BabI ArtiPentingdanKarakteristik PrinsipAkuntansi
POKOKPIKIRAN 1.
2.
3.
Tujuan akuntansi (pelaporan keuangan) adalahuntuk menyediakan informasi keuangan suatu unit usaha/perusahaan. Informasi keuangan tersebut disusun dan disajikan untuk memenuhi kebutuhan pihak berkepentinagn yaitu investor, kreditor dan masyarakan umum serta manajemen. Makin besarnya perusahaan menjadikankedudukan pihilkyang berkepentingan tersebut terpisah dari kegiatan operasi unit usaha, tidak hanya secara operasional tetapi benarbenar terpisah secara fisik sehingga kepentingan masing-masing pihak juga menjadi semakinberbeda.Laporankeuanganakhimyamerupakansatu-satunyabentukkomunikasi antara pihak-pihak lain sebagai penerima laporan. Agar komunikasi tersebut efektif, diperlukan seperangkat prinsip (standar) akuntansi yang mantap untuk dijadikan dasar penyusunana dan penafsiran laporan keuangan. Prinsip (standar) akuntansi tersebut harus sistematik, lengkap, netral dan bersifat umum serta dikembangkan berdasarkan pemikiran yang logis,jelas dan obyektif sesuai dengan tujuan yang ingin dicapai dalam pelaporan akuntansi yang bersangkutan.
Pokok pikiran di atas memuat dua hal pokok yaitu tentang diperlukannya prinsip akuntansi dan karakteristik prinsip akuntansi tersebut. Pemikiran Paton dan Littleton (P&L) tentang diperlukannya prinsip akuntansi didasarkan pada pokok pikiran pertama yaitubahwa yang berkepentingan dengan laporan keuangan adalah bermacam-macam golongan dan tidak terbatas pada pemilik perusahaan. Hal ini terjadi karena perusahaan menjadi makin besaryang mendorongpendelegasianwewenangpengelolaanolehpemilikkepadamanajemen dan karenanyabadan usaha.Bahan usaha yang makin besar ini menjanjikan prinsip akuntansi suatu hal yang sangat penting dalam pertanggungjawaban akuntansi. Bexapa aspek yang menjadikan prinsip akuntansi mempunyai arti penting adalah: a. Adalah pemisahaan antara investor dan manajemen yang menimbulkan perbedaan kepentingan. b. Aspek sosial pengelolaan badan usaha yang besar mempengaruhi perekonomian dan kebidupan masyarakat luas. 23
c.
Badan usaha yang besar akan menyerap sumber daya tersedia suatu negara. Informasi mengenai badan usaha akan mempengarnhi efisiensi alokasi sumber daya tersebut. d. Peranan akuntan publik dalam menilai kewajaran penyajian laporan keuangan menjadi jelas dan mempunyai landasan yang kuat. PEMISAHANFUNGSIPEMILIKANDAN PENGELOLAHAN Dalamperusahaanyangmasihkecil,lebih-lebihperusahaanperorangan,pemilikanmempunyai fungsi ganda yaitu sebagai pemilik (investor) sekaligus sebagai pimpinana dan pengelola perusahaan (Manager). Dalam keadaan semacam ini tidak ada masalah mengenai bagaimana pemilik harns menyusun laporan keuangan untuk kepentingan sendriri oleh karena itu pemilik mengetahui secara langsung apa yang terjadi di dalam perusahaan. Dalam hal ini pemilik dan pengelola adalah orang yang sarna sehingga laporan keuangan yang disusun sendiri, bagaimanapun isinya dan bentuknya, akan dapat ditafsirkan nya dengan tepat karena pemilik mengetahui benar maksud atau arti laporan keuangan yang disiapkan sendiri. Perusahaan perseorangan biasanya bersifat seperti ini sehingga kebutuhan akan laporan keuangan yang memenuhi persyaratan tertentu tidak begitu dirasakan. Semakin besarnya perusahaan dan semakin banyaknya peralihan bentuk perusahaan perseorangan menjadi badan usaha (perseroan terbatas) cenderung menjadikan fungsi pemilikan dan fungsi pengelolaan terpisah secara makin tegas. Tidak hanya fungsi pemilikan dan funsi pengelolaan terpisah secara makin tegas. Tidak hanya fungsinya saja yang terpisah tetapi juga orang yang menjalankan fungsi tersebut sehingga timbul kelompok pemilik (investor) dan kelompok pengelola (manajemen). Pemisahan ini secara teknisdapatdipahami mengingat dalam perusahaan yang semakin besar pemilik tidak lagi mampu untuk secara langsung menangani perusahaan sehingga harus menyerahkan wewenangnya kepada sekelompok pengelola ahli dan profesonal untuk melaksanakan fungsi manajemen. Perusahaan besar akhirnyajuga tidak dapat mengantungkanpemenuhan sumber dananya dari perorangan atau dari dalam perusahaan saja tetapi akan menjadi lebih tergantung pada kelompok orang yang mempunyai kepentingan untuk menanamkan kekayaan dalam perusahaandenganmembelisahamperusahaansehinggapemilikperusahaanadalahkelompok pemegang saham yang terpisah secara tegas (paling tidak secara fisik) dari kelompok manaJemen. Prinsip Akuntansi Sebagai Pedoman Penyusunan dan Penafsiran laporan Keuangan. Dari segi akuntansi pemisahaan seperti diatas mempunyai pengarnh sebagi berikut: investor menanamkan kekayaannya kedalam badan usaha untuk dikelola oleh manajemen untuk kepentingan investor; manajemen harns mempertanggungjawabkan pengelolanya kepada investor adalah kelompok yang benar-benar terpisah dan kemungkinan ada perbedaan kepentingan, laporan keuangan yang dihasilkan kemungkinan besar disusun dengan dasar penilaian dan kepentingan yang berbeda sehingga laporan keuangan tidak lagi memenuhi fungsinya sebagai media komunikasi dan alat pertangugjawaban yang efektif. Dalam keadaan semacam ini persoalannya adalah bagaimana laporan keuangan sebagainya 24
..
-
h
pertanggungjawaban dan media komunikasi harus disusun sehingga informasi dan pesan yang seharusnya disampaikan benar-benar sampai kepada dan diartikan sarna oleh pihak yang berkepentingan? Disinilah arti penting prinsip akuntansi untuk dijadikan dasar atau pedoman penentuan perlakuan akunatansi (basis of judgment) dalam menyusun maupun menginterprestasikan laporan keuangan. Prinsip Akuntansi sebagai Pedoman Peringkasan dan Pengungkapan Informasi Keuagan Keterpisahaan pihak investor dari manajemen menjadikan pihak investor merupakan pihak luar perusahaan yang hanya menerima laporan akhir. Pihak investor tidak laporan keuangan tidak mungkin akan menyajikan semua informasi sampai terinci. Ini berarti bahwa dalam menyusun laporan keuangan akan terlibat proses peringkasan informasi. Proses peringkasan ini akan banyak menyangkut teknis yang dapat menimbulkan penyimpangan dan kesalahan karena berbagai informasi akan menjadi tidak nampak, dihilangkan atau menjadi tidak lengkap. Dengan demikian pihak luar kemungkinan tidak akan memperoleh informasi yang cukup yang selay~ya mereka peroleh sehingga kepentingan mereka dirugikan. Oleh karena itu,diperlukanlahprinsip-prinsipakuntansiuntukmenjadipedomandalam meringakas dan mengungkapkan (to disclose) informasi keuangan yang memenuhi kebutuhan investor pihak luar. Jadi funsi akuntansi tidak semata-mata untuk memenuhi kebutuhan pemilik sekaligus merangkap menjadi pengelola yang mempunyai pengetahuan langsung tentang bagaimana data keuangan perusahaannya diolah. Prinsip akuntansi memberikan pedomanpedoman tertentu tentang bagaimana data keuangan agar dicapai suatu kesamaan pengertian dan arti baik dari arti sudut pandang penyaji maupun pembaca laporan keuangan. Walaupun dalam kenyataannya investor tidak merupakan orang atau pihak yang benar-benar terpisah secara fungsional maupun fisik, akuntansi keuangan mengangap pihak lain yang berkepentingan merupakan pihak yang terpisah (pihak luar perusahaan) dan bahwa laporan keuangan adalah satu-satunya media komunikasi antara perusahaan dan pihak luar tersebut. ASPEK UMUMPENGELOLAANBADAN USAHA YANGBESAR Yang dimaksud umum disini ialah pengaruh perusahaan yang besar tersebut terhadap kehidupan perekonomian dan masyarakat luas sehingga badan usaha yang besar tidak hanya bertangungjawad kepada pemilik/investor tetapi kepada golongan masyarakat luas yang lain. Badan usaha yang besar sebenarnya merupakan semacam lembaga masyarakat yaitu wadah untukbekerja sarnadalam menjalankanperusahaanbersekalabesar.Badanusaha (perusahaan) menarik dana dari berbagai individu dalam masyarakat dengan berbagai hak yang melekat di dalamnya, hal ini menjadikan badan usaha bertangungjawab kelompok masyarakat yang terdiri dari atas para investor; mempekerjakan sejumlah besar pegawai dan buruh dengan masing-masing perjanjian kerja, hal ini menjadi badan usaha bertangung jawab kepada kelompok masyarakat yang terdiri atas pekerja; memproduksi barang dan jasa untuk kepentingan peluangan, ini menjadikan badan usha bertangung jawab kepada kelompok masyarakat konsumen yang peka terhadap kualitas dan perubahan harga; membayar pajak 25
