MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ Fakulta provozně ekonomická Ústav účetnictví a daní
Daň z příjmů FO ve vybraných zemích EU
Michal Laga
Vedoucí práce: Ing. Petr David, Ph.D.
Brno 2009
2
Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma „Daň z příjmů FO ve vybraných zemích EU“ vypracoval samostatně podle metodických pokynů vedoucího diplomové práce za použití literatury uvedené v seznamu.
………………………… Michal Laga V Brně dne 22. prosince 2008
3
Touto cestou bych rád poděkoval Ing. Petru Davidovi, Ph.D. za odborné metodické vedení, které mi poskytoval při řešení této diplomové práce.
4
Abstrakt Diplomová práce se zabývá problematikou daně z příjmů fyzických osob ve vybraných státech Evropské unie, kterými jsou Česká republika, Slovensko, Irsko a Švédsko. Práce je koncipována pro rok 2008. Jedná se v ní především o analyzování specifik daně z příjmů fyzických osob, doplněných o praktické příklady jejich použití. Hlavním cílem práce je, na základě získaných poznatků, určit a porovnat daňový dopad na běžné poplatníky pomocí zdanění průměrné hrubé mzdy.
Abstract The diploma thesis deals with problems of income tax charged on physical persons in choice state of European union, which are Czech republic, Slovakia, Ireland And Sweden. The diploma thesis is drawn for year 2008. It proceeds above all about analyzing specificity of income tax of physical persons, supplemented about schedules their using. Principal aim of diploma thesis is, pursuant to gained piece of knowledge, determine and compare tax impact on common ratepayer by the help of taxation average coarse pay-roll.
5
1
ÚVOD....................................................................................................8
2
CÍL PRÁCE .........................................................................................10
3
METODIKA .........................................................................................11
4
DAŇOVÉ SYSTÉMY VYBRANÝCH ZEMÍ EU....................................13
4.1
Daňový systém České republiky...............................................................16
4.2
Daňový systém Slovenska..........................................................................17
4.3
Daňový systém Irska..................................................................................19
4.4
Daňový systém Švédska.............................................................................20
5
DAŇ Z PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB ZA ROK 2008 ..........................22
5.1
Poplatníci daně z příjmů fyzických osob .................................................22
5.2
Předmět daně z příjmů fyzických osob....................................................25
5.3
Zdaňovací období.......................................................................................28
5.4
Příjmy osvobozené od daně.......................................................................29
5.5
Základ daně a daňová ztráta ....................................................................38
5.6
Příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků .......................................41
5.7
Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti ...................50
5.8
Příjmy z kapitálového majetku ................................................................55
5.9
Příjmy z pronájmu.....................................................................................58
5.10
Ostatní příjmy ............................................................................................59
6
5.11
Výpočet příjmu spoluvlastníka.................................................................62
5.12
Výpočet příjmu účastníka sdružení, které není právnickou osobou.....63
5.13
Výpočet příjmů spolupracujících osob ....................................................64
5.14
Výpočet daně ze společného základu daně manželů...............................65
5.15
Výdaje (náklady)........................................................................................68
5.16
Odpisy hmotného a nehmotného majetku...............................................74
5.17
Rezervy a opravné položky .......................................................................81
5.18
Sazba daně ..................................................................................................82
5.19
Zvláštní sazba daně – srážková daň.........................................................87
5.20
Nezdanitelná část základu daně, odčitatelné položky.............................88
5.21
Daňové zvýhodnění (slevy a bonus)..........................................................93
5.22
Zálohy na daň.............................................................................................98
5.23
Minimální výše daně................................................................................101
5.24
Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob..................................102
6 6.1
SROVNÁNÍ ZDANĚNÍ PRŮMĚRNÉ MĚSÍČNÍ HRUBÉ MZDY ........105 Vyhodnocení zdanění měsíční hrubé mzdy ...........................................111
7
DISKUZE A ZÁVĚR..........................................................................113
8
POUŽITÉ ZDROJE ...........................................................................118
7
1 Úvod Diplomová práce se zabývá zdaněním příjmů fyzických osob vybraných států Evropské unie z hlediska zákona o daních z příjmů a s nimi souvisejících zákonů a vyhlášek. Problematika zdanění příjmů je velmi zajímavá nejen pro odborníky, ale i pro širokou veřejnost, protože účinky uvalených daní se dotýkají finančních prostředků prakticky všech obyvatel. Zdanění příjmů je v mnoha zemích velmi složitou záležitostí, protože úprava daně z příjmů bývá často hodně rozsáhlá a poplatník daně musí dávat velký pozor, aby splnil všechny na něj uvalené povinnosti správně a včas. Práci mu navíc komplikují neustálé novelizace zákonů, které jsou pro bězného poplatníka náročné na sledování. Oblast zdanění příjmů je zajímavá také proto, že po vstupu České republiky do Evropské unie, se občanům výrazně zjednodušila možnost pohybu pracovní síly a tím i získání práce v ostatních státech EU. Poplatník při rozhodování, zda si najít práci v zahraničí, sleduje vedle výše mzdy, což je samozřejmě nejdůležitější ukazatel, také výši zdanění, tedy kolik mu z této mzdy zůstane k vlastnímu použití. Daň z příjmu je pro každého pracujícího velice nepopulární opatření, jelikož negativně ovlivňuje výši mzdy. Je však velmi důležitá, protože je jedním z hlavních zdrojů příjmů státních rozpočtů nejen států v EU. Daně se stávají v mnoha zemích nástrojem politického boje a proto je dnešním trendem vlád snižování přímých daní a získávání větších příjmů z daní nepřímých, jelikož ty nejsou tak na očích voličů. I přes zjevnou snahu zjednodušit a harmonizovat daňové systémy a jednotlivé daně v rámci EU a tím sblížit systémy zdaňování jednotlivých států, stále platí, že existují značné rozdíly nejen v druzích uvalených daní, v jejich výši či odvodech, ale také v náročnosti výpočtu. Hlavně proto byly vybrány pro tuto diplomovou práci státy, které jsou si na jedné straně historicky velmi blízké ( Česká republiká a Slovensko) a na druhé straně státy, které mají k problematice daní z příjmů rozdílný postoj (Irsko a Švédsko). Česká republika prošla v roce 2008 rozsáhlou daňovou reformou, když byla zavedena tzv. superhrubá mzda(k hrubé mzdě se přičítají platby za sociální a zdravotní
8
pojištění) a klouzavě progresívní sazba daně byla nahrazena rovnou daňovou sazbou ve výši 15 %. Mezi hlavní znaky reformy můžeme započítat rovněž zrušení společného zdanění manželů, které bylo kompenzováno vyššími daňovými slevami a v neposlední řadě také zrušení minimálního základu daně, který komplikoval činnost mnoha drobným podnikatelům. Touto reformou jsme se ještě více přiblížili systému zdanění příjmů na Slovensku, které provedlo daňovou reformu již v roce 2004 a v mnoha ohledech se stalo vzorem či pomocným vodítkem při realizaci daňové reformy v České republice.. Pokud se podíváme na daňové systémy vybraných států EU, zjistíme, že Irsko má nejjednoduší systém ze všech států EU. Pak následuje Švédsko. Naopak Česká republika a Slovensko mají příliš mnoho výjimek a příliš mnoho administrativy spojené s daňovou agendou pro firmy a podnikatele, což činí jejich daňové systémy značně složité.
9
2 Cíl práce Hlavním cílem této práce je analyzovat problematiku zdanění příjmů fyzických osob ve vybraných státech EU za rok 2008 a následně porovnat dopad zdanění na poplatníky, v tomto případě na rezidenty posuzovaných států. Z důvodu rozmanitosti daňových systémů byly vybrány Česká republika, Slovensko, Irsko a Švédsko. První část práce je zaměřena na rozbor daňových systémů zvolených států. Jedná zejména o identifikaci jednotlivých daní, jenž jsou v těchto zemích vybírány a jejich podíl na celkovém daňovém příjmu států tak, aby bylo ukázáno, jak velkou část mezi celkovými daňovými příjmy zaujímá daň z příjmů fyzických osob. Druhá část práce se zabývá konkrétní úpravou daně z příjmů fyzických osob jednotlivých států. Hlavním úkolem je postupná dekompozice daně z příjmů fyzických osob těchto zemí do dílčích podkapitol s ukázáním praktických příkladů jejich aplikace v praxi, tedy toho, koho se daň týká, které příjmy musí poplatník zdanit, a které nikoliv, jak si může legální cestou snížit základ daně, jaké odčitatelné položky, daňové slevy a bonusy může uplatnit, jakou výši sazby použije při výpočtu daňové povinnosti či jakým způsobem a v jakém termínu musí podat daňové přiznání. Všechny tyto, a mnohé další, poznatky budou následně sloučeny a zabudovány do modelového příkladu, který ukáže reálný dopad na poplatníkův příjem a pomůže tak splnit hlavní cíl práce, kterým je rozhodnout, ve které zemi poplatník na dani z příjmů fyzických osob zaplatí nejméně. Tímto způsobem bude také potvrzena či vyvrácena teze, která tvrdí, že nejnižší daňovou zátěž v podobě daně z příjmů fyzických osob pociťují poplatníci v Irsku, naopak poplatníci ve Švédsku zaplatí na dani z příjmů nejvíce. Dílčím cílem práce je rovněž pomocí procentuálního vyjádření porovnat podíl čisté a hrubé mzdy v České republice před a po reformě, tedy v letech 2007 a 2008, a touto formou ověřit výrok, který tvrdí, že daňová reforma je prospěšná pro poplatníka s průměrným výdělkem, protože poplatník zaplatí na dani z příjmů fyzických osob méně, než tomu bylo před reformou.
10
3 Metodika Při zpracování diplomové práce byly použity metody, kterými jsou deskripce, identifikace, dekompozice, syntéza, komparace a standartní matematické metody. Metoda deskripce (popisu) byla použita na popis daňových soustav vybraných států, zahrnujících, mimo jiné, přehled vybíraných daní a jejich poměr na celkových výnosech do státních rozpočtů. Metoda deskripce byla také použita při popisu aktuální úpravy zákona o dani z příjmů a na předpisy s ní související. Při zjišťování legislativních změn jednotlivých daňových zákonů, které mají významný vliv na zdanění poplatníka, zejména zákona o dani z příjmů, byla použita metoda identifikace (ztotožnění). Metoda analýzy (rozboru) byla využita při zkoumání úpravy daně z příjmů a také při postupu sestavování výpočtu čisté mzdy ze mzdy hrubé. Při sestavování výpočtu čisté mzdy, uceleného pohledu na způsob a formu zdanění poplatníka a na vyvození patřičných závěrů, byla použita metoda syntézy (sjednocení či souhrnu). Metody komparace (srovnání) bylo využíváno během celé práce, zvláště pak při porovnávání úpravy daně z příjmů u jednotlivých států a daňového dopadu na příjmy poplatníků. Standardních matematických operací zahrnujících součet, rozdíl, součin, podíl a výpočet procent, bylo využito při výpočtu čisté mzdy ve vzorovém příkladu. Data pro analýzu v rámci praktické části, byla čerpána ze zdrojů na internetových stránkách ministerstev financí a daňových úřadech jednotlivých států. Hlavním zdrojem pro získání potřebných dat byla platná znění zákonů o daních z příjmů fyzických osob posuzovaných států za rok 2008. Použité zdroje jsou detailně uvedeny v závěrečné kapitole nazvané použité zdroje. Hrubá mzda byla pro větší objektivitu brána jako celoroční průměrná hrubá mzda za rok 2007 a výpočet čisté mzdy následně aplikován na postup používaný na zdanění příjmů v roce 2008. Čistá mzda je počítána v národních měnách, což je přesnější kvůli pohyblivému měnovému kurzu a navíc je výsledek prezentován v procentuálním vyjádření, tudíž rozdílnost měn nehraje ve výsledku žádnou roli.
11
Zpracování této diplomové práce probíhalo v níže uvedených etapách.
Zadání práce
říjen 2007
Sběr informací, literatury a podkladů
březen – květen 2008
Vypracování teoretické části
červen – srpen 2008
Vypracování praktické části
září – prosinec 2008
Konečné zpracování a vyvázání
leden 2009
Diplomová práce byla zpracována pomocí počítačové techniky v textovém procesocu Microsoft Word a v tabulkovém procesoru Microsoft Excel, ve kterém byly vytvořeny grafy a počítány výpočty použité při kalkulaci čisté mzdy ze mzdy hrubé.
12
4 Daňové systémy vybraných zemí EU Zkoumanými státy jsou v této práci Česká republika, Slovensko, Irsko a Švédsko. Dříve, než se dostanu k daňovým systémům těchto zemí, uvedu z důvodu jejich rozmanitosti několik základních údajů, aby měl i běžný čtenář lepší a ucelenější představu o zvolených státech. Z hlediska přehlednosti jsou tyto údaje prezentovány formou jednoduchých tabulek reprezentujících základní geografické, demografické, ale i makroekonomické ukazatele. Česká republika, jako samostatný stát, vznikla v roce 1993 rozdělením České a Slovenské federativní republiky. Česká republika je demokratický stát s liberální ústavou a politickým systémem založeným na svobodné soutěži politických stran a hnutí. Hlavou státu je prezident republiky, vrcholným zákonodárným orgánem je dvoukomorový Parlament České republiky. Česko je členským státem Severoatlantické aliance (NATO), Evropské unie (EU) a Organizace spojených národů (OSN). Je také jedním ze států Visegrádské skupiny (V4).
Tab. 1 Základní údaje o České republice Počet obyvatel
10,4 mil.
Rok vstupu do EU Hrubý domácí
Rozloha
78,866 tis. km2
produkt (na obyvatele)
Hlavní město
Praha
Inflace (Nezaměstnanost)
2004 142 380 mil. € (18 600 € )
2,8 % (7,1 %)
Česká koruna Měna
(CZK)
Daňová kvóta
37 %
(1 € = 25 CZK) Zdroj: vlastní vypracování na základě dat Eurostatu
13
Slovensko (celým jménem Slovenská republika) vznikl jako samostatný stát v roce 1993 rozdělením rozdělením tehdejší České a Slovenské federativní republiky. Slovensko je členskou zemí Evropské unie, Severoatlantické aliance, Organizace spojených národů a Visegrádské skupiny (V4).
Tab. 2 Základní údaje o Slovensku Počet obyvatel
8,8 mil.
Rozloha
48,845 tis. km2
Hlavní město
Bratislava
Rok vstupu do EU
2004
Hrubý domácí produkt
257 600 mil. €
(na obyvatele)
(14 700 € )
Inflace (Nezaměstnanost)
2,3 % (13,4 %)
Slovenská koruna (SKK) Měna
(100 SKK= 77
Daňová kvóta
CZK)
30 %
od roku 2009 bude nahrazena Eurem Zdroj: vlastní vypracování na základě dat Eurostatu
Irsko je parlamentní republika s prezidentem v čele státu. Zákonodárnou moc má parlament (Oireachtas) tvořený prezidentem (voleným přímo voliči na 7 let) a dvěma komorami: sněmovnou poslanců (Dáil, 166 členů) a senátem (Seanad, 60 členů).
14
Tab. 3 Základní údaje o Irsku Počet obyvatel
4,30 mil.
Rozloha
70,273tis. km2
Hlavní město
Dublin Euro (€)
Měna
(1 € = 25 CZK)
Rok vstupu do EU
1973
Hrubý domácí produkt
183 200 mil. €
(na obyvatele)
(42 153 € )
Inflace (Nezaměstnanost)
3,4 % (5,7 %)
Daňová kvóta
30 %
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat Eurostatu
Švédsko
je pluralitní
konstituční
monarchie (Král
Karl
XVI.
Gustav)
s jednokomorovým parlamentem. Švédsko, jehož správní členění je na 24 provincií, přistoupilo do Evropské unie v roce 1995.
Tab. 4 Základní údaje o Švédsku Počet obyvatel
9,05 mil.
Rozloha
449,964 tis. km2
Hlavní město
Stockholm
Rok vstupu do EU
1995
Hrubý domácí produkt
305 990 mil. €
(na obyvatele)
(33 811 € )
Inflace (Nezaměstnanost)
1,5 % (6,8 %)
Švédská koruna Měna
(SEK)
Daňová kvóta
50 %
(1 SEK = 2,6 CZK) Zdroj: vlastní vypracování na základě dat Eurostatu
15
4.1 Daňový systém České republiky Daňový systém České republiky je ve svých hlavních znacích podobný systémům vyspělých evropských zemí. Daňová soustava vychází z platné české legislativy. Současná daňová soustava ČR byla zavedena k 1. lednu 1993 a opírá o platné znění zákona o soustavě daní a poplatků ,zákona o správě daní a poplatků a o zákony jednotlivých daní. Daňové příjmy pocházejí ve stejné míře z nepřímých a přímých daní. Podíl a tedy i vliv nepřímých daní na příjmy státní pokladny bude v budoucnu narůstat, a to hlavně díky rostoucí sazbě spotřební daně a daňovým reformám v oblasti přímých daní. Daně se v České republice dělí na daně přímé, které jsou vázány na konkrétní fyzickou nebo právnickou osobu a zdaňují její příjem nebo majetek a na daně nepřímé, které jsou vázány na jednotlivé druhy výrobků nebo služeb. Přímé daně se dále člení na daně z příjmů, které jsou reprezentovány daní z příjmů fyzických osob a daní z příjmů právnických osob a na daně majetkové, jenž v sobě zahrnují daň z nemovitostí, daň silniční, daň z převodu nemovitostí a daň dědickou a darovací. Nepřímé daně jsou zastoupeny daní z přidané hodnoty a daněmi spotřebními, které se dále dělí na daň z uhlovodíkových paliv a maziv, daň z lihu a lihovin, vína a piva, daň z tabáku a tabákových výrobků a daně na ochranu životního prostředí (u nás zatím nejsou neuplatněny). Vedle přímých a nepřímých daní dále existují platby, které mají charakter daní. Patří sem povinné platby pojistného na sociální zabezpečení, pojistného na všeobecné zdravotní pojištění, platby pojistného na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, platby pojistného na nemocenské pojištění a dále pak místní poplatky ukládané na úrovni měst a obcí.
16
Obr. 1 Graf procentuálního vyjádření vybraných daní v České republice
Daňová povinnost 21%
1%
daň z příjmů fyzických osob (včetně srážkové daně) Clo
21% 1%
3%
DPH Spotřební daně majetkové daně
19% 34%
daň z příjmů právnických osob (včetně srážkové daně) Ostatní příjmy, odvody a daně
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat ČSÚ
4.2 Daňový systém Slovenska Od 1. 1. 2004 platí na Slovensku nový daňový systém, který je součástí schválené daňové reformy. Základní podstatou reformy byla jednotná sazba daně ve výši 19 % pro daň z příjmu právnických osob a pro daň z příjmu fyzických osob. Stejná výše daně, tedy 19 %, je uplatňována i u daně z přidané hodnoty, snížená sazba daně je ve výši 10 %. Součástí slovenské daňové reformy se stalo také zrušení daně z převodu a přechodu nemovitostí, darovací daně a dědické daně. Darovací daň a dědická daň byly obě zrušeny od 1. ledna 2004. Od té doby nejsou již dary považovány za daňově uznatelné výdaje. O rok později následovalo ještě zrušení daně z převodu a přechodu nemovitostí. Velkým a důležitým pozitivem slovenské daňové reformy byl i fakt, že zavedením jedné sazby daně na všechny druhy daní a odbourání většiny výjimek, znamenalo výrazné zjednodušení celého daňového systému na Slovensku. Daňová reforma na Slovensku se stala jednou z nejlepších a nejpropracovanějších reforem, které kdy byly zavedeny. Jejich výsledkem je čistá rovná daň ve výši 19 %, roční růst HDP ve výši 8,7 % a schodek rozpočtu pod 3 %,
17
který umožní zavést již v roce 2009 na Slovensku Euro. Také na Slovensku se daně dělí na daně přímé a na daně nepřímé. Přímé daně jsou děleny na daně z příjmů, které jsou stanoveny celorepublikově a na daně místní, které si určují samy obce (samozřejmě v mezích zákona). Do daní z příjmů se zahrnují daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob. Místní daně může uložit sama obec (kromě daně z motorových vozidel, tu ukládá stát). Do místních daní patří daň z nemovitostí, daň ze psa, daň z užívání veřejného prostranství, daň z ubytování, daň z prodejních automatů, daň z nevýherních hracích automatů, daň z vjezdu a setrvání motorového vozidla v historické části města, daň z jaderného zařízení, daň z motorových vozidel (u nás známá jako silniční daň) a poplatek za komunální odpady a drobné stavební odpady. Daně nepřímé jsou zastoupeny daní z přidané hodnoty a spotřebními daněmi, do kterých náleží daň z minerálního oleje, daň z lihu a lihovin, vína a piva a daň z tabáku a tabákových výrobků.
Obr. 2 Graf procentuálního vyjádření vybraných daní na Slovensku
Daňová povinnost
2%
daň z příjmů fyzických osob spotřební daně
17%
43% 18%
daň z příjmů právnických osob majetkové daně DPH
0%
20%
srážková daň-daně z příjmů
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat ŠÚSK
18
4.3 Daňový systém Irska Daňový systém Irska je považovaný za velmi jednoduchý a průhledný. Podle rozsáhlého výzkumu World Bank a PricewaterhouseCoopers se Irsko umístilo mezi všemi ekonomikami na šestém místě v jednoduchosti placení a výběru daní, což je nejlepší umístění ze všech států EU. Výběr daní a poplatků je v kompetenci Office of the Revenue Commissioners. Přímé daně jsou vůbec nejnižší v Evropské unii. Vláda se snaží naplnit státní kasu především nepřímými daněmi a různými poplatky. Irsko je díky své nízké dani ze zisku 12,5 % lákadlem pro všechny zahraniční investory. Zatímco přímé daně drží vláda na velice nízké úrovni, postupem času dochází ke zvyšování některých nepřímých daní (zejména spotřebních) a řady poplatků. I v Irsku je základní členění daní na daně přímé a na daně nepřímé. Přímé daně jsou rozděleny na daně z příjmů a na daně majetkové. Daně z příjmů zahrnují daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob, která se v Irsku nazývá daň ze zisku korporací. Lodní společnosti si mohou po splnění určitých podmínek zvolit, zda chtějí uplatňovat daň z příjmů právnických osob nebo tzv. tonážní(nákladní) daň. Do daní majetkových patří daň z nemovitosti, daň z převodu nemovitosti, daň silniční, daň dědická a darovací, daň ze zisku z prodeje majetku a daň z úroku z vkladu. Nepřímé daně v sobě obsahují daň z přidané hodnoty a daně spotřební, která je uvalena zejména na výrobu a dovoz vybraných výrobků, jemiž jsou například uhlovodíková paliva a maziva, alkoholické nápoje či tabákové výrobky.
