A feketegazdaság elleni küzdelem- a becslési eljárások tükrében (különösen az általános forgalmi adó alapjának becslésére)

A feketegazdaság elleni küzdelem- a becslési eljárások tükrében (különösen az általános forgalmi adó alapjának becslésére)

2013. év

Schmidt Tünde Erika Okleveles Adószakértő hallgató Konzulens: Horváth Józsefné

„Amióta világ a világ, minden iparos és minden kereskedő lelkének az a legdédelgetettebb álma, az a legáhítottabb vágya, hogy a jövedelmének minél nagyobb hányadát vonhassa ki az adózás alól. Amióta állam van, adószedő állam van a világon, azóta minden egyes ember, akinek jövedelme van, egy-egy potenciális adócsaló.” (Szilvási Lajos)

A feketegazdaság elleni küzdelem- a becslési eljárások tükrében

Tartalomjegyzék BEVEZETÉS ................................................................................................................................ 5 1 Az adózás története .................................................................................................................... 6 1.1

Régmúlt ......................................................................................................................... 6

1.2 Ókor .................................................................................................................................... 7 1.3 Középkor ............................................................................................................................. 8 1.4 Újkor ................................................................................................................................. 10 1.5 A modernkori adózás Magyarországon ............................................................................ 12 1.6 Adópolitika 2013 ................................................................................................................... 15 2 Jogszabályi környezet ............................................................................................................... 17 2.1 A becslési eljárás célja, lényege ........................................................................................ 17 2.2 Átfordítás dokumentális ellenőrzésből becslési eljárásba ................................................ 18 2.3 A becslés jogalapja ............................................................................................................ 19 2.3.1 Az Art. szerint ............................................................................................................. 19 2.4 Bizonyítási teher................................................................................................................ 21 2.5 A becslési eljárások típusai................................................................................................ 23 2.6 A becslési eljárások alkalmazhatósága.............................................................................. 23 2.6.1 A vagyongyarapodási vizsgálat................................................................................... 24 2.6.2 Az általános forgalmi adó becslése ............................................................................ 25 3

A becslési eljárás gyakorlata ............................................................................................... 26 3.1

A tényállás tisztázása, bizonyítékok értékelése .......................................................... 26

3.1.1

Irat ....................................................................................................................... 27

3.1.2

Nyilatkozat .......................................................................................................... 27

3.1.3

Tanúvallomás ...................................................................................................... 28

3.1.4

Szakértő igénybevétele ....................................................................................... 28

3.1.5

Kapcsolódó vizsgálat ........................................................................................... 28

3.1.6

Helyszíni szemle .................................................................................................. 29

3.1.7

Helyszíni leltározás .............................................................................................. 29

3.2

A becslést megalapozó körülmények .......................................................................... 31

3.2.1

Vagyonszerzési illeték ......................................................................................... 31

3.2.2

Jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény ................................................... 32

3.2.3 Az adóhatóság által kétségbe vont gazdasági események valódisága....................... 33 Schmidt Tünde Erika 3


3.2.4 Ismeretlen adóalap .................................................................................................... 34 3.2.5 Valótlan hiányos bevallás, elmulasztott nyilatkozat .................................................. 35 3.2.6 Bevételszerző tevékenység, illetve alkalmazott bejelentésének az elmulasztása ..... 35 3.2.7 A vagyon gyarapodása ............................................................................................... 36 4

Becslési módszerek ............................................................................................................. 38 4.1

Klasszikus becslés ........................................................................................................ 38

4.2

Összehasonlító becslés................................................................................................ 39

4.3

12 havi működés vélelmével megállapított becslés módszere ................................... 41

4.4

Járulékkötelezettség becslése ..................................................................................... 41

4.5

Vagyongyarapodás becslése ....................................................................................... 42

4.6 Az Általános forgalmi adó becslése ................................................................................... 43 5

Az általános forgalmi adó ellenőrzése ................................................................................ 44 4.1 Az ellenőrzés célja ............................................................................................................. 44 4.2 Az ellenőrzés fajtái ............................................................................................................ 44 4.3 Ellenőrzési határidők ......................................................................................................... 45 4.4 Bevallás utólagos ellenőrzése ........................................................................................... 45

6

Jogeset ................................................................................................................................ 46 6.1Előzmény ............................................................................................................................ 46 6.2 Jegyzőkönyv megállapításai .............................................................................................. 46 6.2.1 Alkalmazottak nyilatkozatai ....................................................................................... 47 6.2.2 Ügyfelek nyilatkozatai ................................................................................................ 48 6.2.3 Revízió megállapításai ................................................................................................ 50 6.2.4 A jegyzőkönyv ellen észrevételi jogával élt a Kft........................................................ 51 6.2.5 I. sz. Határozat ............................................................................................................ 52 6.2.6 Fellebbezés ................................................................................................................. 53 6.2.7. Másodfokú határozat ................................................................................................ 53 6.2.8 Bírósági keresetlevél

§ ........................................................................................... 54

6.2.9 Első bírósági tárgyalás ................................................................................................ 54 6.2.10 Második bírósági tárgyalás....................................................................................... 55 7

Összegzés ............................................................................................................................ 56

Irodalomjegyzék .......................................................................................................................... 58

Schmidt Tünde Erika 4


A büntetés egy adó, ha rosszul csinálsz valamit. Az adó egy büntetés, ha jól.”

BEVEZETÉS Az adózás alapelveit Botos Katalin 2008] (pp. 435-438) szerint Adam Smith fogalmazta meg, 1 az állampolgároknak adófizető képességük szerint kell viselniük a terheket adóknak jól és egyértelműen megfogalmazottaknak kell lenniük olyan időpontban álljon fel a fizetési kötelezettség, amikor erre forrás képződik ne kerüljön túl sok költségbe az adó beszedése Napjainkban az adórendszerek ismerete nagyon fontos mind a vállalkozások, mind a magánszemélyek

tekintetében.

Fontos

ismerni

a

hazai

és

nemzetközi

adójogszabályokat, a számviteli előírásokat. Állandó „készenlétben” kell lenni, hiszen a jogszabályok gyakran módosulnak. Ez az alapja annak, hogy jogainkkal élni tudjunk, kötelezettségeinknek határidőben eleget tudjunk tenni. Az értekezés elkészítéséhez áttekintettem a témához kapcsolódó szakirodalmat, szakkönyveket, szakcikkeket és tájékoztatókat, valamint internetes forrásokat. Dolgozatom első részében áttekintem az adórendszerek történetét, hiszen az adók csaknem egyidősek az emberiség történetével. A második részben a becslési eljárás jogszabályi környezetét, mint a feketegazdaság elleni fellépés adójogi eszközeinek gazdasági alkalmazását mutatom be. A további részekben a becslési eljárások jogi és alkotmányossági előírásait, valamint a becslési gyakorlati eljárásait, az alkalmazott módszerek jellemző folyamatát írom le. Végezetül konkrét példán keresztül próbálom bemutatni, hogy a NAV nem minden becslési módszere állja meg a helyét az adóellenőrzéseken. Összegzésként mire vigyázzunk, ha jön az adóellenőr….. 1

Botos Katalin-2008



... és vannak hát a népnek is jogai? Az adózáson kívül?(Madách)

1 Az adózás története2

Az adózás története csaknem egyidős az emberiség történetével. Amióta létezik az, hogy emberek nagyobb csoportjai együtt, közösségben élnek, és valamiféle társadalmi szervezetet alkotnak, azóta vannak közös szükségletek is. Ilyen közös szükséglet volt az ősközösségi társadalomban a varázsló, a törzsfőnök működésének, az idősek, életfeltételeinek biztosítása, a mai társadalmi viszonyok között az oktatás, az egészségügy, a nyugdíjrendszer, az úthálózat, a közrend, a közbiztonság és a honvédelem, a katasztrófavédelem, a közigazgatás stb. biztosítása. Azt, hogy az egyes korokban miként értelmezték a társadalom közös szükségleteit, eltérő volt, miként a szükségleteket meghatározók köre is, de abban azonosak voltak e rendszerek, hogy a szükségletek fedezetét adókkal teremtették elő. Általában úgy magyarázták ezt, hogy a társadalom vezetői az erőt és a biztonságot képviselik (egyedül vagy szolgáikon keresztül), a biztonságot a csoportok védelemre szoruló tagjai szolgálataikkal, az általuk megtermelt anyagi javak egy részének átengedésével fizetik

vagy váltják meg.

1.1 Régmúlt Az adókat (ritkábban) önkéntesen felajánlották vagy erővel (erőszakkal) szedték be. Az adózók egyes esetekben a közösség, a csoport tagjai voltak, de nem ritkán a csoporton kívülről szedték az adókat. Ennek leggyakoribb példái a rabló hadjáratok, a hódító háborúk (erre még a XX. században is van példa) voltak, de ilyennek tekinthetők a vámok is, sőt a társadalom egyes rétegeinek oly módon történő adóztatása is, amikor a bevételekből fedezett szolgáltatásokból lényegében kizárták e rétegeket (rabszolgák, jobbágyok, páriák). 2

Dr. Juhász István: Az adózás története



Az adók megjelenési formájukat tekintve lehettek természetbeniek (termény, termék, szolgáltatás vagy munkavégzés), de a modern adórendszerekben a pénzben történő megfizetés, lerovás az általános.

A polgárok vagyonuk egy részét átengedik az államnak, hogy a másikat nyugodtan élvezhessék.”( Montesquieu)

1.2 Ókor 3

Az intézményesített adóztatás az őskor végéhez, az államiság kialakulásához kötődik. A nagy ókori kultúrák fejlett gazdaságot hoztak létre, kiterjedt kereskedelmi kapcsolatokkal rendelkeztek. Az adózási rendszerek létrejöttének gyökereit is az ókor társadalmainak létrejöttében kell keresnünk.

1. ábra_ Hammurápi törvényoszlopa Az ősi Mezopotámiában és Babilonban templom gazdaságokat szerveztek, hogy begyűjtsék a részesedésüket a halászat, vadászat és más termény-termelés után. Ezeket agyagtáblán rovásokkal pontosan nyilvántartották. Hammurápi (i.e. 1792 körül) már törvényben szabályozta az adósok büntetését. Ekkor alakult ki az adósrabszolgaság. Az ókori egyiptomiak is élen jártak az adózásban. Már az i.e. 3. évezredben létezett az aratási adó, a Níluson pedig vámot szedtek. Az Asszír és a Perzsa Birodalom erős katonai szervezetet tartott fenn, ezt alapvetően az általuk meghódított területeken legyőzött és meghódított népekre kivetett adókból tartották fenn.

3




Kréta szigetén az állam bevételeit már pénzben – tálentumban – szedték be. A kikötői és bányászati illetékek és a behozatali vámok adták az állam fő bevételét, de bérbeadásból is jelentős volt a bevétel. Az ókori görögöknél kitűnően alkalmazták az uralkodók által leigázott városállamok lakóinak adóztatását. Szolón i. e. 594-ben az adósrabszolgaság eltörlését megalkotó törvénye után az athéni polgárok csak vagyonukkal és nem a személyükkel feleltek adósságaikért. A Római Birodalomban már egységes adózási rendszereket működtettek, adóslistán tartották számon az adózó állampolgárokat. Augustus császár volt az, aki adóreformjával új alapokra helyezte a birodalmat. Az áruk eladása után már ebben az időben is általános forgalmi adót számítottak fel, amely 1 % volt.

„Adjátok meg azért mindenkinek, a mivel tartoztok: akinek az adóval az adót; kinek a vámmal, a vámot, a kinek a félelemmel, a félelmet; a kinek a tisztességgel, a tisztességet” (Pál levele a Rómabeliekhez 13,7.)

1.3 Középkor 4 A korai középkortól kezdve, amikor az európai államok megerősödtek a legjelentősebb bevételi forrást az állami, azaz a királyi birtokok jövedelmei jelentették. A kilenced valójában az egyházi tizeddel azonos mértékű 10 százalékos adó volt, amelyet kezdetben, természetben, később azonban pénzben is meg lehetett fizetni. A középkori elvonások mértéke (mintegy 20-25 százalék) volt, de a nemesi adómentesség miatt a terhek jóval egyenlőtlenebbek voltak. Ebben az időszakban alakultak ki az adózással kapcsolatos első közgazdasági elméletek is. A Magyar Királyságban a kereskedelem csomópontjai a fejedelem szálláshelyei körül létesült „vásárhelyek” voltak. Az államrend megszilárdításában óriási szerepe volt Géza fejedelemnek, majd fiának, Istvánnak, aki 44 vármegyéből álló közigazgatási rendszert hozott létre. . A legismertebbek a füstadó, a telekadó, a közmunka, a kilenced és a tized voltak. A megye jövedelmeinek kétharmada a királyt, egyharmada az ispánt illette. A robotot és a terményben szolgáltatott tizedet a várnép adta.

