Zúčtovací vztahy (účtová třída 3)

Zúčtovací vztahy (účtová třída 3) Charakteristika zúčtovacích vztahů (pohledávek a závazků)

- vztahy s jinými ekonomickými subjekty – účetními jednotkami, v nichž vystupuje buď jako věřitel, který má právo požadovat úhradu, nebo jako dlužník, který je povinen úhradu provést.

V prvním případě jde o zúčtovací vztah ve formě pohledávky, v druhém případě jde o zúčtovací vztah ve formě závazku, dluhu.

Subjektů, s nimiž vstupuje účetní jednotka do zúčtovacích vztahů, je velké množství, a proto patří evidence zúčtovacích vztahů v účetnictví ke složitým a velmi rozsáhlým. Evidence zúčtovacích vztahů - 3. účtová třída. Ne pro dlouhodobé závazky, pro které jsou určeny účty 4. účtové třídy Nejsou zde evidovány v plném rozsahu ani pohledávky, které vyplývají z poskytnutých záloh na dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek, jsou evidovány v účtové třídě 0 a 1. A také pohledávky z dlouhodobých půjček poskytnutých fyzickým či právnickým osobám jsou evidovány v 0. třídě (06. skupině) Vymezení účtů ve 3. účtové třídě vychází z klasifikace pohledávek a závazků se účtuje skupinami účtů: 31. skupina – pohledávky z obchodního styku 32. skupina – závazky z obchodního styku 33. skupina – zúčtovací vztahy se zaměstnanci 34. skupina – zúčtování daní a dotací 35. skupina – pohledávky ke společníkům a sdružení 36. skupina – závazky ke společníkům a sdružení 37. skupina – jiné pohledávky a závazky 38. skupina – přechodné účty aktiv a pasiv (dohadné položky, pohledávky a závazky k jiným účetním obdobím) 39. skupina - Opravná položka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování Pro klasifikaci zúčtovacích vztahů je kromě charakteru (pohledávka, závazek) v účetnictví použito hledisko druhu subjektu, se kterým je zúčtovací vztah navázán. Pak jsou rozlišovány: a) zúčtovací vztahy k obchodním partnerům (z obchodního styku), b) zúčtovací vztahy se zaměstnanci, c) zúčtovací vztahy s pojišťovnami pro sociálního a zdravotního zabezpečení, d) zúčtovací vztahy se státním rozpočtem (vznikající z titulu zúčtování daní) e) zúčtovací vztahy se společníky a podniky ve skupině f) zúčtovací vztahy k ostatním subjektům, vznikající nepravidelně a dohadné položky

- respektuje zásada zákazu kompenzace - oddělené sledování pohledávek a závazků z obchodního styku a z vlastnických a z nich odvozených vztahů ke společníkům a podnikům ve skupině Za jedinou přípustnou výjimku z této zásady, kdy lze provést vzájemnou kompenzaci (zápočet) pohledávky a závazku, je situace, kdy jde o pohledávku a závazek současně ke stejnému subjektu, jsou splatné do jednoho roku a znějí na stejnou měnu, nebo situaci, kdy jde o doměrky a vratky daní z příjmů, nepřímých daní a poplatků. Neplatí to však pokud jde o přijaté a poskytnuté zálohy Oceňování - v nominálních hodnotách

+ opravné položky

( devizové pohledávky a závazky přepočítávají kursem platným v den účetní závěrky a vzniklé rozdíly se účtují jako kursové zisky (na účet 663), či kursové ztráty (na účet 563) souvztažně s účtem pohledávek či účtem závazků, tj. výsledkově. )

Opravné položky mají dočasné trvání. V případě, že pomine důvod, pro který byly vytvořeny a nebo v případě, že došlo k odpisu pohledávky v plné výši do nákladů (MD 546) dochází k jejich rozpouštění zpět do nákladů (D 558 – Tvorba a zúčtování zákonných opravných položek z provozních nákladů a 559 – Tvorba a zúčtování opravných položek z provozních nákladů). Opravná položka k závazkům se nevytváří.

