Univerzita Karlova v Praze Právnická fakulta
Petra Kymlová
Zdaňování příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků Diplomová práce
Vedoucí diplomové práce: Prof. JUDr. Marie Karfíková, CSc. Katedra: Katedra finančního práva a finanční vědy Datum vypracování práce: 31. 5. 2012
Prohlášení
„Prohlašuji, že jsem předkládanou diplomovou práci vypracovala samostatně, že všechny použité prameny a literaturu jsem řádně citovala. Také prohlašuji, že tato práce nebyla využita k získání jiného nebo stejného titulu“.
1
ÚVOD ................................................................................................................. 3 1. OBECNĚ O DANI Z PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB ..................................................... 6 1.1
Pojem daně z příjmů fyzických osob ................................................ 6
1.2 Zařazení daně z příjmů fyzických osob v daňové soustavě České republiky...................................................................................................... 8 2. DAŇ Z PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB A JEJÍ ZÁKLADNÍ A VEDLEJŠÍ ZNAKY ................. 10 2.1 Subjekt daně ....................................................................................... 10 2.2. Předmět daně .................................................................................... 12 2.3 Základ daně ........................................................................................ 14 2.4 Sazba daně ......................................................................................... 16 2.5 Splatnost daně .................................................................................... 16 2.6 Vedlejší znaky daně z příjmů fyzických osob ...................................... 17 3. PRÁVA A POVINNOSTI POPLATNÍKŮ SOUVISEJÍCÍ SE ZDAŇOVÁNÍM PŘÍJMŮ ZE ZÁVISLÉ ČINNOSTI A FUNKČNÍCH POŽITKŮ
.......................................................... 24
3.1 Práva a povinnosti poplatníků při uplatňování slev na dani ................. 25 3.2 Práva a povinnosti poplatníků při uplatňování nezdanitelných částek. 26 3.1 Práva a povinnosti poplatníků při podávání daňových přiznání .......... 27 4. POVINNOSTI ZAMĚSTNAVATELŮ JAKO PLÁTCŮ DANĚ Z PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB 29 4.1 Povinnosti plátce daně při vybírání a placení záloh na daň z příjmů fyzických osob ........................................................................................... 30 4.2 Povinnosti plátce daně při ročním zúčtování záloh na daň z příjmů fyzických osob ........................................................................................... 31 4.3 Povinnosti plátce daně podle § 38j zákona o daních z příjmů............. 33 4.4 Ostatní povinnosti ............................................................................... 34 5. PROBLÉMY VZNIKAJÍCÍ PŘI PORUŠENÍ POVINNOSTÍ ZAMĚSTNAVATELŮ A JEJICH MOŽNÁ ŘEŠENÍ ................................................................................................
35
5.1 Důsledky neplnění povinností vůči správci daně ................................. 36 5.2 Problémy insolvenčního správce jako plátce daně z příjmů fyzických osob .......................................................................................................... 38 5.3 Praktický příklad na postup insolvenčního správce při plnění povinností souvisejících s daní z příjmů fyzických osob ........................... 39 ZÁVĚR ............................................................................................................. 51 2
Úvod Tato diplomová práce má zpracovávat problematiku zdaňování příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků. Tyto příjmy jsou pouze jedním druhem příjmů fyzických osob zdaňovaných podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů. Problematika daně z příjmů je velmi rozmanitá a široká. I přesto, že veřejnost se staví k jakýmkoliv změnám daní negativně, každoročně jsou více či méně zásadní změny schvalovány. Konkrétně zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) byl za dobu své účinnosti, tedy od 1. ledna 1993 již více než stokrát novelizován. K největšímu počtu novelizací došlo v roce 2004, kdy byl tento předpis novelizován celkem dvanáctkrát. Tak velký počet změn způsobuje u daňových poplatníků právní nejistotu a také problémy při samotném výpočtu a placení daní. Avšak jen 4 novely z tak velkého množství byly řazeny mezi klíčové. Z poměrně jednoduchého a přehledného zákona se tímto stal přesný opak. Za dobu své účinnosti vzniklo v tomto zákoně velké množství výjimek i nových pojmů, jako například „superhrubá mzda“. Výše odvedené daně z příjmů fyzických osob do státního rozpočtu je třetí největší hned za daní z přidané hodnoty a daní z příjmů právnických osob. Z toho vyplývá, že daň z příjmů je základním pilířem pro příjmy do státního rozpočtu. Podle daňové statistiky vydávané Ministerstvem financí České republiky byla v Praze v roce 2009 předepsána daň z příjmů fyzických osob ve výši Kč 47.863.744,00, z toho více než Kč 41.000.000,00 tvořila daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. Z tohoto můžeme tedy vyvodit, že podstatnou část příjmů do státního rozpočtu tvoří právě příjmy fyzických osob ze závislé činnosti nebo funkčních požitků. Důvodů, proč tomu tak je, bude zřejmě hned několik. Hlavním důvodem však je to, že zaměstnanci nemohou od svých příjmů odečítat výdaje, které souvisí se zaměstnáním. Téměř vždy tedy mají zdanitelný příjem. Mají však nesporně jiné výhody.
3
Zdaňování příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků je z pohledu poplatníka výrazně jednodušší. Ve většině případů nemusí tuto daň vypočítávat ani odvádět správci daně. Všechny tyto povinnosti za něho plní jeho zaměstnavatel, který vystupuje jako plátce daně. Je to ostatně logické vzhledem k tomu, že ne všichni zaměstnanci mají odborné znalosti v oblasti práva nebo mzdového účetnictví. Bylo by tedy krajně nepraktické, kdyby si všichni poplatníci mající příjem ze závislé činnosti, museli podávat svá daňová přiznání. Mnoho z nich by muselo požádat o pomoc svého zaměstnavatele nebo přímo daňového poradce. Velmi často se ale stává, že ani to, že plátcem daně je zaměstnavatel, nedává záruku, že bude daň z příjmů fyzických osob správně vypočtena a odvedena. Takovýchto případů v posledních letech přibývá. Vyplývá to nejen z provedených kontrol příslušných finančních úřadů, ale také z informací předávaných si insolvenčními správci, kteří po zaměstnavatelích, na jejichž firmu byl prohlášen konkurz, přejímají veškerou agendu, včetně mzdové. V této diplomové práci bych se proto ráda zaměřila především na oblast povinností, které zaměstnavateli vyplývají ze zákona o daních z příjmů a jaké problémy vznikají při jejich nesplnění. Na konkrétních příkladech bych ráda ukázala, že pro zaměstnance může být nesplnění povinností zaměstnavatele velkým problémem, a to nejen s finančním úřadem, ale i dalšími institucemi související s odvodem sociálního a zdravotního pojištění, jako jsou okresní správy sociálního zabezpečení, Česká správa sociální zabezpečení, zdravotní pojišťovny. Často platí, že pokud zaměstnavatel neplní povinnosti plátce daně, neplní ani další povinnosti vyplývající mu z dalších právních předpisů. Já se však budu zaměřovat pouze na předpisy daňového práva. Cílem této práce by mělo být především řešení, jak zaměstnavatele motivovat, popř. sankcionovat, aby své povinnosti plnil a neuváděl své zaměstnance do obtížných situací. Na modelových situacích si ukážeme, jaké možnosti dává současný právní řád zaměstnancům a také finančním 4
úřadům vůči zaměstnavateli, který porušuje povinnosti související se zdaňováním příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků.
5
1. Obecně o dani z příjmů fyzických osob
1.1
Pojem daně z příjmů fyzických osob
Abychom mohli pracovat s problematikou zdaňování příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků je nutné se nejprve zaměřit na vysvětlení základních pojmů. Pojem „daň“ není definován v žádném právním předpise, proto je nutné vycházet z právní a ekonomické teorie. Většina odborníků ať už z ekonomické oblasti nebo oblasti práva se shoduje na základních atributech pojmu daně. Daň definují jako zákonnou platbu do veřejných rozpočtů, která je neekvivalentní, neúčelová, placená buď pravidelně, nebo za určitých okolností. Od daně je nutné odlišovat pojem poplatek, který je také příjmem do veřejných rozpočtů. Jinak už se ale od daně zásadně odlišuje. Poplatek je podle Kubátové definován jako: „Peněžní ekvivalent za služby
poskytované
veřejným
sektorem.
Je
účelový,
dobrovolný,
nepravidelný a nenávratný.“1 Můžeme tedy říci, že je opakem daně. Společným atributem je to, že obě tyto dávky, tedy jak daň, tak poplatek, plynou do veřejných rozpočtů. Zákonnost daní je vyjádřena nejen v příslušných daňových zákonech, ale i v ústavním pořádku České republiky. Jedná se především o článek 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod, který říká, že „daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona“. S ukládáním daní souvisí také čl. 2 odst. 3 a 4 Ústavy ČR2. Neekvivalentnost daní spočívá v tom, že poplatníci nemohou očekávat protiplnění za odvedení daně do státního nebo jiných rozpočtů. Neznamená to však, že by tyto peníze nebyly použity na veřejné výdaje. Je tím pouze řečeno, že poplatník, který zaplatí určitou částku na dani z příjmů fyzických 1
KUBÁTOVÁ, K.: Daňová teorie a politika. 1. vydání. Praha: EUROLEX BOHEMIA, 2000, str. 16 čl. 2 odst. 3 zákona č. 1/1993 Sb. Ústava České republiky: „Státní moc souží všem občanům a lze ji uplatňovat jen v případech, v mezích a způsoby, které stanoví zákon.“ Čl. 2 odst. 4 Ústavy ČR: „Každý občan může činit, co není zákonem zakázáno, a nikdo nesmí být nucen činit, co zákon neukládá.“ 2
6
osob nezíská z rozpočtu stejnou částku na jím přijímaných veřejných statcích. Dalším atributem daně je její neúčelovost. Získané peníze nejsou tedy použity
na
konkrétní
předem
stanovený
účel.
V rozpočtu
jsou
shromažďovány a poté použity na úhradu veřejných výdajů. Nelze tedy například říci, že pan X zaplatil daň z příjmů ze závislé činnosti a za to bylo vystavěno dětské hřiště v obci Z. Daň z příjmů fyzických osob je typem daně, která je placena pravidelně, tj. každý rok. Tím se odlišuje od tzv. dávky, která je placena jednorázově. Daň z příjmů byla na našem území zavedena v roce 1849. Její předchůdkyní byla výdělková daň zavedená roku 1813. V roce 1927 byly Englišovou reformou zavedeny jako osobní příjmové daně daň z vyššího služného a daň z příjmů. Zákonem č. 109/1947 Sb. byla zavedena daň ze mzdy. Tato daň již vykazovala znaky současné daně z příjmů fyzických osob při zdaňování příjmů ze závislé činnosti. Srážky prováděl zaměstnavatel a na konci roku provedl vyúčtování, tedy stejný princip jako dnes. Daň ze mzdy byla koncipována jako nejjednodušší. Počítala se z hrubé mzdy. Sazba byla progresivní. Na zařazení do určitého daňového pásma měl vliv věk, rodinný stav či počet dětí. Sazba daně se pohybovala v rozmezí 15 – 30 %. V padesátých letech minulého století byla zákonem č. 76/1952 Sb. provedena radikální přestavba daňové soustavy. Bylo zavedeno devět nových druhů daní. Tento zákon platil až do roku 1992, kdy začal platit současný zákon o daních z příjmů.3 Každá daň plní určité funkce. Mezi základní funkce patří funkce alokační, která spočívá v umísťování finančních prostředků získaných prostřednictvím odvedených daní k zabezpečení veřejných statků, dále funkce akumulační, která má za úkol soustřeďovat odvody daní od jednotlivých poplatníků. Funkcí, která na soustředění finančních prostředků navazuje, je funkce
3
STARÝ, M. Dějiny daní a poplatků. 1. vydání. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, str. 172
7
redistribuční, která má zajišťovat použití odvedených peněz na veřejné statky.
Neméně důležitou funkcí je funkce stabilizační, která má tlumit
cyklické výkyvy v ekonomice. Ovšem nejvýznamnější je určitě funkce fiskální, která spočívá právě v získávání finančních prostředků do veřejných rozpočtů. Tyto základní funkce musí plnit každá daň zařazená do daňového systému každého státu. Kubátová také zmiňuje další atributy daní, aby daň byla považována za optimální. Daně by tedy měly být spravedlivé, únosné, jednoduché a právně perfektně vnímané. Také mají poskytovat zábranu proti daňovým únikům a dvojímu zdanění.