4




A pénzforgalom csak a XIII. században vált általánossá. II.András király rendkívüli adókat vetett ki, mellyel a nemesség körében elégedetlenséget váltott ki. Így arra kényszerült, hogy az 1222-ben kiadott ún.Aranybullájában az őt támogató servienseknek biztosítsa az adómentességet. Az Anjou-házi uralkodók megszilárdították az ország gazdaságát. Ezt szigorú adópolitikával érték el. 1325-től a pénzrendszer alapja az aranyforint lett. Az első állandó és ismétlődő adó

kivetése

Károly

Róbert

nevéhez 2. ábra_aranypénz

fűződik, ö vezette be a kapuadót. Az adótartozásukat ún. Rovásbotra vésték, amelyeken

aztán az adóbefizetés tényét a rovásboton szintén az azt ferdén áthúzó rovással igazolták. 1379-ből való az első fennmaradt adójegyzékünk. A XV. századra túlsúlyba került a pénzbeszedés. A robot teljesen elvesztette jelentőségét. A terménybeszolgáltatás viszont továbbra is jelentős maradt (kilenced, tized). Újabb nagyobb adórendszerbeli változás és korszerűsítés Mátyás király nevéhez fűződik. Mátyás kincstári reformja szerint mindenki vagyonának mértéke szerint adózott. A nincsteleneket kereseti, vagy fejadóra kötelezték. A jobbágyoktól kapuadót, később füstpénzt szedtek, s megemelték a hadiadót is. Mátyás magasabb és rendszeresen kivetett adóival biztosította például a fekete sereg létrehozását és fenntartását. Az e célra szedett adóbevételeket subsidiumnak hívták. Ez az adórendszer gyakorlatilag 1715-ig fennmaradt. Mátyás halála után hatalmi harc folyt a trónért. Ulászló már a trónra lépéskor elzálogosította a korona javakat, vagyis a későbbi adóbevételeket. A hosszú hódoltság alatt igencsak sanyarú sorsa volt az adózóknak. Jellemző volt a kettős adóztatás. Fizették a harádzsot a szultánnak, a kapuadót a királynak, a robotot duplán teljesítették, sőt dívott az emberadó is a hódoltsági területeken. A török Porta évenként összeírta az adózókat, s szigorúan behajtották a fejadót. A török kiűzése nem sok változást hozott az adózás terén. I Lipót a duplájára emelte a kirótt adót. Ez ellen a nemesek kiváltságaik miatt is erősen tiltakoztak.



„Adót szedni annyi, mint a lehető legkevesebb gágogás árán, Minél jobban megkopasztani egy libát.” Jean-Baptiste Colbert

1.4 Újkor5 Az újkor története különösen gazdag adózási eseményekben. A pénzben való megváltás rendszerének általánossá válása már e kor terméke, létrejön az általános adókötelezettség. A nemzetállamok létrejötte, a képviseleti demokráciák megerősödése, az ipari forradalom, a létszükségleti szint felett megtermelt javak mennyisége, a kialakuló munkásosztály és érdekérvényesítési harcai mind erősítették azt az igényt, hogy az állam egyre nagyobb szerepet vállalt (kellett, hogy vállaljon) a társadalmi újraelosztásban, és ehhez szükségszerűen a központi hatalom adóbevételeit kellett növelni. Ebben a korban jelentek meg az alapvetőnek tekinthető gazdaságpolitikai (ennek részeként az adózással is foglalkozó) elméletek, illetve ezen elméletek markáns kidolgozói: Colbert, Smith, Ricardo, Marx. Magyarország lemaradt ebben a fejlődésben, nem kis részben a török hódoltság, illetve a megkövesedett társadalmi szerkezet miatt. A nemesség csak személyi adómentes volt, de több területen és időben kiterjedt ez a vagyonbeli ügyleteikre is. Már ebben a korban is kialakultak adóelkerülési technikák, egyesek az adómentességüket bérbe adták. Az újkori adózás alapját is a porták számára és nagyságára kivetett pénzösszegek képezték. Az 1707-es Ónodi országgyűlés elfogadta az általános adófizetésről szóló törvényt. Az adó alapjaként a jövedelmet határozták meg, az adókötelezettséget kiterjesztették a nemességre, a főtisztekre és a papságra is. A kuruc harcok bukása után a Habsburg ház új adót vetett ki az állandó hadsereg fenntartására (1715). Erről az adóról az országgyűlés szavazott hadiadó, amelyet a jobbágyságra vetették ki. A nemesség továbbra is kihúzta magát a teherviselésből. Az adóztatásban jelentősebb változás a XVIII. században, Mária Terézia uralkodása idején következett be. Az 1767-es Úrbéri rendelete szabályozta a robot és egyéb szolgáltatások mértékét. 5




II. József kedvezményekkel fejlesztette a városokat, illetve az ipart. 1785-ben eltörölte a jobbágy nevet és szabad költözködést biztosított számukra. A nemesi adómentesség hangoztatása mellett színfoltot jelentett Bezerédj István (1796-1856) főnemes felajánlása: 1844-ben okiratban 300 forintot ajánlott fel. A reformkorban már felhívták a figyelmet az adótörvény szükségességére. Kossuth kiállt a nemzeti önrendelkezés és a közteherviselés mellett. Széchenyi István 1843-ban cikksorozatot jelentetett meg a Jelenkor című újságban „Adó” és „Két garas” címek alatt. Ezt nem sokkal később az 1848. évi Országgyűlés törvényben is kimondta, éppen elsősorban Kossuth Lajosnak köszönhetően, aki a Batthyány-kormány tagjaként, Magyarország első pénzügyminisztere volt. A közös teherviselésről kimondja az általános és egységes adókötelezettséget. Kibocsátották a papírpénzt, a Kossuth bankókat. Eltörlik az ősiséget, megszüntetik a nemesség adómentességét, eltörlik az úrbér, a dézsma, a robot, s más, a földesuraknak járó adó és más pénzbeli fizetések rendszerét. Bevezették a földadót, a házadót, a keresetadót, a pálinkaadót, az italmérési adót és a távolléti adót. A Szabadságharc leverése után Magyarország az osztrák adórendszer alá került. Egyre több adófajta jelent meg, Ferenc József nyílt parancsba adta a közös közteherviselést. Jelentős adóreform volt az 1850-es: a fogyasztási adó mellé bevezették a közvetlen, vagy egyenes adókat: földadó, házadó, személykereseti és jövedelemadó. Bevezették a tőkekamatadót, a vállalati adót. Fényűzési adót róttak ki a cselédtartás, a kocsi- és lótartás, a tekeasztalok és a játéktermek után. Az osztrák uralom idején bevezetett adórendszer, kis kivételektől eltekintve gyakorlatilag a század végéig fennmaradt.



„Egy nemzet

közteherviseléshez való viszonya A nemzet holnapjának tükörképe.” (Széchenyi)

1.5 A modernkori adózás Magyarországon6 A kiegyezés után az új államszervezet kiépítése és fenntartása súlyos pénzügyi gondokat hozott, de a gazdasági fellendülés megteremtette a teherviselés alapját is. 1868-ban kialakult az első magyar adórendszer. Számos adótörvény bevezetésre került: Földadó, házadó, jövedelemadó. 1875-ben bevezették többek között a tőkekamat- és járadékadót, a bányaadót és a jövedelmi pótadót. A modernkori adózásunk alapját a földadózás egységes és mindenkire kiterjesztett alkalmazása jelentette. Az 1909-ben bekövetkezett földkataszter kiigazítások befejezése és végrehajtása lehetővé tette a modern magyar adórendszer kiépítését. Ennek megvalósításában nagy és kiemelkedő szerepe volt Wekerle Sándornak, a kor egyik legkiválóbb közgazdasági szakemberének, aki pénzügyminiszter lett az 1880-as évek végétől, majd nem sokkal később miniszterelnökké választották. Reformjának célja az arányosabb közteherviselés elérése, az összes adóelvonás adóterhének változatlanul hagyása mellett. Eltörölte jövedelmi a pótadókat és a direkt adókat. Bevezetésre került a progresszív személyi jövedelemadó, a családi adózás és a gyerekek után adókedvezmény járt. A változó társadalmi-gazdasági helyzetnek megfelelően szükségessé váltak az ezt kiszolgáló adótörvények, amelyekre 1922-ben került sor. A modern magyar adórendszer kiépítése a II. világháború után egy időre megszakadt, mert az 1950-es évektől az 1970-es évek végéig egy elvileg „adók nélküli” társadalom megvalósítására törekedtek. Bár ez teljességében és minden területen sohasem valósult meg, a közös teherviselés elvének félresöprésével mérhetetlen társadalmi károkat okozott az uralkodó politikai rendszer. A helyzet az új gazdasági mechanizmus keretében 1967-től kezdett megváltozni. A tsz-ek tevékenységi körei kiszélesedhettek, egyre több ipari vállalkozást indítottak be.

6




Az enyhülés a nyolcvanas évek elején indult meg, amikor már a magánszféra részének tekinthető kisszövetkezetek, szakcsoportok, gmk-k is megalakultak. Összességében elmondható, hogy az 1987-ben induló adóreform előtt az adószabályozás a gazdaság szektoriális és tulajdonjogi felépítésére fókuszált. Az akkori gazdasági irányítók a kialakult helyzetben – a nemzetközi pénzügyi intézmények (IMF, Világbank) hathatós támogatása mellett – az adóreform bevezetésével kívánták az ország helyzetét stabilizálni. Ez a lépés ugyan szükségszerű volt, de ma már nyilvánvaló módon nem volt alkalmas a stabilizációra, sőt az adóreform – és a 80-as évek egyéb gazdasági intézkedései – inkább

tekinthető

(k)

az

1990.

évi

politikai

rendszerváltás

gazdasági

előkészítésének, katalizátorának. A nyereségadóztatás megteremtette a piacgazdaság egyenlő feltételeit, a hozzáadott érték típusú adó bevezetésével utat nyitott a külföldi piacon való megjelenésünknek, a személyi

jövedelemadóztatással

visszahozta

a

közteherviselés

alkotmányos

kötelezettségét. Az adóreform kidolgozását, bevezetését Kupa Mihály koordinálta. 1987-ben, melyben a bérbruttósítás volt az új adórendszer első érdemi lépése, melynek alapját a személyi jövedelemadózás 1988. január 1-jétől életbe lépő szabályai képezték. Az átalakítás eredményeként adórendszerünk egyre több eleme alkalmazkodott az európai piacgazdaságokban kialakult struktúrához: legfontosabb elemei a személyi jövedelemadó, a társasági adó, az általános forgalmi adó, a jövedéki adó, a vámok, az illetékek, a társadalombiztosítási befizetések. Az előzőek mellett számos úgynevezett kis adó került bevezetésre, mint például a munkaadói járulék, a munkavállalói járulék, a rehabilitációs hozzájárulás, a szakképzési hozzájárulás, a kulturális járulék, a környezetterhelési díj, a játékadó; a teljes felsorolás mintegy száz elemet tartalmazna. Az új adók bevezetésével egy időben kialakult az adóigazgatás új rendszere, 1987.július 1-jén megalakult a rendszert működtető Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH). Az adóreform befejező lépései az 1991-ben hatályba lépő helyi adózásról és az adózás rendjéről szóló törvények voltak, ez utóbbi egységes eljárásrendet adott a közterhek beszedésének minden mozzanatára. A helyi adókról szóló törvény az államháztartáson belül elkülönült alrendszert alkotó önkormányzatok gazdasági függetlenségének, önrendelkezésének adott mozgásteret.



1988 óta az adórendszer szabályozása Magyarországon a fejlett országok gyakorlatát követi. Hozzáadott érték adó (ÁFA), jövedelemadók kerültek bevezetésre a vállalatok, egyéni vállalkozások, és magánszemélyek részére egyaránt. Az adóztatás súlypontja a termelést

terhelő

adókról

folyamatosan

a

fogyasztást

terhelő

adókra,

a

jövedelemadókon belül a munkajövedelmekre helyeződött át.7 Súlyos problémát jelent a szerkezetből fakadó vállalati adminisztrációs teher, a járulékés adónemek magas száma, az egyes adók egyenkénti befizetése, az adó kiszámítása és bevallása jelentős időráfordítást és szakértői költséget emészt fel, tehát összességében feleslegesen bonyolult. Az elmúlt évek eseményei egyértelműen megmutatták, hogy hosszú távú gazdasági növekedés és stabilitás csak pénzügyi stabilitással együtt valósítható meg. Ennek érdekében a kormány konszolidálta a költségvetést valamint az államadósság lényeges csökkentését tűzte ki célul. A pénzügyi stabilitás megteremtéséért a kormány magasabb hozzájárulást kért a közteherviselés rendszerébe a bankoktól, valamint a különösen magas profitot termelő iparágakban tevékenykedő, a belföldi piacon jelentős erőfölénnyel rendelkező vállalkozásoktól. Adózási szempontból a gazdasági növekedésre koncentrálva nem mindegy az adott ország adó kivetési módja, adórendszerének stabilitása, és kiszámíthatósága. Az adórendszer a következő tényezőkön keresztül gyakorol hatást a gazdasági növekedésre elsősorban: összes adóelvonás mértéke (adócentralizáció); az adóelvonás összetétele (forgalmi adók, jövedelemadók megoszlása); adókedvezmények; adóhatóság „minősége”, hatékonysága; adójogszabályok komplexitása; adminisztráció költségei; stabilitás és kiszámíthatóság;8

7

Deák-1997

8

A megújuló Magyarország adópolitikája-2012 (1. sz. Melléklet)



1.6 Adópolitika 2013

Forrás: A megújuló Magyarország adópolitikája

A kormány az adórendszer átalakítását 2013-ban is folytatja. Tovább csökkennek az élőmunka terhek és növekszik az indirekt adók súlya. A kormány a Munkahelyvédelmi Akcióterv keretein belül a leghátrányosabb foglalkoztatási csoportok munkába állását és munkahelyeinek megőrzését valamint a kis- és középvállalkozások helyzetét kívánja segíteni. A teherviselésben azonban továbbra is részt kell vállalniuk a piaci erőfölénnyel rendelkező és magas profitot termelő iparágakban tevékenykedő vállalatoknak, amely terhelés, a kilátások javulását követően folyamatosan leépítésre kerül. A feketegazdaság elleni adórendszerbeli küzdelem is szélesedik 2013-ban. Ennek keretében 2013. január 1-től bevezetésre kerül a belföldi áfa összesítő jelentés kötelezettsége.9