19
Obr. 3 Graf procentuálního vyjádření vybraných daní v Irsku
Daňová povinnost 15% 8%
31%
7%
daň z příjmu fyzických osob daň z příjmu právnických osob daně majetkové kolky, clo
13% 26%
spotřební daně DPH
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat z Office of the Revenue Commissioners
4.4 Daňový systém Švédska Švédský daňový systém tvoří množství přímých a nepřímých daní a poplatků. Nejdůležitější přímé odvody jsou národní a místní daně z příjmů a národní daň z kapitálu (majetku). Vedle daní stojí rozsáhlý systém zaměstnaneckých příspěvků (poplatky sociálního zabezpečení), které pokrývají penze, zdravotní dávky a jiné typy sociálního pojištění. Příjmy z nepřímých daní se opírají o dva základní zdroje, a sice o daň z přidané hodnoty a spotřební daně vybraných komodit. Část příjmu z daní je užívána na splácení centrálního vládního dluhu Švédska. Struktura daní ve Švédsku je komplikovaná. Veřejný sektor ve Švédsku, tj. národní vláda (stát) a místní vlády (municipální a okresní rady) mají odpovědnost za značné množství služeb. Ty zahrnují například výchovu, pracovní trh a průmyslovou politiku, péči o nemocné a důchodce, sociální zabezpečení, ochranu životního prostředí apod. Aby mohly všechny tyto povinnosti plnit, musí veřejný sektor získat příslušné prostředky
20
prostřednictvím daní. Švédské daně jsou tím pádem relativně vysoké, ale jsou založeny na filozofii, že se plátcům daní vrací v podobě převodů plateb a veřejných služeb. Daňovou soustavu Švédska tvoří daně přímé, zastoupené daněmi z příjmů a daněmi majetkovými, a daně nepřímé, které reprezentuje daň z přidané hodnoty a akcízy (selektivní spotřební daně, které v sobě zahrnují daň z alkoholu, daň z tabákových výrobků a energetickou daň). Daně z příjmů se dále dělí na daň z příjmů fyzických osob a na daň z příjmů právnických osob a jsou výnosem státu a municipalit. Státu jsou odváděny daně z příjmů, jestliže příjmy podléhající dani překročí daný práh a veškeré daně z příjmů z kapitálového majetku. Municipalitám náleží daně odváděné z výdělečné činnosti jednotlivců (tj. z příjmů z podnikání a příjmů ze závislé činnosti). Majetkové daně se člení na daň z čistého majetku, která ta je od roku 2008 nahrazena pevným obecním poplatkem kvůli malé efektivnosti a daní z nemovitostí. Daň dědická a darovací byla k 1. lednu 2005 zrušena.
Obr. 4 Graf procentuálního vyjádření vybraných daní ve Švédsku
Daňová povinnost přímé daně
6% 12% 37%
poplatky za sociální pojištění DPH
14%
nepřímé daně 31%
zdanění podniků
Zdroj:
vlastní
vypracování
Skatteverketu
21
na
základě
dat
ze
5 Daň z příjmů fyzických osob ve vybraných zemích EU za rok 2008 Tato kapitola se věnuje problematice zdaňování příjmů fyzických osob posuzovaných států a je koncipována tak, aby byl podle ní i běžný poplatník schopen správně vypočítat svou daňovou povinnost a včas odevzdat daňové přiznání. K tomuto účelu slouží i praktické příklady uváděné v jednotlivých podkapitolách. Podklady jsou čerpány z následujících zákonů a vyhlášek: Česká republika – Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Slovenská republika - Zákon č 595/2003 Sb., o daních z příjmů Irsko – Taxes consolidation act 1997 včetně Finance act 2008 a Finance bill 2008 Švédsko - Inkomstskattelag 1999:1229 v platném znění pro rok 2008
5.1 Poplatníci daně z příjmů fyzických osob V ČESKÉ
REPUBLICE
se za poplatníky daně z příjmů fyzických osob považují
fyzické osoby, dále jen poplatníci, kteří mají na území České republiky bydliště nebo se zde obvykle zdržují. Bydlištěm na území České republiky rozumíme místo, kde má poplatník stálý byt za úmyslem trvale se v tomto bytě zdržovat. Poplatníky obvykle se zdržujícími na území České republiky jsou ti, kteří zde pobývají alespoň 183 dnů v příslušném kalendářním roce. Na tyto poplatníky se vztahuje daňová povinnost z příjmů plynoucích jak ze zdrojů na území České republiky, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí a berou se jako daňoví rezidenti. Výjimkou jsou poplatníci, kteří se na území České republiky zdržují pouze za účelem studia nebo léčení, tito mají daňovou povinnost jen z příjmů, které plynou ze zdrojů na území České republiky, a to i v případě, že se zde obvykle zdržují. Ostatní poplatníci mají daňovou povinnost vztahující se jen příjmy
22
plynoucí ze zdrojů na území České republiky a jsou v České republice označováni za nerezidenty. Př.1: Slovák, který zde pobývá za účelem studia 10 měsíců v roce 2008 a má příjem jak v ČR, tak na Slovenku, bude v ČR danit pouze příjmy z ČR, i když se zde zdržuje více než 183 dní v roce, protože se v ČR zdržuje pouze za účelem studia. Příjmy, které získal ze zdrojů na území Slovenska nebude v ČR zdaňovat. V České republice je nerezidentem. Př.2: Občan ČR, který má trvalé bydliště v ČR a v roce 2008 pracoval 5 měsíců na Slovensku, má tedy příjem z ČR i ze Slovenska, bude v České republice danit všechny své příjmy, tedy i ty získané na území Slovenska. Poplatník si však může snížit svou daňovou povinnost pomocí použití zákona č. 257/93Sb., o zamezení dvojího zdanění mezi ČR a Slovenskem. V České republice je považován za daňového rezidenta. Př.3: Cizinec, který se do ČR přistěhoval za prací v květnu a zbytek roku strávil v ČR, je považován za daňového rezidenta ČR a daní zde všechny své příjmy, i když není občanem ČR, ale zdržoval se na území ČR více jak 183 dní v roce.
Na SLOVENSKU se stejně jako v České republice rozdělují poplatníci na ty, kteří mají neomezenou daňovou povinnost a ty, kteří ji omezenou mají. Neomezenou daňovou povinnost mají poplatníci s trvalým pobytem nebo obvykle se zdržující na území Slovenska (183 a více dní v roce). Poplatníci s neomezenou daňovou povinností daní jak příjmy ze Slovenska, tak příjmy ze zahraničí. Omezená daňová povinnost se váže na poplatníky, kteří se na území Slovenska zdržují jen za účelem studia nebo léčení a na ty, kteří překračují hranice jen za účelem výkonu závislé výdělečné činnosti, jejíž zdroj je na území Slovenské republiky. Omezená daňová povinnost se váže jen na příjmy plynoucí ze zdrojů na území Slovenské republiky.
23
V IRSKU jsou poplatníci daně rozděleni do kategorií, podle kterých se rozhoduje, které příjmy daní a jaké nikoliv. Poplatník si musí nejdříve určit, zda je rezidentem, tzv. obvyklým(standardním)
rezidentem,
domicilem(má
v Irsku
trvalé
bydliště)
či
nerezidentem. Rezidentem je poplatník, který se na území Irska zdržuje alespoň 183 dní v roce nebo 280 dní za poslední dva roky(musí být splněna podmínka být rezidentem alespoň 30 dní v každém z těchto dvou let). Pokud je poplatník za poslední 3 roky obvyklým rezidentem, stává se na začátku čtvrtého roku běžným rezidentem. Obvyklým rezidentem je i osoba, která se z Irska odstěhuje a neprokáže, že již neudržuje základní vazby s Irskem, a to po dobu následujících 3 let. Manželské páry se pro daňové účely posuzují samostatně, což znamená, že jeden z manželů může být rezidentem a druhý nikoliv. Rezidenti, obvyklí rezidenti a osoby se sídlem v Irsku mají daňovou povinnost z celosvětových příjmů, nerezidenti pouze z příjmů plynoucích ze zdrojů v Irsku. Pokud je poplatník nerezidentem, ale je obvyklým rezidentem, podléhají zdanění i zahraniční příjmy, které překročí hranici 3.810 € za rok. V potaz se bere i smlouva o zamezení dvojího zdanění, která může daňovou povinnost upravit. Poplatníci, kteří mají sídlo v zahraničí, ale jsou zároveň rezidenti Irska, mají daňovou povinnost pouze ze zahraničních příjmů, které jsou poukázány do Irska. Př.1: Cizinec žijící poslední 2 roky v Irsku a má příjem jak z Irska, tak ze své rodné země. V Irsku je považován za rezidenta a je povinnen zdanit všechny své příjmy, samozřejmě s přihlédnutím ke smlouvě o zamezení dvojího zdanění, pokud ji mají mezi sebou státy uzavřenou. Př.2: Irský občan se před 2 lety odstěhoval z Irska a v Irsku vůbec nepobývá, ale nedoložil tuto skutečnost. Je tak brán stále jako obvyklý rezident a má daňovou povinnost ze všech svých příjmů. Př.3: Stejné podmínky jako v příkladu 2, jen s tím rozdílem, že doložil skutečnost, že s Irskem neudržuje vazby, bude brán v Irsku jako nerezident. Př.4: Cizinec podniká ve své rodné zemi, ale 10 měsíců v roce 2008 pobýval v Irsku, si nechává část příjmů posílat na bankovní účet do Irska. Splňuje tak podmínku
24
rezidentství, ale sídlo má ve své rodné zemi, proto bude v Irsku danit jen ty příjmy ze své rodné země, které si nechává posílat do Irska.
Poplatníky ve ŠVÉDSKU jsou daňoví rezidenti i nerezidenti. Daňovým rezidentem je osoba, která má na území Švédska trvalé bydliště nebo se zde zdržuje posledních 6 po sobě jdoucích měsíců. Švédský státní příslušník, který byl rezidentem posledních 10 měsíců je za rezidenta považován i dalších 5 let od svého odchodu ze země, pokud neprokáže, že již neudržuje základní vazby se Švédskem. Nerezidentem je poplatník daně, který výše uvedené nesplňuje. Rezidenti mají daňovou povinnost z celosvětových příjmů, nerezidenti pouze z příjmů plynoucích ze zdrojů ve Švédsku. Osoby, které jsou dočasně zaměstnány ve Švédsku, mohou požádat na zvláštním formuláři, který podává jejich zaměstnavatel, o určité úlevy a výjimky z placení daní a sociálních poplatků na dobu až 3 let. Příjmy manželů jsou zdaňovány odděleně. Př.1: Švédský občan, který byl ve Švédsku rezidentem poslední 4 roky, se odstěhoval do ciziny. Neprokázal však, že se Švédskem již neudržuje základní vazby, proto je i v roce 2008 brán jako daňový rezident Švédska a má tak daňovou povinnost z celosvětových příjmů. Př.2: Cizinec pobývá posledních 8 měsíců pracovně ve Švédku. I přes to, že nemá ve Švédsku trvalé bydliště, je brán jako švédský rezident a bude mít daňovou povinnost ze všech svých příjmů. Může však skrz svého zaměstnavatele požádat o úlevy a výjimky z placení daní.
5.2 Předmět daně z příjmů fyzických osob Předmětem daně se rozumí ta skutečnost, na kterou se daň váže, která je podrobena zdanění. Předmětem daně tak může být důchod (příjem), majetek, spotřeba, převod práv
25
apod. Předmět daně je velmi často obsažen přímo v názvu daně (např. daň z příjmů fyzických osob, daň z nemovitostí, daň dědická aj.), popř. skupiny daní (daně ze spotřeby, důchodové daně atd.).
V ČESKÉ REPUBLICE se do předmětu daně z příjmů FO zahrnují příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků, příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, příjmy z kapitálového majetku, příjmy z pronájmu a ostatní příjmy. Příjmem se rozumí příjem peněžní, nepeněžní(oceněný dle zvláštního právního předpisu), tak i příjem dosažený směnou. Zákon o dani z příjmů fyzických osob také přesně určuje, které příjmy se za předmět daně nepovažují. Těmito příjmy jsou příjmy získané zděděním, které podléhají dani dědické, přijaté úvěry a půjčky, příjmy získané darováním, ty podléhají dani darovací( nesmí však jít o dar od zaměstnavatele, ten je součástí hrubého příjmu zaměstnance), příjmy z nabytí majetku v rámci restituce a soudní a mimosoudní rehabilitace a cestovní náhrady (včetně hodnoty stravování na pracovních cestách) přijaté od zaměstnavatele v souvislosti s výkonem závislé činnosti, kde zvláštní zákony určují horní limity náhrad. Př.1: Poplatník dostane od zaměstnavatele pytel obilí pro své soukromé účely za dobré služby (má doma 10 slepic). Jedná se o nepeněžní plnění a poplatník musí cenu tohoto obilí zahrnout do příjmů. Př.2: Poplatníkovi odkáže babička v závěti cenný obraz. Jeho cenu však poplatník nezahrne do svých příjmů, protože získal obraz děděním a tudíž tento příjem nepodléhá dani z příjmů (není předmětem daně z příjmů), ale podléhá dani dědické. Na SLOVENSKU jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob příjmy ze závislé činnosti, příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti a z pronájmu, příjmy z kapitálového majetku a ostatní příjmy. Rozdíl oproti České republice je pouze v tom, že
26
příjmy z pronájmu nejsou řešeny samostatně, ale spadají do sekce příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti. Za příjem se považuje plnění peněžní a nepeněžní plnění dosažené i směnou, oceněné běžnými cenami používanými v místě a čase plnění nebo spotřeby. Zákon o dani z příjmů fyzických osob také přesně určuje, které příjmy se za předmět daně nepovažují. Předmětem daně není přijatá náhrada oprávněné osoby (např. restituce), příjem získaný vydáním, děděním či darováním nemovitosti či věci movité, práva nebo jiné majetkové hodnoty kromě příjmu z něho plynoucího a darů poskytnutých v souvislosti s výkonem činnosti, dále pak úvěr a půjčka a podíl na zisku vyplacený po zdanění obchodní společností nebo družstvem, vyrovnávací podíl, podíl na likvidačním zůstatku a podíl vyplacený po zdanění tichému společníkovi(netýká se to veřejných obchodních společností komplementářů) a také daň z přidané hodnoty uplatněná na výstupu u plátců Př.1: Poplatník získá v restituci rozsáhlé pozemky se zámečkem. Tento příjem však nebude zdaňovat, protože majetek získaný formou restituce není předmětem daně z příjmů.
Za předmět daně jsou v IRSKU považovány veškeré příjmy (total income) ve formě výdělků(mzdy), zisků z majetku(z pronájmu) a kapitálových příjmů(zejména dividend). Jedná se o příjmy ze závislé činnosti, příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, příjmy z investičního(kapitálového) majetku a ostatní příjmy Předmětem daně nejsou příjmy získané děděním, které podléhají dani dědické, příjmy získané darováním, ty podléhají dani darovací a ani příjmy z převodu a prodeje majetku, které jsou také řešeny samostatnou daní.
Pro účel stanovení zdanitelného příjmu ve ŠVÉDSKU jsou důležité tzv. kategorie příjmů a zdroj příjmů. Zákon rozděluje příjmy do třech skupin. Do první skupiny patří
27
příjmy z podnikání, tj. příjmy ze všech typů podnikatelských aktivit, profesí a zemědělství. (příjmy z nemovitého obchodního majetku a příjmy a kapitálový výnos z movitého majetku týkající se podnikání). Druhou skupinu tvoří příjmy z kapitálového majetku, tj. dividendy, úroky a další příjmy z kapitálových investic. Kromě toho také kapitálové výnosy z prodeje nemovitého majetku užívaného k podnikání a kapitálový výnos z movitého majetku neužívaného k podnikání. Třetí skupinu zdanitelných příjmů zastupují příjmy ze závislé činnosti zahrnující všechny zdanitelné příjmy, které se nezahrnují do dvou výše uvedených kategorií. Zdanitelné v této kategorii jsou i plnění v naturáliích oceněné jejich skutečnou tržní hodnotou, tj. jakákoliv nepeněžní odměna přijatá zaměstnancem od svého zaměstnavatele. Plně zdanitelnými jsou i veškeré penze poskytované státem. Penze vyplacené na základě soukromého životního pojištění jsou nezdanitelné. Tantiémy a další odměny jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti.
5.3 Zdaňovací období Zdaňovacím obdobím je časové období (časový interval), za něž se stanoví základ daně a výše daně (např. kalendářní rok, hospodářský rok, kalendářní měsíc apod.). Zdaňovací období je pro každou daň stanoveno příslušným daňovým zákonem. U některých daní zdaňovací období nelze stanovit. Je to u těch daní, které se vybírají nepravidelně, nastane-li určitá událost. Ve všech posuzovaných státech, tedy v České republice, na Slovensku, v Irsku i ve Švédsku, se pro účely daně z příjmů fyzických osob považuje za zdaňovací období kalendářní rok.
28
5.4 Příjmy osvobozené od daně Osvobození od daně představuje takovou část předmětu daně, ze kterých se daň nevybírá, a které daňový subjekt není povinen, ale zpravidla ani oprávněn, zahrnout do základu daně. Osvobození se často váže na splnění určitých podmínek nebo má určité horní limity, po jejichž překročení poplatník musí nadlimitní část zdanit. Horní limity či omezující podmínky pro osvobození udává přímo zákon o dani z příjmů či zvláštní právní předpis. Pro stručnost neuvádím všechny případy osvobození, ale jen ty, které považuji za důležité z pohledu běžného poplatníka.
V ČESKÉ REPUBLICE se k nejdůležitějším příjmům osvobozených od daně z příjmů zyzických osob řadí následující příjmy: Prodej nemovitosti Příjmy z prodeje rodinného domu, bytu, včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště (není zde zmíněna podmínka vlastnictví) nejméně po dobu 2 let bezprostředně před prodejem. Pokud zde bydlel po dobu kratší než dva roky a získané prostředky použije na uspokojení své bytové potřeby, může prodejce též uplatnit osvobození od daně. V případě, že se jedná o společné jmění manželů, postačí, aby podmínky pro osvobození splnil jen jeden z nich. Osvobození se nevztahuje na příjmy z prodeje tohoto bytu nebo domu, pokud je nebo byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, a to do 2 let od jeho vyřazení z obchodního majetku. Osvobození se dále nevztahuje na příjmy, které plynou poplatníkovi z budoucího prodeje rodinného domu, bytu, včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu na tomto majetku, včetně souvisejícího pozemku, uskutečněného v době do 2 let od nabytí. Příjmy z budoucího prodeje uskutečněného v době do 2 let od jeho vyřazení z obchodního majetku, i když kupní smlouva bude uzavřena až po 2 letech od nabytí nebo po 2 letech od vyřazení z obchodního majetku také nejsou osvobozeny. U ostatních
29
nemovitostí, jež nejsou uvedeny výše, můžeme uplatnit osvobození v případě, že doba mezi nabytím a prodejem dobu pěti let. Jestliže se jedná dědictví v řadě přímé nebo manželem (manželkou), tak se do časového testu 5 let načítá i doba vlastnictví zůstavitele (zůstavitelů). Osvobození se nevztahuje na příjmy z prodeje nemovitosti, pokud tyto nemovitosti jsou nebo byly zahrnuty do obchodního majetku pro výkon podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, a to do pěti let od jejich vyřazení z obchodního majetku. Časový test pěti let se uplatní i v případě, že se jedná o příjmy, které plynou poplatníkovi z budoucího prodeje nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru, uskutečněného v době do pěti let od nabytí, a z budoucího prodeje nemovitostí, bytů nebo nebytového prostoru, uskutečněného v době do pěti let od jejich vyřazení z obchodního majetku, i když kupní smlouva bude uzavřena až po pěti letech od nabytí nebo po pěti letech od vyřazení z obchodního majetku. Př.1: Poplatník prodal rodinný dům, ve kterém bydlel posledních 7 let. Je splněna podmínka bydliště alespoň 2 roky před prodejem, takže je tento příjem od daně z příjmů osvobozen. Př.2: Poplatník prodal rodinný dům, ve kterém bydlel posledních 15 měsíců. Podmínka bydliště alespoň 2 roky před prodejem není splněna a poplatník tedy musí příjem z prodeje rodinného domu zahrnout do zdanitelných příjmů. Př.3: Poplatník prodal rodinný dům, ve kterém bydlel posledních 15 měsíců a za tyto prostředky koupil jiný dům, ve kterém nyní bydlí. Podmínka bydliště alespoň 2 roky před prodejem sice není splněna, ale poplatník použil získané prostředky na uspokojení své bytové potřeby, proto je tento příjem od daně osvobozen. Př.4: Poplatník prodal rodinný dům, ve kterém bydlel posledních 10 let, a který měl zahrnut do obchodního majetku (měl v něm obchod s oblečením). I Když je splněna podmínka bydliště, musí tento příjem z prodeje být zahrnut do zdanitelných příjmů, protože není splněna podmínka vyřazení tohoto domu z obchodního majetku alespoň 5 let před jeho prodejem.
30
Prodej movitých věcí Osvobozeny jsou veškeré příjmy z prodeje movitých věcí. Výjimkou jsou motorová vozidla, lodě a letadla, u nichž platí osvobození, přesáhne-li doba mezi nabytím a prodejem jeden rok. Dále se osvobození nevztahuje na příjmy z prodeje movitých věcí, pokud jsou nebo byly zahrnuty do obchodního majetku pro výkon podnikatelské a jiné samostatné výdělečné činnosti poplatníka, a to do pěti let od jejich vyřazení z obchodního majetku. Př.1: Poplatník prodal auto, které koupil před 7 lety a zahrnul ho do obchodního majetku, ze kterého ho vyřadil před 2 lety. I když doba mezi nabytím a prodejem přesáhla 1 rok, musí tento příjem zdanit, protože není dodržena podmínka vyřazení auta z obchodního majetku v délce 5 let. Přijatá náhrada škody, náhrada nemajetkové újmy, plnění z pojištění majetku a plnění z pojištění odpovědnosti za škody Osvobození neplatí, jedná-li se o platby přijaté jako náhrada za ztrátu příjmu a jako náhrada za škody způsobené na majetku, který byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon podnikání v době vzniku škody, nebo platby přijaté jako náhrada za škody způsobené na majetku sloužícího v době vzniku škody k pronájmu. Př.1: Polplatník je podnikatel. Má svoje vlastní auto (nezařazené do podnikání) a občas na základě účtování kilometrovného jej používá i pro podnikání. Navíc vlastní dodávku zařazenou v obchodním majetku, se kterou jezdí dva zaměstnanci. V první polovině roku 2008 mu na obou vozech bylo vyplaceno plnění z havarijní pojistky. Plnění z havarijní pojistky u auta nezařazeného do obchodního majetku je i v případě občasného použití k podnikání a účtování kilometrovného osvobozeno a pojistné plnění nebude poplatníkem zatíženo daní z příjmů. Naopak v případě přijatého plnění přijatého za dodávku, zařazenou v obchodním majetku, bude jeho hodnota zahrnuta do příjmů z podnikání.
31
Ceny ze soutěží a slosování Osvobození se vztahuje na ceny z veřejné soutěže, z reklamní soutěže, z reklamního slosování (s výjimkou ceny ze spotřebitelské soutěže) a ceny ze sportovní soutěže v hodnotě nepřevyšující 10.000 Kč s výjimkou ceny ze sportovní soutěže u poplatníků, u nichž je sportovní činnost podnikáním. Cena z veřejné soutěže a obdobná cena plynoucí ze zahraničí je však od daně osvobozena zcela, pokud byla v plné výši darována příjemcem na veřejně prospěšné účely, jako například na vzdělání, vědu či kulturu. Příjmy sociálního charakteru Od daně jsou osvobozeny příjmy získané ve formě dávek nemocenského pojištění, důchodového pojištění, státní sociální podpora, sociálního zabezpečení a všeobecného zdravotního pojištění v úhrnné částce ve výši 198.000 Kč ročně, převis této částky je poplatník povinen zdanit. Přijaté výživné je osvobozeno do limitu dle zákona, převis se opět musí zdanit. Osvobozeny jsou také dávky sociální péče, sociální služby, dávky pomoci v hmotné nouzi, dávky státní sociální podpory a státní dávky (příspěvky) upravené zvláštními předpisy nebo obdobná plnění poskytovaná ze zahraničí a příjem plynoucí z důvodu péče o blízkou nebo jinou osobu, která má nárok na příspěvek na péči. Odměny vyplácené zdravotní správou dárcům za odběr krve a jiných biologických materiálů Stipendia Osvobození se vztahuje na stipendia ze státního rozpočtu a z prostředků veřejné vysoké školy a příspěvky a podpory z prostředků nadací, nadačních fondů a občanských sdružení, včetně příspěvků poskytovaných ze zahraničí Př.1: Student veřejné vysoké školy obdrží stipendium za dosažené studijní výsledky. Tento příjem je osvobozen, protože jde o veřejnou vysokou školu.