4
1.2 Zařazení daně z příjmů fyzických osob v daňové soustavě České republiky Všechny daně vybírané v určitém státě a v určitém čase jsou součástí daňové soustavy. V daňové soustavě jsou daně systematicky členěny podle nejrůznějších kritérií, jako jsou například postavení subjektu na trhu, místa výběru daně, vazby na objekt, předmětu zdanění, použité sazby daně nebo časového kritéria výběru daně. V České republice byla soustava daní upravována zákonem č. 212/1992 Sb. o soustavě daní, který byl zrušen zákonem č. 353/2003 Sb. o spotřebních daních. Nyní tedy není soustava daní upravena zákonem, ale přesto fakticky existuje. Jednotlivé daně jsou pak upravovány jednotlivými zákony, například zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Od pojmu daňové soustavy je nutné rozlišovat pojem daňový systém. Daňový systém je pojem širší a zahrnuje jak daňovou soustavu, tak další pojmy, a to právně, organizačně a technicky konstituovaný systém institucí, které zabezpečují správu daní a systém nástrojů, metod a pracovních postupů těchto institucí5. Na daňový systém jsou v teorii kladeny určité požadavky. Mezi nejzákladnější z těchto požadavků je jistě požadavek na 4
KUBÁTOVÁ, K..; VYBÍHAL, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR v kontextu Evropského regionu a měnícího se ekonomického, sociálního a právního prostředí. 1. vydání. Praha: Eurolex Bohemia, 2004, str. 59 68 5
GRÚŇ, L. Finanční právo a jeho instituty. 3. aktualizované a doplněné vydání. Praha: Linde Praha, 2009, str. 91
8
ekonomickou efektivnost, tedy aby náklady na výběr byly nižší než skutečně vybrané peníze. Na daňový systém jsou v teorii kladeny určité požadavky. Mezi nejzákladnější z těchto požadavků je jistě požadavek na ekonomickou efektivnost, tedy aby náklady na výběr byly nižší než skutečně vybrané peníze.
Jako
další
požadavky
můžeme
zmínit
například
nutnost
spravedlnosti systému, administrativní jednoduchost při výběru daní, politickou přehlednost a také pružnost, tedy snadnost měnit systém podle potřeb státu. Daň z příjmu fyzických osob řadíme v daňové soustavě České republiky mezi daně přímé, osobní, důchodové, pravidelné, vybírané státem. Přímé daně jsou charakteristické tím, že daňovou povinnost není možné přenést na jiný subjekt, jako tomu je u daní nepřímých. Poplatník odvádí daně na úkor svého vlastního důchodu. Osobními daněmi máme na mysli daně, které jsou adresné, tedy vztahující se ke konkrétnímu poplatníkovi. Výhodou osobních daní je, že zohledňují platební schopnost poplatníka, tedy nejen jeho příjmy, ale i rodinnou situaci, zdravotní stav, věk a další aspekty. Opakem osobních daní jsou daně na věci neboli in rem. Důchodovými
daněmi
z poplatníkova
důchodu.
rozumíme Daň
daně,
z příjmů
které fyzických
jsou osob
vypočítávány je
typickou
důchodovou daní. V případě této daně je zdaňován důchod ve formě mzdy nebo platu. Pravidelnost daně z příjmů fyzických osob spočívá v tom, že tato daň je vybírána každoročně. Osobní důchodové daně tvoří největší objem příjmů odváděných do veřejných rozpočtů. Důvodů je pro to hned několik. Výběr daně je spravedlivý. To znamená, že postihuje všechny poplatníky, kteří dosáhnou určitého příjmu, ale současně odpovídá platební schopnosti poplatníka. Také 9
se jedná o daně „průhledné“, což znamená, že zdaňované příjmy lze snadno zjistit.
2. Daň z příjmů fyzických osob a její základní a vedlejší znaky Daň z příjmů fyzických osob stejně jako ostatní daně v daňové soustavě České republiky obsahuje základní a vedlejší prvky, které tuto daň konkretizují. Tyto jednotlivé prvky jsou vymezeny v jednotlivých daňových zákonech. Daň z příjmů fyzických osob upravuje zákon č. 599/1992 Sb. ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z příjmů“). Mezi základní znaky daně z příjmů fyzických osob řadíme:
- subjekt, - objekt, - základ daně, - sazba, - splatnost. Mezi znaky vedlejší, které charakterizují daň z příjmů fyzických osob, patří:
- sankce, - osvobození od daně, - slevy na dani - nezdanitelné části základu daně. Jednotlivé znaky podrobněji jsou vysvětleny v následujících kapitolách.
2.1 Subjekt daně Subjektem daně se obecně rozumí ten, kdo daň platí. Zákon o daních z příjmů však pracuje s jiným pojmem, než je subjekt daně. V § 2 stanovuje, kdo je poplatníkem daně z příjmů fyzických osob. Pojem poplatník byl až do 10
31. prosince 2010 definován v zákoně č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů, a to v § 6. Za poplatníka se považuje osoba, která je přímo podrobena dani. Od 1. 1. 2011 je však tento zákon nahrazen zákonem č. 280/2009 Sb., který sice také daňové subjekty upravuje, a to v § 20, ale pojem poplatník již konkrétně nedefinuje. Nicméně při stanovení definice pojmu poplatník lze vycházet z definice utvořené daňovou teorií, která se shoduje s definicí ve zrušeném zákoně č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů. Jestliže je tedy poplatníkem osoba, která je přímo podrobena dani, musí se jednat o osobu fyzickou, protože daň z příjmů ze závislé činnosti je daní z příjmů fyzických osob. Toto také stanoví § 2 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Tento zákon nevylučuje jako poplatníky osoby nezletilé, osoby zbavené způsobilosti k právním úkonům. I tyto osoby jsou tedy povinny danit své příjmy. Zákon o daních z příjmů rozlišuje poplatníky na daňové rezidenty a daňové nerezidenty. Toto členění je důležité pro stanovení zdanitelných příjmů. Daňoví nerezidenti na území České republiky zdaňují pouze příjmy, které plynou ze zdrojů v České republice. To znamená, že německý občan, který bydlí na území Německa a pracuje u českého zaměstnavatele, bude zdaňovat pouze příjmy plynoucí mu ze zaměstnání u tuzemského zaměstnavatele. Ostatní příjmy bude zdaňovat v jiném státě. Naopak daňový rezident zdaňuje v České republice všechny příjmy, které získal během zdaňovacího období bez ohledu na zemi zdroje. Za daňového rezidenta je podle § 2 odst. 2 zákona o daních z příjmů považován: „poplatník, který má na území České republiky bydliště nebo se zde obvykle zdržuje“. Pojmy „obvyklé zdržování“ a „bydliště“ zákon definuje v ustanovení § 2 odst. 4. Rozhodujícím počtem dní strávených na území České republiky je 183 dní. Výjimkou v obvyklém zdržování jsou osoby, které se na našem území zdržují za účelem léčení nebo studia. Ti by překročili hranici 183 dní, ale jsou považováni za nerezidenty. Bydlištěm se rozumí stálý byt, kde má poplatník v úmyslu se zdržovat a má ho kdykoliv 11
k dispozici. Může se však jednat nejen o byt vlastní, ale i pronajatý. Podrobněji se k této problematice vyjadřuje Pokyn 300 ze dne 16. listopadu 2006 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu ve znění pozdějších předpisů (dále jen „pokyn 300“). Tyto osoby mají tzv. neomezenou daňovou povinnost. Daňové
nerezidenty
zákon
o
daních
z příjmů
vymezuje
negativně
v ustanovení § 2 odst. 3 zákona o daních z příjmů. Tyto subjekty mají tzv. omezenou daňovou povinnost. Další pojem, který se v souvislosti s daňovými subjekty objevuje, je pojem plátce daně. I ten byl definován v ustanovení § 6 zákona č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů. Situace je stejná jako u definice poplatníka, a proto i zde lze z této definice vycházet. Plátcem daně rozumíme osobu, která daň vybranou od poplatníků odvádí správci daně. Plátce daně je daňovým subjektem daně z příjmů ze závislé činnosti. Za plátce daně považujeme zaměstnavatele příslušného zaměstnance, který daň platí. Plátce daně je odpovědný za odvedení této vybrané daně (viz. kapitola 4 - Povinnosti zaměstnavatele).
2.2. Předmět daně Obecně je možné předmět daně charakterizovat jako finanční hodnotu, na jejímž základě je uložena poplatníkovi jeho daňová povinnost. Předmětem daně u daně z příjmů rozumíme samozřejmě příjem, a to jak příjem peněžní tak i nepeněžní (viz § 3 odst. 2 zákona o daních z příjmů). Nepeněžní příjem je příjem vzniklý tím, že zaměstnanec nezaplatil plnou cenu za nabytí určité věci, služby nebo poskytnutím majetkového práva nebo nemovitosti.6 Za nepeněžní příjem považujeme například bezplatné užívání služebního vozidla pro soukromé účely. Nerozhoduje také, zda se jedná o příjem pravidelný nebo jednorázový.
6
Zákon o daních z příjmů vymezuje
Pelc, V. Daňový průvodce pro mzdové účetní. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 2010, str. 4
12
obecně příjmy v § 3 odst. 1 písm. a) až e). Zde vyjmenované příjmy jsou rozvedeny v následujících ustanoveních. § 3 odst. 4 stanoví příjmy, které předmětem daně z příjmů fyzických osob nejsou. Mezi takového příjmy patří například úvěry a půjčky, částky vyplacené zdravotní pojišťovnou při překročení limitu uhrazených regulačních poplatků nebo příjmy z rozšíření či zúžení společného jmění manželů.
Příjmy, týkající se závislé činnosti a
funkčních požitků určuje § 6 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Mezi příjmy ze závislé činnosti patří příjmy ze současného i dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru. Základním atributem těchto poměrů je především to, že poplatník je povinen plnit osobně příkazy plátce daně, tedy svého zaměstnavatele. Povinnost plnit tyto příkazy je znakem závislé práce. Zaměstnanec tedy nejedná pod vlastním jménem, na vlastní účet a na vlastní odpovědnost. Dalším znakem závislé práce je konání této práce za mzdu, plat nebo odměnu za práci, kterou zaměstnanec koná v pracovní době na pracovišti zaměstnavatele. Tato práce je vykonávána v tzv. základním pracovněprávním vztahu, za který lze považovat pracovní poměr a pracovněprávní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr. Není tedy rozhodující jakou smlouvou, je závislá činnost upravena. Může se jednat o smlouvu pracovní, dohodu o pracovní činnosti nebo dohodu o provedení práce. Všechny tyto skutečnosti upravuje v současnosti zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce ve znění pozdějších předpisů. Novela tohoto zákona zavedla pojem závislé práce především z důvodů sjednocení výkladů tohoto pojmu. Do 31. prosince 2011 bylo nutné při definici pojmu závislé práce vycházet z judikatury. Druhou skupinu příjmů ze závislé činnosti tvoří příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů společnosti s ručením omezeným a komanditistů komanditních společností. Třetí okruh příjmů ze závislé činnosti tvoří odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob. Mezi statutární orgány řadíme jednatele u společnosti s ručením omezeným, členy představenstva u akciové společnosti a komanditisty v komanditní společnosti.
13
Za příjmy zdaňované podle § 6 zákona o daních z příjmů dále považujeme funkční požitky. Tento pojem zahrnuje funkční platy a plnění poskytovaná v souvislosti se současným nebo dřívějším výkonem funkce představitelů státní moci, některých státních orgánů a soudců. Představiteli státní moci jsou například poslanci, senátoři, ministři a další. Za funkční požitky se nepovažují příjmy prezidenta republiky.
Funkční požitky pobírají také
poplatníci, kteří zastávají funkci v orgánech obcí, v jiných orgánech územních samosprávy, státních orgánech, občanských a zájmových sdruženích, komorách a jiných institucích a orgánech. Funkčními požitky jsou například odměny starostů obcí, odměny předsedů zájmových sdružení a další. Předmětem daně z příjmů jsou vždy příjmy skutečné, které způsobí zvýšení majetku poplatníka. § 6 odst. 7 upravuje stejně jako § 3 odst. 4 příjmy, které nejsou předmětem daně. Tyto příjmy se týkají přímo pracovněprávních vztahů. Jedná se například o náhrady cestovních výdajů, jestliže zaměstnavatel vyšle zaměstnance na pracovní cestu. Podmínky pro toto vyslání stanovují ustanovení zákoníku práce. Dalším příjmem, který není předmětem daně z příjmů fyzických osob, je hodnota osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, mycích čisticích a dezinfekčních prostředků a ochranných nápojů. Toto ustanovení je velmi důležité pro bezpečnost zaměstnanců. Od příjmů, které nejsou předmětem daně, musíme odlišovat příjmy, které jsou předmětem daně, ale daň se z nich neodvádí, protože tyto příjmy jsou osvobozeny od daně. Rozdíl spočívá především v tom, že příjmy, které nejsou předmětem daně, nebudou uvedeny v daňovém přiznání. Naopak příjmy osvobozené od daně v přiznání uvedeny budou.