9

A megújuló Magyarország adópolitikája-2013



A 2013. évre változatlanul érvényes azon stratégiai célkitűzés, hogy a NAV az adóztatás frekventált területein folyamatosan és nagy erőkkel jelen legyen, ellenőrzéseit a jövőben is elsősorban a jelentős kockázatot hordozó adózókra összpontosítsa. A célkitűzések megvalósítását a magas színvonalú informatikai támogatottság mellett megvalósuló kockázatkezelés és kiválasztás, továbbá a NAV egyes ellenőrzési szakterületeinek, illetve bűnügyi szakterületének együttes, egymást kiegészítő fellépésével megvalósuló vizsgálati módszerek fokozott, minél szélesebb körben történő alkalmazása segíti. A feketegazdaság elleni eredményes fellépés, és a költségvetési bevételek

fokozása

érdekében

elengedhetetlen

a

társhatóságokkal

történő

együttműködés folyamatosságának biztosítása, illetve -azokon a területeken, ahol erre lehetőség adódik - az együttműködés fokozása. Kiemelt vizsgálati célok: A kockázatkezelés irányai, az ellenőrzésre történő kiválasztás feladatai Az adatok gyűjtését célzó, illetőleg egyes gazdasági események valódiságának vizsgálatára irányuló, valamint az egyes adókötelezettségek teljesítésére irányuló ellenőrzések szerepe, iránya A bevallások vizsgálatára irányuló ellenőrzések célkitűzései10

10

4001/2013 NAV tájékoztató



2 Jogszabályi környezet 2.1 A becslési eljárás célja, lényege 2012. január 1-jétől az adóhatóság becslési adatbázist tart fenn kiválasztási és ellenőrzési tevékenysége céljából. A becslési adatbázis tartalmazza a korábban lefolytatott ellenőrzési tapasztalatok, megállapítások alapján az egyes tevékenységi körök vonatkozásában, területi bontásban a forgalmi, létszám és egyéb, az adókötelezettséget megalapozó adatokat. A becslési adatbázis évenkénti aktualizálása során az adóhatóság figyelembe veszi a bevallásokban közölt, valamint a KSH által tájékoztatás keretében rendelkezésre bocsátott, illetve hivatalosan közzétett adatokat.11 Az adóhatóság a nyilvántartásában és az adózói bevallásában szereplő adatok, tények, körülmények valóságtartalmának, hitelességének megállapítása érdekében a bevallási időszak lezárását megelőzően is gyűjthet adatokat vagy végezhet helyszíni ellenőrzést. Adatgyűjtésre és helyszíni ellenőrzésre sor kerülhet a becslési adatbázis létrehozása, bővítése és frissítése érdekében. A becslés olyan bizonyítási módszer, amelynek során, amelynek során az adóhatóság a törvénynek megfelelő, valóságos adó illetve a költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. Az állami adóhatóság ellenőrzési tevékenységének jogszabályi előírásait, illetve a vizsgálatok lebonyolításának szabályait az alábbi törvények, illetve rendelet tartalmazzák: az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (továbbiakban: Ket.) a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (továbbiakban: Pp.) a Nemzeti Adó- és Vámhivatalról szóló 2010. évi CXXII. törvény (továbbiakban NAV törvény) a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szervezetéről és egyes szervek kijelöléséről szóló 273/2010. (XII. 9.) kormányrendelet (továbbiakban: Rendelet)

11

Vezinfo Klub hírlevél 2012.január 17



Ha az Art. vagy más törvény eltérően nem rendelkezik, az adóügyekben- meghatározott kivételekkel- a Ket. rendelkezéseit kell alkalmazni. Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 2 §- a az alapelvek között szögezi le, hogy az adójogviszonyokban a jogokat rendeltetésszerűen kell gyakorolni, mellyel ellentétes az olyan szerződés vagy más jogügylet, amelynek célja az adó-törvényekben foglalt rendelkezések megkerülése. Rendeltetésellenes joggyakorlás esetén az adóhatóság jogosult arra, hogy az adót az összes körülményre, különösen a rendeltetésszerű joggyakorlás esetén irányadó adófizetési kötelezettségre figyelemmel - ha az adó alapja így nem állapítható meg, becsléssel – állapítsa meg.12

2.2 Átfordítás dokumentális ellenőrzésből becslési eljárásba A közigazgatási eljárásokban általánosan érvényesülő alapelv a hivatalból lefolytatott hatóságot terhelő bizonyítási kötelezettség elve. Az

adóhatósági

vizsgálat vizsgálata)

ellenőrzés

(egyes

adókötelezettségek

keretében

bizonylatainak,

alapesetben dokumentális

történik,

nyilvántartásainak

ellenőrzésének

amely

az

adózók

vizsgálatát

jelenti.

Előfordul, hogy az adózó iratai nem, vagy hiányosan állnak a revízió rendelkezésére, vagy azért mert egyáltalán nem vezetett nyilvántartást, esetleg az elveszett, azt ellopták vagy egyéb okból megsemmisült. Az adózó érdeke, hogy ilyen esetben pótolja bizonylatait – függetlenül attól, hogy azok miért hiányoznak -, mert ellenkező esetben az adó alapja és összege csak a becslési eljárás módszerével határozható meg, amely a valóságos adóalap valószínűsítésére irányul. Becslési eljárás alkalmazása esetén a bizonyítási teher az általános szabályokhoz képest megfordulhat. Az Art. 108§ (2)-(3) bekezdései meghatározzák, hogy az adóhatóságnak csak a becslés jogalapját és az alkalmazott számítási módszer helyességét kell igazolnia. 12

Adóellenőrzés- Penta Unió



A jogalapesetében az adóhatóságot szigorú bizonyítási kötelezettség terheli, mert fel kell mutatnia azokat a tényeket, körülményeket, amelyek alapján a becslés alkalmazhatósága indokolt. Az adóhatóságnak alá kell támasztania a becslés alkalmasságát is, melynek értelmében a figyelembe vett számítási módszer a legmegfelelőbb a valósághoz közeli adóalap valószínűsítésére. Az adózót megilleti a vélelmezett adóalappal szembeni, hitelt érdemlő adatokkal történő ellenbizonyítás lehetősége, amellyel az adózó a felállított becslést összegszerűségében, de akár jogalapjában is megdöntheti. Az egységes bírói gyakorlat szerint hitelt érdemlőnek olyan adat minősül, amely ellenőrizhető, egyértelműen azonosítható, valóságtartalma kellően alátámasztott, tartalmánál, jellegénél fogva, vagy más adatokkal is egybevetve alkalmas a vele igazolni kívánt tény alátámasztására.13

2.3 A becslés jogalapja 2.3.1 Az Art. szerint14 Az Art 86.§ (1) bekezdése szerint az adóhatósági ellenőrzés célja az adótörvényekben és más jogszabályokban előírt kötelezettségek teljesítésének vagy megsértésének a megállapítása az adóbevétel megrövidítésének, a költségvetési támogatás, adóvisszaigénylés jogosulatlan igénybevételének megakadályozása érdekében. Az Art 97.§ (4) bekezdése kimondja, hogy az ellenőrzés során a tényállást fő szabály szerint az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani. Ennek megfelelően az adóhatóságnak kötelessége azon tények, körülmények, adatok feltárása és bizonyítása, amelyek megalapozzák a jogsértés a joggal való visszaélés megállapítását és ezek miatt joghátrány alkalmazását. A tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is fel kell tárni.

13

Kozma Gábor: A becslés, mint bizonyítási eszköz az adóellenőrzésben

14

2003. évi XCII. törvény



Art 108.§ (1) a becslés olyan bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelő, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti.

Art 108. § (2) Az adóhatóság bizonyítja, hogy a becslés alkalmazhatóságának feltételei fennállnak, továbbá azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínűsítik.

2.3.2 A Ket. értelmében15

Ket.1. § (1)

A közigazgatási hatóság az eljárása során köteles megtartani és másokkal

is megtartatni a jogszabályok rendelkezéseit. Hatáskörét a jogszabályokban előírt célok megvalósítása érdekében, mérlegelési és méltányossági jogkörét a jogalkotó által meghatározott szempontok figyelembevételével és az adott ügy egyedi sajátosságaira tekintettel gyakorolja. Ket. 2.§(3)

A közigazgatási hatóság az eljárás során az érintett ügyre vonatkozó

tényeket veszi figyelembe, minden bizonyítékot súlyának megfelelően értékel, döntését valósághű tényállásra alapozza. Ket.

6.§

(2)

Az ügyfél jóhiszeműségét az eljárásban vélelmezni kell, a

rosszhiszeműség bizonyítása a hatóságot terheli.

15

2004. évi CXL. törvény



2.4 Bizonyítási teher Az Art 109.§ (3) bekezdése szerint a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. Ha az adózó nyilatkozata szerint

a

vagyongyarapodás

forrását

az

adó

megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezte meg, a vagyongyarapodás forrásának, a szerzés tényének és időpontjának igazolásaként közhiteles nyilvántartás jogerős bírósági vagy hatósági határozat, illetve az adó megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokirat, valamint az adózó ezen időszakban az adóhatósághoz benyújtott,jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatai, fizetésiszámla-kivonat, értékpapírszámla-kivonat adatai szolgálhatnak. Az adóhatóság, az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőző időszakra vizsgálatot csak ezen adatokra kiterjedően végezhet. Egyebekben az eljárásra e fejezet szabályait kell megfelelően alkalmazni. Art. 108.§ (9) bekezdése szerint a becsléssel megállapított adóalaptól, költségvetési támogatás alapjától való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal bizonyíthatja. Ha az adózó ezen bizonyítás körében más adózót is érintő szerződéses kapcsolatra vagy egyéb ügyletre hivatkozik, az adóhatóság az érintett más adózónál - ha az adózó állítását az adózó bevallása, az érintett más adózó bevallása, illetve a nála korábban végzett ellenőrzés eredménye nem támasztja alá és az ellenőrzés elrendelését e törvény egyéb rendelkezése nem zárja ki - a kapcsolódó vizsgálatot haladéktalanul elrendeli és - a feltételek fennállása esetén - a kapcsolódó vizsgálat során a becslés szabályait alkalmazza. Az Art.172.§ (1) bekezdés l pontja értelmében a magánszemély adózó 200 ezer forintig, más adózó 500 ezer forintig mulasztási bírsággal sújtható, amennyiben az ellenőrzést, üzletlezárást, illetőleg a tevékenység felfüggesztésének alkalmazását vagy a végrehajtási eljárást a megjelenési kötelezettség elmulasztásával, az együttműködési kötelezettség megsértésével, vagy más módon akadályozza, különösen ilyennek minősül, ha a becslés során az adózó bizonyítékként más adózót is érintő szerződéses



kapcsolatra vagy egyéb üzletre hivatkozik, és az ez alapján lefolytatott kapcsolódó vizsgálat az adózó bizonyítási indítványában foglaltakat nem támasztja alá. Az adóeljárás szakaszai a becslés esetén: Egyes adókötelezettségek vizsgálata- dokumentumok, nyilvántartások ellenőrzése. Adóbevallások utólagos vizsgálata, nyilatkozattétel – (Art. 97§)- Adóhatóság Becslés feltételeinek vizsgálata, alkalmazhatóság feltételeinek bizonyítása – (Art 108.§ (2), 109.§ (1)- Adóhatóság Becslési eljárás, adóalap valószínűsítése (Art.108.§ (1) – Adóhatóság A becsült adóalaptól eltérés- az adózó általi- hitelt érdemlő bizonyítása (Art. 109§ (3))- Adózó Az adóhatóságnak kell bizonyítani Art. 108.§ (2), hogy az becslés alkalmazásának feltételei fennállnak az alapul szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés alkalmazott módszere az adó alapját valószínűsítik Az alkalmazhatóság azt jelenti, hogy a becslés lefolytatása az adó alapjának valószínűsítésére

alkalmas,

azaz

a

valós

adóalapot

másként,

mint

becslés

alkalmazásával nem lehetne megállapítani. Az alkalmasság azt jelenti, hogy az alkalmazott becslési módszer a legalkalmasabb a valósághoz legközelebb álló adóalap valószínűsítésére.16

16

Vagyongyarapodási vizsgálatok - Módszertani segédlet- APEH Központi Hivatal



2.5 A becslési eljárások típusai Art 108.§ (5) A bevétel vagy a kiadások egy részének ismeretében az adóalap valószínűsíthető

bizonylatok,

adatok,

nyilatkozatok

beszerzésével,

szemlével,

próbagyártással, leltározással és más megfelelő módszerrel.

