AMSTERDAM
1
>
Telefoon Postbus 58944
Telefax
1040 EE AMSTERDAM
Kennisgroep CAO Doorkiesnummer
NVZ vereniging van ziekenhuizen Postbus 9696 3506 GR UTRECHT
. . . . . . . . . . . . .
Datum
22 februari 2013 Uw kenmerk
Kenmerk
WT/12001 Betreft
Beoordeling CAO Ziekenhuizen op fiscale aspecten
Geachte mevrouw, De NVZ vereniging van ziekenhuizen kent een cao. De huidige cao heeft een looptijd van 1 maart 2011 tot 1 maart 2014. Deze cao heb ik beoordeeld op fiscale aspecten van de loonheffingen. Het doel hiervan is onder meer dat werkgevers zo goed mogelijk in staat zijn om hun fiscale verplichtingen na te komen. Ik heb de beoordeling beperkt tot de in mijn ogen belangrijkste fiscale aspecten. In de bijgevoegde rapportage informeer ik u over het resultaat van deze beoordeling. Wellicht ten overvloede vermeld ik dat u aan deze beoordeling alleen vertrouwen kunt ontlenen voor zover ik fiscale aspecten expliciet benoem. De beoordeling heeft plaatsgevonden naar de wet- en regelgeving zoals die geldt per 1 januari 2012, en is dus inclusief nieuwe regels rondom de werkkostenregeling. Ik verzoek u om de overige CAO-partijen en uw leden van de inhoud van deze brief op de hoogte te stellen. Ik ga ervan uit dat ik u hiermee voldoende heb geïnformeerd. Indien u vragen of opmerkingen heeft, kunt u mij bereiken op bovengenoemd doorkiesnummer. Uiteraard kunt u ook bij mij terecht als u informatie wenst over de fiscale aspecten van niet in deze beoordeling genoemde CAO-bepalingen.
ON 524 - 1Z*1ED
Hoogachtend, Belastingdienst/Kennisgroep CAO Namens de inspecteur.
Bezoekadres In uw antwoord datum en kenmerk van deze brief vermelden
Kingsfordweg 1 AMSTERDAM
Kenmerk
2
WT/12001 Algemeen In deze rapportage verwijs ik naar het Handboek Loonheffingen 2012 (hierna: Handboek). U kunt het Handboek raadplegen op of downloaden van de internetsite van de Belastingdienst (www.belastingdienst.nl). Uiteraard vindt u hier ook steeds het laatste nieuws, waarover u zich ook door middel van een rss-feed kunt laten informeren. De door de Belastingdienst uitgevoerde caobeoordelingen zijn ook te vinden op de site van de Belastingdienst, met de zoekterm ‘caobeoordeling’. Met ingang van 1 januari 2011 is de werkkostenregeling ingevoerd, dit is de nieuwe regeling van kostenvergoedingen en voorzieningen (verstrekkingen en het ter beschikking stellen van zaken) voor de werknemer. Hiertoe is de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) gewijzigd en zijn ook de uitvoeringsbepalingen herschreven. De nieuwe uitvoeringsbepalingen zijn vervat in de (nieuwe) Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 (hierna: URLB 2011), de (oude) Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 is vervallen. De werkkostenregeling houdt kort gezegd in dat de werkgever een vrije ruimte heeft van 1,4% van het totaal van de individuele fiscale lonen van zijn werknemers. Tot dit bedrag kan de werkgever onbelast kostenvergoedingen en voorzieningen geven aan zijn werknemers. Daarnaast gelden nog enkele specifieke vrijstellingen en bovendien zijn er voorzieningen die de werkgever, hoewel ze als loon (in natura) zijn aan te merken, tegen een lagere waarde of nihil in aanmerking mag nemen. De werkgever kan in de jaren 2011, 2012 en 2013 jaarlijks, in het begin van het jaar, kiezen om de oude regelgeving (overgangsregeling) toe te passen. In dat geval hanteert hij de regelgeving zoals die luidde per 31 december 2010.Meer informatie over de werkkostenregeling kunt u vinden op de site van de Belastingdienst (www.belastingdienst.nl/Zakelijk/Personeel en loon/Werkkostenregeling). De (loon)begrippen voor de diverse wetten waarop de loonheffingen zijn gebaseerd kunnen verschillen. De loonheffingen bestaan uit de loonheffing (loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen), de premies werknemersverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw). Ook voor de toepassing van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) geldt dat soms sprake is van afwijkende begrippen. Als sprake is van loon voor de loonheffingen en tevens van WVA-loon, dan gebruik ik de term “loon”. Artikel 1.1.1 a en b