dalam jumlah yang besar, hal ini menjadikan badan usaha bertangung jawab kepada pemerintah dan kelompok masyarakat yang mendapatkan manfaat dari kegiatan pemerintah. Dengan kedudukannya yang demikian kegiatan badan usaha dan perusahaan afiliasinya tidak semata-mata menjadi kepentingan manajemen yang menangani langsung operasi perusahaan atau para investor yang menanamkan modal.dalam perusahaan, tetapi menjadi kepentingan tersebut. Berarti keputusan dan tindakan manajemen akn berpengaruh terhadap masyarakat luar. Karena itu sangatlah penting untuk menghindari keputusan atau tindakan yang tidak bijaksana yang dapat merugikan masyarakat banyak atau masyarakat tertentu. Setiap keputusan harus mempertimbangkan segala aspek dan hak masyarakat umum juga akan mengambil keputusan ekonomik sehubungan dengan kepentingannya terhadap badan usaha. Ini berarti bahwa masyarakat umum membutuhkan informasi yang dapat dil'ercaya tentang badan usaha bersangkutan agar keputusan tepat Laporan keuangan merupakan salah satu Informasi yang diperlukan untuk dasar pengambilan keputusan ekonomik. Keputusan akan tepat apabila didasarkan pada data dipercaya dan relevan. Dengan makin meluasnya kepentingan masyarakat terhadap kegiatan badan usaha, fungsi akuntasi untuk menyediakan data keuangan yang dapat dipercaya dan sesuai dengan kebutuhan menjadi sangat penting karena karena laporan keuangan badan usaha yang bersifat umum dan menjadi kepentingan umum. Artinya laporan keuangan menjadi data utama bagi pihak yang berkepentingan umum. (investor, pegawai dan buruh, pelanggan, pemerintah dan sebaginya) untuk dasar pengambilan keputusan ekonomik. Misalnya sekarang adalah apakah laporan keuangan sebagai data utama tersebut memenuhi kebutuhan dan diinterprestasikan sarna oleh masyarakat pemakai yang berkedudukan diluar perusahaan? Di sinilah arti penting perlunya seperangakat akuntasi dapat dijadikan acuan pemakai laporan sehingga laporan sehingga kelompok masyarakat yang berkepentingan. Di artikan sarna oleh berbagai kelompok masyarakat yang berkepentingan. Di artikan sarna di.sini berarti bahwa pesan yang ingin disampikan oleh manajemen melalui laporan keuangan ditangakap dan diterima sarna oleh pemakai sehingga pemakai akan mengambil keputusan yang tepat. Badan usaha mempunyai tangungjawab umum (public responsibility). Karena tanggungjawab umum akan diwujudkan dalam bentuk laporan keuangan umum, pengembaI)gan dan penggunaan prinsip akuntansi sebagai dasar interprestasi sangatlah diperlukan. Jadi secara sederhana dapat dikatakan bahwa prinsip akuntasi merupakan suatu kesepakatan atau "aturan main" tentang bagaimana laporan keuangan disusun agar terjadi komunikasi yang efektif antara pihak-pihakyang terpisah secara fisik danfungsional tersebut. EFESIENSI
ALOKASI
SUMBER DA YA
P&L menekankan bahwa informasi tentang kemampuan menghasilkan laba perusahaan (earning power) merupakan hal yang sangatpenting dalam pengambilankeputusan ekonomik. Kalau manajemen menyajikan laba yang tidak benar atau pemakai lapor~ keuangan mengartikan laba secara keliru maka keputusan juga akan keliru. Peranan informasi laba ini dapat digambarkan sebagai berikut. Atas dasar laporan keuangan, pemilik modal menanamkan
26
kekayaan dalam industri tertentu yang memproduksi barang atau jasa untuk kepentingan masyarakat. Dana mengalir ke industri dan dalam industri dan dalam industri mengalir kebadan usaha untuk dikelola manajemen secara efektif. Kalau temyata modal berkembang yaitu menghasilkan kembali (return) yang memadai selama periode tertentu berarti dana telah dikeloladalam industriyang menghasilkanbarang danjasa yang dibutuhkanmasyarakat. sebaliknya, kalau modal tidak menghasilkan barang danjasa kembalian yang memadai maka hal tersebut menunjukkan bahwa dana tidak berhasil dikelola dengan baik atau tertanam dalam industri yang tidak dibutuhkan masyarakat. Masyarakat memerlukan informasi yang dapat memberikan petunjuk ke industri mana modalnya ang akan ditanamkan. Informasi tersebut biasanya berupa laporan keuangan (terutama laporan rugi laba) yang disusun berdasarkan prinsip akuntansi yang diterima secara umum sehingga sehingga informasi laba akan sampai kemasyarakat dengan tidak menyesatkan. Akuntansi mempunyai arti penting dalam masyarakat karena memberi informasi berupa laporanrugi laba, untuk menentukan ke industri mana modal akan ditanamkal1.Dalam kaitannnya dengan hal ini, informasi Earning power merupakan informasi penting karena akan menjadi ukuran atau kriteria investasi. Jadi informasi akuntansi akan sal1gatberperan dalam mekanisme alokasi sumber daya ekonomi dalam suatu negara. Tentunya peran seperti ini akan menjadi efektif kalau perekonomian didasarkan pada mekanisme pasar sehingga laba menjadi semacam alat pengendalian bagi masyarakat dalam mengalokalisasi sumber daya ekonomi secara efisien. KEDUDUKANAKUNTANPUBLIK Telah disebutkan sebelumnya bahwa laporan keuangan sebagai media komunikasi akan efektif apabila pesan yang terkandung di dalamnya diartikan sarna dengan pesan yang ditangkap oleh pemakai. Disamping itu, laporan keual1ganjuga harns memuat pesan yang benar-benar dibutuhkan oleh pemakai dan tidak menyesatakan. Prinsip akuntansi merupakan pedoman penyusunan dan penyajian laporan keuanagan bagi manajemen dan merupakan pedoman mengartikan laporan tersebut bagi pemakai laporan keuangan tersebut bagi pemakai. Jadi kalau manejen menyusun laporan keuangan tersebut diinterprestasi oleh pemakai dengan berpedoman pada prinsip akuntansi yang sarna maka harapannya adalah bahwa pedoman pada prinsip akuntansi yang sarna maka harapannya adalahbahwa pelaporan akuntansi (financial reporting) menjadi efektif sebagai media komunikasi. Persoalannnya adalah siapakah yang menjamin bahwa laporan keuangan benar-benar telah disusun sesuaidenganprinsip akuntansisementarapemakai (pihakyang berkepentingan) hanya menerima laporan keuangan sebagai barang jadi/ Di sini arti penting fungsi dan kedudukan akuntan pulik karena akuntan publik akan merupakan pihak ketiga yang bebas (independen) yang harns menetukan bahwa laporan keuangan telah disusun sesuai dengan prinsip akuntansi tersebut. Jadi, prinsip akuntansi mempunyai peranan penting bagi akuntansi tersebut. Jadi prinsip akuntansi mempunyai peranan penting bagi akuntan publik karena menjadi pedoman dalam menentukan apakah laporan keuangan telah disajikan secara wajar. dari segi pemeriksaan akuntan, untuk dapat dikatakan wajar laporan keuangan harns memenuhi dua syarat yaitu (a)disusun sesuaidengan 27
prinsip akuntansiberterimaumum(yangditerimasecaraumum)dan(b)bebasdari kekeliruan dan ketidakjujuran. Dengan adanya prinsip akuntansi tersebut, akuntan mempunyai pedoman yang kuat untuk melaksanakan fungsinya secara penuh. Dengan demikian, kedudukan dan peranan akuntan publik menjadi jelas dan kuat. Agar kepentingan para kelompok masyarakat yang berkepentingan dengan badan usaha terpenuhi melalui pelaporan keuangan, akuntansi publik bertangung jawab untuk meyakinkan bahwa laporannya keuangan benar-benar informatif bebas dari kesalahan dan sesuai dengan prinsip akuntansi yang menjadi kesepakatan. (Lihat uraian lebih lanjut tentang fungsi akuntansi pulik dalam Komentar bab ini. ) KARAKTERISTI PRINSIP AKUNTANSI Tentu saja prisip akunsi tidak disusun asal jadi saja. Prinsip akuntansi harus dikembangkan sesuai dengan tujuan yang ingih dicapai dalam laporan keuangan dan dengan penalaran yang jelas (masuk akal). Dalam pengembangan seperangkat prinsip akuntansi, P&L menyarankan agar karakteristik-karakteristik berikutnya ini melekat pada seperangakat prinsip akuntansi: 1.
Prinsip akuntansi menunjukan pedoman-pedoman umum yang lengkap tentang fungsi akuntansi sebagai alat untuk mengungkapkan informasi keuangan suatu perusahaan.
