare winst. Voor aftrek van deze fictieve kosten wegens om niet of tegen lager dan normale beloning verrichte arbeid is op grond van het Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971 voorts vereist dat de instelling deze kosten in haar administratie specificeert naar de desbetreffende personen onder
VENNOOTSCHAPSBELASTING
vermelding van hun naam, adres, woonplaats en de daadwerkelijk aan hen verstrekte beloningen. Naarmate lokale omroepen meer met vrijwilligers werken, zal deze regeling voor hen van groter belang kunnen zijn. Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari 2002.
Volgnr. 02/21 VpB 6 Vennootschapsbelasting. Verzorging kinderopvang is behartiging algemeen maatschappelijk belang Besluit van 20 december 2001, nr. CPP2001/1554M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Dit besluit is een herziene versie van het besluit van 11 juni 1997, nr. DB97/1957M. Het besluit is herzien in verband met de wijziging van het Vrijstellingenbesluit vennootschapsbelasting per 1 januari 2002, waarbij de bedragen gelet de geldontwaarding in het tijdvak 1991-2001 zijn verhoogd en tevens zijn omgezet van guldenbedragen in eurobedragen. In mijn Besluit van 16 september 1996, nr. DB96/2433N, is het beleid ten aanzien van de belastingplicht voor de vennootschapsbelasting van instellingen in de kinderopvang uitgedragen en is een soepele behandeling van de belastingjaren tot en met 1995 aangereikt terzake van de Stimuleringsmaatregel 1991-1993 en 1994-1995. Naar aanleiding van dit Besluit is mij de vraag voorgelegd of een lichaam dat zich richt op de verwezenlijking van kinderopvang, met die activiteit een algemeen maatschappelijk belang dient als bedoeld in artikel 6 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (de Wet). Ingevolge artikel 6 van de Wet kunnen worden vrijgesteld van de vennootschapsbelasting lichamen, bij welke de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang op de voorgrond staat en het streven naar winst, hetzij geheel ontbreekt, hetzij van bijkomstige betekenis is. In het Vrijstellingsbesluit vennootschapsbelasting is uitgewerkt wanneer het streven naar winst van bijkomstige betekenis is. De winst is van bijkomstige betekenis als deze in het jaar niet meer bedraagt dan € 7500, dan wel in het jaar en de daaraan voorafgaande 4 jaren tezamen niet meer bedraagt dan € 37 500. Mede gezien het belang dat de overheid stelt in adequate kinderopvangfaciliteiten ben ik van oordeel dat een lichaam dat ten doel heeft, en zich feitelijk richt op, de verzorging van kinderopvang, zich met deze activiteiten richt op de behartiging van een algemeen maatschappelijk belang in de zin van artikel 6 van de Wet. Een dergelijk lichaam is vrijgesteld van de vennootschapsbelasting als ook aan de eisen van het Vrijstellingsbesluit vennootschapsbelasting wordt voldaan. Ik merk ten overvloede op dat één van die eisen luidt, dat winst, zo deze wordt behaald, uitsluitend kan worden aangewend ten bate van een ingevolge dit artikel vrijgesteld lichaam of een algemeen maatschappelijk belang. Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari 2002.
OMZETBELASTING
Volgnr. 02/22 OB 11 Begrip “beheerder” in de zin van art. 11, lid 1, onderdeel i, sub 3 Lopende procedure Hof Den Haag, nr. 01/00640, tijdvak 1-4-2000 t/m 31-5-2000, Bestelnummer: 31446
Belanghebbende X houdt zich bezig met het bekleden van commissariaten en het begeleiden bij vermogensbeheer. Zij heeft tegen vergoeding de taken overgenomen van Stichting administratiekantoor Y. Deze stichting bezit 100% van de aandelen van twaalf BV’s, welke BV’s op hun beurt elk een deelname van ten minste 5% hebben in het geplaatste kapitaal van een Holding BV. De taken van Stichting Y bestaan uit het uitoefenen van alle rechten die verbonden zijn aan de aandelen in de BV’s. De stichting heeft geen personeel in dienst. De taken van de stichting zijn aan belanghebbende X overgedragen op basis van een overeenkomst. Het gaat onder meer om de volgende taken: het bijeen roepen van de jaarvergaderingen en aldaar afleggen van verantwoording voor het gevoerde beleid, en het doen van voorstellen tot uitkering van dividend. X ontvangt haar vergoeding rechtstreeks van de twaalf BV’s. In geschil is of de activiteiten van X delen in de vrijstelling van art. 11, lid 1, onderdeel i, sub 3 OB (volgens deze bepaling is vrijgesteld het beheer van door beleggingsfondsen en beleggingsmaatschappijen ter collectieve belegging bijeengebrachte vermogens). Tussen partijen bestaat overeenstemming dat de bovenbeschreven structuur is aan te merken als een beleggingsstructuur. Ook zijn partijen het eens dat Stichting Y is aan te merken als beheerder in de zin van de Wet Toezicht Beleggingsinstellingen, en daarmee in de zin van de Wet OB. Het geschil spitst zich dus toe op het antwoord op de vraag of X is te kwalificeren als beheerder. Inspecteur X houdt zich slechts bezig met directievoering voor de twaalf BV's, welke activiteiten niet delen in de vrijstelling. Dit blijkt onder meer uit diverse correspondentie. De werkzaamheden worden dus in naam en voor rekening en risico van de twaalf BV's verricht, niet in naam en voor rekening van de stichting. Dit verklaart ook waarom X factureert aan en haar vergoeding ontvangt van de BV's. Overigens is het niet aannemelijk dat een formele beheerder als Stichting Y alle beheersbeslissingen uit handen geeft. Verder verzoekt de inspecteur het hof nader onderzoek in te stellen naar de precieze activiteiten van X. Het verzoek behelst onder meer het overleggen van een aantal overeenkomsten die zijn gesloten tussen X en de stichting, de twaalf BV’s en de Holding BV. X heeft er namelijk voor gekozen om gebruik te maken van haar recht om die contracten niet aan de inspecteur ter beschikking te stellen. Nu X zich beroept op de vrijstelling is het aan haar te bewijzen dat de activiteiten hieronder vallen.
Volgnr. 02/23 Uitv besch OB 11 Berekening aftrekbare voorbelasting naar werkelijk gebruik Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr. 36.859, jaren 1992-1995, Bestelnummer: 25371
Gemeente X exploiteert een sportcentrum dat zij belast huurt. Hierin bevinden zich onder meer een aantal horecagelegenheden (belaste prestaties) en ruimten voor het beoefenen van diverse sporten (vrijgestelde prestaties). X heeft de voorbelasting met betrekking tot de gemengde kosten (huur en energie) afgetrokken op basis van omzetverhoudingen. Het met BTW belaste gedeelte van de behaalde omzet bedroeg ruim 30% van de totaal behaalde omzet. De inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat de aftrekbare voorbelasting moet worden bepaald op basis van de verhouding van de voor belaste prestaties gebruikte vierkante meters ten opzichte van de totale oppervlakte (het werkelijk gebruik). Hij heeft dit aantal vierkante meters per horecagelegenheid uitgerekend, waarbij tevens een deel van de centrale hal en overige ruimten is meegerekend. X heeft de gegevens voor de berekening verstrekt. Aldus is –volgens de inspecteur– van de totale oppervlakte van ruim 30 000 m² een oppervlakte van ruim 2000 m² toe te rekenen aan de belaste activiteiten.
OMZETBELASTING
In geschil is of de aftrek moet plaatsvinden op basis van omzetverhouding of op basis van het werkelijk gebruik. Hof Er is geen reden te twijfelen aan de juistheid van de oppervlakten die de inspecteur hanteert, nu X deze kennelijk heeft aangereikt. Het is aannemelijk dat in het –relatief kleine– deel van het sportcentrum (met een vloeroppervlakte van ongeveer 7% van het totaal) dat wordt gebruikt voor belaste prestaties, in vergelijking met het andere deel een verhoudingsgewijs hoge omzet (meer dan 30% van de totale omzet) wordt gerealiseerd. Dit gelet op de feiten. Het hof wordt hierin gesterkt door de stelling van de inspecteur dat aan de vrijgestelde prestaties (veelal) geen commerciële prijzen ten grondslag liggen, hetgeen wel het geval is bij de belaste prestaties. Verder staat vast dat om het zwembad en de ijsbaan te laten functioneren relatief veel energie nodig is. Op grond van het hiervoor overwogene is het oordeel dat de verhouding van de met de vrijgestelde prestaties enerzijds en met de belaste prestaties anderzijds gerealiseerde omzet, niet overeenkomt met het werkelijke gebruik, als geheel genomen, van het centrum en de geleverde energie. Hieruit volgt dat de voorbelasting moet worden berekend op basis van het werkelijke gebruik. Hoge Raad X betoogt onder meer dat het weliswaar juist is dat voor de belaste prestaties commerciële tarieven worden gehanteerd, maar dat dit nog geen argument is om die belaste prestaties aan vierkante meters toe te rekenen. Het betoog faalt omdat het hof alle argumenten in hun onderlinge verband heeft bezien. Daarnaast betoogt X het volgende. Het hof had moeten eisen dat de inspecteur zou doen blijken dat het werkelijke gebruik niet aansluit bij de omzetverhoudingen. Het heeft echter volstaan met de bevinding dat het werkelijke gebruik een meer voor de hand liggende en betere benadering is. Ook dit betoog treft geen doel. In het laatstvermelde oordeel ligt besloten het oordeel dat gebleken is dat de proratamethode (methode op basis van omzetverhoudingen) in dit geval een van het gebruik afwijkende resultaat oplevert. Hiermee kon het hof volstaan om art. 11, lid 2 Uitv besch OB (methode werkelijk gebruik) toe te passen. NB: De lopende procedure voor de Hoge Raad is gepubliceerd in Infobulletin 2001/559.
