Zúčtování daní a dotací
ZÚČTOVACÍ VZTAHY
5
5. 7 ZÚČTOVÁNÍ DANÍ A DOTACÍ V účtové skupině 34 se zachycují především zúčtovací vztahy k finančnímu orgánu z daňových povinností účetní jednotky jako poplatníka nebo plátce (účty 341, 342, 343, 345). V této účtové skupině se účtuje také o dotacích (účty 346, 347).
5. 7. 1 Daň z příjmů Účet 341 - Daň z příjmů Na tomto účtu se účtuje o dani z příjmů, kdy poplatníkem je účetní jednotka. Na vrub účtu se účtují zálohy na daň placené v průběhu zdaňovacího období (roku). Ve prospěch účtu se účtuje podle daňového přiznání celková daňová povinnost účetní jednotky za zdaňovací období. Vzhledem k tomu, že daňová povinnost je pro účetní jednotku nutný náklad související s podnikatelskou činností, účtuje se o závazku ze splatné daně k finančnímu orgánu souvztažně na účtu 591 - Daň z příjmů z běžné činnosti - splatná (ve výjimečných případech 593 - Daň z příjmů z mimořádné činnosti - splatná, a to pokud účetní jednotka účtovala do mimořádných nákladů nebo výnosů). Zůstatek na tomto účtu (před zaúčtováním daňové povinnosti) musí odpovídat výši záloh zaplacených ve sledovaném účetním období. Po zaúčtování daňové povinnosti by měl zůstatek souhlasit s pohledávkou nebo závazkem vůči finančnímu úřadu z titulu daně z příjmů (dle daňového přiznání, přeplatek na dani = na účtu pohledávka, doplatek daně = na účtu závazek). Doměrky, popř. vratky daně z příjmů se účtují souvztažně na účtu 595 - Dodatečné odvody daně z příjmů. Schéma účtování: 221 – Bankovní účty
341 – Daň z příjmů
Zaplacené zálohy
591 – Daň z příjmů z běžné čin. 593 – Daň z příjmů z mimoř. č.
Předpis daňové povinnosti 595 – Dodat. odvody daně Doměrek daně z příjmů
Poznámka: Zdaňovacím obdobím u fyzických osob je kalendářní rok. U právnických osob je zdaňovací období totožné s účetním obdobím, tj. buď kalendářní nebo hospodářský rok. Daňové přiznání se podává nejpozději do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Pokud se jedná o poplatníka se zákonnou povinností auditu nebo jehož daňové přiznání zpracovává a předkládá daňový poradce, pak do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Lhůta začíná běžet dnem, který následuje po skončení zdaňovcího období, tzn. pokud je zdaňovacím období kalendářní rok, přiznání se musí podat do 1. 4., resp. 1. 7. roku následujícího. Daňová povinnost musí být vyrovnána ve stejném termínu.
Účet 342 - Ostatní přímé daně Zatímco účet 341 se používá v případech, kdy účetní jednotka je současně plátcem i poplatníkem daně z příjmů, účet 342 slouží k zúčtování daně z příjmů v případech, kdy účetní jednotka je plátcem daně, ale poplatníkem je jiný subjekt. Jedná se například o placení daně z příjmů za zaměstnance (tj. daně ze mzdy) nebo vybírání daně srážkou (srážková daň z podílu na zisku společníků).