De werkgever en de werknemer
De CAO bevat een definitie van de begrippen werkgever en -werknemer. De regels van de loonheffingen zijn van toepassing op alle arbeidsverhoudingen die als dienstbetrekking zijn aan te merken. In de loonheffing en de WVA spreken we meestal van een inhoudingsplichtige. Bij de premieheffing werknemersverzekeringen en de Zvw spreken we meestal van werkgever. In deze beoordeling gebruik ik de term werkgever ook voor de inhoudingsplichtige. Voor het in de WVA gehanteerde begrip werknemer verwijs ik naar paragraaf 24.1.1 van het Handboek. Artikel 1.1.1 n
Stagiair
Als een stagiair voor zijn werkzaamheden een beloning ontvangt die niet uitsluitend bestaat uit het ontvangen van onderricht is hij voor de toepassing van de loonheffingen in dienstbetrekking; zie paragraaf 15.9 van het Handboek. Dit kan een echte dienstbetrekking zijn of een fictieve dienstbetrekking; zie de paragrafen 1.1.1 en 1.1.2 van het Handboek. Als er sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking kunnen werkgevers stagebeloningen onder voorwaarden toch onbelast uitkeren. Deze voorwaarden zijn opgenomen in paragraaf 15.9 van het Handboek. Voor stagiairs in (fictieve) dienstbetrekking geldt dat de afdrachtvermindering onderwijs van toepassing kan zijn; zie de paragrafen 24.1.1 en 24.2 van het Handboek. Voor algemene heffingsaspecten met betrekking tot de inkomsten van stagiairs verwijs ik tevens naar het besluit van 14 december 2010, nr. DGB2010/2202M, Stcrt. 2010, nr. 20500.
Kenmerk
3
WT/12001 Artikel 3.1.9 Uitkering bij overlijden Dit artikel regelt de uitkering bij overlijden. De uitkering is op basis van dit artikel minimaal drie en maximaal vier maandsalarissen. Nu sprake is van (een aanspraak op) een eenmalige uitkering bij overlijden van meer dan drie maanden verwijs ik voor de gevolgen voor de loonheffingen naar paragraaf 19.16 van het Handboek. In deze paragraaf staan uitvoerig de gevolgen beschreven van een aantal te onderscheiden situaties. Een eenmalige overlijdensuitkering behoort niet tot het WVA-loon. Ik verwijs naar paragraaf 24.1 van het Handboek. Artikel 3.2.4 Verzekeringsovereenkomst Op grond van het eerste lid van artikel 3.2.4 is de werkgever verplicht tot het afsluiten van een (collectieve) aansprakelijkheidsverzekering. Op grond van het tweede lid van artikel 3.2.4 heeft de werkgever in bepaalde situaties van schade en rechtsbijstand, indien sprake is van opzet of bewuste roekeloosheid, verhaalsrechten op de werknemer. Deze aansprakelijkheidsverzekering hoort tot het loon voor zover de kosten zijn toe te rekenen aan de persoonlijke risico’s van de individuele werknemers. De betaling door de werknemer aan zijn werkgever van een schadevergoeding bij opzet of bewuste roekeloosheid vloeit voort uit het civiele recht en vormt geen negatief loon. Als de werkgever geen gebruik maakt van zijn verhaalsmogelijkheden is in beginsel sprake van loon. Artikel 3.2.5 Rechtsbijstand Zie artikel 3.2.4 Verzekeringsovereenkomst. Artikel 3.2.14 Geschenken, beloningen en erfenissen In artikel 3.2.14 is vastgelegd dat de werknemer slechts met uitdrukkelijke toestemming van de werkgever