2e jaargang januari 2011 nummer 1. In dit nummer NIEUWS VAN DE BUREAUS SOCIALE ZEKERHEID FISCALITEIT ARBEIDSRECHT PENSIOENEN UIT DE PRAKTIJK

‘Over de grens’ is een maandelijks vaktijdschrift voor HR-managers, fiscale en financiële adviseurs, het notariaat, de makelaardij en al diegenen die een praktijk onderhouden die (deels) gericht is op grensoverschrijdend werken. ‘Over de grens’ behandelt onder andere vraagstukken rondom sociale zekerheid, pensioenen, arbeids- en tewerkstellingsrecht, fiscaliteit en toewijzingsregels en vermogen over de grens. Redactie Mw. mr. A.C.W.M. van Dijck, Boels Zanders Advocaten Mr. C.L.J.R. Douven, Belastingdienst Buitenland G. Essers, Bureau Ria Oomen, Europees Parlement Mw. M.L.H.A. Pechholt MFP, Internationaal financieel adviseur Mw. mr. M. Schepers, Ernst & Young Belastingadviseurs LLP Redactie-adres Redactie ‘Over de grens’ Mw. M.L.H.A. Pechholt MFP Steinderweg 49, 6171 XJ Stein Telefoon 06-49806701 E-mail: [email protected] Uitgever Fiscaal up to Date BV Bezuidenhoutseweg 1 b, 2594 AB Den Haag Telefoon (070) 315 97 50 E-mail: [email protected] Abonnementen Fiscaal up to Date BV Postbus 125, 5600 AC Eindhoven Telefoon (040) 292 59 57 Fax (040) 292 59 55 E-mail: [email protected] Abonnementen kunnen op elk gewenst tijdstip ingaan en lopen automatisch door indien zij niet 2 maanden voor het verstrijken van abonnementstermijn schriftelijk zijn opgezegd. ISSN 2210-5611 Hoewel de uiterste zorg is besteed aan de inhoud, aanvaarden uitgever, redactie, noch auteurs enige aansprakelijkheid voor onvolledigheid of onjuistheid of de gevolgen daarvan. Verveelvuldiging en openbaarmaking van ‘Over de grens’ is niet toegestaan. © Fiscaal up to Date BV

www.futd.nl

2e jaargang | januari 2011 | nummer 1

In dit nummer NIEUWS VAN DE BUREAUS

Daar zou een Bureau voor moeten zijn... W. Hentenaar

2

SOCIALE ZEKERHEID

Opleidingscheques: een nieuw sociaal voordeel voor grensarbeiders in Vlaanderen K. Nevens

3

FISCALITEIT

Keuzerecht voor in het buitenland geworven deskundigen J. Heuts

6

ARBEIDSRECHT

Belgisch ontslagrecht J. Peeters

8

PENSIOENEN

Het Franse pensioensysteem J. van beek (Aanvullende) pensioenen in de Europese Unie: (half) gecoördineerd G.J.C. Essers

12

18

UIT DE PRAKTIJK

Sociaal zekerheidsrecht G.J.C. Essers

21

EN VERDER

Nieuws uit Brussel

24

Jurisprudentie

25

Nummer 1 januari 2011

Pagina 2

NIEUWS VAN DE BUREAUS

Daar zou een Bureau voor moeten zijn... Verhalen uit de dagelijkse praktijk van SVB/Bureau voor Belgische Zaken in Breda en SVB/Bureau voor Duitse Zaken in Nijmegen. De sociale zekerheid van binnen de Europese Unie migrerende burgers is complexe materie. Deze complexiteit en naar elkaar verwijzende overheidsinstanties kunnen de burgers soms grensoverschrijdend wanhopig en over de rooie krijgen. Men verzucht regelmatig: “Niemand weet hoe het zit” en “Daar zou een Bureau voor moeten zijn”. Het goede nieuws: Daar is ook een Bureau voor. Zelfs twee: SVB/Bureau voor Belgische Zaken in Breda en SVB/Bureau voor Duitse Zaken in Nijmegen. De voorlichters van deze Bureau’s krijgen dagelijks via telefoon, e-mails en brieven vragen van burgers die grensoverschrijdend werken en wonen. Vragen van zekerheidszoekende grensarbeiders, tobbende accountants, calculerende directeuren-grootaandeelhouders, woedende pensionado’s. In deze rubriek krijgt u iedere maand één van deze vragen met het soms verrassende antwoord voorgeschoteld. Aflevering: ontslagvergoeding en sociale verzekering “Mijn Belgische werkgever heeft mij op 1 september 2009 ontslagen met een ontslagvergoeding voor twee jaar en tien maanden. Over de vergoeding heb ik in België premie betaald. In april 2010 zegt mijn Belgische ziekenfonds dat ik vanaf de ontslagdatum niet meer bij hun verzekerd ben. Hoe kan dat nou? Ik heb toch in België premie betaald? Krijg ik daar dan niks voor terug? En hoe zit het dan met mijn pensioenrechten?” De klant woont in Nederland. Hij heeft zijn vraag al bij heel wat organisaties gesteld: CZ, zijn ziekenfonds in België, Sociale Verzekeringsbank (SVB), Belastingdienst, Rijksdienst voor Sociale Zekerheid (RSZ) en Rijksdienst voor pensioenen (RVP). Hij krijgt tegenstrijdige antwoorden en daardoor het gevoel dat er iets niet pluis is. Wel premie betalen, maar geen rechten. De klant is boos. Ik kan me de frustratie van de klant zeker voorstellen. Het komt helaas vaker voor dat (oud) grensarbeiders niet de juiste informa-

11-001

tie krijgen. Zo kreeg deze klant van zijn zorgverzekeraar CZ te horen dat hij een WWwerkloosheidsuitkering bij UWV moest aanvragen. Anders kon hij geen zorgverzekering krijgen. Dat hij als zo snel uit Nederland een werkloosheidsuitkering kon krijgen, was niet bij de klant opgekomen. Hij had toch een ontslagvergoeding voor vele maanden gekregen? Na de aanvraag bij UWV in april 2010 blijkt de klant vanaf 1 januari 2010 een WW-uitkering te krijgen. Maar UWV legt ook een maatregel op. Dat is een tijdelijke verlaging van de uitkering. Klant had een aanvraag moeten indienen na de Nederlandse opzegtermijn, in zijn geval uiterlijk vier maanden na de ontslagdatum. In welk land is deze klant nu sociaal verzekerd vanaf de ontslagdatum? Welk land mag socialezekerheidspremies heffen? In welk land krijgt hij socialezekerheidsrechten? In België: geen verzekering voor medische zorg, wel opbouw rustpensioen Het terugvorderen van de in België betaalde RSZ-bijdrage blijkt al snel geen haalbare kaart. De werkgever moet deze bijdrage volgens de Belgische regels verplicht inhouden op de ontslagvergoeding. In de Administratieve Commissie is door de EU-landen ook afgesproken dat het land van de ontslagvergoeding bevoegd is om socialezekerheidspremies te heffen. Ook al is de ontvanger van de ontslagvergoeding op het moment van de betaling sociaal verzekerd in een ander EU-land. Maar klopt het dat de klant geen rechten terugkrijgt voor de betaalde RSZ-bijdrage? Ja en nee. Inderdaad blijkt de klant vanaf de ontslagdatum geen vergoeding van zijn Belgische ziekenfonds meer te kunnen krijgen voor eventuele medische zorg in België. Zijn ziekenfonds schreef hem vanaf die datum uit als rechthebbende. Daarbij ging het ziekenfonds uit van het standpunt van RSZ. Volgens RSZ kan de socialezekerheidswetgeving van België niet meer van toepassing zijn na de ontslagdatum. De arbeidsovereenkomst is op die datum namelijk beëindigd. Maar de klant bouwt over de periode van de ontslagvergoeding wel rustpensioen op. In de pensioenwetgeving van België is namelijk geregeld dat het tijdvak waarover iemand een ontslagvergoeding krijgt, is gelijkgesteld


Pagina 3

aan een tijdvak van arbeid. RVP bevestigt dat de klant de pensioenopbouw in de periode van de ontslagvergoeding ook daadwerkelijk krijgt uitbetaald. Dat de socialezekerheidswetgeving van België in deze periode niet van toepassing is, is niet relevant voor pensioenrechten. In Nederland: verzekering voor medische zorg, opbouw van AOW-pensioen Standpunt van SVB is dat klant vanaf de ontslagdatum in Nederland is verzekerd voor de volksverzekeringen AOW, Anw en AWBZ. Klant woont in Nederland en werkt niet meer buiten Nederland. Hij is dus verzekerd op grond van één van de hoofdregels: inwoner zijn van Nederland. Dit klopt ook met de Europese regel voor volledig werkloze grensarbeiders. Zij krijgen de socialezekerheidsrechten van het woonland. Klant bouwt dus AOW in Nederland op vanaf 1 september 2009. Omdat hij is verzekerd op grond van AWBZ, is de klant ook verzekeringsplichtig voor de Zorgverzekeringswet (Zvw). Of hij wel of niet een WW-uitkering uit Nederland krijgt, is dus niet relevant. Klant moet vanaf ontslagdatum een gewone zorgverzekering afsluiten. Dat heeft hij ook gedaan bij CZ. Maar hij had ook kunnen kiezen voor een andere zorgverzekeraar.

Premieheffing in België en Nederland De klant is in de periode van de ontslagvergoeding sociaal verzekerd in Nederland. Nederland mag socialezekerheidspremies heffen over de werkloosheidsuitkering uit Nederland. Nederland mag geen premies heffen over de ontslagvergoeding. In België is in de periode van de ontslagvergoeding geen sprake van sociale verzekering. Maar België mag toch socialezekerheidsbijdragen heffen over de ontslagvergoeding. Deze bijdrage van 13,07% op de ongemaximeerde ontslagvergoeding is een fors bedrag. Voor deze bijdrage krijgt de klant uitsluitend rustpensioen terug. Eindelijk een antwoord! Het gaat in dit dossier om een ingewikkeld samenspel van Nederlandse, Belgische en Europese regels. Verschillende organisaties moesten een standpunt innemen over de verzekeringsplicht- en rechten. Pas na heel wat e-mails, telefoontjes en brieven kan ik de klant antwoord geven op zijn vragen. Hij is blij dat zijn rechten nu duidelijk zijn. Hij blijft het vreemd vinden dat hij geen volledige rechten in België krijgt terwijl hij wel een volledige RSZ-bijdrage betaalde. En mijn definitieve antwoord heeft wel lang op zich laten wachten. Auteur: Wim Hentenaar, voorlichting- en pr-functionaris SVB/Bureau voor Belgische Zaken

SOCIALE ZEKERHEID

FISCALITEIT

ARBEIDSRECHT

PENSIOENEN

VERMOGEN

Opleidingscheques: een nieuw sociaal voordeel voor grensarbeiders in Vlaanderen 11-002 1. Opleidingscheques voor werknemers: een typisch Vlaams arbeidsmarktinstrument Sinds 1 september 2003 zijn er in Vlaanderen opleidingscheques voor werknemers in omloop. Deze cheques kunnen door een werknemer1 worden aangewend om de (directe) kosten van een opleiding te betalen, die door een erkende verstrekker wordt verschaft. Iedere werknemer, behalve de werknemer tussen 16 en 25 jaar oud die studentenarbeid of arbeid van minder dan 80 uur per maand verricht, kan per kalenderjaar maximaal voor e 250 opleidingscheques aankopen. De cheques kunnen online of telefonisch worden besteld bij de Vlaamse Dienst voor Arbeidsbemiddeling en Beroepsopleiding (www.vdab.be). Elke cheque is veertien maanden geldig en kan tot twee maanden na

de start van een opleiding worden aangeschaft. Het bedrag van de opleidingscheques wordt voor de helft gefinancierd door de Vlaamse overheid. Voor sommige doelgroepen (werknemers ouder dan 45, kortgeschoolde werknemers, werknemers van allochtone afkomst, werknemers met een handicap) wordt door de Vlaamse overheid zelfs in een extra tegemoetkoming voorzien. Dit betekent in de praktijk dat een werknemer een opleiding kan volgen aan de helft of minder van de werkelijke prijs. Het systeem van de opleidingscheques voor werknemers is één van de maatregelen die door Vlaanderen werd getroffen in het raam van het Actieplan Levenslang Leren dat de Vlaamse regering reeds op 7 juli 2000 goedkeurde en van de Europese Lissabonstrategie (2000-2010). Ter herinnering, het voorbije

Pagina 4

decennium stond het arbeidsmarktbeleid van de verschillende lidstaten van de Europese Unie in het teken van deze beleidsstrategie. Deze was erop gericht om van de Unie tegen 2010 de meest competitieve economie ter wereld te maken. Daarom werd aan de lidstaten ondermeer gevraagd te investeren in onderwijs en beroepsopleiding. Met het systeem van de opleidingscheques beoogde en beoogt de Vlaamse overheid de opleidingsinspanningen in Vlaanderen op te trekken en blijvend te stimuleren. Vlaanderen wenste met de invoering van dit instrument daarenboven ook in de verf te zetten dat loopbaanplanning niet altijd gebonden hoeft te zijn aan de organisatie of de onderneming waar een werknemer werkt. Een werknemer moet bijgevolg los van zijn werkgever op zoek kunnen gaan naar een opleiding die hij wenselijk of noodzakelijk acht. 2. Wijzigingen aan de regelgeving in 2010 2.1. Hernieuwde focus op arbeidsmarktgerichte opleidingen De opleidingscheques voor werknemers zijn al sinds hun lancering enorm populair in Vlaanderen. Dit succes weegt al enkele jaren op de Vlaamse begroting, zelfs in die mate dat de huidige regering het noodzakelijk vond het systeem met ingang van 1 augustus 2010 expliciet te beperken tot arbeidsmarktgerichte opleidingen. Doorheen de jaren was immers gebleken dat de cheques ook konden worden gebruikt om opleidingen van zuiver hobbyistische aard (zoals bloemschikken, pottenbakken, etc.) te bekostigen. Nochtans werd bij de invoering van het systeem van de opleidingscheques reeds bepaald dat de opleidingen de verbetering van de brede inzetbaarheid van de werknemer op de arbeidsmarkt tot doel moesten hebben. Onder ‘arbeidsmarktgerichte opleidingen’ worden thans enkel nog opleidingen begrepen die in aanmerking komen voor betaald educatief verlof enerzijds, en opleidingen die gevolgd worden in het kader van loopbaanbegeleiding en vastgelegd zijn in een persoonlijk ontwikkelingsplan anderzijds. Het betaald educatief verlof is een federale maatregel die sinds 1985 bestaat, en die aan een werknemer betaald verlof toekent ter compensatie van een door hem gevolgde opleiding, die in beginsel buiten de normale werkuren van de werknemer plaatsvindt. Betaald educatief verlof wordt slechts toegekend voor het volgen van opleidingen