32
Př.2: Student soukromé vysoké školy obdrží stipendium za dosažené studijní výsledky. Tento příjem není osvobozen, protože jde o soukromou vysokou školu. Přijaté pojistné plnění z pojištění osob Výjimku zde tvoří pojištění pro případ dožití určitého věku či smrti, na jež se osvobození nevztahuje. Výpomoci od zaměstnavatele Například výpomoc rodině při úmrtí zaměstnance. Převod členských práv družstev Příjmy z převodu členských práv družstva, z převodu majetkových podílů na transformovaném družstvu nebo z převodu účasti na obchodních společnostech, nejde-li o prodej CP, přesahuje-li doba mezi nabytím a převodem dobu 5 let. Úroky z vkladů ze stavebního spoření včetně úroků ze státní podpory Nabytí vlastnictví bytu Příjem získaný formou nabytí vlastnictví k bytu jako náhrady za uvolnění bytu a dále náhrada (odstupné) za uvolnění bytu, vyplacená uživateli bytu za podmínky, že odstupné použil nebo použije na uspokojení bytové potřeby nejpozději do jednoho roku od přijetí odstupného. Obdobně se postupuje i u příjmů z úplatného převodu práv a povinností spojených s členstvím v družstvu, pokud v souvislosti s tímto převodem bude zrušena nájemní smlouva k bytu, použije-li poplatník získané prostředky na uspokojení bytové potřeby. Cenné papíry Osvobozen je zcela a vždy prodej CP nabytých poplatníkem v rámci kupónové privatizace. Ostatní prodej CP je osvobozen, pokud doba mezi nabytím a převodem CP
33
přesáhne dobu šest měsíců. Jestliže jsou nebo byly CP zahrnuty do obchodního majetku, použije se časový test šesti měsíců od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti. Př.1: Poplatník si pořídil jako v březnu 2008 akcie firmy A a v listopadu 2008 tyto akcie prodal se ziskem. Tento zisk nebude danit, protože doba mezi nabytím a prodejem akcií přesáhla 6 měsíců. Úrokové výnosy z hypotéčních zástavních listů Vzájemné vypořádání Příjmy nabyvatele bytu, garáže a ateliéru, popřípadě spoluvlastnického podílu na nebytovém prostoru, přijaté v souvislosti se vzájemným vypořádáním prostředků podle Zákona o vlastnictví bytů Náhrada za věcné břemeno Osvobozeny jsou příjmy plynoucí jako náhrada za věcné břemeno vzniklé ze zákona nebo rozhodnutím státního orgánu. Jedná se např. o dálnici přes pozemek - náhrada od státu. Kursový zisk Osvobození se vztahuje na kursový zisk při směně peněž z účtu vedeného v cizí měně, pokud nejde o podnikatelský účet. Restituce Příjmy z prodeje majetku nabytého v restituci jsou vždy osvobozeny.
34
Na SLOVENKU patří mezi nejdůležitější příjmy, které jsou osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob tyto příjmy poplatníka: Prodej nemovitosti Příjmy z prodeje bytu nebo obytného domu s maximálně dvěma byty včetně souvisejících pozemků, pokud ho prodávající vlastnil a současně v něm měl trvalý pobyt nejméně dva roky před prodejem. Pokud jde o dědění v přímé řadě, počítá se do časového testu dvou let i doba vlastnictví zůstavitele. Pokud byl byt či dům zahrnut do obchodního majetku nebo pronajímaný, můžeme osvobození uplatnit po pěti letech od vyřazení z obchodního majetku nebo konce pronájmu. Na ostatní nemovitosti se vtahuje časový test pro osvobození v délce pěti let. Příklady viz. Česká republika. Prodej movitých věcí Osvobozený je příjem z prodeje movité věci kromě příjmu z prodeje movité věci, která byla prodána v době kratší pěti let od vyřazení z obchodního majetku. Cenný papír se pro účely tohoto zákona nepovažuje za movitou věc. Příklady viz. Česká republika. Výživné podle zvláštního předpisu Příjmy z převodu členských práv družstva Zde jde o osvobození příjmů souvisejících s převodem práva užívání nájemního bytu, přesahuje-li doba mezi nabytím a převodem dobu 5 let od uzavření nájemní smlouvy s bytovým družstvem. Příjmy sociálního charakteru Dávky, podpory a služby z veřejného zdravotního pojištění, sociálního pojištění, nemocenského, úrazového zabezpečení a plnění poskytované v rámci aktivní politiky trhu práce. Dále pak dávka a příspěvky na zabezpečení základních životních podmínek a řešení
35
hmotné nouze. Patří sem také příplatek k náhradě příjmu, k nemocenskému, k podpoře při ošetření člena rodiny, k mateřství a další. Příjmy z plnění z pojištění osob Výjimkou je plnění z pojištění pro případ dožití. Přijatá náhrada škody, náhrada nemajetkové újmy Přijatá plnění z pojištění majetku a z pojištění odpovědnosti za škody Výhry v loteriích a podobných hrách schválených zvláštním předpisem Přijaté ceny nebo výhry v hodnotě nepřevyšující 5.000 Sk za cenu Cenou či výhrou se rozumí cena z veřejné soutěže, reklamní soutěže či slosování a cena ze sportovní soutěže, kdy nemá poplatník sportovní činnost jako samostatnou výdělečnou činnost. Př.1: Poplatník se zúčastnil amaterského závodu horských kol a výhrál vázu v hodnotě 2.000 Sk. Tento příjem je osvobozen od daně, protože se jedná o amatéra, který nemá sportovní činnost jako výdělečnou činnost a také hodnota získané ceny nepřesahuje 5.000 Sk. Suma daňového zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společné domácnosti Vybrané druhy příjmů do úhrnné výšky 5-násobku životního minima Jedná se o některé příjmy z pronájmu nemovitostí, o příjmy z příležitostných činností včetně příležitostné zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a z příležitostného pronájmu movitých věcí. Dále jsou osvobozeny příjmy z převodu opcí a cenných papírů a příjmy z převodu podílu s.r.o., k.s. a členských práv družstva.
36
IRSKO nemá oproti například České republice mnoho druhů příjmů, které si mohou poplatníci osvobodit, jelikož se tam vydali spíše cestou větších daňových slev a podpor. Důležitou roli, týkající se výše osvobození, sehrává v mnoha případech rodinný stav poplatníka. Mezi nejdůležitější příjmy osvobozené od daně se řadí: Osvobození od daně z příjmu v případě nízkého příjmu Pokud příjem svobodné či ovdovělé osoby nepřesáhne za rok 2008 částku 5.210 € a osoby sezdané 10.420 €, tak je tato osoba od placení daně osvobozena zcela. Osvobození od daně z příjmu na základě věku Možnost osvobození části příjmů na základě věku mají osoby, které dosáhnou 65 a více let. Svobodné či ovdovělé osoby mohou osvobodit částku 20.000 € a osoby sezdané dvojnásobek, tudíž 40.000 €. Př.1: Manželé (oba nad 65 let věku) mají příjem v roce 2008 ve výši 35.000 €. Jejich příjmy budou osvobozeny, protože jejich hrubý příjem je menší než 40.000 € Nezaopatřené děti V roce 2008 se navíc zvyšují limity pro osvobození od daně z příjmu o 575 € na každé z prvních dvou oprávněných dětí poplatníka a o 830 € na každé z dalších dětí (jsou-li k dispozici). Příjmy z pronájmu místností Pronajímá-li poplatník místnost ve vlastním domě, osvobozuje se 10 000 €. Pokud však příjem z nájmu překročí tento limit, je třeba zdanit celou částku, nikoli pouze přesahující částku. Př.1: Poplatník v roce 2008 pronajímá pokoj ve vlastním bytě za 8.000 € rocně. Celý tento příjem bude osvobozen, protože celkový nájem nepřesáhl limit 10.000 €.
37
Př.2: Poplatník v roce 2008 pronajímá pokoj ve vlastním bytě za 12.000 € rocně. Celý tento příjem musí poplatník zdanit, protože přesáhl limit 10.000 € rocně. Nemůže tedy uplatnit osvobození 10.000 € tak, že by zdanil jen přesahující částku 2.000 €, ale musí zdanit celých 12.000 €. Příjmy umělců Osvobozeny jsou příjmy umělců, spisovatelů, skladatelů a výtvarníků do limitu, čímž chce vláda podpořit národní kulturu. Osvobození příjmů z patentu Osvobozeny jsou příjmy plynoucí z patentů a výzkumů v případě, že tyto příjmy plynou původnímu investorovi a patent se týká výrobních aktivit nebo nevýrobních aktivit, kdy příjemce není osobou blízkou plátci.
5.5 Základ daně a daňová ztráta V ČESKÉ REPUBLICE se za základ daně bere částka, o kterou příjmy ve zdaňovacím období (kalendářní rok) přesahují výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. U poplatníka, který má ve zdaňovacím období souběžně dva nebo více příjmů (§ 6 až § 10) je základem daně součet dílčích základů daně. Poplatník, který má příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků, má povinnost do základu daně započítat i příjmy, které obdrží do 31 dnů od skončení zdaňovacího období( leden následujícího roku). Pokud však prokazatelné výdaje převýší dosažené příjmy, hovoříme o jejich rozdílu jako o daňové ztrátě. Tuto daňovou ztrátu nebo její část, kterou nelze uplatnit ve zdaňovacím období, ve kterém vznikla, můžeme uplatnit v následujících zdaňovacích obdobích, nejpozději však do pěti let od jejího vzniku.
38
Do základu daně se nezahrnují příjmy, které nejsou předmětem daně, příjmy osvobozené od daně a příjmy, které se daní zvláštní sazbou daně a uvádějí se v samostatném základu daně. Rozdíl mezi příjmy a výdaji se zvyšuje o závazky, které zanikly jinak než splněním, započtením či dohodou mezi dlužníkem a věřitelem, pokud se ovšem nejedná o závazky ze smluvního typu (např. smluvní pokuty úroky z prodlení). Základ daně se také zvyšuje o směnky použité k úhradě pohledávek a o částku ve výši ocenění nepeněžitého vkladu sníženou o výši vkladu, která je vyplácená obchodní společností společníkovi nebo družstvem členovi družstva. Na druhé straně také existuje položka snižující rozdíl mezi příjmy a výdaji. Tento rozdíl se snižuje o hodnotu záloh uhrazených poplatníkem s příjmy podle § 7(podnikání a jiná samostatná výdělečná činnost), který nevede účetnictví a výdaje uplatňuje podle § 24 (daňově uznatelné výdaje), poplatníkovi, který je osobou spojenou, a který vede účetnictví, s výjimkou záloh z titulu nájemného u finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci. Př.1: Poplatníkův celoroční hrubý příjem z podnikání činí 300.000 Kč. Daňově uznatelné náklady činí 120.000 Kč. K tomu má přímy z pronájmu nemovitosti ve výši 120.000 Kč a související náklady ve výši 50.000 Kč. Dílčí daňový základ z podnikání: 300 000 – 120 000 = 180 000 Kč Dílčí daňový základ z pronájmu: 120.000 – 50.000 = 70.000 Kč Celkový základ daně: 180.000 + 70.000 = 250.000 Kč. Př.2: Poplatník měl v roce 2007 daňovou ztrátu ve výši 80.000 Kč. V roce 2008 generoval zisk (základ daně) ve výši 150.000 Kč. V roce 2008 si tak může snížit základ daně o daňovou ztrátu z minulého roku a základ daně pro rok 2008 bude tedy 150.000 – 80.000 = 70.000 Kč.
39
Na SLOVENSKU se při sestavování daňového základu postupuje podobně jako v České republice, což znamená, že se celkový základ daně skládá ze základů dílčích, pokud má poplatník příjmy z více činností. Základem daně je rozdíl, o který příjmy převyšují prokazatelné a daňově uznatelné výdaje. Poplatník je také povinen zahrnout do základu daně příjmy ze závislé činnosti, které obdrží do 31. ledna následujícího roku. Pokud plynou manželům příjmy ze společného vlastnictví, rozdělí se tyto příjmy, stejně jako výdaje, na polovinu a každý z manželů tuto polovinu zahrne do svého základu daně. Do základu daně se nezahrnují příjmy osvobozené od daně, příjmy, které nejsou předmětem daně a příjmy, u kterých se daň vybírá srážkou. Tato srážka se považuje za splnění daňové povinnosti. Stejně jako v ČR, v případě, že výdaje převýší příjmy, hovoříme o daňové ztrátě. Jestliže poplatník nemá možnost uplatnit tuto ztrátu nebo její část ve zdaňovacím období, kdy vznikla, může tak učinit v následujících zdaňovacích obdobích, nejpozději však do pěti let od jejího vzniku. Daňovou ztrátu si může poplatník také navýšit o část daňové ztráty veřejné obchodní společnosti, ve které je společníkem.
V IRSKU musí vzít poplatník při sestavování základu daně v úvahu veškeré své příjmy za zdaňovací období. Základ daně je tvořen příjmy ze závislé činnosti(včetně naturálního plnění), příjmy z poradenství(očištěné o prokazatelné výdaje), příjmy z podnikání a samostatné výdělečné činnosti, investiční příjmy(včetně příjmů z pronájmu, dividend a úroků z vkladových účtů) a různé další příjmy(například penze). Tento základ poplatník sníží o odpočty z podnikání(pokud odpočty převýší příjmy z podnikání, může se zbytek odečíst od ostatních příjmů), čímž získá úhrnný základ daně. Následně si odečte daňové odpočty(závazky, úroky z úvěrů a příspěvky na důchodové připojištění) a dostane totální základ daně. Na něj si následně uplatní slevy a podpory a získá zdanitelný příjem(základ daně).
40
Zdanitelný příjem ve ŠVÉDSKU je vypočítáván odděleně pro jednotlivé kategorie příjmů a představuje částku, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi přesahují výdaje vynaložené na jejich dosažení a udržení, jestliže zákon nestanoví jinak. V rámci příjmů z podnikaní se zjišťují odděleně příjmy ze společností , ze zahraničí a příjmy z jiného podnikání. Následně se ke zdanitelným příjmům z podnikání přičtou příjmy ze závislé činnosti a výsledek, od kterého se odečtou příspěvky soukromého pojištění, výživného a základních srážek, tvoří celkový zdanitelný příjem. Zdanitelný příjem z kapitálového majetku je stanoven, po odečtení placených úroků a kapitálových ztrát, odděleně od ostatních příjmů paušální sazbou.
5.6 Příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků V ČESKÉ
REPUBLICE
se za příjmy ze závislé činnosti považují veškeré příjmy,
které zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům, kromě příjmů, které se nezahrnují do základu daně či jsou vyňaty ze zdanění a příjmů osvobozených od daně. Za příjmy ze závislé činnosti se pokládají příjmy ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů plátce. Těmito příjmy se rozumějí i příjmy za práci žáků a studentů z praktického výcviku. Dále sem patří příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů společností s ručením omezeným a komanditistů komanditních společností, odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob a příjmy plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem závislé činnosti. Za příjmy ze závislé činnosti se považují i naturální požitky. Jestliže například zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci zdarma podnikový byt, musí být zahrnuto do daňového základu "obvyklé nájemné" z tohoto bytu. Jestliže byt poskytuje zaměstnanci za cenu nižší než obvyklou, potom se do základu daně zaměstnance zahrne rozdíl mezi
41
zaměstnancem placeným nájemným a nájemným, které by stejného bytu hradil jiný uživatel. Pokud by však šlo o poskytnutí ubytování v souvislosti s výkonem zaměstnání mimo místo bydliště zaměstnance, je takové poskytnutí od daně osvobozeno. Funkčními požitky rozumíme odměnu za výkon funkce, a to od poslanců a členů vlády až po odměny za funkce v orgánech obcí, státních orgánech, občanských a zájmových sdruženích, komorách apod. Pokud zaměstnavatel poskytuje bezplatně zaměstnanci k používání pro služební i soukromé účely motorové vozidlo, je zaměstnanec povinen zahrnout do zdanitelných příjmů 1 % (za každý i započatý kalendářní měsíc) ze vstupní ceny motorového vozidla. Je-li tato částka nižší než 1.000 Kč za měsíc, považuje se za příjem zaměstnance částka 1.000 Kč. Za příjmy ze závislé činnosti se nepovažují a předmětem daně nejsou náhrady cestovních výdajů a hodnota bezplatného stravování poskytovaná zaměstnavatelem na pracovních cestách pro zaměstnance, jejichž zaměstnavatelem je stát, územní samosprávný celek, státní fond, příspěvková organizace nebo školská právnická osoba. Za příjem se dále nepovažuje hodnota osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi a mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků, včetně nákladů na jejich udržování. Příjmem nejsou ani náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce poskytované zaměstnanci a částky přijaté zaměstnancem zálohově od zaměstnavatele, aby je jeho jménem vydal, nebo částky, kterými zaměstnavatel hradí zaměstnanci prokázané výdaje, které za zaměstnavatele vynaložil ze svého tak, jako by je vynaložil přímo zaměstnavatel. V souvislosti se závislou činností a funkčními požitky se setkáme i s určitými příjmy, které jsou od daně osvobozeny, a které nebyly zmíněny v kapitole věnující se problematice osvobození od daně. Za důležité příjmy osvobozené od daně se počítají:
42
Částky vynaložené zaměstnavatelem na doškolování zaměstnanců Stravování Osvobozena je hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci závodního stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů. Nepeněžní zvýhodnění od zaměstnavatele Jedná se o možnost používat různá rekreační, zdravotnická a vzdělávací zařízení, předškolní zařízení, závodní knihovny, tělovýchovná a sportovní zařízení, kulturní pořady, sportovní akce a rekreace i v zahraničí. Zde však platí omezení, že osvobozeno je nepeněžní plnění v úhrnu nejvýše do 20.000 Kč za kalendářní rok včetně příspěvků pro rodinné příslušníky zaměstnance. Zvýhodnění poskytovaná zaměstnavatelem provozujícím veřejnou dopravu osob Týká se zaměstnanců a rodinných příslušníků, jde např. o bezplatné nebo zlevněné jízdenky. Nepeněžní dary Ustanovení se váže na dary poskytované z fondu kulturních a sociálních potřeb nebo ze zisku po jeho zdanění do úhrnné výše 2.000 Kč ročně u každého zaměstnance. Hodnota přechodného ubytování Podmínkou je, že se musí jednat o nepeněžní plnění, které poskytuje zaměstnavatel svému zaměstnanci v souvislosti s výkonem práce a zaměstnanec nesmí mít současně bydliště ve stejné obci, jako je místo přechodného bydliště. Toto ustanovení se netýká ubytování při pracovní cestě.
43
Peněžní zvýhodnění Poplatník může osvobodit peněžní zvýhodnění v souvislosti s bezúročnými půjčkami nebo půjčkami s úrokem nižším než je obvyklá výše úroku, jedná-li se o návratné půjčky poskytnuté zaměstnanci zaměstnavatelem na bytové potřeby, pouze však do výše 100.000 Kč ročně nebo 20.000 Kč ročně, pokud je půjčka určena k překlenutí tíživé finanční situace. Dále může osvobodit také poskytnutí půjček do výše 1.000.000 Kč na bytové účely a do výše 200.000 Kč k překlenutí tíživé finanční situace v případě, že se jedná o živelnou pohromu. Sociální výpomoc od zaměstnavatele Osvobozeny jsou také příjmy do výše 500.000 Kč poskytnuté zaměstnavatelem jako sociální výpomoc zaměstnanci v přímé souvislosti s překlenutím mimořádně obtížných poměrů, týkajících se živelné pohromy či havárie. Pojistné na soukromé životní pojištění Pojistné na soukromé životní pojištění (pro případ smrti či dožití věku nebo na důchodové pojištění) hrazené zaměstnavatelem, maximálně však 12.000 ročně od téhož zaměstnavatele a navíc za splnění podmínky, že v pojistné smlouvě byla sjednána výplata pojistného plnění až po 5 letech a současně nejdříve v roce dosažení věku 60 let. Příspěvek na penzijní připojištění se státní podporou Toto osvobození se týká příspěvku zaměstnavatele na penzijní připojištění se státním příspěvkem, maximálně však do výše 5 % hrubé mzdy.
Na SLOVENSKU se za příjmy ze závislé činnosti považují příjmy ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů
44
plátce, jakož i příjmy za práci žáků a studentů z praktického výcviku. Dále jsou to pak příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů společností s ručením omezeným a komanditistů komanditních společností a to i v případě, že nejsou povinni při výkonu práce pro družstvo či společnost dbát pokynů jiných osob. Za příjmy za závislé činnosti se berou také platy a příplatky ústavních činitelů Slovanské republiky, veřejného ochránce práv a ostatních úředních orgánů státní správy. Příjmem jsou pak dále odměny za výkon funkce ve státních orgánech, v orgánech územní samosprávy a v jiných orgánech, které jsou právnickými osobami. Těmito příjmy se považují příjmy pravidelné, nepravidelné nebo jednorázové, které se vyplácejí v souvislosti s výkonem závislé činnosti, tedy ve vztahu zaměstnavatel – zaměstnanec. Příjmem zaměstnance je také 1 % ze vstupní ceny motorového vozidla, které poskytuje zaměstnavatel zaměstnanci nejen na služební, ale také na soukromé účely. Za příjem se naopak nepovažují cestovní náhrady poskytované v souvislosti s výkonem závislé činnosti do limitu, nepeněžité plnění ve výšce hodnoty poskytovaných osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi a mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků, včetně nákladů na jejich udržování, náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce poskytované zaměstnanci, částky přijaté zaměstnancem zálohově od zaměstnavatele, aby je jeho jménem vydal, nebo částky, kterými zaměstnavatel hradí zaměstnanci prokázané výdaje, které za zaměstnavatele vynaložil ze svého tak, jako by je vynaložil přímo zaměstnavatel či hodnota rekonvalescentních a rehabilitačních pobytů. Kromě osvobozených příjmů uvedených v kapitole věnující se osvobození, se dále osvobozují následující příjmy související s výkonem závislé činnosti:
45
Částky vynaložené zaměstnavatelem na doškolování zaměstnanců Toto osvobození se nevztahuje na sumy vyplacené zaměstnanci v souvislosti s ušlým příjmem. Stravování Stravování je osvobozeno v případě, že je zajišťováno jiným subjektem než zaměstnavatelem. Hodnota nealkoholických nápojů Jedná se o nealkoholické nápoje, které zaměstnancům poskytuje zaměstnavatel ke spotřebě na pracovišti. Použití zařízení zaměstnance Osvobozeno je použití rekreačního, zdravotnického a vzdělávacího zařízení, předškolního
zařízení,
tělovýchovného
a
sportovního
zařízení,
poskytovaného
zaměstnavatelem zaměstnanci. Sociální a zdravotní pojištění Pojistné na veřejné zdravotní pojištění, pojistné na sociální zabezpečení a příspěvky na důchodové pojištění, které je zaměstnavatel zaměstnanci povinně platit je od daně osvobozeno. Náhrada příjmu Osvobození se vztahuje na náhradu příjmu a příplatek k náhradě příjmu při dočasné pracovní neschopnosti poskytnuté zaměstnanci od jeho zaměstnavatele.
46
Zaměstnanci v IRSKU plní svou daňovou povinnost prostřednictvím plateb v rámci systému, který je označován zkratkou PAYE (Pay As You Earn – plať během vydělávání). V rámci tohoto systému, je příslušná daň zaměstnanci srážena vždy jednou týdně, jednou za čtrnáct dní, případně jednou měsíčně, podle délky daného výplatního období, a poté je jednou měsíčně odváděna daňovému úřadu. Systém PAYE se vztahuje rovněž na ředitele a důchodce. Příjmy ze závislé činnosti jsou veškeré příjmy, které zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům, kromě příjmů, které se nezahrnují do základu daně či jsou vyňaty ze zdanění a příjmů osvobozených od daně. Závislá činnost je definována jako současný nebo dřívější pracovněprávní, služební nebo členský poměr, v němž je poplatník při výkonu práce povinen dbát příkazů plátce, kde je přesně určeno místo a čas výkonu práce. Osoba vykonávající závislou činnost dodává pouze vlastní práci, nikoli materiál či výrobní pomůcky a nástroje, nepodílí se na zisku a nenese podnikatelská rizika. I v Irsku existují zaměstnanecké výdaje a odpočty, o které si poplatník může snížit své příjmy a na druhé straně také množství benefitů od zaměstnavatele, které příjmy navyšují. Jedná se zejména o: Plošné (paušální) výdaje Plošné výdaje se vážou přímo na druh povolání. Správce daně vydává přehled, ve kterém je určeno, které druhy povolání a jaká výše odpočtu je uplatněna. Odpočet je poté proveden všem zaměstnancům z určité skupiny. Částka na pokrytí zaměstnaneckých výdajů Zaměstnavatel může zaměstnanci po vzájemné dohodě vyplácet nad rámec běžné mzdy i tzv. částku na pokrytí výdajů zaměstnance, která však musí být zdaněna.