131
5
ZÚČTOVACÍ VZTAHY
Zúčtování daní a dotací
5. 7. 2 Daň z přidané hodnoty Daň z přidané hodnoty (dále jen DPH) je jednou z nepřímých daní. Nepřímé daně jsou charakteristické tím, že v dodavatelsko-odběratelském řetězci je pro stát vybírají plátci daně, ale v konečném důsledku jsou placeny až v cenách nakupovaných výrobků a služeb konečným spotřebitelem. Účet 343 používá pouze registrovaný plátce DPH ve smyslu ustanovení zákona o DPH (u neplátců se DPH na vstupu stává součástí pořizovací ceny majetku a služeb, na druhé straně na výstupu DPH vůči odběratelům se neuplatňuje). Plátci daně z přidané hodnoty (pokud nakupují u plátců daně z přidané hodnoty) tuto daň zaplacenou dodavateli uplatní v daňovém přiznání jako nárok na odpočet vůči finančnímu úřadu (tzn. jako daňová pohledávka, proto na účtu 343 na straně MD) a naopak ze svých výrobků, prodeje zboží a poskytovaných služeb, tj. výstupů, jsou povinni vyměřit odběrateli daň z přidané hodnoty na výstupu a uvést ji v daňovém přiznání k DPH jako daň na výstupu (daňová povinnost tedy znamená v podstatě daňový závazek, proto na účtu 343 na straně Dal). V daňovém přiznání se potom zjistí porovnáním daní na vstupu (nárok na odpočet) a daně na výstupu (daňová povinnost) celková výše buď daňového závazku, nebo daňové pohledávky (tzv. nadměrný odpočet) za zdaňovací období. Poznámky: 1. Základním zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc. U nově registrovaných plátců toto zdaňovací období povinně platí v prvních dvou kalendářní letech podnikání. Od třetího kaledndářního roku se může plátce rozhodnout pro změnu zdaňovacího období na kalendářní čtvrtletí. Hlavní podmínkou pro možnost uplatnění této změny je, aby obrat za bezprostředně předcházející kalendářní rok nepřesáhl 10 mil. Kč. 2. Daňové přiznání se podává do 25. dne následujícího měsíce po skončení zdaňovacího období. Ve stejném termínu musí být vyrovnána i případná daňová povinnost. 3.Vznikne-li za zdaňovací období nadměrný odpočet, má plátce nárok na jeho vrácení do 30 dnů od jeho vyměření (tj. od termínu pro podání daňového přiznání, je-li přiznání podáno v termínu, jinak ode dne skutečného podání daňového přiznání). Pravidla pro účtování DPH 1. Na účtu 343 se účtuje podle daňových dokladů. Daňový doklad musí obsahovat náležitosti dle § 29 ZDPH, zejména: - označení osoby, která uskutečňuje plnění, a osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje (vč. DIČ) - rozsah a předmět plnění - den vystavení daňového dokladu, den uskutečnění nebo den přijetí úplaty (zálohy) - jednotkovou cenu bez daně, základ daně, sazbu daně a výši daně V případě, že cena vč. daně nepřesahuje 10 000 Kč, je možno vystavit tzv. zjednodušený daňový doklad. Z údajů rozhodných pro výpočet daně musí být pouze uvedena cena včetně daně a sazba daně. Výpočet DPH si provádí sám kupující. Do konce roku 2012 mohly být zjednodušené daňové doklady vystavovány pouze při splnění další podmínky - platba musela být uskutečněna hotově, kartou nebo šekem. Při opravě (zvýšení nebo snížení) základu daně a výše daně se vyhotovuje opravný daňový doklad. K dalším daňovým dokladům patří například splátkový kalendář nebo doklad o použití. 2. Nárok na odpočet se účtuje na vrub účtu 343 se souvztažným zápisem ve prospěch příslušných účtů závazků ve 3. účtové třídě (např. u nákupu v tuzemsku účet 321); u nákupů v hotovosti ve prospěch účtu 211. 3. Daňová povinnost se účtuje ve prospěch účtu 343 - DPH, a to se souvztažným zápisem na účtu odběratelů, resp. na vrub jiných pohledávek; u prodejů v hotovosti na vrub účtu 211. 4. Odvod DPH finančnímu úřadu se účtuje na vrub účtu 343 (343 / 221), vrácení nadměrného odpočtu ve prospěch účtu 343 (221 / 343). 5. V praxi je potřeba pro účet DPH zvolit vhodnou analytickou evidenci, přitom se vychází z konkrétních podmínek daného podnikatelského subjektu a ze struktury formuláře pro daňové přiznání.