die op federaal niveau worden erkend. Om opleidingscheques te kunnen aanwenden is het wel voldoende dat de opleiding dergelijke (federale) erkenning heeft, zonder dat de werknemer effectief gebruik moet maken van zijn recht op betaald educatief verlof. Loopbaanbegeleiding, ook wel loopbaandienstverlening, is dan weer een Vlaamse maatregel die, net zoals de opleidingscheques in 2003 werd ingevoerd en die aan werkenden (zowel werknemers, ambtenaren als zelfstandigen) de mogelijkheid biedt om op eigen initiatief bij een erkend centrum voor loopbaandienstverlening, professionele ondersteuning te krijgen bij het nemen van loopbaankeuzen en -beslissingen2. Loopbaanbegeleiding leidt onder andere ertoe dat een persoonlijk actieplan met een loopbaanpad voor de werkende wordt opgesteld, waaraan eventueel ook opleidingsadviezen kunnen worden vastgeknoopt. Het is dus voor deze opleidingen, die een werknemer wenst aan te vatten op aanbevelen van een centrum voor loopbaandienstverlening, dat vanaf 1 augustus 2010 nog steeds opleidingscheques kunnen worden gebruikt. 2.2. Woonplaatsvereiste overboord gegooid Om opleidingscheques te kunnen aanschaffen was het tot 1 augustus 2010 niet alleen vereist dat men de hoedanigheid van werknemer bezat, maar ook dat men zijn woonplaats had op het Vlaamse grondgebied of op het grondgebied van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest. Naar aanleiding van een vraag van Europees parlementslid Ria Oomen-Ruijten (CDA/EVP)3, liet de Europese Commissie in april 2010 uitschijnen dat deze woonplaatsvereiste mogelijk in strijd was met artikel 7 van Vo 1612/68 betreffende het vrij verkeer van werknemers. Dit artikel bepaalt immers dat een werknemer die onderdaan is van een lidstaat op het grondgebied van een andere lidstaat niet op grond van zijn nationaliteit anders mag worden behandeld wat betreft de voorwaarden van tewerkstelling en arbeid en dat hij in het bijzonder dezelfde sociale en fiscale voordelen dient te genieten als de nationale werknemers. Het begrip sociaal voordeel mag volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie niet limitatief worden uitgelegd en omvat alle voordelen die, al dan niet verbonden aan een arbeidsovereenkomst, in het algemeen aan nationale werknemers worden toegekend, voornamelijk op grond van hun objectieve hoedanigheid van werknemer of enkel wegens het feit dat zij ingezetenen zijn, en waarvan de uitbreiding tot werknemersonderdanen van andere lidstaten geschikt lijkt om hun mobiliteit binnen de Gemeen-


schap (thans de Unie) te vergemakkelijken4. Het kan bijgevolg niet worden betwist dat opleidingscheques voor werknemers als een sociaal voordeel in de zin van artikel 7 van Vo 1612/68 moeten worden aangemerkt. Het is geen geheim meer dat ook grensarbeiders zich op artikel 7 kunnen beroepen. Zo overwoog het Hof van Justitie in de arresten Meints en Meeusen dat het argument dat de draagwijdte van deze bepaling beperkt is tot werknemers die zich vestigen in een ontvangende lidstaat, de bewoordingen van de verordening miskent. Artikel 7 draagt met andere woorden geen woonplaatsvereiste in zich5. Integendeel, het Hof oordeelde in diezelfde arresten dat een woonplaatsvereiste net van aard is grensarbeiders te discrimineren. Het vormt meer bepaald een onrechtstreekse vorm van discriminatie op basis van nationaliteit. Zodanige discriminatie is enkel toelaatbaar wanneer deze objectief gerechtvaardigd kan worden en evenredig is met het nagestreefde doel. Hoewel het zeker niet is uitgesloten dat de woonplaatsvereiste eigen aan de Vlaamse regelgeving inzake opleidingscheques de toets zou hebben doorstaan6, besliste de Vlaamse regering deze vereiste met ingang van 1 augustus 2010 overboord te gooien. Opleidingscheques kunnen thans worden aangeschaft door werknemers (met inbegrip van ambtenaren) die in Vlaanderen of het Brussels Hoofdstedelijk Gewest werken en die ofwel daar hun woonplaats hebben, ofwel hun woonplaats hebben op het grondgebied van één van de lidstaten van de Europese Unie of van de Europese Economische Ruimte, ofwel hun woonplaats hebben in Wallonië maar dan op voorwaarde dat zij reeds gebruik hebben gemaakt van hun recht op vrij verkeer van werknemers of van vestiging. Met dit laatste schikt de Vlaamse regering zich naar de uitspraak van het Hof van Justitie in de zaak omtrent de Vlaamse zorgverzekering7. In deze zaak oordeelde het Hof immers dat niet-Vlaamse Belgen8 die gebruik hebben gemaakt van hun communautair recht van vrij verkeer niet uit het toepassingsbereik van Vlaamse sociale maatregelen mogen worden geweerd.

Pagina 5

Besluit: Vlaamse opleidingscheques worden Europees Het gewijzigde toepassingsbereik van de Vlaamse regelgeving betreffende de Vlaamse opleidingscheques leidt ertoe dat werknemers die in Vlaanderen of Brussel werken, maar in een ander land wonen, zoals grensarbeiders, thans zonder al te veel poespas aanspraak kunnen maken op Vlaamse opleidingscheques. Omgekeerd moet echter worden vastgesteld dat werknemers die in Vlaanderen wonen, maar in Wallonië of in het buitenland werken sinds kort geen aanspraak meer maken op opleidingscheques, terwijl het niet is gezegd dat zij in hun werkland een gelijkaardig voordeel genieten. Vlaanderen lijkt dan ook voor het eerst te kiezen voor het werklandbeginsel. Dit is echter slechts schijn. Walen en Duitstalige Belgen die in Vlaanderen werken, zonder ooit gebruik te hebben gemaakt van hun recht op vrij verkeer of van vestiging, alsmede niet-EU/EER-burgers die in Vlaanderen werken, blijven immers verstoken van Vlaamse opleidingscheques. De toekomst zal moeten uitwijzen of deze uitsluitingen stand zullen kunnen houden in het licht van het gelijkheidsbeginsel uit artikel 10 en 11 van de Belgische Grondwet. Auteur: Koen Nevens, Arbeidsauditoraat Gent. Meer informatie: www.sociaalrecht.org Noten 1 Hieronder moet, tenminste voor de toepassing van deze regelgeving, ook de ambtenaar worden verstaan. 2 Loopbaandienstverlening wordt gesubsidieerd door de Vlaamse overheid, maar is niet kosteloos voor de werkende die daarvan wenst gebruik te maken. 3 22 februari 2010, E-0876/10. 4 Zie onder andere HvJ, C-249/83, Hoeckx; C57/96, Meints; C-85/96, Martinez Sala; C-213/05, Geven. 5 Respectievelijk HvJ, C-57/96 en C-337/97. 6 Zo doorstond dergelijke vereiste in het arrest Geven (C-213/05) wel degelijk de toets en ventileert ook de Europese Commissie in zijn antwoord op de vraag van EP-lid Oomen-Ruijten ter zake geen uitgesproken mening. 7 1 april 2008, C-212/06. 8 Het gaat niet alleen om Walen, maar ook om Duitstalige Belgen uit de Oostkantons, die formeel tot het Waals gewest behoren, maar wel een eigen (taal)gemeenschap vormen.


Pagina 6

SOCIALE ZEKERHEID

FISCALITEIT

ARBEIDSRECHT

PENSIOENEN

VERMOGEN

Keuzerecht voor in het buitenland geworven deskundigen De zogenaamde partiële buitenlandse belastingplicht (inkomstenbelasting). 1. Inwoners van Nederland, wereldwijde inkomen belast De inwoner van Nederland wordt – op enkele uitzonderingen na – voor het wereldinkomen (met progressievoorbehoud) in de Nederlandse heffing betrokken. Het box 1, 2 en 3 inkomen waar ter wereld ook verdiend of gesitueerd wordt als uitgangspunt genomen. Vervolgens moet onderzocht worden of belanghebbende recht heeft op voorkoming van dubbele belasting. Dat recht kan gebaseerd zijn op een verdrag ter vermijding van dubbele belasting of de Belastingregeling voor het Koninkrijk (Nederlandse Antillen, zie hierna voor de BES-eilanden). Voor het (uitzonderlijke) geval dat met het betreffende land (nog) geen regeling ter vermijding van dubbele belasting is getroffen kan een beroep worden gedaan op het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001. Dit is een eenzijdige maatregel voor inwoners van Nederland om dubbele belasting te vermijden. In de verdragen is ook geregeld op welke wijze dubbele belasting wordt voorkomen. Dat kan een evenredigheidsmethode zijn maar ook een andere manier, bijvoorbeeld een tax-credit. Het is dus altijd noodzakelijk het relevante verdrag daarop na te slaan. U kunt deze makkelijk naslaan op www.minfin.nl, met zoekterm ‘overzicht belastingverdragen’. Voorbeeld De heer X woont in Breda en werkt voor zijn Belgische werkgever in België en Luxemburg. Hij doet aangiftevoor de inkomstenbelasting en meldt daarin zijn loon (naar Nederlandse maatstaven berekend) alsmede zijn overige wereldwijde inkomsten. Vervolgens claimt de heer X voorkoming van dubbele belasting en zal hiervoor het verdrag ter vermijding van dubbele belasting met zowel België als Luxemburg raadplegen. Omdat de werkgever in België is gevestigd heeft de heer X recht op voorkoming van dubbele belasting voor de dagen dat de dienstbetrekking aldaar is vervuld. Voor de werkzaamheden in Luxemburg is dat niet zo vanzelfsprekend. Mogelijk dat zijn verblijf aldaar korter is dan 183-dagen, de werkgever in Luxemburg geen vestiging heeft (ook niet door of namens ten laste is gekomen) en de

11-003

heffing zo wordt toegewezen aan de woonstaat Nederland. In het verdrag met België is geregeld dat in dit geval de voorkoming wordt berekend met de evenredigheidsmethode. De teller van de breuk is het loon genoten met werken in België. Bes-eilanden Sinds oktober 2010 heeft Nederland enkele gemeenten gelegen buiten het vaste land in Europa, dat zijn de Bes-eilanden. Bewoners en ondernemers op de eilanden Bonaire, Sint Eustatius en Saba krijgen vanaf 2011 te maken met een nieuw belastingstelsel. Tot 1 januari 2011 werd dubbele belasting vermeden op grond van de Belastingregeling voor het Koninkrijk. Na 1 januari 2011 wordt dubbele belasting vermeden op grond van een nog nieuw in te voeren regeling. 2. Inwoners van Nederland die niet belast zijn voor hun wereldwijde inkomen Er zijn enkele uitzonderingen op het uitgangspunt dat inwoners van Nederland in beginsel belast zijn voor het wereldinkomen. Op de eerste plaats zijn dat ambtenaren van buitenlandse mogendheden die geacht worden te zijn blijven wonen in het land waardoor ze geaccrediteerd zijn. Dan zijn er natuurlijke personen die een zogenaamd vrijgesteld inkomen genieten van een internationale organisatie, vaak onderworpen aan een interne heffing van die organisatie, bijvoorbeeld een ambtenaar bij de Europese Commissie. Tot slot is er een groep werknemers met een beschikking 30%-regeling (ingekomen werknemers). Dit is een loonbelastingfaciliteit om het voor werkgevers aantrekkelijk te maken om werknemers met schaarse specifieke deskundigheid betaalbaar uit het buitenland aan te trekken. Deze faciliteit houdt in dat de werkgever maximaal 30/70 van het belastbaar loon1 voor de loonheffingen belastingvrij mag uitbetalen naast het loon, ter compensatie van de extra kosten. Deze extra kosten worden veroorzaakt door het werken buiten het land van herkomst. Voordeel van deze 30%-regeling2 is dat de kosten niet bewezen hoeven te worden, verondersteld wordt dat deze tot het maximum altijd bestaan. De werkgever mag daarnaast schoolgelden voor internationale scholen (basis en/of voortgezet onderwijs) belastingvrij vergoeden. Facultatief aan deze 30%-regeling kan de werknemer nog


gebruik maken van andere faciliteiten. Zo kan met de beschikking 30%-regeling het buitenlandse rijbewijs moeiteloos omgezet worden in het Nederlandse en kan de werknemer opteren voor de zogenaamde partiële buitenlandse belastingplicht. 3. Keuzerecht voor in het buitenland geworven deskundigen, de zogenaamde partiële buitenlandse belastingplicht De inwoner van Nederland met een beschikking 30%-regeling, kan elk jaar gedurende de looptijd van deze regeling opteren voor de zogenaamde partiële buitenlandse belastingplicht3. Deze faciliteit houdt in dat het box 1 inkomen in beginsel wel wereldwijd belast is in Nederland maar het box 2 en 3 inkomen alleen voor het aandeel dat een niet-inwoner (buitenlandse belastingplichtige4) in Nederland moet verantwoorden. Dat laatste levert dus een (zeer) beperkte belastingplicht op. De looptijd van de 30%-regeling is maximaal 120 maanden. De partiële buitenlandse belastingplicht loopt parallel aan de periode volgens de beschikking 30%-regeling. De werknemer met deze beschikking 30%-regeling kan elk jaar zijn keuze kenbaar maken in de aangifte inkomstenbelasting. In de aangifte meldt hij uitsluitend het box 2 en 3 inkomen dat een niet-inwoner ook moet verantwoorden. De belastingdienst leidt daaruit af dat er geopteerd is. Het box 1 inkomen is – op een uitzondering na, zie hierna – wel wereldwijd belast. De regels ter vermijding van dubbele belasting in box 1 zijn van toepassing. Het is vrijwel altijd aantrekkelijk om te kiezen voor de partiële buitenlandse belastingplicht. 3.1 Inwonersverklaring partieel buitenlandse belastingplichtigen De werknemer die ten behoeve van de heffing in andere landen een zogenaamde inwonersverklaring vraagt, bijvoorbeeld om restitutie voorheffing te claimen in de bronstaat, ontvangt een aangepaste verklaring. Verklaard wordt dat belanghebbende alleen voor zijn box 1 inkomen (inkomen uit arbeid) in de Nederlandse heffing wordt betrokken. 3.2 Partieel buitenlandse belastingplichtigen en de verdragstoepassing De werknemer die opteert voor de partiële buitenlandse belastingplicht wordt niet voor zijn wereldinkomen in de belastingheffing betrokken in Nederland. Het box 1 inkomen is in beginsel wel wereldwijd belast in Nederland en belanghebbende kan aanspraak maken op voorkoming van dubbele belasting als een verdrag e.d. (zie hiervoor) daartoe aanleiding geeft. Elk verdrag bevat naast ondermeer de definities een woonplaatsarti-

Pagina 7

kel voor de verdragtoepassing. Om het verdrag toe te kunnen passen moet belanghebbende meestal inwoner zijn van een van beide landen. Van inwonerschap voor de verdragstoepassing is volgens de jurisprudentie sprake als een belanghebbende volgens de regels van het betreffende land aldaar voor zijn wereldinkomen belast is. Inwoners van Nederland zijn in beginsel voor hun wereldinkomen belast en zo is er voor de verdragstoepassing sprake van inwonerschap in Nederland. Niet geheel uitgesloten is dat beide landen tot dat resultaat komen en dan is er meestal in het verdrag geregeld wat de doorslag geeft. Als we de partieel buitenlandse belastingplichtige in ogenschouw nemen dan is deze door de fictie niet meer voor zijn wereldinkomen belast in Nederland. In andere landen wordt deze belastingplichtige ook niet voor zijn wereldinkomen belast. Op één uitzondering na en dat is de Verenigde Staten (VS). De VS hanteert als regel dat iedereen met de Amerikaanse nationaliteit, en valide greencardhouders, het wereldinkomen moeten aangeven in de VS (met een tax-credit voor buiten de VS betaalde belastingen). De conclusie is dan dat de inwoner van Nederland met de fictie voor andere landen dan de VS inwoner is van Nederland. In relatie tot de VS is de uitkomst dat belanghebbende inwoner is van de VS, dit is bevestigd door de staatssecretaris van Financiën. Immers de VS belast deze werknemer voor zijn wereldinkomen. 4. Inwoner VS voor de verdragstoepassing Toepassen van het verdrag met de VS voor de bron niet-zelfstandige arbeid levert dan op dat Nederland nog slechts belasting mag heffen over het loon ter zake van het vervullen van de dienstbetrekking in Nederland. Het loon genoten ter zake van de arbeidsdagen buiten Nederland blijft in Nederland buiten schot. Voorbeeld Werknemer A met de VS-nationaliteit is uitgezonden binnen concernverband naar Nederland en heeft een beschikking ingekomen werknemers, de 30%-regeling en kiest voor de partiële buitenlandse belastingplicht. Hij woont met zijn gezin in Amsterdam. Hij werkt veel buiten Nederland en gaat ook regelmatig enkele dagen naar zijn moederbedrijf in de VS. In jaar X heeft hij 100 dagen in Nederland gewerkt, 40 in de VS en 100 elders in de wereld, landen waarmee Nederland een verdrag heeft gesloten ter vermijding van dubbele belasting. In relatie tot deze andere landen levert het woonplaatsartikel op dat A in Nederland woont. Evenwel in