Analytickou evidenci pohledávek i závazků je třeba vést podle jednotlivých dlužníků a věřitelů a podle jednotlivých měn.

a) Pohledávky a závazky z obchodního styku v cizích měnách

- přepočet denním kurzem ke dni uskutečnění účetního případu - přepočet pevným kurzem, rozdíl zjišťován ke konci účetního období (pevný kurs si stanovuje účetní jednotka, pro banku neplatí !)

- předpokládá se, že rozdíl mezi denním a pevným kurzem se v průběhu období vyrovnává a že volba jedné či druhé metody neovlivňuje hospodářský výsledek Příklad Účtování kursových rozdílů při úhradě pohledávky:

Devizová pohledávka účtovaná denním kurzem ke dni uskutečnění účetního případu. Pol. Datum Text Částka MD D 2 525 311 1. 20. 6. 01 Devizová pohledávka 100 USD, kurz 602 25,25 Kč za 1 USD 2. 8. 7. 01 Inkaso devizové pohledávky, kurz2 600 221 311 devizy nákup 26 Kč za 1 USD. 3. 8. 7. 01 Kursový rozdíl-zisk 75 311 663

Devizová pohledávka účtovaná zvoleným pevným kurzem na určité období, který je 24,50 Kč za 1 USD (pevný kurz platí pro účtovatele a ne pro banku) Text Částka MD D Pol. Datum 2 450 311 1. 20. 6. 01 Devizová pohledávka 100 USD, 602 pevný kurz 24,50 Kč za 1 USD. 2. 8. 7. 01 Inkaso devizové pohledávky, kurz 311 2 600 221 devizy-nákup 26 Kč za 1 USD. 3. 8. 7. 01 Kursový rozdíl-zisk 150 311 663 Příklad Vyúčtování pracovní cesty pevným kurzem 24,50 Kč za 1 USD. Pol. Datum Text Částka 1. 20. 6. Výběr valut z účtu - vklad do valutové 2 450,pokladny, pevný kurz 1 USD/34,50 2. 20. 6. Výběr peněz – výpis z účtu v kurzu 2 600,valuty-prodej 1 USD/26 Kč. 3. 20. 6. Kurzový rozdíl-ztráta. 150,4. 8. 7. Vyplacení zálohy na cestovné 100 USD, 2 450,kurz pevný 1 USD/24,50 Kč. 5. 9. 8. Vyúčtování zálohy, 80 USD, 1 1 960,USD/24,50 Kč.. 490,6. 9. 8. Vratka do pokladny 20 USD, 1 USD/24,50 Kč. 7. 9. 8. Vrácení valut do banky a) výběr z pokladny 20 USDx24,50 490,pevný kurz b) výpis z účtu 20USDx25,25 kurs valuty 505,nákup c) kurzový rozdíl-zisk 15,Účtování kurzových rozdílů na konci účetního období Cizí měna Zůstatky dle Majetkové účty (dokladová inventura) účetnictví v Kč Devizový účet 1 000 EU 30 000,Devizová pohledávka 500 EU 15 000,Devizový závazek 300 EU 9 000,-

MD 211

D 261

261

221

563 335

261 211

512

335

211

335

261

211

221

261

261

663

Přepočet kurzem 30,50 ke 31.12. 30 500,15 250,9 150,-

Účtování:

Text Devizový účet a) bylo inkasováno b) výše pohledávky c) kurzový rozdíl Devizová pohledávka Devizový závazek

Částka 30 500,30 000,500,250,150,-

MD 221 311 563

D 311 663 663 321

b) Postoupení pohledávek, odpis pohledávek, opravné položky 1) Postoupení pohledávek –

- jinému subjektu, ten se stává věřitelem se všemi právy a riziky - za úhradu nižší než je její nominální hodnota – rozdíl ovlivňuje hospodářský výsledek - důvodem = potřeba peněžních prostředků dříve než z úhrady pohledávky - smlouva o postoupení pohledávky, kterou může věřitel uzavřít i bez souhlasu dlužníka.