MOTORRIJTUIGENBELASTING
Volgnr. 02/24 MRB 1, 69, 78 en 79 Misbruik handelaarskenteken Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr. 36.575, tijdvak 10-1-1997 t/m 9-1-1998, Bestelnummer: 30685
A is houder van een auto die sinds 13 november 1997 is opgenomen in de bedrijfsvoorraad. Op 9 januari 1998 is ambtelijk geconstateerd dat met de auto gebruik werd gemaakt van de openbare weg zonder dat op de auto handelaarskentekenplaten aanwezig waren. Naar aanleiding hiervan heeft de inspecteur een naheffingsaanslag opgelegd over het tijdvak 10 januari 1997 tot en met 9 januari 1998. In geschil is of, en tot welk bedrag de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het hof heeft de aanslag gehandhaafd. Hoge Raad A betoogt dat het enkele niet voeren van de groene platen geen belastbaar feit oplevert. Dit omdat de Regeling kentekens en kentekenplaten volgens haar aanhef niet is gegrond op art. 37 van de Wegenverkeerswet 1994, en dus geen voorwaarden behelst als bedoeld in art. lid 1, lid 2 MRB (laatstgenoemde bepaling luidt –voor zover hier van belang– als volgt: voor motorrijtuigen die behoren tot een bedrijfsvoorraad kan de belasting, onder bij algemeen bestuur te stellen voorwaarden, worden geheven ter zake van de voor die motorrijtuigen opgegeven kentekens als bedoeld in art. 37, lid 3 van de Wegenverkeerswet 1994. In art. 3 Uitv besl MRB is als voorwaarde opgenomen dat de krachtens art. 37, lid 3 en 4 van de Wegenverkeerswet 1994 gestelde voorwaarden voor het gebruik van die motorrijtuigen en de aldaar bedoelde kentekens van toepassing zijn). Het betoog van A faalt. Op het tijdstip van de controle voerde de auto geen handelaarskenteken. Hieruit volgt dat A niet heeft voldaan aan de verplichting die voortvloeit uit art. 44, lid 3 van het Kentekenreglement. Dit voorschrift maakt deel uit van een algemene maatregel van bestuur die in zoverre haar grondslag vindt in art. 37, lid 3 van de Wegenverkeerswet 1994. Door dat voorschrift te overtreden, is niet voldaan aan een in art. 3 Uitv besl MRB neergelegde voorwaarde. Dit brengt mee dat op grond van art. 69 MRB naheffing mogelijk is. Verder betoogt A dat het proces-verbaal van de politie geen bewijs is. Dit omdat zij de bevoegdheden van art. 78 en 79 MRB niet hebben aangewend. A licht dit als volgt toe. Op het moment dat A staande werd gehouden (omdat hij door een rood stoplicht reed) waren de ambtenaren niet bedacht op een mogelijke overtreding van art. 69 MRB. Dit was pas het geval toen zij op het politiebureau waren aangekomen, en toen was de auto dus niet meer beschikbaar voor een visuele controle. Ook is nagelaten om A alsnog te ontbieden om met de auto naar het politiebureau te komen. Het betoog treft geen doel. Het constateren dat handelaarskentekens niet worden gevoerd, kan plaatsvinden zonder dat gebruik is gemaakt van de bevoegdheden, toegekend bij art. 78 en 79 MRB. Ten slotte brengt A naar voren dat voor de toepassing van art. 69 MRB de aanslag beperkt moet blijven tot de periode dat hij daadwerkelijk houder is geweest, te weten vanaf 13 november 1997. Ook dit betoog faalt. Vooropgesteld wordt dat volgens de tekst van dit artikel de na te heffen belasting wordt berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, zonder dat daarop een uitzondering is gemaakt. Dit blijkt ook uit diverse passages in de toelichting bij het wetsvoorstel. Wel is in de Memorie van antwoord bij dit wetsvoorstel opgemerkt dat de termijn van twaalf maanden wordt bekort als blijkt dat over een deel van die periode wel belasting is betaald of het motorrijtuig in andere handen was. Deze opmerking biedt echter geen grond van de wet af te wijken omdat die opmerking niet in de wet is uitgewerkt. De specifieke achtergrond van de handelaarsregeling –kenteken niet gebonden aan een bepaald motorrijtuig– maakt ook begrijpelijk dat de wetgever hier is afgeweken van het systeem in art. 33, 34, 35 en 52 MRB.
BELASTINGENOPMILIEUGRONDSLAG
Volgnr. 02/25 Wbm Europese Commissie keurt regeling REB-glastuinbouw goed Persbericht MvF van 17 december 2001, nr. 01/339, Bestelnummer: 31542
De Europese Commissie heeft dinsdag 11 december een nieuwe regeling goedgekeurd voor het REBtarief voor het gasverbruik van glastuinbouwers. Hierdoor is het glastuinbouwtarief in ieder geval tot en met 2007 goedgekeurd. De Europese Commissie staat geen REB-vrijstelling voor de glastuinbouw meer toe. Een speciale regeling wordt echter wel toegestaan waardoor sinds 2000 een verlaagd tarief bestaat. Vanaf 1 januari 2002 zijn de REB-tarieven als volgt: 05 000 m3 5000 170 000 m3 170 000 - 1 000 000 m3
0,00165 €/m3 0,00077 €/m3 0,00014 €/m3
Indien geen aansluiting voor aardgas aanwezig is gelden de volgende tarieven: halfzware olie per 1000 L 1,7329 € Gasolie per 1000 L 1,7475 € Vloeibaar gemaakt petroleumgas per 1000 KG 2,0671 € Op dit moment wordt wetgeving voorbereid die nodig is om deze tarieven in te voeren. Deze wordt begin 2002 ingediend en werkt terug tot 1 januari 2002. In het akkoord met de Europese Commissie is vastgelegd dat in 2005 het tarief met 10% zal worden verhoogd.
BELASTINGENVANRECHTSVERKEER
Volgnr. 02/26 WBR 2 Geen rechtstreeks risico; geen belaste overdracht Uitspraak Hof Amsterdam M I van 19 september 2001, nr. 00/267, jaar 1999, Bestelnummer: 31459
In 1999 verkrijgt B de economische eigendom van een onroerende zaak. Het eigenaargedeelte van de onroerende zaakbelasting en de overige zakelijke lasten zijn voor rekening van B. Ook neemt hij de zaak in gebruik als woonhuis. Volgens de akte komt de woning geheel voor rekening en risico van de koper (B), maar blijft het risico van teniet gaan, geheel of gedeeltelijk, voor risico van de verkoper. Daartegen moet de verkoper de woning ook verzekeren. De inspecteur heft overdrachtsbelasting, omdat er naar zijn mening sprake is van verkrijging van economische eigendom in de zin van art. 2, lid 2 WBR. In geschil is de toepassing van art. 2, lid 2 WBR. Hof Met “enig risico” in de zin van artikel 2, lid 2 WBR wordt bedoeld “enig rechtstreeks risico”. Uit de akte blijkt niet dat B een zodanig risico heeft verkregen. B heeft een recht op gebruik en bewoning van de zaak. De mogelijkheid dat de zaak door brand tenietgaat en B deze hierdoor niet meer kan gebruiken is niet een rechtstreeks risico van B. De economische eigendomsoverdracht is niet belast.
