2.6
Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti (§ 7 ZDP)
2.6.1 Vymezení příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti Příjmy z podnikání zahrnují:
příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství Patří sem poplatníci, kteří uvedenou činnost provozují na základě registrace jako samostatně hospodařící rolník.
příjmy ze živnosti Jedná se o příjmy dosahované podle zákona o živnostenském podnikání.
příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů Jsou to příjmy poplatníků, kteří podnikají např. jako daňoví poradci, auditoři, advokáti, lékaři, stomatologové, veterináři, lékárníci, autorizovaní architekti, notáři aj. Tito poplatníci dostávají oprávnění k výkonu jiného podnikání zpravidla od odborné profesní organizace s povinným členstvím (komora), zřízené zvláštním zákonem na základě prokázané odborné kvalifikace (úspěšně složené zkoušky, atestace apod.) a jsou zapsáni do seznamu vedeného komorou.
podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti na zisku
Mezi příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti patří například příjmy z výkonu nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním podle zvláštních předpisů. Jedná se například o příjmy umělců, herců, zpěváků, akademických malířů, tanečníků, hudebníků, profesionálních sportovců a dalších nezávislých (svobodných) povolání. UPOZORNĚNÍ Pokud poplatník nemá oprávnění k výkonu činnosti, potom se nejedná o příjmy z podnikání, ale o ostatní příjmy (jsou uvedeny v § 10 ZDP). Příjmy zdaňované v § 10 mají různá specifika a odlišnosti od příjmů zdaňovaných v rámci podnikání (podrobněji v části 2. 9 – Zdaňování ostatních příjmů). Příjmy z uvedených činností lze snížit o výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to buď ve skutečné výši nebo tzv. paušálem, tj. procentem z příjmů. Poplatník volí ten způsob uplatňování výdajů, kterým dosáhne nižšího základu daně. Pokud poplatník zvolí uplatňování skutečných výdajů, potom výdaje, které ZDP uznává jako výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů, najde v § 24 a naopak výdaje nedaňové v § 25. UPOZORNĚNÍ V souvislosti s reformou veřejných financí nastala od 1. 1. 2008 pro podnikatele mj. významná změna v daňové uznatelnosti výdajů na zdravotní a sociální pojištění OSVČ. Zatímco do konce roku 2007 tyto výdaje snižovaly základ daně, od roku 2008 jsou již výdajem nedaňovým.
33
2.6.2 Uplatňování výdajů paušálem (procentem z příjmů) Přehled paušálních sazeb výdajů k příjmům z podnikání (§ 7 ZDP) podle druhů činností: Druh příjmů
Výdajový paušál 2012
ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství
80 %
ze živností řemeslných (viz příloha č. 1 živnostenského zákona)
80 %
ze živností ostatních
60 %
z jiného podnikání (např. lékaři, advokáti, daňoví poradci…)
40 %
z pronájmu majetku zařazeného v obchodním majetku
30 %
Výhodou výdajů uplatňovaných paušálem je to, že poplatník jejich výši nijak nemusí prokazovat a evidovat. Poplatník uplatňující výdaje paušálem je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdělečnou činností. Kromě uvedených paušálních výdajů NENÍ oprávněn poplatník uplatnit jakékoliv jiné výdaje ve skutečné výši. Není tedy možno uplatnit např. odpisy*), opravy apod. *)
Poznámka: V období, kdy poplatník uplatňuje paušální výdaje, nelze ani přerušit odpisování (§ 26/8), tzn. na kartě majetku se jen zaznamenají odpisy, jako kdyby byly uplatněny.
UPOZORNĚNÍ Pokud jsou použity paušální výdaje, musí být použity u všech příjmů tohoto dílčího daňového základu! Nelze tedy například uplatňovat výdaje u příjmů ze živnosti v prokázané výši a u příjmů ze zemědělské výroby paušálem.