2.6 A becslési eljárások alkalmazhatósága Art 108.§ (2) az adóhatóság bizonyítja, hogy a becslés alkalmazásának a feltételei fennállnak, továbbá azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, körülmények, valamint a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínűsítik. Becslés alkalmazható: a vagyonszerzési illeték alapjának megállapításánál, ha az adó, illetve a költségvetési támogatás alapja nem állapítható meg, ha az adóhatóság rendelkezésére álló, azok száma vagy tartalma miatt jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény alapján alaposan feltételezhető, hogy az adózó iratai nem alkalmasak a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapjának megállapítására, vagy ha a magánszemély valótlan, hiányos bevallást vagy nyilatkozatot tett, vagy a nyilatkozattételt elmulasztotta, ha az e törvény 91/A §-a szerint megkezdett ellenőrzés során az adóhatóság által kétségbe vont gazdasági események valódiságát és megtörténtét, illetőleg azt, hogy a költségek (ráfordítások) ténylegesen a vállalkozás érdekében merültek fel, az adózó jelentős számban és mértékben nem tudja bizonyítani, ha az adóalap megállapítására azért nincs mód, mert sem a bevételekről, sem a kiadásokról adatok, iratok, más bizonyítékok nem állnak az adóhatóság rendelkezésére, és ezek hiánya nem az adózó érdekkörén kívül eső okra vezethető vissza, ha az adózó az adóköteles bevételszerző tevékenységét az adóhatóságnak bejelenteni elmulasztotta, és az adóalap megállapítására iratanyag hiányában Schmidt Tünde Erika 23


nincs mód (Ebben az esetben az adóhatóság az adózót 12 havi működést vélelmezve átlagadó fizetésére kötelezi.), ha az adózó be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat. 17

2.6.1 A vagyongyarapodási vizsgálat Art. 109. (1) bekezdése szerint, ha az adóhatóság megállapítása szerint az adózó vagyongyarapodásával vagy az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, az adóhatóság az adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben - figyelemmel az ismert és adóztatott jövedelmekre is - az adóhatóságnak azt kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. Art. 109. § (2) Az adóhatóság a fentiek szerint feltárt adóalapot annak az évnek az összevonás alá eső jövedelméhez számítja hozzá, amelyre nézve a jövedelemeltitkolást megállapítja. Ha a vagyongyarapodás forrásaként az adózó többévi eltitkolt jövedelme szolgált, az adóhatóság a vizsgálattal érintett évek között a jövedelmet egyenlő arányban megosztja, és az adót az egyes években hatályos jövedelemadó törvényekben meghatározott - összevonás alá eső jövedelmekre vonatkozó - adómértékkel állapítja meg. A becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. Azokban az ellenőrzési eljárásokban, amikor az adózó nyilatkozatában megjelölt vagyongyarapodás forrásának megszerzésére 2006. szeptember 15. napjáig került sor az adóhatóság az adózó által előadott tények, adatok valóságtartalmát az adó megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőző időszakra vonatkozóan is vizsgálhatja, ha az adózó állítása szerint vagyongyarapodásának forrása ezen időszakban keletkezett. Azokban a vagyonosodási vizsgálatokban, amelyben az adózó nyilatkozatában megjelölt vagyongyarapodás forrásának megszerzése 2006. szeptember 15. napját követően került sor és adózó a vagyongyarapodás forrását az adó 17

Ellenőrzési kézikönyv 2011.március 16-NAV



megállapításához

való

jog

elévülési

idejét

megelőzően

szerezte

meg,

a

vagyongyarapodás forrásának, a szerzés tényének és időpontjának igazolásaként közhiteles nyilvántartás, jogerős bírósági vagy hatósági határozat fogadható el. Továbbá figyelembe kell venni az adó megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokiratot, valamint az adózó ezen időszakban az adóhatósághoz benyújtott, jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatait, fizetésiszámla-kivonat, értékpapír számlakivonat adatait. Közhiteles nyilvántartás az ingatlan-nyilvántartás, a földhasználati nyilvántartás, a zálogjogi nyilvántartás, a gépjármű-nyilvántartás, az úszólétesítmény-nyilvántartás, a légijármű-nyilvántartás, a cégnyilvántartás, a magyar jog szerint egyéb közhiteles nyilvántartás, továbbá a nyilvántartás helye szerinti állam joga szerint közhitelesnek minősülő nyilvántartás; (közjegyzői okirat stb) Szerzésnek minősül a vagyongyarapodás forrása felett a rendelkezési jognak, és/vagy a használat jogának, és/vagy a hasznosítás jogának, és/vagy a birtoklás jogának megszerzése, illetve a fizetési számlán, értékpapírszámlán történő jóváírás. Lomniczi Zoltán vezetésével bizottság alakult a vagyonosodási vizsgálatok egységes bírósági ítélkezését kialakítására. Vizsgálják, hogy megfelel-e a jogállamiság követelményeinek, valamint összhangban van-e az európai uniós tagállami normákkal.18

2.6.2 Az általános forgalmi adó becslése Ha becslés alkalmazására az általános forgalmi adó megállapítása során kerül sor, bizonylatok hiányában az állami adóhatóság - a fizetendő adót a tényleges eladási ár, - a levonható adót a tényleges beszerzési ár, Ezek hiányában a forgalmi érték vagy az árképzési szabályok szerint kalkulált ár, illetőleg a szokásos piaci ár és a vonatkozó adómérték alapján állapítja meg. A levonható adót az adóhatóság becsléssel abban az esetben állapítja meg, ha a bizonylatok hiányát természeti, illetőleg az adózó érdekkörén kívül álló okból bekövetkező katasztrófa okozta. 18

http://nol.hu/belfold/kuria__napirenden_a_vagyonosodasi_vizsgalatok



3 A becslési eljárás gyakorlata 3.1 A tényállás tisztázása, bizonyítékok értékelése19 Az adóellenőr az ellenőrzés során köteles a tényállást teljes körűen tisztázni, a feltárt tényeket, körülményeket, adatokat értékelni, az adózót, képviselőjét, meghatalmazottját, alkalmazottját az ellenőrzés során tett megállapításairól tájékoztatni. A tényállás tisztázásában az adózó köteles együttműködni, bizonyítást kezdeményezhet. Az adózó által felajánlott bizonyítékokat az adóellenőr megvizsgálja, és ha azokat visszautasítja,

úgy

előzetesen

szóban,

majd

az

ellenőrzésről

szóló jegyzőkönyvben írásban is indokolnia kell, hogy miért nem tartotta azt elfogadhatónak. [ 97. § (3) bek.] Főszabály szerint tehát az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, de a törvényben meghatározott esetekben a bizonyítási teher megfordul, vagyis a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi. Ilyen eset, pl. amikor a becslés alapján számított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal bizonyíthatja [108. § (9) bek.], illetve ha az adózót adómentesség, adókedvezmény illeti meg, ezt okirattal, vagy más megfelelő módon köteles bizonyítani. [99. § (2) bek.]

Az adóhatóság a tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is köteles feltárni. Az adózót védő szabály, hogy a nem bizonyított tény, körülmény az adózó terhére nem értékelhető. Kivétel ez alól a becslési eljárás, mivel itt a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját a törvény értelmében valószínűsíti az adhatóság. Az adóigazgatási eljárásban a szabad bizonyítás elve érvényesül. Ez azt jelenti, hogy egyrészt az alkalmazható bizonyítási eszközök teljes köre nincs meghatározva, vagyis bizonyíték lehet bármi, ami az adott esetben a releváns tényt bizonyítja.

19

lengyelpiroska.hu, 2003. évi XCII.törvény, http://www.jogiforum.hu/hirek/21608



Másrészt azt is jelenti, hogy az adóhatóság a bizonyítékokat szabadon - egyenként és összességében - értékeli, és ezek alapján határozza meg a tényállást. Bizonyítási eszközök és bizonyítékok különösen: az irat, a szakértői vélemény, az adózó, képviselője, alkalmazottja, illetőleg más adózó nyilatkozata, a tanúvallomás, a helyszíni szemle, a próbavásárlás, a próbagyártás, a helyszíni leltározás, más adózók

adatai,

az

elrendelt

kapcsolódó

vizsgálatok

megállapításai, az

adatszolgáltatás tartalma, más hatóság nyilvántartásából származó adat. [97. § (5) bek.]

3.1.1 Irat Az adóellenőrzés meghatározóan dokumentális jellegű, amelyet az adóhatóság a nyilvántartások, okmányok, bizonylatok alapján folytat le. A revízió során többek között a következő kérdésekre kell választ kapniuk az adóellenőröknek: az adózó minden gazdasági eseményről állított-e ki bizonylatot, a bizonylatok szabályszerűek-e, az adóalany betartja-e a könyvvezetésre vonatkozó szabályokat, az adózó eleget tesz-e a bizonylat megőrzési kötelezettségének. A kulcskérdés azonban az, hogy a bizonylat hiteles-e. Ha az irat tartalmának valódiságát az adóhatóság kétségbe vonja, akkor a bizonyítás őt terheli.

3.1.2 Nyilatkozat A nyilatkozattételnek két formája különböztethető meg, aszerint, hogy ki a nyilatkozó. Amennyiben az adózó a saját ügyében nyilatkozik, akkor a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (Ket.) 51. §-a vonatkozik rá. Ennek alapján alanyi joga, hogy saját ügyében nyilatkozatot tegyen, de joga van ahhoz is, hogy a nyilatkozattételt megtagadja. Ha azonban az ügyfél a felhívásra nem nyilatkozik, vagy a kért adatot nem közli az adóhatóság a rendelkezésre álló adatok alapján dönt. A másik nyilatkozati formát az Art. 48. § (1) bekezdése szabályozza. Ebben az esetben adózó nem saját ügyével kapcsolatban teszi a nyilatkozatot, hanem a vele Schmidt Tünde Erika 27


szerződéses kapcsolatban állt vagy álló adózó adóvizsgálatára vonatkozóan. Itt nem tagadható meg nyilatkozattétel, illetve ha azt adózó megtagadja az adóhatóság mulasztási bírságot szab ki a terhére.

3.1.3 Tanúvallomás Az adóhatóságnak lehetősége van arra is, hogy - az Art. 48. § (2) bekezdése alapján mindazon magánszemélyt, akinek a vizsgált témában jelentős tényről, körülményről tudomása van, tanúként hallgassa meg. A tanúvallomás megtagadható, ha az ellenőrzött adózónak a hozzátartozója, vagy vallomásával hozzátartozóját, illetve saját magát bűncselekmény elkövetésével vádolná. A tanúmeghallgatásról az adóhatóság értesíti a vizsgált adózót, aki azon részt vehet, de távolmaradása nem akadályozza a meghallgatást. Mind

a

nyilatkozattételről,

mind

pedig

a

tanúvallomásról

az

adóhatóság jegyzőkönyvet készít, amelynek tartalmi elemeit az Art. 48. § (5) bekezdése rögzíti.

3.1.4 Szakértő igénybevétele Az ellenőrzést csak megfelelő szaktudással és szakképesítéssel rendelkező revizorok végzik. Előfordulhat azonban, hogy bizonyos szakkérdések eldöntése érdekében szakértő kirendelése válik szükségessé. A szakértőkre vonatkozó részletes szabályokat a Ket. 58-59. §-ai tartalmazzák. A szakvélemény elfogadása az adóhatóság számára nem kötelező és e tekintetben is a bizonyítékok szabad mérlegelésének elve érvényesül.

3.1.5 Kapcsolódó vizsgálat Az adóellenőr az ellenőrzés során az adózóval szerződéses kapcsolatban álló más adózónál kapcsolódó vizsgálatot rendelhet el. Az e vizsgálat során feltárt tények, körülmények elősegítik az eredetileg vizsgálat alá vont adózónál a tényállás tisztázását,



a gazdasági események és az iratok valódiságának kiderítését. A kapcsolódó vizsgálat időtartama az alapellenőrzés határidejébe nem számít bele.

3.1.6 Helyszíni szemle A helyszíni szemle célja, hogy az adóhatóság valamely lényeges körülmény megállapításának

vagy

felderítésének

elősegítésére

a

helyszínt

közvetlenül

megvizsgálja, megfigyelje. A szemle elrendelése történhet hivatalból vagy az adózó kérésére. Az ellenőrzés során általában akkor válik szükségessé, ha egy-egy gazdasági esemény elszámolásának szabályszerűsége a kérdés. A szemle lefolytatásának szabályait a Ket. 56-57. §-ai tartalmazzák.

3.1.7 Helyszíni leltározás A helyszíni leltározás alkalmas a meglévő készlet, illetve bármely eszköz eredetének, bizonylati alátámasztottságának felülvizsgálatára és bizonyítására. Annak, hogy a felvett leltár, illetve a leltározás során tett megállapítások bizonyítékként felhasználhatók legyenek feltétele a leltározás eljárási szabályainak betartása. Az esemény bizonylatolása során a leltárnak - az adott készletfajtára vonatkozóan tételesnek kell lennie. Az adóellenőr az ellenőrzés során köteles a tényeket, körülményeket, adatokat értékelni, az adózót, képviselőjét, meghatalmazottját, alkalmazottját az ellenőrzés folyamán tájékoztatni. Az adózó által felajánlott bizonyítékokat a revizor megvizsgálja és annak visszautasítása esetén először szóban, majd a jegyzőkönyvben írásban is köteles azt megindokolni. Az adóellenőr az ellenőrzés során széleskörű bizonyítást folytat le. Az ellenőrzött adózó tevékenységétől függően olykor elegendő a bizonylatok, nyilvántartások vizsgálata, de sok esetben csak más eljárási cselekmények elvégzésével lehet az ellenőrzést lefolytatni, illetve a megállapításokat alátámasztani. Az Art. széleskörű, de nem tételesen meghatározott eljárási cselekmények lehetőségét biztosítja az adóellenőr részére. Schmidt Tünde Erika 29


Így az adóellenőr az ellenőrzés során: üzleti, üzemi vagy az egyéb adóköteles tevékenység, vagyontárgy vagy jövedelem ellenőrzéséhez szükséges helyiségekbe beléphet, a vállalkozási tevékenységgel összefüggő járműveket, járművek rakományát, helyiségeket, helyszínt átvizsgálhat, iratokat, tárgyakat, munkafolyamatokat vizsgálhat meg, az adózótól, képviselőjétől, alkalmazottjától felvilágosítást, más személyektől nyilatkozatot kérhet, tisztázhatja az adóköteles tevékenységben résztvevők személyazonosságát, részvételük jogcímét, próbavásárlást, leltárfelvételt végezhet, próbagyártást rendelhet el, az

adózóval

szerződéses

kapcsolatban

álló más

adózónál kapcsolódó

vizsgálatot végezhet, más, a tényállás tisztázásához szükséges bizonyítást folytathat le. [ 98. § (1) bek.] Ha az adózó a vállalkozási tevékenységéhez más személy ingatlanát veszi igénybe, az ingatlan

tulajdonosa

köteles

tűrni

az

adóhatóság

helyszíni

ellenőrzését.

A vállalkozási tevékenységet nem folytató magánszemély lakásában az adóellenőr akkor jogosult az ellenőrzést lefolytatni, ha az adókötelezettség a lakással, mint vagyontárggyal kapcsolatos, vagy az adózó jövedelme a lakás hasznosításából származik, vagy valószínűsíthető, hogy a lakásban vállalkozói igazolványhoz kötött tevékenységet bejelentés nélkül végeznek. Az ingatlan, de különösen a magánszemély lakása különösen fontos jogi tárgyak, melyek adott esetben védelmet élveznek még a hatósággal szemben is. Külön szabályozzák azt az esetet, amikor a revizor a magánszemély lakásban folytathat ellenőrzést. Az adózónak joga van a megállapításokkal kapcsolatban felvilágosítást kérni, azokra észrevételt tenni és bizonyítási indítványokat előterjeszteni. [100. § (3) bek.]