Volgnr. 02/27 WBR 32 Kapitaalsbelasting. Beleggingsmaatschappijen met veranderlijk kapitaal Besluit van 20 december 2001, nr. CPP2001/3490M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. 1. Inleiding In dit besluit wordt ingegaan op een aantal aspecten die van belang zijn bij de heffing van kapitaalsbelasting bij beleggingsmaatschappijen met veranderlijk kapitaal. Onderdeel 2 betreft het intrekken van twee besluiten inzake de wederverkoop ter beurze door een beleggingsmaatschappij in de zin van artikel 2:76a BW van eerder door haar ter beurze aangekochte eigen aandelen. In onderdeel 3 wordt ingegaan op de positie van niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen. 2. Besluiten van 21 mei 1985, 285-4356 en 29 april 1992, VB92/1004 In het besluit van 21 mei 1985, nr. 285-4356 heb ik een goedkeuring verleend voor de wederverkoop ter beurze door een beleggingsmaatschappij met veranderlijk kapitaal in de zin van artikel 2:76a BW van eerder door haar ter beurze aangekochte eigen aandelen. Deze goedkeuring is in het besluit van 29 april 1992, nr. VB92/1004 uitgebreid tot beleggingsfondsen die, met uitzondering van de NV-vorm, voldoen aan de in artikel 2:76a BW vermelde vereisten. Deze besluiten zijn gepubliceerd naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 4 november 1981, BNB1981/335, waarin de Hoge Raad heeft overwogen, dat, afgezien van uitzonderingsgevallen, “wederverkoop” van tevoren ingekochte eigen aandelen moet worden aangemerkt als bijeenbrengen van kapitaal in de zin van artikel 32, lid 1, WBR. Inmiddels heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 12 maart 1997, BNB1997/200, inzake een beleggingsmaatschappij met veranderlijk kapitaal in de zin van artikel 2:76a BW. geoordeeld dat het in overeenstemming is met de strekking van de kapitaalsbelasting aan te nemen dat door een
BELASTINGENVANRECHTSVERKEER
beleggingsmaatschappij met veranderlijk kapitaal ingekochte aandelen voor de heffing van de kapitaalsbelasting blijven bestaan zolang geen besluit tot intrekking van die aandelen heeft plaatsgevonden, en tot dat tijdstip dan ook weer kunnen worden verkocht zonder dat dit tot heffing aanleiding geeft. In het arrest BNB1997/200 was de belanghebbende een NV. Het was niet aanstonds duidelijk of dit arrest ook van toepassing kon zijn op lichamen, die niet in de NV-vorm worden gedreven. Deze vraag is inmiddels voorgelegd aan de belastingrechter. Het Hof Den Haag heeft geoordeeld over een lichaam dat niet de rechtsvorm heeft van een naamloze vennootschap, terwijl overigens wel aan alle voorwaarden wordt voldaan welke in artikel 2:76a BW zijn gesteld aan een beleggingsmaatschappij met veranderlijk kapitaal. Deze omstandigheid vormt volgens het Hof onvoldoende rechtsgrond om het lichaam voor de heffing van de kapitaalsbelasting anders te behandelen dan een beleggingsmaatschappij met veranderlijk kapitaal als bedoeld in artikel 2:76a BW (Hof ‘s-Gravenhage, 7 juni 2001, nr. 98/5274, V-N 2001/50.20). Tegen deze uitspraak heb ik geen beroep in cassatie ingesteld. De uitkomst van deze uitspraak acht ik redelijk en in overeenstemming met het arrest van 12 maart 1997, BNB1997/200. De besluiten van 21 mei 1985, nr. 285-4356 en 29 april 1992, nr. VB92/1004 hebben hiermee definitief hun belang verloren en worden hierbij ingetrokken. 3. Niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen Een beleggingsmaatschappij met veranderlijk kapitaal, waarvan de participaties niet op de beurs genoteerd zijn, heeft mij verzocht aan te geven of het arrest van 12 maart 1997, BNB 1997/200 of in elk geval het besluit van 29 april 1992, nr. VB92/1004 op haar van toepassing kan zijn. Naar mijn mening is dit niet mogelijk. Het arrest van 12 maart 1997, BNB1997/200 is niet op deze lichamen van toepassing. De overwegingen van de Hoge Raad in dit arrest zien uitdrukkelijk op een ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappij (o.a. rechtsoverweging 3.1). Het belangrijkste verschil tussen ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen en niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen is dat de ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen een emissiepolitiek voeren waarbij aandelen c.q. participaties worden ingekocht en verkocht om de beurskoers van deze aandelen/participaties gelijk te doen zijn aan de intrinsieke waarde. Bij niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen ontbreekt een dergelijke emissiepolitiek en vindt inkoop slechts plaats om het rendement van het aandeel c.q. participatie te doen verzilveren en verkoop om de participant deel te laten nemen in de beleggingsmaatschappij. Voor niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen dient het hiervoorgenoemde arrest van 4 november 1981, BNB1981/335, als uitgangspunt te worden genomen. De hoofdregel is dat bij wederverkoop van ingekochte aandelen/participaties kapitaalsbelasting verschuldigd is. Slechts in uitzonderingsgevallen zal er geen kapitaalsbelasting verschuldigd zijn. Er moet dan sprake zijn van aandelen/participaties die voor dadelijke wederverkoop vatbaar zijn en als voorbijgaande belegging zijn verworven. Ook de besluiten van 21 mei 1985, nr. 285-4356 en 29 april 1992, nr. VB92/1004 zijn niet van toepassing op niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen. In deze besluiten gaat het uitdrukkelijk om ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen. Inmiddels is mij gebleken dat er afspraken zijn gemaakt tussen de Belastingdienst en niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappijen over de toepassing van de besluiten van 21 mei 1985, nr. 2854356 en 29 april 1992, nr. VB92/1004 op deze beleggingsmaatschappijen, die in strijd zijn met de tekst en de bedoeling van deze besluiten. Voor zover de aard van deze afspraken zich hiertegen niet verzet worden deze afspraken met onmiddellijke ingang opgezegd. Voor afspraken die niet met onmiddellijke ingang kunnen worden opgezegd, zal de ter zake bevoegde inspecteur met de niet ter beurze genoteerde beleggingsmaatschappij een nadere termijn overeenkomen na afloop waarvan ook deze afspraken als beëindigd kunnen worden beschouwd.
Volgnr. 02/28 WBR 32 t/m 39
BELASTINGENVANRECHTSVERKEER
Kapitaalsbelasting. Vraag en antwoordbesluit Besluit van 19 december 2001, nr. CPP2001/2503M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Inleiding Vanuit de praktijk zijn enkele vragen gesteld met betrekking tot de kapitaalsbelasting. Deze vragen en de gegeven antwoorden zijn hierna opgenomen. Een eerste serie vragen en antwoorden is gepubliceerd in mijn besluit van 5 april 2001, nr. CPP 2001/101M. Vraag 1. Informele kapitaalstortingen in de kleindochtermaatschappij. Artikel 34, onderdeel d van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR) Een moedermaatschappij stort rechtstreeks vermogen in haar in Nederland gevestigde kleindochtermaatschappij bij wijze van informele kapitaalstorting. De kleindochtermaatschappij wordt belast met kapitaalsbelasting op grond van artikel 34, onderdeel d WBR. Door deze informele kapitaalstorting stijgt bij de dochtermaatschappij(en) de waarde van de deelneming(en) in de (klein)dochtermaatschappij. Deze stijging wordt voor de heffing van de kapitaalsbelasting als informele kapitaalstorting(en) in de dochtermaatschappij(en) aangemerkt. Goedkeuring en delegatie afdoening verzoeken Met toepassing van artikel 63 AWR keur ik goed dat de informele kapitaalstorting in de dochtermaatschappij niet onder de heffing van kapitaalsbelasting valt, indien wordt voldaan aan het vereiste dat het betreft feitelijk rechtstreekse stortingen van vermogen in de kleindochtermaatschappij. Dit zal aan de hand van contracten, bankafschriften enz. aannemelijk moeten worden gemaakt. Aan de goedkeuring worden de volgende voorwaarden verbonden: Het agio dat bij de dochtermaatschappij(en) ontstaat ten gevolge van de rechtstreekse informele kapitaalstorting in de kleindochtermaatschappij wordt niet aangemerkt als belast agio in de zin van artikel 34, onderdeel b, 2e gedeelte WBR. Een eventuele omzetting van het ontstane agio bij de dochtermaatschappij(en) in formeel aandelenkapitaal is in dat geval derhalve belast met kapitaalsbelasting op grond van artikel 34, onderdeel b, WBR. De dochtermaatschappij(en) dien(t)en binnen zes weken na het verlenen van de goedkeuring schriftelijk akkoord te gaan met deze voorwaarde. Met de bovengenoemde situatie wordt gelijkgesteld: • De situatie dat een zustermaatschappij een voordeel doet toekomen aan de dochtermaatschappij van een andere zustermaatschappij, welke situatie gezien wordt als een uitdeling aan de moedermaatschappij gevolgd door een rechtstreekse informele kapitaalstorting door de moedermaatschappij in haar kleindochtermaatschappij. • De situatie dat de moedermaatschappij feitelijk rechtstreeks in haar kleindochtermaatschappij vermogensbestanddelen inbrengt bij wijze van informele kapitaalstorting, waarop een vrijstelling als bedoeld in artikel 37, eerste lid, onderdeel a, WBR, van toepassing is. Laatstbedoelde vrijstelling geldt alleen ten aanzien van de kleindochtermaatschappij. De dochtermaatschappij kan zich hierop niet beroepen. Voor haar geldt dat er geen fusieagio in de zin van het besluit van 12 november 1993, nr. VB93/3216 (V-N 1993/61.26) ontstaat. Ook in deze gevallen dient de dochtermaatschappij de bovengenoemde voorwaarden te aanvaarden. Belastingplichtigen kunnen een verzoek om toepassing van deze goedkeuring bij de inspecteur indienen. Ik verleen de inspecteur toestemming om namens mij het verzoek af te handelen. Ik merk nog op dat in de situatie dat een moedermaatschappij bij wijze van informele kapitaalstorting rechtstreeks vermogen inbrengt in haar niet in Nederland gevestigde kleindochtermaatschappij, ik het standpunt inneem dat ten minste (één van) de informele kapitaalstorting (en) bij de dochtermaatschappij(en) belast is met kapitaalsbelasting. Voor dit standpunt verwijs ik naar de thans bij de Hoge Raad lopende procedure opgenomen in het Infobulletin, nummer 2001/734.
