1 AZ ÁLTALÁNOS FORGALMI ADÓ 1.1
Forgalmi adózás alapjai
A fejlett országok adórendszereinek ismertetésekor már volt szó a hozzáadott érték-típusú forgalmi adórendszerekről. Bár ez a legnagyobb karriert befutó adótípus, de mégsem mondhatjuk általánosnak, az USA-ban nincs központi forgalmi adórendszer, egyes szövetségi államokban bevezettek bizonyos egyfázisú forgalmi adót, másokban viszont nem alkalmazzák. Egy országban, Sri Lankán megpróbálkoztak egy, a forgalmi adórendszerbe épített személyi jövedelemadó bevezetésével, magyarán az árba épített forgalmi adó a kereseti viszonyoktól függött, de a rendszer adminisztrációs igénye végül csírájában fojtotta el a nagy reményekkel induló kezdeményezést. Európában először Franciaországban vezették a hozzáadott érték típusú adórendszert, majd Németország, Ausztria és Dánia következett. Az eredmények meggyőzőek voltak, bár némileg meglódult az infláció, de egy versenysemleges, könnyen kezelhető és nem utolsósorban az állami bevételeket növelő rendszer jött létre. Megindultak a hatásvizsgálatok európai együttműködési szinten is, amelyeknek nagy lökést adott az akkori Közös Piac fejlődése, a szervezet nagy hangsúlyt fektetett egy versenysemleges, a piaci tényezőket nem torzító forgalmi adórendszer bevezetésére. Végül 1977-ben az EU-tagországok magukra nézve kötelezőnek ismerték el a hozzáadott értéken alapuló forgalmi adózást, és bevezették azt. A hozzáadott érték típusú adózás révén a forgalmi adóbevételek nagymértékben nőttek a korábbi évekhez képest, így az alkalmasnak bizonyult a közvetlen adók által nem kezelhető jövedelmi aránytalanságok mérséklésére is, habár az eleinte alkalmazott túlságosan sok adókulcs, a kivételek, kedvezmények megadása feleslegesen bonyolította a rendszert és növelte az igazgatási költségeket. Ezért a kezdeti három-négy kulcsos rendszer az EU-tagországokban nagymértékben egyszerűsödött. 1. táblázat Adókulcsok a 70-es években ÁFA kulcsok Ausztria
20 %
10 %
Franciaország
18 %
5, 5,7%
Nagy Britannia
20 %
Olaszország
18 %
2, 9,
38 %
Irország
23 %
5, 8, 18%
35 %
Belgium
19%
6, 17%
20 %
33,3% .
A hozzáadott érték típusú adó bevezetésre szakaszosan 1977-től kezdődően került sor szerte Európában, a kulcsok jelentősen eltérnek, de az adóalapok is. Tehát a forgalmi adórendszerek nemcsak aszerint különböznek egymástól, hogy a fizetési kötelezettségek egyfázisú, a
forgalom minden egyes szakaszában fizetendő adóként vagy hozzáadott értékalapú elvonási formaként jelennek-e meg. 1.1.1
A magyar forgalmi adórendszer kialakulása
Az 1988-as adóreform egyik leglátványosabb lépése volt a korábbi, egyfázisú, több mint 400 kulcsot számláló forgalmi adózás megreformálásra. Magyarországon a hozzáadott érték típusú forgalmi adórendszert 1988-ban vezették be. A legalacsonyabb kulcs 0 százalék volt, ide tartoztak az alapvető élelmiszerek, szolgáltatások, a legmagasabb pedig 25 lett, amely így próbálta a fogyasztást mérsékelni, másrészt a növekvő költségvetési hiány finanszírozásához szükséges forrást előteremteni, miközben nyitva felejtette a kaput a fogyasztási adó eltéréseiből adódó fogyasztási adócsalás, az olajszőkítés, illetve a jogtalan ÁFA visszaigénylés előtt. A következő években alapvető változások nem mentek végbe, de megindult a szociális vonások eltörlése, például a kedvezményes kör fokozatos felszámolása: jelentősen szűkült például már a 90-es évek elejére a 0 kulcsos sávba tartozó termékek köre, amely elsősorban a legszegényebb rétegeket érintette. Az eredeti szándékok szerint az alapvető fogyasztási cikkeket nem, vagy alig terhelte volna az általános forgalmi adó (ebbe a körbe tartoztak az alapvető élelmiszerek, a háztartási energia, csatornadíj, vízdíj, gyógyszerek, közlekedés, hírközlés),de ezek a kedvezmények lépcsőzetesen 1995-ig megszűntek. A következő években az általános forgalmi adó törvény változásai nem elsősorban az adókulcsok változásával, hanem a forgalom legális csatornába való terelésével próbálták a bevallott adóalapot a ténylegeshez közelíteni, illetve számos értelmező módosítással az időközben lezajlott tulajdonosi kör-váltáshoz igazítani, amit elsősorban az adóeljárási rendelet, végrehajtási utasítások, a forgalmat dokumentáló nyomtatványok forgalmazásának szigorítása, a számlaadási kötelezettség elrendelése és ennek ellenőrzése révén próbáltak megvalósítani. Összességében azonban jelentősen szigorodtak az általános forgalmi adó visszaigénylését lehetővé tévő szabályok, és az ehhez kapcsolódó adóellenőrzések. A Bokros-csomag sem okozott strukturális módosításokat az ÁFA rendszerben, de nagymértékben megnövelte annak hatékonyságát, egyben – hasonlóan a személyi jövedelemadóhoz – az alacsony keresetűek közvetett adóterhelését növelte. Újabb fordulatot hozott a 2004-es EU csatlakozás, habár a csatlakozás feltételéül szabott rendszer akkor már több mint 15 éve működött. Így EU-csatlakozás előtti tárgyalások célja elsősorban az adókulcsok arányosításakor elérhető derogáció volt azon termékekre, amelyek kedvezményes kulccsal adóztak. A magyar delegáció négy termékkörre kért derogációt, ebből háromra – többek között az energiaszolgáltatásra – megkapta az átsorolási kedvezményt, viszont a közúti fuvarozásra nem, amely 2004-től a 25 százalékos körbe került. ÁFA-mentes beszerzésnek minősültek az Phare, az ISPSA és a SAPARD program keretében történő beszerzések. A kormány a fuvarozókkal viszont leült a jövedékiadó-emelés ügyében és a köztük létrejött megállapodás szerint az adó emelését a nyersolaj világpiaci árának változásától tette függővé. A jövedéki adózásban pedig a mértékeket előre két évvel rögzítették, a többi adónemhez hasonlóan.