geschenken, beloningen, erfenissen et cetera van derden mag aannemen. Dergelijke voordelen dient de werkgever als loon aan te merken waarover loonheffingen verschuldigd zijn. Artikel 3.2.18 Scholingsplan, loopbaanadvies en facilitering Volgens dit artikel moet de werkgever jaarlijks een scholingsplan vaststellen. Dat plan dient onder meer een regeling voor vergoeding van studiekosten inclusief een terugbetalingsregeling te bevatten. Vergoedingen in verband met een studie of een opleiding die een werknemer volgt behoren, voor zover er werkelijk sprake is van beroeps- of studiekosten, niet tot het loon. Een gehele of gedeeltelijke terugbetaling van een vergoeding die niet tot het loon behoort, komt niet in mindering op het loon. Zie de paragrafen 4.10 en 19.45 van het Handboek. Zie ook het besluit van 25 november 2011, nr. BLKB2011/1828M, Stcrt. nr. 21911. Artikel 4.7 Wet WIA In artikel 4.7 lid 4 wordt aangegeven wanneer de werknemer aanspraak op een aanvulling kan maken. De doorbetaling van het salaris bij volledige arbeidsongeschiktheid en de aanvulling op de WAO-, dan wel WIA-uitkering vormen, indien de dienstbetrekking beëindigd is, loon uit vroegere dienstbetrekking. Ik verwijs naar de paragrafen 1.1.3, 4.2, 4.3.2 en 7.6 van het Handboek. Op deze doorbetaling en de aanvulling is voor de loonheffing onder voorwaarden de witte tabel van toepassing. Ik verwijs naar paragraaf 7.3.2 van het Handboek. De inkomensafhankelijke bijdrage Zvw bedraagt in deze situatie 7,10% voor werknemers tot 65 jaar. Ik verwijs naar de paragrafen 6.2.1 en 6.2.5 van het Handboek. Loon uit vroegere dienstbetrekking komt niet in aanmerking voor een afdrachtvermindering. Ik verwijs naar de paragrafen 24.1.1 tot en met 24.1.3 van het Handboek.
Kenmerk
4
WT/12001 Artikel 7.1.11 en 7.1.12 Dienstjaren gratificatie en gratificatie einde dienstverband Op grond van de artikelen 7.1.11 en 7.1.12 heeft de werknemer onder meer recht op een gratificatie indien hij 12½, 25 of 40 jaar in dienst is geweest of, onder voorwaarden, bij het einde van zijn dienstverband. Het tweede lid van artikel 7.1.11 schrijft voor de berekening van de dienstjarengratificatie voor dat het salaris naar evenredigheid wordt verhoogd of verlaagd als de contractuele arbeidsduur in de relevante dienstjaren (een) wijziging(en) heeft ondergaan. Een gratificatie bij een 25- en 40-jarig dienstverband is vrijgesteld tot maximaal het loon over een maand. Ik verwijs naar paragraaf 19.14 van het Handboek. De in het tweede lid voorgeschreven (her)berekening kan echter tot gevolg hebben dat een deel van de gratificatie tot het loon behoort. Deze arbeidsrechtelijke herberekening werkt immers niet door naar de berekening van de diensttijdvrijstelling. Een gratificatie bij een dienstverband van 12½ jaar of bij het einde van het dienstverband behoren tot het loon. Zie de paragrafen 19.14 en 19.15 van het Handboek. Hoofdstuk 8 Meerkeuzesysteem arbeidsvoorwaarden In hoofdstuk 8 is het recht op uitruil van arbeidsvoorwaarden opgenomen. In artikel 8.1 is onder meer bepaald dat de werknemer schriftelijk aangeeft welke bronnen hij in het volgende kalenderjaar wil uitruilen. Tevens is bepaald dat de werkgever verplicht is de werknemer op de gevolgen van zijn keuze te wijzen. Vanuit fiscaal oogpunt staat het werkgevers en werknemers vrij om de overeengekomen beloning te wijzigen, al dan niet via een zogenoemd cafetariasysteem. Een dergelijk systeem moet voldoende realiteitswaarde hebben. Daarbij is het belangrijk een situatie waarin sprake is van een wijziging van de overeengekomen beloning duidelijk te kunnen onderscheiden van de situatie dat sprake