Pagina 8

relatie tot de VS is A inwoner van de VS. Het artikel niet-zelfstandige arbeid in dit verdrag levert vervolgens op dat A slechts belast is in Nederland voor 100/240 van het door hem genoten loon. Tot slot nog een lezenswaardig arrest waarin vorenstaande fictie een belangrijke rol speelt. De Hoge Raad beantwoordt in haar arrest van 4 december 2009, nr. 08/05071 de vraag hoe het belastbaar loon berekend moet worden ingeval de werknemer – met de VS-nationaliteit en optie voor de partiële buitenlandse belastingplicht – werkt op basis van een nettoloonafspraak. Op www.rechtspraak.nl kunt u de integrale tekst van dit arrest makkelijk vinden. Op basis van dit arrest moet op de nettobeloning de dagenbreuk worden toegepast. Het aan Nederland ter heffing toegewezen nettoloon, moet worden gebruteerd. Auteur: J. Heuts, werkzaam bij de Belastingdienst/ Limburg/kantoor Buitenland. Dit artikel is geschreven op persoonlijke titel

SOCIALE ZEKERHEID

FISCALITEIT

Belgisch ontslagrecht In dit artikel worden de drie wezenskenmerken van het Belgisch ontslagrecht besproken. In België staat het begrip ‘ontslag’ voor de eenzijdige beëindiging van de arbeidsovereenkomst door een partij bij die arbeidsovereenkomst. Het hoogste rechtscollege, het Hof van Cassatie, omschreef het ontslag als de handeling waarbij een partij aan de andere partij ter kennis brengt dat zij besloten heeft om de arbeidsovereenkomst te beëindigen. Het ontslag is niet alleen een eenzijdige rechtshandeling, doch tevens een ondeelbare, onherroepelijke en definitieve rechtshandeling waarop de partij tegen wie het ontslag gericht is zich kan beroepen en waarop de partij die het ontslag geeft niet eenzijdig kan terugkomen. Het ontslag is tenslotte een vormvrije rechtshandeling omdat geen enkele wetsbepaling de geldigheid van het ontslag als zodanig afhankelijk maakt van bepaalde vormvereisten. Zodra een partij tegenover de andere partij bij de arbeidsovereenkomst haar wil manifesteert om de arbeidsovereenkomst te beëindigen, is er dus sprake van ontslag. Een geldig gegeven ontslag stelt in de regel – dit wil zeggen buiten het geval van een regelmatige opzegging – onmiddellijk een einde aan de arbeidsovereenkomst. Anders dan in Neder-

Tips voor de praktijk • Als een werknemer gebruik maakt van de 30%-regeling is het vrijwel altijd gunstig ook gebruik te maken van de partiële buitenlandse belastingplicht. Dat beperkt de heffing in box 2 en 3 aanzienlijk. • Een 30%-er die de VS-nationaliteit heeft of greencardhouder is, is in Nederland niet belast voor de dagen dat hij buiten Nederland werkt. Een nettoloonafspraak kan in dit kader gunstig uitpakken. Noten 1 Vanaf 2011 als gekozen wordt voor toepassing van de werkkostenregeling wordt dit 30% van het loon. Zie 4e nota van wijziging van het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2011. 2 Artikel 8 en volgende Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. 3 Artikel 2.6 Wet op de inkomstenbelasting 2001, artikel 11 Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001. 4 Artikel 7.5 resp. 7.7 Wet inkomstenbelasting 2001.

ARBEIDSRECHT

PENSIOENEN

VERMOGEN

11-004

land, heeft de werkgever geen voorafgaande toestemming tot ontslag nodig van een rechter of administratie, zoals het UWV WERKbedrijf. Naar Belgisch recht kan zelfs een mondeling ontslag rechtsgeldig zijn. Algemeen wordt aangenomen dat, opdat het ontslag geldig zou zijn, voldaan moet zijn aan dezelfde geldigheidsvereisten als voor een overeenkomst, met name voor wat betreft de toestemming, de bekwaamheid, het voorwerp en de oorzaak. In de praktijk lijkt er in geval van discussie, veelal discussie te bestaan over de geldigheid van de wilsuiting. Algemeen wordt aangenomen dat de wilsuiting gegeven moet zijn door een bekwaam persoon, volwaardig moet zijn en niet door wilsgebreken aangetast mag zijn. Dit impliceert ondermeer dat de uiting van de wil om de arbeidsovereenkomst te beëindigen voldoende duidelijk en ondubbelzinnig aan de partij tot wie het ontslag gericht is, kenbaar gemaakt wordt. Ook moet de wil om de arbeidsovereenkomst te beëindigen definitief zijn. In de situatie waarin de werkgever in de ontslagbrief zich het recht had voorbehouden om op het ontslag terug te komen bij een ingrijpende wijziging van de economische conjunctuur, werd geoordeeld dat de wil om de arbeidsovereenkomst te beëindigen slechts voorwaardelijk was en niet definitief.


Wanneer de ontslaggevende partij zich het recht voorbehoudt om op haar eigen wilsuiting terug te komen wanneer een bepaalde voorwaarde vervuld wordt, dan is het ontslag aangetast door nietigheid en kan het niet tot de beëindiging van de arbeidsovereenkomst leiden. 1. Ontslagmacht Typerend voor het Belgisch arbeidsovereenkomstenrecht is dat elke partij steeds de mogelijkheid heeft om de arbeidsovereenkomst eenzijdig te beëindigen, en dat de partij tegen wie het ontslag gericht is niet de verdere uitvoering van de arbeidsovereenkomst kan vorderen. Dit principe noemt men het principe van de ontslagmacht. De regels die het arbeidsovereenkomstenrecht voorschrijft voor de beëindiging van arbeidsovereenkomsten hebben enkel betrekking op de rechtmatigheid van het ontslag, maar niet op de geldigheid. De belangrijkste vormen van rechtmatig ontslag zijn de opzegging met naleving van een opzeggingstermijn en het ontslag om dringende reden. De belangrijkste vormen van onrechtmatig ontslag zijn het ontslag met betaling van een opzeggingsvergoeding, aangezien de ontslagregels inzake de opzegging of de opzeggingstermijn niet nageleefd werden, en de eenzijdige wijziging van een essentieel bestanddeel van de arbeidsovereenkomst. Zelfs wanneer een eenzijdige wilsuiting om de arbeidsovereenkomst te beëindigen (ontslag) één of meerdere regels van het ontslagrecht, bijvoorbeeld inzake opzegging, schendt, dan zal dit ontslag weliswaar onrechtmatig zijn, omdat de ontslagrechtsregels geschonden werden, maar niettemin geldig zijn. Het door het Hof van Cassatie gehuldigde principe van de ontslagmacht impliceert dus dat zelfs een onrechtmatig gegeven ontslag steeds geldig zal zijn, en dat de partij tegen wie het onrechtmatig gegeven ontslag gericht is, enkel een schadevergoeding zal kunnen vorderen, maar niet de verdere uitvoering van de arbeidsovereenkomst. Zelfs onrechtmatig beëindigd, is en blijft de arbeidsovereenkomst beëindigd. De enige sanctie op het niet respecteren van de ontslagrechtsregels is bijgevolg de betaling van een opzeggingsvergoeding. De opzeggingsvergoeding is de vergoeding die verschuldigd is door de partij die de arbeidsovereenkomst eenzijdig heeft beëindigd zonder opzeggingstermijn of met inachtname van een te korte opzeggingstermijn. De praktijk wijst uit dat in heel wat gevallen de werkgever er bewust voor kiest de arbeids-

Pagina 9

overeenkomst onmiddellijk te beëindigen en de werknemer een opzeggingsvergoeding uit te betalen. De werknemer wordt dan vrijgesteld van prestaties en ontvangt een opzeggingsvergoeding die geacht wordt de periode van de opzeggingstermijn te dekken. De uitzondering of sanctie – betaling van een opzeggingsvergoeding – wordt zodoende vaak de regel. Ook wanneer in het kader van reorganisaties om bedrijfseconomische redenen arbeidsovereenkomsten moeten beëindigd worden, wordt frequent voor deze beëindigingswijze gekozen. Eventuele betwistingen die door de arbeidsrechtbanken beslecht moeten worden, draaien in dergelijke gevallen doorgaans rond de omvang van de opzeggingsvergoeding en/of om de berekeningsbasis voor de vergoeding. De opzeggingsvergoeding is gelijk aan het lopend loon dat overeenstemt hetzij met de duur van de opzeggingstermijn, hetzij met het resterende gedeelte van die termijn. De opzeggingsvergoeding behelst niet alleen het lopende loon, maar ook de voordelen verworven krachtens de overeenkomst. Omdat de opzeggingsvergoeding een sanctie is op het niet respecteren van een opzeggingstermijn, wordt de grootte van de vergoeding uitgedrukt in een bedrag gelijk aan x-aantal dagen (bij arbeiders) of maanden (bij bedienden) loon. De te respecteren minimale opzegtermijnen voor arbeiders worden vastgelegd bij wet of bij cao. De minimale opzegtermijn voor bedienden worden bij wet vastgelegd. In beide gevallen stijgt de duurtijd van de termijnen met de anciënniteit van de arbeider of bediende. Bij bedienden die een jaarlijks brutoloon hebben dat hoger is dan e 30.535 bepaalt de wet dat de partijen zelf een opzegtermijn overeenkomen, met dien verstande dat niet onder de minimale opzegtermijnen gezakt kan worden. Deze vaststelling van de opzegtermijn (of -vergoeding) gebeurt doorgaans in functie van het loon, de leeftijd en de anciënniteit van de werknemer. Hoe hoger die zijn, hoe hoger de opzegtermijn (of -vergoeding) zal zijn. Bestaat er discussie tussen partijen dan zal de rechter de opzegvergoeding bepalen in functie van deze parameters. Als leidraad voor de vaststelling van een opzegtermijn (of -vergoeding) doen de meeste werkgevers, alsook een belangrijk deel van de rechtbanken, doorgaans beroep de rekenkundige formule Claeys, waarin voornoemde parameters verrekend worden. 2. Geen motiveringsplicht Een tweede belangrijk kenmerk van het Belgisch ontslagrecht, dat nauw verband houdt met het beginsel van de ontslagmacht, is dat

Pagina 10

de partij die de arbeidsovereenkomst, rechtmatig of onrechtmatig, eenzijdig beëindigt, het aldus gegeven ontslag in beginsel niet hoeft te motiveren. Een werknemer die ontslagen is, kan zich bijgevolg op geen enkele, algemene regel beroepen teneinde de werkgever te dwingen de redenen voor zijn ontslag mee te delen. België heeft het IAOVerdrag nr. 158 nooit bekrachtigd. Dit verdrag, dat dateert uit 1982 en grotendeels voortbouwt op de IAO-Aanbeveling nr. 119, vereist een geldige reden voor de beëindiging van een arbeidsovereenkomst. Deze geldige reden moet verband houden met de geschiktheid of het gedrag van de werknemer, dan wel met de noodzakelijkheden van de werking van de onderneming. De algemene regel dat een ontslag niet gemotiveerd hoeft te worden, moet in een aantal gevallen genuanceerd worden. Wanneer een partij om dringende reden de arbeidsovereenkomst wil beëindigen, dan zal zij, om dit ontslag rechtmatig te kunnen doorvoeren, wel opgave moeten doen van de dringende reden(en) die aan het ontslag ten grondslag liggen. Doet zij dit niet of onvolledig, dan zal het ontslag om dringende reden weliswaar onrechtmatig zijn, maar, conform het principe van de ontslagmacht, toch geldig. De partij tot wie het onrechtmatig ontslag om dringende reden gericht is, zal vervolgens recht hebben op een verbrekingsvergoeding, maar niet op het herstel van zijn dienstbetrekking. Daarnaast kan een niet gemotiveerd ontslag waaraan geen deugdelijke reden ten grondslag ligt, in een aantal gevallen tot een (bijkomende) schadevergoeding wegens misbruik van ontslagrecht leiden. Hoewel elke partij weliswaar het recht – en zelfs de macht – heeft om de arbeidsovereenkomst eenzijdig te beëindigen, mag zij van dit recht geen misbruik maken. Op deze rechtsfiguur komen we hierna nog terug. In de derde plaats staat tegenover de afwezigheid van een algemene motiveringsplicht in het ontslagrecht, wel een motiveringsplicht in het kader van de werkloosheidsreglementering. Om te kunnen nagaan of een ontslagen werknemer onvrijwillig werkloos is en dus aanspraak kan maken op werkloosheidsuitkeringen, moet de werkgever op het werkloosheidsattest de reden van de beëindiging van de arbeidsovereenkomst aangeven. In de praktijk stelt deze motiveringsplicht vaak weinig voor en beperken werkgevers zich vaak tot de loutere vermelding ‘reorganisatie’ of ‘voldoet niet’. Tenslotte legt de Belgische wet de werkgever in een aantal gevallen een ontslagverbod op.


Zo mag een werkgever bijvoorbeeld een werkneemster niet ontslaan omwille van haar zwangerschap of het nemen van borstvoedingspauze, of mag hij werknemers die een klacht wegens pesterijen of discriminatie op het werk hebben geformuleerd, om die reden niet ontslaan. Bij al deze en gelijkaardige ontslagbeschermingen somt de wet de redenen op waarom een werknemer niet ontslagen mag worden, maar voegt er niet aan toe dat de werkgever verplicht is om vooraf de redenen te melden waarom de werknemer dan wel ontslagen wordt. Ook in deze gevallen zal de werkgever het ontslag dus niet (onmiddellijk) moeten motiveren. Slechts wanneer er discussie ontstaat, zal hij moeten kunnen aantonen dat het ontslag niet ingegeven was door een reden die door de wet verboden wordt, maar wel door een andere reden. Is er sprake van een ontslagbescherming, dan zal de rechtmatigheid van het ontslag bijgevolg niet onmiddellijk gedetermineerd worden door de aan- of afwezigheid van een motivering van het ontslag, maar geldt er hooguit een uitgestelde motiveringsplicht in geval van betwisting. 3. Onderscheid tussen arbeiders en bedienden Een derde belangrijk kenmerk van het Belgisch ontslagrecht heeft betrekking op het nog steeds bestaande onderscheid tussen arbeiders en bedienden. Dit onderscheid werkt in belangrijke mate (doch niet uitsluitend) door in het ontslagrecht. Voor het ontslagrecht komt het onderscheid er, kort gezegd, op neer dat de opzegtermijnen (of -vergoedingen) voor arbeiders doorgaans veel korter (lager) zijn dan voor bedienden. Vanuit het standpunt van de werkgever betekent dit dat de ontslagkost voor een arbeider doorgaans relatief laag is in vergelijking met de (soms exuberant) hoge ontslagkost van (sommige) bedienden. De overgrote meerderheid van de Belgische rechtsgeleerden is (terecht) van oordeel dat dit onderscheid op een moderne arbeidsmarkt niet langer gehandhaafd kan worden. Ook het Grondwettelijk Hof oordeelde reeds in 1993 dat het onderscheid het grondwettelijk verankerd gelijkheidsbeginsel schendt. Desondanks slagen noch de sociale partners noch de wetgever erin om deze ongelijkheid weg te werken. Mocht het hen onverhoopt, na al die jaren, toch nog lukken een oplossing voor dit heikele probleem te vinden, dan is het niet uit te sluiten, en allicht waarschijnlijk, dat het volledige Belgische ontslagrecht grondig hertekend wordt. Wellicht zou dat nog niet eens een slechte zaak zijn.