Účetní zachycení - postoupení pohledávky je účtováno u věřitele (postupitele) dvěma operacemi (jako prodej majetku) – brutto způsob (tj. rozdíl není účtován jako samostatná položka):

1. jako odpis pohledávky – MD 546-Odpis pohledávek, D 311-Odběratelé 2. úhrada za postoupenou pohledávku, která je považována za výnos z odepsané pohledávky–MD 221-Běžný účet, D 646-Výnosy z odepsaných pohledávek - u nabyvatele (postupníka) je nabytá pohledávka účtována v pořizovací ceně na účtu 315-Ostatní pohledávky (MD) spolu s úhradou z běžného účtu (D 221) - pohledávku v nominální hodnotě vede na podrozvahovém účtu. Příklad - postoupení pohledávky

účtování u věřitele-postupitele (prodejce) pohledávky: Účetní případ Částka MD Pol. 1 Pohledávka k postoupení 1 000 000 PZ 311 2 Úbytek v nominální ceně 1 000 000 546 3 Prodejní cena (minus poplatek) 900 000 221

D 311 646

311-Odběratelé 1) PZ

546-Odpis pohledávek

2) úbytek v nom.ceně 2) 646-Výnosy z odeps.pohled. 3)

účtování u nabyvatele : Účetní případ Pol. 1 Koupě pohledávky 2 Podrozvaha 221-Běžný účet

221-Bankovní účet

prodej 3) (prodejní cena) Částka 900 000,1 000 000,-

MD 315 75.

D 221

315-Ostatní pohledávky

1) nákup v ceně pořízení 1) 75. – Podrozvahový účet 2) nominální hodnota Podaří-li se nabyvateli vymoci pohledávku v nominální ceně, je rozdíl oproti kupní (pořizovací) ceně součástí jeho výnosů (648) Je-li vymoženo méně či vůbec nic, jde o ztrátu zúčtovanou do nákladů (548). Pohledávka může být koupena i za plnou či dokonce vyšší cenu – cílem může být např. odstranění konkurence jejím posláním do konkurzu. Odpis pohledávky - pro nedobytnost - na účet 546-Odpis pohledávky (D účet 311) - dokladem soudní rozhodnutí = daňově uznatelný náklad - i bez soudního rozhodnutí – ale není daňově uznatelným nákladem

Na účtu 546 se zachycuje: - postupný odpis pohledávek, jejichž splatnost byla do 31.12. 1994 (dnes již spíše výjimečně, daňově uznatelný náklad), - jednorázový odpis pohledávky za dlužníkem, u něhož soud zamítl návrh na konkurs nebo zrušil konkurs pro nedostatek majetku, nebo za dlužníkem, který zemřel a pohledávka nemohla být vymáhána ani na dědicích (daňově uznatelný náklad), - odpis pohledávky, u níž je zřejmé, že náklady na její vymáhání překročí výtěžek z ní nebo podle sdělení příslušného orgánu je dlužník neznámého pobytu (daňově neuznatelný náklad). Tento odpis je definitivní – není předpoklad, že by se částečně odepsaná pohledávka vrátila do původní výše. Dojde-li k tomu – je účtován výnos Opravné položky

- Při účetní závěrce je ověřována reálná hodnota (ocenění) pohledávek, tzn. že je zjišťováno riziko spojené s jejich úhradou. - Při přechodném, dočasném (či postupném snižování) pohledávky se vytváří opravná položka - která je evidována nepřímo, na účtu 391-Opravné položky k pohledávkám. Pohledávka, i když k ní byla vytvořena opravná položka v plné výši, zůstává evidována v původní výši – na účtu 311. Tvorba opravných položek se účtuje na vrub (MD) nákladových účtů 558-Tvorba zákonných opravných položek a 559-Tvorba ostatních opravných položek a ve prospěch (D) účtu 391-Opravné položky k pohledávkám.

a) Opravné položky zákonné = daňově uznatelné - se tvoří k nepromlčeným pohledávkám, u nichž prošla lhůta splatnosti podle zákona o rezervách. - tvoří se ve stanovené procentní výši z nominální hodnoty pohledávky, která je odstupňována podle doby, která uplynula od doby splatnosti (např. jestliže uplynulo 6 měsíců od doby splatnosti až do výše 20% pohledávky). Vyšší opravné položky mohou tvořit účetní jednotky, které podaly návrh na zahájení řízení proti dlužníku nebo u soudu, a to až do výše 100% pohledávky. b) Opravné položky k ostatním pohledávkám = ostatní opravné položky a nejsou daňově uznatelným nákladem. - mají vyjádřit reálnou hodnotu pohledávek s ohledem na všechny známé skutečnosti i možné snížení hodnoty majetku v budoucnosti.