Uplatnění výdajů procentem z příjmů nevylučuje, že poplatník zároveň povede daňovou evidenci, popř. účetnictví, a pro způsob uplatňování výdajů se rozhodne až podle ekonomické výhodnosti. PŘÍKLAD Pan Milan Jahoda má živnostenský list na provozování cestovní kanceláře. V roce 2012 dosáhl příjmů ve výši 2 580 000 Kč. Jeho výdaje (dle daňové evidence) byly následující: nákup drobného majetku (počítač, kopírka…) 35 000 Kč zaplacené zdravotní pojištění OSVČ 28 000 Kč zaplacené pojistné na sociální pojištění OSVČ 42 000 Kč režijní výdaje (reklama, školení ...) 765 000 Kč mzdové náklady (včetně pojistného) 650 000 Kč
U živnosti „provozování cestovní kanceláře“ lze uplatnit paušální výdaje ve výši 60 %. Řešení: varianta 1 - uplatnění výdajů v prokázané výši Příjmy Výdaje v prokázané výši Dílčí základ daně
2 580 000 Kč 1 450 000 Kč (35 000 + 765 000 + 650 000) 1 130 000 Kč
varianta 2 - uplatnění výdajů procentem z příjmů Příjmy Výdaje procentem (60 % z 2 580 000) Dílčí základ daně
2 580 000 Kč 1 548 000 Kč 1 032 000 Kč
Pro pana Jahodu je v r. 2012 výhodnější použít výdaje procentem z příjmů, základ daně bude v takovém případě nižší o 98 000 Kč. 34
ÚLOHA 2. 7 1. Pan Jaroslav Volf je samostatně hospodařící rolník, který ve zdaňovacím období 2012 dosáhl příjmů ze zemědělství ve výši 800 000 Kč. Pan Volf měl tyto výdaje: - nákup materiálu 245 000 Kč - nákup osobního auta 400 000 Kč (zrychlené odpisování, koeficient v 1. roce = 5) - zdravotní a sociální pojištění OSVČ 80 000 Kč - režijní výdaje 40 000 Kč 2. Paní Lucie Jungmanová, daňová poradkyně, dosáhla za rok 2012 příjmů ve výši 2 400 000 Kč. Skutečné výdaje byly následující: - nákup drobného hmotného majetku 280 000 Kč (počítač, kopírka, vybavení kanceláře) - zdravotní a sociální pojištění OSVČ 160 000 Kč - mzdy 200 000 Kč - pojistné z mezd 68 000 Kč - režijní výdaje 970 000 Kč Stanovte ZD u p. Volfa a p. Jungmanové – vždy zvolte výhodnější způsob uplatňování výdajů
Poznámka: Výše procentních výdajů je uvedena na úvod této kapitoly.
Jaroslav Volf Příjmy
Kč
Příjmy
Výdaje skutečné
Kč
Výdaje paušálem
Základ daně
Kč
Základ daně
Kč %
Kč Kč
Porovnání základu daně při uplatňování skutečných výdajů a výdajů paušálem:
……………………………………………………………………………………….. Lucie Jungmanová Příjmy
Kč
Příjmy
Výdaje skutečné
Kč
Výdaje paušálem
Základ daně
Kč
Základ daně
Kč %
Porovnání základu daně při uplatňování skutečných výdajů a výdajů paušálem:
………………………………………………………………………………………..
35
Kč Kč
Změna uplatňování výdajů V praxi může dojít k situaci, že podnikatel v jednom zdaňovacím období uplatňoval výdaje ve skutečné výši a v následujícím přestal výdaje prokazovat, tj. využil možnosti paušálních výdajů. Nebo naopak v jednom roce využil paušální výdaje a v dalším již uplatňoval skutečné výdaje. Jedná se o významné rozhodnutí, které může ovlivnit základ daně poplatníka. Složitější je zejména přechod na paušální výdaje, protože úprava základu daně se týká období předcházejícího (§ 23/8 ZDP). Pokud by se poplatník rozhodl uplatňovat paušální výdaje (a dosud uplatňoval skutečné výdaje), je jeho povinností zvýšit základ daně zejména o pohledávky (s určitými výjimkami), hodnotu nespotřebovaných zásob a zůstatek vytvořených zákonných rezerv. Snížení základu daně je pak možné u závazků. Poznámka: Při dalším prodeji nespotřebovaných zásob, takto již zahrnutých do základu daně, se zvýší ZD pouze o rozdíl, o který převyšuje cena, za kterou byly nespotřebované zásoby prodány, cenu nespotřebovaných zásob zahrnutých do základu daně. UPOZORNĚNÍ Základ daně (dílčí základ daně) se upraví za zdaňovací období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo. PŘÍKLAD Pan Jaroslav Daněk vedl v roce 2011 daňovou evidenci, kde vykázal dílčí základ daně 800 000 Kč (rozdíl mezi příjmy a výdaji).