Pagina 11

4. Praktisch: opzeggingstermijnen voor arbeiders en bedienden De minimale wettelijke opzeggingstermijnen voor arbeiders zijn als volgt. Afwijkingen bij cao zijn mogelijk (en frequent).

Anciënniteit

Opzegging door WG

Opzegging door WN

28 d. 56 d.

14 d. 28 d.

- 20 j. + 20 j.

De minimale wettelijke opzeggingstermijnen voor de lagere bedienden (bruto jaarloon < e 30.535) zijn als volgt:

Anciënniteit 0 - 5 j. 5 - 10 j. 10 - 15 j. 15 - 20 j. 20 - 25 j. 25 - 30 j. 30 - 35 j. 35 - 40 j. 40 - 45 j.

Opzegging door WG

Opzegging door WN

3 maanden 6 m. 9 m. 12 m. 15 m. 18 m. 21 m. 24 m. 27 m.

1,5 3 3 3 3 3 3 3 3

m. m. m. m. m. m. m. m. m.

De opzeggingstermijnen voor de hogere bedienden (bruto jaarloon = of > e 30.535) worden als volgt bepaald:

Anciënniteit

Opzegging door WG

Opzegging door WN

Geen belang

Termijn onderling te bepalen of, bij gebrek aan overeenkomst, bepaald door de rechter. Minimum = termijnen voor lagere bedienden

Termijn onderling te bepalen of, bij gebrek aan overeenkomst, bepaald door de rechter. Maximum = 4,5 m. indien bruto jaarloon < e 61.071 of 6 m. indien bruto jaarloon = of > e 61.071

Voor de bepaling van de opzeggingstermijnen voor hogere bedienden wordt frequent beroep gedaan op de zogenaamde formule Claeys: (0,87 x anciënniteit) + (0,06 x leeftijd) + (0,037 x loon/1000 x 106,53/index van maand van ontslag) – 1,45 Voorbeeld Jan is een bediende van 40 jaar, heeft 14 jaar anciënniteit en verdient maandelijks e 3.000 bruto. Minimum opzeggingstermijn = 9 maanden. Opzeggingstermijn formule Claeys = 14 maanden. Auteur: Johan Peeters, advocaat bij CMS DeBacker ([email protected]). Deeltijds docent Universiteit Antwerpen en Hogeschool Universiteit Brussel ([email protected])


Pagina 12

SOCIALE ZEKERHEID

FISCALITEIT

ARBEIDSRECHT

Het Franse pensioensysteem

PENSIOENEN

VERMOGEN

11-005

In deel 1 wordt ingegaan op de hervormingen in het Franse pensioensysteem. In deel 2 wordt ingegaan op wonen in Frankrijk met een Nederlandse uitkering en de van toepassing zijnde belastingen.

senstrijd’, hebben hun grootste aanhang onder het overheidspersoneel dat werkzaam is in stakingsgevoelige sectoren als transport, energie, stadsreiniging, posterijen en havens. Niet geheel toevallig de sectoren waar de meest genereuze pensioenregelingen (régimes spéciaux) van kracht zijn.

DEEL 1

Geschiedenis van het Franse pensioensysteem Diverse Franse ministers-presidenten hebben de afgelopen twintig jaar met wisselend succes geprobeerd het Franse pensioensysteem te hervormen. In 1993 besloot minister-president Balladur tot een hervorming van de pensioenen in de private sector. Twee jaar later besloot minister-president Juppé om ook de publieke sector aan te pakken. Een stakingsgolf van een maand was voldoende om hem op andere gedachten te brengen. De aangekondigde hervormingen gingen in de ijskast en Juppé was een gebroken politicus. Zijn (socialistische) opvolger Jospin, wiens politieke leven ook al geen lang leven beschoren was, riep het Fonds de Réserve des Retraites (FRR) in het leven, de Franse versie van het Spaanse Fondo de Reserva de la Seguridad Social (FRSS) dat ik in een vorig artikel behandeld heb. Het fonds zou tegenwicht moeten bieden aan de financiële gevolgen van de demografische ontwikkelingen en tussen 2020 en 2040, het jaar waarin de ‘vergrijzing’ op zijn retour zou zijn (...). De investeringen van het FRR worden uitgevoerd door de Caisse des Dépots, een financiële overheidsinstelling.

Grote hervormingen in het Franse pensioensysteem Maar wel met inachtneming van het principe L’exception Française. Vrij vertaald: wij Fransen doen de dingen graag anders dan de rest van de wereld. Inleiding Frankrijk, officieel De Franse Republiek (République française), is een democratische, semi-presidentiële republiek. Het is qua oppervlakte het grootste land van de Europese Unie en heeft volgens het Institut National des Etudes Démographiques (INED) 65,4 miljoen inwoners (cijfer 2010). Het land is opgedeeld in 26 regio’s die zijn onderverdeeld in departementen, arrondissementen en kantons. Francois Fillon is premier, Nicolas Sarkozy (officieel: Nicolas Paul Stéphane Sarközy de Nagy-Bocsa) de 23e President van de Republiek. L’exception française is een begrip in Frankrijk en ver daarbuiten dat gekenmerkt wordt door een dubbelhartige, om niet te zeggen eigenwijze, levenshouding. Contradicties alom. Er is een diepgewortelde afkeer jegens de vrije markt met als gevolg een economisch beleid dat gebaseerd is op protectionisme, hoewel de Fransen dit graag en ten stelligste ontkennen. Uit peilingen blijkt dat zij zich terdege bewust zijn van de noodzakelijke hervormingen in het sociale bestel, aan de andere kant hangt men aan traditie en is men bereid om middels stakingen en protestacties hetzelfde sociale bestel met hand en tand te verdedigen. In de Franse jeugd smeult enerzijds het revolutionaire vuur, anderzijds is de belangrijkste reden voor hun felle protesten de angst dat, eenmaal afgestudeerd, hun kans op een baan voor het leven als staatsdienaar verkleind wordt als de staatsdienaren die zij moeten gaan vervangen twee jaar langer moeten werken. Saillant detail: de machtige Franse vakbonden (CGT en CFDT), die het staatspensioen beschouwen als één van de belangrijkste overwinningen in de ‘klas-

Het oorspronkelijk plan voorzag in een Fonds waarin in 2020 zo’n 150 miljard euro gestort zou zijn waarmee de gevolgen van de demografische ontwikkelingen het hoofd (enigszins) geboden zouden kunnen worden. Inmiddels is duidelijk dat de initiële doelstellingen niet gehaald zullen worden en is de fondsvorming opgerekt naar het jaar 2030. In 2004 vond de Réforme Fillon plaats, in 2007 werden de régimes spéciaux (de bijzondere voorzieningen voor sommige groepen ambtenaren zoals werknemers in het openbaar vervoer of de mijnen) ‘aangepakt’ en op woensdag 15 april 2010 maakte de Franse minister van Arbeid, Eric Woerth, in Paris Match bekend dat de Fransen twee jaar langer zullen moeten doorwerken, namelijk tot de leeftijd 62 jaar. De Réforme Woerth, zoals Sarkozy’s plannen genoemd worden is


Pagina 13

inmiddels op 9 november jl. akkoord bevonden door het Conseil Constitutionel (Constitutionele Hof) en op 10 november gepubliceerd in het Journal Officiel (Franse Staatsblad).

sioensysteem, liet bijna tegelijkertijd weten dat de verhoudingen tussen actieven en gepensioneerden, in 1960 nog 2,5 en in 2000 nog 4 op 10, in 2050 op 7 op tien zal liggen.

Het Franse pensioensysteem is, net als in de meeste EU-landen, gebaseerd op het 3-pijler-systeem. Sinds 1982 is de officiële pensioendatum 60 jaar. In werkelijkheid echter gaat de gemiddelde Fransman (voor zover die bestaat) al op de leeftijd 58 jaar en vijf maanden met pensioen: medewerkers van de Franse staatsbedrijven zelfs al tussen 50 en 55 jaar. Als gevolg hiervan behoort de arbeidsparticipatie van de Franse 55-plussers tot de laagste van Europa. Voeg daarbij de wetenschap dat de Franse beroepsbevolking nagenoeg niet groeit en de voorspelling van EUROSTAT dat er in 2050 bijna net zoveel zestigplussers als zestigminners zullen zijn, dan hoef je niet eens ‘deskundig’ te zijn om te concluderen dat er zich een probleempje zal gaan voor doen dat zich, in het meest zwarte scenario, laat kwantificeren als 20% van het BBP in 2040. Het Franse systeem wordt immers nagenoeg volledig gefinancierd op omslagbasis: 85% van alle uitkeringen wordt betaald uit de staatskas.

In Notre Temps werd in een hoofdredactioneel artikel onderstaand staatje getoond om de grote verschillen met de pensioenleeftijden in de rest van Europa te benadrukken. Het Franse pensioensysteem (Régime Général) In Frankrijk wordt voor wat betreft het staatspensioen een onderscheid gemaakt tussen de private (le régime des salariés du secteur privé) waarin zo’n 72% van de actieve beroepsbevolking opgenomen is en de publieke sector (les régimes spéciaux des salariés du secteur public). In totaal gaat het om meer dan 16 miljoen gepensioneerden. Daarnaast is er een systeem voor zelfstandigen (les régimes des non-salariés). Het staatspensioen maakt onderdeel uit van het socialezekerheidsstelsel van Frankrijk (Sécurité Sociale). Dit systeem bestaat uit regelingen voor ziekte (branche maladie), bedrijfsongevallen (branche accidents du travail), beroepsziekten (branche maladies professionelles), ouderdom (branche vieillesse/veuvage) en regelingen voor het gezin (branche famille). Onder de laatste vallen o.a. regelingen bij werkloosheid, sociale woningbouw, gehandicaptenzorg.

Een week voor de bekendmaking van de zorgvuldig georchestreerde hervormingsplannen van Sarkozy kwam een ministerieel adviesorgaan met een rapport waarin te lezen valt dat de Franse staat in 2050 115 miljard euro tekort komt in de pensioenkas: in 2010 is dat bijna 11, in 2013 bijna 15 miljard en in 2020 45 miljard en in 2030 70 miljard. Zonder maatregelen bestaat in 2050 70% van de begroting uit te verrichten pensioenuitkeringen. Het tekort is in Frankrijk overigens bekend als le trou de la sécu (het gat van de sociale zekerheid).

De Caisse Nationale de l’Assurance Vieillesse (Cnav) is belast met de uitvoering van het staatspensioen. Het systeem is met recht een oerwoud te noemen: een oerwoud van regels en uitzonderingen. Naast het algemene staatspensioen (Régime Général) bestaan er nog een achttal andere pensioensystemen. De eerste pijler: private sector De hoogte van het (gemaximeerde) staatspensioen in de private sector wordt bepaald

La Caisse nationale d’assurance vieillesse (Cnav), de uitvoerder van het Franse pen-

Wettelijke pensioenleeftijd

Duitsland België Spanje Finland Frankrijk Italië Nederland Groot-Brittannië

Feitelijk moment van pensionering

Mannen

Vrouwen

Mannen

Vrouwen

65 65 65 65 60 65 65 65

65 64 65 65 60 60 65 60

61,4 61,6 62 61,8 58,5 60,7 61,6 63,4

61 59,6 62,8 61,7 59,1 58,8 61,4 61,9

Pagina 14


door een formule: de hoogte van het uiteindelijke staatspensioen is afhankelijk van: • het gemiddeld salaris gedurende de opbouwperiode tot 1993 telden de ‘beste’ 10 jaar mee, vanaf 1993 is dit aantal in de periode tot 2008 verhoogd tot de ‘beste’ 25 jaar; en • het aantal kwartalen dat premie betaald is tot 1993: 150 kwartalen (=37,5 jaar) vanaf 1-1-1994: oplopend tot 160 kwartalen in 2003 (= 40 jaar), 164 kwartalen in 2012 en 168 kwartalen in 2020 (Réforme Fillon).

gevenden en daarmee gelijkgestelden) en Non-Cadres. Voor de Cadres bestaan er momenteel zo’n 40 fondsen die vallen onder de Association Générale des Institutions de Retraite des Cadres (AGIRC). De Non-Cadres, zo’n 80 fondsen, vallen onder de Association des Régimes de Retraite Complémentaire des salariés (ARRCO). Beide organisaties werden in 1947 opgericht. De uitvoering wordt verzorgd door de L’Association pour la Gestion du Fonds de Financement (AGFF).

De formule is als volgt: gemiddeld salaris x 50% x aantal kwartaalbetalingen/160 (e.v.).

AGIRC en ARRCO worden bestuurd door werkgevers en vakbonden en hebben uitsluitend een administratieve functie. De inning van de premies en het uitbetalen van de pensioenen vindt plaats door commerciële bedrijven als AG2R, verzekeraars als AXA maar hoe dan ook Franse bedrijven. Alle fondsen staan onder toezicht van het Franse Ministerie van Sociale Zaken.

Frankrijk kent een minimumpensioen. Doorwerken als het maximaal aantal kwartalen premie betaald is wordt beloond met 3% extra pensioen per doorgewerkt jaar. Stoppen voordat het maximaal aantal kwartalen premie betaald is heeft een korting tot gevolg van 5% per jaar. De eerste pijler: publieke sector In deze sector is zo’n 18% van de Franse beroepsbevolking werkzaam. De hervormingen van 1993 en later zijn aan deze groep grotendeels voorbij gegaan. Zij betalen nog onverminderd 37,5 jaar premie in ruil voor een ouderdomspensioen ter grootte van zo’n 75% van het gemiddelde salaris in de laatste zes maanden. Daarvoor betalen zij 7,87%: ter vergelijking, in de private sector wordt 10,55% betaald. In tegenstelling tot de indexering in de private sector (CPI) kent de publieke sector een indexering op basis van de loonindex. De kosten van de pensioenen in de publieke sector zijn moeilijk in te schatten. De pensioenen zijn opgenomen in de budgetten van de locale en centrale overheden. Aangezien de levensverwachting voor de Franse ambtenaren zo mogelijk nog hoger is dan die van de werknemers in de private sector wekt het geen verbazing dat de pensioenen in de publieke sector ook wel het zwarte gat in het Franse pensioensysteem genoemd worden. De tweede pijler Naast het staatspensioen in de eerste pijler is er sprake van een scala aan verplicht gestelde pensioenregelingen voor beroepsgroepen, bedrijfstakken, regio’s (!) etc. die ik gemakshalve als tweede pijler benoem. In de regelingen wordt een onderscheid gemaakt tussen regelingen voor de zogenaamde Cadres en Cadres Assimilés (leiding-

Naast verplichte aansluiting is bij alle fondsen sprake van verplichte minimum premies: pensioen wordt opgebouwd op basis van het zogenaamde puntensysteem, vergelijkbaar met de opbouw van het Duitse staatspensioen, waarbij de waarde van de punten halfjaarlijks wordt aangepast aan de ontwikkeling van de kosten voor levensonderhoud (waarvan dus ook de inactieven en gepensioneerden profiteren) en (!) de actuele financieringsgraad van het betrokken Fonds. Door het hanteren van dit puntensysteem is het mogelijk om de opgebouwde pensioenen in de respectievelijke fondsen vergelijkbaar en overdraagbaar te maken, zij het niet naar het buitenland. Door deze verplichte pensioenopbouw is het mogelijk dat in de private sector in totaal gemiddeld tussen de 60 en 65% aan ouderdomspensioen wordt opgebouwd, inclusief het staatspensioen. De pensioendatum bij deze fondsen is 65 jaar: vervroeging naar leeftijd 60 jaar is mogelijk. De Fransen kennen ook een winstdelingssysteem voor werknemers. Bedrijven met minimaal 50 werknemers zijn verplicht dit winstdelingssysteem in te voeren: afspraken over de (gemaximeerde) hoogte van de individuele winstdeling worden sectoraal gemaakt. De ontvangen winstdeling wordt voor vijf jaar geblokkeerd waarna een belastingvrije uitkering volgt: bij huwelijk, de geboorte van een derde kind (!), echtscheiding, overlijden of beëindiging van het arbeidscontract is eveneens belastingvrije opname mogelijk.