2.3 Základ daně Základem daně se obecně míní to, z čeho se výsledná daň bude počítat. U daně z příjmů fyzických osob je základ daně definován v § 5 zákona o daních 14
z příjmů. Toto ustanovení však odkazuje na speciální ustanovení týkající se přímo příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků (viz. § 6 odst. 13 zákona o daních z příjmů). Příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků jsou pouze jedním druhem příjmů zdaňovaných zákonem o daních z příjmů. Mezi další příjmy řadíme příjmy z podnikání, příjmy z kapitálového majetku, příjmy z pronájmu a ostatní příjmy. Při zjišťování základu daně postupujeme tak, že nejprve vypočítáme základy daní u jednotlivých příjmů. Bude se jednat o tzv. dílčí základy daně. Součet těchto dílčích základů pak tvoří základ daně z příjmů fyzických osob. Do základu daně se nezahrnují příjmy osvobozené od daně a příjmy, z nichž se daň vybírá zvláštní sazbou daně ze samostatného základu (§ 36 zákona o daních z příjmů)7. Základ daně u příjmů ze závislé činnosti tvoří úhrn příjmů za závislé činnosti, který je navýšen o povinné pojistné odváděné zaměstnavatelem. V médiích, ale i na politické scéně se často pro takto navýšený základ daně používá pojem „superhrubá mzda“. Povinné pojistné odváděné zaměstnavatelem zahrnuje pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění. Výši tohoto pojištění určuje zákon č. 589/1992 Sb. o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti ve znění pozdějších předpisů a zákon č. 592/1992 Sb. o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění ve znění pozdějších předpisů. Tato zvláštnost stanovení základu daně je velmi neobvyklá. Znamená to totiž, že daň se vypočítá nejen ze skutečného příjmu, ale i z pojistného, které vlastně osobě s těmito příjmy nenáleží. Výsledkem je tedy to, že zdaní i to, co není jejím příjmem. Dle důvodové zprávy k novelizaci zákona o daních z příjmu je systém „superhrubé mzdy“ také značně diskriminační, protože poplatní daně z příjmu ze závislé činnosti mají vyšší daňové zatížení než poplatníci, jimž plynou příjmy z jiných činností. U poplatníků s vysokými příjmy ze závislé činnosti, kteří dosáhnou maximálního vyměřovacího základu, dochází navíc k daňové regresi. Tento způsob stanování základu daně by se měl změnit od 1. ledna 2013. V tento den nabyde účinnosti změna zákona o daních z příjmů, kde dojde ke zrušení 7
BAKEŠ, M.; KARFÍKOVÁ, M.; KOTÁB, P.; MARKOVÁ, H. a kol. Finanční právo. 5. upravené vydání. Praha: C. H. Beck, 2009, str. 198
15
konceptu „superhrubé mzdy“ a základem pro výpočet daně z příjmů bude hrubá mzda, jako tomu bylo před zavedením „superhrubé mzdy“. Tato změna však přinese také změnu sazby daně. Ze stávajících 15 % vzroste sazba daně na 19 %.
2.4 Sazba daně Pojem „sazba daně“ lze chápat jako určité měřítko, pomocí kterého se vypočítá výše daně. Sazby daně rozlišujeme pevné (daň je určena pevnou částkou) nebo pohyblivé, které jsou závislé na výši základu daně. Pohyblivé sazby dále členíme na lineární, progresivní a degresivní. V současnosti je sazba daně z příjmů fyzických osob nastavena jako sazba lineární. V minulosti tomu bylo jinak a pro výpočet daně z příjmů ze závislé činnosti se používala sazba progresivní stupňovitá. Při tomto způsobu výpočtu se vyšší základ daně zdaňoval vyšší procentní sazbou. Výše sazby činí 15 % (§ 16 zákona o daních z příjmů). Sazba je tedy pro všechny poplatníky ve stejné výši, ale výše konkrétní daně se samozřejmě bude lišit, a to podle velikosti daňového základu. Nemůžeme tedy hovořit o dani z příjmů jako o dani rovné, jak je nesprávně používáno v médiích.
2.5 Splatnost daně Splatností daně rozumíme dobu, kdy je nutné daň zaplatit. Za den platby označujeme den, kdy dojde k připsání částky na účet správce daně nebo den, kdy byla hotovost přijata úřední osobou příslušného správce daně. 8Daň z příjmů fyzických osob má v tomto směru také určité odlišnosti. Z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků je každý měsíc odváděna záloha. Odpovědnost za tyto zálohy má plátce daně neboli zaměstnavatel. Výpočet záloh stanoví ustanovení § 38h zákona o daních z příjmů. Na základě tohoto ustanovení musí zaměstnavatel zálohu vypočítat a odvést příslušnému finančnímu úřadu. Po skončení zdaňovacího období existují dvě varianty, jak 8
§ 166 odst. 1zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád ve znění pozdějších předpisů
16
zálohy vyúčtovat. První z možností je ta, že zaměstnanec požádá svého zaměstnavatele jako plátce daně o roční zúčtování (viz dále). Musí ale splnit zákonné podmínky stanovené v § 38ch zákona o daních z příjmů. Druhá možnost je, že sám zaměstnanec podá daňové přiznání a v něm vyčíslí nedoplatek nebo přeplatek na dani. Nedoplatek vzniká tím, že celková výše záloh placená po dobu zdaňovacího období je nižší než vyměřená celková daň. U přeplatku je tomu naopak. O přeplatek pak může poplatník zažádat a správce daně jej poplatníkovi vrátí. Daňové přiznání je nutné podat příslušnému finančnímu úřadu do 3 měsíců od skončení zdaňovacího období (viz § 136 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb. dále jen „daňový řád“). Zdaňovacím obdobím u daně z příjmů ze závislé činnosti je kalendářní rok. Daňové přiznání musí tedy poplatník podat do 31. března následujícího roku.
2.6 Vedlejší znaky daně z příjmů fyzických osob Vedle základních znaků daně z příjmů fyzických osob je nutné se zabývat také znaky vedlejšími. Mezi vedlejší znaky daní řadíme sankce, osvobození od daně, slevy na dani a nezdanitelné části základu daně.
2.6.1 Sankce Sankcí rozumíme určitou újmu, která je následkem porušení určité zákonem stanovené povinnosti. Sankce týkající se daňové oblasti řeší zákon č. 80/2009 Sb., daňový řád. Tento zákon upravuje v části čtvrté všechny sankce, které mohou být při správě daní uloženy. V souvislosti s daní z příjmů fyzických osob může být uložena jako sankce: a) pokuta za opožděné tvrzení daně – tato sankce je uložena v případě, že daňový subjekt nepodá nebo podá opožděně své daňové tvrzení (tedy po lhůtě pro podání daňového přiznání). Daňovým tvrzením rozumíme daňové přiznání, hlášení nebo vyúčtování. Výše pokuty je stanovena procentní sazbou ze stanovené daně. Minimální výše pokuty činí Kč 500,00. Maximální možná pokuta činí Kč 300.000,00, 17
b) penále – tato sankce je ukládána z důvodů chybného daňového tvrzení. Pokud daňový subjekt špatně vypočítá svou daňovou povinnost, může správce daně daň doměřit a z této částky je poté vypočítáno navíc ještě penále ve výši 20 %,
c) úrok z prodlení – tato sankce nastupuje jako následek porušení povinnosti zaplatit daň řádně a včas. V tomto případě tedy daňový subjekt sice odevzdá daňové tvrzení v pořádku, ale výši daně nezaplatí vůbec nebo v nesprávné výši, popřípadě uhradí částku pozdě (tedy po lhůtě splatnosti daně). Výše úroku z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí9.
2.6.2 Osvobození od daně Osvobození od daně je třeba odlišovat od pojmu „příjmy, které nejsou předmětem daně“. Rozdíl spočívá v tom, že příjmy, které nejsou předmětem daně, nemusí poplatník uvádět ve svém daňovém přiznání. U daně z příjmů fyzických osob se jedná o náhrady cestovních výdajů, hodnotu osobních ochranných pracovních prostředků, částky přijaté zálohově, náhrady za opotřebení vlastního nářadí. Naopak příjmy, které jsou od daně z příjmů osvobozeny, v daňovém přiznání uváděny jsou, ale není z nich daň odváděna. Příjmy osvobozené od daně nalezneme v zákoně o daních z příjmů v několika ustanoveních. Obecně všech druhů osvobozených příjmů se týká ustanovení § 4 zákona o daních z příjmů. V tomto ustanovení nalezneme velké množství příjmů. Mezi osvobozené příjmy, které nejvíce souvisí s daní z příjmů ze závislé činnosti, můžeme zařadit příjmy z dávek nemocenského pojištění, příjem plynoucí ve formě daňového bonusu nebo nově ustanovený příspěvek fyzickým osobám poskytovaný podle zákona upravujícího stavební spoření a státní podporu stavebního spoření. Velké 9
§ 252 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád
18
množství osvobozených příjmů komplikuje stanovení daně. Osvobozené příjmy totiž tvoří jakousi výjimku ze zdaňovaných příjmů. Daně z příjmů fyzických osob se dále týká ještě ustanovení § 6 odst. 9 písm. a) až u) zákona o daních z příjmů. Jmenovat můžeme například hodnotu stravování, hodnotu nealkoholických nápojů, nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem z fondu kulturních a sociálních potřeb, odstupné a další. Pro správné určení osvobozených příjmů při výpočtu daně z příjmů fyzických osob je nutné zohlednit obě tato ustanovení zákona.
2.6.3 Nezdanitelná část základu daně Nezdanitelnou částí základu daně se rozumí taková část základu daně, která tento základ snižuje a teprve poté dojde k samotnému výpočtu daně z příjmů. Touto problematikou se zabývá zákon o daních z příjmů v § 15. Toto ustanovení dává poplatníkovi možnost odečíst si od základu daně tyto částky: a) hodnotu poskytnutých darů – zde musí být splněny zákonné podmínky, jako je osoba, které je dar poskytnut. Může se jednat jak o osobu fyzickou, tak i právnickou. § 15 odst. 1 taxativně vyjmenovává účel, na který je možné poskytnout dar (jedná se např. o financování vědy a vzdělávání, kultury a školství, na ochranu zvířat, na požární ochranu apod.) a poté si jeho hodnotu odečíst od základu daně. Další podmínkou je výše daru. Musí činit alespoň Kč 1.000,00. Mezi velmi časté poskytnuté dary patří zasílání tzv. „DMS zpráv“. Jedná se o SMS zprávu zaslanou na zvláštní telefonní číslo. Za odeslání této zprávy je mobilním operátorem odečtena předem stanovená částka. Část těchto peněz si ponechá provozovatel telefonní sítě a část směřuje na dobročinný účel, který je také předem oznámen. Pokud hodnota daru z těchto zpráv přesáhne částku Kč 1.000,00, může si poplatník uplatnit i tento dar jako nezdanitelnou část základu daně. Výši daru prokáže svou fakturou za poskytnuté telefonní služby.
19
Zvláštním druhem daru je bezplatný odběr krve. V tomto případě si poplatník může odečíst za každý odběr krve Kč 2.000,00, b) úroky zaplacené ve zdaňovacím období z úvěru ze stavebního spoření, hypotečního úvěru nebo úvěru poskytnutého na financování bytových potřeb – základní podmínkou pro odpočet této částky je především financování bytové potřeby. Pod tento pojem lze zahrnout pořízení, oprava, stavba, přestavba domu nebo bytu. Maximální výše úroků, která může být odečtena od základu daně, činí Kč 300.000,00. Od 1. ledna 2013 však dojde ke snížení této částky o Kč 220.000,00, tedy na částku Kč 80.000,00. c) příspěvek na penzijní připojištění a pojištění – u tohoto příspěvku je nutné rozlišovat penzijní připojištění se státním příspěvkem, kde je možné odečíst od základu daně zaplacenou částku sníženou o Kč 6.000,00 (s účinností od 1. ledna 2013 bude zaplacená částka snížena o Kč 12.000,00) a penzijní pojištění na základě smlouvy o penzijním pojištění, kde je možné odečíst celou částku zaplacených během zdaňovacího období. Maximální částka, kterou lze v obou případech odečíst činí Kč 12.000,00, d) zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění – v tomto případě zákon stanoví podmínky pro možnost odpočtu na základě uzavřené smlouvy, která musí splňovat parametry stanovené v zákoně o daních z příjmů. Maximální možnou výší odpočtu je opět Kč 12.000,00, e) zaplacené členské příspěvky – toto ustanovení se týká členů odborové organizace. Od základu daně je možné odečíst 1,5 % zdanitelných příjmů podle § 6, maximálně však do výše Kč 3.000,00, f) úhrada za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání – jedná se o zkoušky, které jsou nutné k výkonu zaměstnání a nejsou hrazeny zaměstnavatelem. Musí se však jednat o zkoušky ověřující další vzdělávání. Další vzděláváním rozumí zákon č. 179/2006 Sb. ve znění pozdějších přepisů, o ověřování a uznávání výsledků dalšího 20
vzdělávání takové „vzdělávací aktivity, které nejsou počátečním vzděláváním“. Nesmí se tedy jednat o vzdělávání předškolní, základní, střední nebo vyšší odborné. Zařadit sem můžeme například státní zkoušku z cizího jazyka, pokud zaměstnanec při své práci cizí jazyk využívá. Nejvíce je možno odečíst Kč 10.000,00. U osob se zdravotním postižením je maximální částka vyšší.