BELASTINGENVANRECHTSVERKEER
Vraag 2. Een middellijk aandelenbelang telt niet mee voor het 75% criterium van artikel 37, eerste lid, onderdeel a juncto artikel 37, tweede lid, onderdeel a WBR Tellen de aandelen BV X die een moedermaatschappij middellijk houdt via haar dochtermaatschappij waarvan zij alle aandelen heeft, mee voor het 75% criterium in het kader van een aandelenfusie op grond van artikel 37, tweede lid, onderdeel a WBR? Antwoord Neen. Alleen de aandelen die het lichaam rechtstreeks in een ander lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal houdt, tellen mee voor het 75% criterium van artikel 37, tweede lid, onderdeel a WBR. Toelichting Een moedermaatschappij houdt alle aandelen in een dochtermaatschappij. De dochtermaatschappij houdt een aandelenbelang van 50% in BV X. De moedermaatschappij verwerft van een derde de overige 50% van de aandelen BV X tegen uitgifte van eigen aandelen aan de derde. De moedermaatschappij kan voor de verkrijging van de overige 50% aandelen BV X geen beroep doen op de aandelenfusievrijstelling van artikel 37, tweede lid, onderdeel a WBR. De moedermaatschappij verwerft immers niet rechtstreeks 75% van de aandelen in een ander zodanig lichaam, noch breidt zij haar onmiddellijke bezit van 75% van de aandelen in een ander zodanig lichaam uit. Vraag 3. Kan een 99% aandelenpakket een zelfstandig onderdeel van een onderneming zijn in de zin van artikel 37, eerste lid, onderdeel a juncto artikel 37, tweede lid, onderdeel b WBR? Is de verwerving van een 99% aandelenpakket tegen toekenning van eigen aandelen vrijgesteld van kapitaalsbelasting op grond van artikel 37, tweede lid, onderdeel b WBR? Antwoord Goedgekeurd wordt dat een 99% aandelenpakket voor de toepassing van artikel 37, tweede lid, onderdeel b WBR als een zelfstandig onderdeel van een onderneming wordt aangemerkt, indien wordt voldaan aan de volgende cumulatieve voorwaarden: 1.
De civielrechtelijke bepalingen van het land waar het lichaam is opgericht vereisen dat het lichaam minimaal twee aandeelhouders heeft wil het lichaam volgens het civiele recht van het desbetreffende land in aanmerking komen voor de beoogde rechtsgevolgen bij de gekozen rechtsvorm.
2.
Niet meer dan volgens de regels van het desbetreffende land vereiste minimum aantal aandelen mogen achterblijven bij de overige aandeelhouder(s).
3.
Het ingebrachte belang mag niet minder dan 99% van het vennootschappelijk kapitaal vertegenwoordigen.
4.
De civielrechtelijke regels dienen aannemelijk te worden gemaakt.
5.
Dit 99% aandelenpakket dient te voldoen aan de voorwaarde uit het besluit van 4 augustus 1997, nr. VB95/321 (Infobulletin 1997/487, V-N 1997, blz. 2992, punt 19).
Voorbeelden: 1.
De civielrechtelijke regels van een land bepalen dat een lichaam ten minste drie aandeelhouders moet hebben, die minimaal een aandeel moeten bezitten. Het lichaam heeft in totaal 1.000 uitgegeven aandelen. Twee aandeelhouders hebben elk vijf aandelen. Een aandeelhouder heeft 990 aandelen. Hij brengt een belang in van ten minste 99%. Het volgens het desbetreffende land vereiste minimum aantal aandelen bij de overige aandeelhouders bedraagt echter twee. De vennootschap dient dus een belang van 99,8% te verwerven om in aanmerking te komen voor de vrijstelling van artikel 37, tweede lid, onderdeel b WBR.
2.
De civielrechtelijke regels van een land bepalen dat een lichaam ten minste drie aandeelhouders moet hebben. Het lichaam heeft in totaal 100 uitgegeven aandelen. Twee aandeelhouders hebben elk één aandeel. Een aandeelhouder heeft 98 aandelen. Hij brengt een belang in van slechts 98%. De vennootschap kan niet in aanmerking komen voor de vrijstelling van artikel 37, tweede lid,
BELASTINGENVANRECHTSVERKEER
onderdeel b WBR. Vraag 4. Betekenis van “belast” in artikel 34, onderdeel b WBR Op grond van artikel 34, onderdeel b WBR wordt onder het bijeenbrengen van kapitaal begrepen het toekennen van of bijschrijven op aandelen zonder storting, voor zover het bedrag waarvoor de toekenning of de bijschrijving plaatsvindt, niet reeds in een van de lidstaten van de Europese Unie met een kapitaalsbelasting was belast. De vraag is gerezen wat de betekenis is van het woord “belast”: is dat “verschuldigd” of “verschuldigd en voldaan”? Antwoord Onder “belast” in artikel 34, onderdeel b WBR moet worden verstaan “verschuldigd en voldaan”. Beschouwing BV X verkrijgt middels aandelenruil 87% van de aandelen BV Y. Zij verkrijgt hiervoor de vrijstelling van artikel 37, tweede lid, onderdeel a WBR. Binnen de sanctietermijn van artikel 14 Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer daalt het bezit van BV X in BV Y door inkoop onder de 75%. Er wordt echter geen kapitaalsbelasting voldaan als gevolg van dit feit. De termijn voor het opleggen van een naheffingsaanslag is inmiddels verstreken. Daarna wordt een deel van het bij de aandelenfusie ontstane agio omgezet in aandelenkapitaal, hierover is kapitaalsbelasting verschuldigd. BV X doet tevergeefs een beroep op het besluit van 12 november 1993, VB93/3216 (V-N 1993/61.26), hetwelk de mogelijkheid biedt om na een vrijgestelde fusie de daarbij ontstane agio vrij van heffing van kapitaalsbelasting om te zetten in kapitaal. De vrijstelling is aan de fusie komen te ontvallen door de inkoop en tevens is er terzake van de inkoop geen kapitaalsbelasting afgedragen. Vraag 5. Afsplitsing van de onderneming van een coöperatie. Artikel 32, eerste lid WBR en artikel 37, tweede lid, onderdeel d WBR Kan met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hardheidsclausule) de afsplitsing van de onderneming van de coöperatie worden vrijgesteld van de heffing van kapitaalsbelasting? Antwoord Neen. Een tegemoetkoming op grond van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan slechts worden verleend bij onbillijkheden van overwegende aard. Blijkens de geschiedenis van de totstandkoming van deze bepaling doen deze zich slechts voor indien onverkorte toepassing van de wettelijke bepalingen zou leiden tot door de wetgever niet bedoelde gevolgen. In deze situatie is hiervan geen sprake. Toelichting Een coöperatie wenst haar onderneming af te splitsen naar een bij die splitsing op te richten besloten vennootschap. Op grond van artikel 32, eerste lid WBR is de BV kapitaalsbelasting verschuldigd in verband met het bijeenbrengen van in aandelen verdeeld kapitaal. De vrijstelling van artikel 37, tweede lid, onderdeel d WBR kan niet worden toegepast, omdat de coöperatie niet kan worden aangemerkt als een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal. Ingevolge artikel 3, tweede lid, artikel 4 en artikel 7, eerste lid van de Richtlijn van de Raad voor de Europese Gemeenschappen van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal, nr. 69/335/EEG, zoals gewijzigd op 9 april 1973, 7 november 1974 en 10 juni 1985 (hierna: de richtlijn) heeft de wetgever bij de implementatie van deze richtlijn beoogd aan de heffing van kapitaalsbelasting te onderwerpen de situatie dat een lichaam met een niet in aandelen verdeeld kapitaal zijn onderneming overdraagt, omzet of afsplitst aan/in een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal. Dit wordt bevestigd door de Hoge Raad in zijn arresten van 28 april 1993, nr. 28.773 (BNB1993/217) en 8 maart 1995, nr. 30.262 (BNB 1995/123). Hieraan doet niet af dat bij de overdracht van het gehele vermogen, dan wel de gehele onderneming of een zelfstandig onderdeel daarvan (met inbegrip van de aangegroeide reserves) door een BV wel een vrijstelling van toepassing is. Deze gevolgen zijn inherent aan het systeem dat volgt uit de richtlijn en de WBR dat bij sfeerovergang van een onderneming van een lichaam met een niet in aandelen verdeeld kapitaal naar een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal kapitaalsbelasting is verschuldigd naar
BELASTINGENVANRECHTSVERKEER
de waarde in het economische verkeer. Een beroep op het besluit van 9 augustus 1991, nr. VB91/1635 (Infobulletin 1991/542) sorteert geen effect. Dit besluit betreft het in aanmerking nemen van een coöperatie met alle rechtspersonen, waarvan zij houdstermaatschappij is, als tot een, fictief, concern behorende vennootschappen. In dit besluit is een goedkeuring voor de heffing van overdrachtsbelasting opgenomen. Deze goedkeuring is niet relevant voor de heffing van kapitaalsbelasting.