De derde pijler Deze is eigenlijk pas tot ontwikkeling gekomen na 2003 als gevolg van de Réforme Fillon. Fiscaal ondersteund zijn er drie mogelijkheden: • het Plan d’Epargne Retraite Populaire (PERP) dat individueel bijsparen voor pensioen mogelijk maakt; • het Plan d’Epargne Retraite Entreprise (PERE) dat bedrijfssparen voor pensioen faciliteert; • het Plan d’Epargne pour la Retraite Collectif (PERCO): een collectief spaarplan, gebaseerd op het defined Contribution systeem, met individuele rekeningen. Voor wat betreft het PERCO het volgende: de bijdragen hiervoor zijn beperkt tot 25% van het salaris: werkgevers kunnen bijdragen leveren tot driemaal de bijdrage van de werknemer. Over de bijdragen van de werknemer is belasting verschuldigd: de betalingen daarentegen zijn belastingvrij. Een PERCO wordt in het leven geroepen door een (groep van) onderneming, bestuurd door de sociale partners en uitgevoerd door een commerciële financiële onderneming. De hervorming van het pensioensysteem Aan de bekendmaking van de Réforme Woerth is een uitgekiende mediacampagne voorafgegaan om de geesten rijp te maken. De (Franse) Algemene Rekenkamer liet in haar jongste rapport weten dat een Franse luchtverkeersleider gemiddeld 99 dagen per jaar werkt, daarvoor maandelijks zeveneneenhalfduizend euro ontvangt en vanaf zijn 50e met pensioen gaat. De bestuurder van een TGV verdient volgens het rapport zo’n honderdduizend euro per jaar en mag op zijn 55e met retraite. En ga zo maar door. De plannen die nu voorliggen, stellen een hogere pensioenleeftijd voor. In 2018 moet de verhoogde pensioenleeftijd (van 60 naar 62 jaar voor een gedeeltelijk, van 65 naar 67 voor een volledig pensioen) voor iedereen gelden: jaarlijks gaat de huidige leeftijd van zestig jaar met vier maanden omhoog. Daarmee is het eerdere voorstel, 63 jaar in 2020 van de baan. De pensioenuitkeringen blijven in de plannen gelijk. Mensen gaan dus langer premie betalen, maar krijgen minder lang uitgekeerd. De in totaal vijf miljoen ambtenaren, in de talloze eerdere pogingen om het Franse pensioensysteem te hervormen steeds ontzien, worden het hardst aangepakt. Dragen ze nu nog 7,85% van hun salaris af aan pensioenbijdrage, dit wordt 10,55%. Daarnaast zullen alle toekomstige ambtenaren moeten wennen aan het idee dat hun pensioen niet meer

Pagina 15

wordt berekend over het gemiddelde salaris van de laatste zes maanden maar over de 25 beste dienstjaren. Hierdoor worden ze min of meer gelijkgeschakeld met de werknemers in de private sector. Het gemiddelde pensioen in de pensioensector bedraagt momenteel zo’n vijftig procent van het gemiddelde salaris in de beste twintig arbeidsjaren, dat van ambtenaren zo’n vijfenzeventig procent van de laatste zes maanden.

DEEL 2 Wonen in Frankrijk met een Nederlandse uitkering Nederlanders die in Frankrijk gaan wonen behouden hun WAO, WIA, AOW, WAZ en/of ziektewet uitkering. De Wajong uitkering wordt echter beëindigd. Voor mensen met een uitkering die in Frankrijk wonen, zijn de verzekeringen voor de Nederlandse werknemersverzekeringen (WAO, WW, ZW) per 1 januari 2006 beëindigd. Wonen in Frankrijk met een AOW of ANW-uitkering Nederlanders die in Frankrijk wonen behouden hun AOW- of ANW-uitkering (met eventuele toeslagen) zolang zij aan de voorwaarden die daaraan gesteld worden voldoen. U blijft in Frankrijk rechten houden, omdat er een verdrag is gesloten met afspraken over de controle op het recht op uitkeringen. In veel gevallen blijven de Nederlandse uitkerende instanties premies en belastingen inhouden op uitkeringen en pensioenen in Frankrijk, zoals dat ook gebeurt bij inwoners van Nederland. Deze voorheffing kan echter achterwege blijven als u bij de Belastingtelefoon Buitenland een zogenoemde verdragsverklaring aanvraagt. De uitkeringsinstantie in Nederland zal op grond van deze verklaring uw uitkering bruto uitbetalen, uiteraard onder inhouding van de Zvwbijdrage (ook wel de pensionadoheffing genoemd) die u op grond van artikel 69 Zvw verschuldigd bent. Belastingen in Frankrijk Meer dan 100.000 Nederlanders heeft een (vakantie)huis (Gîte) in Frankrijk. Dezen moeten op grond van de bepalingen in het belastingverdrag tussen Nederland en Frankrijk uit 1973 in Frankrijk belasting over dat onroerend goed (én de inkomsten zoals huur daaruit) betalen. Huuropbrengsten van uw gîte, ja zelfs uw stacaravan, vallen in Frankrijk onder de Bénéfices Industriels et commerciaux (BIC). Let wel op als u ter voorkoming van dubbele belasting in Nederland de waarde van uw


Pagina 16

Franse (vakantie)huis aftrekt: dit is slechts toegestaan tot de waarde daarvan minus de hypotheek die u (eventueel) afgesloten hebt. Voor uw aangifte in Nederland gaat u naar vrijstellingen en verminderingen, u geeft aan dat u aftrek ter voorkoming van dubbele belasting wenst, dan idem in box 3 en geeft het adres en de waarde van uw (vakantie)huis op met landcode FRA. Ook in Frankrijk moeten we een onderscheid maken tussen de zogenoemde residenten en de niet-residenten (personen met een tweede verblijf in Frankrijk). In Frankrijk is men in elk geval inkomstenbelasting verschuldigd als aan één van de volgende voorwaarden voldaan wordt: • men verblijft permanent in Frankrijk; • men verblijft langer dan zes maanden per jaar in Frankrijk; • het centrum van de economische belangen ligt in Frankrijk; • men oefent in Frankrijk als zelfstandige of niet-zelfstandige een beroep uit. Het eerste jaar waarin u belastingplichtig bent moet de betaling in september (van het jaar ná het jaar dat u inkomsten gehad heeft) in één keer worden voldaan. Daarna betaalt u in drie keer middels zogenoemde tiers provisionels op 15 februari, 15 mei en 15 september. Overigens, Frankrijk kent geen loonheffing zoals wij in Nederland kennen: er moet gewoon jaarlijks aangifte worden gedaan. Wat wel gemakkelijk is, is dat de werkgevers de loongegevens rechtstreeks naar de belastingdienst sturen: op het aangiftebiljet dat de belastingplichtige thuis ontvangt zijn deze gegevens dan al ingevuld. Uw eerste aangiftebiljet moet u zelf aanvragen bij de belastingdienst. De belastingdienst in Frankrijk is regionaal georganiseerd (Centre des Impôts (CDI): het CDI berekent de verschuldigde belasting en is ook de instantie waar bezwaar gemaakt kan/moet worden. Betalingen doet u bij de kantoren van Le Trésor public (ook wel La Trésorie). Belastingheffing vindt in Frankrijk op centraal en gemeentelijk niveau plaats. Hierna

een korte beschrijving van de belangrijkste belastingen. De inkomstenbelasting (Impôt sur le revenu (IR)) Zoals uit onderstaand staatje blijkt mag de inkomstenbelasting ‘mild’ genoemd worden. Echter, de optelsom van de directe en indirecte belastingen, sociale en lokale belastingen alsmede de heffingen maakt dat de Franse belastingdruk tot een van de hoogste ter wereld behoort. Alle inkomsten, zowel binnen- als buitenlandse moeten worden aangegeven. Er is, net als in Nederland, sprake van belastingverminderingen, vrijstellingen et cetera. De tarieven (over belastbaar inkomen) voor 1 part zijn als volgt.

Vanaf

Tot

0 5.875 11.720 26.030 > 69.783

5.875 11.720 26.030 69.783

Tarief

Toelichting: stel dat een echtpaar (2 parts) een gezamenlijk belastbaar inkomen heeft van e 70.000. In dat geval wordt de tweede, onderstaande tabel toegepast. In de eerste tabel (1 part) zou het belastingpercentage 30% hebben bedragen. Nu wordt de tweede tabel toegepast. N = het aantal parts en R = het belastbaar inkomen. In dit voorbeeld is de belasting dan afgerond e 10.032: dit is circa 15% bruto IR. Voor een simulatie van uw te betalen belasting(en): www.impots.gouv.fr > rubrique particuliers. Personen die in Nederland wonen of voor de Franse overheid werken moeten uiterlijk 30 april van enig jaar hun aangifte over het voorgaande jaar verzenden naar: Centre des Impôts des Non-Résidents - 10, rue du Centre - 92354 Noisy le Grand Cedex.

Vanaf

Tot

Tarief

0

5.875

0

5.875

11.720

(R x 0,055) - (323,13 x N)

11.720

26.030

(R x 0,14) - (1.1319,33 x N)

26.030

69.783

(R x 0,3) - (5484,13 x N)

> 69.783

0 5,5% 14% 30% 40%

(R x 0,4) - (12.462,43 x N)


Let op! Op grond van het belastingverdrag tussen Nederland en Frankrijk is de belastingheffing over de aanvullende pensioenen (uitgezonderd overheidspensioenen) toegewezen aan Frankrijk. Zie ook De conserverende aanslag. In het kader van de bezuinigingsmaatregelen die ook Frankrijk moet treffen zullen zoals het er naar uitziet een aantal fiscale aftrekposten (niches fiscales/abattements) geschrapt worden: de bekendste is wellicht de nog niet zo lang geleden ingevoerde hypotheekrenteaftrek. ‘Sociale’ belasting Behalve de inkomstenbelasting moet er ook (in totaal circa 12%) sociale belasting betaald worden: • de Contribution Sociale Generalisée (CSG); • de Prélèvement Sociale (PS); • de Contribution Additionnelle au Prélèvement Social (CAPS); • de Contribution au Remboursement de la Dette Sociale (CRDS). De onroerendgoedbelasting (taxe foncière/taxe d’habitation/taxe foncière non bâtie) Iedereen die in Frankrijk een appartement of huis huurt betaalt de taxe d’habitation, eigenaren betalen daarnaast de taxe foncière. De vaststelling van de grondslagen van deze belasting geschiedt op lokaal niveau en is zeer ingewikkeld en ondoorzichtig. Vermogensbelasting (Impôt de solidarité sur la fortune (ISF)) Wie een nettovermogen bezit van meer dan e 790.000 betaalt vermogensbelasting. De tarieven lopen op van 0,55% over een vermogen tussen e 790.000 en e 1.1290.000 tot 1,8% over een vermogen hoger dan e 16.540.000. Tenslotte Toen Sarkozy aantrad heeft hij het zogenoemde bouclier fiscal afgekondigd. Deze

Pagina 17

maatregel (lees: belastingschild) moest ervoor zorgen dat in Frankrijk niemand meer dan vijftig procent van zijn inkomen aan belasting betaalt. Als gevolg van de economische ontwikkelingen komt hij op deze omstreden maatregel impliciet terug: de ‘gefortuneerden’ wordt een extra solidariteitsbijdrage gevraagd die tussen de twee en drie miljard euro per jaar moet opleveren. De conserverende aanslag Sinds 2001 legt de Nederlandse belastingdienst voor een periode van tien jaar een zogenoemde conserverende aanslag op aan iedereen die Nederland metterwoon verlaat (emigreert). Dit om belastingheffing over pensioenen lijfrente-uitkeringen zeker te stellen en te voorkomen dat u deze afkoopt. Op zich is de conserverende aanslag geen probleem: belastingheffing over deze uitkeringen is immers op grond van het al genoemde belastingverdrag tussen Nederland en Frankrijk toegewezen aan het woonland, in dit geval Frankrijk. Echter, op 19 juni 2009 heeft de Hoge Raad een aantal arresten gewezen die antwoord gaven op de vraag of het Nederland verdragsrechtelijk toegestaan is om een conserverende aanslag op te leggen. Met de details zal ik u niet vermoeien maar de conclusie was dat de conserverende aanslag in strijd is met ‘de goede trouw van belastingverdragen’. De arresten hebben geleid tot reparatiewetgeving die, u raadt het al, het mogelijk maakt dat Nederland tóch nog steeds conserverende aanslagen oplegt, zelfs als sprake is van belastingverdragen die tot stand zijn gekomen vóór 2001 (dus óók het verdrag met Frankrijk waarin woonstaatheffing geregeld is). Auteur: Joop van Beek, directeur en vennoot APS Pensioenteam ([email protected])

Tip voor de praktijk Raadpleeg in voorkomende situaties altijd een fiscalist.