Újraszabályozták az export-import termékeladás, vásárlás, illetve a szolgáltatások nyújtása esetén a teljesítés helyének meghatározását, valamint a távértékesítés ÁFA-szabályait. Megszűnt a 0 kulcs, ezért bizonyos termékek a tárgyi mentes körbe kerültek – zömében humán kiegészítő gyógyászati eszközök, segédanyagok –, míg a 12 százalékos körhöz csatlakoztak az egykor 0 százalékkal adózó közszolgáltatások, például ásványi tüzelőanyagok, élelmiszerek, gyógyszerek- a szolgáltatások zöme természetesen már ekkorra a 25 százalékos körben volt. Megszűnt a fogyasztási adó, helyette bevezették például az autók beléptetéséhez kapcsolódó regisztrációs adót és emelkedtek a fogyasztásiadó-tételek. 2005 után az ÁFA alsó 12 százalékos kulcsa 15 százalékra emelkedett, majd váratlanul 2006ra a felső 25 százalékos kulcs 20 százalékra mérséklődött az infláció megfékezésének jegyében. Rendkívül jelentősnek mondhatók a Gyurcsány-kormány antiinflációs politikájának részekén bejelentett, a legfelső ÁFA kulcsot 25 százalékról 20 százalékra mérsékelő, majd ennek ellenpontjaként egy évvel később a mérsékelt 15 százalékos kulcsot 20 százalékra emelő ÁFA változások. Ennek egyenes következményeként néhány hónapig az áremelkedés mérséklése volt tapasztalható, majd az árak újból emelkedésnek indultak, miközben az ÁFA bevételek mérséklődtek. 1.1.2
Az ÁFA rendszer főbb elvei és sajátosságai
Az általános forgalmi adó tartalmában a következők érvényesülnek: − típusa szerint közvetett; − a költségvetési bevétel valós realizálási helye szerint a végső fogyasztást terheli; − összfázisú, vagyis a termékek, szolgáltatások forgalmával összefüggő fizetési kötelezettség minden forgalmi szakaszra kiterjed; − a beszedésének módja szerint: az adóhalmozódást kiküszöböli.i Az általános forgalmi adózásban elsődlegesen az önadózás szabályai alkalmazandóak, vagyis az adófizetésre kötelezettek maguk regisztrálják, összesítik, számítják ki, vallják be és fizetik meg az adót. Az adó alanyai – saját nevükben – gazdasági tevékenységet végző személyek, szervezetek. Az általános forgalmi adó kötelezettség akkor keletkezik, amikor egy belső értékkel bíró termék, szolgáltatás, vagy immateriális jog az ország – jelen esetben a Magyar Köztársaság – közigazgatási határain belül tulajdonost cserél. Vagyis e három feltétel szükséges ahhoz, hogy ÁFA-kötelezettség keletkezzék. A meghatározás pedig tartalmazz azt is, hogy az ellenérték megfizetése nem kötődik semmiképpen sem az adókötelezettség keletkezéséhez és mint később látni fogjuk a kiegyenlítéséhez sem. Általános forgalmi adó kötelezettség terheli az adóalany valamennyi (belföldön teljesített) termékértékesítését, szolgáltatásnyújtását. Az adót a végső fogyasztó fizeti meg, de nem a költségvetésnek, hanem a termék, vagy szolgáltatás, vagy valamilyen jog értékesítőjének. A költségvetéssel pedig a terméket értékesítő, szolgáltatást nyújtó adóalany számol el, az adóbevallásában a másoktól kapott, a költségvetést illető ÁFA-bevételt fizetendő adóként tűnteti föl. Talán egyetlen adónem sincs, amelyikben a tranzakciót igazoló számla, annak kitöltése ennyi figyelmet kapna. Az alapvető kötelezettséget számlaadási kötelezettségnek nevezik, vagyis a termékértékesítésről, szolgáltatás-nyújtásról számlát kell kibocsátani.