Seperangakatprinsip akuntansiakuntansihanyalahmemuat pedomanumum tentang apa yang sebenarnyaharusdiungkapkanoleh akuntansitentangkegiatansuatubadanusahakepadapihak yangberkepentinganmelaluimedialaporankeuangan.Karena ituprinsip akuntansihendaknya lebihbanyak menjelaskantentang ketentuanpokokdan pendekatanumum (misalnyapenilaian pos-poslaporan)untukmenjanjikandatakeuanagan,bukannyatentangterminologi,banyaknya rincian dalam laporan, metode estimasi dan aspek teknis lainya. (Mengenai apa yang diatur dalam prinsip akuntansi, lihat Komentar pada bagian akhir bab ini) Bahwa prinsip akuntansi merupakan pedoman umum berarti bahwa prinsip akuntansi tidak dengan sendirinya merupakan prosedur tetapi pedoman tetapi pedoman dalam prinsip akuntansi mengarahkan praktik ke prosedur akuntansi tertentu yaitu ketentuan-ketentuan yang mengatur perlakuan akuntansi untuk tiap permasalahan sesuai denagn keadaan atau karakteristik perusahaan. Ketentuan -ketentuan (rules) tentang prosedur dan metoda itu sendiri bersifat individu artinya pemakai mempunyai kebebasan memilih sesuai dengan kepraktisan dan pengaruh yang diinginkan, P&L, berkeyakinan bahwa dalam perusahaan tertentu, ketentuan, metoda dan prosedur yang telah dipilih akan cenderung tertentu, ketentuan,metodeproseduryangtelahdipilihakancenderungtetapdigunakandanpenggunaan yang konsisten tersebut akan cenderung tetap digunakan dan penggunaan yang konsisten tersebut akan membantu kemampuan pihak yang berkepentingan untuk menginterprestasi data akuntansi dengan tepat. Oleh karena itu tidak akan banyak manfaatnya untuk mengkondifikasi ketentuan-ketentuan khusus tersebut dan juga tidak mungkin diharapkan adanya keseragaman prosedur dan metoda untuk berbagai jenis perusahaan yang memeng 28
berbeda karateristik dan operasinya. Jadi prinsip akuntansi hendaknya hanya memuat pedoman umum tentang pengukuran, pengakuan dan pengungakapkan informasi keuangan. 2.
Prinsip akuntansi tidak harus dikembangkan mengikuti praktik akuntansi yang sedang berjalan karena praktik akuntansi yang sedang berjalan itu pun sering dilandasi oleh prinsip dan konsep-konsep yang dalam beberapa hal saling bertentangan dan secara teoretis tidak konsisten.
P&L lebih menekankan apa yang seharusnya dipraktikan daripada apa yang sebenamya dipraktikan. Kalau prinsip akuntansi dikembangkan berdasarkan tujuan pelaporan yang ingin dicapai dan dengan mempertimbangkan faktor-faktor yang melingkupinya maka apa yang diatur dalam prinsip tersebut merupakan plihan yang dianggap lebih baik, praktik yang diterima umum belum tentu merupakanpilihan terbaik diantarapraktik-praktik yang mungkin dapat digunakan. (Gagasan ini mengisyaratkan bahwa P&L adalah penganut penyusunan prinsip secara deduktif dan normatit) 3.
Prinsip akuntansi hendaknya tidak bertentangan atau mendorong pelanggaran terhadap ketentuan hukum dan perundang-undangan yang berlaku tetapi penyusunan prinsip akuntasi tidak harus menganut konsep, pengertian, pendekatan, kebijaksanaan dan praktik hukum/yuridis tersebut.
Karakteristik seperti ini diperlukan karena tujuan pelaporan keuangan dari segi yuridis mungkin sekali (atau memang demikian) berbeda dengan tujuan pelaporan akuntansi. Sebagai contoh adalah pengertian pendapatan dalam peraturan perpajakan dan pengertian pendapatan dalam akuntansi. Kedua pengertian itu dapat saja berbeda karena perbedaan konsep yang dianut dan dalam hal ini konsep akuntansi tidak harus menganut konsep perpajakan. 4.
Prinsip akuntansi harus merupakan alat yang praktis dibidang usaha dan keuangan, dapat diandalkan dan relevan untuk memenuhi kebutuhan manajemen, investor, pemerintah dan masyarakat umum.
Prinsip akuntasi harus berterima umum. Karena itu prinsip akuntansi akan mengalami pengujian dalam praktik. Digunakannya perlakuan akuntasi yang didasarkan atas prinsip akuntansi tertentu secara meluas menunjukkan bahwa prinsip tersebut diterima secara umum. Prinsipyang tidaksesuailagidenganperkembanganusahatentu sajaharus dimodifikasi atau dibuang, karena cenderung akan ditolak dalam praktik. Jadi prinsip akuntasijuga harus bersifat dinamik. 5.
Prinsip akuntasi harus juga logis dan dikembangkan atas dasar penalaran yang jelas sehingga dapat diterima oleh mereka yang berkepentingan dengan akuntasi.
Prinsip akuntansi hendaknya dikembangkan atas dasar kerangka acuan konseptual (kerangka
29
teoreti~)tert~ntuy!lt\~ ataiilAMnYAmemua! !en!ang!uJuanpelaporan dan kuaUtas~n/ormasi yang harus dicapai serta dasar pikiran yangjelas dan logis. Dengan demikian prinsip tersebut akan bersifat (a) runtut, sistematik dan saling berkaitan secara utuh, (b) sesuai dengan keadaaan nyata dan obyektif dan (c) bersifat umum dan tidak memihak. Beberapa karakteristik prinsip akuntansi di atas tidak berdiri sendiri tatapi saling melengkapi dan karakteristik yang lain. Jadijelaslah bahwa prinsip akuntansi (accounting standards) tidak sarna dengan akuntansi yang distandarkanldiseragamkan (sandardized accounting). Dalam akuntansi yang distandarkan (yang biasanya berisi ketentuan tentang prosedur tertentu), tidak ada lagi keleluasaan untuk memilih perlakuan yang menyimpang dari yang telah ditentukan walaupun penyimpangan itu mungkin lebih tepat kalau ditinjau dari keadaan nyata yang melingkupinya. Di lain pihak, standar akuntansi dlwujudkan dalam bentuk ketentuan umum sehingga dapat digunakan sebagai pedoman dalam penyusunan prosedur-prosedur yang luas pengetrapannya untuk berbagai keadaan (jenis perusahaan). Ketentuan tentang prosedurdimaksudkan untuk dijadikan pedoman mencapai keseragaman, sedangkan standar atau prinsip akuntansi dimaksudkan untuk dijadikan dasar penilaian apakah suatu penyimpangan dapat dibenarkan (justified) apabila keadaan memang menuntut dernikian. Dengan demikian prinsip akuntansi tidak mengatur metoda atau prosedur tertentu akan tetapi memberikan arah atau petunjuk tentang penggunaan beberapa metoda atau prosedur yang mungkin paling tepat digunakan dalam kondisi tertentu. KOMENTAR Apa yang diuraikan di ata~ merupakan gagasan P&L tentang arti penting dan perlunya suatu kesepakatan dalam bentuk prinsip akuntansi dalam struktur pelaporan informasi keuangan. Dalam komentar ini penulis mencoba untuk membahas beberapa konsep dan gagasan yang ada kaitannya dengan gagasan yang dikemukakan P&L di atas. Istilah Prinsip Akuntansi P&L lebih menyarankan penggunaan istilah "standards" (standar atau norma) daripada "principles" (prinsip) oleh karena istilah prinsip mengandung arti berlaku universal dan bersifat permanen yang sebenarnya tidak mungkin diterapkan dalam bidang praktik yang tergantung kondisi yang teIjadi pada saat tertentu dan bersifat dinamik. Sebenarnya prinsip akuntansi yang dibahas oleh P&L dalam buku ini menunjuk kepada seperangkat ketentuanketentuan atau pedoman-pedoman yang sengaja disusun oleh badan yang berwenang untuk memenuhi tujuan pelaporan keuangan. Badan yang berwenang yang dimaksud di sini adalah misalnyaAccounting Principles Boards (APB) atau penggantinya yaitu Financial Accounting Standards Board (FASB). APB adalah suatu Komite yang dibentuk oleh American Institute of Certified Public Accountans (AICP A) untuk mengkodifikasi praktik dan menyusun pedoman-pedoman penyusunan laporan keuangan. FSAB adalah badan penyusun standar yang berada diluar AICP A yang bertugas untuk memperbaiki standar akuntasi dan pelaporan
30
keuangan dan mengeluarkan pengumuman resmi untuk pihak yang berkepentingan dengan informasi keuangan. Produk badan-badan otoriatif ini adalah: I) Produk FASB: Pemyataan Standar (Statements of Financial Accounting Standards) Konsep-konsep dalam bentuk Kerangka Acuan Konseptual (Statements of Financial Accounting Concepts) Interpretasi atau Penjelasan (Interpretations) Buletin Teknis (Technical Bulletin) Produk APB/AICPA: Pendapat (Accounting Principles Board Opinons/APBO) Buletin HasH Riset (Accounting Research Bulletin/ARB) Interpretasi (Accounting Interpretation)
Adajuga penerbitan oleh AICPA yang mungkin tidak seotoritatif produk diatas yaitu hasil penelitian yang dilakukan oleh panitia atau individu yang dikomisi oleh AICPA yang berbentuk Accounting Research Study (ARS)2)Produk-produk atau penerbitan resmi di atas secara keseluruhna disebut dengan pengumuman resmi (Pronouncements). Sebagai pedoman, tentu saja pengumuman resmi yang dapat dianggap sebagai standar paling otoritatif adalah yang berupa pemyataan tentang standar akuntansi tertentu. Pengumuman resmi tersebut secara umum disebut oleh FASB sebagai standar akuntansi keuangan (financial accounting standards) bukannya prinsip akuntansi (accounting principles) 3) Hal ini memang dikehendaki oleh FASB untuk menghindari penyalahartian (misconception) istilah prinsip yang mempunyai pengertian yang lebih luas dan umum yaitu mencakup ketentuan-ketentuan tidak tertulis atau kebiasaan-kebiasaan yang sudah berjalan dengan praktik secara luas. Dasar pikiran ini sejalan dengan gagasan yang dikemukakan P&L di atas. Jadi, lebih tepatlah menggunakan istilah standar akuntansi untuk menunjuk pedoman yang berasal dari pengumuman resmi oleh badan yang berwenang. Standar akuntansi nierupakan bagian atau unsur yang membentuk pengertian prinsip akuntansi yang berlaku dalam lingkungan dan waktu tertentu. Gagasan-gagasan P&L adalah ditujukan untuk menjadi landasan penalaran dan konseptual dalam menyusun standar akuntansi yang berupa ketentuan resmi tersebut.