Pagina 18

SOCIALE ZEKERHEID

FISCALITEIT

ARBEIDSRECHT

PENSIOENEN

VERMOGEN

(Aanvullende) pensioenen in de Europese Unie: (half) gecoördineerd 11-006 Zeer binnenkort zal het Hof van Justitie uitspraak doen in de zaak Casteels (C-379/09). De Belg Maurits Casteels werkte voor British Airways in o.a. België, Duitsland, Frankrijk. Hij werkte slechts drie jaar in Duitsland. De Duitse aanvullende bedrijfspensioenregeling kent een wachttijd van vijf jaar. Casteels voldoet niet aan de voorwaarde dat hij minimaal vijf jaar in Duitsland heeft gewerkt. Hij procedeert over deze kwestie bij Arbeidshof te Brussel (België), dat het Hof van Justitie om een prejudiciële beslissing vraagt. De conclusie van A-G J. Kokott is 11 november 2010 gepubliceerd. a. Feiten: beroepsloopbaan van Maurits Casteels Maurits Casteels werkte sinds 1974 onafgebroken bij de British Airways plc, een vennootschap naar Engels recht. Casteels werkte voor British Airways bij verschillende vestigingen in België, in Duitsland en in Frankrijk. Van 1988 tot 1991 werkte hij bij een vestiging van British Airways in Duitsland. Voor Maurits Casteels golden de Duitse arbeidsvoorwaarden (incl. de aanvullende bedrijfspensioenregeling). Deze aanvullende pensioenregeling kent een wachttijd van vijf jaar. Deze wachttijd is geregeld in cao nr. 3 inzake pensioenen voor het grondpersoneel en het vliegend personeel van British Airways in Duitsland. Werknemers die uit eigen beweging uit dienst van British Airways treden vóórdat vijf dienstjaren zijn verstreken, kunnen enkel aanspraak maken op uitkeringen op grond van hun eigen bijdragen. Na zijn werkzaamheden in Duitsland, vertrok Casteels vrijwillig naar de Franse vestiging van British Airways. Casteels voldeed jammer genoeg niet aan de wachttijd van vijf jaar. Uit de feiten blijkt niet duidelijk of Casteels ook wettelijk Duits sociaal verzekerd was. Zeer waarschijnlijk zal dit het geval zijn geweest. Uit didactische overwegingen wordt ervan uitgegaan dat dit wel het geval is. In dat geval is Casteels gedurende drie jaar verzekerd geweest voor de wettelijke pensioenverzekering (Duitse Rentenversicherung). De wettelijke Rentenversicherung kent eveneens een wachttijd van vijf jaar. Omdat Casteels slechts drie jaar sociaal verzekerd was in Duitsland, voldeed hij niet aan de wachttijdvoorwaarde (referte-eis). Op

grond van de Duitse regeling (Sozialgesetzbuch VI § 50 Wartezeiten) had Casteels dan ook geen aanspraak op zijn opgebouwd wettelijk ouderdomspensioen (Altersrente). In het geval van Maurits Casteels – een migrerend werknemer – leiden de wachttijden in zowel de wettelijke als niet-wettelijke pensioenregeling tot catastrofale situaties. Opgebouwd pensioen wordt niet uitbetaald, omdat Casteels slechts korte tijd verzekerd was. Wachttijden vormen daarnaast een belemmering van het vrij verkeer van werknemers. Het is de vraag voor Maurits Casteels en vele anderen hoe de Europese Unie de oplossing van de toch wel ernstige problematiek van de wachttijden heeft geregeld in de Europese weten regelgeving. b. Europese weten regelgeving inzake wachttijden Primair recht Artikel 45 VwEU (vrij verkeer van werknemers) bepaalt: 1. Het verkeer van werknemers binnen de Unie is vrij. 2. Dit houdt de afschaffing in van elke discriminatie op grond van de nationaliteit tussen de werknemers der lidstaten, wat betreft de werkgelegenheid, de beloning en de overige arbeidsvoorwaarden. Artikel 48 VwEU ( coördinatie sociale zekerheid) preciseert het volgende: Het Europees Parlement en de Raad stellen volgens de gewone wetgevingsprocedure de maatregelen vast welke op het gebied van de sociale zekerheid noodzakelijk zijn voor de totstandkoming van het vrije verkeer van werknemers met name door een stelsel in te voeren waardoor het mogelijk is voor al dan niet in loondienst werkzame migrerende werknemers en hun rechthebbenden te waarborgen. a) dat, met het oog op het verkrijgen en het behoud van het recht op uitkeringen alsmede voor de berekening daarvan, al die tijdvakken worden bijeengeteld welke door de verschillende nationale wetgevingen in aanmerking worden genomen. Secundair recht Artikel 48 is uitgewerkt in Vo 883/2004 van het Europees Parlement en de Raad van 29 april 2004 betreffende de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels. Artikel 6 van Vo


883/2004 – samentelling van tijdvakken – bepaalt dat een lidstaat, die het verkrijgen van het recht op prestaties afhankelijk stelt van de vervulling van tijdvakken van verzekering, rekening moet houden met in een andere lidstaat vervulde tijdvakken van verzekering alsof die tijdvakken van verzekering overeenkomstig de wetgeving van die lidstaat zouden zijn vervuld. In het geval van Maurits Casteels moet Duitsland de samentellingsregel toepassen alsof het een wettelijk ouderdomspensioen (Altersrente) betreft. De wachttijd voor de Duitse gesetzliche Altersrente-versicherung (vijf jaar) wordt geneutraliseerd door samentelling van de Duitse verzekeringstijdvakken met de vervulde verzekeringstijdvakken o.a. Frankrijk en België. Ofschoon Casteels op grond van de Duitse wetgeving geen recht heeft op een Altersrente – hij was immers maar drie jaar verzekerd in Duitsland – krijgt hij door toepassing van de coördinatieverordening toch recht op een Duitse Altersrente. Tot zover geen probleem. De vraag aan het Hof is of deze fraaie coördinatiemethode – het samentellen van de tijdvakken van verzekering – ook toegepast moet worden in het geval van de Duitse aanvullende bedrijfspensioenregeling (cao nr. 3 inzake pensioenen voor het grondpersoneel en het vliegend personeel van British Airways in Duitsland). Vo nr. 883/2004 is niet van toepassing op de niet-wettelijke bedrijfspensioenen. Er bestaat voor aanvullende pensioenen wel een Europese Richtlijn, te weten: Richtlijn 98/49 betreffende de bescherming van de rechten op aanvullend pensioen van werknemers die zich binnen de Gemeenschap verplaatsen. Weliswaar zijn met deze richtlijn de eerste stappen gezet voor wat betreft het behoud van de rechten van migrerende werknemers op aanvullende pensioenuitkeringen, maar een daadwerkelijke meeneembaarheid, dat wil zeggen de onbeperkte mogelijkheid voor migrerende werknemers om rechten op aanvullende bedrijfspensioenuitkeringen te verkrijgen en te behouden, werd tot dusver niet tot stand gebracht. Richtlijn 98/49 – in tegenstelling tot Vo 883/2004 – kent géén samentellingsregel. Maurits Casteels krijgt dus wel zijn wettelijke Duitse Altersrente op grond van Vo 883/2004 doch zijn aanvullend Duits British Airways bedrijfspensioen wordt niet uitbetaald. Casteels gaat over deze zaak procederen bij het Arbeidshof Brussel, dat de behandeling van de zaak opschort en prejudiciële vragen stelt aan het Hof van Justitie.

Pagina 19

c. Prejudiciële vragen gesteld door het Arbeidshof Brussel Vraag 1. Kan artikel 42 EG (thans art. 48 VwEU), bij gebrek aan optreden van de Raad, worden ingeroepen door een particulier tegen zijn werkgever uit de privésector in een geschil voor de nationale rechtbanken? Vraag 2. Staan artikel 39 EG (thans art. 45 VwEU) – vóór Richtlijn 98/49/EG, en artikel 42 EG (thans art. 48 VwEU), elk afzonderlijk genomen of in onderlinge samenhang eraan in de weg dat: • indien een werknemer die in dienst van dezelfde rechtspersoon-werkgever, buiten het geval van detachering, opeenvolgend wordt tewerkgesteld in verschillende exploitatiezetels van die werkgever in verschillende lidstaten en telkens onderworpen wordt aan de aanvullende pensioenplannen geldend in die exploitatiezetels; • voor de bepaling van een periode van verwerving van definitieve aanspraken op bepaalde lidstaat, geen rekening wordt gehouden met de reeds voor dezelfde werkgever vervulde dienstjaren in een andere lidstaat noch met zijn aansluiting (bij) een aanvullende pensioenregeling aldaar; en • de overplaatsing van een werknemer, met zijn instemming, naar een exploitatiezetel van dezelfde werkgever in een andere lidstaat wordt gelijkgesteld met het in het pensioenreglement voorziene geval van vrijwillig verlaten van de exploitatiezetel waarin de rechten op aanvullend pensioen worden beperkt tot de eigen bijdragen van de werknemer en die situatie als nadelig gevolg heeft dat de werknemer aanspraken op aanvullende pensioenprestaties voor zijn tewerkstelling in die lidstaat verliest, hetgeen niet het geval zou zijn geweest indien hij slechts in één lidstaat voor zijn werkgever zou hebben gewerkt en er aangesloten zou zijn gebleven (bij) de aanvullende pensioenregeling van die lidstaat? d. Beantwoording van de vragen door de A-G J. Kokott Vraag 1. Rechtstreekse werking van artikel 48 VwEU Met zijn eerste vraag wenst het Arbeidshof te Brussel te vernemen of Casteels zich jegens zijn werkgever British Airways op artikel 48 VwEU – voorheen artikel 42 EG – kan beroepen. Volgens vaste rechtspraak kan een particulier zich rechtstreeks beroepen op een verdragsartikel (zgn. rechtstreekse werking) indien deze bepaling inhoudelijk onvoorwaardelijk en voldoende nauwkeurig


Pagina 20

geformuleerd is. Artikel 48 VwEU voldoet niet aan deze voorwaarden. Dit voorschrift is noch inhoudelijk onvoorwaardelijk, noch voldoende nauwkeurig geformuleerd. Derhalve moet de eerste vraag van het Arbeidshof te Brussel ontkennend worden beantwoord. Vraag 2. Wanneer een werknemer voor dezelfde werkgever bij verschillende exploitatiezetels in verschillende lidstaten heeft gewerkt en hij bij elke exploitatiezetel bij het daar geldende bedrijfspensioenstelsel was aangesloten, dienen de bepalingen van de desbetreffende bedrijfspensioenregeling zo veel mogelijk in overeenstemming met artikel 45 VwEU te worden uitgelegd en toegepast. Daarbij geldt met name dat: • bij de berekening van de arbeidstijdvakken die deze werknemer voor zijn werkgever dient te hebben vervuld om in de betrokken bedrijfspensioenregeling definitieve pensioenrechten te verkrijgen, de totale duur van zijn tewerkstelling bij alle exploitatiezetels van diezelfde werkgever in aanmerking moet worden genomen; • de overplaatsing van deze werknemer van de ene exploitatiezetel naar de andere niet als het vrijwillig verlaten van het betrokken bedrijfspensioenstelsel mag worden aangemerkt, ook al heeft de werknemer ingestemd met zijn overplaatsing. • Bepalingen van collectieve arbeidsovereenkomsten betreffende aanvullende bedrijfspensioenen – zoals die welke in het onderhavige geval aan de orde zijn – kunnen dus aan het criterium van het vrije verkeer van werknemers worden getoetst. Het antwoord van de advocaat-generaal op de tweede vraag impliceert dat de arbeidstijdvakken vervuld door Casteels binnen het concern British Airways samengeteld moeten worden. De totale duur van Casteels tewerkstelling bij alle exploitatiezetels van British Airways moeten in aanmerking worden genomen, om te bepalen of Casteels aanspraak heeft op een niet-wettelijk Duits bedrijfspensioen. Dankzij het antwoord van de advocaat-generaal wordt de samentellingsregel ook toegepast in het geval van een niet-wettelijke bedrijfspensioenregeling. Casteels krijgt recht op een niet-wettelijk bedrijfspensioen op grond van artikel 45 VwEU. Via artikel 42 VwEU resp. artikel 6 Vo 8 resp. artikel 6 Vo 833/2004 heeft hij recht op een wettelijk Duitse pensioen.

e. Intra-sectorale mobiliteit In de zaak Casteels gaat het om een werknemer van het concern British Airways, die binnen concernverband in verschillende vestigingen gaat of moet gaan werken, zgn. intra-concern mobiliteit. Men kan zich de vraag stellen of de samentellingsregel ook toegepast moet worden bij werknemers, die binnen één sector of bedrijfstak werken. In dit soort situaties moet men denken aan een Nederlandse bouwvakker, die 15 jaar als grensarbeider in Duitse bouwnijverheid en 25 jaar in de Nederlandse bouwnijverheid heeft gewerkt. In de Duitse cao – Tarifvertrag über Rentenbeihilfen im Baugewerbe (TVR) vom 31.10.2002 – staat in lid 2 van § 4 – Leistungsvoraussetzungen – dat men 20 jaar (allgemeine Wartezeit) in de Duitse bouwnijverheid gewerkt moet hebben om in aanmerking te komen voor een Duits bedrijfstakpensioen. Vergelijkbare regelingen – wachttijden in sectorregelingen – kent men bijv. in de Belgische bouw. In een aantal regelingen van het Fonds Bestaanszekerheid Bouw geldt bijvoorbeeld als voorwaarden ‘tenminste tien jaar activiteit in de (Belgische) bouw’. Tijdvakken van arbeid in de bouw in een andere lidstaat tellen niet mee. Materieel gezien is de belemmering van deze intra-sectorale mobiliteit niet veel anders dan de intra-concern mobiliteit in het geval van Casteels. Samentelling van tijdvakken ligt ook hier voor de hand. f. Samentelling van tijdvakken Het samentellen en gelijkstellen van tijdvakken van verzekering is het allerbelangrijkste coördinatieprincipe. Het wordt niet voor niets genoemd hét Verdrag (art. 48 VwEU). Zonder het samentellingsbeginsel zou het vrij verkeer van werknemers tot een total loss situaties leiden. Het is te hopen dat het Hof het advies van A-G Kokott overneemt en het samentellingsbeginsel via artikel 45 (vrij verkeer werknemers) als basisprincipe voor intra-concern mobiliteit en hopelijk te zijner tijd ook voor intra-sectorale mobiliteit aanvaardt. Auteur: Ger Essers, adviseur grensoverschrijdend wonen & werken van Europarlementariër Ria OomenRuijten.


Pagina 21

UIT DE PRAKTIJK

Sociaal zekerheidsrecht Een nieuw boek van mr. Prof. F.J.L. Pennings met nieuwe inzichten over de nieuwe Coördinatieverordening 883/2004. Het boek ‘Europees socialezekerheidsrecht’ is een academisch hand- en studieboek dat de lezer grondig informeert en inspireert. Het coördineren van 27 verschillende socialezekerheidsstelsels is high tech sociale technologie. Het boek bestaat uit twee delen, te weten: de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels (deel I) en sociale politiek (deel II). De coördinatie van het wettelijke socialezekerheidsstelsel wordt beschreven in 19 hoofdstukken (262 pag.). Het deel over ‘sociale politiek’ bestaat uit 7 hoofdstukken (66 pag.). Deze hoofdstukken hebben vooral betrekking op de corebusiness van het EU-beleid, te weten: gelijke behandeling mannen en vrouwen (beloning, sociale zekerheid enz.). De aanleiding voor dit boek is de nieuwe Vo 883/2004, die tot doel had de oude Vo 1408/71 te moderniseren en te vereenvoudigen. Of dit gelukt is wordt in een apart hoofdstuk (hoofdstuk 18) beschreven. Het boek beperkt zich niet tot Vo 883/2004. De grand old lady Vo 1612/68 wordt – daar waar het gaat om het recht op ‘sociale voordelen’ – beschreven in relatie tot Vo 883/2004. Dit geldt ook voor de additionele rechten op grond van het Europees burgerschap (art. 18 VwEU). Ook de ingewikkelde relatie tussen het Europees burgerschap en Vo 1612/68 resp. Vo 883/2004 wordt helder beschreven. Het boek is voor de lezer een magical mystery tour door het niet-geharmoniseerde Europa. Dankzij de Vo 883/2008 wordt er een oplossing gegeven voor de problemen, die ontstaan als gevolg van het gebrek in harmonisatie waarmee migrerende personen (incl. grensarbeiders) te maken hebben. In het boek worden aansprekende voorbeelden beschreven. Bijvoorbeeld: Stel dat iemand achtereenvolgens twee jaar in Nederland, twee jaar in België en twee jaar in Duitsland verzekerd is geweest en vervolgens arbeidsongeschikt wordt. Hij voldoet niet aan de Nederlandse eis dat hij bij het intreden van de arbeidsongeschiktheid moet zijn. Datzelfde geldt voor de Belgische uitkering. Ook voldoet hij niet aan de Duitse voorwaarden waarvoor een wachttijd van vijf jaar geldt (pag. 198). Zonder coördinatie zou betrokkene recht hebben op drie keer nul komma nul euro aan uitkering.