is van besteding van (al genoten) loon. De vormgeving van de keuzemogelijkheid is van belang om sterk gelijkende situaties met verschillende gevolgen voor de loonheffingen van elkaar te onderscheiden. De wijziging van de arbeidsbeloning dienen werkgever en werknemer te beschouwen en duidelijk vast te leggen als een wijziging van of een aanvulling op de arbeidsovereenkomst. Als werkgevers en werknemers hier onvoldoende aandacht aan besteden is het mogelijk dat de wijziging niet de beoogde fiscale gevolgen heeft. Als sprake is van het besteden van loon, is het loon fiscaal reeds genoten, en wel voorafgaand aan of door de ruil. Het loon is dan belast. Ik verwijs naar paragraaf 19.7 van het Handboek en het besluit van 28 januari 2011, nr. DGB2011/1M, Stcrt. nr. 2130. De in hoofdstuk 8 voorgeschreven vormgeving draagt positief bij aan de zogeheten realiteitswaarde van de keuzemogelijkheid. Omdat de wijze van uitvoering feitelijk aan de ziekenhuizen wordt overgelaten kan er uiteraard niet van uit worden gegaan dat ongeacht de wijze van uitvoering de (beoogde) fiscale gevolgen zullen worden geaccepteerd. Artikel 10-5 Afbouwregeling onregelmatigheidstoeslag Artikel 10.5 regelt in voorkomende gevallen de afbouw van de onregelmatigheidstoeslag. De afbouw van de onregelmatigheidstoeslag behoort niet tot het loon voor de WVA. Ik verwijs naar paragraaf 24.1.3 van het Handboek. Hoofdstuk 11 Bereikbaarheids-, aanwezigheids- en consignatiedienst Hoofdstuk 11 regelt het recht op vergoeding in geval van bereikbaarheids- aanwezigheids- en consignatiediensten. De vergoeding behoort tot het loon. Als sprake is van een werknemer zonder vast overeengekomen arbeidsduur, dan geldt voor de berekening van de uren nog het volgende. Bij het bepalen van de deeltijdfactor tellen niet zonder meer alle uren mee die de werknemer bereikbaar moet zijn. De werkgever mag deze uren (fictief) bepalen door het percentage van het doorbetaalde loon te vermenigvuldigen met het totale aantal uren van de dienst. Voorbeeld: een werknemer moet thuis gedurende acht uren bereikbaar zijn en ontvangt daarvoor € 50. Het normale uurloon van deze werknemer bedraagt € 12,50. De werkgever betaalt dus 50% van het loon (dat is het percentage van het doorbetaalde loon). De werkgever mag dan bij het bepalen van de deeltijdfactor rekening houden
Kenmerk
5
WT/12001 met (50% van acht uren =) vier gewerkte uren. Ik verwijs naar paragraaf 24.1.4 van het Handboek. Artikel 12.1 en 12.2 Reiskosten woon-werkverkeer (met ingang van 1 januari 2012) en dienstreizen In de artikelen 12.1 en 12.2 wordt de vergoeding voor reiskosten voor het woon-werkverkeer en de dienstreizen geregeld. Zowel woon-werkverkeer als dienstreizen zijn aan te merken als zakelijk verkeer. De maximale onbelaste vergoeding van zakelijke kilometers, ongeacht het vervoermiddel, bedraagt € 0,19 per kilometer. Dit betekent dat werkgevers elke zakelijke kilometer, dus ook elke kilometer voor woonwerkverkeer, met maximaal € 0,19 onbelast kunnen vergoeden. Ik volsta met een verwijzing naar hoofdstuk 20 van het Handboek voor een uitgebreide behandeling van de wet- en regelgeving over reiskosten. Artikel 13.2.2 Uitgangspunten Persoonlijk levensfasebudget In dit artikel worden de voorwaarden met betrekking tot het Persoonlijk levensfasebudget (PLB) geregeld. Het PLB is bedoeld om de duurzame inzetbaarheid van werknemers te bevorderen. Over de fiscale gevolgen van het PLB is overleg gevoerd tussen de Nederlandse Vereniging van Ziekenhuizen (NVZ) en het Centraal Aanspreekpunt Pensioenen (CAP). Dit overleg heeft geleid tot een brief van 30 mei 2012 van het CAP aan de NVZ. Ik verwijs naar deze brief. Artikel 13.3.2