V příštím účetním - pokud se období se neprokáže opodstatněnost opravné položky, sníží se nebo zruší : MD 391-Opravné položky k pohledávkám D 558- Zúčtování zákonných opravných položek, D 559-Zúčtování ostatních opravných položek. Rozhodnutí o tom, jde-li u pohledávky o opravnou položku zákonnou či opravnou položku“ostatní“ (tj.daňově neúčinnou), určuje zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách a opravných položkách. Příklad

Účtování opravných položek zákonných k pohledávkám (jejich tvorba a vyúčtování). Účetní jednotka má pohledávku splatnou k určitému datu ve výši 100, kterou soudně vymáhá. Nedojde-li k vyrovnání pohledávky postupuje se při tvorbě zákonné opravné položky takto:

Od data splatnosti uplynulo pohledávka 1 000 8 měsíců 20 měsíců 32 měsíců 44 měsíců

měsíců,

% 20 30 30 20

Kč 200 300 300 200

Pokud byla vytvořena účetní (ostatní) opravná položka k pohledávkám na vrub účtu 559 – Tvorba a zúčtování opravných položek (tj. opravná položka daňově neuznatelná, tvořená vlastně na vrub disponibilního zisku) a v běžném období je možné uplatnit zákonnou opravnou položku (daňově uznatelnou) k pohledávce, je nutné zúčtovat ve výši zákonné opravné položky položku daňově neuznatelnou ve prospěch účtu 559 – Tvorba a zúčtování opravných položek, a dotvořit ve stejné výši zákonnou opravnou položku k pohledávkám na vrub účtu 558 – Tvorba a zúčtování zákonných opravných položek, tj. nahradit daňově neuznatelnou opravnou položku položkou daňově uznatelnou. Celková výše obou opravných položek nesmí překročit hodnotu 100% pohledávky. Pol. Transakce Pohledávka po lhůtě splatnosti. 1. Tvorba zákonné opravné položky po 8 měsících 2. Tvorba zákonné opravné položky po 20 měsících 3. Tvorba zákonné opravné položky po 32 měsících 4. Tvorba zákonné opravné položky po 44 měsících 5a) Rozhodnutí o odpisu do ztráty – odpis pohledávky 6a. Zrušení opravné položky po odpisu pohledávky 5b) Pohledávka vymožena-úhrada přijata na B.Ú 6b Zrušení opravné položky po úhradě pohledávky

Částka MD 10 000 PZ 311 2 000 558 3 000 558 3 000 558 2 000 558 10 000 546 10 000 391 10 000 221(211) 10 000 391

D 391 391 391 391 311 558 311 558

c) Zúčtování se zaměstnanci a institucemi sociálního a zdravotního pojištění Zúčtovacích vztahy se zaměstnanci (pohledávky i závazky) + zúčtovací vztahy k institucím sociálního a zdravotního pojištění, - 33. skupina účtů.

Zaměstnanci ≠ společníky ve společnostech s ručením omezeným a členy družstva, byť jsou zaměstnáni ve společnosti a mají příjmy z této závislé činnosti. - evidence těchto vztahů je vedena odděleně, na účtu 366-Závazky ke společníkům a členům družstva ze závislé činnosti, resp. 355Ostatní pohledávky za společníky. Zúčtování s institucemi sociálního a zdravotního pojištění, které vyplývá ze závislé činnosti společníků a členů družstva, se však provádí na stejném účtu spolu se zúčtováním příjmů ze závislé činnosti zaměstnanců, předpokládá se však analytické rozlišení.