11-007

Het boek combineert vele praktische casussen (sociaal realisme) met fraaie uitspraken van het Hof van Justitie (juridische expertise). Vaak is het boek verrassend modern en actueel. De definitie van gezinsleden van grensarbeiders, wordt uitgelegd aan de hand van het gehuwde homopaar Elisa en Mary dat in lidstaat A woont. Als Elisa in lidstaat B – dat het homohuwelijk niet kent – sociaal verzekerd is dan moet lidstaat B dit toch accepteren, als het gaat om de bekostiging van geneeskundige behandelingen (pag. 155) in het geval Mary niet werkzaam is. Pennings schuwt de actualiteit niet. Dit is het geval als het gaat om de toepassing van het arrest Leyman (C-3/08), waarbij het gaat om een WIA-hiaat van zes maanden, dat veroorzaakt wordt door het verschil in de duur van de wachttijden tussen de verschillende stelsels (pag. 203). Pennings beargumenteert zeer scherpzinnig dat de Nederlandse overheid het arrest nogal slordig interpreteert en onjuist toepast. Af en toe is er in het boek sprake van een kleine slordigheid. Dit is het geval wanneer Pennings de situatie beschrijft van een gepensioneerde met een Nederlands pensioen én Deens pensioen die naar het zonnige Spanje verhuist. De lidstaat, waar betrokkene het langst verzekerd is geweest tegen ouderdom (i.c. AOW) – niet tegen ziekte – moet zorg dragen voor de bekostiging van de zorg in Spanje. Meestal is dit Nederland omdat personen daar al vanaf 15 jaar verzekerd worden voor AOW. De schrijver stelt dat de duur van de AOW-periode vergeleken moet worden met de Deense verzekeringsperiode om vast te stellen onder welke stelsel betrokkene voor ziektekosten verzekerd is (pag. 159). Dit soort slordigheidje zullen de 883/2004 boys & girls van VWS en CVZ irriteren. De betrokken gepensioneerde is immers niet verzekerd tegen ziekte c.q. premieplichtig in Nederland. De gepensioneerde heeft recht op zorg in Nederland én Spanje op grond van het verdrag en betaalt daarvoor een bijdrage en geen premie. Hij wordt beschouwd als een verdragsgerechtigde. Over slordigheid gesproken. Op pagina 12 van het boek signaleert Pennings dat er in Titel IV en artikel 48 van het VwEU vertaalfouten staan. Workers heeft men vertaald als werknemers in plaats van werkenden (werknemers én zelfstandigen).

Pagina 22

Een van de moeilijkste artikelen in Vo 883/2004 is artikel 5 over de gelijkstelling van prestaties, inkomsten, feiten en gebeurtenissen. Dit artikel vormt samen met artikel 6 over het samentellen van tijdvakken, de harde kern van de coördinatieverordening. Over de relatie tussen artikel 5 en artikel 6 schrijft Pennings dat men zou kunnen stellen dat door de ruime interpretatie door het Hof van de samentellingsbepaling de weg naar de gelijkstelling werd geplaveid (pag. 150). Dit artikel is voor velen een black box bepaling. In actuele discussies over Vo 883/2004 leidt artikel 5 tot veel creatieve speculaties. De schrijver voorspelt dat er vele interessante rechtsvragen en jurisprudentie over de toepassing van artikel 5 verwacht kunnen worden. In een recente Duitse publicatie spreekt men over ‘der Teufel bei der Auslegung und Anwendung des Artikels 5 steckt aber im Detail’ en ‘die völlig neue Regelung des Artikel 5 ist zweifellos einer der Eckpunkte der innovativen Elemente der Vo 883/2004’. In het boek wordt (logischerwijze) geen uitgebreide aandacht besteed aan de Nederlandse weten regelgeving. Al lezend zal de lezer de nieuwe verordeningsvoorschriften linken aan de Nederlandse regelingen. Dit verschijnsel deed zich bij ondergetekende voor bij het lezen van het hoofdstuk over de aanwijsregels. In de zaak Brigitte Bosmann (C-352/06) stelt de schrijver dat het Hof de exclusieve werking van de aanwijsregels in stand hield, doch dat deze exclusiviteit de woonstaat niet verbiedt om uitkeringen – i.c. kinderbijslag – uit te betalen als zijn wetgeving volgens de aanwijsregels niet van toepassing is (pag. 73.) Dus Nederland mag de kinderopvangtoeslag blijven uitbetalen als beide ouders als grensarbeider in Duitsland of België werken. Dit soort additionele maatregelen vormen een perfect instrument voor de woonstaat om coördinatiehiaten te repareren. Additionele aanwijsregels zijn echter verboden. In het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen 1989 (BUB) is in artikel 3, lid 4 bepaald dat de meeverhuisde gezinsleden van uitgezonden ambtenaren (mee)verzekerd zijn. Niet-actieven zijn echter verzekerd in hun woonland en niet in hun uitzendland. Deze bepaling in het BUB is wellicht in strijd met de exclusiviteit van de verordening. Het is enkel mogelijk om deze groep vrijwillig te verzekeren. Doch dat kan alleen voor AOW/Anw. Fraai beschreven is ook de paragraaf over het onderscheid tussen uitkeringen (in geld) en verstrekkingen (in natura) bij ziekte. Elke


lezer zal zich onmiddellijk afvragen of het Nederlandse persoonsgebondenbudget (PGB) of de Wet tegemoetkoming chronisch zieken en gehandicapten (WTCG) een uitkering dan wel verstrekking is. Vaak wordt de vraag gesteld of het PGB-rugzakje in het verhuiskoffer meegenomen mag worden naar een andere EU-lidstaat. Een verwijzing naar het PGB, dat in tegenstelling tot het Duitse Pflegegeld geen uitkering doch verstrekking is, zou leerzaam geweest zijn. Het boek ‘Europees socialezekerheidsrecht’ is niet onmiddellijk geschreven voor actualiteit. Tijdens het lezen dringt de actualiteit zich op en kan het boek als nuttig naslagwerk gehanteerd worden. De actuele discussie over de omzetting van de exporteerbare sociale AOW-tegemoetkoming – een maandelijks bedrag van ca. e 35 uitbetaald boven op de AOW – in een zeer beperkt exporteerbare fiscale koopkrachttegemoetkoming voor oudere belastingplichtigen (KOB) kan niet gevoerd worden zonder de hoofdstukken over kwalificaties van uitkeringen te bestuderen. Is de KOB een pensioen (H 12), een wettelijke uitkering (H 5), een sociaal of fiscaal voordeel (H 9) of een bijzondere noncontributieve uitkering (H 13). Er worden (terecht?) veel sluipwegen gehanteerd om de export van deze tegemoetkoming ongedaan te maken. Dan de verhouding tussen Vo 883/2004 (wettelijke sociale zekerheid), Vo 1612/68 (wettelijke en niet-wettelijke sociale en fiscale voordelen) en de rechten op grond van artikel 18 VwEU (Europees burgerschap). De onderlinge discoördinatie leidt vaak tot merkwaardige effecten. Grensarbeidersgezinnen hebben meestal aanspraak op Duitse c.q. Belgische kinderbijslag én Nederlandse studiefinanciering. Er bestaat geen anticumulatiebepaling, die de samenloop van buitenlandse kinderbijslag o.g.v. Vo 883/2004 en studiefinanciering o.g.v. Vo 1612/68 verbiedt. De Nederlandse WSF verbiedt samenloop van Nederlandse WSF en buitenlandse studiefinanciering. De student mag kiezen. Een innovatie zou kunnen zijn om WSF onder de werkingssfeer van Vo 883/2004 te brengen (pag. 258.). Ondergetekende is van mening dat het wellicht ook zinvol zou zijn om een aparte aanwijsregel voor studenten te formuleren. De hoofdstukken over Vo 1612/68 (H 9) en het VwEU (H 10: Europees burgerschap) zijn organisch opgenomen in het deel over Vo 883/2004. Dit geldt ook voor de aanvullende pensioenen, die niet onder de werkingssfeer van Vo 883/2008 vallen. De richtlijnen over aanvullende pensioenen en de meeneem-


baarheid van pensioenen zijn geïntegreerd in het hoofdstuk over ouderdoms- en nabestaandenpensioenen (H 11). Bij de invoering van de nieuwe verordening is het de vraag in hoeverre de arresten van het Hof zijn geïmplementeerd. Het ontbreken van een memorie van toelichting bij Vo 883/2004 maakt het lezen van de verordening vaak problematisch. Dit probleem deed (doet?) zich voor bij het arrest Miethe (C1/85), dat een grensarbeider de mogelijkheid bood om te kiezen voor een uitkering uit het v.m. werkland, als hij kon aantonen dat hij als gevolg van het ontbreken van persoonlijke en sociale bindingen in het woonland (niet ingeburgerd zijn) geen kansen op de arbeidsmarkt zou hebben (pag. 233). Pennings stelt dat de discussie over Miethe nogal fel gevoerd wordt. Hij dringt om duidelijkheid te verschaffen nogal diep door in de argumenten die gebruikt zijn in de discussie in het Europees Parlement en in de oorspronkelijke voorstellen voor 883/2004 (pag. 236). Pennings heeft moeite met de wijze waarop de werkloosheidscoördinatie is geregeld in het geval een grensarbeider volledig werkloos wordt. De grensarbeider heeft o.g.v. Vo 883/2004 recht op een werkloosheidsuitkering uit zijn woonland. Pennings stelt dat deze regel problematisch is en het een werkloze grensarbeider berooft van uitkeringen waarvoor hij premies in zijn werkland betaald heeft. Deze benadering is volstrekt eenzijdig. Een Nederlandse grensarbeider, die in Duitsland gewerkt heeft en werkloosheidpremies betaald heeft wordt beloond. Hij krijgt immers een hogere en langer durende werkloosheidsuitkering dan zijn v.m. Duitse collega. Het gaat evenwel niet om belonen en beroven. Het gaat om het equivalentiebeginsel d.w.z. dat tegenover een hoge resp. lage premieplicht een hoog resp. laag uitkeringsrecht moet staan. In hoofdstuk 9 over de non-discriminatiebepaling van Vo 1612/68 stelt Pennings dat ‘nu de werkloosheidsuitkering van een grensarbeider onder Vo 883/2004 valt, deze vorm van indirecte discriminatie niet meer bestreden kan worden met een beroep op Vo 1612/68 vanwege artikel 42 van deze verordening’. Als oplossing voor het probleem doet hij het voorstel om het v.m. werkland een aanvullende werkloosheidsuitkering te laten uitbetalen aan de grensarbeider indien zijn werkloosheidsuitkering uit het woonland lager is dan die uit het werkland (pag. 237). Het is de vraag of dit wel zo’n goed idee is. Vaak is het zo dat grensarbeiders volgtijdig in twee landen sociaal verzekerd zijn geweest. Voor een grensarbeider, die tien jaar sociaal verzekerd is geweest in zijn woonland A (met

Pagina 23

lage premies en lage uitkering) en daarna een jaar in land B (met hoge premies en hoge uitkering), is het niet echt nadelig wanneer hij een (lage) woonlanduitkering ontvangt. Dit is echter wel het geval wanneer hij eerst een jaar in woonland A gewerkt heeft en daarna tien jaar in werkland B. Het voorgestelde systeem van woonlanduitkering plus aanvulling vanuit het v.m.werkland is een gedeeltelijke oplossing. De oplossing houdt geen rekening met het verschil in de duur van de uitkeringen. Een andere (betere) oplossing zou zijn om te kiezen voor het systeem van de geprorateerde werkloosheidsuitkeringen. De rechtvaardigste en eenvoudigste oplossing zou echter zijn om grensarbeiders, die gedurende een periode van bijvoorbeeld tien jaar als grensarbeider hebben gewerkt en volledig werkloos worden, het keuzerecht te geven. De tien jaar zou dan als een Europese referteperiode beschouwd kunnen worden. Er zou bij deze (eenvoudige) coördinatiemethode dan geen sprake meer zijn van beroving, beloning en cherrypicking. Dan het deel (II) over ‘sociale politiek’ dat uit 6 hoofdstukken bestaat (66 pag.) Twee hoofdstukken zijn gewijd aan ‘normstelling door andere organisaties dan de EU (H 20) en aan de beschrijving van ‘instrumenten van sociale politiek’ (H 21). In dit laatste hoofdstuk vindt men een fraaie paragraaf over de Open Methode van Coördinatie. Het hoofdmenu van deel II (sociale politiek) vormt de richtlijnen over gelijke behandeling van mannen en vrouwen (beloning, wettelijke sociale zekerheid enz.). In de hoofdstukken over gelijke behandeling worden een groot aantal geruchtmakende en belangwekkende arresten behandeld. De meeste arresten op dit terrein zijn van vóór 1995. Aan het ‘laatste’ arrest – Wessels-Bergervoet EHRM 4 juni 2002 – had wat meer aandacht besteed kunnen worden. Na het lezen van de hoofdstukken over gelijke behandeling kan ondergetekende niets anders concluderen dan dat het realiseren van gelijke behandeling van mannen en vrouwen – juridisch gezien – een succesvol afgesloten hoofdstuk was in de geschiedenis van het sociale Europa. Of een dergelijke succesvolle periode zich herhaalt is nog maar de vraag. Er kan in ieder geval nog beter gecoördineerd worden! Boek: Serie monografieën Sociaal Recht, deel 9 Kluwer (2010) pag. 378; ISBN 978 901 307 03 92 Auteur: Ger Essers, adviseur grensoverschrijdend wonen & werken van Europarlementariër Ria OomenRuijten.

Pagina 24


NIEUWS UIT BRUSSEL

Problemen met interpretatie vo 883/2004 voor dubbel-gepensioneerden 11-008 Vragen gesteld aan Europese Commissie gesteld door mevrouw Frieda Brepoels (NVA België www.friedabrepoels.eu). In aanvulling op mijn vragen E-6178/2010 en E-4552/2010, wil ik de volgende twee concrete problemen van dubbelgepensioneerden met Vo 883/04 voorleggen aan de Europese Commissie: 1. Sinds Vo 883/2004 op 1 mei 2010 in werking trad, hanteert de Nederlandse overheid volgend standpunt: indien een gepensioneerd grensarbeider afstand doet van zijn AOW in Nederland, beschouwt de Nederlandse overheid de persoon niet langer als ten laste van Nederland en wordt verwacht dat een andere lidstaat (c.q. België) de ziektekosten van de betrokkene op zich neemt. Deze Nederlandse houding heeft tot gevolg dat door het afstand doen van het AOW-pensioen een andere lidstaat de kosten voor medische zorg financieel ten laste dient te nemen. Bovendien heeft deze houding mogelijk ook gevolgen op de pensioenen en andere domeinen van sociale zekerheid. Ondermijnt deze houding niet de neutraliteit van de aanwijsregels van de lidstaat die financieel verantwoordelijk is voor de geneeskundige verstrekkingen, en meer bepaald de toepassing van de artikelen 23 t/m 26 van Vo 883/2004, en in het bijzonder artikel 23? Ik heb begrepen dat het Belgische RIZIV en ook de Duitse bevoegde overheid voorlopig weigeren de Nederlandse redenering te volgen. 2. Vo 883/2004 stelt dat voor dubbelgepensioneerden de regelgeving van de woonstaat van toepassing is. Grensarbeiders die in Nederlands wonen en in aanvulling op hun AOW een Belgisch pensioen ontvangen moeten echter een solidariteitsbijdrage betalen aan de Belgische pensioendienst. In die context graag volgende concrete vragen aan de Commissaris: 1. Volgt de Commissie de interpretatie die door de Nederlandse diensten wordt gegeven aan Vo 883/2004 inzake de ziektekostenverzekering van dubbel-gepensioneerden? Zo ja, waarom? Zo neen, waarom niet? Welke stappen zal de Commissie ondernemen om een oplossing ter zake te bereiken?