2.6.4 Slevy na dani Institut slev na dani byl zaveden do zákona o daních z příjmů novelou zákona č. 669/2004 Sb. Do té doby existovaly pouze odčitatelné položky od základu daně, které byly konstruovány na principu solidarity a zohledňovaly rodinnou, sociální a zdravotní situaci poplatníka10. Tyto nezdanitelné částky se od roku 2005 přesunuly do režimu slev na dani. Zásadním rozdílem mezi těmito instituty je, jak už z názvu vyplývá ten, že zatímco odčitatelné položky bylo možné odečíst od základu daně a teprve poté se vypočítala výše daně, slevy na dani se odečítají již od vypočtené výše daně. Mohlo by se zdát, že současný systém slev na dani je pro poplatníka výhodnější. Během roku zaplatí méně na zálohách na daň a má tedy v průběhu roku vyšší příjem. Ovšem dle mých osobních zkušeností je veřejnost, především tedy lidé v dlouhodobém zaměstnaneckém poměru, kteří spoléhají na roční zúčtování záloh od zaměstnavatele, značně rozhořčena při pohledu na výsledek právě ročního zúčtování záloh. Byli totiž zvyklí, že právě v období března jim byl vyplacen poměrně vysoký přeplatek na dani. Především lidé s nízkými příjmy se s touto změnou, kdy během roku neplatí žádné zálohy a tedy nemohou dostat žádný přeplatek na dani, těžko smiřují. Zákonodárce však zvolil tento způsob úlev a je již na zaměstnavatelích popř. na daňových poradcích, aby poplatníkům rozdíl mezi institutem odčitatelných položek a slev na dani řádně vysvětlili. Dle mého názoru je systém slev na dani jednodušší a také průhlednější. Zaměstnanec si může snadno zkontrolovat na své výplatní pásce, zda došlo k uplatnění všech slev na dani bez složitého výpočtu.
10
Vybíhal, V.: Zdaňování příjmů fyzických osob 2010 – praktický průvodce. 6. vydání, Praha: GRADA, 2010, str. 35
21
Poplatníci daně z příjmů fyzických osob mohou uplatňovat celou řadu slev vyjmenovaných v § 35ba a § 35c zákona o daních z příjmů. Tyto slevy lze rozdělit do dvou skupin. První skupina obsahuje slevy na dani, které je možno uplatňovat během zdaňovacího období při placení záloh. Druhou skupinu tvoří slevy na dani, které je možno odečíst až při ročním zúčtování záloh nebo podání daňového přiznání. Nejvýznamnější slevou na dani je sleva na poplatníka. Tuto slevu může uplatňovat každý, pokud podepíše u svého zaměstnavatele prohlášení k dani z příjmů ze závislé činnosti (více v násl. kapitole). Jedná se o slevu, kterou lze na základě ustanovení § 35ba odst. 3 odečítat za každý kalendářní měsíc zdaňovacího období, a to ve výši 1/12 tedy částku Kč 2.070,00. V loňském roce činila tato sleva Kč 1.970,00, tedy o Kč 100,00 měsíčně méně. V médiích se hovořilo tzv. „povodňové stokoruně“. Ministr financí touto změnou zákona o daních z příjmů sledoval zvýšení příjmů do státního rozpočtu, který pak měl být užit především k odstranění následků po povodních. V letošním roce se výše slevy vrátila na úroveň roku 2009. Tato sleva na dani se nekrátí. Náleží tedy poplatníkovi v celé výši i přesto, že nepracoval po celé zdaňovací období. Další možnou slevu na dani si může uplatnit poplatník, který pobírá invalidní důchod podle zákona o důchodovém pojištění11. Výše slevy závisí na stupni invalidity. Pro invaliditu prvního a druhého stupně je možné odečíst od výše daně Kč 2.520,00 ročně. Pro nejvyšší stupeň invalidity, tedy stupeň třetí, lze odečíst od daně Kč 5.040,00. I v případě této daně je možné tuto slevu uplatnit v každém kalendářním měsíci, kdy jsou splněny podmínky pro slevu na dani. Také poplatníci, kteří jsou držiteli průkazu ZTP/P mají podle zákona o daních z příjmu dle ustanovení § 35ba odst. 1 písm. e) mohou využít slevy na dani, a to ve výši Kč 16.140,00 ročně, což činí Kč 1.345,00 měsíčně.
11
zákon č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů
22
Poslední slevou na dani, kterou je možné odečítat v příslušném kalendářním měsíci je sleva u poplatníka, který se soustavně připravuje na své budoucí povolání. U této slevy musí poplatník splnit zákonné podmínky. První z nich je nutnost studovat na střední, vyšší odborné nebo vysoké škole. U vybraných jazykových škol12 lze také tuto slevu na dani využít, pokud poplatník navštěvuje pomaturitní studium. Slevu nelze uplatnit u formy distančního nebo kombinovaného studia. Druhou podmínkou je podmínka věku. Poplatník si může tzv. „slevu na studenta“ uplatnit pouze do 26 let věku, popř. do dovršení věku 28 let v případě doktorského studijního programu. Studuje-li i po překročení této věkové hranice, nemá již na tuto slevu na dani nárok. Výše slevy činí ve zdaňovacím období Kč 4.020,00, což činí Kč 335,00 měsíčně. Poslední slevou na dani uvedenou v ustanovení § 35ba je sleva Kč 24.840,00 na manžela nebo manželku. V případě, že manžel nebo manželka je držitelem průkazu ZTP/P, zvyšuje se částka slevy na dvojnásobek, tedy na Kč 49.680,00. Tuto slevu mohou využít poplatníci, jejichž manžel nebo manželka nemají vlastní příjem nebo jejichž příjem nepřesahuje Kč 68.000,00 ročně. Do tohoto příjmu se nezahrnují příjmy taxativně vyjmenované v § 35ba odst. 1 písm. b), například dávky státní sociální podpory, dávky sociální péče, dávky pomoci v hmotné nouzi, a další. Do příjmu se naopak započítávají dávky nemocenského pojištění, dividendy, podíly na zisku úroky z vkladů na běžném účtu, příjmy ze závislé činnosti, příjmy z podnikání, příjmy z pronájmu, ostatní příjmy a jiné.13 Tato sleva se od výše uvedených liší tím, že je možné ji uplatnit pouze při ročním zúčtování záloh nebo v daňovém přiznání podávaném poplatníkem. Mezi zvláštní daňové zvýhodnění patří daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společné domácnosti. Zvláštností tohoto 12
§ 10, § 12 – 15 zákona č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, ve znění pozdějších předpisů a prováděcí předpis – vyhláška č. 322/2005 Sb. Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy a Ministerstva práce a sociálních věcí o dalším studiu, popřípadě výuce, které se pro účely státní sociální podpory a důchodového pojištění považují za studiu na středních nebo vysokých školách, ve znění pozdějších předpisů 13 Vybíhal, V. Zdaňování příjmů fyzických osob 2010 – praktický průvodce. 6. vydání. Praha: GRADA, 2010, str. 47
23
zvýhodnění je to, že se může jednat buď o slevu na dani, daňový bonus popř. kombinace slevy na dani a daňového bonusu. Sleva na dani může být maximálně do výše vypočtené daně z příjmu. Je-li tedy daň nižší než výše slevy na dani, bude se jednat o tzv. daňový bonus. Ten se poplatníkovi přičte k částce k výplatě v případě měsíčních záloh nebo vrátí jako přeplatek na dani v případě ročního zúčtování (popř. daňového přiznání). Například poplatník, který má výši měsíční zálohy ve výši Kč 700,00 uplatní slevu na dani ve výši Kč 700,00 a daňový bonus ve výši Kč 267,00. I zde platí, že možnost využít tohoto daňového zvýhodnění je vázáno na řadu zákonných podmínek. Především se musí jednat o poplatníka, s nímž žije vyživované dítě ve společné domácnosti. Obvykle žije dítě v domácnosti s oběma rodiči, ale daňové zvýhodnění může uplatnit pouze jeden z nich. Další podmínka spočívá v tom, že poplatník musí dosáhnout příjmu minimálně ve výši šestinásobku minimální mzdy14 za zdaňovací období. Za vyživované dítě se považuje dítě, které je nezletilé nebo se soustavně připravuje na budoucí povolání maximálně však do dovršení věku 26 let (viz § 35c odst. 6). Toto daňové zvýhodnění je kráceno podle počtu měsíců, kdy žije poplatník s vyživovaným dítětem ve společné domácnosti. Narodí-li se například poplatníkovi dítě 10. prosince, může si uplatnit daňové zvýhodnění pouze v měsíci prosinci.
3. Práva a povinnosti poplatníků související se zdaňováním příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků Každý poplatník daně z příjmů má jak práva, například možnost uplatnění slev na dani tak také určité povinnosti. V případě daně z příjmů fyzických osob je množství povinností zúženo na minimum z důvodu odpovědnosti zaměstnavatele jako plátce této daně. I přesto však některé zůstávají a každý poplatník je musí splnit.
14
minimální mzda je nejnižší přípustná výše odměny za práci, výši určuje vláda nařízením č. 567/2006 Sb. V současné době činí minimální mzda Kč 8.000,00.
24
3.1 Práva a povinnosti poplatníků při uplatňování slev na dani Poplatník uplatňující slevu na dani podle ustanovení § 35ba zákona o daních z příjmů má povinnost prokázat, že splňuje podmínky pro nárok na tyto slevy na dani. Nejjednodušší způsob, jak uplatňovat slevy na dani, je podepsání prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků (dále jen „prohlášení“) u aktuálního zaměstnavatele. Prohlášení k dani je možné podepsat pouze u jednoho zaměstnavatele. V případě, že zaměstnanec mění zaměstnání během kalendářního roku, lze podepsat prohlášení i u nového zaměstnavatele. Pokud by však došlo ke změně v průběhu měsíce, bude mít zaměstnanec podepsané prohlášení u původního zaměstnavatele a nové prohlášení u nového zaměstnavatele bude moci podepsat až v následujícím měsíci. Podepsat prohlášení mohou i poplatníci zaměstnaní na základě dohody o provedení práce nebo dohody o pracovní činnosti. Toto prohlášení musí být podepsáno zaměstnancem do 30 dnů od nástupu do zaměstnání a každoročně do 15. února. V tomto prohlášení zaměstnanec uvede rozhodné skutečnosti pro uplatňování slev na dani. Vyplňuje se na příslušném formuláři vydaném Ministerstvem financí České republiky. Aktuálním vzorem je vzor č. 21. Tento formulář obsahuje informace o poplatníkovi a plátci daně. Každý rok není nutné podepisovat nový vzor, protože formulář je tvořen pro použití ve třech po sobě následujících letech. Kromě základních údajů jako je jméno, příjmení a adresa poplatníka, musí dále uvést skutečnosti, které opravňují k využití slev na dani. Mezi takovéto skutečnosti patří informace o pobírání invalidního důchodu, soustavné přípravě na budoucí povolání, údaje o nezaopatřených dětech a manželce nebo manželovi. V druhé části poplatník prohlašuje, že nahlásil příslušné změny a že všechny uvedené informace jsou pravdivé a úplné. Třetí oddíl prohlášení slouží k žádosti o provedení ročního zúčtování zaměstnavatelem a samozřejmě k doplnění informací potřebných pro provedení ročního zúčtování. Například se bude jednat o informace o úrocích z poskytnutých úvěrů zaplacených poplatníkem v daném zdaňovacím období, hodnotě darů nebo zaplaceného pojistného na soukromé životní pojištění. Tyto informace potřebuje zaměstnavatel k tomu, aby mohl odečíst tyto částky od základu daně (viz. kapitola 2.6.3 – Nezdanitelné části daně). 25
Samotné prohlášení však mnohdy pro uplatnění slevy nestačí. Zákon o daních z příjmů v ustanovení § 38l odst. 2 a 3 vyjmenovává potřebné doklady nutné k uplatnění slev na dani. Sleva na dani na manželku se uplatní na základě dokladu prokazující totožnost manželky popř. průkazem ZTP/P. Sleva na dani související s invaliditou poplatníka se prokazuje rozhodnutím o přiznání invalidního důchodu, dokladem o výplatě důchodu a případně průkazem ZTP/P. Pro uplatnění slevy na dani na studenta je nutné doložit potvrzení školy, kde poplatník studuje. Nárok na daňové zvýhodnění podle § 35c zákona o daních z příjmů se prokazuje úředním dokladem prokazujícím totožnost dítěte (obvykle rodný list dítěte), potvrzení druhého z manželů, že neuplatňuje daňové zvýhodnění na stejné nezaopatřené dítě (mají-li manželé více dětí, může uplatňovat daňové zvýhodnění každý z nich, avšak na jiné dítě). Jestliže se bude jednat o dítě zletilé, musí poplatník doložit také potvrzení školy, kde se dítě soustavně připravuje na budoucí povolání.