132
ü
Zúčtování daní a dotací
&
ZÚČTOVACÍ VZTAHY
PŘÍKLAD Podnikatel Milan Zeman v měsíci září 2014 uskutečnil tyto účetní případy: 1. Faktura přijatá za nákup materiálu 12 100 Kč (cena bez daně 10 000, DPH 2 100) 2. Hotově zaplaceny telefonní hovory 600 Kč (cena včetně daně, sazba DPH 21 %) 3. Opravný DD (dobropis) na slevu k materiálu 847 Kč (cena bez daně 700, DPH 147) 4. Faktura vystavená za prodej výrobků 60 500 Kč (cena bez daně 50 000, DPH 10 500) V říjnu vypořádáno DPH s finančním úřadem Účtování: Kč 1. FAP za materiál 10 000 2 100 2. Telefonní hovory 496 104 3. Opravný daňový doklad (dobropis) - 700 - 147 4. Faktura za prodej výrobků 50 000 10 500 5. Vypořádání s finančním úřadem 8 443
b
5
ÚLOHA
MD 111 343 518 343 111 343 311 311 343
Dal 321 321 211 211 321 321 601 343 221
5. 14
Společnost PREMIER, a.s., plátce DPH, předložila za duben 2014 níže uvedené doklady. Úkol č. 1: Zaúčtujte jednotlivé účetní případy. Datum Obsah účetního případu 10. 04.
Kč
FAP za nákup počítače - cena bez daně
6 300
Tržby za poradenské služby v hotovosti - cena bez daně - DPH 21 %
20. 04.
Hotově nákup kancelářských potřeb *1) - cena bez daně - DPH 15 %
28. 04.
Dal
30 000
- DPH 21 % 11. 04.
MD
FAV za zpracování účetnictví - cena bez daně - DPH 21 %
30. 04.
Výpis z BÚ – splátka faktury za počítač
30. 04.
FAP za nákup osobního auta - cena bez daně - DPH 21 %
4 000 840 ……… ………. 50 000 10 500 18 000 400 000 84 000
Na nákup kancelářských potřeb je zjednodušený daňový doklad, na kterém je uvedena pouze cena včetně daně 2 000 Kč, sazba DPH = 15 %.
*1)
Úkol č. 2: Vypočítejte daňovou povinnost (resp. nadměrný odpočet) za duben 2014 a zaúčtujte její úhradu, resp. vrácení od finančního úřadu (předpokládejte platbu přes bankovní účet). ……
Vypořádání DPH s finančním úřadem (výpis)
………
133
5
ZÚČTOVACÍ VZTAHY
Zúčtování daní a dotací
Režim přenesení daňové povinnosti Základním principem fungování DPH je, že plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění (dodavatel), má povinnost odvést daň z prodejní ceny finančnímu úřadu. Na druhé straně plátce, pro kterého bylo uskutečněno zdanitelné plnění (odběratel) má nárok na uplatnění odpočtu této daně. V některých případech však tento mechanismus neplatí a povinnost přiznat daň má příjemce. Jedním z takových případů je nákup majetku od zahraničního dodavatele (viz kapitola 2.4 - Pořízení materiálu ze zahraničí). Další takovou situací (z hlediska způsobu účtování velmi podobnou) jsou vybraná zdanitelná plnění v rámci režimu přenesení daňové povinnosti, tzv. reverse charge (§ 92a ZDPH). Jedná se například o poskytnutí celé řady stavebních nebo montážních prací (§ 92e ZDPH) poskytnutých pro jiného plátce DPH. Pokud příjemcem bude neplátce DPH, tento režim se neuplatní. V tomto režimu se daňová povinnost přenáší na odběratele, tzn. uskutečněné plnění nebude zdaňováno jeho poskytovatelem (dodavatelem), ale jeho příjemcem (odběratelem). Dodavatel na daňovém dokladu nebude tedy uvádět DPH, ale povinnou náležitostí jim vystaveného daňového dokladu bude text „daň odvede zákazník“.