SUCCESSIEWET
Volgnr. 02/29 SW 1 Vermindering successierecht voor ex-echtgenoot Uitspraak Hof Arnhem M I van 24 oktober 2001, nr. 99/01489, jaar 1997, Bestelnummer: 31475
Belanghebbende B was in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met A. Zij scheiden in 1988. B wordt overbedeeld bij het verdelen van de gemeenschap. De onderbedelingsvordering van A op B vervalt door het echtscheidingsconvenant bij het overlijden van A. Zij wijzigen het convenant in 1989. De oude tekst wordt vervangen door: “de Resolutie van 29 november 1978, nr. 278-21557 (WPNR 5463) zal van kracht zijn op schenkingen en/of verkrijgingen krachtens erfrecht van A naar B of omgekeerd”. Ex-echtgenoten kunnen volgens de resolutie een tegemoetkoming in het successierecht krijgen. Dit alleen als een (fictieve) erfrechtelijke verkrijging verband houdt met afspraken die bij de echtscheidingsregeling zijn gemaakt. A overlijdt in 1997. B is haar enig erfgenaam. In geschil is of B zich met succes kan beroepen op de Resolutie van 29 november 1978. Hof De resolutie is van toepassing. Die heeft niet alleen betrekking op erfrechtelijke verkrijgingen betreffende onderbedelingsvorderingen. Zij is ook toepasbaar op andere erfrechtelijke verkrijgingen verband houdend met de echtscheiding. Het aanvullende convenant is dan ook een afspraak krachtens de echtscheidingsregeling. De verkrijging van B houdt hiermee verband. De bedoeling van partijen blijkt uit een brief van vóór de echtscheiding. Het vermogen van A moet tegen een zo laag mogelijke heffing aan B verblijven. Hieraan doet niet af dat in het eerste convenant alleen de gevolgen van de onderbedelingsvordering zijn geregeld. Er bestond voor hen geen reden een testament te maken, omdat zij geen kinderen hadden. A heeft verder praktisch meteen na ondertekening van het aanvullende convenant B tot haar enig erfgenaam benoemd. De erfrechtelijke verkrijging houdt dus verband met afspraken gemaakt in het kader van een echtscheidingsregeling.
Volgnr. 02/30 SW 24 WBR 13 Geen vermindering van schenkingsrecht met overdrachtsbelasting Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr. 36.617, jaar 1996, Bestelnummer: 30251
De vader van A heeft in 1996 een onroerende zaak verkregen en daar overdrachtsbelasting over betaald. A verkrijgt minder dan zes maanden daarna voor dezelfde koopsom deze zaak van vader. Over die verkrijging is op grond van art. 13 WBR geen overdrachtsbelasting verschuldigd. Vader scheldt het bedrag van de koopsom kwijt. A wil op grond van art. 24, lid 5 SW het recht van schenking dat hij is verschuldigd verminderen met de overdrachtsbelasting die zou zijn verschuldigd over de koopsom van de zaak. In geschil is de toepassing van art. 24, lid 5 SW. Hoge Raad De aankoop, doorverkoop en schenking kunnen niet als één geheel worden beschouwd. Dit ook als zij als een samenstel van rechtshandelingen wordt aangemerkt. Er is geen als één geheel te beschouwen samenstel van rechtshandelingen bij schenking aan een wederpartij die geen partij is bij de rechtshandeling waarover overdrachtsbelasting is verschuldigd. Zie in dit verband ook Hoge Raad 6 december 1995, nr. 30.403 (Infobulletin 95/1062). Het schenkingsrecht wordt niet verminderd met overdrachtsbelasting.
SUCCESSIEWET
Volgnr. 02/31 Leidraad SW 1956
Intrekking Leidraad Successiewet 1956 Besluit van 11 december 2001, nr. CPP2001/3466M
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
SUCCESSIEWET
Inleiding Bij beschikking van 3 december 1956, nr. C6/12705, heeft de Minister van Financiën in de Leidraad Successiewet 1956 (hierna de Leidraad) aanwijzingen gegeven omtrent de toepassing van de Successiewet 1956 en van de op die wet gegronde voorschriften. De Leidraad gaf een voor dat moment uitgebreid overzicht van de veranderingen in wetgeving, met name ten opzichte van de Successiewet 1859, en de uitvoeringspraktijk. In de loop der jaren zijn meerdere veranderingen doorgevoerd in de Successiewet 1956, de directe belastingen, het civiele recht, het formele- en bestuursrecht en de organisatie van de Belastingdienst. Ook heeft, zoals verwacht, de rechtsontwikkeling zijn invloed gehad. Hierdoor heeft de Leidraad meer en meer het karakter heeft gekregen van een historische beschouwing en heeft aan actuele waarde ingeboet. In het kader van de huidige wetgeving, de voorgenomen wijzigingen in de belastingwetgeving per 1 januari 2002, en het vervangen van de gulden door de euro, zou de verouderde tekst van de Leidraad tot misverstanden kunnen leiden. Algehele aanpassing of modernisering van de Leidraad op dit moment ligt niet voor de hand, gezien de aanzetten die zijn gegeven om te komen tot een gefaseerde herziening en modernisering van de Successiewet 1956. Evenmin ligt gezien vorenstaande de enkele aanpassing van de in de Leidraad genoemde guldenbedragen aan de eurobedragen voor de hand; dit zou juist tot misverstanden aanleiding geven.
SUCCESSIEWET
Intrekking Leidraad Bovenstaande geeft mij aanleiding om de Leidraad in te trekken. Met deze intrekking wordt niet beoogd om te komen tot een verandering in de uitvoeringspraktijk zoals die op dit moment op basis van de nu geldende wet- en regelgeving plaatsvindt. Om die reden zal ik, mede tegen de achtergrond van de uitvoering van de toegezegde gefaseerde herziening van de Successiewet, overgaan tot de publicatie van tegemoetkomend beleid, dat in de Leidraad was opgenomen en dat ook onder de huidige stand van de wet- en regelgeving en de jurisprudentie nog gelding heeft.
SUCCESSIEWET
Inwerkingtreding De Leidraad wordt ingetrokken met ingang van 1 januari 2002.