3.2 Práva a povinnosti poplatníků při uplatňování nezdanitelných částek Při uplatňování nezdanitelných částek podle § 15 zákona o daních z příjmů platí v zásadě to samé jako u uplatňování slev na dani. Rozdíl je samozřejmě v dokladech, které musí být předloženy plátci daně jako součást žádosti o roční zúčtování záloh nebo jako příloha k daňovému přiznání. Pro uplatnění poskytnutého daru musí poplatník doložit potvrzení příjemce daru. Bezplatný odběr krve doloží poplatník potvrzením z transfúzní stanice, kde k odběru došlo. Pro odpočet úroků z úvěru je nutné doložit smlouvu o úvěru, potvrzení banky nebo stavební spořitelny o výši zaplacených úroků, stavební povolení, pravomocné kolaudační rozhodnutí a výpis z listu vlastnictví, popř. nájemní smlouvu, doklad o trvalém bydlišti. Smlouvou o penzijním připojištění se státním příspěvkem nebo smlouvou o penzijním pojištění spolu s potvrzením o výši zaplacených příspěvků prokazuje poplatník nárok na odečet nezdanitelné části základu daně podle § 15 odst. 5 zákona o daních z příjmů. Pro prokázání odpočtu příspěvků na životní pojištění je nutné doložit smlouvu o soukromém životním pojištění a potvrzením pojišťovny o zaplaceném pojistném. Uplatňuje-li poplatník snížení základu daně podle § 15 odst. 7 26
zákona o daních z příjmů, prokáže výši snížení potvrzením odborové organizace o výši zaplacených příspěvků. V případě snížení základu daně podle § 15 odst. 8, musí poplatník doložit potvrzení o výši zaplacené úhrady za zkoušku ověřující další vzdělávání. Nárok na uplatnění nezdanitelných částek není možné převést do dalšího zdaňovacího období. Pokud tedy nejsou uplatněny ve zdaňovacím období, do kterého časově spadají, není možné je uplatnit už nikdy.
3.1 Práva a povinnosti poplatníků při podávání daňových přiznání U některých poplatníků může nastat situace, že není možné, aby si požádali svého zaměstnavatele o roční zúčtování záloh. Jedná se především o takové poplatníky, kteří mají současně více než jednoho zaměstnavatele. Dále mají povinnost podávat daňové přiznání poplatníci, kteří mají další příjmy kromě příjmů podle § 6 zákona o dani z příjmů, například z podnikání nebo pronájmu. Další skupinu poplatníků, kteří povinně musí podat své daňové přiznání, tvoří zaměstnanci, kteří obdrželi příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků za uplynulá léta. Tato situace běžně nastává v případě zaměstnavatelů, na které byl prohlášen konkurz nebo jiný způsob řešení podle
insolvenčního zákona15.
Tito
zaměstnavatelé nemají dostatek
finančních prostředků, aby mohli vyplatit svým zaměstnancům mzdy, proto se velmi často stává, že výplaty zaměstnancům jsou vypláceny až po získání peněžních prostředků insolvenčním správcem. Než však získá insolvenční správce peněžní prostředků z prodeje majetkové podstaty dlužníka, může uplynout několik let. Poplatník si však může sestavit a podat daňové přiznání sám i v případě, že nemá zákonnou povinnost daňové přiznání podávat. Tuto možnost využívají zaměstnanci, kteří nemají příliš velkou důvěru v mzdovou účtárnu svého zaměstnavatele. Nebo zaměstnanci, kteří nechtějí, aby jejich zaměstnavatel znal jejich majetkové poměry, například, zda mají úvěr nebo mají uzavřenu
15
Zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení ve znění pozdějších předpisů
27
smlouvu o penzijním připojištění. Případně také ti, kteří nepožádali svého zaměstnavatele o roční zúčtování záloh včas, tedy do 15. února následujícího roku po skončení zdaňovacího období. I v případě podání daňového přiznání je nutné správci daně doložit stejné doklady předkládané zaměstnavateli pro provedení ročního zúčtování záloh (viz. § 38l zákona o daních z příjmů). Přiznání k dani z příjmů fyzických osob se podává na příslušném formuláři. Pro zdaňovací období roku 2011 se jedná o vzor č. 18. Na úvodní straně doplní poplatník informace o příslušném správci daně, druhu podávaného přiznání a doplní kalendářní rok zdaňovacího období, za které je přiznání podáváno. První oddíl tohoto formuláře slouží k identifikaci poplatníka. Ve druhém oddíle vyplní poplatník úhrn příjmů od všech zaměstnavatelů (částka na řádku 2 potvrzení o zdanitelných příjmech) a výši povinného pojistného (viz. řádek 6 potvrzení o zdanitelných příjmech). V případě, že má poplatník další příjmy kromě příjmů ze závislé činnosti, jsou tyto příjmy vykázány také v prvním oddílu na řádcích 36 až 45. Poplatník musí k těmto příjmům vyplnit zvláštní přílohy k přiznání k dani z příjmů fyzických osob (například u podnikání se jedná o Přílohu č. 1). Oddíl třetí se zabývá nezdanitelnými částmi daně a výpočtem daňové povinnosti. Ve čtvrtém oddíle je možné od daňové povinnosti odečíst výši ztráty. Pátý oddíl slouží k uplatnění slev na dani a daňového zvýhodnění. Kromě částek slevy nebo daňového zvýhodnění, je nutné doplnit informace o jménech a rodných číslech manžela nebo manželky a dětech žijících ve společné domácnosti poplatníka. Šestý oddíl se vyplňuje pouze v případě, že poplatník podává dodatečné daňové přiznání. V sedmém oddílu se poplatník vypořádá se zaplacenými zálohami a porovná jejich výši s výslednou daňovou povinností. Na řádku 91 pak vznikne přeplatek nebo nedoplatek. V případě přeplatku si může přímo na tomto formuláři poplatník zažádat o vrácení přeplatku vyplněním žádosti o vrácení přeplatku na dani z příjmů fyzických osob na straně 4. Na této straně ještě dále doplní počet příloh, které přikládá k tomuto přiznání a prohlášení o pravdivosti a úplnosti vyplněných údajů. Nesmí samozřejmě chybět vlastnoruční podpis poplatníka. 28
Nastat
může
i
taková
situace,
že
zaměstnanec
požádá
svého
zaměstnavatele o roční zúčtování záloh, avšak poté si uvědomí, že je povinen podávat sám přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Například z důvodů souběžného zaměstnání, byť v jediném měsíci v roce. V tomto případě
zaměstnavatel zaměstnanci předá
potvrzení o
zdanitelných
příjmech. Rozdíl bude v řádku 17, kde bude vyznačeno, že zaměstnanci již bylo provedeno roční zúčtování záloh a jaký byl výsledek tohoto zúčtování. Zaměstnanec si pak již na základě tohoto potvrzení sám připraví daňové přiznání. Existují však také zaměstnanci, kteří nežádají ani provedení ročního zúčtování záloh ani si sami nepodávají daňová přiznání. Tito zaměstnanci mají například tak nízký příjem, že žádné zálohy neplatí a tudíž jim není co zúčtovat. Kupříkladu dostává-li zaměstnanec hrubou mzdu ve výši Kč 8.000,00 a podepíše prohlášení k dani (bude uplatňovat slevu pouze na poplatníka), bude základ daně po zaokrouhlení činit Kč 10.800,00. Výsledná daň činí Kč 1.620,00. Po uplatnění slevy na poplatníka (Kč 2.070,00) je však daň nula. V případě, že poplatník během roku zálohy na daň z příjmů fyzických osob platí a o roční zúčtování zaměstnavatele nepožádá a ani nepodá sám daňové přiznání, platí, že výše záloh se stává jeho daňovou povinností (viz. § 38h odst. 9 zákona o daních z příjmů).
4. Povinnosti zaměstnavatelů jako plátců daně z příjmů fyzických osob Zaměstnavatel jako plátce daně z příjmů fyzických osob má velkou řadu povinností. Jedná se jak o povinnosti vůči jeho zaměstnancům tak o povinnosti vůči správci daně. Správce daně má určité zákonné možnosti, jak může plnění povinností plátců daně z příjmů ze závislé činnosti kontrolovat. Při zjištění nedostatků má i případnou možnost si plnění povinností vynutit. 29
Zaměstnanci naopak možnost kontroly ze zákona nemají a často ani nemají dostatečné
znalosti
daňového
práva,
aby
nedostatky
v jednání
zaměstnavatele odhalili.
4.1 Povinnosti plátce daně při vybírání a placení záloh na daň z příjmů fyzických osob Během zdaňovacího období jsou odváděny příslušnému finančnímu úřadu zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti. Tyto zálohy se vypočítávají za kalendářní měsíc podle výše příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků. Zálohy se tak platí předem než je známa skutečná daňová povinnost. Plátce daně je povinen výši zálohy vypočítat, a to podle ustanovení § 38h zákona o daních z příjmu. Základem daně je úhrn příjmů ze závislé činnosti snížený o příjmy osvobozené a zvýšený o povinné pojistné. Tento základ se zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru (na rozdíl od výpočtu v daňovém přiznání, kde se základ daně zaokrouhluje na stokoruny dolů). Záloha činí 15 % ze zaokrouhleného základu daně. Od této zálohy se odečte sleva na poplatníka, jestliže má zaměstnanec podepsané prohlášení. Takto snížená záloha se dále snižuje o částku daňového zvýhodnění na nezaopatřené dítě. Vypočtenou zálohu odvede plátce daně na příslušný účet místně příslušného správce daně, a to do 20. dne kalendářního měsíce, v němž povinnost srazit zálohu vznikla. Správce daně může stanovit lhůtu pro odvod záloh jinak – například může prodloužit lhůtu až do konce měsíce, v němž povinnost srazit zálohu vznikla.16 Za správnou výši záloh odpovídá zaměstnavatel. V případě, že dojde k chybě ve výši záloh, dává zákon o daních z příjmů v ustanovení § 38i odst. 1, 2 možnost nápravy. Pokud je sražena záloha vyšší, je plátce daně povinen přeplatek
vrátit
v následujícím
měsíci,
nejpozději
však
15.
února
následujícího roku. Pokud je sražena záloha nižší, může ji plátce daně dodatečně srazit nejpozději do 31. března následujícího roku. Tento 16
Pelc, V. Daňový průvodce pro mzdové účetní. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 2010, str. 136
30
nedoplatek odvede v nejbližším termínu odvodu daně finančnímu úřadu. V případě, že zaměstnavatel zálohy vůbec neodvede na příslušný účet správce daně, jsou tyto částky vymáhány přímo po něm. Tím je zajištěna ochrana zaměstnanců proti nepoctivým zaměstnavatelům, kteří při výpočtu čisté mzdy zálohu na daň z příjmů poplatníkovi srazí, avšak již na finanční úřad neodvedou.
4.2 Povinnosti plátce daně při ročním zúčtování záloh na daň z příjmů fyzických osob Roční zúčtování záloh může zaměstnavatel provést pouze zaměstnanci, který ve zdaňovacím období pobíral mzdu pouze od jednoho zaměstnavatele nebo od více plátců postupně a podepsal u těchto plátců prohlášení a dále písemně požádá
zaměstnavatele
o
roční
zúčtování do
15.