A számla adatai alapján egyértelműen meghatározhatónak kell lennie az ügyletnek, a teljesítés időpontjának, helyének, az értékesítés tárgyának, valamint a fizetendő adó nagyságának. Ha az ügylet valamelyik mentességi kategóriába tartozik, akkor ennek is ki kell derülnie. Az adót az értékesítés minden fázisában meg kell fizetni a következő séma szerint. 2. számú táblázat Adó és az adótartalom megállapítása
Beszerzés nettó ára + ÁFA
100 + 20% = 120 forint
Értékesítés ára+ÁFA Fizetendő ÁFA
100 +100= 200 forint + 20%=240 forint 40forint- 20 forint=20 forint
ÁFA tartalom 25% esetén
20 % (50:250= 0.20x100= 20%)
20% ÁFA esetén
20:120=16,67
5% ÁFA esetén
5:105 = 4,76 %
27 % ÁFA esetén
27:127=21,25 %
Mint látható az adókulcs mutatja a fizetendő ÁFA nagyságát, az adó tartalom pedig az adó és a bruttó ár viszonyát. A táblázat jól mutatja, hogy a többfázisú jelleg abból adódik, hogy az értékesítési lánc minden egyes fázisában újból indul a rendszer, az eladó fölszámítja az adót, de ebből a kötelezettségéből levonja a beszerzéskor megfizetett adót. A halmozódás kizárását szolgálja tehát az adólevonási jog, amelynek érvényesítése a következő történik: az adóbevallásban a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás után fizetendő adót csökkenti a termék beszerzéseket, szolgáltatás igénybevételeket terhelő adó, amit a beszerzéskor már megfizettek, hiszen azt egy másik adóalany áthárította rájuk. Az adólevonási jog érvényesítésének alapvető dokumentuma természetesen a számla, amelynek kiállításáról később lesz szó Végeredményben tehát akárhányszor cserél gazdát az áru, vagy szolgáltatás, minden adóalany csak az általa létrehozott hozzáadott érték után fizeti meg az ÁFA-t. Ez alól egyedül a végső fogyasztó a kivétel, aki maga általában nem alanya az ÁFA-törvénynek, ezért semmiféle levonási, vagy visszaigénylési jogosultsága nincs, hacsak speciális esetben erről a törvény külön nem rendelkezik. Az ÁFA törvény egyik sarkalatos pontja, hogy a lehetőség szerint ragaszkodik a területi elvhez, vagyis az adott termék, vagy szolgáltatás ott adózzon, ahol elfogyasztják, megvásárolják azokat. Általános forgalmi adó terheli a termék importját, függetlenül attól, hogy a termék értékesítés következményeként kerül-e belföldre, vagy hogy az importáló adóalany-e. Az adóalany termékexportja ugyanakkor adómentes. A csatlakozás óta csak a Közösség területén kívüli területről történő behozatal harmadik országból való termékimportnak minősül, és a Közösség területén kívülre való kiszál-lítással járó termékértékesítés pedig harmadik országba szállított termékexportnak.
1.2
A magyar ÁFA rendszer
A magyar ÁFA-rendszer három kulcsos, emellett azonban létezik a tárgyi, illetve az alanyi mentességek köre is. Az általános kulcs 27 százalék, emellett létezik a 18 százalékos kulcs tejtermékekre, gabonaipari termékekre, a kedvezményes körben az adó mértéke 5 százalék, amelybe zömével gyógyszerek, gyógykészítmények jelentős része, gyógyászati segédeszközök tartoznak.ii 1.2.1
Az adó alanya
Az adó alanyának minősül az a személy, vagy szervezet, amelyik a saját neve alatt gazdasági tevékenységet folytat, tekintet nélkül a tevékenység helyére, céljára és eredményére. Az ÁFA-törvényben foglalt definíciója szerint valamely tevékenység üzletszerű, tartós vagy rendszeres jelleggel való folytatása minősül gazdasági tevékenységnek, ha független formában végzik. Gazdasági tevékenységnek számít a termelésre, forgalmazásra irányuló, ipari, mezőgazdasági és kereskedelmi tevékenység, valamint a szolgáltatások nyújtása, beleértve a szellemi szabadfoglalkozás keretében nyújtott szolgáltatásokat is.iii Összhangban az európai uniós szabályozással a törvény 2004. január 1-től közhatalmi tevékenységük tekintetében kiveszi az ÁFA hatálya alól az államháztartás szerveit (például a minisztériumokat, a tárca nélküli miniszterek hivatali szerveit, helyi önkormányzatokat, kisebbségi önkormányzatokat, a társadalombiztosítási költségvetési szerveket, az elkülönített állami pénzalapokat és azok kezelőit), továbbá szervezeti formától függetlenül mindazon szervezeteket, személyeket (például önálló bírósági végrehajtó, közjegyzők), melyek közhatalmi, jogszolgáltató hatósági tevékenységet