&
PŘÍKLAD Stavební firma STAVEX, s.r.o., (plátce DPH) provedla práce spojené s výstavbou administrativní budovy pro společnost MERLIN, s.r.o. Hodnota vyfakturovaných prací je 4 000 000 Kč, práce podléhají základní sazbě. Řešení: varianta 1 - společnost MERLIN není plátcem DPH (neuplatní se režim přenesení daňové povinnosti) STAVEX, s.r.o. FAV za stavební práce MERLIN, s.r.o. FAP za stavební práce
- cena bez daně 4 000 000,- - DPH 21 % 840 000,-
311 311
602 343
- cena bez daně 4 000 000,- - DPH 21 % 840 000,-
042 343
321 321
varianta 2 - společnost MERLIN je plátcem DPH (uplatní se režim přenesení daňové povinnosti) STAVEX, s.r.o. FAV za stavební práce - fakturovaná částka
4 000 000,-
311
602
MERLIN, s.r.o. FAP za stavební práce - fakturovaná částka
4 000 000,-
042
321
Vnitřní účetní doklad: - přidanění (sazba DPH 21 %) 840 000,- - nárok na odpočet (DPH 21 %) 840 000,-
349 343
343 349
ÚLOHA
5. 15
Společnost ORION, s.r.o., obdržela fakturu od stavební firmy za opravu nebytových prostor. Fakturovaná částka činila 400 000 Kč. Práce podléhají režimu přenesení daňové povinnosti, sazba DPH 21 %. Úkol: Zaúčtujte tyto účetní případy. Č. Obsah účetního případu 1. FAP za opravu nebytových prostor 2) VÚD - přidanění a nárok na odpočet DPH
134
Kč 400 000 84 000
MD
Dal
b
Zúčtování daní a dotací
ZÚČTOVACÍ VZTAHY
5
5. 7. 3 Ostatní daně a poplatky Účet 345 je vymezen pro všechny ostatní daně a poplatky, tzn. účtuje se zde zejména o: spotřebních daních, pokud účetní jednotka je plátcem daně dani z nemovitých věcí, dani silniční, dani z nabytí nemovitých věcí poplatcích podle příslušných právních předpisů Spotřební daně mají podobný charakter jako daň z přidané hodnoty. Jsou také nepřímou daní, tzn. podnik je plátcem daně a poplatníkem je spotřebitel. Spotřební dani podléhají zejména tyto výrobky: tabákové výrobky, líh a lihoviny, pivo, víno, minerální oleje (pohonné hmoty). Plátci daně jsou všechny právnické a fyzické osoby, které v tuzemsku vybrané výrobky vyrábějí nebo kterým mají být vyvážené nebo dovážené vybrané výrobky propuštěny. Spotřební daň je většinou stanovena absolutní částkou na jednotku množství. Předmětem daně jsou v tuzemsku vyrobené nebo do tuzemska dovezené vybrané výrobky (viz výše). Na rozdíl od daně z příjmů, daně z přidané hodnoty a většiny ostatních daní, jejichž správcem jsou zpravidla finanční úřady, správcem spotřebních daní jsou celní úřady. Účtování o spotřební dani je obdobné jako u DPH, tzn. plátce spotřební daně prokazuje na straně Má dáti tohoto účtu nárok na odpočet a na straně Dal tohoto účtu pak vybranou spotřební daň na výstupu. V případě, že odběratel nemá nárok na odpočet spotřební daně, zvyšuje tato spotřební daň pořizovací cenu příslušného pořizovaného majetku (např. suroviny, materiál, zboží). PŘÍKLAD Podnikatel ing. Jiří Cvach se zabývá výrobou destilátů. Prodej těchto alkoholických nápojů podléhá spotřební dani. Podnikatel není plátcem DPH. Podnikatel vyrobil 300 litrů 40 % alkoholu (sazba spotřební daně je 285 Kč na 1 litr 100 % alkoholu). Výrobní náklady a zisk jsou 64 Kč. Ve sledovaném období podnikatel prodal tyto destiláty: v listopadu prodej za hotové 100 litrů v prosinci prodej na fakturu 200 litrů Spotřební daň byla odvedena celní správě (z běžného účtu). P. S. Pro zjednodušení účtujeme pouze o prodeji a nikoliv o pohybu zásob výrobků.
&
Řešení: Výpočet spotřební daně na 1 litr 40 % alkoholu: 285 Kč * 0,4 = 114 Kč Účtování: 1. Tržby v hotovosti za prodej 100 litrů destilátů a) cena bez spotřební daně 6 400 Kč b) spotřební daň 11 400 Kč 2. Faktura vystavená za prodej 200 litrů destilátů a) cena bez spotřební daně 12 800 Kč b) spotřební daň 22 800 Kč 3. Zaplacena spotřební daň finančnímu úřadu 34 200 Kč
211 211
601 345
311 311 345
601 345 221
Poznámka: U plátců DPH je spotřební daň i součástí základu pro výpočet DPH, tj. ve výše uvedeném příkladě by z každého prodaného litru musela být odvedena DPH finančnímu úřadu ve výši 37,38 Kč, tj.(64 + 114)*0,21.