Ha az adóhatóság a vizsgálat megállapításait más adózónál végzett kapcsolódó vizsgálat eredményével támasztja alá, az erről szóló jegyzőkönyvnek, illetőleg határozatnak az adózót érintő részét az adózóval részletesen ismertetnie kell. [Art. 100. § (4) bek.]20

3.2 A becslést megalapozó körülmények 3.2.1 Vagyonszerzési illeték Az ingatlanügyi hatóság az ingatlan-nyilvántartási bejegyzési kérelem beérkezését követő 8 napon belül adatot szolgáltat az illetékkiszabáshoz szükséges, birtokában lévő adatokról, valamint ingatlanértékesítés esetén az ingatlan értékesítőjéről és az ingatlanszerződés szerinti értékéről, továbbá termőföld átruházása esetén a termőföld-értékesítésről, az ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogról ellenérték fejében való lemondás,

ilyen

jog

visszterhes

alapítása,

átruházása

(átengedése),

megszüntetése esetén az átruházó (átengedő), e jogot alapító, illetve megszüntető magánszemélyről és e jog szerződés szerinti értékéről. A vagyonszerzési illeték alapja az ingatlan forgalmi értéke. A vagyonszerzési illeték csökkentése azóta adózói próbálkozás tárgya, mióta a föld forog. Természetesen az ingatlanvásárló, lehetőleg alacsony illeték alapban érdekelt, az eladónak pedig általában szintén nincs ellenére a szerződésekben kis összegben megjelenő vételár, hiszen az ingatlanértékesítésből származó jövedelem - a magánszemély egyéb jogcímen szerzett bevételeihez hasonlóan - személyi jövedelemadó köteles bevétel. Amennyiben az ingatlan szerződésben meghatározott vételára jelentősen eltér a forgalmi értéktől az adóhatóság az illeték alapját becsléssel állapítja meg. Az adóhatóság az ingatlanokkal kapcsolatos illetékkiszabásról egyfajta tematikus

20

lengyelpiroska.hu, nav.gov.hu - Tájékoztató az adóhatóság jogairól és kötelezettségeiről az adóhatósági eljárás során



statisztikai rendszert működtet, amely lapján egyszerűen kiszűrhetőek a visszaélések. Ebből a nyilvántartásból összehasonlító értékadatot lehet kérni, amelynek részletes szabályait a 33/2007. (XII. 23.) PM rendelet tartalmazza.21 Art. 126. § (1) Amennyiben az adó alapja a forgalmi érték és azt nem tüntették fel, nem jelentették be, vagy a feltüntetett, illetőleg bejelentett érték az adóhatóság megítélése szerint a forgalmi értéktől eltér, a forgalmi értéket az adóhatóság helyszíni szemle, összehasonlító értékadatok alapján, valamint az adózó nyilatkozata ismeretében - szükség esetén külső szakértő bevonásával - becsléssel állapítja meg. Art. 126. § (2) Az adóhatóság a forgalmi érték megállapítása érdekében az összehasonlító értékadatok közül a következőket köteles - más érték meghatározókkal együtt - mérlegelni: a)ingatlanszerzés esetében a település, nagyobb település esetén az egésztől elhatárolható kisebb területi egység, külterület esetében a gazdaságilag összefüggő térség ingatlanforgalmának legalább 2 évet átfogó érték meghatározóit; így különösen a folyamatában növekvő vagy csökkenő ingatlanforgalmat vagy az ingatlanforgalom teljes hiányát, a település, illetőleg a térség ennek megfelelő vagy ettől eltérő értékadatait, továbbá az adókötelezettség tárgyát képező ingatlanhoz térben és időben legközelebbi ingatlanszerzés olyan adatait, amely a forgalmi érték megállapításánál számításba vehető. Összehasonlítani elsősorban az azonos rendeltetésű ingatlanokat kell. Ha a településen összehasonlításra alkalmas ingatlan nincs, a forgalmi érték megállapításánál a térséghez tartozó hasonló adottságú települések ingatlanszerzési adatai is felhasználhatók; b) ingó szerzése esetén az azonos rendeltetésű ingódolog kereskedelmi, illetőleg piaci árát.

3.2.2 Jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény Art. 108.§ (4) bekezdése értelmében különösen a számlaadási kötelezettség adóéven belül történő elmulasztása, igazolatlan eredetű áru forgalmazása, be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása, továbbá az adózó tevékenységével, eredményével 21

Kozma Gábor: a becslés, mint bizonyítási eszköz az adóellenőrzésben



összefüggő iratok, nyilatkozatok és adott tevékenységre vonatkozóan szakértők által kidolgozott jövedelmezőségi, élőmunka-és anyagszükségleti mutatók, standardok közötti lényeges eltérés. A becslésnél az adóalap megállapítása szempontjából lényeges, rendelkezésre álló tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, nyilatkozatokat kell adóhatósági szempontból figyelembe venni és együttesen értékelni. Amennyiben az adózó iratainak egy része használható, hitelt érdemlő adatokat tartalmaz, ezen adatokat, bizonyítékokat az eljárás során fel kell használni.

3.2.3 Az adóhatóság által kétségbe vont gazdasági események valódisága A bevétel vagy a kiadások egy részének ismeretében az adóalap valószínűsíthető bizonylatok,

adatok,

nyilatkozatok

beszerzésével,

szemlével,

próbagyártással,

leltározással és más megfelelőmódszerrel. Az iratanyag hiánya következtében lefolytatott becslésnél az adóalapot az adóhatóság az eset körülményeire tekintettel valószínűsíti. Ennek során az azonos időszakban hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között folytató adózók - magánszemély adózó esetében a munkaviszony keretében hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között végzők - kereseti, jövedelmi viszonyait veszi figyelembe az ellenőrzés. Be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása esetén az adóhatóság az adózó terhére a megfizetni elmulasztott adót és járulékot legalább háromhavi foglalkoztatást vélelmezve állapítja meg. Amennyiben az adóhatóság az elévülési időn belül ismételten megállapítja, hogy az adózó be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat, a megfizetni elmulasztott adót és járulékot legalább a korábbi ellenőrzés megindításának és a folyamatban lévő ellenőrzés megkezdésének időpontja közötti időszakra, az ellenőrzések alkalmával fellelt be nem jelentett alkalmazottak létszámának átlaga alapján képzett szorzószámmal számítva, vélelmezve állapítja meg. A becslés szempontjából jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény különösen a számla (egyszerűsített számla), nyugtaadási kötelezettség adóéven belüli ismételt elmulasztása, igazolatlan eredetű áru forgalmazása, be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatása, továbbá az adózó tevékenységével, eredményével összefüggő iratok,



nyilatkozatok és az adott tevékenységre vonatkozóan szakértők által kidolgozott jövedelmezőségi, élőmunka- és anyagszükségleti mutatók, standardok közötti lényeges eltérés. A becslésnél az adóalap megállapítása szempontjából lényeges, rendelkezésre álló tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, nyilatkozatokat kell figyelembe venni és együttesen értékelni.

3.2.4 Ismeretlen adóalap

Art. 108.§ (6) Becsléssel kell megállapítani az adóalapot akkor is, ha az adóalap megállapítására az (5) bekezdés szerint azért nincs mód, mert sem a bevételekről, sem a kiadásokról adatok, iratok, más bizonyítékok nem állnak az adóhatóság rendelkezésére, és ezek hiánya nem az adózó érdekkörén kívül eső okra vezethető vissza. A becslésnél az adóalapot az adóhatóság az eset körülményeire tekintettel valószínűsíti. Ennek során az azonos időszakban hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között folytató adózók - magánszemély adózó esetében a munkaviszony keretében hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között végzők - kereseti, jövedelmi viszonyait figyelembe kell venni. A bizonylatok hiánya miatt tehát csak akkor nem lehet becslést alkalmazni, ha a bizonylatok elvesztése az adózó objektív okokból nem akadályozhatta meg. Ilyen eset lehet, ha pl. árvíz teszi használhatatlanná az adózó dokumentumait, azonban ha pl. az adózótól a kellő gondosság elmulasztása miatt lopják el azokat, a becslési módszer alkalmazásának nincs akadálya.22 Ebbe a fogalomkörbe kizárólag a vis maior érthető, vagyis a különféle, az ember által elháríthatatlan külső ok, mint pl. a tűzeset, árvíz. Az egységes bírói gyakorlat számos esetben kifejtette, hogy az elháríthatatlan külső ok (vis maior) körébe nem tartozik a lopással, rablással okozott kár. Nem tekinthető elháríthatatlan külső oknak például, ha feltörik az autót vagy ellopják. Az adóhatóság szerint az ellopást, feltörést ugyan adott esetben nem lehet megakadályozni, azonban a

22




bizonylatokat oly módon kell őrizni és tárolni, hogy ilyen körülmények se eredményezzék azok eltűnését.23

3.2.5 Valótlan hiányos bevallás, elmulasztott nyilatkozat

Art. 108. § (3) e pontja szerint az e törvény 91/A. §-a szerint megkezdett ellenőrzés során az adóhatóság által kétségbe vont gazdasági események valódiságát és megtörténtét, illetőleg azt, hogy a költségek (ráfordítások) ténylegesen a vállalkozás érdekében merültek fel, az adózó jelentős számban és mértékben nem tudja bizonyítani. Ez a becslési feltétel egy tipikus vagyonosodási tényállást teremt. A valótlan, hiányos bevallás természetesen érdemben hiányos, azaz adóalapot és adót eltitkoló bevallást jelent, azonban a hiányos, illetve elmulasztott nyilatkozat már némi magyarázatra szorul. Az adózó az ellenőrzés során bármikor tehet nyilatkozatot, azonban ez nem kötelezettsége. Pontosabb fogalom-meghatározás híján ez a szabály laikus számára azt a látszatot kelti, mintha a becslés pusztán abból az okból alkalmazható lenne, hogy az adózó nem működik együtt teljes mértékben az adóhatósággal. Valójában azonban a „nyilatkozat” az Art. 91. és 91/A §-a szerinti bevallást kiegészítő nyilatkozatot jelenti. Az adóhatóság ugyanis a hivatkozott szabályok alapján a vagyoni, jövedelmi körülményei tekintetében nyilatkozattételre kötelezheti azon magánszemélyeket, akik két egymást követő évben minimálbérnél alacsonyabb jövedelmet vallanak be, valamint azokat a vállalkozókat, akik az úgynevezett nyereségminimumnál kevesebb jövedelmet vallottak be.24

3.2.6 Bevételszerző tevékenység, illetve alkalmazott bejelentésének az elmulasztása Art. 108.§ (7) ha az adózó az adóköteles bevételszerző tevékenységét az adóhatóságnak bejelenteni elmulasztotta, és az adóalap megállapítására az (5) 23

Dr. Marosi Andrea 2008.05.15

24




bekezdés szerint nincs mód, az adóhatóság az adó alapját a (6) bekezdés alkalmazásával, 12 havi működést vélelmezve állapítja meg. Art. 108.§ (8) Ha az adózó be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat, az adóhatóság az adózó terhére a megfizetni elmulasztott adót és járulékot legalább a mindenkori minimálbér kétszerese után, a bejelentés nélküli foglalkoztatás adóhatóság általi megállapítását megelőző időszak(ok)ra vonatkozóan, de legalább háromhavi foglalkoztatást vélelmezve állapítja meg. Amennyiben az adóhatóság az elévülési időn belül ismételten megállapítja, hogy az adózó be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat, a megfizetni elmulasztott adót és járulékot legalább a korábbi ellenőrzés megindításának és a folyamatban lévő ellenőrzés megkezdésének időpontja közötti időszakra, az ellenőrzések alkalmával fellelt be nem jelentett alkalmazottak létszámának átlaga alapján képzett szorzószámmal számítva, legalább a mindenkori minimálbér kétszerese után, vélelmezve állapítja meg.25

3.2.7 A vagyon gyarapodása

Art.109. § (1)Ha az adóhatóság megállapítása szerint az adózó vagyongyarapodásával vagy az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, az adóhatóság az adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben - figyelemmel az ismert és adóztatott jövedelmekre is - az adóhatóságnak azt kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. Art. 109.§(2) Az adóhatóság az (1) bekezdés szerint feltárt adóalapot annak az évnek az

összevonás

alá

eső

jövedelméhez

számítja

hozzá,

amelyre

nézve

a

jövedelemeltitkolást megállapítja. Ha a vagyongyarapodás forrásaként az adózó többévi eltitkolt jövedelme szolgált, az adóhatóság a vizsgálattal érintett évek között a jövedelmet egyenlő arányban megosztja, és az adót az egyes években hatályos jövedelemadó törvényekben meghatározott - összevonás alá eső jövedelmekre vonatkozó - adómértékkel állapítja meg. 25

2003. évi XCII.törvény



Az klasszikus és az összehasonlító becslési eljáráshoz képest a vagyongyarapodási eljárás több szempontból is speciálisnak tekinthető. – Lényeges különbség, hogy ebben az esetben nem egyszerűen a bizonylatok hiányáról, vagy hiteltelen voltáról van szó, hanem vagyongyarapodás esetén önmagukban az adózó személyi körülményei és a bevallott adóköteles jövedelme közötti nagyságrendi eltérés az, ami az adózó bizonylatait megkérdőjelezi, tehát a becslés indokoltságának vizsgálata szempontjából a bevallási adatok, bizonylatok részletes vizsgálatára nincsen szükség. (A törvény szóhasználata szerint „az adózó vagyongyarapodásával vagy az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege”.) – Ezen túlmenően, míg a klasszikus és az összehasonlító becslés esetén az adózójövedelmét más adózók jövedelmével összevetve állapítja meg az adóhatóság, a vagyongyarapodás vizsgálata során az adózó jövedelmének és az egyénre szabott, ténylegesen, vagy vélelmezhetően életvitelre fordított kiadásai egybevetésével kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége. – További különbség, hogy a törvény szerint nem lehet mérlegelni a bevétel jogcímét, azt annak az évnek az összevonás alá eső jövedelméhez kell hozzászámítani, amelyre nézve a jövedelemeltitkolást az adóhatóság megállapította.26

26




„hisszük, hogy az adózók időben és pontosan kívánnak eleget tenni adókötelezettségeiknek…” (NAV)27

4 Becslési módszerek28 A becslési eljárás során az adóhatóság a rendelkezésre álló valamennyi adat alapján logikai összefüggésekkel határozza meg az adó és a költségvetési támogatás alapját. Az alkalmazott módszer alapvetően attól függ, hogy mennyi és milyen a rendelkezésre álló, megszerzett információ - figyelemmel bizonyítóerejükre is -, és milyen a vállalkozás tevékenységi köre. Az alkalmazott módszert a vizsgálat során készült jegyzőkönyvben, határozatban részletesen körül kell írni, mert az adóhatóságnak kell bizonyítania annak helyességét. A becslési jogalapokhoz különböző vizsgálati módszerek kapcsolódnak, amelyeket a törvény keretszabályozás szintjén határoz meg.