folytatnak. Vagyis az adó alanyai között nem találjuk meg a minisztériumokat, önkormányzatokat, vagy éppen a különleges formában működő olyan intézményeket, mint a Magyar Nemzeti Bank, az MTI, vagy éppen az Állami Privatizációs Ügynökség, vagy ezek utódszervei. Nem lehet az ÁFA alanya az a természetes személy, akinek munkaviszonya, tagsági jogviszonya, munkavégzésre irányuló egyéb jogviszonya van és ennek keretében végez valamilyen tevékenységet, vagyis a munkabérünk után sohasem fizetünk ÁFA-t. Természetes személy pedig csak akkor lehet az ÁFA törvény alanya, ha például a gazdasági tevékenységét független formában végzi, például rendszeresen garázst ad bérbe, vagy éppen lakást értékesít, esetleg őstermelő. Szintén adóalannyá válik a magánszemély akkor is, ha gépkocsit értékesít az EU valamelyik tagállamába- ezek tehát a kivételek. A gazdasági tevékenységet végző jogi és nem jogi személyiséggel rendelkező gazdálkodók, egyéni vállalkozók besorolása már egyszerűbb, hiszen ezek kifejezetten gazdasági tevékenység végzésére jöttek létre, és ellenérték fejében végzik tevékenységüket, vagyis eleve alanyai az ÁFA törvénynek. Kissé nehézkesebb a külföldi jog szerint létrejött gazdálkodók magyarországi megítélése: ha fiókteleppel rendelkeznek, akkor egyértelmű a besorolásuk. Ha viszont nem, akkor abban az esetben válnak adó alannyá, ha olyan ügyletet végeznek Magyarországon, amelyikre az ÁFA-törvényt kell alkalmazni. Külön csoportot képeznek a non-profit szervezetek, hiszen ezek nem ellenérték fejében nyújtják szolgáltatásaikat, így nem is fizetnek ÁFA-t. A kivételek azonban esetükben is megtalálhatóak, ha a Közösségen belül értékesítenek gépkocsit, vagy sorozatosan lakás adnak el, akkor ÁFA kötelezettek lesznek
1.2.2
Az adó alapja
Az általános forgalmi adó alapja az a forintban kifejezett összeg, amelyet a termék értékesítése, szolgáltatás nyújtásáért cserébe, mint ellenértéket kaptak. Az adó alapját képező ellenérték nem csak készpénz átadásával, illetve pénz átutalásával történhet, hanem más termék átadásával, szolgáltatás nyújtásával is. Az adó alapját növelik még a kapott államháztartási támogatások (például a gyógyszer ártámogatások, gázár támogatás is.) Az adó alapjának részét képezi az ügylethez kapcsolódóan fizetendő másik adó, vám, egyéb kötelezettség is. Igy például az általános forgalmi adó alapjába tartozik a jövedéki adó, illetve a felmerült járulékos költségek Az ilyen járulékos költségek közül a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozással és biztosítással összefüggő díjakat és költségeket külön is nevesíti a jogszabály, ami természetesen nem jelenti azt, hogy az adó alapjába csak ilyen költségek tartozhatnak. Vagyis ez egy példálózó jellegű felsorolás, általánosan fogalmazva olyan járulékos költségek tartoznak az adó alapjába, amelyeket az eladó ad a terméke mellé, annak értékesítéséhez, vagy a szolgáltatás nyújtásához kapcsolódik. Az árengedmény, akár pénzben, akár természetben adják, szintén módosítja az ÁFA alapját. Sajátos kivételt képeznek az ellenérték megállapításánál a kapcsolt vállalkozások. Ebben az esetben az ÁFA alapja az ellenérték, de csak akkor, ha azonos a piaci árral. Ha attól eltér, akkor az ellenérték helyett a szokásos piaci ár képezi az adó alapját, ha a következő feltételek együttesen fennállnak: - az ügylet nem független felek között valósul meg, - az ellenértek aránytalanul magas és a termek értékesítője, szolgáltatás nyújtója nem egészben jogosult adólevonásra. 1.2.3
Adófizetésre kötelezettek köre, fordított adózás
Az ÁFA-t alapesetben a terméket, vagy szolgáltatás végző számítja ki, szedi be a végső fogyasztótól és azzal elszámol a költségvetés felé. Ezt hívják egyenes adózásnak. Viszont egyre inkább terjed a fordított adózás is, amelyet 2008-ig Magyarországon csak a határon átnyúló szolgáltatások speciális eseteiben alkalmaztak. 