1) FASB, Accounting Standard: Current Text (New York: McGraw-Hili Book Company 1987), hal. i-iv. 2) Salah satu contoh adalah ARS No. 7 be~udullnventory of Generally Accepted Accounting Principles for Business Enterprises oleh Paul Grady (New York; AICPA, 1965). 3) Donald E. Kieso and Jerry J. Weygand, Intermediate Accounting (New York; John Wiley &Son, 1986), hal. 10.
31
Prinsip Akuntansi Berterima Umum4) (General Accepted Accounting Principles) Di samping istilah akuntansi, standar atau norma akuntansi sering didengar juga istilah prinsip akuntansi yang lazim atau prinsip akuntansi yang diterima umum atau prinsip akuntansi yang berlaku umum. Istilah tersebut biasanya digunakan sebagai padanan istilah generally accepted accountingprinciples. Istilah inisebenamya digunakan untuk menunjuk seperangkat pedoman resmi dan kebiasaan-kebiasaan dunia usaha yang dianggap berlaku dalam lingkungan (negara) dan waktu tertentu. Penulis berpendapat bahwa sebagai suatu istilah, prinsip akuntansi berterima umum cukup tepat sebagai padanan generally accepted accounting principles (GAAP) tersebut. Di Amerika, istilah generally accepted accounting principles timbuldan digunakanmelaluiproses atauriwayatistilahGAAP tersebut sebenamya mempunyai konotasi sebagai prinsip akuntansi berterimakasih umum di Amerika dan bukannya istilah yang generik (berlaku universal) meskipun selalu ditulis dengan hurufkecil semua. 5)Di Amerika, yang dimaksud dengan GAAP adalah konsep-konsep, prinsip-prinsip dan praktik-praktik akuntansi tertentu yang secara otoritatif didukung berlakunya sebagai suatu pedoman (mempunyai "substantialauthoritative support") walaupun tiapjenis prinsip atau praktik tersebut mempunyai tingkat keotoritatifan (authoritativeness) yang berbeda. Pengumumanlketentuan resmi (pronouncemenets) oleh badan penyusun standar jelas merupakan bagian dari prinsip akuntansi berterima umum yang tingkat keotoritatifannya lebih tinggi dibanding praktik atau kebiasaan yang dijumpai dalam dunia usaha (business). Jadi, prinsip akuntansi berterima umum terdiri atas standar plus kebiasaan, konvensi atau tradisi akuntansi yang berlaku dalam praktik. Di Indonesia, kebiasaan semacam itu disebut dengan praktik akuntansi yang lazim (sound accounting practices). Steven Rubin menggambarkan tingkat otoritatif standar dan praktik yang masuk dalam pengertian prinsip akuntansi berterima umum sebagai suatu bangunan rumah yang disebut "The House of GAAP" yang struktumya adalah seperti Gambar 1.1. di halaman berikut 6) Struktur GAAP tersebut terdiri atas fondasi dan beberapa tingkat (level). Makin ke atas dan ke kanan tingkat otoritatifnya makin lemah. Agar struktur bangunan GAAP tersebut kuat dan kokoh, bangunan tersebut harns didirikan diatas suatu fondasi. Dalam hal i,nifondasi tersebut berupa konsep dasar dan prinsip-prinsip umum (broad principles) yang melandasi pelaporan keuangan. Seperangkat konsep atau prinsip umum ini dapat berupa kerangka acuan konseptual (conceptual framework). Berikut ini diuraikan secara ringkas isi tiap tingkat bangunan GAAP tersebut.
4)
5) 6)
32
Istilah berterima sebagai padanan accepted menurut pemahaman penulis mempunyai arti 'dalam keadaan diterima dan.dipratekkan secara luas'. Lihat Depdikbud, Kamus Besar Bahasa Indonesia (Jakarta: Balai Pustaka, 1988), hal. 937 dan J.S. Badudu, Inilah Bahasa Indonesia Yang Benar II (Jakarta: PT Gramedia, 1986) hal, 89. Untuk mengetahui lebih lanjut tentang riwayat terjadinya istilah tersebut, baca Grady, op. cit., hal 50-51. Steven Rubin, "The House of GAAP," Journal of Accountancy (June 1984), hal. 122-129.
Tingkat pertama ifirstfloor) Tingkat ini berisi pengumuman atau ketentuan resmi yang diterbitkan oleh badan otoritatif. Pengumuman resmi ini biasanya berupa pemyataan standar, interpretasi, dan suplmene. Otoritas penerbitan ini kuat karena ketentuan yang termuat dalam pengumuman resmi tersebut telah irancang dan dibahas melalui proses dan prosedur formal sebelum diterbitkan. Prosedur yang biasanya dilakukan oleh badan yang berwenang ini adalah: 1. Membentuk komisi yang terdiri atas beberapa ahli yang dianggap dapat mewakili kepentingan pihak yang akan menggunakan pedoman yang akan disusun. 2. Komisi mempelajari sumber-sumber acuan dan literatur tentang subjek yang akan ditentukan dan melakukan riset lapangan. 3. Menerbitkan notulen atau memorandum diskusi (discussion memorandum) tentang permasalahan yang timbul dan altematif pemecahannya untuk mendapatkan tanggapan dari masyarakat (publik). 4. Melaksanakan dengar pendapat umum (public hearing). 5. Berdasarkan komentar dan pendapat yang dikumpulkan dalam langkah 3 dan 4, komite akan membuat rancangan pemyataan resmi (disebut dengan exposure draft) dan menyebarluaskan rancangan tersebut untuk mendapatkan tanggapan atau komentar publik. Badan resmi tersebut biasanya melakukan seluruh langkah di atas untuk mengeluarkan pengumumanlketentuan resmi yang menyangkut masalah yang berpengaruh cukup luas. Ketentuan resmi yang menyangkut masalah yang sempit dapat dilakukan tanpa melalui kelima langkah di atas akan tetapi biasanya langkah ke lima harus dilakukan. Pengumuman resmi ini biasanya dikoifikasi dalam bentuk buku. FASB menerbitkan buku tersebut yang berjudul "Accounting Standard, Original Pronouncements" yang berisi Statments of Financial Accounting Standards (SFAS). Interpretations, dan Technical Bulletin. 7) Pengumumanlketentuan resmi tersebut dimuat berdasarkan nomor urut ketentuan tersebut. Untuk memudahkan pengacuan bagi akuntan (khususnya akuntan publik) dalam menjalankan praktik, FASB menerbitkan pula buku serupa yang isinya dikelompokkan atas dasar topik. Buku tersebut adalah "Accounting Standards, Current Text." 8) Tingkat kedua (second floor). Kalau suatu perlakuan akuntansi tidak diatur dalam ketentuan resmi yang diterbitkan dalam tingkat pertama, sumber acuan untuk menentukan perlakuan akuntansi tertentu dapat diambil dari tingkat kedua atau tingkat berikutnya. Kalau terdapat perbedaan atau konflik perlakuan maka harus dipertimbangkan dan dipilih perlakuan yang menggambarkan substansi transaksi yang lebih baik. Penerbitan-penerbitan pada tingkat kedua ini memberi pedoman akuntansi yang lebih sempit aplikasinya karena hanya menyangkut industri tertentu dan biaSanya bersifat agak
7) 8)
FASB, Accounting Standards: Original Prnouncements (New York: FASB, 1986) _' Accounting Standards: Current Text (New York:, FASB, 1986)
33
Fourth floor
I
APB statements
I
AICPA issues papers
Third -floor
Second floor
First floor
Foundation
I
Other
FASB
professional prcJnouncements
concepts statements
Texbooks and articles
FASB
AICPA
Prevalent
technical bulletins
accounting interpretations
industry
AICPA
AICPA
industry
industry
AICPA statements
audit guides
accounting guide
of position
FASB Statements
practices
FASB
APB
AICPA
interpretation
opinions
accounting research bulletins
Includes the going concern assumption, substance over form neutrality, the accrua.l basis, conservatism, materiality
Gambar 1.1. The House of GAAP
telmis danprosedural. Karena itu, sebagai acuan perlakuan akuntansi tertentu, penerbitan ini menjadi kurang mendukung secara konsepsional dan kekuatan untuk diikuti juga menjadi kurang karena pedoman dalam buku petunjuk teknis (guides) tersebut kemungkinantidak sesuai dengan keadaan perusahaan tertentu walaupun masih dalam satu industri.