února
následujícího roku. Musí však také doložit příslušné doklady. Pokud zaměstnanec splní všechny tyto podmínky, musí mu zaměstnavatel provést roční zúčtování záloh. Nejpozdějším termínem pro provedení ročního zúčtování je 31. březen. Zaměstnavatel tedy může roční zúčtování provést nejdéle s výpočtem výplaty za měsíc březen, tedy v dubnu následujícího roku po skončení zdaňovacího období. Provedení ročního zúčtování je pro zaměstnance výhodné, protože případný nedoplatek na dani nevrací, ale případný přeplatek se zaměstnanci vyplatí. Výhodou je také to, že kromě doložení příslušných dokladů, se nemusí již o nic starat. Odpovědnost za správné provedení ročního zúčtování nese zaměstnavatel. U poplatníka, který neuplatňuje daňové zvýhodnění, se provede roční zúčtování tak, že se vypočítá daň podle § 16 zákona o daních z příjmů. Postup je tedy takový, že základ daně poníží zaměstnavatel o nezdanitelnou část základu daně podle § 15 zákona o daních z příjmů a zaokrouhlí jej na stokoruny dolů a vynásobí sazbou daně ve výši 15 %. Od této částky dále odečte uplatňované slevy na dani podle § 35ba zákona o daních z příjmů. Tím získá výslednou daňovou povinnost za zdaňovací období. Od této povinnosti se odečtou sražené zálohy. Výsledkem je potom buď přeplatek na dani, který pokud činí více než Kč 50,00 je vrácen poplatníkovi nebo 31
nedoplatek, který se poplatníkovi nesráží. O přeplatek, který zaměstnavatel vrátí zaměstnanci, si sníží nejbližší odvody záloh nebo si zažádá o vrácení přeplatku podle § 155 odst. 2 daňového řádu. U poplatníka, který uplatňuje daňové zvýhodnění, se postupuje odlišným způsobem. Nejprve se vypočte daňová povinnost, která se vypočítá stejně jako u poplatníků, kteří neuplatňují daňové zvýhodnění. Dále je nutné vypočítat výši slevy na dani podle § 35c, což je sleva na dani na vyživované dítě a výši daňového bonusu. Poté se od daňové povinnosti odečtou slevy na dani podle § 35ba a poté slevy na dani podle § 35c. Takto vyčíslená daň se porovná s úhrnem sražených záloh. Dále se porovná daňový bonus s úhrnem již vyplacených měsíčních bonusů. Pokud byly vyplaceny daňové bonusy vyšší než výše nároku na daňový bonus, sníží se přeplatek na dani nebo
zvýší
nedoplatek.
V opačném
případě
zvýší
plátce
daně
o
nevyplacenou částku daňového bonusu přeplatek na dani nebo sníží nedoplatek na dani. V případě, že zaměstnanec, tedy poplatník, nesouhlasí s provedením a výsledkem ročního zúčtování, může do 60. dne, kdy se o výsledku ročního zúčtování dozvěděl, podat plátci daně žádost o vysvětlení, kde uvede důvod svých pochybností. Zaměstnavatel je povinen do 30 dnů písemně podat zaměstnanci vysvětlení. Pokud
zaměstnanec
není
spokojen
s písemným
vysvětlením
nebo
zaměstnavatel takové vysvětlení vůbec nepodal, může se poplatník obrátit na místně příslušného správce daně a podat stížnost na postup plátce daně. Tuto stížnost musí podat do 30 dnů od obdržení vysvětlení nebo od doby, kdy mělo být vysvětlení podáno. Správce daně buď stížnosti vyhoví a uloží plátci daně, aby zjednal nápravu, nebo stížnost zamítne, pokud je nedůvodná. Dojde-li k zániku plátce daně bez právního nástupce (např. likvidací, ukončení činnosti OSVČ) může poplatník požádat o roční zúčtování příslušného správce daně. Termín pro podání žádosti o provedení ročního 32
zúčtování je stejný jako u zaměstnavatele. Tedy i zaměstnanci, jejichž zaměstnavatel
zanikl,
mají
právo
na
provedení
ročního
zúčtování.
Zaměstnanci, kteří pracovali u zaměstnavatele, který zanikl, se tak nemusí bát, že by byli nuceni podávat si sami daňové přiznání.
4.3 Povinnosti plátce daně podle § 38j zákona o daních z příjmů Podle ustanovení § 38j zákona o daních z příjmů vyplývá zaměstnavateli povinnost vést pro poplatníky mzdové listy, rekapitulaci o sražených zálohách a daní srážené podle zvláštní sazby daně za každý kalendářní měsíc i za celé zdaňovací období. Mzdový list musí obsahovat povinné náležitosti stanovené v § 38j odst. 2 zákona o daních z příjmů. Jedná se především o jméno a příjmení, rodné číslo, bydliště poplatníka, úhrn zúčtovaných mezd, částky osvobozené od daně, povinné pojistné, základ pro výpočet zálohy, měsíční slevu na dani, sražené zálohy za kalendářní měsíc. Poplatník má právo požádat plátce daně o doklad o souhrnných údajích uvedených ve mzdovém listě. Mzdové listy musí zaměstnavatel archivovat po dobu 30 let. Tuto dobu stanoví zákon č. 155/1995 Sb. ve znění pozdějších předpisů, o důchodovém pojištění. Při výpočtu starobního důchodu se vychází z evidenčních listů důchodového pojištění, které odevzdává zaměstnavatel na příslušnou okresní správu sociálního zabezpečení. Evidenční listy jsou vytvářeny na základě podkladů právě ze mzdových listů, proto je nutné mzdové listy uschovávat po tak dlouhou dobu, aby bylo možné zkontrolovat správnost evidenčních listů s listy mzdovými. Další povinností vyplývající z ustanovení § 38j odst. 4 je povinnost zaměstnavatele podat správci daně vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků vybírané srážkou formou záloh (dále jen „vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti“).
Toto
vyúčtování je povinen podat do dvou měsíců od skončení daňového období. Výjimka se týká elektronického podání. Takto je možné vyúčtování podat do 20. března. Vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti se 33
podává na příslušném formuláři. Úvodní strana formuláře obsahuje obligátní informace o plátci daně, zdaňovacím období a typu podávaného vyúčtování (zda se jedná o vyúčtování řádné, opravné či dodatečné). V řádku 05 plátce vyplňuje počet zaměstnanců, které v jednotlivých měsících zdaňovacího období zaměstnával. Informace o počtu zaměstnanců vychází ze mzdových listů. Na dalším řádku se nachází informace o úhrnu přeplatků na dani z ročního zúčtování (popř. úhrnu doplatků na daňovém bonusu). Tento řádek bude vyplněn pouze v případě, že zaměstnavatel provedl pro některého svého zaměstnance roční zúčtování záloh na daň z příjmů fyzických osob. Poslední kolonka na úvodní straně obsahuje informaci o bankovním spojení plátce daně. Poté následuje část I. vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti. V této části plátce uvede podrobné informace o sražených, dodatečně vyplacených, vrácených a odvedených částkách za jednotlivé měsíce. Na část I. navazuje část II., kde jsou zrekapitulovány částky popsané v části I. Výsledná daň z příjmů ze závislé činnosti se zapíše na řádek 8. Částka, která již byla odvedena příslušnému finančnímu úřadu, se doplní do řádku 9. Na řádku 10 tak vznikne porovnáním řádku 8 a 9 nedoplatek nebo přeplatek, popř. ani jedna z těchto možností. Povinnou přílohou k vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti je příloha, která obsahuje počet zaměstnanců ke dni 1.
prosince podle místa výkonu práce.
Pro
zaměstnavatele, kteří zaměstnávají daňové nerezidenty, je povinná příloha č. 2 „Přehled souhrnných údajů zaznamenaných na mzdových listech poplatníků uvedených v § 2 odst. 3 zákona“.
4.4 Ostatní povinnosti Další povinností zaměstnavatele jako plátce daně je povinnost předat zaměstnanci příslušné doklady k tomu, aby si mohl podat daňové přiznání sám nebo v případě ukončení pracovního poměru, požádat současného plátce daně o roční zúčtování. Zaměstnavatel musí zaměstnanci na požádání vystavit potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti a z funkčních požitků, sražených zálohách na daň a daňovém zvýhodnění (dále jen „potvrzení o zdanitelných příjmech“). Na tomto potvrzení musí být především doplněny informace o osobě, které se týká (tedy o poplatníkovi), 34
název a adresa plátce a informace o vyplacených částkách a uhrazených zálohách. Konkrétně na řádku 1 se doplní částka hrubých mezd za zdaňovací období. Na řádku 2 bude doplněna částka, která z těchto hrubých mezd byla vyplacena do 31. ledna následujícího roku. Zúčtované, ale nevyplacené příjmy do 31. ledna se nepovažují za příjem v příslušném zdaňovacím období. Za příjem budou považovány až v okamžiku, kdy dojde k jejich vyplacení. Ve většině případů bývají částky na řádku 1 a 2 shodné. Výjimkou
bývají
neschopnosti
a
situace, nemá
kdy tedy
se
zaměstnavatel
peněžní
prostředky
ocitne
v platební
k výplatě
mezd
zaměstnancům. Řádek 4 a 5 slouží k doplnění částek za předchozí zdaňovací období. Zde tedy budou uvedeny ty příjmy, které byly zúčtovány v předchozích letech, ale vyplaceny až v příslušném zdaňovacím období. Na řádku
6
je
uvedena
částka
povinného
pojistného
placeného
zaměstnavatelem (viz § 6 odst. 13 zákona o daních z příjmů). Úhrn povinného pojistného za předchozí roky je na řádku 7. Řádek 8 je pak součtovým řádkem a stanoví základ daně (tedy součet úhrnu zúčtovaných příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků a úhrnu povinného pojistného). Řádky 9 až 11 obsahují informaci o skutečně sražených zálohách na daň z příjmů ze závislé činnosti. Jejich součet pak tvoří řádek 12. Na řádku 13 je doplněn údaj o vyplacených měsíčních daňových bonusech. Následující tři řádky podávají informace související s uplatňováním slev na dani. Jedná se informace o vyživovaných dětech, invaliditě poplatníka a soustavné přípravě na budoucí povolání poplatníka. Na řádku 17 je pak informace o tom, zda poplatníkovi bylo nebo nebylo provedeno roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění. Na základě tohoto potvrzení si může zaměstnanec sám vyplnit a podat daňové přiznání nebo potvrzení předat svému současnému zaměstnavateli k provedení ročního zúčtování. Potvrzení o zdanitelných příjmech je povinnou přílohou přikládanou k daňovému přiznání.
5. Problémy vznikající při porušení povinností zaměstnavatelů a jejich možná řešení
35
Pokud dojde k porušení povinností plátcem daně, má to několik následků. Jednak způsobí problémy svým zaměstnancům a také sám sobě, protože ho čekají sankce od správce daně. V následujících kapitolách si probereme jednotlivá porušení povinností a také možnosti řešení ze strany zaměstnanců a zaměstnavatelů, popřípadě jiných osob. Těmito osobami jsou především insolvenční správce, který v případě prohlášení konkurzu nastupuje na pozici zaměstnavatele. Jak budeme moci zjistit níže, je postavení insolvenčního správce jako plátce daně z příjmů fyzických osob nezáviděníhodné. Zaměstnavatel, který se dostane do platební neschopnosti a poté je s ním vedeno insolvenční řízení obvykle porušuje i povinnosti vyplývající z insolvenčního
zákona17.
Nejzávažnějším
problémem
je
nedodání
příslušných účetních a mzdových podkladů zaměstnavatelem. Insolvenční správce poté nemůže plnit povinnosti plátce tak jako zaměstnavatel, protože nezná všechny potřebné informace a nemá je ani podloženy příslušnými podklady.
5.1 Důsledky neplnění povinností vůči správci daně V praxi může dojít k situaci, kdy zaměstnavatel správně strhává svým zaměstnancům zálohy na daň z příjmů fyzických osob. Zaměstnanec si tuto skutečnost
může
zkontrolovat
na
své
výplatní
pásce,
kterou
mu
zaměstnavatel předává. Poté však již zaměstnanec neřeší a ani nemusí, zda peníze, které mu byly strženy, jsou odvedeny příslušnému správci daně. Odpovědnost za odvedení částky je na straně zaměstnavatele. Pokud však zaměstnavatel peníze skutečně neodvede, musí zasáhnout příslušný finanční úřad. Postupovat může třemi způsoby. První situace vychází z předpokladu, že zaměstnavatel podal v následujícím roce vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za předcházející rok. V tomto vyúčtování vykáže stržené zálohy, které však finančnímu úřadu neodvedl jako nedoplatek na dani z příjmů fyzických osob. Tuto daňovou povinnost je povinen uhradit nejpozději poslední den lhůty pro podání vyúčtování. Pokud zaměstnavatel nezaplatí včas, ocitne se v prodlení. Počínaje pátým dnem
17
Zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (dále jen „insolvenční zákon“)
36
ode dne splatnosti daně vzniká daňovému subjektu navíc povinnost uhradit úrok z prodlení. Druhá situace nastane v případě, že zaměstnavatel nepodal vyúčtování k dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, a to ani v dodatečné lhůtě poskytnuté mu finančním úřadem. V tomto případě postupuje správce daně podle daňového řádu, a to tak, že si vlastní činností zjistí výši daňové povinnosti. Správce daně může využít několika způsobů zjišťování výše daňové povinnosti, mezi něž patří místní šetření podle § 80 a následující zákona č. 280/2009 Sb. ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), podání vysvětlení podle § 79 daňového řádu. Finanční úřad na základě své činnosti vyměří daň a o výši této daňové povinnosti informuje daňový subjekt. Ten je pak ve stanovené lhůtě povinen tuto daň zaplatit. V současné době umožňuje daňový řád pokutovat zaměstnavatele, který nepodal vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti ve lhůtě stanovené zákonem, tedy do 2 měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Pokud nepodá zaměstnavatel vyúčtování ani do 5 pracovních dní po uplynutí lhůty pro podání, je povinen uhradit pokutu ve výši 0,05 % z výše daňové povinnosti. Minimální výše činí Kč 500,00. Třetí situace, která může nastat, je že zaměstnavatel sice podá vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, avšak správce daně vyjádří pochybnosti o správnosti daňového tvrzení, může subjekt daně, tedy zaměstnavatele
vyzvat
k doplnění,
podání
vysvětlení nebo doložení
důkazních prostředků. Pro splnění těchto požadavků stanoví přiměřenou lhůtu. Pokud subjekt daně pochybnosti o správnosti daňového tvrzení neodstraní, může správce daně stanovit výši daňové povinnosti podle pomůcek (viz. § 98 daňového řádu). Pomůckami se rozumí důkazní prostředky podané subjektem daně, které však správce daně nezpochybnil, podaná vysvětlení, vlastní poznatky správce daně a porovnání srovnatelných daňových subjektů a jejich daňových povinností. Správce daně tedy rozhodne sám o výši daňové povinnosti, což je pro daňový subjekt nepříliš výhodné. Může se totiž stát, že vyměřená daň podle pomůcek je vyšší než daň, kterou vykazoval ve svém daňovém tvrzení. Takto vyměřenou daň je 37
subjekt daně povinen ve stanovené lhůtě zaplatit. Navíc je zaměstnavatel povinen uhradit také penále, pokud finanční úřad vyměří daň vyšší než je v daňovém tvrzení.