47
Užívání soukromého motorového vozidla Pokud zaměstnanec využívá k práci pro zaměstnavatele své soukromé vozidlo, může si uplatnit výdaje dle kilometrovníkového tarifu. Užívání vozidla poskytnutého zaměstnanci zaměstnavatelem Jestliže zaměstnanec používá firemní vozidlo i k soukromým účelům, započítává se mu do příjmu částka, která se určí jako součin pořizovací hodnoty vozidla a příslušného procenta (kategorie dle ujetých kilometrů). Bezplatné poskytnutí ubytování Rozlišuje se, zda poskytnuté ubytování je ve vlastnictví zaměstnavatele nebo zda za zaměstnance platí nájem. Pokud je vlastníkem zaměstnavatel, zaměstnanci se zvyšuje zdanitelný příjem buď o 8 % hodnoty nemovitosti ročně nebo o zaplacené nájemné. Pokud zaměstnavatel poskytuje bezplatně ubytování v objektu, jejž není vlastníkem, připočítává se k platu zaměstnance skutečná hodnota nájmu. Bezplatné poskytnutí ostatního majetku Nejedná se o motorová vozidla a bydlení. Zaměstnanci se zvyšuje mzda ročně o 5 % hodnoty poskytnutého majetku. Zvýhodněné půjčky Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci půjčku za výhodnější než obvyklé podmínky(nižší úrokovou sazbu), navyšuje se plat zaměstnance o částku odpovídající rozdílu hodnoty úroků. Akciové opce Akciové opce vznikají, jestliže jsou zaměstnancům či vedení nabídnuty akcie jejich vlastní společnosti, nebo v případě, jestliže jim byla udělena možnost získat tyto akcie za
48
zvýhodněnou cenu. Získávání akcií společnosti jejími vlastními zaměstnanci či vedením je hodnoceno jako naturální požitek a tudíž je zdanitelné v rámci individuální daně z příjmu. Bezplatné poskytování sportovního a rekreačního zařízení zaměstnavatelem Zaměstnanci se nezvyšuje příjem. Bezplatné poskytování dětského zařízení Zaměstnanci se nezvyšuje příjem. Bezplatné poskytování parkování zaměstnavatelem Zaměstnanci se nezvyšuje příjem. Cestovní výdaje Cestovné související se služebními výdaji se nezahrnuje do příjmu zaměstnance. Nepatří sem výdaje na běžné cesty do zaměstnání, ty se v případě proplácení zaměstnavatelem započítávají do platu zaměstnance. Stravování Všeobecně se poskytované stravování zaměstnavatelem(stravenky) bere jako naturální příjem zaměstnance a jeho hodnota se připočítává zaměstnanci k platu. Avšak v případě, že se jedná o podnikové stravování dostupné všem zaměstnancům, se tento příjem nezahrnuje a je od zdanění osvobozen. Drobné výhody Pokud zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci drobná zvýhodnění (nesmí se jednat o peněžní podporu) a tato podpora nepřesáhne 250 € za rok, neuplatňuje se na zaměstnanci daňová povinnost.
49
Ve ŠVÉDSKU se do příjmů ze závislé činnosti zahrnující všechny zdanitelné příjmy, které se nezahrnují do zbylých dvou kategorií, kterými jsou příjmy z podnikání a příjmy z kapitálového majetku. Zdanitelné v této kategorii jsou i plnění v naturáliích oceněné jejich skutečnou tržní hodnotou, tj. jakákoliv nepeněžní odměna přijatá zaměstnancem od svého zaměstnavatele. Plně zdanitelnými jsou i veškeré penze poskytované státem. Penze vyplacené na základě soukromého životního pojištění jsou nezdanitelné. Tantiémy a další odměny jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti.
5.7 Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti Za příjmy z podnikání se v ČESKÉ REPUBLICE berou příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, příjmy ze živnosti, příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů a podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti na zisku. Za příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti, pokud nepatří do příjmů ze závislé činnosti, se považují příjmy z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového nebo jiného duševního vlastnictví, autorských práv a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem, pak také příjmy z výkonu nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním, dále příjmy znalce, tlumočníka, zprostředkovatele kolektivních sporů, zprostředkovatele kolektivních a hromadných smluv podle autorského zákona, rozhodce za činnost podle zvláštních právních předpisů a příjmy z činnosti správce konkursní podstaty, včetně příjmů z činnosti předběžného správce, zvláštního správce, zástupce správce a vyrovnacího správce, které nejsou živností ani podnikáním. Obecně platí, že daňový základ tvoří částka, o kterou příjmy převýší výdaje, což můžeme říct i v tomto případě. Jsou zde však různé položky a ustanovení, která buď základ
50
daně zvyšují, snižují nebo se zahrnují do samostatného daňového základu. Daňovým základem společníka veřejné obchodní společnosti je část základu daně veřejné obchodní společnosti, který se stanoví ve stejném poměru, jako je rozdělován zisk podle společenské smlouvy, jinak rovným dílem. Vykáže-li společnost ztrátu, připadá na společníka část této ztráty podle stejných pravidel, jako u základu daně, tzn. podle podílu společníka. Obdobně se postupuje i u komplementáře komanditní společnosti. Poplatník se může rozhodnout zda uplatní výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmu nebo tzv. „paušální výdaje“, které se odvozují z příjmů procentuální sazbou pohybující se v rozmezí 40- 80 %, podle druhu podnikatelské činnosti či jiné samostatné výdělečné činnosti. Uplatní-li poplatník výdaje touto paušální formou, jsou v částce výdajů zahrnuty veškeré výdaje. V předchozích letech si mohl poplatník snížit základ daně o zaplacené pojistné na sociální zabezpečení a příspěvky na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění, toto snížení však bylo pro rok 2008 zrušeno. Do základu daně se nezahrnují a za příjmy se nepovažují náhrady cestovních výdajů poskytované společníkům veřejných obchodních společností a komplementářům komanditních společností do výše stanovené zvláštním předpisem. Příjmy autorů za příspěvky do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize plynoucí ze zdrojů na území České republiky, které nepřesáhnou za kalendářní měsíc od stejného plátce 7.000 Kč, se uvádějí do samostatného základu daně a zdaňují se srážkovou daní ve výši 15 %. Poplatníci mohou využít daň stanovenou paušální částkou. Tu stanovuje ji správce daně na žádost poplatníka (podává se nejpozději do 31. ledna běžného zdaňovacího období), který musí splňovat následující podmínky: plynou mu příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) včetně úroků z vkladů na běžném účtu určeném k podnikání, provozuje podnikatelskou činnost bez zaměstnanců a spolupracujících osob, není účastníkem sdružení, které není právnickou osobou a jehož roční výše těchto příjmů v bezprostředně předcházejících 3 zdaňovacích obdobích nepřesáhla 5.000.000 Kč. V žádosti poplatník
51
uvádí předpokládané příjmy a předpokládané výdaje. Daň stanovená paušální částkou je však v praxi málo využívána, proto ji zde nebudu více rozvádět. Poplatníci, kteří nejsou povinni vést účetnictví, mohou ke zjištění základu daně z příjmů používat daňovou evidenci, kterou můžeme nazvat zjednodušeným účetnictvím. Daňová evidence obsahuje údaje o příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně a dále údaje o majetku a závazcích.
Na SLOVENSKU zákon o dani z příjmů (§ 6) zahrnuje nejen příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, ale řeší rovněž příjmy z pronájmu. Příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti jsou na Slovensku řešeny obdobným způsobem jako v České republice. Rozdělují se na příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, na příjmy ze živností, příjmy z podnikání upravené zvláštními předpisy a na příjmy společníků veřejných obchodních společníků a komplementářů komanditních společností. Za příjmy ze samostatné výdělečné činnosti se považují příjmy z užití nebo poskytnutí práv průmyslového či duševního vlastnictví, včetně užití práv autorských, které zahrnují příjmy z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních děl na vlastní náklady. Dále jsou to příjmy z činností, které nejsou živností ani podnikáním a příjmy tlumočníků a znalců. Za příjmy z podnikání nebo samostatné výdělečné činnosti se počítají i příjmy z nakládání s obchodním majetkem poplatníka, úroky z běžných vkladů na účtech souvisejících s podnikáním či příjmy z prodeje podniku nebo jeho části a také výše odpuštěného dluhu souvisejícího s podnikáním. Příjmem z pronájmu se rozumí příjem z pronájmu nemovitostí a movitých věcí, které jsou příslušenstvím nemovitostí.
52
I v případě Slovenska platí, že daňový základ tvoří částka, o kterou příjmy převyšují výdaje. Existují však různé položky a ustanovení, která buď základ daně zvyšují, snižují nebo se zahrnují do samostatného daňového základu. Základem daně společníka veřejné obchodní společnosti je část základu daně veřejné obchodní společnosti, který se stanoví ve stejném poměru, jako je rozdělován zisk podle společenské smlouvy, jinak rovným dílem. Vykáže-li společnost ztrátu, připadá na společníka část této ztráty podle stejných pravidel, jako u základu daně, tzn. podle podílu společníka. Do základu daně se zahrne i podíl společníka na likvidačním zůstatku při likvidaci společnosti a vyrovnávací podíl při zániku účasti společníka v obchodní společnosti. Tyto podmínky se stejným způsobem použijí i na komplementáře komanditní společnosti. Poplatník, který je společníkem veřejné obchodní společnosti nebo komplementářem komanditní společnosti, si může své příjmy snížit o pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění, které zaplatil. V případě, že za takového poplatníka hradí pojištění společnost, je tato úhrada od daně osvobozena. Poplatník si může stanovit, zda uplatní výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmu nebo tzv. „paušální výdaje“, které se odvozují z příjmů procentuální sazbou pohybující se v rozmezí 25- 60 %, podle druhu podnikatelské činnosti či jiné samostatné výdělečné činnosti. Uplatní-li poplatník výdaje touto paušální formou, jsou v částce výdajů zahrnuty veškeré výdaje, kromě pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistného na všeobecné zdravotní pojištění. Movité a nemovité věci ve společném majetku manželů, které je využíváno k podnikání a je zahrnuto v obchodním majetku, uplatní pouze jeden z manželů. Výdaje z tohoto majetku i příjmy z případného prodeje se dělí v poměru využívání tohoto majetku oběma manželi.
53
V IRSKU neexistuje přesná definice(v zákoně), která stanovuje, zda je fyzická osoba zaměstnancem nebo osobou samostatně výdělečně činnou. Pokud poplatník váhá, zda je OSVČ nebo ještě zaměstnancem, může se obrátit na správce daně a ten mu poradí. Lze to určit podle toho, jestli FO podniká na vlastní účet, podléhá finančnímu riziku, může se volně rozhodovat(co, kdy a jak pracovat) a mnoha dalších indicií. Zákona o dani z příjmu zahrnuje nejen příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, ale řeší rovněž příjmy z pronájmu, příjmy z nemovitého obchodního majetku a příjmy a kapitálový výnos z movitého majetku týkající se podnikání. Pro účely individuální daně z příjmu se daňové přiznání vztahuje na osoby samostatně výdělečně činné (např. osoby vykonávající vlastní podnikatelskou činnost, včetně zemědělství, odborné činnosti či řemesel), dále pak na fyzické osoby, jejichž příjem zcela či částečně nepodléhá systému placení daně srážkou ze mzdy (systém PAYE), například tehdy, jestliže realizují zisky z nájmů či investic, na platy a provize vyplácené společností, jejíž registrované sídlo se nachází mimo území Irska, zaměstnancům, které jsou pro daňové účely vedeni jakožto irští rezidenti např. jestliže daná společnost vysílá do Irska své zástupce, v případě zaměstnanců velvyslanectví apod., na příjmy a penze ze zahraničí, na platby v rámci vyživovací povinnosti odloučených osob, na poplatky a na zisk realizovaný na základě nejrůznějších akciových opcí či pobídek Také v Irsku platí základní pravidlo, že daňový základ tvoří částka, o kterou příjmy(z obchodní činnosti, profese či povolání zahrnující také zemědělskou výrobu, v.o.s. a sdružení) převyšují výdaje. V případě, kdy výdaje převýší příjmy, hovoříme o ztrátě. Tuto ztrátu může poplatník následně uplatnit na ostatní příjmy(např. ze zaměstnání či pronájmu). Dále si poplatník může uplatnit ztrátu z minulého období, pouze však do výše příjmů ve stávajícím období. Existují však různé položky a ustanovení, která buď základ daně zvyšují nebo snižují. Příjmy jsou tvořeny příjmy z obchodování, státními příjmy a ostatními příjmy. Výdaje a odpočty tvoří zejména obchodní výdaje, mzdové náklady, poradenství a poplatky, výdaje na motorová vozidla, opravy, odpisy a mnohé další.
54
Ve ŠVÉDSKU příjmy z podnikání zahrnují příjmy ze všech typů podnikatelských aktivit, profesí a zemědělství, dále potom příjmy z nemovitého obchodního majetku a příjmy a kapitálový výnos z movitého majetku týkající se podnikání.
5.8 Příjmy z kapitálového majetku V ČESKÉ REPUBLICE příjmy z kapitálového majetku zahrnují níže uvedené příjmy: Podíly na zisku (dividendy) a.s., s.r.o., k.s., družstva Podíly na zisku tichého společníka z účasti na podnikání Nejedná se o podíly, které se použijí k doplnění vkladu sníženého o podíly na ztrátách do původní výše. Úroky a jiné výnosy z držby cenných papírů Úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, vkladových účtech Výjimku tvoří úroky a jiné výnosy z vkladů přijímaných zaměstnavatelem od jeho zaměstnanců, není-li zaměstnavatel k přijímání vkladů od veřejnosti nebo od zaměstnanců oprávněn podle zvláštního právního předpisu Výnosy z vkladních listů Dávky penzijního připojištění Plnění se soukromého životního pojištění Jedná se o příjem, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy. Takový příjem se považuje za základ daně po snížení o zaplacené pojistné
55
Úroky z poskytnutých půjček a úvěrů, úroky z prodlení, poplatky z prodlení Úroky z vkladů na běžných účtech, které podle podmínek banky nejsou určeny k podnikání (sporožirové účty, devizové účty apod.), se posuzují jako úroky z vkladů na vkladních knížkách či úroky z peněžních prostředků na vkladovém účtu.
Na SLOVENSKU se příjmy z kapitálového majetku rozumí následující příjmy: Úroky a jiné výnosy z cenných papírů Úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, vkladových účtech a běžných účtech Výjimku tvoří běžné účty určené k podnikání, jejichž příjmy se řadí do příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti. Úroky a jiné výnosy z poskytnutých půjček a úvěrů a úroky z hodnoty splaceného vkladu společníků veřejných obchodních společností Dávky penzijního připojištění Plnění se soukromého životního pojištění Výnosy ze směnek Kromě příjmů z jejich prodeje.
Příjmy
z kapitálového
majetku
jsou
v IRSKU
řešeny
samostatnou
daní
z kapitálového majetku (capital gain tax), srážkovou daní z vkladů (deposit income retention tax) a srážkovou daní z dividend (dividend withholding tax).
56
Daň z kapitálového (investičního) majetku Zdaněny jsou příjmy plynoucí z nakládání s majetkem poplatníka, které jsou očištěny o příslušné výdaje. Nejedná se pouze o výnosy z prodeje, ale zahrnují se i úroky a jiné výnosy z cenných papírů, předkupní práva či dokonce goodwill. Nezdaňuje se prvních 1.270 € z čistého zisku. Mezi nejdůležitější příjmy osvobozené od daně jsou příjmy z užití domu či bytu, ve kterém poplatník bydlí, výhry ze sázek a loterií pod dohledem státu, zisky ze státních půjček, příjmy z užití movitých věcí, příjmy z životního pojištění při splnění zákonných podmínek. Sazba daně je ve výši 22 % od 14. října 2008, pro předchozí část roku činí 20 % Srážková daň z vkladů Tato daň, označovaná zkratkou DIRT (Deposit Interest Retention Tax), představuje retenční typ daně, jejímž prostřednictvím provádějí banky, stavební společnosti apod. srážky ze zaplacených či připsaných úroků irských rezidentů přímo u zdroje. Sazba pro rok 2008 je stanovena na 20 %, pro depozita, u kterých se úroky nepočítají ročně činí 23 %. Srážková daň z dividend Jedná se o srážkovou daň ze zaplacených dividend a dalších přerozdělovacích operací uskutečňovaných obchodními společnostmi se sídlem v Irsku.
Ve Švédsku v sobě nesou příjmy z kapitálového majetku dividendy, úroky a další příjmy z kapitálových investic. Kromě toho také kapitálové výnosy z prodeje nemovitého majetku užívaného k podnikání a kapitálový výnos z movitého majetku neužívaného k podnikání.
57
5.9 Příjmy z pronájmu Dani z příjmů podléhá v ČESKÉ REPUBLICE pronájem nemovitostí, bytů nebo jejich částí a dále pronájem movitých věcí. Je-li však příjem z pronájmu movitých věcí jen příležitostný, potom se považuje za ostatní příjem. Základem daně jsou příjmy snížené o výdaje na dosažení, udržení a zajištění příjmů. Výdaje na dosažení, udržení a zajištění příjmů může poplatník uplatnit buď v prokázané výši nebo paušálem 30 % z příjmů. Příjmy plynoucí manželům z bezpodílového spoluvlastnictví se zdaňují jen u jednoho z nich.
Na SLOVENSKU příjmy z pronájmu netvoří samostatný celek jako je tomu v České republice. Slovensko se zabývá příjmy z pronájmu v kapitole příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti. Připomeňme jen, že tyto příjmy zahrnují příjem z pronájmu nemovitostí a movitých věcí, které jsou příslušenstvím nemovitostí.
V IRSKU patří mezi nejběžnější příjmy z pronájmu zejména příjmy z pronájmu domů, bytů, kanceláří, apartmánů, budov a pozemků. Dále sem můžeme zařadit věcná břemena (např. například platba přijatá za právo postavit na pozemku reklamní štíty nebo komunikační vysílače) a příjmy z pronájmu práv (např. rybolov, sportovní a střelecká povolení). Zdanitelný je samozřejmě jen čistý příjem, který se získá odečtením uznatelných nákladů a odpočtů z hrubého příjmu. Pokud poplatník pronajímá místnost či místnosti ve vlastním domě, odpočítává se z daní z příjmu v roce 2008 příjem z nájmu do výše 10 000 € (osvobození). Pokud však tento příjem z nájmu překročí zmiňovaný limit, je třeba zdanit celou částku, nikoli pouze částku přesahující.
58
5.10 Ostatní příjmy V ČESKÉ
REPUBLICE
se do ostatních příjmů zahrnují všechny zdanitelné příjmy,
které nelze přiřadit do příjmů ze závislé činnosti, podnikání, kapitálového majetku či pronájmu a nejsou zdaňovány srážkou u zdroje. Tyto příjmy lze snížit o prokázané výdaje nutné na dosažení příjmů. Není možné uplatnit paušál (s výjimkou příležitostných příjmů ze zemědělské výroby - např. příjmy z prodeje přebytků z vlastní zahrady). U příjmů z příležitostných činností nebo z příležitostného pronájmu movitých věcí, včetně příjmů ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem, se platí daň pouze v případě,pokud jejich úhrn za rok převyšuje částku 20.000 Kč ročně. Pokud je to méně, uplatňuje se osvobození od daně. U včelařů je to částka 500 Kč na jedno včelstvo do celkového počtu 40 včelstev. Příjmy plynoucí manželům z bezpodílového spoluvlastnictví se zdaňují jen u jednoho z nich. Mezi ostatní příjmy můžeme zařadit příjmy z: Příležitostných činností nebo z příležitostného pronájmu movitých věcí Do této kategorie náleží také příjmy ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem. Příjmy z prodeje Příjmy z prodeje vlastní nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru nebo spoluvlastnického podílu na nich, movité věci a cenného papíru, pokud jsou převedeny před datem, který je od daně osvobozuje (§ 4). Příjmy z převodu účasti na s.r.o., komanditisty na k.s. nebo z převodu účasti v družstvu Opět jde o případy, které nejsou od daně osvobozeny dle § 4.
59
Příjmy ze zděděných práv z průmyslového a jiného duševního vlastnictví včetně práv autorských Přijaté výživné a penze nad limit Podíl a vypořádací podíl společníka obchodní společnosti Výjimkou jsou společníci veřejné obchodní společnosti a komplementáři komanditní společnosti, kteří své příjmy ze společností daní dle § 7 (příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti). Výhry v loteriích, sázkách a jiných podobných hrách Pokud jde o hry, které jsou provozovány na základě povolení MF ČR, jsou výhry osvobozeny od daně. Ceny z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží, z reklamních soutěží nad limit Do limitu jsou osvobozeny od daně. Ceny nad limit jsou zdaněny zvláštní sazbou 20 %. Příjmy společníka v.o.s. nebo komplementáře k.s. Zde se jedná o příjmy, které společník dostane v souvislosti s ukončením účasti na veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti od jiné osoby než od veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti, v níž ukončil účast.
60
Příjmy z převodu jmění na společníka a příjmy z vypořádání podle obchodního zákoníku Příjmy z jednorázového odškodnění Příjmy z jednorázového odškodnění budoucích nároků na náhradu za ztrátu příjmu na základě písemné dohody o vypořádání mezi oprávněným a pojišťovnou, pokud se nejedná o příjem osvobozený. Zálohy přijaté na základě uzavřené smlouvy o budoucím prodeji nemovitosti
Na SLOVENSKU je úprava části zákona, která se věnuje ostatním příjmům velmi podobná variantě české, tudíž jen ve zkratce tyto příjmy uvedu. Jsou to následující příjmy: Příjmy z příležitostných činností včetně příjmů z příležitostné zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a z příležitostného pronájmu Zde může poplatník, pokud neuplatní skutečné výdaje, u příležitostné zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství uplatnit paušální výdaje ve výši 25 % příjmů.
61
Příjmy z převodu nemovitostí a věcí movitých Příjmy z převodu cenných papírů a opcí Příjmy z převodu podílu společníka na s.r.o., k.s. a z převodu členských práv družstva Příjmy ze zděděných práv z průmyslového a jiného duševního vlastnictví včetně práv autorských Přijaté penze a dávky Výhry v loteriích, sázkách a jiných podobných hrách včetně výher z reklamních soutěží a slosování Ceny z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží, z reklamních soutěží Do 5.000 Sk platí osvobození, nad limit se uplatňuje srážková daň.
V IRSKU spadají do ostatních příjmů spadají všechny zdanitelné příjmy, které nelze přiřadit do příjmů ze závislé činnosti, podnikání, kapitálového majetku či pronájmu. Zahrnují se sem i příjmy ve formě platů a odměn, které nepocházejí ze zaměstnání. Tyto příjmy nespadají pod systém PAYE (pay as you earn) a nejsou tudíž zdaněny přímo u zdroje.