4.1 Klasszikus becslés

A klasszikus becslési módszer alkalmazására akkor kerülhet sor, ha az adózó bevételeiről és költségeiről adatok, nyilvántartások, bizonyítékok állnak rendelkezésre. A vizsgálat során először a bizonylatokat kell megvizsgálni, amelyeket mindaddig valósnak kell tekinteni, amíg azok hitelessége nem kérdőjeleződik meg. Egy adat kétségessége esete nem jelentheti valamennyi adat megkérdőjelezését. Így a bevételek hibás könyveléséből nem lehet a kiadások hiteltelenségére következtetni. Amennyiben az ügyletek alátámasztására nem állnak teljes körűen dokumentumok, számlák, bizonylatok, akkor az adózó nyilatkozatából, a szerződéses partnerek tanúvallomásaiból kell kiindulni. Ezeket más hitelt érdemlő módon alá kell támasztani. Ha az adózói nyilatkozat nem áll rendelkezésre, vagy az ellentmond az életszerűségnek,

27

nav.gov.hu

28

Adóellenőrzés - Penta Unió



a realitásoknak és az adott szakma szabályainak, akkor kerülhet sor más módszerek alkalmazására. Ilyenkor fel kell használni a meglévő bizonylatokat, nyilvántartásokat, és az azokból nyert információkat kell összevetni az adóhatóság egyéb adataival. A vizsgált adózó tevékenységétől függően helyszíni szemle, próbagyártás, leltározás is elrendelhető, de más megfelelő módszer is alkalmazható. Ilyen lehet - például kereskedőknél - az árufelhasználás

és

az

adózói

nyilatkozat

figyelembevételével

meghatározott

átlaghaszonkulcs alkalmazása - ipari terméket előállítóknál -, az alapanyagok, segédanyagok, az energiafelhasználás és a kihozatal összevetése, vagy - fuvarozóknál az üzemanyag-felhasználás és a teljesített kilométer összevetése. Ilyenkor más adózók adatainak felhasználása is alkalmazható.29 A becsléskor minden rendelkezésre álló adatot fel kell használni. Így például nem lehet számlákat, bizonylatokat figyelmen kívül hagyni csak azért, mert a revizor más módszert, mondjuk a próbagyártást választotta a bevételek, illetve a kiadások meghatározásához. Valamennyi bizonyítékot össze kell gyűjteni, és azokat együttesen, súlyuknak megfelelően kell értékelni.30

4.2 Összehasonlító becslés Az úgynevezett összehasonlító becslést akkor alkalmazzák, amikor a klasszikus módszer azért nem jöhet szóba, mert sem a bevételekről, sem a kiadásokról nem állnak az adóhatóság rendelkezésére adatok, iratok, más bizonyítékok. Ilyen esetben indifferens, hogy az iratok hiánya az adózó érdekkörében keletkezett, vagy azon kívül eső okokra vezethető vissza. Ha az adózó bizonylatai bármilyen objektív okból nem állnak rendelkezésre, akkor sem marad más lehetőség, mint a becslés, adatok hiányában pedig az összehasonlító becslés alkalmazása. Az

összehasonlító becslésnél

az

adóalap

az

eset

körülményeire

tekintettel

valószínűsíthető. Ennek során az azonos időszakban hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között folytató adózók - magánszemély adózó esetében a munkaviszony 29

Adóellenőrzés - Penta Unió

30

Cégvezetés 31. szám



keretében hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között végzők - kereseti, jövedelmi viszonyait kell figyelembe venni. Az összehasonlító adatok kiválasztásához nem szükséges (de lehetséges!) külső szakértő kirendelése. Az összehasonlítás alapjaként több hasonló paraméterrel rendelkező adózót kell kiválasztani, majd adataikat átlagolni, valamint a kiugróan magasakat vagy alacsonyakat figyelmen kívül kell hagyni. Fel kell mérni a kiválasztott adózók tevékenységét, amennyiben több tevékenységet végeznek ezek részarányát. A foglalkoztatottak esetén lényeges szempont, hogy az adóköteles tevékenységet főállásban vagy 36 órás munkaviszony mellett, vagy megbízás alapján végzik. Vizsgálni kell, hogy az adózók mekkora bevétel, milyen termelési érték létrehozására képesek. Az egyes tevékenységekre jellemző változó eszközigényességből, a vevőállomány változásából eredő eltéréseket ki kell szűrni. Fel kell mérni - a telephely elhelyezkedését, mert az befolyásolja a fizetőképes keresletet, az adózó piaci helyzetét, mivel meghatározza a vállalkozás megrendelői környezetét. A jövedelmezőség, a tevékenység eredményessége meghatározása szempontjából lényeges kiválasztási szempont. Vizsgálni kell, hogy az adott vállalkozás tevékenysége mely szakaszában van (induló vagy már bejáratott vállalkozás) Összehasonlításnál értelemszerűen a reálisan összevethető adatok a mérvadók, tehát a szakma, illetve a tevékenység azonossága mellett jelentős szerepe van az irányadó időszaknak, a tevékenység helyszínének, körülményeinek. Magánszemély esetén - és ideértendő az egyéni vállalkozó is - a kiindulópontot a hasonló tevékenységet hasonló körülmények között, de munkaviszonyban végzők kereseti, jövedelmi viszonyai képezik. Ez azonban nem jelenti azt, hogy eleve valamilyen munkaügyi statisztikai átlagot kellene figyelembe venni, mert ha a körülmények arra utalnak, hogy az adózó az átlagostól eltérő jövedelemtermelő képességgel rendelkezik, ennek az adó megállapítás során tükröződnie kell. Fontos szabály, hogy a revizorok által az összehasonlító becslés alapján megállapított adóalaptól való eltérést az adózó bizonyíthatja, tehát megfordul a bizonyítási teher. Az ellenbizonyításnak azonban hitelt érdemlő adatokon - például utóbb fellelt okiraton - kell alapulnia.



4.3 12 havi működés vélelmével megállapított becslés módszere Átlagadó megfizetésére akkor kötelezhető az adózó, ha adóköteles bevételszerző tevékenységét nem jelentette be az adóhatóságnak. A vizsgálat két különálló, de egymással összefüggő ellenőrzésből áll. Operatív vizsgálat keretében meg kell állapítani az Art.16.§(1)-(2) bekezdés szerint a nem teljesített bejelentés tényét. Art.16.§(1) Adóköteles tevékenységet csak adószámmal rendelkező adózó folytathat, a 20-21. §-ban foglalt kivétellel. Art.16.§(2)

Az

adóköteles

tevékenységet

folytatni

kívánó

adózó

adószám

megállapítása végett köteles az állami adóhatóságnál bejelentkezni. Rögzíteni kell, hogy az ellenőrzött személy milyen minőségben végezte az adóköteles tevékenységet. ( Önálló tevékenység, megbízás, munkaviszony) Jegyzőkönyvezni kell a feltárt tényállást. A határozat jogerőre emelkedése után következik az adónem vizsgálata. Az utólagos adónem vizsgálat során ellenőrizni kell, hogy rendelkezésre állnak-e valamilyen bizonylatok, számlák, nyugták, amelyek alapján az adókötelezettség megállapítható lenne. Amennyiben nincsenek, alkalmazható az átlagadó számítás módszere. Ha az adóalap megállapítására a klasszikus becsléssel nincs mód, akkor az adóhatóság 12 havi működést vélelmezve átlagadó fizetésére kötelezi a tevékenységét bejelenteni elmulasztót. Az átlagadó alapját az összehasonlító becslés alkalmazásával kell megállapítani. Fontos szabály, és egyben újabb példa a bizonyítási teher megfordulására, hogy a vélelmezett 12 havi működéssel szemben az adózó ellenbizonyításának van helye.

4.4 Járulékkötelezettség becslése Art. 108.§ (8) Ha az adózó be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat, az adóhatóság az adózó terhére a megfizetni elmulasztott adót és járulékot legalább a mindenkori minimálbér kétszerese után, a bejelentés nélküli foglalkoztatás adóhatóság általi megállapítását

megelőző

időszak(ok)ra

vonatkozóan,

de

legalább

háromhavi



foglalkoztatást vélelmezve állapítja meg. Amennyiben az adóhatóság az elévülési időn belül ismételten megállapítja, hogy az adózó be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat, a megfizetni elmulasztott adót és járulékot legalább a korábbi ellenőrzés megindításának és a folyamatban lévő ellenőrzés megkezdésének időpontja közötti időszakra, az ellenőrzések alkalmával fellelt be nem jelentett alkalmazottak létszámának átlaga alapján képzett szorzószámmal számítva, legalább a mindenkori minimálbér kétszerese után, vélelmezve állapítja meg. Az adózói dokumentumok meglétének függvényében összehasonlító, illetve klasszikus becslés végrehajtása szükséges. Emellett figyelembe kell venni a betöltött munkakört és a szakmai végzettséget, valamint az életkort, a foglalkoztató esetében a területi adottságokat, a működési körülményeket, az árbevételt és a végzett gazdasági tevékenységet. Az adóhatósági adó megállapításokkal szemben az adózó ellenbizonyítással élhet.

4.5 Vagyongyarapodás becslése A vagyongyarapodási vizsgálat egy olyan speciális, dokumentális ellenőrzés, melynek keretében az adóhatóság a becslési eljárások elemeit is alkalmazza. Itt nem a bizonylatok hiányáról, hiteltelenségéről van szó, hanem az adózó személyi körülményei és bevallott adóköteles jövedelme közötti eltérésről. A becslés indokoltsága szempontjából a bevallási adatok, bizonylatok részletes vizsgálatára nincs szükség. Amíg a klasszikus és összehasonlító becslési módszer az adózók jövedelmét más adózók jövedelmeivel hasonlítja össze, addig a vagyongyarapodási vizsgálat egyénre irányul. Az adózó ténylegesen vagy vélelmezett életviteli kiadásaira fordított összeg figyelembe vételével állapítja meg, hogy az életvitel fedezetéül milyen összegű jövedelemre volt szüksége. A törvény szerint nem lehet mérlegelni a bevétel jogcímét, azt annak az évnek a jövedelméhez kell hozzászámítani, amelyre nézve a jövedelemeltitkolást az adóhatóság megállapította. A vizsgálat célja, az eltitkolt jövedelem utólagos adóztatása, az Art. 109.§ (1)-(4) bekezdései és a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII.31.§ előírásai alapján. Schmidt Tünde Erika 42


A becsléssel megállapított adóalaptól eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja.

Amennyiben

megállapításához

való

az

jog

adózó elévülési

a

vagyongyarapodás

idejét

megelőzően

forrását szerezte,

az

adó

akkor

a

vagyongyarapodás tényének igazolására közhiteles nyilvántartás, jogerős bírósági vagy hatósági határozat, közokirat, bevallások adatai, bank, - és értékpapír számla kivonatai használhatók föl.

4.6 Az Általános forgalmi adó becslése

A fizetendő áfa alapja elsősorban a bevételek vagy a kiadások egy részének ismeretében valószínűsíthető a bizonylatok és a nyilvántartások figyelembe vételével, de a becsléshez felhasználhatóak a kapcsolódó vizsgálatok eredményei, a szerződött partnerek nyilatkozatai és más adózóknál az ellenőrzött vállalkozás számlái. A levonható általános forgalmi adó becslésénél először a becslés jogalapjának megállapítása után a levonható áfa becslésének feltételeként természeti vagy az adózó érdekkörébe nem tartozó katasztrófa bekövetkezésének tényét kell vizsgálni. Ennek tényét az adózónak kell bizonyítania, az adóhatóság ellenbizonyítással élhet. Meg kell állapítani azon termékek és szolgáltatások körét, illetve beszerzett mennyiségét és beszerzési árát, melynek bizonylatai hiányoznak. A becslési eljárás több elemét vegyítő módszer is lehet az eljárás alapja. Alkalmazni lehet klasszikus becslést, illetve ha az adózó iratanyagai hiányoznak összehasonlító becslést.



5 Az általános forgalmi adó ellenőrzése

Adóalany: az a jogképes személy, vagy szervezet, aki (amely) saját neve alatt gazdasági tevékenységet folytat tekintet nélkül annak helyére, céljára és eredményére.