INVORDERINGSWET
Volgnr. 02/32 Inv 25 en 26 Uitv reg Inv 19a en 22a Leidraad Invordering 1990 25 en 26
Minnelijke schuldsanering natuurlijke personen Besluit van 12 december 2001, nr. DGB2001/1499M
Directoraat-Generaal Belastingdienst, Team particulieren en formeel recht De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
INVORDERINGSWET
Algemeen Per 1 december 1998 is de Wet Schuldsanering Natuurlijke Personen (Wsnp) in werking getreden. Deze wet, die is ondergebracht in titel III van de Faillissementswet, heeft als hoofddoel het in het leven roepen van een regeling waarmee kan worden tegengegaan dat een natuurlijke persoon die in een problematische financiële situatie is terechtgekomen tot in lengte van jaren met zijn schulden wordt achtervolgd. Als uitgangspunt bij de verwezenlijking van dit doel geldt dat bevrediging van schuldeisers geen voorwaarde kan zijn voor het bieden van uitzicht aan een natuurlijke persoon om als het ware weer met een schone lei verder te kunnen gaan. Een belangrijk nevendoel van de wet is dat door het bestaan van een wettelijke schuldsaneringsregeling de bereidheid van schuldeisers tot het treffen van regelingen in onderling overleg of tot het aangaan van een minnelijk akkoord met de schuldenaar wordt bevorderd. Van het bestaan van een wettelijke schuldsaneringsregeling moet in dat opzicht een stimulerende werking uitgaan. De bestaande praktijk van hulp en dienstverlening door instellingen als gemeentelijke sociale diensten, Gemeentelijke Kredietbanken en particuliere instellingen worden door de voorgestelde schuldsaneringsregeling niet doorkruist of bemoeilijkt. In het kwijtscheldingsbeleid is destijds op het hiervoor genoemde nevendoel (stok achter de deur voor schuldeisers) ingespeeld door het in de Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990 opnemen van de artikelen 19a en 22a. Daarmee is de mogelijkheid tot kwijtschelding van belastingschulden aanmerkelijk verruimd voor personen op wie de wettelijke schuldsaneringsregeling van toepassing is verklaard (gerechtelijke akkoorden) alsmede voor personen die in aanmerking komen voor de wettelijke schuldsaneringsregeling maar die hun schuldeisers –als het ware vooruitlopend daarop– een akkoord aanbieden (buitengerechtelijk akkoord). De genoemde regeling biedt met name soulaas aan natuurlijke personen die in staat zijn hun schuldeisers een akkoord aan te bieden tegen finale kwijting. Daartoe is veelal een vorm van voorfinanciering vereist. In de praktijk blijkt echter in een groot aantal gevallen dat kredietinstellingen niet bereid zijn deze groep van schuldenaren de daartoe benodigde middelen te verstrekken. Geconstateerd is dan ook dat het thans geldende fiscale beleid dat erop gericht is te voorkomen dat schuldenaren onnodig de wettelijke schuldsaneringsregeling “in worden gedreven”, voor deze schuldenaren in zekere zin tekort schiet.
INVORDERINGSWET
Minnelijk schuldsaneringsplan In verband met het voorgaande wordt met ingang van 1 januari 2002 in de Leidraad Invordering 1990 een regeling geïntroduceerd waardoor schuldenaren die niet in de gelegenheid zijn hun schuldeisers een akkoord aan te bieden en die zich onder begeleiding stellen van een schuldhulpverlener die lid of geassocieerd lid is van de Nederlandse Vereniging van Volkskrediet uitzicht wordt geboden op een schone lei. Aan deze regeling is voorshands vormgegeven door aanvulling van het uitstelbeleid. In afwijking van het geldende uitstelbeleid, dat uitgaat van een uitsteltermijn voor particulieren van ten hoogste twaalf maanden, kan aan de betreffende belastingschuldigen onder de in de Leidraad Invordering 1990 gestelde voorwaarden uitstel van betaling worden verleend voor een periode van drie jaar. Aan het eind van die periode zal kwijtschelding worden verleend op de voet van artikel 19a Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990. Het daartoe te sluiten akkoord zal daarbij worden gefinancierd uit het door de schuldhulpverlener gedurende de looptijd van het uitstel gevormde fonds.
INVORDERINGSWET
Wijzigingen in het uitstelbeleid per 1 januari 2002 Aan artikel 25 Leidraad Invordering 1990 zal per 1 januari 2002 de volgende paragraaf worden toegevoegd. § 13A. Uitstel van betaling gedurende de periode van schuldbemiddeling Uitstel voor een periode van 36 maanden
1. De ontvanger verleent uitstel van betaling voor een periode van maximaal 36 maanden gedurende de periode van schuldbemiddeling indien: a. een overeenkomst van schuldbemiddeling in de zin van de Gedragscode Schuldregeling van de Nederlandse Vereniging van Volkskrediet tot stand is gekomen; b. de schuldhulpverlener lid of geassocieerd lid is van de Nederlandse Vereniging voor Volkskrediet; c. de schuldbemiddeling betrekking heeft op natuurlijke personen, niet zijnde ondernemers; d. redelijkerwijs mag worden aangenomen dat de belastingschuldige, afgezien van de daarvoor te vervullen formaliteiten, in aanmerking zou komen voor de wettelijke schuldsaneringsregeling natuurlijke personen; e. bij het eind van de schuldhulpbemiddeling een betaling zal worden verricht van ten minste dezelfde omvang als kan worden verkregen indien in het kader van een wettelijke schuldsanering in rechte een saneringsplan zou worden vastgesteld. In dit verband wordt opgemerkt dat tussentijdse betalingen gedurende het uitstel zoveel als mogelijk is dienen te worden voorkomen, tenzij sprake is van substantiële bedragen. Met betrekking tot de voorwaarde onder c wordt opgemerkt dat de betreffende regeling ook van toepassing is op een natuurlijk persoon die zijn bedrijf of zelfstandige beroepsuitoefening heeft gestaakt en aannemelijk is dat die belastingschuldige in de toekomst geen bedrijf of niet zelfstandig een beroep meer zal uitoefenen. Voorts wordt opgemerkt dat, gelet op de onder d gestelde voorwaarde, nu de wettelijke schuldsaneringsregeling ook betrekking kan hebben op belastingaanslagen, waarvan in beginsel geen kwijtschelding wordt verleend, zoals belastingaanslagen motorrijtuigenbelasting, de onderhavige regeling ook van toepassing is op die belastingaanslagen. Met andere woorden ook voor belastingaanslagen waarvan in beginsel geen kwijtschelding wordt verleend, kan in dit kader gedurende 36 maanden uitstel van betaling worden verleend. In dit verband wordt verwezen naar art. 26, § 2a, lid 14, van deze leidraad. De belastingaanslagen die in de uitstelregeling kunnen worden opgenomen zijn de aanslagen die betrekking hebben op de (materieel) verschuldigde belasting tot aan het moment van het verzoek tot schuldhulpbemiddeling. Zodra de ontvanger door een schuldhulpverlener schriftelijk op de hoogte is gesteld van het verzoek tot schuldbemiddeling in de zin van dit lid, worden, gedurende de behandeling van dat verzoek door die hulpverlener, geen dwanginvorderingsmaatregelen genomen en worden lopende invorderingsmaatregelen zo nodig, in overleg met de schuldhulpverlener, opgeschort. Eventuele gelegde beslagen vervallen zodra het voormelde uitstel is verleend. Gedurende het uitstel is verrekening mogelijk van belastingaanslagen waarvoor uitstel van betaling is verleend met teruggaven die betrekking hebben op belasting die (materieel) is ontstaan tot aan de dag waarop de schriftelijke mededeling van schuldhulpbemiddeling is ontvangen.
INVORDERINGSWET
Als sprake is van een verleend uitstel van betaling in het kader van een schuldhulpbemiddeling handelt de ontvanger in voorkomende gevallen gedurende de periode van uitstel als ware sprake van een wettelijke schuldsaneringsregeling. De ontvanger trekt het uitstel in indien:
• • • •
de schuldbemiddeling wordt beëindigd; de schuldenaar nieuw opkomende belastingschulden, die (materieel) betrekking hebben op belasting verschuldigd na het verzoek tot schuldbemiddeling, onbetaald laat; de schuldenaar overigens zijn lopende fiscale verplichtingen niet nakomt; of de schuldenaar tracht zijn schuldeisers te benadelen.
Indien de ontvanger uitstel van betaling heeft verleend voor de periode van de schuldbemiddeling op grond van dit lid wordt de kennisgeving van de schuldhulpverlener na afloop van die schuldbemiddeling aangemerkt als het aanbieden van een buitengerechtelijk akkoord in de zin van artikel 19a van de regeling. Zie in dit verband artikel 26, § 2a, lid 16a, van deze leidraad.
INVORDERINGSWET
Wijzigingen in het kwijtscheldingsbeleid per 1 januari 2002 Na artikel 26, § 2a, lid 16, wordt per 1 januari 2002 een nieuw lid ingevoegd, dat komt te luiden: Gevolgen schuldbemiddeling
16a. Indien de ontvanger uitstel van betaling heeft verleend voor de periode van de schuldbemiddeling in de zin van artikel 25, § 13A, van deze leidraad, wordt de kennisgeving van de schuldhulpverlener na afloop van die schuldbemiddeling aangemerkt als het aanbieden van een buitengerechtelijk akkoord in de zin van artikel 19a van de regeling. Dit akkoord is voor inwilliging vatbaar indien is gebleken dat: • de schuldenaar aan zijn verplichtingen voortvloeiend uit de overeenkomst van schuldbemiddeling heeft voldaan; • aan de in artikel 19a van de regeling gestelde voorwaarden is voldaan. In dit verband worden betalingen die hebben plaatsgevonden nadat de schriftelijke mededeling van schuldhulpbemiddeling is ontvangen, geacht onderdeel uit te maken van het te ontvangen deel van de belastingschuld of de belastingschulden. Verrekening van teruggaven maken geen deel uit van het te ontvangen deel van de belastingschuld of de belastingschulden.