5.11 Výpočet příjmu spoluvlastníka V ČESKÉ
REPUBLICE
se příjmy dosažené společně dvěma nebo více poplatníky z
titulu spoluvlastnictví k věci nebo ze společných práv, stejně jako společné výdaje, rozdělují mezi poplatníky podle jejich spoluvlastnických podílů. Plynou-li příjmy z užívání
62
věci ve spoluvlastnictví na základě písemné smlouvy uzavřené všemi spoluvlastníky jen určitým spoluvlastníkům nebo jinak, než odpovídá jejich spoluvlastnickým podílům, rozdělují se tyto příjmy a výdaje podle této smlouvy výdaje ve stejném poměru jako příjmy. Pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle spoluvlastnických podílů, mohou spoluvlastníci uplatnit výdaje na ně připadající pouze v prokázané výši. Př.1: Dva poplatníci spolu podnikají a mají v písemné smlouvě uvedeny podíly 70 % a 30 %. Společné příjmy činí 300.000 Kč, společné výdaje 100.000 Kč. Podle smlouvy tak připadnou na prvního poplatníka příjmy 210.000 Kč a výdaje 70.000 Kč, na druhého poplatníka pak příjmy 90.000 Kč a výdaje 30.000 Kč.
Také na SLOVENSKU se příjmy a výdaje dosažené více spoluvlastníky dělí dle jejich spoluvlastnických podílů, pokud písemná smlouva všech spoluvlastníků neurčuje jiné rozdělení příjmů a s nimi spojených výdajů.
5.12 Výpočet příjmu účastníka sdružení, které není právnickou osobou Poplatníci v ČESKÉ REPUBLICE, kteří společně podnikají nebo provozují společnou jinou samostatnou výdělečnou činnost na základě smlouvy o sdružení, si příjmy a výdaje rozdělují rovným dílem. Pokud však smlouva o sdružení stanoví poměr jiný, mohou si účastníci sdružení uplatnit výdaje na ně připadající pouze v prokázané výši. Příklad viz. ČR. Př.1: Dva poplatníci spolu podnikají na základě smlouvy o sdružení. Společné příjmy činí 300.000 Kč, společné výdaje 100.000 Kč. Podle smlouvy tak připadnou na
63
prvního poplatníka příjmy 150.000 Kč a výdaje 50.000 Kč, na druhého poplatníka pak příjmy 150.000 Kč a výdaje 50.000 Kč.
Na SLOVENSKU Příjmy a výdaje dosažené poplatníky při společném podnikání nebo společné jiné samostatné výdělečné činnosti na základě smlouvy o sdružení rozdělují mezi poplatníky rovným dílem, nestanoví-li smlouva o sdružení jinak. To platí také pro příjmy a výdaje při společném podnikání na základě smlouvy o sdružení mezi fyzickými a právnickými osobami. Příklad viz. ČR.
5.13 Výpočet příjmů spolupracujících osob Spolupracujícími osobami se v ČESKÉ
REPUBLICE
rozumí buď druhý z manželů
nebo ostatní osoby žijící v domácnosti s poplatníkem. V případě příjmů a výdajů, dosažených při podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti provozované za spolupráce druhého z manželů, se tyto rozdělují tak, aby podíl připadající na spolupracujícího manžela (manželku) nečinil více než 50 %; přitom částka připadající na spolupracujícího manžela (manželku), o kterou příjmy přesahují výdaje, smí činit nejvýše 540.000 Kč při spolupráci po celé zdaňovací období nebo 45.000 Kč za každý i započatý měsíc této spolupráce. V případě spolupráce manžela a ostatních osob žijících v domácnosti s poplatníkem, nesmí podíl příjmů a výdajů na spolupracující osoby překročit 30% z celkových příjmů a výdajů a rozdíl mezi příjmy a výdaji smí činit nejvýše 180.000 Kč při spolupráci po celé zdaňovací období nebo 15.000 Kč za každý i započatý měsíc spolupráce. Na spolupracující osobu se vztahuje také povinnost uplatnit minimální základ daně v případech, kdy to stanový zákon. Př. 1: Poplatník podniká za spolupráce své manželky a dítěte, které ukončilo povinnou školní docházku. Příjmy činí za rok 2008 hodnoty 500.000 Kč, výdaje 200.000 Kč. Sobě určil podíl 50 %, manželce 40 % a dítěti 10 %. Podle toho se taky rozdělí příjmy
64
a výdaje, takže na poplatníka připadnou příjmy ve výši 250.000 Kč a výdaje 100.000Kč, na manželku 200.000 Kč a 80.000 Kč a na dítě 50.000 Kč a 20.000 Kč.
5.14 Výpočet daně ze společného základu daně manželů Společné zdanění manželů bylo možné v ČESKÉ
REPUBLICE
naposled uplatnit na
příjmy z roku 2007, pro rok 2008 je už společné zdanění manželů zrušeno. Zákonodárci na to však nezapomněli a nahradili tuto úlevu zvýšenými slevami, které mají společné zdanění manželů nahradit.
Společné zdanění manželů se na SLOVENSKU neuplatňuje.
V IRSKU se mohou manželské páry rozhodnout, zda budou jejich příjmy danit samostatně jako jednotliví poplatníci (assessment as a single person), společně (joint assessment) nebo odděleně, což představuje kompromis mezi oběma možnostmi (separate assessment). V systému samostatného zdanění (assessment as a single person) oba manželé daní pouze své příjmy, uplatňují odpočty a slevy jako samostatné osoby a oba podávají zvlášť své daňové přiznání. Tuto metodu lze uplatnit jen v případě, kdy oba manželé mají příjmy podléhající zvýšené sazbě 41%. V systému odděleného zpoplatnění (separate assessment) jsou manželé také bráni samostatně. Rozdíl od systému jednotlivých osob je však v tom, že si manželé mohou uplatnit určité slevy mezi sebou (např. slevu na manželství, věkovou slevu). Tyto slevy se uplatňují dle poměru příjmů jednotlivých manželů. Kromě zaměstnanecké slevy na dani a
65
zaměstnaneckých výdajů, si může manžel uplatnit nevyužité slevy druhého manžela. I zde podává každý manžel své daňové přiznání. V systému společného zdanění (joint assessment) se podává pouze jedno společné přiznání z celkových příjmů obou manželů a podává ho tzv. zdanitelný manžel, který následně i platí daň. Který z manželů to je, si rozhodnou sami manželé (většinou to bývá ten s vyššími příjmy). Tento systém je nejvíce oblíbený, jelikož, kromě zaměstnanecké slevy na dani a zaměstnaneckých výdajů, si mohou všechny slevy přesouvat manželé mezi sebou bez omezení. Př.1: Manželé, z nichž manžel A má v roce 2008 příjem 48.000 € a manžel B má příjem 25.000 €. Daní jako samostatní poplatníci. Manžel A: Základní sazba daně: 35.400 x 0,2 = 7.080 € Zvýšená sazba daně: 16.600 x 0,41 = 5.166 € Celkem daň: 7.080 + 5.166 = 12.246 € Slevy: na poplatníka 1.830 + na zaměstnaní 1.830 = celkem 3.660 € Daňová povinnost: 12.246 – 3.660 = 8.586 € Manžel B: Základní sazba daně: 25.000 x 0,2 = 5.00 € Celkem daň: 5.000 € Slevy: na poplatníka 1.830 + na zaměstnaní 1.830 = celkem 3.660 € Daňová povinnost: 5.000 – 3.660 = 1.340 €
66
Celková daňová povinnost obou manželů: 8,586 + 1,340 = 9,926 €
Př.2: Manželé, z nichž manžel A má v roce 2008 příjem 48.000 € a manžel B má příjem 25.000 €. Daní v systému odděleného zpoplatnění. Manžel A: Základní sazba daně: 35.400 x 0,2 = 7.080 € Převzatý příjem od manžela B: 9.000 x 0,2 = 1.800 € 3.600 x 0,41 = 1.476 € Celkem daň: 7.080 + 1.800 + 1.476 = 10.356 € Slevy: na poplatníka 1.830 + na zaměstnaní 1.830 = celkem 3.660 € Daňová povinnost: 10.356 – 3.660 = 6.696 € Manžel B: Základní sazba daně: 25.000 x 0,2 = 5.00 € Celkem daň: 5.000 € Slevy: na poplatníka 1.830 + na zaměstnaní 1.830 = celkem 3.660 € Daňová povinnost: 5.000 – 3.660 = 1.340 € Celková daňová povinnost obou manželů: 6,696 + 1,340 = 8,036 € Část příjmu v základní sazbě (9.000 €), která nebyla využita u manžela B, byla přesunuta do příjmu manžela A.
67
Př.3: Manželé, z nichž manžel A má v roce 2008 příjem 48.000 € a manžel B má příjem 25.000 €. Daní v systému společného zdanění. Společný příjem: 73.000 € Základní sazba daně u manžela A: 44.400 x 0,2 = 8.880 € Zvýšená sazba daně u manžela A: 3.600 x 0,41 = 1.476 € Základní sazba daně u manžela B: 25.00 x 0,2 = 5.000 € Celkem daň: 8.880 + 1.476 + 5000 = 15.356 € Slevy: na manželství 3.660 + na zaměstnaní 3.660 (1.830 x 2) = celkem 7.320 € Celková daňová povinnost obou manželů: 15.356 – 7.320 = 8.036 €
5.15 Výdaje (náklady) Výdaje jsou důležitou součástí daňového přiznání, jelikož ovlivňují výši základu daně a tím i celkovou daňovou povinnost poplatníků. Výdaje si mohou poplatníci uplatnit buď ve výši, které představují skutečné výdaje (náklady) na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů nebo výdaje paušální, které se stanoví procentem ze zdanitelných příjmů. Pokud se poplatník v ČESKÉ
REPUBLICE
rozhodne k uplatnění paušálních výdajů,
musí tak učinit ke všem příjmům z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti. Paušální výdaje činí 80 % z příjmů ze zemědělské činnosti, 60 % z příjmů ze živností řemeslných, 50 % z příjmů z ostatních živností, 40 % z ostatních příjmů a 30 % z příjmů z pronájmu.
68
Všechny druhy skutečných daňově uznatelných výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů může poplatník najít ve společných ustanoveních zákona o dani z příjmů fyzických osob (§ 24). Neuvedu je tudíž všechny, ale jen ty, se kterými se poplatník běžně setkává v praxi. Jsou to následující výdaje: Odpisy hmotného majetku Pokud se účetní odpisy neshodují s odpisy daňovými, může si poplatník do nákladů započíst pouze výši daňově uznatelných odpisů. Rezervy a opravné položky Zůstatková cena hmotného majetku Nelze uplatnit obecně, ale pouze v případech, které jsou citovány v zákoně (např. pěstitelské celky, trvalé porosty a zvířata při jejich vyřazení, prodaný nebo zlikvidovaný hmotný a nehmotný majetek, který lze odpisovat či hmotný majetek vyřazený v důsledku škody a to jen do výše náhrad). Pojistné hrazené poplatníkem Pojistné hrazené poplatníkem je nákladem pokud toto pojištění souvisí s příjmem, který je předmětem daně a není od daně osvobozen. Výdaje (náklady) na pracovní cesty Do výdajů se zahrnují také výdaje na pracovní cestu spolupracujících osob a společníků veřejných obchodních společností a komplementářů komanditních společností, maximálně však do limitu stanoveného zvláštním předpisem. Jde o výdaje na ubytování, dopravu a stravné na pracovních cestách. Např. stravné činí dle délky pracovní cesty (minimum 5 hodin) 58 Kč až 165 Kč.
69
Pořizovací cena pohledávky U poplatníků, kteří vedou daňovou evidenci, je výdajem pořizovací cena pohledávky nabyté postoupením do výše příjmů plynoucích z jejich úhrady dlužníkem nebo postupníkem při jejím následném postoupení. Pokud vede poplatník účetnictví, může si jako výdaj také uplatnit jmenovitou hodnotu pohledávky při jejím postoupení, a to do výše příjmu plynoucího z jejího postoupení. Vzniklé škody Za daňově uznatelné výdaje se myslí škody vzniklé v důsledku živelních pohrom nebo škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem. Př.1: Poplatníkovi, který podniká, bylo ukradeno auto zapsané v obchodním majetku. Vstupní cena hmotného majetku, pořizovací cena nehmotného majetku a pořizovací cena pozemku Ustanovení se týká hmotného majetku vyloučeného z odpisování a hmotného majetku, který se využívá k dosahování příjmů osvobozených od daně. Dále nehmotného majetku, jehož účetní odpisy nejsou výdajem a pořizovací cena pozemku, kromě pozemku, který je nabytý vkladem nebo přeměnou. Výdaje si poplatník může uplatnit jen do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku. Př.1: Poplatník si pořídil stolní počítač, který používá k podnikání, jehož pořizovací cena je 20.000 Kč. Nabývací cena akcie Pak také nabývací cena podílu na společnosti s ručením omezeným nebo na komanditní společnosti anebo na družstvu, opět jen do výše příjmů z prodeje této akcie nebo tohoto podílu.
70
Př.1: Poplatník koupil v lednu akcie firmy A za 50.000 Kč a v dubnu je prodal se ztrátou 10.000 Kč. Uplatnit tak může výdaj v hodnotě 40.000 Kč. Výdaje na pořízení karet Výdaje se vztahují na karty, jejichž vlastnictví zakládá nárok na slevy z cen zboží a služeb souvisejících s předmětem činnosti poplatníka. Pokud poplatník tyto karty používá i pro osobní potřebu, může si uplatnit výdaje na jejich pořízení pouze v poloviční výši. Např. tankovací karty čerpacích stanic. Smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce Do výdajů se mohou započítat jen zaplacené položky, které vznikly ze závazkových vztahů. Př.1: Poplatník dostal sankci za pozdní platbu daně, pojistného a poplatků. O tyto výdaje nemůže poplatník snížit základ daně, respektive daň z příjmů, protože penále a další sankce uložené finančním úřadem, zdravotní pojišťovnou nebo správou sociálního zabezpečení nevycházejí ze smlouvy, nejsou smluvní a jsou tedy daňově neuznatelné. Př.2: Poplatník zaplatil penále obchodnímu partnerovi za pozdní dodání zboží. Smluvní pokuta byla sjednána v kupní smlouvě písemně, jako prostředek zajištění pohledávek vůči obchodnímu partnerovi. Tyto penále si může poplatník odečíst od základu daně, protože penále, které platíme dodavateli, považujeme za smluvní (vychází z dodavatelko-odběratelských vztahů) a jsou daňově uznatelné. Nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku Musí jít o majetek, který lze odepisovat a doba nájmu pronajímané věci musí být delší než 20 % stanovené doby odpisování, minimálně však tři roky. U nemovitostí musí doba nájmu trvat nejméně osm let. Po ukončení leasingu musí také následovat koupě tohoto majetku. Např. běžně se jedná o koupi auta na leasing.
71
I na SLOVENSKU si mohou poplatníci uplatnit výdaje, které vynaložili na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Výdaje a jejich výši, kterou si mohou uplatnit, však musí sladit s úpravou zákona, jež tyto výdaje stanovuje. Poplatník musí zohlednit maximální limity, což v praxi znamená, že pokud zvláštní předpis limituje výši či zahrnutí výdaje ve zdaňovacím období, je možné uplatnit výdaje pouze v rozsahu a za podmínek stanovených tímto zákonem nebo předpisem. Takto limitovanými výdaji jsou např. výdaje na vzdělávání a rekvalifikaci, příspěvky zaměstnancům na stravování, výdaje na pracovní cesty, pořizovací ceny akcií a ostatních cenných papírů při jejich prodeji, výdaje na reklamu vynaložené za účelem prezentace poplatníkovy podnikatelské činnosti či výdaje na pohonné hmoty. Daňově uznatelnými náklady (výdaji) jsou dále také: Odpisy hmotného a nehmotného majetku Zůstatková cena hmotného a nehmotného majetku Jedná se o hmotný a nehmotný majetek, který se vyřazuje prodejem, likvidací nebo v důsledku škody (zde pouze do výše náhrad). Rezervy a opravné položky Vzniklé škody Jsou to škody vzniklé v důsledku živelné pohromy či škody spáchané neznámým pachatelem na základě potvrzení policie. Př.1: Podniku byl odcizen majetek v hodnotě 100.000 Sk. Od pojišťovny dostane náhradu škody ve výši 80.000 Sk. V takovém případě, může od základu daně podnik odečíst 80.000 Sk, částka 20.000 Sk nebude uznána za výdaj snižující základ daně. Pokud však bude podnikatel mít potvrzení od policie, že ke zcizení došlo neznámým pachatelem, nehraje náhrada škody žádnou roli, výdaje daňově uznatelné budou v celkové částce 100.000 Sk.
72
Hodnota pohledávky Pouze do výše příjmů při jejím postoupení a pořizovací cena pohledávky při jejím opětovném postoupení. Pojistné a příspěvky hrazené poplatníkem Jedná se o povinné pojistné a příspěvky společníků veřejných obchodních společností a komplementářů komanditních společností. Nájemné u finančního pronájmu Poplatník si jej může uplatnit jen ve výši přesahující odpis uplatňovaný nájemcem. Doba nájmu pronajímané věci musí trvat alespoň 60 % celkové doby odepisování, minimálně však tři roky.
Také v IRSKU si poplatníci mohou uplatnit výdaje, které vynaložili na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů souvisejících s jejich činností. Mohou se rozhodnout, zda uplatní skutečné výdaje či zvolí formu paušálních výdajů. Jde zejména o následující výdaje: Paušální výdaje ze zaměstnání V Irsku nejsou paušální výdaje stanoveny procentem z příjmu jako je tomu v ČR, ale správce daně vydává přehled, ve kterém jsou přesně stanoveny limity pro jednotlivé profese a zaměstnání. Např. zdravotní sestry, co mají vlastní uniformu a sami se o ni starají, mohou uplatnit zaměstnanecký výdaj ve výši 733 €. Výdaje na běžný provoz Do této skupiny výdajů ze zahrnují výdaje jakými jsou např. provozní náklady, nákup zboží za účelem dalšího prodeje, mzdy, nájemné, opravy, náklady na provoz
73
motorových vozidel nebo strojů užívaných v podnikání či úroky z půjček, ze kterých jsou financovány obchodní operace. Dále jsou to platby za nájem motorových vozidel a strojů, pokud poplatník není plátcem DPH (jinak se výdaje započítávají do výdajů z DPH). Pokud výdaje nejsou v plné výši vynaloženy na činnost spjatou s příjmem(část výdajů jde na soukromé potřeby), lze uplatnit jen přesně doloženou část výdajů spojenou s výdělečnou činností, jinak tyto výdaje nelze uplatnit jako celek.
5.16 Odpisy hmotného a nehmotného majetku Odpis je částka, která vyjadřuje opotřebení majetku za určité období. Protože odpis představuje snížení ekonomického prospěchu (ve formě poklesu aktiv) jedná se o náklad. Odepisování je metoda, jak rozložit pořizovací cenu majetku jako náklad do více období. Pořízení majetku tedy neovlivní výsledek hospodaření hned, ale poměrně po celou dobu životnosti majetku. Odpisy rozlišujeme na účetní a daňové - oba typy se používají pouze pro dlouhodobý majetek, který odepisujeme do výše vstupní nebo zvýšené vstupní ceny, a to rovnoměrně, nebo zrychleně (metoda zvolená na počátku se musí dodržet po celou dobu odpisování). Odpisy rozlišujeme na účetní odpisy, které slouží k přehledu o skutečné výši hodnoty majetku a jeho opotřebení v důsledku užívání nebo zaostávání po technické stránce a na daňové odpisy, které slouží ke stanovení daně z příjmů. Daňově uznatelným výdajem jsou pouze odpisy daňové.
V ČESKÉ
REPUBLICE
si mohou poplatníci uplatnit do výdajů odpisy hmotného a
jiného majetku, které si vypočítají dle své volby rovnoměrnou nebo zrychlenou metodou. Zvolený způsob odpisování však musí poplatník dodržovat po celou dobu odpisování majetku. Hmotným majetkem jsou samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí, jejichž vstupní cena je vyšší než 40.000 Kč a mají provozně-technické funkce delší než jeden rok. Dále jsou to budovy, domy a byty nebo nebytové prostory vymezené jako jednotky zvláštním předpisem, stavby s výjimkou provozních důlních děl, drobných staveb
74
na pozemcích určených k plnění funkcí lesa, sloužících k zajišťování provozu lesních školek nebo k provozování myslivosti, pokud jejich zastavěná plocha nepřesahuje 30 m2 a výšku 5 m a oplocení sloužícího k zajišťování lesní výroby a myslivosti, které je drobnou stavbou. Hmotným majetkem jsou také pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky, základní stádo a tažná zvířata. Jiným majetkem, který může poplatník odepisovat je technické zhodnocení a výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť, technické rekultivace a výdaje hrazené nájemcem, které tvoří součást ocenění hmotného majetku pronajatého formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku a které v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě převýší u movitého majetku hodnotu 40.000 Kč. Odpisování lze zahájit po uvedení pořizované věci do stavu způsobilého obvyklému užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí pro užívání. Obdobně to platí i pro technické zhodnocení. Pokud má poplatník odpisovaný majetek v evidenci po celé zdaňovací období, může si uplatnit celý odpis, pokud ne, pak jen odpis v poloviční výši. Odpisování lze i přerušit, ale při dalším odpisování je nutné pokračovat způsobem, jako by odpisování přerušeno nebylo. V prvním roce odpisování zatřídí poplatník hmotný majetek do odpisových skupin, které jsou uvedeny v příloze zákona o dani z příjmů, a které se liší minimální dobou odpisování majetku. Doba odpisování se pohybuje od 3 do 50 let. Pak si dle zvolené metody (rovnoměrné či zrychlené) a pomocí vzorce a příslušného koeficientu vypočítá hodnotu odpisu, který si může uplatnit jako výdaj. Nehmotný majetek, který může poplatník odpisovat, zahrnuje zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a jiný majetek, který je veden v účetnictví jako nehmotný majetek vymezený zvláštním právním předpisem. Odpisovat lze majetek, který byl nabyt úplatně, vkladem společníka nebo tichého společníka nebo člena družstva, přeměnou, darováním nebo zděděním, nebo který byl vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému
75
poskytování, jehož vstupní cena je vyšší než 60.000 Kč a doba použitelnosti je delší než jeden rok. Nehmotný majetek může kromě vlastníka odpisovat i poplatník, který k němu nabyl právo užívání za úplatu. U nehmotného majetku, ke kterému má poplatník právo užívání na dobu určitou, se roční odpis stanoví jako podíl vstupní ceny a doby sjednané smlouvou. V ostatních případech se nehmotný majetek odpisuje rovnoměrně bez přerušení, a to audiovizuální dílo18 měsíců, software a nehmotné výsledky výzkumu a vývoje 36 měsíců, zřizovací výdaje 60 měsíců a ostatní nehmotný majetek 72 měsíců. Př.1: Poplatník si pořídil v lednu 2008 k podnikání nový počítač za 45.000 Kč se zabudovanou vypalovací technikou za 10.000 Kč. Rozhodl se odpisovat rovnoměrnou metodou. Pořizovací cena: 55.000 Kč Zařazení do odpisové skupiny: 1. odpisová skupina, doba odpisování 3 roky Odpis v prvním roce odepisování (2008): 55.000 x 0,2 = 11.000 Kč Odpisy v dalších dvou letech: 55.000 x 0,4 = 22.000 Kč Poplatník si může uznat za výdaj v roce 2008 daňový odpis ve výši 11.000 Kč.
Př.2: Poplatník si pořídil v lednu 2008 k podnikání nový počítač za 45.000 Kč se zabudovanou vypalovací technikou za 10.000 Kč. Rozhodl se odpisovat zrychlenou metodou. Pořizovací cena: 55.000 Kč Zařazení do odpisové skupiny: 1. odpisová skupina, doba odpisování 3 roky
76
Odpis v prvním roce odepisování (2008): 55.000 (vstupní cena) / 3 (koeficient pro zrychlené odpisování) = 18.334 Kč. Odpis v druhém roce: 73.332 (dvojnásobná zůstatková cena) / 3 (koeficient pro zrychlené odpisování) = 24.444 Kč Odpis v posledním roce: 24.444 (dvojnásobná zůstatková cena) / 2 (koeficient pro zrychlené odpisování) = 12.222 Kč Poplatník si může uznat za výdaj v roce 2008 daňový odpis ve výši 18.334 Kč.