Hlavní zúčtovací vztah k zaměstnancům - vyplývá ze zúčtování odměn za vykonanou práci, tj. mezd, - pro účetní jednotku je závazek - účet 331-Zaměstnanci . - odměnu je zúčtovávána zpravidla měsíčně, po skončení měsíce, kdy je známa velikost odvedené práce každého ze zaměstnanců a vypočítávána jeho hrubá mzda.

Podkladem pro výpočet hrubé mzdy jsou různé prostředky k evidenci množství odvedené práce: úkolové lístky, evidence docházky aj. podle formy mzdy (úkolová, časová, podílová). Hrubá mzda všech zaměstnanců = osobní náklad - účet 521-Mzdové náklady Zákonné srážky: - srážka sociálního a zdravotního pojištění (12,5%) - srážku daně z příjmu ze závislé činnosti - výpočet i úhradu provádí účetní jednotka-zaměstnavatel za zaměstnancepoplatníka

Částka daně z příjmu ze závislé činnosti

- se vypočítává z daňového základu, do něho se promítá a) zaplacený příspěvek na sociální a zdravotní pojištění, b) nezdanitelný základ, c) odčitatelné částky (na vyživovanou osobu, na osobu se ZTP apod. - od zjištěné částky daně odečítá srážka na dani z příjmu (od r. 2005) v případě vyživovaných dětí (500,-/dítě/měsíc).

Hrubá mzda – částka daně = čistá mzda

Od částky čisté mzdy se dále odečítají - srážky ve prospěch třetích osob – výživné, pojištění, spoření, úhrada půjček.. - srážky ve prospěch zaměstnavatele – na úhradu zaviněných mank a škod. K částce čisté mzdy se dále přiřazují tzv. náhrady mzdy: - dávky nemocenského pojištění, za dobu, kdy nemohl pracovat např. z důvodu nemoci (a nemá tedy nárok na mzdu) - nehradí zaměstnavatel, ale instituce sociálního a zdravotního pojištění (pohledávka do doby úhrady, resp. snížení závazků ze zúčtovaného SZP) Dokladem pro účtování těchto položek je Zúčtovací a výplatní listina - přehled všech zaměstnanců a jejich mzdových nároků a povinností - nejpracnější oblast účetnictví, nejnáročnější na evidenci všech potřebných dat (osobní listy, mzdové listy) Analytická evidence k účtu 331-Zaměstnanci – mzdové listy

Zaměstnavatel má povinnost (dle zákona o soc. a zdrav. pojištění) přispívat na pojištění svých zaměstnanců - 35 % ze zúčtovaných hrubých mezd - evidence na účtu 524-Zákonné sociální pojištění, (D 336)

Příklad: Zúčtování mezd zaměstnanců podle zúčtovací a výplatní listiny Č. Text Částka 1 Hrubé mzdy 512 000,2 Přiznané dávky nem. pojištění zaměstnancům 14 600,3 Pojistné na soc.a zdrav.pojištění hrazené zaměstnanci 64 000,4 Daň ze mzdy (včetně srážky na vyživované děti) 54 000,5 Zákonné S. a Z. pojištění hrazené zaměstnavatelem 174 080,6 Odvod sociálního a zdrav. pojištění /pol.3+5-2/ 223 480,7 Odvod daně z příjmů od zaměstnanců 54 000,8 Výplata dobírky zaměstnancům (pol.1-3-4+2) 408 600,Schéma účtování mezd:

MD 521 336 331 331 524 336 342 331

D 331 331 336 342 336 221 221 211

MD336-Zúčtování s org.SZP D MD 331-Zaměstnanci D MD 521-Mzdové nákl.D PZ …………. Dlužné SZP srážka soc.a zdrav.poj nárok zaměstnanců ze mzdy zaměstnanců na mzdu nárok zaměstnanců na dávky nem.pojištění MD524-Zákonné SZP..D příspěvek zaměstnavatele na SZP zaměstnanců MD