2010-től kezdve összhangban az úniós szabályozással, a határon túli szolgáltatásokra is ez az adózás vonatkozik. Most viszont elsősorban a belföldi szabályokról lesz szó. Tehát egyenes adózás esetében az adó alapjára az általános forgalmi adót a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás teljesítésére kötelezett adó alany számítja fel és hárítja át azt a termék vevőjére, szolgáltatás igénybevevőjére az egyenes adózás szabályai szerint. Fordított adózás esetében az adófizetési kötelezettséget a törvény a termék értékesítőjéről, a szolgáltatás nyújtójáról a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére kerül. A fordított adózás szabályai szerint a termék vevője, szolgáltatás igénybevevője állapítja meg az adót, vagyis a megrendelő számítja ki és fizeti be az adót – ebben az esetben az adó viselő és az adót fizető ugyanaz! –, ugyanakkor az általa vásárolt termék, vagy szolgáltatás után, hiszen ez beszerzésnek minősül, az általa megállapított, fizetendő adóként bevallott általános forgalmi adót levonásba helyezheti (természetes ilyen esetben feltételezzük, hogy az adólevonás
minden egyéb törvényi feltétele adott.) Az adólevonási jog érvényesítése szempontjából tehát a fordított adózás szabályai szerint megállapított adóra ugyanolyan szabályok érvényesülnek, mint a másik adóalany által áthárított, előzetesen felszámított adóra. A fordított adózás alá tartozó ügyleteknek két csoportja van. Mint már említettük, az első esetben nem belföldi illetőségű adóalanyról van szó, aki szolgáltatások megrendelőjeként kerül kapcsolatba belföldi szolgáltatóval. De miután nem Magyarországon, vagy belföldön keletkezik adókötelezettsége, ezért a nem belföldi illetőségű adóalany (ez esetben a megrendelő) mentesül az adóalanyként való bejelentkezési kötelezettség alól és a belföldi adóalanyiság révén egyébként őt terhelő adókötelezettségek alól is. Ilyenkor főszabály szerint a külföldi megrendelő számítja fel önmagának az általános forgalmi adót, vagyis a megrendelő az adóalany. (Ha a másik félnek van adószáma.) A fordított adózás alá eső ügyletek másik csoportját a belföldön nyilvántartásba vett adóalanyok közötti hazai ügyletek képezik. Hivatalos indoklás szerint a fordított adózás hazai ügyletekbe történő bevezetését többek között a költségvetés bevételének védelmét szolgálta. Ezt támasztja alá, hogy először az építőipari tevékenységek kerültek ebbe a körbe, ahol a megrendelő korábban kifizette a beruházók, építőipari cégek által felszámított ÁFA-t, viszont a vállalkozások nem fizették be azt, sőt nemegyszer csődöt jelentve el is tűntek. A belföldi adóalanyok közötti ügyletek közül a következőek esnek fordított adózás alá: - építési-szerelési munkával létrehozott, az ingatlan-nyilvántartásba bejegyzendő ingatlan átadásaként megvalósuló termékértékesítés, - szolgáltatás nyújtásának minősülő olyan építési-szerelési és egyéb szerelési munka, amely ingatlan létrehozatalára, bővítésére, átalakítására vagy egyéb megváltoztatására, - az előzőekben meghatározott termékértékesítéshez, szolgáltatásnyújtáshoz munkaerő kö1csönzése, kirendelése, illetőleg személyzetnek a rendelkezésre bocsátása, - az ÁFA- törvény mellékletében vámtarifaszámmal és megnevezéssel meghatározott termékek (színesfém hulladékok és törmelékek, üvegcserép és hulladék, műanyag törmelék, használt papír, rongy stb.) értékesítése, - építési teleknek nem minősülő beépítetlen ingatlan, továbbá két évnél régebbi használatba vételi engedéllyel rendelkező beépített ingatlan értékesítése, feltéve, hogy arra az értékesítő adóalany az adómentesség helyett adófizetési kötelezettséget választott, - az adós és hitelező viszonylatában olyan termék értékesítése, amely dologi biztosítékként lejárt követelés kielégítésének érvényesítésére irányul; - a vállalkozásban tárgyi eszközként használt termék és egyéb, a teljesítésekor szokásos piaci árát tekintve 100 000 forintnak megfelelő pénzösszeget meghaladó értékű termék értékesítése, ha az értékesítő adóalany felszámolási vagy bármely más, fizetésképtelenségét jogerősen megállapító eljárás hatálya alatt áll. iv - 2012. július elsejétől kezdve pedig a kukorica, a búza, az árpa, a rozs, a zab, a tritikálé, a napraforgómag, a repce- és olajrepcemag, valamint a szójabab értékesítése esetén kell alkalmazni ezeket a szabályokat. A fordított adózás alkalmazásának feltétele, hogy az ügylet teljesítésében érintett felek mindegyike belföldön nyilvántartásba vett adó alany legyen, valamint egyikének se legyen olyan jogállása, amelynek alapján tőle adó fizetése nem követelhető.