Na SLOVENSKU představují hmotný majetek určený k odepisování samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí, které mají samostatné provozně-technické určení, jejichž vstupní cena je vyšší než 30.000 Sk a mají provozně-technické funkce delší než jeden rok. Pak jsou to budovy a jiné stavby s výjimkou provozních důlních děl, drobných staveb na pozemcích lesa sloužících na zabezpečení lesní výroby a myslivosti a oplocení sloužícího k zajišťování lesní výroby a myslivosti. Hmotným majetkem jsou také pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky, základní stádo a tažná zvířata. Jiným majetkem, který může poplatník odepisovat je technické zhodnocení ( nad 30.000 Sk, u kulturní památky vyšší jak 30.000 Sk, u pronajatého majetku technické zhodnocení vykonané a odpisované poplatníkem nad 30.000 Sk), výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť a technické rekultivace. Nehmotným majetkem, který může poplatník odpisovat, jsou práva průmyslového vlastnictví, autorská práva nebo práva příbuzná autorskému právu včetně počítačových programů a databází, projekty, výrobní a technologické postupy, utajované informace, lesní a hospodářské plány, technické a hospodářsky využitelné znalosti, jejichž vstupní cena převyšuje 50.000 Sk a doba použitelnosti je delší než jeden rok. Dále jsou nehmotným majetkem aktivované náklady na vývoj, zřizovací výdaje nad 50.000 Sk a technické zhodnocení plně odepsaného nehmotného majetku nad 30.000 Sk.
77
Stejně jako v České republice si i poplatník na Slovensku může zvolit způsob odpisování (rovnoměrný nebo zrychlený) a ten pak musí uplatňovat po celou dobu odpisování majetku. Také lze odpisování přerušit, ale při dalším odpisování je nutné pokračovat způsobem, jako by odpisování přerušeno nebylo. V prvním roce odpisování zatřídí poplatník majetek do odpisových skupin, které jsou 4 a jsou uvedeny v příloze zákona o dani z příjmů, a které se liší minimální dobou odpisování majetku. Doba odpisování hmotného majetku se pohybuje od 4 do 20 let. Nehmotný majetek se odepíše nejpozději do 5 let od jeho pořízení. Př.1: Poplatník si pořídil v lednu 2008 k podnikání nový počítač za 40.000 Sk se zabudovanou vypalovací technikou za 10.000 Kč. Rozhodl se odpisovat rovnoměrnou metodou. Pořizovací cena: 40.000 Sk Zařazení do odpisové skupiny: 1. odpisová skupina, doba odpisování 4 roky Odpis v prvním roce odepisování (2008): 40.000 x 0,25 = 10.000 Sk. Odpisy v dalších letech jsou stejné jako v prvním roce: 10.000 Sk Poplatník si může uznat za výdaj v roce 2008 daňový odpis ve výši 10.000 Sk.
Př.2: Poplatník si pořídil v lednu 2008 k podnikání nový počítač za 40.000 Sk se zabudovanou vypalovací technikou za 10.000 Kč. Rozhodl se odpisovat zrychlenou metodou. Pořizovací cena: 40.000 Sk Zařazení do odpisové skupiny: 1. odpisová skupina, doba odpisování 4 roky
78
Odpis v prvním roce odepisování (2008): 40.000 (vstupní cena) / 4 (koeficient pro zrychlené odpisování) = 10.000 Sk. Odpis v druhém roce: 60.000 (dvojnásobná zůstatková cena) / 4 (koeficient pro zrychlené odpisování) = 15.000 Sk Odpis ve třetím roce: 30.000 (dvojnásobná zůstatková cena) / 3 (koeficient pro zrychlené odpisování) = 10.000 Sk Odpis v posledním roce: 10.000 (dvojnásobná zůstatková cena) / 2 (koeficient pro zrychlené odpisování) = 5.000 Sk Poplatník si může uznat za výdaj v roce 2008 daňový odpis ve výši 10.000 Sk.
V IRSKU nejsou účetní odpisy daňově uznatelným nákladem. Naproti tomu však mohou poplatníci využívat tzv. "kapitálové příspěvky (odpočty)". Investiční výdaje na výstavbu či rekonstrukci obecně prospěšných budov mohou mít nárok na daňové odpisy, tj. "kapitálové příspěvky" po dobu 7 let (možno využít v případě soukromých zotavujících zařízení, předškolních zařízení, soukromých nemocnic či pečovatelských domů). Daňový odpis je také možný pro investiční výdaje určené na stavbu nebo renovaci jistých průmyslových budov a hotelů ve výši 4 % ročně po dobu 25 let. Daňový odpis na strojní zařízení podniku, příslušenství a ostatní vybavení podniku (např. nábytek, kancelářské zařízení a potřeby) je stanoven na 12,5 % ročně po dobu 8 let. Roční daňově uznatelný odpis na motorová vozidle je stanoven na 12,5 % ročně z maximální kupní ceny vozidla 22.000 €. Odepisování majetku probíhá v Irsku pouze rovnoměrnou metodou. Př.1 :Poplatník pořídil do firmy motorové vozidlo za 20.000 €. Pořizovací cena: 20.000 € Odpis v prvním roce odepisování (2008): 20.000 x 0,125 = 2.500 €
79
Odpisy v dalších letech jsou stejné jako v prvním roce: 2.500 € Poplatník si může uznat za výdaj v roce 2008 daňový odpis ve výši 2.500 €.
Ve ŠVÉDSKU se hmotný majetek z daňového pohledu dělí na pozemky, zemědělskou půdu, budovy a na stroje a vybavení. Zatímco pozemky se nedají odepisovat vůbec, zemědělská půda (včetně lesů určených k lesnímu hospodářství a vodních ploch určených k vodnímu hospodářství) a budovy jdou odepisovat rovnoměrnou metodou. U budov činí roční odpis 2 % z ceny. Stroje a vybavení s ekonomickým životem méně než tři léta nebo s nízkými nabývacími náklady(u malých společností do 5,000 SEK, u středně velkých společností do 10.000 SEK a u velkých společností do 20.000 SEK) mohou být odepsány ihned v roce jejich nabytí. Stroje a vybavení nad tyto hodnoty jsou odpisovány ze společného základu (nikoliv jednotlivě) a to buď rovnoměrnou nebo zrychlenou metodou. U rovnoměrné metody, které je u švédských poplatníků nejoblíbenější, jsou stroje a vybavení odpisovány po dobu 5 let (roční odpis je 20 % z pořizovací ceny). Př.1: Poplatník pořídil do firmy (malá společnost) počítač za 10.000 SEK. Odpisy jsou prováděny rovnoměrnou metodou. Pořizovací cena: 10.000 SEK Odpis v prvním roce odepisování (2008): 10.000 x 0,2 = 2.000 SEK Odpisy v dalších letech jsou stejné jako v prvním roce: 2.000 SEK Poplatník si může uznat za výdaj v roce 2008 daňový odpis ve výši 2.000 SEK.
80
5.17 Rezervy a opravné položky Jak už jsem uvedl v předchozím textu, rezervy a opravné položky tvoří uznatelné výdaje (náklady), pokud jsou tvořeny způsobem a ve výši, jak to umožňuje zákon o rezervách a opravných položkách.
V ČESKÉ
REPUBLICE
upravuje zákon č. 593/1992 Sb, o rezervách pro zjištění
základu daně z příjmů, způsob tvorby a výši rezerv a opravných položek, které jsou výdajem (nákladem) vynaloženým na dosažení, zajištění a udržení příjmů u poplatníků daní z příjmů. Rezervami rozumíme bankovní rezervy, rezervy v pojišťovnictví, rezerva na opravy hmotného majetku, rezerva na pěstební činnost a ostatní rezervy. Rezervy se nesmějí vytvářet na výdaje (náklady) na pořízení hmotného a nehmotného majetku. Opravnými položkami rozumíme opravné položky vytvořené k rozvahové hodnotě nepromlčených pohledávek splatných po 31. prosinci 1994. Rozvahovou hodnotou pohledávky je jmenovitá hodnota nebo pořizovací cena pohledávky. Opravné položky slouží ke krytí ztrát z odpisu pohledávek, k nimž jsou vytvořeny, nebo ke krytí rozdílu mezi jmenovitou hodnotou pohledávky a její pořizovací cenou sjednanou při postoupení postupníkovi. Pro účely této diplomové práce postačí toto krátké představení, proto se mu dále nebudeme věnovat. Na závěr můžeme dodat, že se rezervy a opravné položky zruší ve stejném období, kdy pominuly důvody, pro které byly vytvořeny. Př.1: Firma se v roce 2008 rozhodla zahájit tvorbu rezervy na opravu střechy svého sídla. Oprava má stát 400.000 Kč a firma ji chce provést za 5 let. Rezerva v roce 2008: 400.000 / 5 = 80.000 Kč Firma si v roce 2008 může uplatnit uznatelný daňový výdaj ve výši 80.000 Kč.
81
Na SLOVENSKU upravuje daňově uznatelné výdaje na tvorbu rezerv a opravných položek přímo § 20 zákona o dani z příjmů. Daňově uznatelnými rezervami jsou rezervy v pojišťovnictví a tvorba rezerv účtovaných jako náklad na nevyčerpanou dovolenou včetně pojistného a příspěvků, které je povinen platit za zaměstnance zaměstnavatel, nevyfakturované dodávky a služby, sestavení, ověření a zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy a na sestavení daňového přiznání. Dále jsou to pak rezervy na lesní pěstební činnost, na sanaci pozemků po těžbě a na uzavření, rekultivaci a monitorování skládek po jejich uzavření. Opravnými položkami, jejichž tvorba je daňovým výdajem, jsou opravné položky k nabytému majetku, nepromlčeným pohledávkám, pohledávkám vůči dlužníkům v konkurzním a vyrovnacím řízení, pohledávkám tvořeným bankami a pohledávkám z pojištění v případě zániku pojištění při zajištění jinými pojišťovnami. Př.1: Firma se v roce 2008 rozhodla uplatnit výdaj v podobě opravné položky k pohledávce, která není promlčená, ale její doba splatnosti uplynula před 30 měsíci. Jmenovitá hodnota pohledávky: 200.000 Sk Opravná položka: 200.000 x 0,5 = 100.000 Sk Daňově uznatelným výdajem je opravná položka ve výši 100.000 Sk.
5.18 Sazba daně Sazba daně je algoritmus, jehož prostřednictvím se stanoví velikost konkrétní daně konkrétního daňového subjektu z jeho základu daně. Sazby daně se obvykle dělí na procentní (relativní) a pevné.
82
Procentní sazba vyžaduje, aby základ daně byl vyjádřen v penězích. Procentní sazba může být lineární, tzn. je stále stejná bez ohledu na výši základu daně nebo progresivní, kdy sazba daně roste s růstem základu daně (tzn. čím vyšší základ daně, tím vyšší je daň nejen absolutně, ale i relativně).
V ČESKÉ
REPUBLICE
se do roku 2007 používala sazba klouzavě progresivní, kdy
sazba neroste se zvýšením základu daně o každou peněžní jednotku (korunu), ale po určitých pásmech s tím, že vyšší sazbou je zdaněna vždy pouze ta část základu daně, která přesahuje hranici pásma. Tato sazba však v roce 2007 zanikla a pro příjmy za rok 2008 se používá sazba daně z příjmu ve výši 15 %, která nahradila dosavadní čtyři sazby. Sazba daně z příjmů fyzických osob pro rok 2008 Základ daně se sníží o nezdanitelnou část, odečitatelné položky, slevy na dani a zaokrouhlí se na celá sta Kč dolů. Výsledná daň se počítá ze sazby daně, která činí 15 %. Sazba daně pro příjmy za rok 2009 Základ daně se sníží o nezdanitelnou část, odečitatelné položky, slevy na dani a zaokrouhlí se na celá sta Kč dolů. Výsledná daň se počítá ze sazby daně, která činí 15 %, (původně měla být snížena na 12,5 %, ale i v roce 2009 bude platit sazba 15 %).
Na SLOVENSKU je sazba daně ustanovena ve výši 19 % ze základu daně, který je snížený o daňovou ztrátu a nezdanitelné části základu daně.
83
V IRSKU existují dvě sazby určené pro daň z příjmů fyzických osob. Poplatníci se dělí do skupin podle osobního stavu (svobodný, ženatý, bezdětný,…) a poté své příjmy daní dle výše příjmů příslušnou sazbou. Základní daňová sazba je 20 %, zvýšená daňová sazba 41 % (postihuje velmi málo občanů). Přehled skupin a uložené sazby na zdanitelné příjmy uvádím z důvodu lepší přehlednosti v následující tabulce:
Tab. 5 Sazby daně z příjmů fyzických osob v Irsku Zdanitelný Skupina (rodinný stav
Zdanitelný příjem
Daňová
příjem
Daňová
poplatníka)
do částky (€)
sazba (%)
přesahující
sazba (%)
částku (€) Svobodný / ovdovělý bez vyživovaných dětí Svobodný / ovdovělý rodič (rodiny s jedním rodičem)
35.400
20
35.400
41
39.400
20
39.400
41
44.400
20
44.400
41
70.800
20
70.800
41
Sezdané páry s jedním příjmem (příjem má jen jeden z manželů) Sezdané páry (příjem mají oba manželé)
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat z Office of the Revenue Commissioners Pokud se manželé rozhodnou pro společné zdanění, mohou za určitých podmínek navýšit částku, která je zdaňována standardní sazbou 20 %, o dalších nejvýše však 26.400 €. Př.1: Poplatník měl v roce 2008 příjmy ze zaměstnání ve výši 28.000 € a uplatňuje pouze slevu na poplatníka a na zaměstnání.
84
Příjmy: 28.000 € Hrubá daň: 28.000 x 0,2 (základní sazba daně) = 5.600 € Slevy: 1.830 (na poplatníka) + 1.830 (na zaměstnání) = 3.660 € Daňová povinnost: 5.600 – 3.660 = 1.940 €
Př.2: Poplatník měl v roce 2008 příjmy ze zaměstnání ve výši 40.000 € a uplatňuje pouze slevu na poplatníka a na zaměstnání. Příjmy: 40.000 € Hrubá daň: 35.400 x 0,2 (základní sazba daně) = 7.080 € 4.600 x 0,41 (zvýšená daňová sazba) = 1.886 € Hrubá daň celkem: 7.080 + 1.886 = 8.966 € Slevy: 1.830 (na poplatníka) + 1.830 (na zaměstnání) = 3.660 € Daňová povinnost: 8.966 – 3.660 = 5.306 €
Ve ŠVÉDSKU se platí daně místní a daně národní. U národní daně se příslušným procentem zdaňuje vždy částka přesahující stanovený limit. Od zdanitelného příjmu si může poplatník odečíst základní částku 12.100 – 31.600 SEK, pokud má neomezenou daňovou povinnost. Po základním odečtení zaplatí místní daň ve výši 30 – 33 % z bydliště, 1 – 2 % církevní daň a pohřební poplatek, národní progresivní daň z příjmu a všeobecné penzijní pojištění ve výši 7 % ze zdanitelného příjmu. Lidé pracující ve Švédsku méně jak půl roku si mohou zvolit, že chtějí platit
85
speciální daň z příjmu ve výši 25 %. Národní daňové sazby měly ze zaměstnaneckého a obchodního příjmu v roce 2008 následující klouzavě progresivní sazby:
Tab. 6 Sazby národní daně z příjmů fyzických osob ve Švédsku
Zdanitelný příjem (SEK)
Sazba daně (%)
do 328.800
0
328.801 – 495.000
20
495.001 a více
25
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat ze Skatteverketu Při ročním příjmu nad 328.800 SEK platí jednotlivec dalších 20 % a při příjmu nad 495.000 SEK se daň zvyšuje o dalších 5 %. Poplatníci mají nárok na slevu na dani ve výši 75 % zaplacených příspěvků na důchodové pojištění. Kapitálové příjmy se zdaňují 30 % paušální daňovou sazbou. Př.1: Poplatník měl za rok 2008 příjmy ve výši 500.000 SEK. Hrubá národní daň: 166.200 x 0,2 =33.240 SEK 5.000 x 0,25 = 1.250 SEK Hrubá národní daň celkem: 34.490 SEK Nad rámec místních daní zaplatí poplatník navíc hrubou národní daň ve výši 34.490 SEK.
86
5.19 Zvláštní sazba daně – srážková daň Obecně platí, že se příjmy zdaňují v rámci celkového daňového základu. Existují však také příjmy, které tvoří samostatné daňové základy, které se zdaňují každý zvlášť prostřednictvím zvláštní sazby daně srážkou u zdroje. Daň pak odvádí přímo ten, kdo příjem poskytuje.
Mezi příjmy, které se v ČESKÉ REPUBLICE zdaňují zvláštní sazbou daně 15 % patří např. příjmy plynoucí fyzické osobě při zániku smlouvy o penzijním připojištění se státním příspěvkem a smlouvy na soukromé životní pojištění ve formě odbytného,sníženého o státní příspěvek, resp. zaplacené pojistné, příjmy z výher a cen z loterií a jiných podobných her, z reklamních soutěží a reklamních slosováních a ceny z veřejných a sportovních soutěží, pokud nejsou od zdanění osvobozeny, příjmy autorů za příspěvky do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize, pokud u jednoho plátce měsíčně nepřesáhnou částku 7.000 Kč, úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, vkladových účtech, vkladních listech na jméno a běžných účtech, které neslouží k podnikání (např. sporožirové účty či devizové účty), příjmy z dividend či úroků z dluhopisů a směnek, příjmy z podílu na zisku z účasti na společnosti s ručením omezeným, z účasti komanditisty na komanditní společnosti, příjmy z podílu na zisku z členství v družstvu, z podílu připadajícího na podílový list při zrušení podílové fondu, z podílu na likvidačním zůstatku kapitálové společnosti nebo družstva a z vypořádacího podílu při zániku účasti na kapitálové společnosti nebo družstvu, dávky penzijního připojištění se státním příspěvkem (státní příspěvek se nedaní) a plnění ze soukromého životního pojištění (snížené o zaplacené pojistné) s výjimkou situace při zániku smlouvy o penzijním připojištění nebo soukromém životním pojištění a příjmy z jednorázového odškodnění budoucích nároků na náhradu za ztrátu příjmu na základě písemné dohody o jejich úplném a konečném vypořádání mezi oprávněným a pojišťovnou, pokud nejsou tyto příjmy osvobozeny.
87
Na SLOVENSKU se uplatňuje srážková daň ve výši 19 % a daní se jí příjmy z úroků, výher a jiných výnosů z vkladů na vkladních knížkách, vkladových účtech, vkladních listech na jméno a běžných účtech, které neslouží k podnikání, příjmy z výher a cen z loterií a jiných podobných her, z reklamních soutěží a reklamních slosováních a ceny z veřejných a sportovních soutěží, pokud nejsou od zdanění osvobozeny, dávky penzijního připojištění a plnění ze soukromého životního pojištění a příjmy autorů za příspěvky do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize do limitu.
Zvláštní sazba daně v IRSKU je vymezena především pro kapitálové příjmy, ke kterým se zde nebudu vracet, jelikož je tato problematika řešena v části věnující se těmto příjmům.
Ve ŠVÉDSKU je zvláštní sazba daně ve výši 25 % uplatňována na nerezidenty u příjmů ze zaměstnání. Sazbou 15 % jsou zdaňovány příjmy námořníků, zahraničních umělců a sportovců.
5.20 Nezdanitelná část základu daně, odčitatelné položky Od základu daně lze odečíst některé položky, které jsou ze zákona nezdanitelné a snižují tak základ daně a tím i výslednou daňovou povinnost.
V ČESKÉ REPUBLICE si může poplatník od základu daně si může poplatník odečíst níže uvedené položky:
88
Daňovou ztrátu Pokud prokazatelné výdaje převýší dosažené příjmy, hovoříme o jejich rozdílu jako o daňové ztrátě. Tuto daňovou ztrátu nebo její část, kterou nelze uplatnit ve zdaňovacím období, ve kterém vznikla, můžeme uplatnit v následujících zdaňovacích obdobích, nejpozději však do pěti let od jejího vzniku. Příklad viz. Kapitola Základ daně a daňová ztráta. Hodnotu daru Musí se jednat o dary na veřejně prospěšné účely a bohužel i dary politickým stranám. Aby se dal takový dar uznat, musí úhrnná hodnota darů ve zdaňovacím období přesáhnout 2 % ze základu daně anebo činit alespoň 1.000 Kč. Celkově však poplatník může odečíst maximálně 10 % ze základu daně. Jako dar na zdravotnické účely se hodnota jednoho odběru krve bezpříspěvkového dárce oceňuje částkou 2.000 Kč. Dary poskytnuté veřejnou obchodní společností nebo komanditní společností se posuzují jako dary poskytnuté jednotlivými společníky veřejné obchodní společnosti nebo komplementáři komanditní společnosti a rozdělují se stejně jako základ daně podle podílů. Př.1: Poplatníkův základ daně v roce 2008 činí 50.000 Kč. Během roku bezplatně třikrát daroval krev. Od základu daně by si tedy mohl odečíst 3 x 2.000 = 6.000 Kč. Protože ale jeho základ daně činí 50.000 Kč a on si může odečíst max. 10 % ze základu daně, odečte si ze základu daně pouze 5.000 Kč. Úroky z úvěru ze stavebního spoření a úroky z hypotečního úvěru Poplatník má právo odečíst si od základu daně zaplacené úroky z úvěru ze stavebního spoření a úroky z hypotečního úvěru (snížené o státní příspěvek), pokud dané úvěry použije poplatník na bytové potřeby. Úhrnná částka úroků ze všech úvěrů u poplatníků téže domácnosti (uplatňuje odpočet buď jeden z nich, anebo každý z nich, a to rovným dílem) nesmí překročit 300.000 Kč ročně.
89
Penzijní připojištění Lze odečíst příspěvky placené poplatníkem na penzijní připojištění se státní příspěvkem snížené o 6.000 Kč. Maximálně však lze odečíst 12.000 Kč ročně. Př.1: Optimální měsíční platba příspěvků na penzijní připojištění se státní příspěvkem je 1.500 Kč, protože celkem tak poplatník zaplatí za rok 18.000 Kč, od toho odečte 6.000 Kč a zbyde mu maximální částka 12.000 Kč, kterou si může odečíst od základu daně. Pojistné na soukromé životní pojištění Podmínkou je výplata pojistného plnění nejdříve po 5 letech od uzavření smlouvy a ne dříve než bude poplatníkovi 60 let. U pojistné smlouvy s pevně sjednanou pojistnou částkou pro případ dožití navíc za předpokladu, že pojistná smlouva s pojistnou dobou od 5 do 15 let včetně má sjednanou pojistnou částku alespoň na 40.000 Kč. U pojistné smlouvy s pevně sjednanou pojistnou částkou pro případ dožití s pojistnou dobou nad 15 let má sjednanou pojistnou částku alespoň na 70.000 Kč. Maximálně lze odečíst 12.000 Kč ročně. Zaplacené členské příspěvky Jedná se o příspěvky odborové organizaci zaplacené jejím členem. Takto lze odečíst částku do výše 1,5% zdanitelných příjmů, maximálně však 3.000 ročně.
Na SLOVENSKU si mohou poplatníci základ daně snížit o: 19,2-násobek životního minima Pokud je poplatníkův základ daně nižší nebo roven 100-násobku životního minima, může si odečíst 19,2-násobek sumy životního minima platného k 1.1. příslušného zdaňovacího období ročně na poplatníka a stejnou sumu na manžela(manželku) žijícího
90
s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud jeho roční příjem nepřesahuje 19,2-násobek životního minima. Pokud je poplatníkův základ daně vyšší jak 100-násobek platného životního minima, může si odečíst 44,2-násobek sumy životního minima a jednu čtvrtinu základu daně. V případě, že je tato suma záporná, nezdanitelná část základu daně je rovna nule.Poplatník si nemůže odpočet uplatnit, pokud pobírá na začátku zdaňovacího období starobní či výsluhový důchod, přičemž služební poměr trval alespoň 15 let. Životní minimum na Slovensku činilo k 1.1.2008 částku 5.130 Sk. Pojistné na soukromé životní pojištění I na Slovensku platí podmínka, že pojistné plnění může nastat až po dosažení určitého věku, v tomto případě je hranice 55 let. Penzijní připojištění Finanční prostředky na účelové spoření Daňovou ztrátu Jestliže poplatník nemá možnost uplatnit tuto ztrátu nebo její část ve zdaňovacím období, kdy vznikla, může tak učinit v následujících zdaňovacích obdobích, nejpozději však do pěti let od jejího vzniku.