342-Ostatní přímé daně D PZ ………… daň z příjmu srážka daně z příjmu zam. sleva na dani za vyž.děti MD 379 - Jiné závazky D PZ ……….. spoření, srážky ve prospěch třetích výživné osob /spoření, výživné,aj./ MD 335-Pohledávky za zam. D PZ ……….. srážky ve prospěch zaměstnavatele /úhrada manka/ MD 211- Pokladna D MD 221- Běžný účet D PZ ………. výplata zálohy a doplatku /v hotovosti nebo z b.účtu/ úhrada SZP,daně, spoření, výživného

Zúčtování pohledávek a závazků, které nevyplývají ze zúčtování mezd - slouží další účty 33. skupiny:

333 - Ostatní závazky vůči zaměstnancům, který se používá pro zúčtování např. nároku pracovníků na úhradu cestovních výloh, 335 - Pohledávky za zaměstnanci, který se používá k evidenci pohledávek za zaměstnanci při poskytnutých zálohách (na služební cesty, na nákup v drobném apod.) a při předpisu mank a škod zaviněných zaměstnanci k úhradě – viz účtování např. zásob či manka v pokladně. d) Pohledávky a závazky ke společníkům a podnikům ve skupině - účtová skupina 35 – Pohledávky ke společníkům a sdružení a 36 – Závazky ke společníkům a sdružení.

- mezi podniky jedné finanční skupiny, které vznikají především na základě poskytnutých nebo přijatých půjček. Tyto údaje mají význam zejména pro konsolidaci účetních závěrek, při níž jde o úpravu společných údajů o majetku celé finanční skupiny o ten majetek a závazky, které jsou propojením podniků jedné finanční skupiny. účty 351-Pohledávky k podnikům ve skupině a 361-Závazky k podnikům ve skupině.

- pohledávky a závazky ke společníkům v obchodních společnostech, tj. ke spolumajitelům. Pohledávky a závazky ke společníkům zahrnují:

- pohledávky za upsaný vlastní kapitál za upisovateli v obchodních společnostech a družstvech a dále závazky z upsaných a nesplacených cenných papírů a vkladů (viz dále),

- závazky ke společníkům ve společnostech s ručením omezeným a komanditistům v komanditních společnostech a družstvech vyplývajících z jejich závislé činnosti v účetní jednotce,

- pohledávky z poskytnutých krátkodobých půjček společníkům a závazky z přijatých krátkodobých půjček od společníků obchodních společností,

- pohledávky a závazky při zúčtování hospodářského výsledku: při rozdělování zisku mezi společníky vzniká vůči společníkům závazek; při ztrátě vzniká předepsáním k úhradě vůči společníkům pohledávka.

Příklad Účtování pohledávek a závazků ke společníkům a podnikům ve skupině : Pol. Transakce Kč 1 Z běžného účtu poskytnuta společníkovi půjčka 50 000,2 Ztráta běžného roku předepsána k úhradě společníkům 80 000,3 Z běžného účtu poskytnuta půjčka podniku ve fin.skupině 2 000 000,4 Na běžný účet přijata půjčka od podniku ve fin.skupině 800 000,5 V hotovosti přijata půjčka od společníka 20 000,6 Z běžného účtu úhrada půjčky od společníka 20 000,7 Na běžný účet přijata splátka půjčky poskytnuté společníku 10 000,8 Na běžný účet přijata úhrada ztráty od společníků 80 000,9 Zúčtování příjmů společníků ze závislé činnosti v účetní jednotce a/ zúčtování hrubých mezd 122 000,b/ srážka sociálního a zdravotního pojištění 15 400,c/ srážka daně z příjmu ze závislé činnosti 19 200,d/ přiznání dávek nemocenského pojištění 8 000,e/ srážka spoření 1 000,10 Výplata mezd společníkům převodem z bankovního účtu 104 400,11 Zisk běžného roku byl zčásti přidělen na výplatu 156 000,společníkům (např. ve formě dividend) 12 Výplata dividend v hotovosti a/ částka zisku k výplatě 156 000,39 000,b/ srážka daně z příjmu c/ vyplacená částka 117 000,-

MD 355 354 351 221 211 365 221 221

D 221 431 221 361 365 221 355 354

522 366 366 336 366 366

366 336 342 366 379 221

431 364 ---

364 -342 211