34
Tingkat ketiga (third floor). Tingkat ini berisi publikasi badan resmi yang berwenang yang tidak termasuk dalam katagori resmi karena tidak disusun berdasarkan prosedur resmi seperti penerbitan pada tingkat pertama. Penerbitan ini lebih merupakan petunjk aplikasi ketentuan yang diatur dalam penerbitan resmi dalam tingkat pertama yang berupa pemyataan standar atau interpretasi. Misalnya saja, technical bulletin bukan merupakan pronouncement dan bukan merupakan suatu standar barn yang mengganti atau memodifikasi standar (penerbitan resmi) yang sudah ada. Termasuk dalam tingkat GAAP ketiga ini adalah penerbitan-penerbitan dari badanbadan atau lembaga-lembaga di luar badan yang berwenang menyusun standar akuntansi. Penerbitan pemerintah, peraturan perundang-undangan, publikasi industri dan semacamnya termasuk dalam pengertian prinsip akuntansi tertentu (industry practices) juga termasuk dalam katagori ini. Praktik akuntansi tertentu mungkin berkembang dalam suatu industri karena pengalaman, alasan praktis, kebiasaan atau pemakaian tertentu menjadikan praktik akuntansi tersebut suatu kebutuhan praktis dalam industri. Tingkat keempat (fourth floor). Kalau perlakuan akuntansi tertentu tidak dapat dicarikan acuannya dalam ketiga tingkatan yang ada di bawahnya maka sumber-sumber atau literatur akuntansi lainnya dapat digunakan sebagai acuan. Berterimanya suatu sumber atau literatur akuntansi sebagai prinsip tergantung pada relevansinya dengan keadaan yang memerlukan penerapan perlakuan tersebut. Suatu sumber atau literatur dianggap relevan apabila sumber atau literatur tersebut berasal dari penyusunan atau penulis yang sudah diakui keahliannya atau otoritasnya dan sumber tersebut memberikan petunjuk secara spesifik perlakuan akuntansi bersangkutan. Misalnya saja, buku teks dan artikel dapat dianggap sebagai unsur prinsip akuntansi berterima umum walaupun mempunyai authoritative support yang kurang kuat. Berdasarkanuraiantentangprinsip akuntansiberterimaumum diatas,penulisberpendapat bahwa istilah prinsip akuntansi berterima umum mempunyai pengertian yang lebih luas dibandingkan dengan pengumumanlketentuan resmi (pronouncements) tetapi lebih sempat dibandingkan pengertian yang terkandung dalam istilah prinsip akuntansi saja. Generally accepted accounting principles tidak bersifat universal tetapi sudah merupakan prinsip akuntansi yang dipilih dan berlaku dalam lingkungan atau negara tertentu yang dalam hal ini adalah Amerika. Kalau ditinjau dari luasnya pengertian dan aplikasi, hubungan antara prinsip akuntansi1prinsip akuntansi berterima umum, standar, prosedur dan teknik dapat dilukiskan dalam Gambar 1.2. Dengan pengertian dan struktur dalam Gambar 1.2,tidak perlu lagi ada kerancuan dalam penggunaan atau pengertian istilah. Dari segi teoretis, pengertian prinsip akuntansi dimulai dari pengertian yang paling umum (mulai dari atas) kemudian dijabarkan menjadi unsurunsur yang lebih situasional dan rinei. Dari sudut aplikasi, prinsip akuntansi yang harns dianut dimulai dari standar. Kalau aplikasi tertentu tidak diatur dalam standar maka larinya adalah ke prinsip yang lebih umum yaitu prinsip akuntansi bertefima umum dan akhimya prinsip akuntansi sebagai kerangka teoretis merupakan acuan paling akhiryang harns dianut.
35
Prinsip
Bersifatumumdanuniversaldalamartibahwaprinsip inimerupakanseperangkatkonsep,standar,prosedur,
-
metode, dan teknik sebagai objek pengetahuan akuntansi dan istilah ini dipakai dalam konteks teoritis. ..
akuntansi
Berupa sekumpulan konsep, standar, prosedur, metode, konvensi, kebiasaan dan praktik yang dipilih atau dianggap berterima secara umum serta dijadikan pedoman umum di lingkungan (negara) tertentu.
Prinsip akuntansi berterima kasih
Stantar akuntansi
,
;
Pengumuman/ketentuanresmi yang dikeluarkan oleh badan yang berwenang mengenai konsep, standar dan metode yang dinyatakan sebagai pedoman utama dalam praktik akuntansi perusahaan-perusahaan
dalam lingkungan (negara) sepanjang ketentuan ini relevan dengan keadaan perusahaan atau unit usaha tertentu.
Gambar 1.2 Unsur dan Kedudukan Prinsip Akuntansi Berterima Umum
Penulis sependapat dengan P&L yang menyarankan penggunaan istilah standar karena mereka menunjuk kepada suatu pedoman resmi yang sengaja disusun untuk menjadi pegangan dalam penyusunan laporan keuangan badan usaha (perusahaan). Karena itu dalam buku ini, istilah standar akuntansi akan sering digunakan di samping prinsip akuntansi. Hal ini mengingat istilah standar akuntansi lebih cocok untuk menunjuk pengertian pedoman penyusunan laporan keuangan yang dibahas dalam buku ini. Menurut penulis pula, istilah prinsip akuntansijuga dapat dipakai untuk menunjuk standar akuntansi kalau kita membahas masalah pedoman penyusunan laporan keuangan dalam konteks kerangka teoretis artinya dalam konteks yang tidak terikat oleh lingkungan dan waktu, misalnya saja dalam konteks pembahasan akuntansi di kelaslbangku kuliah. Sekali lagi, dalam buku ini istilah prinsip akuntansi sering dipakai dalam arti standar akuntansi atau prinsip akuntansi berterima umum tergantung pada konteks pembahasan. Berdasarkan gambar di atas, dapat dikatakan bahwa 36
prinsip akuntansi berterima umum terdiri atas standar resmi dan praktik yang lazim berlaku. Dari segi praktik, perlakuan tentunya harns mengacu dulu ke standar sebagai acuan utama barn kemudian ke praktik yang lzim dan yang dominan. Prinsip Akuntansi Indonesia Di Indonesia, badan yang berwenang untuk mengeluarkan ketentuan resmi yang menjadi pedoman praktik akuntansi adalah Komite Prinsip Akuntansi yang berada di bawah Ikatan Akuntan Indonesia (IAI), yang merupakan suatu organisasi profesi akuntan di Indonesia. Salah satu penerbitan resmi IAI adalah buku "Prinsip Akuntansi Indonesia 1984". Dalam Pendahuluan buku tersebut disebutkan bahwa Prinsip Akuntansi Indonesia merupakan himpunan prinsip prosedur, metode dan teknik akuntansi yang mengatur penyusunan laporan keuangan, khususnya yang ditujukan kepada pihak luar, seperti: pemegang saham, kreditur, fiskus, dan sebagainya. Disebutkan pula bahwa buku Prinsip Akuntansi Indonesia (PAl) belum mengatur keseluruhan praktik akuntansi di Indonesia dan oleh karenanya masalahmasalah akuntansi yang belum diatur dalam buku tersebut, perlakuannya diserahkan kepada pihak pihak yang bersangkutan sepanjang tidak bertentangan dengan praktik akuntansi yang lazim (sound accounting practices) dan didasarkan atas pertimbangan yang sehat. 9) Di samping buku PAl, IAI menerbitkan buku "Norma Pemeriksaan Akuntansi" (NPA) yang dimaksudkan sebagai pedoman bagi akuntan publik dalam melakukan pemeriksaan laporan keuangan suatu perusahaan. Di dalam Bab VIII tentang Ketaatan pada Prinsip Akuntansi Indonesia, NPA menyebutkan istilah "prinsip akuntansi indonesia" (kataprinsip akuntansi menggunakan hurufkecil semua) dalam beberapa paragranya. Berikut ini kutipan beberapa paragrap tersebut (huruf miring adalah penekanan dari penulis): 10) "Laporan akuntan harns menyatakan apakah laporan keuangan telah disusun sesuai dengan prinsip akuntansi Indonesia. " (paragraf I) "Istilah 'prinsip akuntansi Indonesia' seperti yang digunakan dalam norma pelaporan akuntan mencakup tidak hanya prinsip dan praktik akuntansi saja, tetapi juga metodemetode untuk menerapkannya. Norma pelaporan akuntan yang pertama bukan mensyaratkan akuntan publik untuk membuat pernyataan tentang fakta, tetapi hanya menghendaki akuntan publik memberikan pendapat apakah laporan keuangan disajikan sesuai dengan prinsip akuntansi Indonesia." (paragraf 2)
"Menurut pendapat kami,
, sesuai dengan prinsip akuntansi Indonesia diterapkan
secarakonsistendengantahunsebelumnya."(paragraf3)
9)
Ikatan Akuntansi Indonesia (IAI), Prinsip Akuntansi Indonesia 1984 (Jakarta: Percetakan Negara RI, 1985), hI. vii.