Ostatní daně obsažené na účtu 345 (silniční daň, daň z nemovitých věcí, daň z nabytí nemovitých věcí) se účtují na vrub příslušného účtu v účtové skupině 53, to znamená, že tyto daně jsou součástí nákladů.
135
5
ZÚČTOVACÍ VZTAHY
Zúčtování daní a dotací
Schéma účtování:
221 – Bankovní účty 345 – Ostatní daně a poplatky 531 – Silniční daň Odvod daní (resp. zálohy na daň)
Předpis silniční daně 532 – Daň z ne movitých věcí Předpis daně z nemovitých věcí 538 – Ostatní daně a poplatky
Předpis ostatních daní a poplatků (daň z nabytí nemovitých věcí) Poznámka: Silniční daň – zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, daňové přiznání se podává do 31. 1. následujícího roku. Daň z nemovitých věcí – zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, daňové přiznání se podává do 31. 1. běžného roku (tedy před uplynutím zdaňovacího období). Daňová uznatelnost výše uvedených daní
Silniční daň je daňově uznatelným nákladem, a to i za situace, že platba v daném zdaňovacím období (roce) neproběhla. U daně z nemovitých věcí a daně z nabytí nemovitých věcí se jedná o daňový náklad pouze za předpokladu, že daň byla v příslušném roce také zaplacena. V opačném případě by se jednalo o daňově neuznatelnou položku, která by musela být v daňovém přiznání připočtena k základu daně.
&
PŘÍKLAD Firma zaplatila v roce 2014 čtyři čtvrtletní zálohy na silniční daň: 15.4., 15.7., 15.10. a 15.12., a to vždy po 600 Kč. Daňová povinnost za rok 2014 činila 2 925 Kč. Doplatek za rok 2014 byl zaplacen v lednu 2015. Řešení: 1. První čtvrtletní záloha - duben 600 Kč 2. Druhá čtvrtletní záloha - červenec 600 Kč 3. Třetí čtvrtletní záloha - říjen 600 Kč 4. Čtvrtá čtvrtletní záloha – prosinec 600 Kč 5. Daňová povinnost k silniční dani (31. 12. 2014) 2 925 Kč 6. Doplatek silniční daně - leden 2015 525 Kč
345 345 345 345 531 345
221 221 221 221 345 221
5. 7. 4 Dotace Na účtech 346 a 347 se zachycují zúčtovací vztahy vyplývající z poskytnutí dotací. Dotace jsou nenávratně poskytnuté peněžní prostředky - ze státního rozpočtu (účet 346) nebo z obecních a městských rozpočtů (účet 347). Pro správné zaúčtování je rozhodující přesné vymezení účelu, na který je dotace poskytována. Rozlišujeme dva základní druhy dotací: dotace k úhradě nákladů - jsou určeny na úhradu provozních nákladů (například dotace na mzdy absolventů škol) nebo finančních nákladů (například dotace na úhradu úroků z úvěru). Zaznamenají se ve prospěch provozních nebo finančních výnosů ve věcné a časové souvislosti se zaúčtováním příslušných nákladů. dotace na pořízení dlouhodobého majetku (tj. investiční dotace) - snižuje vstupní cenu pořizované investice. Proto se účtuje ve prospěch účtu 042 - Pořízení dlouhodobého hmotného majetku.