INVORDERINGSWET
Bijlage
INVORDERINGSWET
INVORDERINGSWET
Tekst Gedragscode Schuldregeling NVVK 1.
In de Gedragscode Schuldregeling van de Nederlandse Vereniging voor Volkskrediet (NVVK) wordt verstaan onder: Problematische schuldsituatie: de situatie waarin van een natuurlijke persoon redelijkerwijs is te voorzien dat hij niet zal kunnen voortgaan met het betalen van zijn schulden of waarin hij heeft opgehouden te betalen, bepaald op basis van de in bijlage 1 opgenomen criteria; Schuldregeling: het geheel van activiteiten in het kader van het regelen van schulden. Schuldregeling is een verzamelnaam en omvat schuldsanering en/of schuldbemiddeling; Schuldsanering: het volledig oplossen van een schuldenpakket door middel van het verstrekken van een saneringskrediet; Schuldbemiddeling: het volledig oplossen van een schuldenpakket door het bemiddelen tot een regeling met schuldeisers zonder zelf krediet te verstrekken; Budget: het volgens de NVVK-norm berekende bedrag dat de schuldenaar nodig heeft voor levensonderhoud en vaste lasten; Aflossingscapaciteit: het volgens de NVVK-norm berekende bedrag dat de schuldenaar aan zijn schuldeisers voor de aflossing van zijn schulden ter beschikking kan stellen; derhalve al hetgeen de schuldenaar ter beschikking krijgt boven het conform de NVVK-norm vastgestelde budget; Kredietbank: een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam en/of gemeentelijk bedrijf als bedoeld in de Gemeentewet, dat is opgericht krachtens een daartoe strekkend besluit van de gemeenteraad en tevens lid is van de NVVK, alsmede de overige leden van de NVVK; Totale schuldenlast: de nog te verschijnen termijnen alsmede de achterstallige termijnen van een lening vermeerderd met de eventuele reeds verschenen rente, alsmede andere achterstallige betalingsverplichtingen; Preferentie: voorrecht voortvloeiend uit pand, hypotheek en andere in de wet aangegeven gronden. Voorrechten ontstaan alleen uit de wet; Vaste Commissie Kwaliteitszorg: de krachtens artikel 14 van het Huishoudelijk Reglement van de NVVK door het Bestuur ingestelde commissie, belast met de controle op de naleving van de bepalingen van de Gedragscode Schuldregeling.
2.
Voordat de kredietbank een verzoek tot schuldregeling in behandeling neemt, informeert zij de aanvrager: voor wie een schuldregeling is bedoeld, wat deze inhoudt en wat de consequenties zijn.
3.
Een verzoek tot schuldregeling kan uitsluitend worden ingediend met gebruikmaking van een volledig ingevuld en door de aanvrager ondertekend aanvraagformulier.
4.
Na een analyse van de totale financiële situatie van de schuldenaar op basis van het in artikel 3 vermelde aanvraagformulier stelt de kredietbank vast of er sprake is van een problematische schuldsituatie en besluit , indien zulks het geval is, tot het al dan niet opzetten van een schuldregeling.
5.
Indien de kredietbank besluit geen schuldregeling op te zetten, informeert zij terstond de schuldenaar schriftelijk onder vermelding van de reden(en) die tot dat besluit hebben geleid.
INVORDERINGSWET
Zo mogelijk adviseert zij de schuldenaar hoe deze in de gegeven omstandigheden kan handelen. 6.
Indien de kredietbank besluit een schuldregeling op te zetten, informeert zij de schuldenaar en de schuldeisers schriftelijk binnen een termijn van vier weken na het besluit dienaangaande. De kredietbank vraagt de schuldeisers een gespecificeerde schriftelijke opgave van het nettosaldo van hun vordering(en) op dat moment, berekend vervolgens de geldende contracts- of leveringsvoorwaarden. De kredietbank informeert daarbij de schuldeisers dat van hen wordt verlangd dat zij gedurende de behandelingsperiode het schuldenpakket niet verder verhogen met (vertragings)rente en/of (invorderings)kosten.
7.
De kredietbank verleent alleen medewerking aan een schuldregeling, indien die leidt tot een structurele oplossing van de totale schuldpositie.
8.1.
In geval van een schuldsanering is voor delging van de schulden beschikbaar: het nettobedrag dat vrij komt bij een saneringskrediet ter grootte van de aflossingscapaciteit van de schuldenaar gedurende maximaal drie jaar.
8.2.
Indien met het saneringskrediet de schulden niet volledig kunnen worden betaald, doet de kredietbank de schuldeisers een voorstel tegen finale kwijting (percentagevoorstel), waarbij de schuldeisers zich vooraf met deze finale kwijting akkoord moeten verklaren.
8.3.
Een schuldsanering wordt vastgelegd in een door de schuldenaar te ondertekenen kredietovereenkomst.
9.1.
In geval van schuldbemiddeling begroot de kredietbank de aflossingscapaciteit van de schuldenaar gedurende maximaal drie jaar, onder aftrek van de kosten als bedoeld in artikel 12, en baseert daarop een bemiddelingsvoorstel aan de schuldeisers.
9.2.
De kredietbank reserveert de door de schuldenaar ingebrachte aflossingscapaciteit. De schuldeisers ontvangen aan het einde van de periode van schuldbemiddeling of tussentijds indien de door de schuldenaar ingebrachte middelen dat rechtvaardigen, een uitkering.
9.3.
Van de schuldenaar wordt verlangd dat deze gedurende de periode van schuldbemiddeling aantoonbare inspanningen verricht om zijn inkomsten te vergroten en dat hij de kredietbank terstond informeert over wijzigingen in zijn financiële omstandigheden.
9.4.
Tenminste één maal per jaar en aan het einde van de periode van schuldbemiddeling bepaalt de kredietbank de aflossingscapaciteit van de schuldenaar opnieuw, waarbij rekening wordt gehouden met wijzigingen in de inkomens- en vermogenspositie van de schuldenaar. De kredietbank controleert daarbij of de schuldenaar in de verstreken periode zijn aflossingscapaciteit volledig heeft ingebracht.
9.5.
Van de schuldeisers wordt verlangd, dat zij finale kwijting verlenen, nadat de schuldenaar gedurende de overeengekomen periode aan zijn verplichtingen heeft voldaan.
9.6.
Een schuldbemiddeling wordt vastgelegd in een door de schuldenaar te ondertekenen overeenkomst waarin naast de regeling van de schuldbemiddeling ook de verplichtingen van de schuldenaar zijn opgenomen.
10.1. Alle schuldregelingen door de kredietbanken worden gedaan op basis van gelijkberechtiging van schuldeisers. 10.2. Vorderingen waaraan zekerheden zijn verbonden, worden als concurrente vorderingen erkend ná uitwinning van de zekerheid. 10.3. De betaling aan de schuldeisers geschiedt naar evenredigheid van hun vordering, met dien
INVORDERINGSWET
verstande, dat de schuldeisers met een wettelijke preferentie een twee keer zo hoog percentage als de concurrente schuldeisers ontvangen tot maximaal het beloop van hun vordering. 11.
Een schuldregeling wordt altijd als een “S-melding” (“SK” voor saneringskrediet en “SB” voor schuldbemiddeling) bij de Stichting Bureau Krediet Registratie (BKR) aangemeld.
12.
De kredietbanken zijn gerechtigd de kosten van schuldbemiddeling tot een door de Algemene Ledenvergadering van de NVVK vast te stellen percentage over de in het kader van een bemiddeling aan de schuldeisers doorbetaalde aflossingscapaciteit, in mindering te brengen. De kosten voor de behandeling van de aanvraag voor een schuldregeling mogen niet aan de schuldenaar en/of de schuldeisers in rekening worden gebracht.
13.
In het kader van een schuldregeling komen uitkeringen uit gemeentelijke en particuliere fondsen aan of ten behoeve van de schuldenaar alle schuldeisers op basis van gelijkberechtiging ten goede, tenzij de uitkerende instantie op grond van de doelstellingen van het fonds uitdrukkelijk anders bepaalt.
14.1. Indien de toepassing van de Gedragscode Schuldregeling door de kredietbank naar de mening van de schuldeiser tot structurele problemen leidt, kan deze een klacht indienen bij het Dagelijks Bestuur van de NVVK. 14.2. Het Dagelijks Bestuur kan de Vaste Commissie Kwaliteitszorg verzoeken ter zake een nader onderzoek in stellen. De kredietbank is te allen tijde verplicht de Vaste Commissie Kwaliteitszorg op verzoek inzage te geven in haar dossiers, zulks met in achtneming van de uitgangspunten van de Wet persoonsregistratie. 14.3. Het door het Dagelijks Bestuur genomen besluit, zulks met inachtneming van het advies van de Vaste Commissie Kwaliteitszorg, is bindend voor de kredietbank. 15.