2. Hoe kwalificeert de Commissie deze solidariteitsbijdrage? Als heffing of als belasting? Is deze bijdrage conform Vo 883/2004? E-8689/10NL Antwoord van de heer Andor namens de Europese Commissie (21.12.2010) De Commissie verwijst het geachte parlementslid naar haar antwoord op vraag E6178/10 betreffende de socialezekerheidsstatus van in Nederland woonachtige gepensioneerden die voorheen voor de loodsendienst in Vlaanderen hebben gewerkt. Voormalige Vlaamse grensarbeiders die in Nederland wonen en zowel een Belgisch als een Nederlands pensioen ontvangen, zijn na hun pensionering in Nederland tegen ziekte verzekerd. Zij moeten dan ook bijdragen betalen in Nederland, tenzij zij niet langer recht hebben op een Nederlands pensioen, in welk geval zij weer onder de Belgische wetgeving vallen. De Commissie bevestigt dat het systeem van ‘conflictregels’, dat bepaalt welke wetgeving van toepassing is op gepensioneerden die in een andere lidstaat woonachtig zijn dan de lidstaat die hun pensioen betaalt, dwingend geldig is, en dat het a fortiori uitgesloten is dat de sociaal verzekerden op wie deze regels van toepassing zijn de gevolgen ervan teniet kunnen doen doordat zij kunnen kiezen zich eraan te onttrekken (van Delft C-345/09). Gepensioneerden kunnen geen afstand doen van hun recht op verstrekkingen in de lidstaat waar zij wonen om daarmee hun overeenkomstige verplichting om bijdragen te betalen aan het bevoegde orgaan te ontgaan. De conflictregels betreffende het recht op verstrekkingen bij ziekte, zoals vastgesteld in de artikelen 23, 24 en 25 van Vo 883/2004, bepalen dat de betrokkene een pensioen moet ontvangen om, wat de gezondheidszorg betreft, onderworpen te zijn aan de wetgeving van de lidstaat waar hij of zij woont. Het Hof van Justitie van de EU heeft dit bevestigd in zijn uitspraak in zaak C-389/99 (Rundgren) waarin het verklaarde dat de financiële aansprakelijkheid voor de kosten van verstrekkingen bij ziekte gekoppeld is aan de feitelijke uitbetaling van een pensioen, niet aan het loutere


bestaan van een recht op een ouderdomspensioen. Of het mogelijk is afstand te doen van een ouderdomspensioen is een kwestie voor de nationale wetgeving. Als echter gebruik wordt gemaakt van deze (eventuele) mogelijkheid, en de betrokkene niet langer een pensioen ontvangt van de lidstaat van de woonplaats, bepalen de conflictregels van de artikelen 24 en 25 van Vo 883/2004 dat de kosten van ontvangen gezondheidszorg dan gedragen moeten worden door de lidstaat die het pensioen uitbetaalt. Aangezien de conflictregels van toepassing zijn op de objectieve situatie van de betrokkene, meent de Commissie niet dat de neutraliteit ervan aangetast wordt door een beslissing afstand te doen van het recht op een ouderdomspensioen. Voor zover de Commissie bekend is, wordt de Belgische solidariteitsbijdrage (cotisation de solidarité), die bedoeld is ter financiering van het socialezekerheidsstelsel, geheven op het pensioen als zodanig. Als de betrokkene een Belgisch pensioen ontvangt, maar in een andere lidstaat woont, wordt de solidariteitsbijdrage alleen op het Belgische pensioen geheven. Bij de bepaling van het te betalen percentage wordt echter wel rekening gehouden met eventuele ontvangen pensioenen van andere lidstaten.

Pagina 25

bestemd is voor de financiering van het socialezekerheidsstelsel van de betreffende lidstaat en als de samenhang tussen deze twee punten rechtstreeks en voldoende relevant is (C-34/98, C169/98). De solidariteitsbijdrage is kennelijk een socialezekerheidsbijdrage aangezien die bijdrage geheven wordt ter financiering van het socialezekerheidsstelsel. Uit het beginsel van de eenheid van de toepasselijke socialezekerheidswetgeving vloeit voort dat in principe slechts één lidstaat het recht heeft socialezekerheidsbijdragen te heffen. De Commissie heeft de Belgische autoriteiten gecontacteerd om meer informatie over de solidariteitsbijdrage te verkrijgen, maar beschikt nog niet over voldoende details om de vraag te kunnen beantwoorden. Teneinde alle juridische aspecten van de kwestie waarop het geachte parlementslid doelt, nader te onderzoeken, heeft de Commissie opnieuw contact opgenomen met de Belgische autoriteiten om meer gedetailleerde informatie te verkrijgen over deze praktijk en het standpunt van de Belgische regering met betrekking tot dit punt. De Commissie zal het geachte parlementslid rechtstreeks op de hoogte stellen van haar bevindingen. Auteur: Ger Essers, adviseur grensoverschrijdend

Een heffing valt binnen de werkingssfeer van Vo 883/2004 als die specifiek en rechtstreeks

wonen & werken van Europarlementariër Ria OomenRuijten.

JURISPRUDENTIE

Woning blijft voor uitgezonden werknemer nadat zijn dochter de woning betrekt 11-009 Belanghebbende is met zijn gezin in 1994 uitgezonden naar Nigeria. De woning is in eerste instantie leeg blijven staan. In 2007 heeft de oudste dochter van belanghebbende de woning betrokken. In geschil is of de woning sindsdien nog wel kwalificeert als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 6 Wet IB 2001. De voorwaarden om voor artikel 3.111, lid 6 in aanmerking te komen zijn: 1. De woning heeft de belastingplichtige ten minste één jaar als eigen woning op basis van het eerste lid van artikel 3.111 ter beschikking gestaan. 2. De woning wordt gedurende de uitzending niet aan derden ter beschikking gesteld. 3. De belastingplichtige en zijn partner genieten niet met betrekking tot een andere woning inkomsten uit eigen woning.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de woning in 2007 aan een derde (zijnde de oudste dochter van belanghebbende) ter beschikking is gesteld en daarom op basis van de tweede voorwaarde niet meer als eigen woning kwalificeert. Rechtbank Breda oordeelt echter dat de woning aan belanghebbende ter beschikking is blijven staan. Belanghebbende en zijn echtgenote gebruikten deze woning immers toen deze leeg stond, maar ook nadat hun dochter in de woning was getrokken. Naar het oordeel van de rechtbank is de woning dan ook niet ter beschikking gesteld aan een derde en blijft de woning als eigen woning op basis van het zesde lid kwalificeren. Bron: Rechtbank Breda, 3 november 2010, nr. AWB 10/883


Pagina 26

JURISPRUDENTIE

De werkkostenregeling en grensoverschrijdende situaties 11-010 Vanaf 1 januari 2011 is het systeem van vrije vergoedingen en verstrekkingen vervangen door de werkkostenregeling (overgangsregeling van toepassing tot 1 januari 2014). In de tweede editie van ‘Over de grens’ is uitgebreid stilgestaan bij diverse aandachtspunten van de werkkostenregeling in internationaal verband. In december 2010 zijn inter-

netteksten gepubliceerd, op basis waarvan kan worden vastgesteld in welke grensoverschrijdende situaties gebruik gemaakt kan worden van de werkkostenregeling. Schematisch worden de verschillende situaties en bijbehorende gevolgen als volgt weergegeven:

Situatie

Gevolg

De werknemer is geen werknemer voor de loonbelasting.

Het loon, de vergoedingen en de verstrekkingen vallen niet onder de werkkostenregeling.

De werknemer is werknemer voor de loonbelasting en het loon is in Nederland belast.

Het loon, de vergoedingen en verstrekkingen vallen onder de werkkostenregeling.

De werknemer is werknemer voor de loonbelasting. Het loon is niet belast in Nederland, bijvoorbeeld door een belastingverdrag. U houdt wel loonbelasting in.

De vergoedingen en verstrekkingen vallen onder de werkkostenregeling. Bij de berekening van de eindheffing vervalt het deel dat te maken heeft met het loon dat niet in Nederland is belast.

U vergoedt of verstrekt extraterritoriale kosten en de 30%-regeling is niet van toepassing.

De vergoedingen en verstrekkingen vallen onder de werkkostenregeling als gerichte vrijstelling.

U vergoedt of verstrekt extraterritoriale kosten en de 30%-regeling is wel van toepassing.

Voor de 30%-regeling geldt onder de werkkostenregeling een gerichte vrijstelling. Zijn de werkelijke extraterritoriale kosten van 1 of meer werknemers hoger dan de vergoeding die u op basis van de 30%regeling zou betalen? Dan houdt u de vergoeding van de werkelijke extraterritoriale kosten per werknemer in uw loonadministratie bij.

U bent niet gevestigd in Nederland, u hoeft geen loonheffingen te betalen en het loon van uw werknemer is wel (gedeeltelijk) in Nederland belast voor de inkomstenbelasting.

Voor de berekening van het Nederlandse fiscale loon van uw werknemer bepaalt u voor welke vergoedingen en verstrekkingen een gerichte vrijstelling geldt. Deze vergoedingen en verstrekkingen telt u niet mee. Van het resterende loon kan uw werknemer in zijn aangifte inkomstenbelasting 1,4% aftrekken.

U bent niet gevestigd in Nederland en u moet wel loonheffingen betalen.

U kunt op dezelfde manier gebruikmaken van de werkkostenregeling als werkgevers die wel in Nederland wonen of zijn gevestigd.

Bron: http://www.belastingdienst.nl/zakelijk/loonheffingen/werkkostenregeling/ werkkostenregeling-14.html#P284_33691


Pagina 27

JURISPRUDENTIE

Rente voor appartement op Bonaire niet aftrekbaar Belanghebbende heeft de inspecteur in 1999 om een woonplaatsverklaring verzocht. Op basis van de verstrekte informatie heeft de inspecteur met ingang van 1 januari 1998 Bonaire als woonplaats aangemerkt. Belanghebbende deed vervolgens als buitenlands belastingplichtige aangifte in Nederland. Bij een later onderzoek van de FIOD bij een bv van belanghebbende, verklaart belanghebbende een verkeerde voorstelling van zaken te hebben gegeven. De inspecteur stelt in samenhang daarmee dat belanghebbende inwoner is van Nederland en corrigeert onder andere de aangifte inkomstenbelasting 2002. Belanghebbende stelt vervolgens dat hij de verklaringen tijdens het onderzoek van de FIOD niet in vrijheid heeft afgelegd. Rechtbank Arnhem en later Hof Arnhem is het met de inspecteur eens. Het hof vindt het van belang dat niet is gebleken dat aan de

11-011

verklaring van belanghebbende gebreken kleefden. Daarnaast heeft belanghebbende onvoldoende onderbouwd dat hij op Bonaire woonde. Het hof vindt het verder van belang dat hij loon heeft ontvangen van de Rabobank en dat het werkgebied Nederland was. Hieruit blijkt een sterke band met Nederland. Belanghebbende was daarom in 2002 inwoner van Nederland en dus binnenlands belastingplichtig. Zijn wereldinkomen was in Nederland aan belastingheffing onderworpen. De rente voor de lening met betrekking tot het appartement op Bonaire kon niet in aftrek worden gebracht, om dat de woning niet kon worden aangemerkt als eigen woning in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001. Het hoger beroep van belanghebbende werd daarmee ongegrond verklaard. Bron: Hof Arnhem 16-11-2010 10/00078

JURISPRUDENTIE

Europese Commissie gaat grensoverschrijdende fiscale obstakels voor EU-burgers wegwerken 11-012 Elk jaar maken grensoverschrijdende fiscale kwesties een substantieel deel uit van alle klachten en verzoeken die de Europese Commissie van EU-burgers ontvangt. Deze klachten bestrijken tal van thema’s, gaande van problemen als gevolg van complexe buitenlandse fiscale regelingen en gebrekkige informatie aan buitenlanders, tot conflicterende regelingen in de verschillende lidstaten. Zo ondervinden tal van grensoverschrijdende werknemers moeilijkheden om belastingfaciliteiten, belastingverlaging en belastingaftrek te krijgen en worden hierdoor dubbel belast. Volgens de Europese Commissie moeten de lidstaten hun fiscale maatregelen en praktijken zo ontwerpen en toepassen dat de burgers er niet van worden weerhouden grensoverschrijdende activiteiten te ontplooien. De coördinatie tussen de lidstaten moet wor-

den verbeterd om te voorkomen dat slecht op elkaar afgestemde fiscale voorschriften obstakels en belemmeringen opwerpen die de werking van de interne markt verstoren. De Commissie is van plan actiever op te treden om de fiscale stelsels van de lidstaten beter op elkaar af te stemmen en wil concrete maatregelen voorstellen om fiscale problemen bij de burgers te voorkomen of op te lossen. Hiertoe is een stappenplan opgesteld. Voor meer informatie over onder andere het stappenplan zie: http://ec.europa.eu/taxation_customs/index_en.htm In 2013 zal de Commissie in haar burgerschapsverslag verduidelijken welke vooruitgang met de aanpak van grensoverschrijdende fiscale problemen is geboekt. Bron: Europese Commissie, 20 december 2010, nr. IP/10/1751


Pagina 28

JURISPRUDENTIE

Naheffingsaanslag BPM is geen persoonsgebonden aftrekpost Belanghebbende had een vrijstellingsvergunning voor de BPM voor een auto met Belgisch kenteken. De auto was ter beschikking gesteld door een Belgische BVBA. In 2002 is de vrijstellingsvergunning ingetrokken omdat is gebleken dat belanghebbende niet in dienst was van de BVBA, maar dat hij directeurgrootaandeelhouder van de Nederlandse bv was. Bovendien was de auto niet hoofdzakelijk bestemd en gebruikt voor de uitoefening van werkzaamheden buiten Nederland. Belanghebbende kreeg een naheffingsaanslag BPM van e 7.200; hij voerde dit bedrag op als persoonsgebonden aftrekpost in zijn aangifte inkomstenbelasting 2004. De inspecteur accepteert deze aftrek niet. Belanghebbende stelt dat de inspecteur heeft aangegeven dat het bedrag van de naheffings-

aanslag kan worden vereffend en beroept zich op gewekt vertrouwen. Uit de aangevoerde stukken blijkt echter niet dat de inspecteur dit daadwerkelijk heeft verklaart. Hof Den Haag geeft aan dat, zelfs indien de inspecteur heeft verklaart dat de naheffingsaanslag kon worden vereffend, hij dit niet anders kan hebben bedoeld dan een verrekening in de winstsfeer bij de betrokken vennootschappen. De naheffingsaanslag kon namelijk onmogelijk als persoonsgebonden aftrekpost kwalificeren. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt. De Hoge Raad heeft het cassatieberoep van belanghebbende zonder nadere motivering ongegrond verklaard (art. 81 Wet RO). Bron: HR 10-12-2010 10/02784

Wonen over de grens begint bij de Rabobank Maak een afspraak voor een adviesgesprek met een van onze specialisten. Vraag de gratis verhuishandleiding aan op www.emigrerennaarbelgie.nl of www.emigrerennaarduitsland.eu

Vraag de gratis verhuishandleiding aan Rabobank. Een bank met ideeën

www.emigrerennaarbelgie.nl www.emigrerennaarduitsland.eu

11-012

2e jaargang januari 2011 nummer 1. In dit nummer NIEUWS VAN DE BUREAUS SOCIALE ZEKERHEID FISCALITEIT ARBEIDSRECHT PENSIOENEN UIT DE PRAKTIJK

Recommend Documents