10) IAI, Norma Pemeriksaan
Akutan (Jakarta: PT Temprint,
1986), halo 63-66.
37
" Istilah prinsip akuntansi Indonesia adalah suatuistilah tehnis akuntansi yang mencakup konvensi, aturan dan prosedur yang diperlukan untuk merumuskan praktik akuntansi yang diterima umum pada suatu saat tertentu. Prinsip akuntansi Indonesia tidak hanya meliputi pedoman umum, tetapi juga praktik dan prosedur yang terperinci. " (paragraf 4) "Pertimbangan akuntan publik mengenai 'kewajaran' atas penyajian laporan keuangan secara keseluruhan harns dilakukan dalam kerangka kerja prinsip akuntansi Indoensia. " (paragraf 5) "Pendapat akuntan, bahwa , hendaknya didasarkan pada pertimbangan apakah: a. Prinsip akuntansi yang dipilih dan dilaksanakan diterima umum b. Prinsip akuntansi yang dipilih tepat untuk perusahaan yang bersangkutan (paragraf 6)
"
"Prinsip akuntansi Indonesia adalah prinsip-prinsip akuntansi yang secara relatif cukuo obyektif yaitu bahwa prinsip akuntansi Indonesia cukup mapan, sehingga akuntan publik selalu sependapat tehadap eksistensinya. Walaupun demikian, penentuan apakah suatu prinsip akuntansi adalah sesuai untukkeadaan tertentu membutuhkan pertimbangan yang matang, karena belum seluruh permasalahan tercakup dalam ketentuan resmi yang dikeluarkan dalam bentuk buku Prinsip Akuntansi Indonesia a.tau pemyataannya." (paragraf 7)
Dengan mempelajari kutipan di atas, dapat disimpulkan bahwa NPA tidak secara langsung mengacu buku Prinsip Akuntansi Indonesia sebagai pedoman untuk menyusun laporan keuangan bagi manajemen atau menilai kewajaran laporan keuangan bagi auditor. Dapat disimpulkan pula bahwa yang dimaksud dengan prinsip akuntansi Indoensia (dengan hurufkecil) adalah lain atau paling tidak lebih luas pengertiannya daripada apa yang termuat dalam buku Prinsip Akuntansi Indonesia (PAl). Kalau dilihat dari makna yang dituju oleh istilah prinsip akuntansi Indonesia maka dapat dikatakan bahwa makna yang tekandung dalam istilah tersebut adalahs ama dengan makna dalam istilah prinsip akuntansi.berterima kasih umum (generally accepted accounting principles) di Amerika. Karena itu penulis berpendapat bahwa berdasarkan luasnya pengertian sebagaimana dilukiskan dalam Gambar 1.2 maka istilah prinsip akuntansi berterima umum Indonesia (PARI) Indonesia) lebih tepat daripada istilahprinsip akuntansi Indonesia saja yang dapat rancu dengan istilah PAl sebagai nama buku yang sebenamya lebih tepat kalau disebut sebagai Konsep Pelaporan Keuangan Indonesia. Lebih tepat disebut demikian karena buku tersebut sebenamya memuat kerangka umum konsep-konsep pelaporan keuangan yaitu tujuan, kualitas informasi, pengertian/definisi elemen dan pos laporan keuangan, dan pengukuran serta penyajian elemen dan pos laporan keuangan dan bukan berisi standar itu sendiri walaupun buku tersebut akan menjadi salah satu 38
-
unsur
-
-
---- --
------ - - - - -- - -.
-- -
PABU Indonesia.. Karena buku tersebut merupakan salah satu ketentuan resmi
(pronouncement) yang menjadi pedoman umum maka berdasarkan gagasan dalam Gambar 1.2., penerbitan tersebut dapat dikatagorikan sebagai suatu pernyataan (statement) IAI karena proses penyusunannya mengikuti prosedur resmi yang telah ditentukan. Menurut penulis, buku PAl sebenarnya berisi konsep-konsep yang kira-kira sama dengan Kerangka Acuan Konseptual (Conceptual Framework) dari FASB. Karena itu, barangkali nama yang tepat untuk buku tersebut adalah Pemyataan Konsep IAI No. X.: Konsep Pelaporan Keuanganlndoensia atau Pemyataan Konsep Pelaporan KeuanganNo. X. "TujuanPelaporan, Kualitas Informasi, Elemen Laporan Keuangan, dan Pengukuran, Penilaian, Pengakuan dan Penyajian Elemen dan Pos Laporan Keuangan" (disingkat Pernyataan Konsep No. X). Huruf X dalam No. X dapat diganti dengan nomor yang sesuai. Sebagai konsekuensi, PAl Pernyataan No.1 sampai dengan No.4 yang telah dikeluarkan IAI barangkali harns disebut.Pernyataan Standar Pelaporan Keuangan atau Pernyataan Standar saja. Misalnya, PAl, Pernyataan No. Ill) barangkali harns disebut sebagai Pemyataan Standar IAI No.1 "Akuntansi untuk Transaksi dan Penjabaran Mata Uang Asing." Atau, kalau badan yang lebih berwenang dalam hal ini adalah Komite Prinsip Akuntansi Indonesia (KP AI), pemyataan ini dapat disebut Pemyataan KPAI No.1 (keduanya dapat disingkat Pernyataan Standar No.1 ). Gagasan ini sebenarnya sejalan dengan kata pengantar dalam tiap penerbitan pemyataan oleh IAI. Dalam kata pengantar disebutkan: "Pernyataan ini menetapkan standar akuntansi keuangan dan pelaporan untuk transaksi dan penjabaran mata uang asing." 12)
Tujuan Pelaporan Informasi Keuangan Dalam pokok pikiran pertama dan juga pada bagian Pendahuluan disebutkan bahwa tujuan akuntansi adalah untuk menyediakan informasi keuangan suatu unit usaha untuk memenuhi kebutuhan berbagai pihak yang berkepentingan. Tujuan akuntansi yang dimaksud di sini sebenarnyaadalahtujuanpelaporaninformasikeuangankepadapihakumumdiluarperusahaan (financial reporting objectives) dan bukan tujuan laporan keuangan itu sendiri. Pelaporan informasi keuangan kepada pihak umum di luar perusahaan (untuk singkatnya disebut saja pelaporan keuangan) meliputi seluruh upaya dan pemikiran tentang informasi apa yang harns dimasukkan dalam sistem pelaporan, kualitas informasi yang bagaimana yang selayaknya dimasukkan dalam sistem pelaporan tersebut dan bagaimana cara mengungkapkan informasi tersebut. Disebutkan pula bahwa tujuan pelaporan menjadi dasar penyusunan standar akuntansi. Norma akuntansi yang dihasilkan tidak akan lepas dari batasan-batasan tujuan yang telah ditetapkan karena standar memang disusun dalam rangka mencapai tujuan tersebut. Hal yang perlu dicatat adalah bahwa tujuan ditetapkan dengan mempertimbangkan faktor-faktor
11) IAI,. Akuntansi untuk Transaksi dan Penjabaran Mata Uang Asing, .Prinsip Akuntansi Indonesia Pernyataan No.1 (Jakarta: IAI, 1988). Sampai saat ini, IAItelah menerbitkan 4 buah Pemyataan (No.1 sid No.4) 12) Ibid, hal. Kata Pengantar.
39
lingkungan sosial dan ekonomi tempat akuntansi akan diterapkan. Berikut ini adalah tujuan pelaporan keuangan menurut konsepsi FASB yang disusun atas dasar kondisi lingkungan ekonomi dan sosial di Amerika. 13) I.
Memberikan informasi keuangan yang dapat dipercaya dan bermanfaat bagi investor dan kredtiro untuk dasar pengambilan keputusan investasi dan pemberian kredit. 2. Memberikan informasi posisi keuangan perusahaan dengan menunjukkan sumbersumber ekonomi (kekayaan) perusahaan serta asal kekayaan tersebut (siapa pihak yang mempunyai hak atas kekayaan tersebut). 3. Memberikan informasi keuangan yang dapat menunjukkan prestasi perusahaan dalam penghasilan laba (earning power). 4. Memberikan informasi keuangan yang dapatmenunjukkan sumber-sumberpembiayaan perusahaan. 5. Memberikan informasi keuangan yang dapat menunjukkan sumber~sumberpembiayaan perusahaan. 6. Memberikan informasi yang dapat membantu para pemakai dalammeramalkan aliran kas masuk ke perusahaan. Dengan tujuan seperti di atas diharapkan bahwa para pemakai dapat mengambil keputusan ekonomik yang tepat sesuai dengan kepentingannya. Faktor lingkungan yang dipertimbangkan dalam menetapkan tujuan di atas antara lain dapat disebutkan: Sistem perekonomian pasar yang maju Sistem perbankan yang canggih Sistem peradilan (judicial system) yang kuat dan mantap Pasar modal sebagai sumber utama pendanaan perusahal}.n Pengakuanhak milik individual Perseroan terbuka sebagai bentuk perusahaan yang umum Penekanan penilaian prestasi individual Pemisahan pemilikan dan manajemen secara tegas Proses pengambilan keputusan yang rasional Sistem birokrasi yang sudah mantap Jadi jelaslah bahwa faktor lingkungan yang berbeda memerlukan tujuan yang berbeda pula apabila diharapkan bahwa akuntansi akan menjadi alat pengendalian yang efektif. Tujuan tersebut akhimya akan sangat mempengaruhi struktur akuntansi dan pelaporan keuangan.