Premies tijdens onbetaald verlof
Pensioenverzekering In het tweede lid van artikel 13.3.2 is geregeld dat de werknemer bij verlenging van bevallingsverlof en tijdens ouderschaps- en levensloopverlof, onder voorwaarden de pensioenverzekering vrijwillig kan voortzetten. De werknemer ontvangt dan op basis van het gekozen niveau van voortzetting de vastgestelde werkgeversbijdrage in de pensioenpremie. Indien een werkgever aan een werknemer een deel van de door de werknemer bij vrijwillige voortzetting zelf te betalen pensioenpremie vergoed, behoort deze vergoeding tot het loon voor de loonheffingen. Ziektekostenverzekering In het derde lid van artikel 13.3.2 is bepaald dat de werknemer die tijdens de periode van verlenging van bevallingsverlof of tijdens ouderschapsverlof de basisaanvullende ziektekostenverzekering IZZ voortzet of afsluit een werkgeverspremie in de bijdrage ontvangt. Indien een werkgever een deel van de ziektekostenverzekering vergoedt, behoort deze vergoeding tot het loon voor de loonheffingen Daarbij maakt het niet uit of de werkgever de vergoeding rechtstreeks aan de ziektekostenverzekeraar of aan de werknemer betaalt. Terugbetalingsverplichting In het vierde lid van artikel 13.3.2 is voor de situatie dat een werknemer na het onbetaalde verlof de dienstbetrekking niet tenminste zes maanden voortzet een terugbetalingsverplichting opgenomen. Alleen terugbetaling van genoten loon(en niet van een vrijgestelde vergoeding) kan tot negatief loon leiden. Ik verwijs naar paragraaf 4.10 van het Handboek. Artikel 13.3.3
Levensloop
Per 1 januari 2012 is het niet meer mogelijk om deelnemer te worden aan een levensloopregeling. Bestaande deelnemers kunnen, afhankelijk van de omvang van hun spaartegoed op 31 december 2011, blijven deelnemen of moeten gebruik maken van overgangsrecht. Ik verwijs voor een uitvoerige toelichting naar de paragrafen 21.2 en 21.3 van het Handboek.
Kenmerk
6
WT/12001 Hoofdstuk 14 Wachtgeld In hoofdstuk 14 van de cao is het recht op wachtgeld geregeld. Volgens het eerste lid van artikel 14.3 duurt de wachtgeldperiode drie maanden vermeerderd met drie maanden voor elk volbracht dienstjaar. Het tweede en derde lid van artikel 14.3 bevatten regelingen die onder voorwaarden recht geven op een verlenging van de wachtgeldperiode. Artikel 14.11 bevat een aantal bijzondere regelingen die samen hangen met het wachtgeld en eventuele nieuwe dienstbetrekkingDe in het tweede en derde lid van artikel 14.3 opgenomen regelingen zijn aan te merken als een regeling voor vervroegde uittreding als bedoeld in de zin van artikel 32ba, zesde lid van de Wet LB. Dit betekent dat de werkgever - naast de reguliere loonheffing! - een eindheffing van 52% is verschuldigd. Tevens is een eventuele werknemersbijdrage niet meer aftrekbaar van het loon. Ik verwijs naar paragraaf 19.32.2 van het Handboek. In een beperkt aantal situaties blijft de kwalificatie als regeling voor vervroegde uittreding en daarmee ook de eindheffing achterwege. Ik verwijs naar de besluiten van 26 mei 2005, nr. DGB 2005/3299M en van 8 december 2005, nr. DGB2005/6722M. Als een werkgever twijfelt over de fiscale gevolgen van de aansluitende uitkering en forse risico’s wil vermijden kan hij, eventueel onder verwijzing naar deze brief, contact opnemen met de voor hem bevoegde inspecteur. Onderdeel 14.11 regelt dat als wachtgelders verhuizen in verband met hun nieuwe baan voor een verhuiskostenvergoeding in aanmerking komen indien de nieuwe werkgever deze vergoeding niet verstrekt. De oud-werkgever kan een dergelijke verhuiskostenvergoeding niet onbelast vergoeden.