4.1 Az ellenőrzés célja 86. § (1) Az adóhatóság az adóbevétel megrövidítésének, a költségvetési támogatás, adó-visszaigénylés jogosulatlan igénybevételének megakadályozása érdekében rendszeresen ellenőrzi az adózókat és az adózásban részt vevő más személyeket. Az ellenőrzés célja az adótörvényekben és más jogszabályokban előírt kötelezettségek teljesítésének vagy megsértésének megállapítása. Az ellenőrzés során az adóhatóság feltárja és bizonyítja azokat a tényeket, körülményeket, adatokat, amelyek megalapozzák a jogsértés és a joggal való visszaélés megállapítását, és az ezek miatt indított hatósági eljárást. (2) Az adóhatóság a célszerűség és gazdaságosság szempontjait érvényre juttatva használja fel erőforrásait. Az ellenőrzési irányokat úgy kell meghatározni, hogy az ellenőrzöttség tudata az adózókat az önkéntes jogkövetésre ösztönözze. (3) Az ellenőrzés hatékonyságának növelése és ezzel együtt az adózó adminisztrációs terheinek mérséklése érdekében az adóhatóságok a hatáskörükbe tartozó ügyekben együttesen, egyidejűleg is folytathatnak ellenőrzést az adózónál.

4.2 Az ellenőrzés fajtái

87. § (1) Az adóhatóság az ellenőrzés célját a) a bevallások utólagos vizsgálatára irányuló (ideértve az egyszerűsített ellenőrzést is), b) az állami garancia beváltásához kapcsolódó, c) az egyes adókötelezettségek teljesítésére irányuló,



d) az adatok gyűjtését célzó, illetőleg egyes gazdasági események valódiságának vizsgálatára irányuló, e) az illetékkötelezettségek teljesítésére vonatkozó, f) az ellenőrzéssel lezárt időszakra vonatkozó ismételt ellenőrzéssel valósítja meg. (2) Ellenőrzéssel lezárt időszakot az (1) bekezdés a) pontjában meghatározott ellenőrzés teremt. (3) A vállalkozási tevékenységet folytató magánszemély saját magára vonatkozóan benyújtott, a 31. § (2) bekezdése szerinti bevallásának a benyújtás adóévében történő utólagos ellenőrzése nem teremt ellenőrzéssel lezárt időszakot.

4.3 Ellenőrzési határidők

92. § (1) Az ellenőrzés határideje - beleértve az ellenőrzés megkezdésének és befejezésének napját - 30 nap. (2) Az (1) bekezdéstől eltérően az ellenőrzés határideje: a) bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés, illetőleg az ellenőrzéssel lezárt időszakra vonatkozó ismételt ellenőrzés esetében 90 nap, a legnagyobb adóteljesítménnyel rendelkező adózók esetében 120 nap, b) központosított ellenőrzés esetében 120 nap, c) állami garancia beváltásához kapcsolódó ellenőrzés esetében 90 nap,

4.4 Bevallás utólagos ellenőrzése

106. § (1) Az adóhatóság az adózó adó megállapítási, bevallási kötelezettsége teljesítését adónként, támogatásonként és időszakonként vagy meghatározott időszakra több adó és támogatás tekintetében is vizsgálhatja. Az ellenőrzés megkezdéséig bevallani elmulasztott adót az adózó terhére, illetve javára adókülönbözetként állapítja meg.



6 Jogeset

6.1Előzmény A Kft. autómosással, autókozmetikával foglalkozik. A jelenlegi tulajdonosok 2007.májusában vásárolták meg, mint Kft-t. 2011. júniusában alkalmazotti mulasztás miatt be nem jelentett alkalmazott és nyugtaadási kötelezettség elmulasztása miatt bírságot kapott a Kft. A jelen vizsgálatkor 4 fő alkalmazott volt a területen, de ez a reggeli órákban volt. A munkaelosztó csak bizonyos időszakokban volt jelen. Az autómosás nagyon hektikus szolgáltatási tevékenység. Nagymértékben függ az időjárástól, valamint a fizetőképes kereslettől, amely az utóbbi években a válság megjelenésével jelentősen csökkent. Ezért 1-2 fő főállású alkalmazott és néhány a változó körülményekhez igazodóan alkalmi munkavállalót foglalkoztattak. Megyei Adóigazgatóság 2011. június 6-án postára adott megbízólevéllel a SWS Kft. utólagos adóellenőrzését rendelet el általános forgalmi adó tekintetében 2007-2008 évekre. A tényállás teljes körű tisztázása érdekében az iratok 60 napon túli benntartására végzést hoztak 2011. 08.04-én. Kapcsolódó vizsgálatok miatt az ellenőrzésbe be nem számító idő: 2011.08.23-2011.10.27. Felfüggesztés 2011.10.27-2011.11.24

6.2 Jegyzőkönyv megállapításai

A felfüggesztés ideje alatt egyes adókötelezettségek teljesítésére irányuló ellenőrzés kezdődött, mely 2011. 11.17-én a jegyzőkönyv átadásával lezárult.



6.2.1 Alkalmazottak nyilatkozatai

Az óranyilvántartók alapján kb. 10 db számlát a revízió kiszedett és a volt pénztárosok elé tárta, ők írták –e a bizonylatot. A revízió megállapításai szerint ezek nem minden esetben egyeztek az óranyilvántartásokkal. A pénztárosok nyilatkozataiból egyértelműen kitűnik, hogy nemcsak akkor írtak bizonylatot mikor dolgoztak, sokszor előre megírták, ezen kívül más is állított ki pénztárbizonylatot.

1. alkalmazott: az előző tulajdonostól lett átvéve, az előző könyvelő lánya kb. 1-2 hónapig dolgozott az autómosóban 2. alkalmazott:

2007-ben

néha

kiskönyvvel

2008

februárjától

dolgozott

munkaviszonyban 3. alkalmazott: előző tulajdonostól jött, kb. 4 hónapig dolgozott ott

31

Hány fő dolgozott általában a mosóban?

1. alkalmazott: 6-7 fő a két tulajdonost is beleszámítva. A tulajdonosok fiai is dolgoztak (megj. ők is tulajdonosok) 2. alkalmazott: 3-4 fő 3. alkalmazott: 6 fő, engem néha a főnökasszony váltott le, a főnökasszony fiai is dolgoztak. Nyilatkoztattak 5 fő volt munkavállalót, amelyből csak 3 fő nyilatkozatát csatolták, akik személyesen megjelentek. Az ő nyilatkozatukat szinte megfogalmazta a revizor.

31

Revízió kérdése



A nyilatkozatok szerint ez az összes létszám volt, amit a revízió nem vett figyelembe, kizárólag a 2011. évi operatív ellenőrzés adataira hagyatkozott. Milyen beosztásban dolgoztak? 1. alkalmazott: én 8 órát. A fiúk a mosóban 12 órában dolgoztak. Volt, aki egész nap ott volt és volt, aki csak pár órára. Rossz idő esetén előfordult, hogy bezártunk. 2. alkalmazott: Esős időben bezártunk és hazamentünk, vagy nem zárt be a mosó, csak a főnök maradt ott esetleg az egyik fiával. 3. alkalmazott: Nagyon rossz idő esetén volt, hogy minket hazaküldtek, csak a főnökasszony férje maradt ott. Az egyik alkalmazott kérdésre nyilatkozta, hogy a nagy cégek úgy emlékszik nem kaptak árkedvezményt. Ezeket a számlákat nem a mosóban állították ki, másrészt meg nem életszerű, hogy az alkalmazott tudja ki miért és milyen kedvezményt kap. Valóban a nagy cégek nem kaptak kedvezményt, mert egyedi szerződésük volt. Art.1.(3) bekezdés: Az adóhatóság minden ügyben megkülönböztetés nélkül jogosult eljárni. Art: 108§ (4) a becslésnél az adóalap megállapítása szempontjából lényeges, rendelkezésre álló tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, nyilatkozatokat kell figyelembe venni és együttesen értékelni.

6.2.2 Ügyfelek nyilatkozatai A revízió a kb. 400-500 üzleti partnerből 10 üzleti partnert hívott fel nyilatkozattételre, amelyből

egy

személyesen

nyilatkozatot, nyilatkozott

aki nem

szintén

nem

csatolta

a

jegyzőkönyvhöz. A jegyzőkönyvi meghallgatások adatait mellékletként csatolom.(3.

sz.melléklet),

itt

csak

néhány

érdekességet sorolok fel.



Tud esetleg neveket az ott tartózkodókról, vagy valami közelebbi azonosítót? 1. ügyfél: A pénztáros olyan 40-50 körüli hölgy, nem a tulajdonos, mivel azt ismerjük. A két autómosó férfiak voltak, olyan 40 körüliek lehettek, alkalmazottnak kellett lenniük, mert a tulajdonos S urat ismerjük, néha ő is dolgozott. A tulajdonosokon kívül általában 3 főt láttunk. 2. ügyfél: A pénztáros olyan 40-50 körüli hölgy, nem a tulajdonos, mivel azt ismerjük. A két autómosó férfiak voltak, olyan 40 körüliek lehettek, alkalmazottnak kellett lenniük, mert a tulajdonos S urat ismerjük, néha ő is dolgozott. A tulajdonosokon kívül általában 3 főt láttunk. 3. ügyfél: Ismerem a tulajdonosokat, S úr ott szokott lenni, de a felesége nem. 4. ügyfél: Ismerem a tulajdonosokat, de a nevüket nem tudom. Az egyik ügyfél egy úr, a másik egy hölgy volt, de érdekes módon szó szerint ugyanazt és ugyanúgy fogalmaztak. S úr nem tulajdonosa az autómosónak, az egyik nyilatkozó, aki nem látta ott dolgozni a tulajdonost, a számláját ő állította ki kézírással. Nem is gondolnám életszerűnek feltenni ezt a kérdést még jelenleg sem, nem 4 évvel később, hogy kik voltak a tulajdonosok. Ha bemegy valaki egy üzletbe tudja, hogy kik a tulajdonosok?! Érdekes módon az előző tulajdonosra senki nem emlékezett pedig évekig ő üzemeltette a mosót és más nemzetisége és vagyona miatt igen feltűnő jelenség volt.40-50 körüli hölgy a tulajdonos, mivel a többiek 20-30 év közöttiek voltak. Abból, hogy amikor ott volt mosatni és éppen nem mindenki volt jelen, nem lehet arra következtetni, hogy nem dolgozott ott. Aki meg a nevüket nem tudja, az nem ismeri. Milyen forgalma volt a mosónak? Be kellett jelentkezni előre? A feltett kérdésre mindannyian azt válaszolták, nem kellett bejelentkezniük előre. Ettől függetlenül a revízió teljes kapacitással számolt. Hányan végezték el az autó takarítását? Általában 2-3 főt említettek, de azt is, hogy a gépi mosást kettő, a kézi mosást egy fő végezte. Gyenge forgalomnál ugyanaz végezte a kézi és a gépi mosást. Schmidt Tünde Erika 49


6.2.3 Revízió megállapításai Revízió kifogásolta, hogy a társaság 38 millió Ft hitelt halmozott fel. Kifogásolta, hogy a hitelszerződéseket nem csatolta be a társaság, de a mellékletben szerepel azok másolata. Nem tilos a vállalkozásoknak hitelt felvenni, ezekről a hitelszerződésekről szerződés és közjegyzői okirattal is készült. Revízió nyilatkoztatta a képviselőt, hogy milyen árakkal dolgoztak kalkuláltak-e árakat. Képviselő előadta, hogy a régi tulajdonosok és a konkurencia áraihoz igazították az árakat, mivel a közelben 4-5 autómosó is van. Voltak bérletes és céges kedvezmények, valamint szerződéses partnereknél egyedi árakat állapítottunk meg. Revízió a vízhasználásról nem kapott adatot. Ez nem fedi a valóságot, a társaság fúrt kúttal rendelkezik, amelyben éves kvóta alapján lehet vizet vételezni, amelyről vízóra alapján bevallás készül. A vízóra a vízmű által a jogszabályban előírt időszakokban hitelesítésre került. Revízió a vízkészlet-járulék bevallást nem tudta értelmezni. „ Az autómosóban tapasztalatokról szóló nyilatkozatok legtöbb esetben 4 fő munkavégzését állítják, ami összhangban van a mosó kapacitásával. A revízió szerint ellentmondásos, hogy a 2011. évi árbevétel eléréséhez 4 fő alkalmazottat foglalkoztatott a társaság, míg a 2007-2008. évi többszörös árbevétel átlagosan 1-2 fő alkalmazottal valósította meg.” A revízió által kalkulált 2007. évben 1,5-2008. évben 1,9 fő alkalmazott matematikai átlag. Volt mikor 4 fő, volt mikor egy sem, ha esett az eső. Ezen felül a tulajdonosok is dolgoztak a cégben, ezt az alkalmazottak nyilatkozatával is alá tudjuk támasztani, az általuk kiállított bizonylatokat nem csatolta be a revízió. Az, hogy 2011-ben az ellenőrzés időpontjában 4 fő volt, nem jelenti azt, hogy mindig annyi van. A fő és a nyitvatartási idő sem egyenes az árbevétellel. A 2011. év adóellenőrzése más évben nem alapozza meg a becslés jogalapját. Art 108.§ (4)bekezdése. Schmidt Tünde Erika 50


Revízió állítása szerint az autómosóban lévő munkaállomásokat sem lehetett ennyi fővel üzemeltetni. A revízió átlagosan 4 fő munkavállalót becsült meg napi foglalkoztatásra a 2011.évi operatív ellenőrzés alapján. (A Tescóban cca. 20 pénztár van és minden nap minden órában húsz pénztárossal dolgozik a Tesco?)