13) FASB, "Objectives of Financial Reporting by Business Enterprise," Statement of Financial Accounting Concepts No.1, Stamford, Connecticut, 1978. Lihat juga IAI, Prinsip Akuntansi Indonesia 1984, op. cit., hal.1
40
Yang Diatur Dalam Standar Akuntansi Salah satu karakteristik standar akuntansi adalah bahwa standar tersebut tidak mengatur prosedur akuntansi tetapi lebih merupakan pedoman-pedoman umumyang lengkap tentang fungsi akuntansi sebgai alat untuk mengungkapkan informasi keuangan. Standar memberi landasan untuk memnentukan perlakuan akuntansi tertentu yang akhimya akan berpengaruh terhadap laporan keuangan. Kalau demikian, apakah sebenamya yang diatur dalam standar akuntansi yang menjadi pedoman penyusunan laporan keuangan? Secara garis besar ada empat hal pokok yang diatur dalam standar akuntansi, yaitu: 1.
Pengukuran atau penilaian Pengukuran (measurement) atau penilaian (valuation) adalah penentuanjumlah rupiah (kos) suatu transaksi yang harus dicatat. Standar akuntansi memberikan pedoman dasardasar pengukuran yang dapat digunakan untuk menentukan berapa jumlah rupiah yang harus diperhitimgkan dan dicatat pertama kali dalam suatu transaksi atau berapajumlah rupiah yang harus dilekatkan pada suatu pos laporan keuangan. Pengukuran lebih berhubungan dengan masalah penentuan jumlah rupiah (kos) yang dicatat pertama kali pada saat suatu transaksi terjadi. Misalnya, prinsip akuntansimenentukan bahwa sediaan barang dicatat sebesar kos yang merupakan seluruhjumlah rupiah yang dikelaurkan atau diperhitungkan dalam rangka memperoleh barang tersebut sampai barang tersebut siap dijual atau digunakan. Penilaian lebih berhubungan dengan masalah berapakah jumlah rupiah yang harus ditetapkan untuk tiap pos laporan pada tanggallaporan. Misalnya, prinsip akuntansi menentukan bahwa sediaan dapat dicantumkan di neraca sebear kos, pasar atau pun kos atau pasar yang lebih rendah (cost or market whichever is lower).
2.
Definisi elemen dan pos laporan keuangan Standar akuntansi memberikan batasan (definisi) pengertian istilah atau nama-nama yang digunakan dalam laporan keuangan agar tidak terjadi kesalahan klasifikasi oleh penyusunan dan kesalahan interpretasi oleh pemakai. Dengan batasan tersebut setiap transaksi akan dimasukkan ke dalam elemen dan pos yang tepat. Elemen laporan keuangan terdiri atas aktiva, utang, modal, pendapatan (revenue), biaya (expense), untung (gain), rugi (loss), dan laba (net income).14)Pos laporan merupakan rincian dari tiap elemen tersebut. Batasan tersebut diperlukan karena laporan keuangan banyak menggunakan istilah atau nama-nama yang digunakan sehari-hari yang sudah terlanjur mempunyai arti umum. Hal ini sering menimbulkan salah arti di pihak pemakai karena pemakai cenderung mengartikan istilah dengan pengertian umum yang sering kali berbeda dengan.arti yang dimaksudkan dalam laporan keuangan. Karena itu pemakai laporan hendaknya mengartikan istilah sesuai dengan pengertian yang didefinisi dalam
14) Dalam arti luas atau sebagai jumlah kotor, income dapat diterjemahkan menjadi pendapatan. Income dapat juga diartikan sebagai laba kalau yang dimaksudkan adalah net income. Istilah untung dapat digunakan sebagai padanan gain untuk membedakannya dengan istilah laba yang mungkin berarti net income.
41
prinsip akuntansi. Sebagai contoh, prinsip akuntansi mendefinisi "kas" sebagai uang atau alat-alat lain yang disamakan dengan uang (misalnya: saldo rekening giro di bank dan cek yang diterima dari pihak lain). Di lain pihak, pengertian umum kas adalah sarna dengan uang. Demikian pula dengan istilah "modal". Modal dalam pengertian umum sering disamakan dengan uang, barang dagangan atau barang berharga lainnya. Padahal menurut akuntansi, modal adalah hak pemilik atau jumlah rupiah kekayaan yang tertanam dalamperusahaan (kalau dilihat dari sudut pemilik). Prinsip akuntansi memberi batasan tentang pengertian-pengertian elemen atau pos laporan keuangan yang lain misalnya. sediaan, utang lancar, surat-surat berharga, aktiva tetap dan sebagainya. Definisi ini juga merupakan salah satu kriteria untuk menentukan apakah suatu jumlah rupiah tertentu perlu diakui dalam sistem pembukuan perusahaan. 3.
Pengakuan (recognition) Kalau suatu transaksi atau kejadian dinyatakan "diakui" (to be recognized) maka berarti bahwa jumlah rupiah transaksi tersebut dicatat ke dalam sistem pencatatan sehingga akan mempengaruhi laporan keuangan. Jadi pengakuan berhubungan dengan masalah apakah suatu transaksi dicatat atau tidak. Prinsip akuntansi mengatur tentang pengakuan ini dengan memberikan beberapa kriteria pengakuan yaitu syarat-syarat apakah yang harus dipenuhi agar suatu transaksi dapat diakui. Misalnya saja, prinsip akuntansi memberikan pedoman tentang saat pendapatan perusahaan diakui; apakah pada saat barang telah diserahkan kepada pelangganan atau telah terjadi penjualan (pada saat realisasi), apakah eada saat barang masih diproduksi ataukah pada saat uang telah diterima seluruhnya dari pelangganan atas hasil penjualan barang.
4.
Pengungkapanlpenyajian
(disclosure/presentation)
Pengungkapan bersangkutan dengan masalah bagaimana suatu informasi keuangan disajikan dalam laporan keuangan. Misalnya, apakah informasi tersebut harus disajikan secara terpisah dari laporan utama, apakah informasi tersebut digabungkan dengan pos laporan yang lain, apakah suatu pos laporan perludirinci atau apakah informasi te~sebut cukup disajikan dalam bentuk catatan kaki (footnote). Termasuk dalam pengertian pengungkapan ini.ialah masalah penentuan masuk-tidaknya informasi tambahan yang penting (kualitatif maupun kuantitatif) ke dalam laporan keuangan. Prinsip akuntansi mengatur cara-caramengungkapkaninformasitersebut.Salah satucontohpengungkapan yang diatur prinsip akuntansi misalnya saja bahwa utang bersyarat yang penting harus diungkapkan dalam laporan keuangan. Dengan hal-hal pokok yang diatur prinsip akuntansi di atas, diharapkan bahwa laporan keuangan akan ditafsirkan dengan benar dan tidak menyesatkan pemakainya. Apa yang diatur dalam standar di atas juga akan menjadi salah satu kriteria bagi auditor untuk menentukan kewajaran laporan keuangan.