5.2 Problémy insolvenčního správce jako plátce daně z příjmů fyzických osob Jak bylo již výše uvedeno insolvenční správce je specifickým plátcem daně z příjmu ze závislé činnosti. Plátcem se stává v okamžiku prohlášení konkurzu, a to podle § 246 odst. 1 insolvenčního zákona, který říká, že „prohlášením konkurzu přechází na insolvenčního správce oprávnění nakládat s majetkovou podstatou, jakož i výkon práv a plnění povinností, které přísluší dlužníku, pokud souvisí s majetkovou podstatou. Insolvenční správce vykonává zejména akcionářská práva spojená s akciemi zahrnutými do majetkové podstaty, rozhoduje o obchodním tajemství a jiné mlčenlivosti, vystupuje vůči dlužníkovým zaměstnancům jako zaměstnavatel, zajišťuje provoz dlužníkova podniku, vedení účetnictví a plnění daňových povinností.“ Na základě tohoto ustanovení tedy insolvenční správce přejímá i odpovědnost za správné a včasné strhávání příslušných částek z hrubých mezd zaměstnanců firmy, která se ocitla v konkurzu. V praxi to vypadá, tak že insolvenční správce, který je soudem přidělen příslušnému dlužníkovi, od něho převezme veškeré podklady týkající se zaměstnanců a účetnictví. V oblasti mzdového účetnictví se bude jednat především o mzdové listy jednotlivých zaměstnanců (viz. § 38j zákona o daních z příjmů), pracovní smlouvy a jiné dohody uzavřené podle zákoníku práce, podepsaná prohlášení k dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, popř. evidenci docházky. Tyto dokumenty by měly být doplněny také o elektronickou verzi účetnictví. V případě, že všechny tyto podklady má insolvenční správce k dispozici, neměl by být pro něho problém převzít všechny povinnosti plátce daně ze závislé činnosti a také povinnosti vůči zaměstnancům. Na základě těchto informací bude také insolvenční správce schopen vyhodnotit, které zaměstnance bude nadále zaměstnávat a kteří jsou pro něho nadbyteční.
38
Jak má ale insolvenční správce postupovat v případě, že dlužník příslušné informace a doklady neposkytne, například proto, že se ze strachu z trestního stíhání svého účetnictví raději zbavil. Není v České republice úplně neobvyklé, že podnikatel všechny doklady vyhodí do popelnice nebo svou společnost prodá za symbolickou jednu korunu osobě, která má trvalý pobyt hlášený na obecním úřadě a nikdo nemůže spolehlivě tuto osobu nalézt. Ani to, že nového vlastníka insolvenční správce (popř. soud) vyhledá, nezaručuje, že bude účetnictví předáno. Jedná se tzv. „bílé koně“, kteří ve většině případů ani netuší, že svým podpisem na jakési smlouvě koupili společnost, která nakonec skončila v insolvenčním řízení. Samozřejmě je jasné, že bude možné postihnout nového vlastníka společnosti za nesplnění povinností vůči insolvenčnímu správci. Také je možné osobu, která se zbaví svého účetnictví trestně stíhat za trestný čin zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění podle § 254 trestního zákoníku, jehož se dopustí ten, „kdo nevede účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady sloužící k přehledu o stavu hospodaření a majetku nebo k jejich kontrole, ač je k tomu ze zákona povinen a ohrozí tak majetková práva jiného nebo včasné a řádné vyměření daně“. Tím se však nevyřeší špatné postavení insolvenčního správce. Ten i přes všechny tyto těžkosti, musí své povinnosti plnit. Kterých povinností se to týká a jak bude insolvenční správce postupovat a v čem je možné mu ulehčit, si nejlépe vysvětlíme na konkrétním, i když smyšleném příkladu.
5.3 Praktický příklad na postup insolvenčního správce při plnění povinností souvisejících s daní z příjmů fyzických osob Společnost XY s. r. o. se sídlem Pražská 10, 100 01 Praha 1, zastoupená panem Janem Novákem – jednatelem, zaměstnává ke dni 10. ledna 2012 celkem 15 zaměstnanců. Pět z těchto zaměstnanců má se zaměstnavatelem uzavřenu pracovní smlouvu a pracují na 8 hodin denně, tj. 40 hodin týdně. Všichni tito zaměstnanci mají stejnou hrubou mzdu ve výši Kč 15.000,00 a mají podepsáno prohlášení k dani z příjmů ze závislé činnosti. Nemají však nárok na uplatnění dalších slev na dani podle § 35ba zákona o daních z příjmů. Pět dalších zaměstnanců vykonává pro zaměstnavatele práci na základě dohody o provedení práce. Tito zaměstnanci mají ještě dalšího 39
zaměstnavatele a nemají tedy u společnosti XY s. r. o. podepsané prohlášení k dani z příjmů ze závislé činnosti. Jejich pracovní úvazek činí 10 hodin měsíčně a za tuto práci jim náleží odměna ve výši Kč 6.000,00. Posledních pět zaměstnanců pracuje na základě dohody o pracovní činnosti. Mají pravidelnou pracovní dobu, která je stanovena na 3 hodiny denně. Odměna činí Kč 10.000,00 měsíčně. Všichni tito zaměstnanci mají podepsané prohlášení, protože nikde jinde nepracují. Slečna Novotná navíc uplatňuje slevu na studenta (doložila potvrzení o studiu na Vysoké škole ekonomické v Praze, kde studuje 3. ročník prezenčního studia a nedovršila ještě věk 26 let). I v roce 2011 byly tito zaměstnanci u společnosti XY s. .r. o. zaměstnáni na stejné úvazky. Společnost XY s. r. o. až do listopadu 2011 byla schopna plnit své závazky vůči dodavatelům i vůči zaměstnancům. V lednu 2012 však již mzdy za měsíc prosinec vyplaceny nebyly. Zaměstnavatel se vzhledem ke své finanční situaci rozhodl ukončit dohody o pracovní činnosti se všemi pěti zaměstnanci ke dni 31. ledna 2012. Ani to však nezabránilo tomu, že tři největší dodavatelé podali insolvenční návrh. Dne 5. února 2012 byl na tuto společnost prohlášen konkurz. Insolvenčním správcem byl jmenován JUDr. Petr Ptáček. Jednatel společnosti XY s. r. o. však dostal strach z případného trestního stíhání a ještě téhož dne odletěl na Kajmanské ostrovy. Ještě předtím však všechny dokumenty a doklady k účetnictví ukryl na neznámém místě.
Stejně
tak i vymazal
všechny disky na
svých
počítačích.
Insolvenčnímu správci tedy nepředal žádné účetnictví. Probereme si tedy jednotlivé kroky insolvenčního správce, které musí ode dne 5. února provést. Zaměříme se však pouze na oblast týkající se zaměstnanců. Společnost XY s. r. o. již nevypočítala čisté mzdy zaměstnancům a ani nesrazila příslušné částky na pojistné a zálohu na daň z příjmů ze závislé činnosti za měsíc leden 2012. V okamžiku, kdy dojde k prohlášení konkurzu, přechází na insolvenčního správce právo nakládat s majetkovou podstatou a další dispoziční oprávnění. Tímto okamžikem se také stává na místo dlužníka zaměstnavatelem. Může 40
tedy se zaměstnanci ukončit pracovní poměry a provádět další změny. Insolvenční správce se tedy rozhodne ukončit všechny pracovní poměry včetně dohod o provedení práce a dohod o pracovní činnosti. U dohod není sjednáno žádné ustanovení o odstupném nebo dalších mimořádných odměnách při ukončení dohod. U hlavních pracovních poměrů však zaměstnancům náleží odstupné ve výši trojnásobku průměrného výdělku (viz § 67 odst. 1 zákona č. 262/2002 Sb. ve znění pozdějších předpisů). Se všemi zaměstnanci bude ukončen pracovní poměr dohodou ke dni 10. února 2012. Insolvenční správce se nejprve musí vypořádat s povinnostmi vztahujícími se k roku 2011. Dlužné mzdy nemusí zaměstnanci přihlašovat, na rozdíl od jiných věřitelů. Neodvedené částky na zdravotní a sociální pojištění a také zálohy na daň z příjmů, přihlásí příslušné instituce přihláškou, kterou podají insolvenčnímu soudu ve stanovené lhůtě. Vzhledem k tomu, že princip výběru daně z příjmů fyzických osob, je založen na zálohových platbách, musí insolvenční správce splnit povinnost podat do 1. března 2012 vyúčtování zálohové a srážkové daně z příjmů fyzických osob ze
závislé
činnosti.