Za zdaňovací období roku 2012 se rozhodl, že uplatní výdaje procentem z příjmů, a to ve výši 60 %. V obchodním majetku vykazoval k 31. 12. 2011 tyto hodnoty: - obchodní pohledávky (nesplacené vystavené faktury) 900 000 Kč - zásoby (na skladě) 200 000 Kč - obchodní závazky (neuhrazené faktury za zboží dodavatelům) 250 000 Kč Řešení: Pan Daněk bude muset již za rok 2011 (v rámci dodatečného daňového přiznání) upravit základ daně z podnikání takto: Rozdíl mezi příjmy a výdaji z daňové evidence 800 000 Kč Pohledávky + 900 000 Kč Zásoby + 200 000 Kč Závazky - 250 000 Kč Dílčí základ daně po úpravách činí 1 650 000 Kč Shrnutí: Původní dílčí základ daně za rok 2011 (800 000 Kč) by se v důsledku přechodu na paušální výdaje zvýšil na více než dvojnásobek, proto by bylo vhodné v tomto případě ještě jednou zvážit přechod na paušální výdaje.
36
2.6.3 Spolupracující osoby (§ 13 ZDP) Příjmy dosažené při podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti provozované za spolupráce druhého z manželů (resp. ostatních osob žijících v domácnosti s poplatníkem) a výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, lze rozdělit na tyto osoby. Využití této možnosti může vést k úsporám na dani. Poplatník má možnost rozdělovat příjmy a výdaje na: pouze na druhého z manželů – podíl připadající na manželku (manžela) nesmí překročit 50 %. Částka připadající na spolupracující manželku (manžela), o kterou příjmy přesahují výdaje smí činit nejvýše 540 000 Kč (při spolupráci za celé zdaňovací období), 45 000 Kč za každý i započatý měsíc této spolupráce. manžela (manželku) a další osoby, popř. jen další osoby, žijící s poplatníkem v domácnosti – podíl připadající na všechny spolupracující osoby se rozděluje tak, aby činil v úhrnu nejvýše 30 %, nejvýše však 180 000 Kč při spolupráci po celé zdaňovací období (resp. 15 000 Kč za každý i započatý měsíc spolupráce). UPOZORNĚNÍ Příjmy a výdaje nelze rozdělit na děti až do ukončení jejich povinné školní docházky. Příjmy a výdaje nelze rozdělit na děti, pokud jsou uplatňovány jako osoby vyživované (tj. je na ně uplatňováno daňové zvýhodnění). Příjmy a výdaje nelze rozdělit na manžela (manželku), pokud je na něj (ni) uplatňována sleva na dani (jako na vyživovanou osobu). Na spolupracující osoby nelze rozdělovat příjmy (podíly na zisku) společníků v.o.s. a komplementářů k.s. Poznámky: 1. Procento přerozdělených příjmů musí být stejné jako procento přerozdělených výdajů. 2. Na manželku lze provést rozdělení kdykoliv, na ostatní osoby pouze tehdy, když žijí s poplatníkem ve společné domácnosti. Podmínky pro společnou domácnost jsou stanoveny v ObčZ (§ 115), tj. jedná se o fyzické osoby, které spolu trvale žijí a společně hradí náklady na své potřeby.