V IRSKU je odčitatelných položek velmi málo, protože většina daňových podpor je řešena formou daňových slev a bonusů. Základ daně si mohou poplatníci snížit například o: Daňovou ztrátu Ztrátu z obchodní činnosti mohou poplatníci uplatnit pouze v příslušném období (není přenositelná), ale mohou ji uplatnit i vůči ostatním příjmům.
91
Př.1: Popaltník má příjmy ze zaměstnání v roce 2008 ve výši 20.000 € a k tomu podniká. V podnikání však vytvořil za rok 2008 ztrátu 10.000 €. Základ daně tak tvoří 20.000 – 10.000 = 10.000 €. Hodnotu daru Uznat lze dary na obecně prospěšné účely (např. postižené osoby, lidé nad 65 let) a hodnota daru nesmí přesáhnout 5 % základu daně. Soudem nařízené platby Jedná se např. o výživné na děti. Úroky z hypotečního úvěru Penzijní připojištění Uznat lze částka do výše 15 % hrubých příjmů.
Ve ŠVÉDSKU patří mezi nejdůležitější nezdanitelné příjmy dávky od státu (přídavky), příjmy ze životního pojištění (max SEK 39.400), výživné, stipendia a jiné podpory studia a některé dividendy. Pro poplatníka, který nebyl rezident ve Švédsku po celé zdaňovací období, se odpočty poměrně krátí. Odpočty jsou obecně přípustné, jestliže převyšují SEK 1.000. Cestovní výdaje a zvýšené životní náklady při cestování nebo při nutnosti zajišťovat 2 sídla jsou odpočitatelná bez omezení. Poplatník který užívá firemní vůz má nároky na odpočet nákladů na palivo (SEK 0,6 – 0,9 za km). Jsou poskytovány také daňové dobropisy (25% odborových členských příspěvků, když příspěvky jsou větší než SEK 400 za daňový rok, 40% pojištění pro případ nezaměstnanosti).
92
5.21 Daňové zvýhodnění (slevy a bonus) V ČESKÉ REPUBLICE daňové zvýhodnění, které představují daňové slevy a bonusy, nahradily v roce 2006 dřívější nezdanitelné částky a odpočitatelné položky, které se odečítaly od základu daně. Slevy na dani a případný daňový bonus se do daňového základu nepromítají a odečítají se až od celkově vypočítané daně. Poplatníci mohou uplatnit slevy na dani v níže uvedené roční výši: Na poplatníka Uplatňuje se částka 24.840 Kč. Na manželku (manžela) žijící s poplatníkem v domácnosti Částku 24.840 Kč může poplatník uplatnit v případě, že manželka (manžel) nemá vlastní příjem přesahující za zdaňovací období 38.040 Kč. Pokud je manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP/P, zvyšuje se částka 4.200 Kč na dvojnásobek. Na částečný invalidní důchod Pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění, může si uplatnit slevu ve výši 2.520 Kč. Na plný invalidní důchod Pokud poplatník pobírá plný invalidní důchod, může si uplatnit slevu ve výši 5.040 Kč. Na vlastnictví průkazu ZTP/P Částku 16.140 Kč, pokud je poplatník držitelem průkazu ZTP/P.
93
Na studium Poplatník, který se soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem, a to až do dovršení věku 26 let nebo po dobu prezenční formy studia v doktorském studijním programu, který poskytuje vysokoškolské vzdělání až do dovršení věku 28 let, si může uplatnit slevu na dani ve výši 4.020 Kč. Na vyživované dítě Poplatník má nárok na daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s ním v domácnosti ve výši 10.680 Kč ročně. Pokud je dítě držitelem průkazu ZTP/P, zvyšuje se částka 10.680 Kč na dvojnásobek. Daňové zvýhodnění na dítě se odčítá přímo od vypočtené daně, resp. u zaměstnanců v jednotlivých kalendářních měsících od vypočtené zálohy na daň z příjmů (např. mzdy) ze závislé činnosti. Daňové zvýhodnění na dítě poplatník uplatní po uplynutí zdaňovacího období (kalendářního roku) z vypočtené daně formou slevy na dani, daňového bonusu (což je vlastně záporná daň), jestliže je nárok poplatníka na daňové zvýhodnění vyšší než samotná daňová povinnost, nebo kombinací slevy na dani a daňového bonusu. Podmínkou pro poskytnutí daňového bonusu je dosažení stanovené výše ročního příjmu. Poplatník může získat daňový bonus jen jestliže jeho zdanitelné příjmy (ze závislé činnosti, z funkčních požitků, z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, z kapitálového majetku nebo z pronájmu) dosáhnou ve zdaňovacím období (kalendářním roce) v úhrnu alespoň šestinásobku minimální mzdy. Poplatník může daňový bonus uplatnit, pokud jeho výše činí alespoň 100 Kč, maximálně však do výše 52.200 Kč ročně.
Na SLOVENSKU si mohou poplatníci uplatnit bonus na vyživované dítě, který činí 6.480 Sk ročně v případě, že má daňový poplatník příjmy alespoň ve výšce 6-násobku minimální mzdy za zdaňovací období (nejméně polovina minimální mzdy). Každé další nezaopatřené dítě přináší stejný bonus, který se přičítá.
94
V IRSKU existuje velký počet daňových slev a bonusů, proto uvádím jen ty, se kterými se poplatník běžně setkává. Poplatníci mohou uplatnit slevy na dani v níže uvedené roční výši: Daňová sleva na poplatníka V roce 2008 má poplatník (svobodný) nárok na daňovou slevu ve výši 1.830 €. V úvahu se bere rodinný stav, sezdaná osoba má nárok na dvojnásobný odpočet. Daňová sleva zaměstnance Každý zaměstnanec má nárok na slevu 1.830 €. Daňová sleva pro seniory Pokud je poplatník svobodný/svobodná nebo vdovec/vdova a je mu 65 let nebo více, má v roce 2008 nárok na daňovou slevu pro starší osoby ve výši 325 €. Pokud je ženatý/vdaná a je mu nebo jeho manželovi/manželce 65 let a víc, činí daňová sleva 650 €. Členské poplatky v odborech Maximální sleva na členské poplatky v odborech v roce 2008 činí 350 € při 20 %, což představuje daňovou slevu 70 €. Nezaopatřený příbuzný Pokud poplatník na vlastní náklady pečuje o nezpůsobilého příbuzného, ovdovělého rodiče či dítě, které s ním žije a na kterém je závislí z důvodu vysokého věku nebo nemohoucnosti, má fyzická osoba za rok 2008 nárok na daňovou slevu 80 €. Pokud je příjem jeho příbuzného vyšší než 13.473 €, nemá žádný nárok na daňovou slevu.
95
Sleva na poplatky za akademické vzdělání Na některé poplatky za akademické vzdělání se vztahuje daňová úleva 20 %. Maximální limit uplatnitelných poplatků je 5.000 €. Sleva z úroků z hypotéky Maximální výše slevy na splátky úroků z hypotéky závisí na tom, zda jste svobodný, sezdaný nebo první kupec. V roce 2008 platí následující limity:
Tab. 7 Daňová sleva z úroků z hypotéky v Irsku Osobní poměry
Svobodný
Sezdaný/Vdovec nebo vdova
Omezení
10.000 €
20.000 €
Daňová úleva
2.000 €
4.000 €
Omezení
3.000 €
6.000 €
Daňová úleva
600 €
1.200 €
První kupec
Ostatní
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat z Office of the Revenue Commissioners Daňová sleva je poskytována na 20 % splátek úroků z hypotéky podle výše uvedených limitů a je zaručena z výchozí částky poskytovatelem hypotéky. Tato sleva je označována jako daňová sleva z výchozí částky a znamená to, že ji nemusíte nárokovat prostřednictvím daňového systému.
96
Sleva z pronájmu Pokud si poplatník pronajímá soukromé ubytování, má nárok na daňovou slevu ve výši 20 % z nájmu podle následujících limitů:
Tab. 8 Daňová sleva z pronájmu v Irsku Osobní poměry
Limit
Svobodný/Svobodná Do 55 let
2.000
Nad 55 let
4.000
Ženatý nebo vdaná/vdovec nebo vdova Do 55 let
4.000
Nad 55 let
8.000
Zdroj: vlastní vypracování na základě dat z Office of the Revenue Commissioners Zdravotní pojištění Poskytována je daňová sleva na platby zdravotního pojištění autorizovaným pojistitelům ve výši 20 % a je zaručena z výchozí částky. Znamená to, že vašemu zdravotnímu pojistiteli zaplatíte zdravotní pojištění ve výši 80 %.
Ve ŠVÉDSKU lze daňové zvýhodnění formou slevy na dani uplatnit ve výši 75 % zaplacených příspěvků na soukromé důchodové pojištění. Tato sleva lze uplatnit buď z daně z příjmů nebo daně z nemovitostí.
97
5.22 Zálohy na daň V ČESKÉ REPUBLICE se zálohy na daň z příjmů platí v průběhu zálohového období. Zálohové období je období od prvního dne následujícího po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období. Při stanovení výše a periodicity záloh se vychází z poslední známé daňové povinnosti. Tou se bere i částka, kterou si poplatník sám vypočetl a uvedl v daňovém přiznání za období bezprostředně předcházející zdaňovacímu období. Pro účely výpočtu poslední známé daňové povinnosti si poplatník vyloučí příjmy a výdaje podle § 10 (ostatní příjmy). Po skončení zdaňovacího období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání, se zaplacené zálohy na daň, splatné v jeho průběhu, započítávají na úhradu skutečné výše daně. Pokud se jedná o příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky, vyjma příjmů ze zahraničí, zdaňují se vždy u zdroje, a to zpravidla formou měsíční zálohy na daň. Zálohu na daň vypočítává a odvádí zaměstnavatel. Způsob stanovení záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti závisí na tom, zda poplatník u daného zaměstnavatele podepsal "prohlášení" k příjmům ze závislé činnosti a funkčním požitkům. Každý poplatník si může zvolit pouze jednoho zaměstnavatele, u kterého "prohlášení" podepíše. "Prohlášení" je jednou z podmínek, aby poplatník mohl uplatňovat v průběhu zdaňovacího období nezdanitelné části daňového základu. Pokud zaměstnanec nepodepsal prohlášení k dani, zaměstnavatel při výpočtu zdanitelné mzdy nepřihlíží k nezdanitelným částkám a výsledná zdanitelná mzda se zdaňuje odpovídající sazbou daně. Zálohy neplatí poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost nepřesáhla 30 000 Kč. Poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost přesáhla 30 000 Kč, avšak nepřesáhla 150 000 Kč, platí zálohy na daň na zdaňovací období ve dvou pololetních splátkách, a to ve výši 40 % poslední známé daňové povinnosti. Poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost přesáhla 150 000 Kč, platí zálohy na daň na zdaňovací období ve čtyřech čtvrtletních splátkách, a to ve výši 25 % poslední známé daňové povinnosti. Pokud základ daně poplatníka tvoří součet dílčích základů daně, zálohy neplatí, pokud je jedním z nich i dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků,
98
ze kterých měl plátce povinnost srazit zálohy na daň, a tento dílčí základ daně je roven nebo činí více než 50 % z celkového základu daně. Činí-li dílčí základ daně ze závislé činnosti a funkčních požitků, ze kterých měl plátce povinnost srazit zálohy na daň, méně než 15 %, platí se zálohy z celkového základu daně. Činí-li dílčí základ daně ze závislé činnosti a funkčních požitků 15 - 50 %, platí se zálohy v poloviční výši. Režim placení záloh je pro řadu poplatníků nevýhodný. Poplatník nemůže při stanovení měsíčních záloh uplatnit některé druhy nezdanitelných částek ani odčitatelné položky. Zálohy budou také příliš vysoké, pokud byly příjmy v jednotlivých měsících roku značně odlišné. Proto se poplatníkům umožňuje požádat svého posledního zaměstnavatele ve zdaňovacím období, aby jim provedl roční zúčtování záloh. Díky tomu mohou poplatníci realizovat všechny daňové úspory a žádat přeplatek na dani zpět. Pokud by byl výsledkem zúčtování nedoplatek na dani, pak by se nevymáhal. Poplatník, který měl ve zdaňovacím období jen jednoho zaměstnavatele nebo více zaměstnavatelů postupně a podepsal u nich (všech) prohlášení k dani, může požádat písemně o provedení ročního zúčtování záloh posledního z uvedených zaměstnavatelů (plátců daně), a to nejpozději do 15. února po uplynutí zdaňovacího období. Zaměstnavatel však roční zúčtování záloh neprovede u poplatníka, který podá nebo je povinen podat daňové přiznání sám. Rozdíl zálohově sražené daně a vypočtené daně (v rámci ročního zúčtování) ve prospěch poplatníka vrátí plátce daně poplatníkovi jako přeplatek nejpozději při zúčtování mzdy za březen, je-li částka vyšší než 50 Kč. Př.1: Poplatník měl v roce 2007 daňovou povinnost z příjmů z podnikání 20.000 Kč. Nemusí tedy v roce 2008 platit zálohy, protože nepřesáhl limit 30.000 Kč. Př.2: Poplatník měl v roce 2007 daňovou povinnost z příjmů z podnikání 60.000 Kč. V roce 2008 bude tedy platit zálohy na daň ve dvou pololetních splátkách ve výši 24.000 Kč. Př.3: Poplatník měl v roce 2007 daňovou povinnost z příjmů z podnikání 200.000 Kč. V roce 2008 bude tedy platit zálohy na daň ve čtyřech čtvrtletních splátkách ve výši 50.000 Kč.
99
Koncepce placení záloh na SLOVENSKU je velmi podobná té české. Na Slovenku je povinen platit zálohy poplatník, jehož poslední známá daňová povinnost přesáhla 50.000 Sk. Zálohové období je období od prvního dne následujícího po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období. Zaplacené zálohy na daň, splatné v jeho průběhu, se započítávají na úhradu skutečné výše daně. Zálohy neplatí poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost nepřesáhla 50 000 Sk. Poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost přesáhla 50 000 Sk, ale nepřesáhla 500.000 Sk, platí zálohy na daň na zdaňovací období ve čtyřech čtvrtletních splátkách, a to ve výši 1/4 poslední známé daňové povinnosti. U poplatníků, jejichž poslední známá daňová povinnost přesáhla 500.000 Sk, platí zálohy na daň na zdaňovací období měsíčně, a to ve výši 1/12 poslední známé daňové povinnosti. Pokud základ daně poplatníka tvoří součet dílčích základů daně, zálohy neplatí, pokud je jedním z nich i dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků, ze kterých měl plátce povinnost srazit zálohy na daň, a tento dílčí základ daně je roven nebo činí více než 50 % z celkového základu daně. Činí-li dílčí základ daně ze závislé činnosti a funkčních požitků, ze kterých měl plátce povinnost srazit zálohy na daň, méně než 50 %, platí se zálohy v poloviční výši. V případě, že poplatník má příjmy pouze ze závislé činnosti a funkčních požitků, neplatí zálohy na daň o sám, ale platí je za něj měsíčně zaměstnavatel, který mu je strhává ze mzdy. Zdanitelnou mzdou je úhrn zdanitelných příjmů, snížený o sražené pojistné a nezdanitelnou část základu daně. Tato měsíční záloha na daň ve výši 19 % se snižuje o sumu odpovídající 1/12 daňového bonusu.
Povinnost platit zálohy na daň z příjmů mají v IRSKU poplatníci, kteří mají příjmy i z jiného zdroje, než jen ze zaměstnání. Pokud má poplatník příjmy pouze ze zaměstnání a všechny tyto příjmy spadají pod systém PAYE, odvádí za něj zálohy zaměstnavatel, který
100
je strhává ze mzdy. Do výpočtu záloh se zahrnují, kromě daňové povinnosti, také platby na sociální a zdravotní pojištění. Výši záloh představuje nejnižší částka z: -
90% z celkové daně za aktuální daňový rok
-
100% z celkové daně pro předchozí rok
-
105% z celkové daně za rok předcházející minulému roku. Tato volba je dostupná jen v případě bezhotovostního placení (měsíční platby z bankovního účtu) a pokud splatná daň pro předminulý rok nebyla nulová
Zálohy na daň musí být zaplaceny do 31. října. V prvním roce se zálohy na daň platit nemusí, ale správce daně to doporučuje. Pokud poplatník nezaplatí včas nebo celou výši záloh, může od správce daně očekávat pokutu ve výši 10 % jeho daňové povinnosti.
Ve ŠVÉDSKU, daň za všechny zdanitelné příjmy, které nepodléhají dani vybírané srážkou, platí poplatník splátkami (formou záloh) již během zdaňovacího období. Celková zaplacená suma splátek je rovna 110 % celkové daňové povinnosti v předcházejícím roce. Jestliže se daňová povinnost v posledních letech snižovala, suma splátek je rovna 105 %.
5.23 Minimální výše daně V ČESKÉ
REPUBLICE
se nepředepíše a neplatí daň nebo daň včetně zvýšení daně
nebo penále, nepřesáhne-li 200 Kč nebo celkové zdanitelné příjmy nečiní u fyzické osoby více než 15.000 Kč. To neplatí, byla-li z těchto příjmů vybrána daň nebo záloha na daň srážkou.
101
Na SLOVENSKU se daň nepředepíše a neplatí, pokud za zdaňovací období nepřesáhne částku 500 Sk nebo celkové zdanitelné příjmy nečiní u fyzické osoby více než 50 % sumy, která je rovna 100- násobku sumy životního minima. To neplatí, byla-li z těchto příjmů vybrána daň nebo záloha na daň srážkou a pokud byl uplatněn daňový bonus.
Ve ŠVÉDSKU se daň nepředepíše a neplatí, pokud celkové zdanitelné příjmy nečiní u fyzické osoby (rezidenta) více než 17.047 SEK. Pokud byl poplatník rezidentem jen část zdaňovacího období, podá daňové přiznaní, pokud příjem překročí 100 SEK.
5.24 Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob Povinnost podat daňové přiznání má v ČESKÉ
REPUBLICE
každý poplatník, jehož
roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, přesáhly 15.000 Kč, pokud se nejedná o příjmy od daně osvobozené nebo o příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Daňové přiznání je povinen podat i ten, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, nepřesáhly 15.000 Kč, ale vykazuje daňovou ztrátu. Pokud má poplatník příjmy pouze ze závislé činnosti a funkčních požitků. Podmínkou však je, že poplatník podepsal u všech plátců daně na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani vyjma příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž je vybírána daň srážkou sazbou (zvláštní sazba daně) a nemá jiné příjmy podle § 7 až 10 vyšší než 6.000 Kč. Daňové přiznání za zdaňovací období je ale povinen podat poplatník, na kterého se vztahuje daňová povinnost jen na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, a který uplatňuje slevu na dani, daňové zvýhodnění a nebo nezdanitelnou část základu daně. V daňovém přiznání poplatník uvádí veškeré příjmy, které jsou předmětem daně, kromě příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž je daň vybírána zvláštní sazbou daně. V daňovém přiznání poplatník rovněž uvede částku slevy na dani a daňového zvýhodnění.
102
Lhůty pro podání daňových přiznání k jednotlivým daním stanoví zvláštní předpisy, které tyto daně upravují. Jedinou výjimkou je zákon o daních z příjmů, který lhůtu pro podání daňového přiznání neupravuje. Lhůty pro podání přiznání k dani z příjmů fyzických osob a k dani z příjmů právnických osob upravuje zákon o správě daní a poplatků. Z důležitých důvodů může být před uplynutím lhůty k podání přiznání zažádáno o prodloužení lhůty k podání. Přiznání k dani z příjmů fyzických osob je poplatník povinen podat do 31. března následujícího zdaňovacího období. Když si poplatník na pomoc přizve daňového poradce, lhůta pro podání daňového přiznání se prodlužuje až do 30. června. Plnou moc, na jejímž základě daňové přiznání podává a zpracovává daňový poradce, však musí poplatník finančnímu úřadu doručit ještě před uplynutím neprodloužené lhůty, tedy do 31. března. Daň se platí místně příslušnému finančnímu (daňový úřad v místě trvalého bydliště) úřadu v české měně. Za splnění této povinnosti se považuje datum platby.
Na SLOVENSKU je povinen podat daňové přiznání každý poplatník, který za zdaňovací období dosáhl zdanitelné příjmy přesahující 50 % sumy, která je rovna 100násobku sumy životního minima(za rok 2008 tato suma činí 64.680 Sk). V případě, že poplatník vykáže daňovou ztrátu, má povinnost podat daňové přiznání vždy. Pokud má poplatník příjmy pouze ze závislé činnosti a funkčních požitků, musí podat daňové přiznání v případě, že nepožádal u plátce daně (zaměstnavatele) na příslušné zdaňovací období roční zúčtování mezd. Pokud požádá o roční zúčtování, tak daňové přiznání podávat nemusí. Daňové přiznání včetně vypočtené daně poplatník vyplní sám nebo za pomoci daňového poradce a ve lhůtě podání odevzdá na příslušný finanční úřad. Daňové přiznání se podává do 3 kalendářních měsíců po uplynutí zdaňovacího období. V této lhůtě musí být daň i zaplacena. Stejně jako v České republice, může být lhůta pro podání prodloužena nejvýše o 3 měsíce na žádost poplatníka, která však musí být podána nejpozději 15 dní před uplynutím této lhůty. Poplatník má také právo určit, jak se použije část jeho zaplacené daně snížené o daňový bonus. Tato část představuje podíl zaplacené daně do výšky 2 %, nejméně však
103
100 Sk a může být určena občanskému sdružení, nadaci, neinvestičnímu fondu, neziskové organizaci provozující všeobecně prospěšné služby, církvi, Slovenskému Červenému kříži či na účely výzkumu a vývoje.
Daňové přiznání v IRSKU podává každý poplatník, který za zdaňovací období dosáhl zdanitelné příjmy, které nepodléhají systému PAYE. Sem patří např. příjmy z podnikání, z pronájmu, investiční příjmy, zahraniční příjmy a penze. Daňové přiznání včetně vypočtené daně poplatník vyplní sám nebo za pomoci daňového poradce a ve lhůtě podání odevzdá na příslušný finanční úřad. Daňové přiznání se podává do konce října následujícího roku. V této lhůtě musí být daň i zaplacena. Pokud poplatník nepodá daňové přiznání a nezaplatí daň včas, čeká ho pokuta ve výši 5 % daňové povinnosti do dvou měsíců (max. 12.695 €) a 10 % daňové povinnosti nad dva měsíce (max. 63.485 €).
Poplatník ve ŠVÉDSKU je povinen podat daňové přiznání v případě, že byl rezidentem během celého roku a dosáhl zdanitelné příjmy 17.047 SEK a více. Pokud byl poplatník rezidentem jen část zdaňovacího období, podá daňové přiznaní, pokud příjem překročí 100 SEK. Daňové přiznání podává také každý, kdo vlastnil skutečný majetek ( dům, pozemek,...) a kdo měl kapitálový příjem přesahující 100 SEK. Daňové přiznání je poplatník povinen podat nejpozději 2.5. následujícího roku, pokud má sídlo v zahraničí, je tato lhůta prodloužena do konce května. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok. Daň je vyměřena v roce následujícím po zdaňovacím roce (tj. vyměřovací rok). Běžné daňové přiznání je základem pro vyměření důchodové daně (daně z příjmu ze závislé činnosti, z příjmu z podnikání a daně z čistého majetku) vybírané jak obcemi, tak státem. Daň je splatná do 5. května tohoto vyměřovacího roku. Konečná daň, včetně vyčíslení nedoplatků popř. přeplatků, je vyměřena v prosinci následujícího roku po zdaňovacím období.