Revízió számítása 2007.évben 11.644 e Ft ( (összes árbevétel)/1,5 fő (átlagszámítás alapján, figyelembe nem véve a tulajdonosok munkáját) = 7.762,67 e Ft/fő 1 munkavállaló 4fő*7.762,67 e Ft = 31.050 e Ft árbevétel- 11.644 e Ft bevallott: 19.407 e Ft eltitkolt Revízió számítása 2008.évben 10.628 e Ft ((összes árbevétel)/1,9 fő (átlagszámítás alapján, figyelembe nem véve a tulajdonosok munkáját) = 7.593,68 e Ft/fő 1 munkavállaló 4fő*5.593,68 e Ft = 22.375 e Ft árbevétel-10.628 e Ft bevallott: 11.747 e Ft eltitkolt Mindez alapján a 2 évre 6.230 e Ft általános forgalmi adó hiányt állapított meg.

6.2.4 A jegyzőkönyv ellen észrevételi jogával élt a Kft A becslés jogalapját vitatjuk, mivel a 2011. évi operatív ellenőrzés kizárólag abban az évbe ad alapot a becslési eljárás lefolytatására. A becslés módszere hibás, mivel puszta aránypárral történt az árbevétel megállapítása. Nem számol sem a tulajdonosok munkavégzésével, sem az időjárási körülményekkel, valamint azzal sem, ha a mosó nyitva van attól nem biztos, hogy 100 % kapacitással működik. Nem veszi figyelembe sem az ünnep, sem az esőd napokat, annak ellenére sem, hogy az alkalmazottak is azt nyilatkozták, hogy eső esetén bezárt a mosó.



Art: 108§ (4)

A becslésnél az adóalap megállapítása szempontjából lényeges,

rendelkezésre álló tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, nyilatkozatokat kell figyelembe venni és együttesen értékelni. Art 108§(6)A becslésnél az adóalapot az adóhatóság az eset összes körülményeire tekintettel valószínűsíti. Ennek során az azonos időszakban, hasonló tevékenységet, hasonló körülmények között folytató adózók kereseti, jövedelmi viszonyait figyelembe kell venni.

6.2.5 I. sz. Határozat Kötelezi az adózót arra, hogy 6.230 e Ft Általános forgalmi adót 3.115 e Ft Adóbírságot 2.667 e Ft Késedelmi pótlékot fizessen meg.

Indoklás: A 2011.06.15-én megtartott operatív ellenőrzés megállapítása alapján megállapítást nyert, hogy a cég bejelentés nélkül foglalkoztatott alkalmazottat és a számlaadási kötelezettségét is elmulasztotta. Mivel 2007 és 2011 között a Kft. tevékenysége nem változott és 2011-ben fele annyi csapadékos nap volt. árbevételt realizált 4 fővel, a jegyzőkönyvben foglaltakat helyben hagyta. A revízió megállapításai szerint a könyvelés nem teljes körű, miután a pénztárbizonylatokat nem mindig az állította ki, aki dolgozott, bár nyilatkozták, hogy előre is kiállításra kerültek bizonylatok, valamint munkaidőn kívül is segítettek, mivel a nagyobb ügyfelek kiszámíthatóan jöttek.



6.2.6 Fellebbezés

Az elsőfokú határozatban foglaltakat adózó, mint jogalapjában és indokaiban számára nem elfogadhatót vitatja. Adózó vitatja a határozat megállapításait, és azt állítja, hogy sem a becslés jogalapja, sem pedig annak módszertana nem volt megfelelő. Az Art.108.§ (3) bekezdése kifejti, milyen esetekben van helye becslésnek. Azt Art.108.§ (4) bekezdése pedig egyértelművé teszi, hogy a 2011. évi operatív ellenőrzés megállapításai az adott évben alapozza meg a becslés feltételeit. Adózó álláspontja szerint sem a jogalap, sem a módszer alkalmassága nem világos. Revízió nem számolt a 10 munkaszüneti nappal, valamint, hogy Magyarországon átlagosan 110 nap csapadékos időjárás van. A pénztárosok vallomását, miszerint rossz idő esetén bezártak, a revízió figyelmen kívül hagyta. Nem számolt a tulajdonosok munkavégzésével sem, pedig ezt az alkalmazottak vallomásai alátámasztották.2011. évi árbevétel nem lehet kiinduló alapja a 20072018.évi árbevételnek. Az Art. 108.§ (6) bekezdésnek megfelelően városi mosók adataiból ki lehetett volna indulni.

6.2.7. Másodfokú határozat Az elsőfokú határozat ellen benyújtott fellebbezésre vonatkozóan az alábbi határozatot hoztam: A hivatkozott elsőszámú határozatot helybenhagyom.



6.2.8 Bírósági keresetlevél

§

Az adóhatóság a jelen ügyben becslést alkalmazott, melyre álláspontom szerint nem volt jogalapja, a becslés alkalmazásának körülményei nem állnak fenn. A becslés módszertana tekintetében az aránypár alkalmazása álláspontom szerint kizárt. Amennyiben a felperes vonatkozásában következtetéseket kívánt volna levonni a revízió, az Art. 108.§ (6) bekezdésének alkalmazása szóba jöhetett volna, ez azonban nem történt meg. Az Art.108.§ (1)-(2) bekezdései, a (3) bekezdés c) pontja, Art.108.§(6) bekezdés és 110. §,

Art.

97.§(4)

és(6)

bekezdései

a

tényállás

megállapítása

tekintetében

jogszabálysértések. A fentiekre tekintettel kérem a Tisztelt Törvényszéket, hogy a Pp 339.§ (1) bekezdése alapján meghozott másodfokú határozatot, az elsőfokú határozatra is kiterjedő hatállyal elsődleges kereseti kérelemként szíveskedjen hatályon kívül helyezni.

6.2.9 Első bírósági tárgyalás A Felperes a keresetet az írásba foglaltakkal együtt fenntartja. Tanúként kívánja beidézni a Kft. volt ügyvezetőjét és alkalmazottját. Az Alperes a kereset elutasítását kéri. Álláspontja szerint a becslés jogalapja fennáll, a becslés módszertana megalapozott. Arra a bírói kérdésre, hogy az Alperes milyen kontrolladatok alapján ellenőrizte az becslés adóalapjának reális mivoltát, az Alperes előadta, hogy ezek figyelembe vételére nem került sor. Ítélet: a mai tárgyalást elhalasztom, kötelezem, a Felperest tegye meg bizonyítási indítványát, valamint jelölje meg a tanú meghallgatását milyen tények és körülményekre terjeszti elő.



6.2.10 Második bírósági tárgyalás Ítélet: a bíróság hatályon kívül helyezi az alperes másodfokú határozatát az elsőfokú határozatára kiterjedően is és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezi. A megismételt eljárásban az Alperesnek figyelemmel kell lennie az Art.108.§ (5) bekezdésére.

Figyelembe

kell

venni

a

felperes

tevékenységéhez

felhasznált

vízmennyiséget, s leltári adatok alapján felhasznált mosószer és adalékanyagok mennyiségét. Szükség esetén kontroll mosatások segítségével meg kell határozni elsődlegesen az egyes mosástípusok vízigényét, illetve egy mosásra vetített vízigényt. Az alperesnek jogában áll a bíróság által meghatározottól eltérő becslési módszert alkalmazni, de nem hagyhatja figyelmen kívül a felperes által objektíven igazolt vízfelhasználást. Meg kell kísérelnie hasonló paraméterekkel rendelkező más autómosók forgalmi adatait beszerezni. Nem hagyható figyelmen kívül a felperes által foglalkoztatott családtagok munkája sem. Az alperesnek a becslés eredményét ellenőriznie kell. Csak abban az esetben állapítható meg a becslési eljárás jogszerűsége, ha két eltérő módszer alkalmazásával nagyságrendileg hasonló eredmény határozható meg. Szükség esetén más autómosók adatit is be kell szereznie, illetve figyelembe kell vennie azt is, hogy reálisan százszázalékos kapacitás kihasználtság nem várható el, illetve a felperes által végzett tevékenységre az időjárás körülményei is kihatással vannak. A becslés módszertana meghatározásánál egyértelműen ki kell mutatnia az alperesnek, hogy mely tényezőket és milyen mértékben vette figyelembe, vagy vetett el az általa alkalmazott módszer során.



7 Összegzés avagy felkészülés a Kúria tárgyalására és az újraellenőrzésre

A becslés csak ultima ratio lehet. Az adójog alkalmazására csak akkor kerülhet sor, törvényes keretek között, ha már semmilyen más módszer nem vezetne eredményre. Az Art 108.§ (4) bekezdése szerint továbbra is vitatjuk a becslés jogalapjának megállapítását. A 2011. évi operatív ellenőrzés eredménye nem alapozza meg a becslés jogalapját 2007-2008.évben. A becslési módszer helyességét sem ismerjük el. Az Art 108.§ (5) –(6) bekezdései szerint olyan módszer alkalmazható a becslés megállapítására, amelyik az adóalapot a legjobban valószínűsíti, A családtagok munkavégzését pénztárbizonylatok kiállításával tudjuk bizonyítani, amelyet a bizonyítási eljárás során becsatolni kívánunk. Vitatjuk az ellenőrzés és a bírósági jegyzőkönyvben szereplő átlagos négy fő munkavégzését is, mivel az ügyfelek nyilatkozatai egy kivétellel az átlagos 3 fő munkavégzését támasztják alá. A munkát végzők száma, valamint a nyitvatartási idő nincs egyenes arányban a bevétellel. A 100 százalékos kihasználtságot csapadékos időjárás esetén 20 %-ban, normál esetben átlagosan 70 %-ban állapítjuk meg. Az alkalmazottak nyilatkozatai is alátámasztják, hogy esős idő esetén bezárt az autómosó, tehát a 20 %-os árbevétel meghatározás ebben az esetben még túlzó is. A 2007-es évben 132, a 2008-as évben 152 esős, csapadékos napot regisztrált a meteorológia. Amennyiben ezeket a napokat is figyelembe vesszük az árbevétel meghatározásánál, a nyitvatartási időt is figyelembe véve átlagos árbevétel meghatározása nagyságrendileg a bevallott árbevételnek megfelelő. 2007 évre ezzel a módszerrel 12.641 e Ft árbevétel jött ki kontrolladatként, szemben a 11.644 e Ft bevallott árbevétellel szemben. Ebben az ajándékmosások nem kerültek Schmidt Tünde Erika 56


figyelembe vételre. Mindez alapján megállapítható, hogy a becslési módszer nem megfelelő.

Átlagos mosási árat számolva is helytálló az árbevétel, mivel a bérleteseknek a + 2 ajándékmosás miatt bevétel nem keletkezett. Ez üzletpolitikai döntés volt, és aki bérletet vett mindenki számára hozzáférhető volt. Egyéb partnereinkkel pedig egyedi árban állapodtunk meg. Fenntartjuk, hogy az árbevételünket mindkét évben helyesen állapítottuk meg. Párhuzamot vonni olyan évvel, amelyben már a gazdasági válság jelentősen begyűrűzött pedig nem szerencsés. Mivel a környéken lévő autómosók hasonló helyzetben vannak, kontrolladatként az ő adataikat is kérjük összevetni. Két módszerrel kidolgozott megközelítő eredményt fogadunk csak el, becslési alapként. Kérni fogjuk:I. Tényállástisztázás, nyilatkozattétel okirati alátámasztással (Art. 97.§) II. Becslés feltételeinek vizsgálata (Art. 109.§ (1) bekezdés) III. Becslési módszer kidolgozása, becslés. (Art. 108.§ (1) – (2) bekezdés) Ha ezeket az adóhatóság tényállásszerűen bizonyította, minden bizonyítékot és számítás ellenbizonyítékként becsatolunk. IV. Becsült adóalaptól való eltérés bizonyítása (Art. 109.§ (3) bekezdés)

A fentiek alapján megállapítható, hogy a becslés jelenlegi szabályai – a jogalkotó eredeti céljával összhangban – alkalmas eszközt jelentenek az arányos közteherviselés mind szélesebb körű megteremtésére és az utóbbi években elterjedt adóeltitkolás visszaszorítására. Noha a jelenlegi szabályok a legelterjedtebb adóeltitkolási módszerekkel szemben részletesen szabályozott, hatékony eszközt jelentenek az adóhatóság kezében, az egyes részletszabályok nem minden tekintetben felelnek meg az alkotmányos követelményeknek. Ezt szerettem volna bemutatni dolgozatommal. Schmidt Tünde Erika 57


Irodalomjegyzék dr. Földes Gábor – dr. Hadi László – Magyarázat az adózás rendje 2010 Dr. Nagy László – Adóellenőrök kézikönyve - Perfekt 2004 Dr. Juhász István: Az adózás története Szakmai kiadványok Dr. Marosi Andrea 2008.05.15 Botos Katalin-2008 Kozma Gábor: A becslés, mint bizonyítási eszköz az adóellenőrzésben Deák-1997 Adóeljárási törvény magyarázatokkal – Saldo 2013 Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény indokolása Adóellenőrök kézikönyve – Adóellenőrzési ismeretek Perfekt 2003 4001/2013 NAV tájékoztató nav.gov.hu Adóellenőrzés Penta Unió Becslési eljárás módszerei az ellenőrzési gyakorlatban KompKonzult 1998 Vagyongyarapodási vizsgálatok – Módszertani Segédlet – APEH Központi Hivatal Adó bulletin 2013 A megújuló Magyarország adópolitikája-2012 (1. sz. Melléklet) Vezinfo Klub hírlevél 2012.január 17 Cégvezetés 31. szám http://nol.hu/belfold/kuria__napirenden_a_vagyonosodasi_vizsgalatok

Jogszabályjegyzék Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) A közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (Ket.) Schmidt Tünde Erika 58


Áfa törvény A társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló 1997.é évi LXXX. törvény (Tbj.) EVA törvény Az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (Itv.) Az egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról szóló 2006. évi LXI. törvény


A feketegazdaság elleni küzdelem- a becslési eljárások tükrében (különösen az általános forgalmi adó alapjának becslésére)

Recommend Documents