1.2.4
Mentességek
2009 előtt tárgyi mentes tevékenységként voltak ismertek azon ügyletek, amelyek után nem kellett ÁFA-t felszámítani. A másik oldalról viszont az előny hátránnyá változott, hiszen az ilyen ügyletekkel szemben lévő beszerzések ÁFA-ját sem lehetett levonni. A tárgyi mentességeket 2009-től kezdve nem valódi mentességekként említi a törvény és két csoportjukat különbözteti meg: - a tevékenység közérdekű jellegére tekintettel adómentes tevékenységeket, - valamint a tevékenység egyéb sajátos jellegére tekintettel adómentes termékértékesítéseket, szolgáltatásnyújtásokat különböztet meg. A nem valódi adómentes ügyletek tekintetében az adómentesség alkalmazása főszabály szerint kötelező. Ettől eltérően az ÁFA törvény egyes ingatlan értékesítések, ingatlan bérbeadások tekintetében lehetővé teszi az adófizetési kötelezettség, vagyis az általános szabályok szerinti adózás választását. A nem valódi adómentes ügylettel összefüggésben számla kibocsátási kötelezettség nem terheli az adóalanyt, feltéve, hogy az ügyletről számviteli bizonylatot állított ki. Az olyan adóalanyok, akik kizárólag nem valódi adómentes termékértékesítést, szolgáltatásnyújtást teljesítenek, ÁFA adóbevallás benyújtására nem kötelezettek. (A kizárólag nem valódi adómentes ügyletek végzését az adóalanyoknak az adóhatóság által rendszeresített bejelentkezési nyomtatványon be kell jelenteniük az adóhatósághoz.) A kizárólag nem valódi adómentes ügyleteket teljesítőknek is lehet olyan ügyletük azonban, amelyhez kapcsolódóan adóbevallási és adófizetési kötelezettségük keletkezik. A nem valódi (tárgyi) mentes tevékenységek közé tartoznak a következőek: - pénzügyi, biztosítási szolgáltatások valamint ingatlan ügyletek, - postai bélyeg névértéken történő értékesítése, amely belföldön postai szolgáltatás bérmentesítésére alkalmas, az illetékbélyeg és más, fizetési kötelezettség teljesítésére, hatóság által kibocsátott bélyeg, jegy névértéken történő értékesítése; valamint a szerencsejáték szervezéséről szóló törvény hatálya alá tartozó szerencsejáték-szolgáltatás nyújtása és azok közvetítése, - ingatlan értékesítések, - oktatási tevékenység akkreditált képzés esetében.
1.2.5
Valódi adómentes ügyletek
A valódi adómentesség sajátossága, hogy tényleges adófizetéssel nem jár együtt, ugyanakkor a teljesítéséhez kapcsolódóan felmerült előzetesen felszámított adó levonható. A Közösségen belül adómentes az értékesítés (más néven: termék Közösségen belüli adómentes értékesítése), vagyis az egyik tagállamból a másikba szállított áru – export – ahogy harmadik ország esetében is - nem esik ÁFA kötelezettség alá belföldön. A vevő azonban saját ÁFA-törvénye szerint kiszámítja a fizetendő adót. Szintén mentes az adó alól a személyszállítás abban az esetben, ha akár az indulási hely, akár az érkezési hely, akár mindkettő nem belföldön van. Mentes az adó alól a termék értékesítése abban az esetben, ha az vasúti-, vízi- vagy légiközlekedési eszközön történik, és az a
Közösség területén végzett személyszállítás részeként teljesül, feltéve, hogy az értékesített termék a közlekedési eszköz fedélzetén történő, helybeni fogyasztást szolgál. Az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja Az adófizetési kötelezettség a teljesítéssel keletkezik és a fizetendő adót ekkor kell megállapítani. De még a legegyszerűbb esetben is nehéz eldönteni, mi is számít a teljesítés időpontjának, a fizikai teljesítés, a szerződés aláírása, a vételár átutalása és a sort még folytathatnánk tovább. Kétféleképpen állapíthatjuk meg a teljesítés időpontját, egyrészt ahhoz az időponthoz köthetjük, amikor a szerződés szerinti értékesítés teljesült, vagy egy elszámolási időszakhoz köthetjük az időpontot. A termékértékesítés általában a termék tulajdonba adásával teljesül. (A részletfizetési konstrukcióval megvalósuló termékértékesítés a termék átadásával valósul meg, függetlenül attól, hogy annak időpontjában a vételárat maradéktalanul kifizették, vagy sem, és függetlenül attól is, hogy a felek a szerződésükben a vevő biztos tulajdonszerzését milyen időponthoz, egyéb feltételhez kötötték.) Elszámolási időszakhoz kötött teljesítés akkor történik, ha a felek közötti teljesítésre folyamatos jogviszony alapján kerül sor és a felek közötti megállapodás alapján a megvalósult teljesítésekről időszakonként számolnak el. Az (összevont) elszámolás irányulhat az elszámolási időszakban teljesített termék értékesítésekre és szolgáltatásnyújtásokra is. Általában elszámolási időszakos ügyletként valósul meg a bérbeadás, a közüzemi szerződés alapján teljesített víz-, gáz-, áramszolgáltatás. A fordítottan adózó ügyletek után a terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalany köteles a fizetendő adót megállapítani. A terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalany a fizetendő adót - az ügylet teljesítését tanúsító számla kézhezvételekor, vagy - az ellenérték megtérítésekor, - vagy a teljesítést követő hónap tizenötödik napján köteles megállapítani, attól függően, hogy ezek közül melyik következik be a legkorábban. Ha egyik alapján sem lehet megállapítani a teljesítés időpontját, akkor az adófizetési kötelezettség legkésőbb a teljesítés hónapját követő hónap tizenötödik napján bekövetkezik. Különös szabály vonatkozik azokra az adóalanyokra, akik a nyilvántartásukat az egyszeres könyvvezetés szabályai szerint vezetik. Ezeknek az adóalanyoknak a fizetendő adót az ellenérték (illetve annak részlete) megfizetésekor, de legkésőbb a teljesítéstől számított 45. nap után kell megállapítaniuk. Ide tartoznak azok az EVA-s vállalkozók, akik az egyszeres könyvvitelt választották, ők tehát a fizikai teljesítés utáni 45. napig halaszthatják az adófizetést, és ezután válnak adókötelezetté, így számukra előnyösen is tervezhetik a készpénz igényüket. A többiek esetében az adófizetést a számla kiállításakor, de legkésőbb a teljesítést követő hónap 15-ét magában foglaló bevallással együtt kell teljesíteniük.