De Gedragscode Schuldregeling is bindend voor de kredietbanken en de overige leden van de NVVK die zich met schuldregeling bezighouden.
Volgnr. 02/33 Inv 25 Uitstel van betaling is inclusief belasting over het te conserveren inkomen Intrekking lopende procedure Hoge Raad, nr. 37.565, jaar 1997, Bestelnummer: 31115
Belanghebbende B is directeur-enigaandeelhouder van X BV. Zijn aandelenpakket in deze BV vormt een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet IB 1964. Op 18 november 1997 keert X dividend uit en draagt de daarover ingehouden dividendbelasting af. Op 25 november 1997 heeft B Nederland metterwoon verlaten en zich gevestigd op de Nederlandse Antillen. In de aangifte 1997 wordt de dividenduitkering als regulier voordeel opgenomen. Bovendien vermeldt B een vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang. Hij omschrijft dit voordeel in een bijlage als “Fictieve vervreemding bij emigratie”. De inspecteur stelt het belastbaar inkomen vast op € 1 588 231. De verschuldigde inkomstenbelasting/premieheffing bedraagt volgens de aanslag € 390 251. Na vermindering met de ingehouden dividendbelasting van € 124 790 en vermeerdering met heffingsrente van € 15 429 resulteert een te betalen bedrag van € 280 890. B verzoekt uitstel van betaling voor € 390 251 vermeerderd met de daarover verschuldigde heffingsrente. Dit bedrag vertegenwoordigt de verschuldigde belasting over het fictieve vervreemdingsvoordeel (hierna: FV). De ontvanger willigt het verzoek gedeeltelijk in. Hij verleent namelijk slechts uitstel voor het openstaande bedrag van de aanslag (€ 280 890). Hof
INVORDERINGSWET
Volgens art. 25, lid 6 Inv kan uitstel van betaling worden verleend voor de duur van tien jaren voor belastingaanslagen voorzover daarin is begrepen inkomstenbelasting ter zake van de vervreemding van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen waarbij art. 20a, lid 6, onderdeel i IB toepassing heeft gevonden. Ingevolge art. 2, lid 2 Uitv reg Inv is dat het belastingbedrag dat kan worden toegerekend aan het FV. Onder de wet IB 2001 is hiervoor een regeling opgenomen die erop neerkomt dat voor zowel het “te conserveren inkomen” als voor het “overige inkomen” een aparte aanslag wordt vastgesteld. Niet in geschil is dat als het FV niet in de aanslag zou zijn begrepen, het belastbare inkomen nihil zou bedragen en belanghebbende de ingehouden dividendbelasting terug zou hebben gekregen. Het is in overeenstemming met de wettelijke systematiek dat in een geval als dit de aanslag wordt vastgesteld met onderscheiding van enerzijds een voorwaardelijke belastingafrekening over het FV en anderzijds een definitieve belastingafrekening over het overige in de aanslag te begrijpen inkomen. Art. 25, lid 6 Inv moet aldus worden opgevat dat het daarin genoemde uitstel wordt verleend voor het belastingbedrag over “te conserveren inkomen”. De tekst van dit wetsartikel bevat geen onoverkomelijk beletsel voor die uitleg. Als de tekst van art. 2 Uitv reg Inv wel een dergelijk beletsel zou opleveren, dan gaat dat art. de ruimte te buiten, die de wetgever aan de ministeriële regelgever heeft toegestaan. In zoverre moet het als onverbindend worden aangemerkt. Het gelijk is aan B. Hij krijgt alsnog uitstel van betaling voor een belastingbedrag van € 392 520 vermeerderd met de daarover verschuldigde heffingsrente. De staatssecretaris had beroep in cassatie ingesteld tegen deze uitspraak. In zijn brief van 12 december 2001 deelt hij mee dat hij het beroep heeft ingetrokken. Hij geeft daarvoor de volgende toelichting. “Het oordeel van het hof dat de verrekening van de dividendbelasting met de belasting over het te conserveren inkomen niet redelijk is, acht ik niet in strijd met de wetsgeschiedenis. Verrekening zou er namelijk toe leiden dat belasting die slechts ingevorderd zou worden bij realisatie toch (voor een deel) betaald moet worden zonder dat van een dergelijke realisatie sprake is. Uit de wetsgeschiedenis inzake de brede herwaardering komt naar voren dat uitstel verleend moet worden over het verschil tussen de te betalen belasting die is verschuldigd met en zonder het conserverende deel van de aanslag. Deze regeling is opgenomen in art. 5a Uitv besl Inv. Aanvankelijk gold deze regeling ook voor de conserverende aanslag ter zake van een aandelenfusie die een buitenlandse belastingplichtige met een buitenlandse vennootschap aangaat. Met ingang van 1997 is deze uitstelbepaling overgeheveld naar de Uitv reg IB 1990 tezamen met de emigratieheffing inzake aanmerkelijk belang. De uitwerking van het uitstel van betaling is opgenomen in art. 25, lid 6, Inv jo art. 2 Uitv reg Inv 1990. In de toelichting op deze laatste wijziging wordt geen melding gemaakt van een materiële wijziging ten opzichte van de situatie voor 1997. De tekst van de bepaling blijft dat uitstel verleend kan worden voor: “het bedrag aan belasting dat kan worden toegerekend aan het voordeel”. De uitleg die het hof daaraan geeft is niet strijdig met deze toelichting. Daarnaast kan gewezen worden op het feit dat vanaf 2001 sprake is van afzonderlijke aanslagen zodat zowel de verliesverrekening als de verrekening van voorheffingen niet meer met (de belasting over) het te conserveren inkomen zal plaatsvinden. Gelet op bovenstaande wordt door mij geen beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het hof. In vergelijkbare gevallen kan door de Belastingdienst ook uitstel van betaling worden verleend voorzover sprake is van verrekening van voorheffingen met belasting over te conserveren inkomen en kan de voorheffing voorzover van toepassing worden gerestitueerd. Verzoeken om verrekening van negatieve inkomens met te conserveren inkomen achterwege te laten, zullen conform de uitspraak van het hof niet worden gehonoreerd”. NB: De uitspraak van het hof is gepubliceerd in Infobulletin 2001/740.
COLOFON
Colofon Jaargang 23, nummer 1, 11 januari 2002 Verschijnt 24 maal per jaar Infobulletin is een uitgave van de Belastingdienst. Het bevat nieuw beleid, en onder meer een selectie uit recente fiscale jurisprudentie. Uitgever mr. J. Thunnissen Hoofdredactie Gerda Droog, Harry Melis Eindredactie Eric van der Zeyst Redactie Ton van Amsterdam, Rob van Baaren, Nico Beijnes, Riekus de Boer, René Bontje, Cees van Dalen, Jeroen Kooistra, Frank Schneider Redactieondersteuning Erik van der Hurk Redactieadres Belastingdienst/Centrum voor kennis en communicatie Redactie Infobulletin Afdeling Nieuwsvoorziening en achtergrondinformatie Postbus 18200 3501 CE Utrecht Tel. (030) 275 49 00 Fax (030) 275 57 58 Opmaak Heidi van Breemen Drukwerk Koninklijke Drukkerij G.J. Thieme Abonnementen buiten de Belastingdienst Het abonnement loopt van 1 januari t/m 31 december en bedraagt voor 2002 € 140, inclusief 6% BTW. Na uw schriftelijke aanmelding ontvangt u een acceptgiro voor het hele jaar. Na betaling worden de reeds verschenen nummers van dat jaar toegezonden. Opzeggen moet plaatsvinden voor 1 december. Bij niet-tijdig opzeggen wordt het abonnement automatisch verlengd met een jaar. Abonnementen kunt u aanvragen bij: Sdu Grafisch Bedrijf DigiPrint Abonnementenadministratie Postbus 20023 2500 EA Den Haag Tel. (070) 378 93 83 Bezorging binnen de Belastingdienst Medewerkers van de Belastingdienst kunnen voor bezorging en nabestelling terecht bij de Bewonersservice van de toegewezen B/CFD locatie.
COLOFON
Medewerkers van de Belastingdienst kunnen de achterliggende stukken opvragen met een bestelformulier dat vanaf Belastingnet is te printen, of telefonisch via het Call center van Belastingdienst/ Centrum voor kennis en communicatie, tel. (030) 275 49 00. De redactie stelt inzending van uitspraken en lopende procedures –zo mogelijk voorzien van een korte samenvatting– zeer op prijs. Overnemen van informatie is toegestaan onder bronvermelding. Aanbevolen citeerwijze Infobulletin 2002/1 Rechten Derden kunnen geen rechten ontlenen aan de informatie uit dit bulletin voor toepassing van de belastingwetgeving in individuele gevallen. Dit geldt niet voor de publicatie van beleid. Belastingdienst Centrum voor kennis en communicatie B NWIB /J02/01 © Belastingdienst