136
Zúčtování daní a dotací
ZÚČTOVACÍ VZTAHY
5
Účtování o dotacích probíhá v následujících třech krocích: 1. O nezpochybnitelném právním nároku na dotaci (např. na základě smlouvy o poskytnutí dotace) se účtuje na vrub účtu 378 (pohledávka za poskytovatelem dotace) se souvztažným zápisem ve prospěch příslušného účtu z účtové skupiny 34 (máme závazek vůči poskytovateli dotace použít ji na stanovený účel). 2. O použití dotace se účtuje na vrub příslušného účtu z 34. účtové skupiny (pomocí tohoto a výše uvedeného zápisu lze sledovat konkrétní stav čerpání dotace) se souvztažným zápisem ve prospěch buď výnosového účtu (u dotace na úhradu nákladů) nebo účtu 042 (u dotace na pořízení DHM). 3. O příjmu dotace se provede zápis na vrub účtu peněžních prostředků se souvztažným zápisem ve prospěch účtu 378 (snížení pohledávky za poskytovatelem dotace). Schéma účtování: 648 - Ost. prov. výnosy 668 - Ost. fin. výnosy
346 - Dotace ze SR 347 - Ostatní dotace
378 - Jiné pohledávky
221 - BÚ
2 - použití dotace 1 - nárok na dotaci 3 - příjem dotace k úhradě nákladů 042 - Pořízení DHM 2 - použití dotace na pořízení DHM
PŘÍKLAD Soukromá vysoká škola EKONOM, s.r.o., (účetní období - kalendářní rok) požádala o dotaci z evropských fondů z programu ERASMUS ve výši 1 000 000 Kč. V dubnu 2014 obdržela oznámení o přidělení této dotace. Peněžní prostředky musí být použity na úhradu provozních nákladů spojených se zahraničními stážemi studentů školy ve školním roce 2014/2015. V srpnu 2014 bylo poukázáno na účet vysoké školy 900 000 Kč, zbylých 100 000 Kč bude poukázáno po vyúčtování celé dotace, tj. v červnu 2015. V období září - prosinec 2014 vycestovalo do zahraničí 10 studentů vysoké školy a celkové náklady na jejich stáže činily 400 000 Kč. V období leden - květen 2015 se zahraničních stáží zúčastnilo dalších 14 studentů, náklady činily 620 000 Kč (částka 20 000 Kč nad rámec dotace byla hrazena z prostředků školy)
&
Řešení: Rok 2014: 1. VÚD - nárok na dotaci 1 000 000,- 2. VBÚ - přijata dotace na účet školy 900 000,- 3. Provozní náklady spojené se zahraničními stážemi 400 000,- 4. VÚD - čerpání dotace za rok 2014 400 000,-
378 221 5.. 347
347 378 různé účty 648
Rok 2015: 1. Provozní náklady spojené se zahraničními stážemi 620 000,- 2. VÚD - čerpání dotace za rok 2015 600 000,- 3. VBÚ - na účet školy poukázána zbývající část dotace 100 000,-
5.. 347 221
různé účty 648 378
137
5
ZÚČTOVACÍ VZTAHY ÚLOHA
Neuhrazené pohledávky v účetnictví
5. 16
Úkol č. 1: Zaúčtujte jednotlivé účetní případy v oblasti daní a dotací v roce 2014. Č. Obsah účetního případu
Kč
1a Výpis z BÚ - zaplacena záloha na silniční daň na rok 2014
2 400
1b
- zaplacena záloha na daň z příjmů účetní jednotky
50 000
2. Předpis daně z nemovitých věcí za rok 2014
6 300
3. Nárok na dotaci na mzdu absolventa školy
4 000
4. Výpis z BÚ - zaplacena daň z nemovitých věcí za rok 2014
6 300
5. Hrubá mzda absolventa školy dle zúčtovací a výplatní listiny
12 000
6. Použití dotace na mzdu absolventa
4 000
7. Povinnost k silniční dani za rok 2014
4 900
8. Povinnost k dani z příjmů účetní jednotky za rok 2014
MD
42 000
Úkol č. 2: Zaúčtujte jednotlivé účetní případy v roce 2015. 1a Výpis z BÚ - poukaz dotace od ÚP na mzdu absolventa
4 000
1b
2 500
- doplatek silniční daně za rok 2014
2. Nárok na dotaci na technické zhodnocení nebytových prostor
850 000
3. FAP za stavební práce při rekonstrukci nebytových prostor (režim přenesení daňové povinnosti) fakturovaná částka 4. Přidanění a nárok na odpočet DPH (sazba 21 %)
210 000
5. Použití dotace na technické zhodnocení nebytových prostor
850 000
6a Výpis z BÚ - vrácení přeplatku na dani z příjmů
MD MD
D D MD
138
D
1 000 000
6b
- přijetí dotace na technické zhodnocení
6c
- úhrada faktury za stavební práce
8 000 850 000 1 000 000
INTERAKTIVNÍ VÝUKA - SCHÉMATA ÚČTOVÁNÍ, TESTOVÉ OTÁZKY www.moderni-vyuka.svse.cz
Dal