1.2.6 1.2.7
Az adó levonása
A költségvetéssel való elszámolás módja egyszerű, legalábbis az alapszabály szerint, a bevallási időszakban megállapított fizetendő adó összegét csökkenteni kell a már előzetesen megfizetett, a beszerzéshez kapcsolódó adó összegével, a kettő különbségét kell befizetni, vagy visszaigényelni. Csakhogy az ÁFA- törvény egyes termékek és szolgáltatások esetében az adólevonási jogot korlátozza, függetlenül attól, hogy azt az adó alany csak a gazdasági tevékenységéhez szerzi be, veszi igénybe. Tehát nem vonható le: - a motorbenzint terhelő előzetesen felszámított adó; - az egyéb üzemanyagot terhelő előzetesen felszámított adó, feltéve, hogy az személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges; - a személygépkocsi üzemeltetéséhez, fenntartásához szükséges egyéb termékekre felszámított adó; - a személygépkocsit terhelő előzetesen felszámított adó; - a 125 cm3-nél nagyobb hengerűrtartalmú motorkerékpárt terhelő előzetesen felszámított adó; - a jachtot terhelő előzetesen felszámított adó; - az egyéb vízi közlekedési eszközt terhelő előzetesen felszámított adó, feltéve, hogy az sport- vagy szórakozási cél elérésére alkalmas; - a lakóingatlant terhelő előzetesen felszámított adó; - a lakóingatlan építéséhez, felújításához szükséges terméket terhelő előzetesen felszámított adó; - az élelmiszert terhelő előzetesen felszámított adó; - az italt terhelő előzetesen felszámított adó, - személygépkocsi, motorkerékpár, jacht, egyéb vízi közlekedési eszköz bérbevételét terhelő adó, a személygépkocsi üzemeltetéséhez, fenntartásához szükséges szolgáltatást terhelő adó, - a lakóingatlan építéséhez, felújításához szükséges szolgáltatás adója, - a taxiszolgáltatást, a parkolási szolgáltatást, az úthasználati szolgáltatást terhelő adó, - a vendéglátóipari szolgáltatás adója, - a szórakoztatási célú szolgáltatást terhelő előzetesen felszámított adó, továbbá - a távbeszélő-szolgáltatást, a mobiltelefon-szolgáltatást és az internet protokollt alkalmazó, beszédcélú adatátviteli szolgáltatást terhelő előzetesen felszámított adó összegének 30 százaléka. Az adólevonást korlátozó rendelkezés alól is van kivétel. Az adóalany csak meghatározott esetekben mentesülhet az adólevonást korlátozó rendelkezés alkalmazása. Főszabályként általában akkor mentesül, ha a terméket továbbértékesítési célból szerezte be és a termék továbbértékesítése adófizetési kötelezettséggel járó ügylet. A nem továbbértékesítési céllal beszerzett személygépkocsi előzetesen felszámított forgalmi adója levonható abban az esetben, ha a személygépkocsit az adó alany egészben vagy túlnyomó részben taxi szolgáltatáshoz használja, és akkor is, ha egészben vagy túlnyomó részben bérbe adja. Lakóingatlan esetén azonban csak akkor, ha a lakó ingatlan bérbeadását az adóalany adókötelessé tette, vagyis arra adómentesség helyett adófizetési kötelezettséget választott.
Az ÁFA bevallás beadásának határideje attól függően változik, hogy mekkora a cég forgalma. Az adó alanya tehát havi, negyedéves, vagy éves bevallásra kötelezett lehet. A bevallást a havi bevallásra kötelezettnek a tárgyhót követő hónap 20-áig, a negyedéves bevallásra kötelezettnek a tárgynegyedévet követő 20-áig, éves bevallásra kötelezettnek az adóévet követő év február 15-éig kell benyújtania és eddig az időpontig kell megfizetnie a bevallása alapján fizetendő adót, illetve ettől az időponttói igényelheti a bevallása alapján visszajáró adó összegének kiutalását. Havi bevallás benyújtására kötelezettek a csoportos adó alanyok és azok, akiknek a tárgyévet megelőző második évben az elszámolandó adója éves szinten összesített - vagy annak éves szintre átszámított - összege pozitív előjelű és az 1 millió forintot elérte. Éves bevallás benyújtására kötelezettek azok, akiknek a tárgyévet megelőző második évben az elszámolandó adója éves szinten összesített - vagy annak időarányosan éves szintre átszámított összege - előjelétől függetlenül nem éri el a 250 ezer forintot, feltéve, hogy nem rendelkeznek közösségi adó számmal. Minden más adóalanynak negyedéves bevallási kötelezettsége van. Az így kiszámított összeg azonban még mindig nem feltétlenül azonos az adóalanynak kiutalható adó összegével, miután további korlátozásokat léptet életbe a törvény. Visszautalást mindaddig nem lehet kérni, amíg az adózó nem fizette meg a ki nem fizetett beszerzések előzetesen felszámított adóját. Ha még ez a feltétel is teljesül, akkor az adóalany az adó kiutalását akkor kérheti, ha annak összege eléri vagy meghaladja - havi bevallásra kötelezett esetében az 1 000 000 forintot, - negyedéves bevallásra kötelezett esetében a 250 000 forintot, - éves bevallásra kötelezett esetében az 50 000 forintot.