104
6 Srovnání zdanění průměrné měsíční hrubé mzdy Za vzor si vezmeme poplatníka, který má měsíční příjmy ze závislé činnosti ve výši průměrné měsíční hrubé mzdy a k tomu vyživuje dvě nezaopatřené děti. Zajímavé bude následné porovnání procentuálního vyjádření čisté mzdy, čili kolik poplatníkovi zbude ze mzdy hrubé. Kvůli rozsáhlé daňové reformě v České republice je uvedeno i zdanění příjmů v roce 2007 (tedy před reformou), aby bylo možno názorně ukázat její dopady na příjmy bězného poplatníka a potvrdit či vyvrátit tezi, která tvrdí, že daňová reforma je prospěšná pro poplatníka s průměrným výdělkem, protože poplatník zaplatí na dani z příjmů fyzických osob méně, než tomu bylo před reformou. Výše průměrné hrubé mzdy je brána za rok 2007 z důvodu uveřejněných informací porovnávaných států a nemá žádný vliv na výsledek příkladu, jelikož jsou výsledky prezentovány jako procentuální poměr hrubé a čisté mzdy.
Česká republika ROK 2007 Průměrná měsíční hrubá mzda za rok 2007: 21.692 Kč Sociální pojištění placené zaměstnancem (8 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnancem (4,5 %): 1.736 + 977 = 2.713 Kč Základ pro daň z příjmů: 21.692 – 2.713 = 18.979 ⇒ zaokrouhlíme: 19.000 Kč Vypočítaná záloha na daň: 2.751 + 200 = 2.951 Kč Slevy na dani + bonus za děti: 600 ( na poplatníka) + 1.000 (na 2 děti) = 1.600 Kč Záloha na daň po slevě: 2.951 – 1.600 = 1.351 Kč
105
Čistá mzda: 21.692 – 2.713 – 1.351 = 17.628 Kč Procentuální vyjádření čisté mzdy vůči mzdě hrubé: 81,3 % Sociální pojištění placené zaměstnavatelem (26 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem (9 %): 5.640 + 1.953 = 7.593 Kč Celkové odvody státu: 2.713 + 1.351 + 7.593 = 11.657 Kč
ROK 2008 Průměrná měsíční hrubá mzda za rok 2007: 21.692 Kč Nejdříve vypočítáme sociální pojištění placené zaměstnavatelem (26 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem (9 %): 5.640 + 1.953 = 7.593 Kč Přičteme toto pojištění k hrubé mzdě a získáme tzv. superhrubou mzdu: 21.692 + 7.593 = 29.285 Kč Zaokrouhlíme a získáme základ pro výpočet zálohy na daň: 29.300 Kč Sociální pojištění placené zaměstnancem (8 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnancem (4,5 %): 1.736 + 977 = 2.713 Kč Vypočítaná záloha na daň: 29.300 * 0,15 = 4.395 Kč Slevy na dani + zvýhodnění na děti: 2.070 ( na poplatníka) + 1.780 (na 2 děti) = 3.850 Kč Záloha na daň po slevě: 4.395 – 3.850 = 545 Kč Čistá mzda bez daňového bonusu: 21.692 – 2.713 – 545 = 18.434 Kč
106
Procentuální vyjádření čisté mzdy vůči mzdě hrubé: 85 % Sociální pojištění placené zaměstnavatelem (26 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem (9 %): 5.640 + 1.953 = 7.593 Kč Celkové odvody státu: 7.593 + 2.713 + 545 = 10.851 Kč
Slovensko ROK 2007 Průměrná měsíční hrubá mzda za rok 2007: 20.146 Sk Sociální pojištění placené zaměstnavatelem (25,2 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem (10 %): 5.077 + 2.015 = 7.092 Sk Náklady zaměstnavatele (superhrubá mzda): 20.146 + 7.092 = 27.238 Sk Sociální pojištění placené zaměstnancem (9,4 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnancem (4 %): 1.894 + 806 = 2.700 Sk Hrubý základ daně: 20.146 – 2.700 = 17.446 Sk Odpočitatelná položka na poplatníka: 7.968 Sk Upravený daňový základ: 17.446 – 7.968 = 9.478 Sk Záloha na daň: 9.478 * 0,19 = 1.801 Sk Daňový bonus na 2 děti: 1.100 Sk Čistá mzda: 20.146 – 2.700 – 1.801 + 1.100 = 16.745 Sk
107
Procentuální vyjádření čisté mzdy vůči mzdě hrubé: 83,1 % Celkové odvody státu: 7.092 + 2.700+ 1.801 – 1.100 = 10.493 Sk
ROK 2008 Průměrná měsíční hrubá mzda za rok 2007: 20.146 Sk Sociální pojištění placené zaměstnavatelem (25,2 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem (10 %): 5.077 + 2.015 = 7.092 Sk Náklady zaměstnavatele (superhrubá mzda): 20.146 + 7.092 = 27.238 Sk Sociální pojištění placené zaměstnancem (9,4 %) a zdravotní pojištění placené zaměstnancem (4 %): 1.894 + 806 = 2.700 Sk Hrubý základ daně: 20.146 – 2.700 = 17.446 Sk Odpočitatelná položka na poplatníka: 8.208 Sk Upravený daňový základ: 17.446 – 8.208 = 9.236 Sk Záloha na daň: 9.236 * 0,19 = 1.754 Sk Daňový bonus na 2 děti: 1.100 Sk Čistá mzda: 20.146 – 2.700 – 1.754 + 1.100 = 16.792 Sk Procentuální vyjádření čisté mzdy vůči mzdě hrubé: 83,4 % Celkové odvody státu: 7.092 + 2.700+ 1.754 – 1.100 = 10.446 Sk
108
Irsko ROK 2008 Průměrná měsíční hrubá mzda činí 2.527 €. Sociální a zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem (10,75 %) = 272 € Sociální (4 %) a zdravotní (2 %) pojištění placené zaměstnancem (osvobozeno 550 € měsíčně) = 2.527 – 550 = 1.977 * 0,06 = 119 € Poplatky sociálního a zdravotního pojištění nesnižují základ daně pro výpočet hrubé daňové povinnosti. Vypočítaná hrubá záloha na daň: 2.527 * 0,2 = 505 € Slevy na dani: 152,5 + 152,5 = 305 € Záloha na daň: 505 – 305 = 200 € Čistá mzda: 2.527 – 119 – 200 = 2.208 € Procentuální vyjádření čisté mzdy vůči mzdě hrubé: 87,4 % Celkové odvody státu: 272 + 119+ 200 = 591 €
Švédsko ROK 2008 Průměrná měsíční hrubá mzda za rok 2007: 27.317 SEK
109
Příspěvky hrazené zaměstnavatelem (poplatek starobního důchodu, vdovecký důchod, poplatek nemocenského pojištění, rodičovský pojišťovací poplatek, poplatek na pracovní úrazy, poplatek trhu práce a obecný odvod z mezd: 27.317 * 0,3242 = 8.856 SEK Sociální pojištění hrazené zaměstnancem: 27.317 * 0,07 = 1.912 SEK Základní nezdanitelná suma: 2.633 SEK O 25% platby sociálního pojištění hrazeného zaměstnancem lze snížit základ daně: 1.912 * 0,25 = 478 SEK Zdanitelný základ: 27.317 – 2.633 – 478 = 24.206 SEK Místní daně a poplatky: 24.206 * 0,33 = 7.988 SEK Státní daň: netýká se poplatníka, musel by mít zdanitelný základ vyšší Čistá mzda: 27.317 – 1.912 – 7.988 = 17.417SEK Procentuální vyjádření čisté mzdy vůči mzdě hrubé: 63,8% Celkový odvod: 8.856 + 7.988 +1.912 = 18.756 SEK
110
6.1 Vyhodnocení zdanění měsíční hrubé mzdy V následující tabulce je uveden procentuální zůstatek čisté mzdy v porovnání se mzdou hrubou v roce 2007. Rok
2007
Česká republika
81,3 %
Slovensko
83,1 % Zdroj: vlastní vypracování
V následující tabulce je uveden procentuální zůstatek čisté mzdy v porovnání se mzdou hrubou v roce 2008.
Tab. 9: Procentuální zůstatek čisté mzdy v porovnání se mzdou hrubou Rok
2008
Česká republika
85 %
Slovensko
83,4 %
Irsko
87,4 %
Švédsko
63,8 % Zdroj: vlastní vypracování
Jak je vidět, poplatníci v České republice si díky daňové reformě polepšili, a to dost výrazně, jelikož rozdíl od roku 2007 zaplatí na daních o 3,7 % méně, což činí v absolutním vyjádření z průměrné hrubé mzdy více než 800 Kč, které poplatníkovi zůstanou k dispozici. I přes zavedení rovné sazby daně ve výši 15 %, která by se mohla zdát nevýhodná pro poplatníky s nízkými příjmy (dříve pro ně platila sazba 12%), ušetří i tito nízkopříjmoví poplatníci, jelikož se významě vzýšily hlavně daňové slevy, které si mohou poplatníci uplatnit na svou daňovou povinnost.
111
Na Slovensku provedli daňovou reformu již v roce 2004 a od té doby se výrazně úprava daně z příjmů neměnila. Současné znění zákona je dosti podobné úpravě v České republice a tudíž i výše daňové povinnosti je srovnatelná. Zdanění příjmů na Slovensku patří v rámci EU z pohledu poplatníka k těm příjemnějším (nižším), což znamená, že poplatníkům zůstane po zdanění značná část příjmů. Poplatníkům v Irsku zůstane z hrubého příjmu nejvíce, což není žádné překvapení, jelikož Irsko se dlouhodobě řadí mezi státy s nejnižším zdaněním příjmů, čímž se snaží do země nalákat nejen vysoce kvalifikovanou pracovní sílu, ale také zahraniční investory. I díky tomu se Irsko v poslední dekádě řadí ke státům s největším ekonimickým růstem. Švédským poplatníkům zůstane nejméně díky vysokému zdanění, které je však kompenzováno širokou nabídkou bezplatných či levných veřejných služeb. V pomyslném žebříčku zdanění, vyjádřeného v procentuální podobě, se z pohledu poplatníka nejlépe umístilo Irsko, následuje jej dvojice Česká republika a Slovensko a největší část příjmů ve formě daně odvedou poplatníci ve Švédsku.
112
7 Diskuze a závěr V rámci této práce je přehledně analyzována problematika zdanění příjmů fyzických osob roku 2008 v České republice, na Slovensku, v Irsku a Švédsku a následně dle získaných informací prezentován a porovnán daňový dopad na poplatníky v příslušných státech. Státy, které jsou porovnávány, byly zvoleny tak, aby splňovaly podmínky této práce. Hlavní (objektivní) podmínkou bylo, aby zkoumané státy byly členy Evropské unie, což tyto státy bezesporu splňují. Následně nastala otázka, které konkrétní země budou v diplomové práci porovnávány. Volba České republiky je neoddiskutovatelná, jelikož je to má rodná země a zdanění příjmů v ČR se týká drtivé většiny čtenářů této práce. O Slovensku, jako o správné volbě, také není pochyb, protože Českou republiku a Slovensko pojí dlouholetá společná historie, obě země působí samostatně poměrně krátkou dobu (myšleno v historickém kontextu) a srovnání cest, kterými se vydaly, je pro veřejnost velmi zajímavé. Irsko a Švédsko byly poté vybrány především z důvodu značně rozdílného pohledu na daňovou problematiku a její aplikaci na poplatníky, jelikož je obecně známo, že Irsko patří k zemím s nejnižším zdaněním a naopak ve Švédsku poplatníci odvedou na daních značnou část příjmů. Rád bych upozornil, že analýza úpravy daně z příjmů jednotlivých států v této práci není vyčerpávající, ale je koncipována na běžného poplatníka, to znamená na příjmy, se kterými se poplatník setkává v každodenním životě. Z tohoto důvodu bylo jako měřítko porovnání daňového dopadu na poplatníka zvoleno zdanění hrubé mzdy a následné procentuální vyjádření, ukazující poměr mezi čistou a hrubou mzdou, tedy mzdou před a po zdanění. Poplatníka, jako příjemce mzdy v této práci, reprezentuje sezdaná osoba, která vyživuje dvě nezaopatřené děti. Někdo by mohl namítat, proč je posuzována průměrná mzda za rok 2007. Vysvětlení je snadné. Porovnávána byla sice průměrná měsíční hrubá mzda, ale ta byla spočítána jako 1/12 průměrné roční hrubé mzdy, aby se minimalizovalo kolísání mzdy během roku. A brána je mzda za rok 2007 proto, že v době konstrukce této práce ještě nebyla průměrná hrubá mzda za rok 2008 známa.
113
Výsledky zkoumání zdanění příjmů fyzických osob dopadly podle očekávání a potvrdily tezi, která tvrdí, že nejnižší daňovou zátěž v podobě daně z příjmů fyzických osob pociťují poplatníci v Irsku, naopak poplatníci ve Švédsku zaplatí na dani z příjmů nejvíce. V Irsku poplatníkům zůstane největší část příjmů při zdanění hrubé mzdy, a to 87,4 % v podobě čisté mzdy. Česká republika a Slovensko však mnoho za Irskem nezaostávají a daně jsou v těchto státech také relativně nízké (záleží, zda se díváme z pohledu poplatníka nebo výběrčího daní). V České republice činí čistá mzda 85 % mzdy hrubé, na Slovensku pak 83,4 %. Podle předpokladů dopadli z pohledu zdanění nejhůře poplatníci ve Švédsku, kteří na daních a platbách odvedou značnou část příjmů, jejich čistá mzda představuje pouze 63,8 % mzdy hrubé, za to však od státu dostávají zadarmo či velmi levně mnoho veřejných služeb. Také musíme uvést fakt, že tyto výsledky v sobě neobsahují povinné platby zaměstnavatele za zaměstnance. Pokud je zahrneme, celkové odvody státu (zdanění práce) budou mnohem vyšší. V České republice tvoří v roce 2008 celkové odvody státu (zaměstnace a zaměstnavatele dohromady) 10.851 Kč, což činí celých 50 % zaměstnancovy hrubé mzdy. Na Slovensku je to ještě více, tam celkové odvody státu činí 10.446 Sk, což představuje 51,9 % hrubé mzdy. V tomto ohledu je na tom Irsko bezkonkurenčně nejlépe, protože v Irsku jsou celkové odvody státu jen ve výši 23,4 % hrubé mzdy zaměstnance. Je to dáno hlavně tím, že povinné odvody na sociální a zdravotní pojištění jsou v porovnání s ostatními státy velmi nízké, a to jak ze strany zaměstnance (6 %), tak ze strany zaměstnavatele (10,75 %). Ve Švédsku představují celkové odvody státu 18.756 SEK, což je v kontextu hrubé mzdy (27.317 SEK) ohromná výše (68,7 % hrubé mzdy), v porovnání s Irskem téměř trojnásobná. Ověrěno a potvrzeno bylo také tvrzení stanovené pro Českou republiku, které tvrdí, že daňová reforma je prospěšná pro poplatníka s průměrným výdělkem, protože poplatník zaplatí na dani z příjmů fyzických osob méně, než tomu bylo před reformou. Porovnáváno bylo zdanění průměrné hrubé mzdy v letech 2007 a 2008. Poplatník s průměrnou hrubou mzdou si v roce 2008 oproti roku 2007 opravdu polepšil, neboť v roce 2007 mu zůstalo z hrubé mzdy ve výši 21.692 Kč v podobě mzdy čisté17.628 Kč, naproti tomu, v roce 2008 mu zbylo z hrubé mzdy ve výši 21.692 Kč v podobě mzdy čisté 18.434 Kč. Poplatník si tak polepšil měsíčně o 806 Kč čisté mzdy, což představuje rozdíl ve výši 3,7 %.
114
Nutno podotknout, že výsledky zdanění neodrážejí spokojenost s životní úrovní v jednotlivých státech, protože na ni má vliv mnoho dalších vnitřních i vnějších faktorů, např. již zmiňované veřejné služby či sociální politika jednotlivých států. Pokud se konkrétně podíváme na státy posuzované v této práci, tak může mnohé překvapit, že i přes vysoké zdanění příjmů jsou nejspokojenější s životní úrovní právě lidé ve Švédsku. Současné trendy v oblasti zdaňování se ve vyspělých zemích přiklání ke snižování přímých daní, tedy i daní z příjmů fyzických osob. Na druhé straně dochází ke zvyšování vlivu daní nepřímých, zejména daní spotřebních, protože nižší příjmy z přímých daní musí být nahrazeny z jiných zdrojů, pokud má být celková výše příjmů zachována. Je to vcelku logické, poněvadž každý člověk hned vidí, jakou má hrubou mzdu a kolik mu z ní nakonec po povinných odvodech na sociální pojištění, zdravotní pojištění a zaplacení daní skutečně zůstane k dispizici, na rozdíl od daní nepřímých, které jsou vázány na jednotlivé druhy výrobků či služeb a jsou obsaženy v jejich ceně. Samozřejmě, i tyto nepřímé daně můžeme najít na účtence od zakoupeného zboží, ale přiznejme si, že ve skutečnosti téměř každý sleduje jen cenu konečnou. Klesající přímé daně jsou proto velmi populárním krokem politiků a hodně se o nich mluví a diskutuje. Není však vždy pravidlem, že nižší daně striktně znamenají nižší příjmy do státního či krajského rozpočtu, neboť je známo, že extrémně vysoké zdanění způsobuje u poplatníků nechuť platit daně a ti se pak uchylují k daňovým podvodům a tím výnosy z daní klesají. Také daňové reformy provedené v České republice v oblasti zdanění příjmů v posledních letech prošly výraznými změnami, které mají především snížit daňovou povinnost poplatníků a napomoci větší jednoduchosti, srozumitelnosti a přehlednosti. Za hlavní změnu lze považovat zavedení rovné sazby daně ve výši 15 %, která nahradila dřívější klouzavě progresivní sazbu daně. Za velkou změnu lze rovněž považovat zrušení společného zdanění příjmů manželů, které bylo možno naposled uplatnit v daňovém přiznání za rok 2007. Toto zrušení bylo kompenzováno zvýšením slev a bonusů, které si mohou poplatníci odečíst z daňové povinnosti, tudíž ani sezdané páry nepříjdou zkrátka. Snížení daňového dopadu na poplatníky od roku 2009 podpoří také snížení povinných odvodů na sociální a zdravotní pojištění. Obecně lze říci, že se daň z příjmů fyzických
115
osob vydala v České republice správnou cestou, jelikož poplatník zaplatí na dani z příjmu méně, než v minulých letech. Daňová povinnost, tedy daň, kterou zaplatí poplatník, patří k v Evropské unii k nejnižším. I v jednoduchosti daňové úpravy učinila daň z příjmů fyzických osob v České republice jisté pokroky, musím však podotknout, že v tomto směru má ještě velké rezervy a v porovnání s ostatními státy EU se řadí k těm složitějším. Pokud se podíváme na daň z příjmů fyzických osob na Slovensku, zjistíme, že má mnohé společné s daní v Česku a jsou si velmi podobné nejen úpravou, ale i v konečném daňovém dopadu na poplatníka. Jako plus můžeme Slovákům přičíst fakt, že provedli svou daňovou reformu již v roce 2004 a stali se tak inspirací pro další státy, včetně České republiky.V porovnání zdanění průměrných hrubých mezd dopadli téměř stejně, u obou se pohybovala čistá mzda na úrovni kolem 85 % mzdy hrubé, což je velmi dobrý výsledek a můžeme tedy říci, že i daň z příjmů fyzických osob na Slovensku patří v porovnání s ostatními státy EU k velmi nízkým a příznivým pro poplatníky. Ti si rovněž mohou na rozdíl od poplatníků v Česku určit, na jaké účely bude použita část jejich daňové povinnosti(max. však 2 % celkové daně). Stejně jako v České republice, i na Slovensku je daň z příjmů poměrně složitá a v žebříčku jednoduchosti placení daně zaujímá mezi státy EU zadní pozice. Daň z příjmů fyzických osob Irska je naopak, co se týče své složitosti, velmi jednoduchá a přehledná, mezi státy EU zaujímá v tomto ohledu vedoucí postavení a v celosvětovém srovnání náleží Irsku skvělá šestá příčka. Irská ekonomika je pořád ve výborném tempu a reálná mzda zde rostle nejrychleji ze západní Evropy, za posledních 5 let stoupla kupní síla průměrné mzdy v Irsku o 30 %. Přímé daně jsou vůbec nejnižší v Evropské unii a s trochou nadsázky by se dalo říct, že Irsko je z pohledu daně z příjmů takovým malým daňovým snem všech poplatníků a poprávu zvítězilo ve srovnání s ostatními státy. Struktura daní ve Švédsku je komplikovaná. Švédský parlament určuje národní a státní daně. Nicméně místní úřady mají volnou ruku při rozhodování o výši daně z příjmu v jejich municipalitách a okresech.. Veřejný sektor, tj. národní vláda (stát) a místní vlády
116
(municipální a okresní rady) mají odpovědnost za značné množství služeb. Ty zahrnují například výchovu, pracovní trh a průmyslovou politiku, péči o nemocné a důchodce, sociální zabezpečení, ochranu životního prostředí apod. Aby mohly všechny tyto povinnosti plnit, musí veřejný sektor získat příslušné prostředky prostřednictvím daní. Švédské daně jsou tím pádem relativně vysoké, řadí se k nejvyšším v EU, ale jsou založeny na filozofii, že se plátcům daní vrací v podobě převodů plateb a veřejných služeb. Ve světle těchto informací proto nemůžu říct, že švédští poplatníci jsou na tom oproti ostatním porovnávaným státům výrarně hůř, i když by se to mohlo podle daňové zátěže na první pohled tak jevit. Naopak, i přes výrazné zdanění příjmů, poplatníci ve Švédsku patří k nejspokojenějším mezi občany států EU.
117
8 Použité zdroje 1.
KUBÁTOVÁ, K., VYBÍHAL, V. A KOLEKTIV. Optimalizace daňového systému ČR. Eurolex Bohemia, 2004. 179 s. ISBN 80-86861-05-8.
2.
KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. 4. vydání. ASPI Publishing, 2006. 279 s. ISBN 80-7357-205-2.
3.
JANOUŠKOVÁ, J. Daňová politika A. 1. vydání. Karviná : Slezská univerzita v Opavě, Obchodně podnikatelská fakulta v Karviné, 2005. 234 s. ISBN 80-7248294-7.
4.
VANČUROVÁ, A. Daňový systém ČR. VOX, 2007. 139 s. ISBN 978-80-8632466-1.
5.
KOLEKTIV AUTORŮ. Daňové zákony 2007 : úplná znění platná v tomto roce. Newsletter, 2007. 140 s. ISBN 978-80-7350-073-3.
6.
DAVID, P. Teorie daňové incidence s praktickou aplikací. CERM, 2007. 111 s. ISBN 978-80-7204-522-8.
7.
KOLEKTIV AUTORŮ. Daňové zákony 2007 : úplná znění platná v tomto roce. Newsletter, 2007. 140 s. ISBN 978-80-7350-073-3.
Internetové zdroje 8.
Zákon o dani z příjmů – Česká republika [online]. Praha: Business center [cit. 15. října 2008]. Dostupné v internetu: http://business.center.cz/business/pravo/zakony/dprij/.
9.
Zákon o dani z příjmů – Slovensko [online]. Bratislava: Drak [cit. 8. června 2008]. Dostupné v internetu: http://www.porada.sk/t6023-zakon-o-dani-z-prijmov-od31-5-2008-rozpracovane.html.
118
10.
Daň z příjmů – Irsko [online]. Dublin: Daňová správa Irska [cit. 11. listopadu 2008]. Dostupné v internetu: http://www.revenue.ie/en/index.html.
11.
Daň z příjmů – Švédsko [online]. Stockholm: Daňová správa Švédska [cit. 3. května 2008]. Dostupné v internetu: http://www.skatteverket.se/international/inenglish.4.3a2a542410ab40a421c80006 827.html.
119