42
Struktur Akuntansi Keuangan Apa yang diungkapkan P&L dalam bab ini sebenarnya menjadi dasar suatu struktur akuntansi yang diterpakan dalam suatu lingkungan tertentu, misalnya suatu negara. Struktur akuntansi ini tidak lain merupakan suatu model akuntansi (dalam arti luas) yang dipilih untuk diterapkan dan menjadi landasan sistem informasi akuntansi yang paling bermanfaat dan efektifdalampengambilankeputusanekonomik di suatunegara.Telahdisebutkansebelumnya bahwa dalam pembentukan strukturini nampaknya P&L mengunggakanpendekatan deduktif dan normatif. Prinsip akuntansi yang dipilih dan standar akuntansi yang ditetapkan pada akhimya akan memepgnaruhi praktik akuntansi dalam suatu negara dan stnadar akuntansi disusun atas dasar tujuan yang ingin dicapai dalam pelaporan akuntansi. Tujuan itu sendiri ditentukan atau diasumsikan dengan mempertimbangkan faktor sosial, ekonomi dan kebudayaan tempat akuntansi akan diterapkan. Karena itu, struktur akuntansi yang demikian dapat dikatakan sebagai struktur deduktif dan normatif. Struktur akuntansi yang demikian dapat disajikan dalam Gambar 1.3 di halaman berikut. Gambar tersebut menjelaskan juga tentang keterkaitan ketiga alasan yang dikemukakan P&L tentang diperlukannya standar akuntansi yang mantap agar mekanisme pelaporan informasi akuntansi menjadi efektif. Fungsi Akuntansi Publik Dimasukkan pula dalam Gambar 1.3 tersebut fungsi pemeriksaan akuntansi (auditing) untuk menunjukkan keterkaitan antara manajemen , pihak berkepentingan dan pihak independen. akuntan publik adalah profesi yang berhak melakukan pemeriksaan terhadap laporan keuangan. Pemeriksaan diperlukan agar pemakai mendapatkan keyakinan yang cukup tinggi dalam menggunakan informasiuntuk kepentingan keputusannya. Akuntantidak bertanggung jawab terhadap laporan keuangan akan tetapi bertanggung jawab atas pendapat yang diberikan terhadap kewajaran laporan keuangan. Pendapat akuntan publik dituangkan dalam laporan resmi yang dikenal dengan laporan pemeriksaan akuntan atau laporan audit (audit report). Sebagai suatu profesi, akuntan publik harus tunduk pada etika profesi dan menjalankan tugasnya dengan memenuhi standar kualitas profesi yang disebut norma pemeriksaan akuntan. Untuk dapat menyatakan pendapat tentang kewajaran laporan keuangan, akuntan publik harus memeriksa dua sasaran pemeriksaan yaitu: (1) Kesesuaian laporan dengan prinsip akuntansi berterima umum Dalam hal ini akuntan akan melakukan pemeriksaan danpengujian apakahpendefinisian, pengukuran, penilaian, pengakuan dan pengungkapan pos-pos laporan keuangan telah sesuai dengan standar yang telah ditetapkan atau sesuai dengan praktik akuntansi yang lazim (sound accounting practices). Karena itu sasaran umum pemeriksaan setiap pos laporan keuangan adalah: pengukuran (measurement) penilaian (valuation)
43
TUJuan laporan tercapai
t
Didapatkan kesamaan arti terhadap pesan informasi
Perusahaan
Pihak Berkepentingan
Sistem Informasi Akuntansi
Investor Kreditor Laporan Keuangan
r
Pemerintah
Manajemen
Pelangganan Masyarakat Umum
r
Auditor
r
r
Menyusun & menyajikan berdasarkan
Memeriksa apakah laporan keuangan sesuai dengan
r
~
Mengartikan & menganalisis berdasarkan
r
Standar Akuntansi atau Prinsip Akuntansi Berterima Umum
r Konsep Dasar
~
r T~jt.~nPelaporan
.1
r Faktor Lingkungan (sosial, budaya, ekonomi dan politik)
Gambar 1.3 Struktur Akuntan dan Fungsi Pemeriksaan Akuntan 44
klasifikasi/pendefinisian (classification) saat pengakuan yang tepat (cutoff) penyajian (presentation) (2) Bebasnya laporan keuangan ketidakpastian yang material
dari
unsur
kesalahan,
ketidakjujuran
dan
:Kesesuaian dengan prinsip akuntansi berterima umum tidak cukup untuk menjadi dasar kewajaran laporan keuangan. Laporan keuangan juga harns dapat dipercaya dan dapat diandalkan. Sasaran umum pemeriksaan terhadap pos laporan yang bersangkutan dengan masalah ini adalah: Validitas pos (validity) Eksistensi fisik (physical existence) Kebenaran kejadiannya (occurrence) Ketelitian perhitungan (mechanical accuracy) Penguasaan dan pemilikan (control and ownership) Kelengkapan (completeness) Peng;ungkapan informasi penting dan ketidakpastian (disclosure)15}
Tentu saja tiar sasaran di atas tidak berdiri sendiri akan tetapi saling berkaitan danjuga tidak setiap sasaran dapat diterapkan untuk tiap pos. Dari sasaran umum tersebut auditor akan dapat menentukan sasaran khusus dan prosedur yang harns dilakukan. Berdasarkan sasaran khusus dan prosedur yang se.suaidapat dibuatprogram pemeriksaan. Dari uraian di atas jelaslah perbedaan antara fungsi akuntan sebagai bagian dari manajemen perusahaan dan fungsi akuntan publik sehingga dapat dibedakan antara disiplin akuntansi keuangan dan pemeriksaan akuntan. menjadi jelas pula hubungan antara laporan keuangan, laporanpemeriksaan dan prinsip akauntansi berterima umum. Hubungan tersebut akan tercermin pula dalam isi laporan pemeriksaan bentuk standar. BACAAN TAMBAHAN Arens, Alvin, A. and A James K. Loebbecke. Auditing: An Integrated Approach. Englewood Cliffs, N.J.: Practice-hall, Inc. 1988, Chapter 5. Depdikbud. Kamus Besar Bahasa Indonesia, Jakarta: Balai Pus taka, 1988. FASB. Accounting Standards: Current Text. New York McGraw-Hill Book Company, 1987. . Accounting Standards: Original Pronouncements. New York: FASB, 1986. ' "Objectives of Financial Reporting by Business Enterprise." Statement of Financial Accounting Concepts No.1, Stamford, Connectient, 1978.
15) Alvin A. Arens and James K. Loebbecke. Auditing: And Integrated Approach (Englewood Cliffs, N.J.: Practice-hall, Inc., 1988), hal. 147.
45
Grady, Paul, Inventory of Generally Accepted Accounting Principles for Business Enterprises. New York: AICPA, 1965, Chapter 1. Ikatan Akuntan Indonesia (IAI), Prinsip Akuntansi Indonesia 1984. Jakarta: Percetakan Negara RI, 1985. , Norma Pemeriksa Akuntan, Jakarta: PT Temprint, 1986. , "Akuntansi untuk Transaksi dan Penjabaran Mata Uang Asing." Prinsip Akuntansi Indonesia Pemyataan No.1. Jakarta: IAI, 1988. J.S. Badudu. Inilah Bahasa Indonesia Yang Benar II, Jakarta: PT Gramedia, 1986. Kieso, Donald E., and Jerry J. Weygandt. Intermediate Accounting. New York: John Wiley & Son, 1986, Chapter 1-2. Rubin, Steven. "The House of GAAP"." Journal of Accountancy, June 1984.
PERTANYAAN 1. Sebutkan dan jelaskan beberapa faktor yang menyebabkan bahwa prinsip akuntansi diperlukan dalam pelaporan keuangan! 2. Jelaskan fungsi prinsip akuntan bentuk standar kemudian artikan makna tiap kalimat dalam laporan tersebut. 3. Carilah contoh laporan akuntan bentuk standar kemudian artikan makna tiap kalimat dalam laporan tersebut! 4. Apa yang dimaksud dengan "prinsip akuntansi berterima umum" (generaly accepted . accounting principle) yang terdapat dalam laporan akuntan? 5. Bacalah laporan akuntan bentuk standar versi Norma Pemeriksaan Akuntan. Apa yang dimaksud dengan "prinsip" akuntansi Indonesia" dalam laporan tersebut? Samakah pengertian dengan "Prinsip Akuntansi Indonesia"? 6. Bila dapat dipastikan bahwa laporan keuangan bebas dari kesalahan dan ketidakjujuran, apakah masih diperlukan suatu standar akuntansi? 7. Apakah laporan keuangan yang disusun sesuai dengan prinsip akuntansi berterima kasih umum dengan sendirinya laporan keuangan tersebut wajar? Apakah ukuran kewajaran laporankeuangan? 8. Pedoman, ketentuan atau praktik yang bagaimana yang dapat dimasukkan sebagai bagian dari prinsip akuntansi berterima umum? . 9. Saudara setuju dengan istilah yang mana, prinsip akuntansi atau standar akuntansi? 10. Apakah yang dimaksud dengan laporan keuangan umum? 11. Berdasarkan tujuan yang ingin dicapai dalam laporan keuangan, informasi tentang apa saja yang harns disampaikan kepada pihak yang berkepentingan? 12. Mempelajari tujuan laporan keuangan sebagaimana disebutkan dalam PAl, siapakah sebenamya pihak berkepnemntingan yang menjadi fokus laporan keuangan? Menurut pendapat saudara, sesuaikah tujuan tersebut dengan keadaan lingkungan di Indonesia? 13. Sebutkan faktor-faktor lingkungan yang melandasi tujuan pelaporan keuangan seperti ketentuan oleh FASB dalam SFAC No.I! 46
..-
-.._----
14. Sebutkan laporan keuangan apa saja yang terdapat dalam laporan keuangan yang lengkap. jelaskan laporan keuangan yang mana yang saudara anggap dapat memenuhi tiap tujuan laporan keuangan? 15. Gambarkanlah "The House of GAAP" yang kira-kira berlaku di Indonesia? 16. Jelaskan bagaimana metodologi penyusunan standar akuntansi dengan pendekatan deduktif dan induktif! Sebutkan dan jelaskan metodologi atau pendekatan yang lain! 17. Pedoman pelaporan apa saja yang sebenarnya diatur oleh prinsip/sandar akuntansi untuk tiap pos laporan keuangan? Berilah beberapa contoh, bila perlu lihatlah buku Prinsip Akuntansi Indonesia. 18. Apakah perbedaan antara pelaporan keuangan dan laporan keuangan? 19. Periksalah tujuan pelaporan keuangan yang disebutkan dalam buku PAl (disebut tujuan laporan keuangan)! Bandingkan isi tujuan tersebut dengan tujuan yang ditetapkan oleh FASB, kemudian diskusikan apakah tujuan tersebut sesuai atau mencerminkan faktor lingkungan Indonesia? 20. Carilah penerbitan, brosur, prospektus, laporan tahunan, pamflet atau koran yang di dalamnya dimuat laporanpemeriksaan akuntanuntuk suatuperusahaan tertentu.Jelaskan apa arti tiap ungkapan yang termuat dalam laporan pemeriksaan akuntan tersebut!
47