1.3
Különleges adó megállapítási módok
Az egyszerűsített ÁFA fizetési módokat az EU direktívája tartalmazza és célja az ÁFA – fizetéshez kapcsolódó eljárás egyszerűsítése és nem az adóteher mérséklése. Éppen ezért viszonylag nagy létszámú körre vonatkozik, ám ezek együttes gazdasági teljesítménye sem befolyásolja jelentősen egy adott ország GDP-jét, a beszedett ÁFA-t és így a közösségnek befizetendő forgalmi adó összegét sem. Az egyszerűsített ÁFA megállapítási módok a következő ágazatokban alkalmazhatóak: − Kisvállalkozások, − Bolti kiskereskedők, − Mezőgazdasági kistermelők, − Utazási irodák, − Használtcikk kereskedők. Kisvállalkozások
A kisvállalkozások esetében egyértelműen a nyilvántartás, a befizetés adminisztratív terheinek az egyszerűsítése a cél. Általános szabály végfogyasztóként tekint a kisvállalkozókra, akiknek bizonyos értékhatáron belül alanyi mentességet kínál: - ha bevétel nem éri az 5 millió forintot, - mezőgazdasági átalány adózónál 6 millió forintot. A kisvállalkozásokat az alanyi mentesség akkor is megilleti, ha EU-ból való termékbeszerzésük nem éri el a tárgyévben 10.000 eurót. Utazási irodák adózása – árrés alapján Az utazásszervezésre speciális szabályok vonatkoznak, amelyeket kötelezően kell alkalmazni minden tagországban. Egy – egy utazási iroda vásárol szolgáltatást, amelyet tovább értékesít, legyen szó szállásról, étkezésről, utazásról, vagy egyéb programról. A teljesítés helye minden esetben ott van, ahol az utazási iroda telephelyét bejelentette, a forgalmi adó alapja pedig az utazási iroda árrése, éppen ezért nevezzük ezt a fajta forgalmi adózást árrés alapján történő adózásnak. Az utazásszervező iroda ennek megfelelően adólevonásra nem jogosult, az értékesítési árrés az alapja az adónak. Az adót a következőképpen számítják ki: értékesített áruk, szolgáltatások értéke nettó értéke– beszerzett áruk, szolgáltatások bruttó ellenértéke. Magyarországon az adó a különbség 27 %a. Az idegenforgalmi irodák számára az Európai Unió összes tagországában kötelező ezt a fajta forgalmi adózást alkalmazni. Éppen ezért akadnak jócskán ellenzői is, például a görögök támadják – érthetően –, számukra az idegenforgalom, a beutaztatás az egyik legfontosabb bevételi forrás, de miután nincs visszaigénylés, elesnek egy fontos bevételi forrástól költségvetési szinten is. Mezőgazdasági termelők-kompenzációs felár A mezőgazdasági kistermelők szintén az általánostól eltérő módon fizetnek, vagy fizethetnek ÁFA-t, míg az utazási irodák számára kötelező az árrés alapján történő adózás, addig a mezőgazdasági termelők választhatnak, a normál szabályok szerint számítják ki az ÁFAjukat, vagy igényt tartanak a kompenzációs felárra. Ha ezt a módot választják, akkor a termékük értékesítésekor úgynevezett kompenzációs felárat kapnak. Viszont a beszerzett termékek szolgáltatások ÁFA-t nem igényelhetik vissza. A kompenzáció éppen ezt a célt szolgálja, hiszen átalánydíjas alapon térítést kapnak az igénybevett termékek, szolgáltatások ÁFA-ja után. A kompenzációs felár mértéke: - Növények, zöldség, gyümölcs stb esetén 12 % - Állati eredetű termék esetén 7 % - Szolgáltatások: 7% E= F x A/100
-
ahol E= kompenzációs felárként számolt összeg F= termék, szolgáltatás felvásárlási ára A: kompenzációs felár százalékban
Használtcikk kereskedők – különbözet szerinti adózás A használt cikk kereskedelem sajátja, hogy meglehetősen nehéz számla ellenében áruhoz jutni, hiszen a használt cikkek általában magánszemélyek tulajdonában vannak, akik nem bocsájtanak ki számlát. Adó alapja ennek megfelelően az eladási ár és a beszerzési ár különbsége. A használtcikk kereskedő ennek megfelelően adót a vásárolt áruk után nem igényelhet vissza, csak azután a termékek, szolgáltatások után, amelyek az üzletviteléhez kellenek. ÁFA alapja a különbség és ebből levonjuk a 27 százalékos adót. Vagyis a kölönbség már tartalmazza a 27 százalékos adót is, ellentétben a utazási irodák árrés szerinti adózásával! Az adó mértéke 27%, a számla kiállításakor pedig nem szerepel ÁFA a számlában sem beszerzéskor, sem értékesítéskor.
i
NAVNAV: Adótan és példatár SALDO, 2005. Budapest 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról 3. számú melléklet iii 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról 6.§ iv 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról ii