Oznamovací povinnost Zahájení spolupráce při podnikání a jiné SVČ je povinen poplatník oznámit správci daně do třiceti dnů. Za nesplnění této povinnosti může správce daně udělit poplatníkovi pokutu (až do celkové výše 2 000 000 Kč). Spolupracující osoba je chápána jako OSVČ i pro účely zdravotního a sociálního pojištění, a proto má oznamovací povinnost i vůči zdravotní pojišťovně a správě sociálního zabezpečení. PŘÍKLAD Podnikatel rozděluje příjmy a výdaje na spolupracující dceru Hanu, která studuje vysokou školu a žije s podnikatelem ve společné domácnosti. Příjmy a výdaje se rozdělují v poměru 70 : 30.
Příjmy a výdaje podnikatele v roce 2012: Příjmy z podnikatelské činnosti Výdaje z podnikatelské činnosti
2 000 000 Kč 1 500 000 Kč
Podnikatel i jeho dcera uplatňují slevu na poplatníka (24 840 Kč), dcera navíc slevu jako studující (4 020 Kč). P.S. Zjednodušeně předpokládáme, že dcera neměla v roce 2012 žádné další příjmy podléhající dani. Řešení: Varianta 1 - příjmy a výdaje se nerozdělují na spolupracující osobu Základ daně podnikatele 500 000 Kč Daň před slevami – sazba 15 % 75 000 Kč Slevy dle § 35ba (na poplatníka) 24 840 Kč Sleva na vyživované dítě (§ 35c) 13 404 Kč Daň po slevách 36 756 Kč 37
Varianta 2 - rozdělování příjmů a výdajů na spolupracující osobu Podnikatel (70 % příjmů a výdajů) Příjmy - 70 % z 2 000 000 Kč 1 400 000 Kč Výdaje - 70 % z 1 500 000 Kč 1 050 000 Kč Základ daně 350 000 Kč Daň před slevami 52 500 Kč Sleva na poplatníka (§ 35ba) 24 840 Kč Sleva na vyživované dítě (§ 35c) 0 Kč PS.: Nelze uplatnit slevu na vyživované dítě, pokud je zároveň spolupracující osobou. Daň po slevách 27 660 Kč Dcera - spolupracující osoba (30 % příjmů a výdajů) Příjmy - 30 % z 2 000 000 Kč Výdaje - 30 % z 1 500 000 Kč Základ daně Daň před slevami Slevy dle § 35 ba - na poplatníka - na studujícího Daň po slevách
600 000 Kč 450 000 Kč 150 000 Kč 22 500 Kč 24 840 Kč 4 020 Kč 0 Kč
Součet daně za podnikatele a jeho dceru činí
27 660 Kč
Shrnutí: Pro poplatníka je výhodnější druhá varianta, a to o 9 096 Kč (36 756 – 27 660) ÚLOHA 2. 8 Podnikatel Aleš Pražský měl v roce 2012 tyto příjmy a výdaje: Příjmy z podnikatelské činnosti Výdaje z podnikatelské činnosti
900 000 Kč 500 000 Kč
S podnikatelem žije ve společné domácnosti syn Pavel, který mu s podnikáním vypomáhá (syn je již plnoletý a nepřipravuje se na budoucí povolání studiem). PS.: Syn neměl v roce 2012 žádné vlastní příjmy.
Vypočítejte daňovou povinnost za předpokladu, že p. Pražský: a) nevyužije institut spolupracujících osob b) rozepíše na syna jako na spolupracující osobu 30 % příjmů a 30 % výdajů
Varianta A – p. Pražský nevyužil institut spolupracujících osob Příjmy
Kč
Výdaje
Kč
Základ daně
Kč
Daň před slevou
Kč
Sleva na poplatníka (§ 35ba)
Kč
Daň po slevě
Kč
38
Varianta B – p. Pražský využil institut spolupracujících osob Aleš Pražský Příjmy (70 %)
Kč
Výdaje (70 %)
Kč
Základ daně
Kč
Daň před slevou
Kč
Sleva na poplatníka (§ 35ba)
Kč
Daň po slevě
Kč
Syn Pavel Příjmy (30 %)
Kč
Výdaje (30 %)
Kč
Základ daně
Kč
Daň před slevou
Kč
Sleva na poplatníka (§ 35ba)
Kč
Daň po slevě
Kč
39