V tomto
vyúčtování
uvede
částky,
které
byly
zaměstnancům sraženy a které byly skutečně odvedeny v jednotlivých měsících. Už zde narazí insolvenční správce na problém, protože má k dispozici pouze pracovní smlouvy a dohody o provedení práce a dohody o pracovní činnosti, které mu předložili zaměstnanci dlužníka. Zaměstnanci jsou také ochotni poskytnout insolvenčnímu správci výplatní pásky za období leden až listopad 2011. Za prosinec 2011 již zaměstnavatel výplatní pásky zaměstnancům nepředal. Vzhledem k tomu, že výplaty byly každý měsíc stejné, může insolvenční správce vycházet z předpokladu, že i mzdy za prosinec byly ve stejné výši jako za předchozí měsíce. Vyhotoví tedy vyúčtování zálohové a srážkové daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti na základě této domněnky. Insolvenční správce tedy na základě indicií odvodí výši daně, která měla být sražena, ale protože nemá k dispozici výpisy z bankovních účtů, nemůže určit, zda došlo i k odvodu sražené daně. Insolvenční
správce
se
musí
zase
k těmto
informacím
dostat
zprostředkovaně. Může například požádat příslušné bankovní ústavy o 41
zjištění, zda dlužník měl v jejich ústavu uloženy peníze. V případě kladné odpovědi si insolvenční správce vyžádá podrobný výpis z tohoto bankovního účtu. Druhou možností, jak informace o platbách zjistit, je možnost informovat se u příslušného správce daně. Finanční úřad však poskytuje informace pouze o přeplatcích popř. nedoplatcích u jednotlivých druhů daní. Podrobné informace k jednotlivým platbám v zásadě neposkytuje. V případě, že by tedy insolvenční správce nebyl schopen odvedené částky záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti, identifikovat podle výpisů z bankovních účtů, musel by při sestavování vyúčtování zálohové a srážkové daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti ponechat prázdný sloupec č. 11, kde se doplňují odvedené zálohy nebo sražené daně. Výsledkem však bude nedoplatek na zálohové a srážkové dani, který s největší pravděpodobností nesouhlasí se skutečností. V případě insolvenčního řízení nastává povinnost podat vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti nejen do dvou měsíců po skončení zdaňovacího období, ale i v jiných případech. Těmi jsou především den účinnosti rozhodnutí o úpadku, den přechodu oprávnění nakládat s majetkem náležejícím do majetkové podstaty z insolvenčního správce na daňový subjekt a opačně, den předložení konečné zprávy, den zrušení konkurzu atd. V našem modelovém příkladu by tedy měl insolvenční správce podat řádné vyúčtování a pak také vyúčtování ke dni účinnosti rozhodnutí o úpadku, a to do 30 dnů, dále vyúčtování ke dni přechodu oprávnění nakládat s majetkovou podstatou z daňového subjektu na insolvenčního správce, a to do 15 dnů. V řádném vyúčtování budou vyúčtovány zálohy za zdaňovací období roku 2011. Ve dvou následujících pak budou vyúčtovány zálohy za část zdaňovacího období roku 2012. U těchto vyúčtování musí být doplněny kolonky na úvodní straně. Jedná se o 01c, kde se zapíše kód rozlišení důvodu pro podání vyúčtování a 01d, kde se uvede datum vztahující se k údaji na řádku 01c. V případě, že se insolvenčnímu správci nepodaří získat všechny potřebné informace k vytvoření vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, vyrozumí o tom místně příslušného správce daně. Zanikne tím tak 42
jeho povinnost toto vyúčtování podat. Správce daně pak rozhodne o výši daně na základě pomůcek. Jak je již výše zmíněno, za pomůcku může správci daně sloužit cokoli, z čeho lze výši daně z příjmů fyzických osob zjistit. V tomto případě může využít například porovnání s jiným daňovým subjektem, který má stejný nebo obdobný počet zaměstnanců. Další povinnost týkající se již ukončeného roku se týká zaměstnanců. Ti se mohou rozhodnout, zda budou požadovat od zaměstnavatele roční zúčtování záloh na daň z příjmů fyzických osob nebo zda si sami podají daňové přiznání. V případě zaměstnanců pracujících na základě dohody o provedení práce je situace jasná. Ti si budou muset přiznání sestavit sami, protože jsou současně zaměstnáni u více zaměstnavatelů. K tomu, aby bylo možné přiznání k dani z příjmů fyzických osob udělat, potřebují především potvrzení o zdanitelných příjmech, které jim vystaví každý z jejich zaměstnavatelů, tedy i společnost XY s. r. o. U tohoto potvrzení má již insolvenční správce větší problém než u vyúčtování zálohové a srážkové daně z příjmů, a to proto, že zde je nutné vědět, zda částky, které měly být vyplaceny nebo odvedeny, skutečně vyplaceny a odvedeny byly. To je totiž pro toto potvrzení podstatné. U insolvenčního řízení se velmi často stává, že některé mzdy, které byly spočítány, nebyly ve skutečnosti vyplaceny a jsou vyplaceny až v následujících letech po skončení insolvenčního řízení. To je také případ naší modelové situace. Mzdy za prosinec minulého roku byly sice vypočítány, ale výplatní pásky již zaměstnancům předány nebyly a ani nedošlo k výplatě peněz. Insolvenční správce musí tedy v řádku 1 vyplnit úhrn příjmů, které byly zúčtovány, tedy včetně příjmů za měsíc prosinec. Vzhledem k tomu, že příjem za prosinec nebyl vyplacen do 31. ledna 2012 bude na řádku 2 částka snížená o mzdu za dvanáctý měsíc. I povinné pojistné na řádku 6 bude zkráceno. V případě, že dojde během roku 2012 k uspokojení mzdových nároků zaměstnanců, bude tato dlužná mzda v potvrzení o zdanitelných příjmech za rok 2012 vykázána na řádku 5, pojistné z tohoto příjmu pak na řádku 7. Tento příjem tedy bude zdaněn jako příjem roku 2012, i když byl zúčtován již v roce 2011.
43
Pokud zaměstnanci do 15. února požádají insolvenčního správce o roční zúčtování záloh, měl by jim být schopen toto roční zúčtování provést. Bez potřebných údajů z dlužníkova účetnictví to však bude možné, stejně jako u předchozích povinností, jen s velkými obtížemi. Insolvenční správce by musel prakticky zrekonstruovat dlužníkovu mzdovou agendu. Zaměstnanci se také mohou rozhodnout, že nebudou požadovat provedení ročního zúčtování ani si nepodají daňové přiznání. To je v tomto případě možné. Ovšem nastane-li situace, že dlužné mzdy budou zaměstnancům v roce 2012 nebo následujících vyplaceny, budou si muset podat povinně daňové přiznání (viz. kapitola 3.3) za zdaňovací období, ve kterém dlužné mzdy obdrželi. Za rok 2011 by měl také insolvenční správce vytvořit evidenční list důchodového pojištění a ten pak následně předat místně příslušné správě sociálního zabezpečení. Důležitým údajem pro sestavení tohoto evidenčního listu je délka pracovní neschopnosti v jednotlivých měsících uplynulého roku, která je zaznamenána na mzdových listech zaměstnanců, které však insolvenční správce nemá. Bude se tedy muset obrátit na správu sociálního zabezpečení o pomoc s vyplněním tohoto formuláře. Těmito povinnostmi však úloha insolvenčního správce ještě není vyčerpána. Tímto se pouze vypořádal s uplynulým zdaňovacím obdobím. Povinnosti plátce daně musí však plnit i v roce současném. Až do 10. února totiž zaměstnává stále pět zaměstnanců na hlavní pracovní poměr a pět zaměstnanců na dohodu o provedení práce. V měsíci únoru tudíž musí spočítat mzdy za uplynulý měsíc leden a část února. Nárok vzniklý z této vypočtené mzdy pak připočítá k již dříve uplatněné dlužné mzdě za prosinec loňského roku, pokud není možné mzdy vyplatit, tzn., že v majetkové podstatě se nenachází dostatečné peněžní prostředky. Pro kontrolu správnosti výpočtu mají zaměstnanci právo na obdržení výplatní pásky. Po výpočtu mezd by měl insolvenční správce odeslat na správu sociálního zabezpečení přehled o pojistném a na příslušné zdravotní pojišťovny přehled o pojistném na zdravotní pojištění. 44
Podle § 38j má plátce daně povinnost vést pro každého zaměstnance mzdový list. Tuto povinnost má samozřejmě i insolvenční správce. Vzhledem k tomu, že v tomto případě dlužník nepředal řádně své účetnictví a tedy ani mzdové listy, nemá insolvenční správce informace o údajích zaznamenaných na těchto mzdových listech. Za rok 2011 tedy nemůže insolvenční správce disponovat informacemi z těchto mzdových listů. Tato situace ho však nezbavuje povinnosti vytvořit mzdové listy za rok 2012. Vyplnit mzdové listy za rok 2012 nebude pro insolvenčního správce žádný velký problém, protože mzdy za leden a část února vypočítával sám a má tedy všechny potřebné informace k dispozici. Další povinnosti souvisí s ukončením pracovních poměrů zaměstnanců. Insolvenční správce musí s každým ze zaměstnanců sepsat dohodu o skončení pracovního poměru. Může ale také nastat situace, že zaměstnanec se nebude chtít na ukončení pracovního poměru dohodnout a insolvenční správce bude muset dát zaměstnanci výpověď. V tomto případě by se situace insolvenčního správce zase o něco zkomplikovala, protože zaměstnanci by od prvního dne následujícího měsíce od podání výpovědi začala běžet dvouměsíční výpovědní lhůta. Pro insolvenčního správce by to znamenalo, že bude muset plnit povinnosti zaměstnavatele až do 30. dubna. Další písemností, kterou zaměstnanec bude pro svůj další život od insolvenčního správce jako zaměstnavatele potřebovat, je potvrzení o zaměstnání.
Toto
potvrzení
se
má
význam
jednak
z pohledu
pracovněprávního a také z pohledu nemocenského pojištění. Zákoník práce upravuje v § 313 náležitosti tohoto potvrzení, což jsou údaje o tom, zda se jednalo o pracovní poměr nebo práci konanou na základě dohod mimo pracovní poměr, jak dlouho tento vztah trval, jaký druh práce zaměstnanec vykonával a jaké dosáhl kvalifikace, zda má nařízeny srážky ze mzdy a v jaké výši a kolik činil průměrný výdělek. Pro účely nemocenského pojištění je důležité, aby na potvrzení o zaměstnání byly vyznačeny dny, kdy byl zaměstnanec v pracovní neschopnosti za poslední rok před skončením pracovního vztahu. Také úřady práce vyžadují po uchazečích o zaměstnání 45
tato potvrzení, a to pro účely výplaty podpory v nezaměstnanosti. Insolvenční správce nemá k dispozici mzdové listy zaměstnanců za uplynulý rok a nemůže tedy věrohodně doplnit informaci o pracovní neschopnosti. Vyplní zde tedy alespoň ty údaje, které k dispozici má. Stejně jako za minulé zdaňovací období musí insolvenční správce zaměstnancům vystavit potvrzení o zdanitelných příjmech. Vzhledem k tomu, že zaměstnancům nebyly mzdy za leden a únor vyplaceny, bude na řádku 2 potvrzení o zdanitelných příjmech nula. Avšak může nastat situace, že insolvenční správce ještě do 31. ledna následujícího roku získá peněžní prostředky do majetkové podstaty a peníze zaměstnancům vyplatí, proto by bylo vhodnější s potvrzením o zdanitelných příjmech počkat až do následujícího roku a předat zaměstnancům potvrzení se správnými údaji. Zaměstnanci, kteří dostanou vyplaceny všechny dlužné mzdy, si za zdaňovací období 2012 budou muset v následujícím roce sami podat přiznání. Mezi dlužnou mzdu patří totiž i mzdy za prosinec roku 2011. Bude se tedy jednat o příjem z předchozích let. Pokud má poplatník takovéto příjmy je povinen sám podávat přiznání k dani z příjmů fyzických osob (viz. § 38g odst. 2 zákona o daních z příjmů). Po ukončení pracovních poměrů zaměstnanců insolvenční správce dále odhlásí všechny tyto pracovníky na příslušných zdravotních pojišťovnách a okresní správě sociálního zabezpečení (popř. Pražské správě sociálního zabezpečení). Vzhledem k tomu, že již žádný zaměstnanec není u dlužníka zaměstnán, insolvenční správce odhlásí na těchto institucích také organizaci. Na všechny tyto úkony má insolvenční správce lhůtu osm dní. Odhlášení by mělo být dále provedeno i u pojišťovny, u které měl zaměstnavatel placeno pojištění za škodu způsobenou zaměstnanci při pracovním úrazu nebo nemoci z povolání. V okamžiku, kdy nemá společnost žádné zaměstnance, podá insolvenční správce také návrh na zrušení registrace daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti (popř. daně z příjmů vybírané zvláštní sazbou daně, tzv. srážkové daně). Formuláře na zrušení registrace existuje však pouze na daň 46
z přidané hodnoty. Registrace k ostatním daním se ruší přímo u správce daně. Důvodem pro zrušení registrace bude u daně z příjmů ze závislé činnosti skutečnost, že společnost nemá žádné zaměstnance a vzhledem k vývoji situace ani v budoucnu mít nebude. Některé finanční úřady mají pro zrušení registrace vytvořen svůj vlastní formulář. Povinností,
které
má
za
úkol
splnit
insolvenční
správce
jakožto
zaměstnavatel, je opravdu velké množství. Pro přehlednost si všechny tyto povinnosti shrneme do následujících tabulek:
1. Povinnosti za rok 2011 Vůči komu
Povinnosti
Lze/nelze
Potvrzení o
Termín splnění do 10 dnů od
zdanitelných
zaměstnanec
lze
příjmech
žádosti zaměstnance
Roční zúčtování
zaměstnanec
záloh Evidenční list
Česká správa
důchodového
sociálního
pojištění
zabezpečení
Mzdový list
zaměstnanec, ČSSZ
lze
do 31. března
nelze
do 30. dubna
nelze
Vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé
finanční úřad
částečně lze
činnosti
do 2 měsíců od konce zdaňovacího období
2. Povinnosti v roce 2012 Povinnosti
Vůči komu
Výplatní pásky
zaměstnanec
Přehled o výši pojistného
okresní správa sociálního 47
Lze/nelz e
Termín splnění
lze lze
do 20. dne následujícího
zabezpečení Přehled o pojistném na
zdravotní
zdravotní pojištění
pojišťovny
Potvrzení o zdanitelných příjmech Evidenční list důchodového pojištění Mzdový list
zaměstnanec
měsíce do 20. Dne lze
měsíce částečně lze
okresní správa sociálního
lze
zabezpečení zaměstnanec, ČSSZ
následujícího do 10 dnů od žádosti zaměstnance do 8 dnů od podpisu zaměstnance
lze
Vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti (ke dni prohlášení
finanční úřad
lze
do 30 dnů
finanční úřad
lze
do 15 dnů
úpadku) Vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti (ke dni prohlášení konkurzu) Odhlášení zaměstnanců na zdravotních pojišťovnách
zdravotní pojišťovny
Odhlášení zaměstnanců
okresní správa
na správě sociálního
sociálního
zabezpečení
zabezpečení
lze
lze
do 8 dnů od nastalé změny do 8 dnů od nastalé změny do 8 dnů od
Odhlášení zaměstnavatele
zdravotní
u zdravotních pojišťoven
pojišťovny
ukončení lze
pracovního poměru posledního zaměstnance
Odhlášení zaměstnavatele
okresní správa
u správy sociálního
sociálního 48
lze
do 8 dnů od ukončení
zabezpečení
zabezpečení
pracovního poměru posledního zaměstnance
Odhlášení zaměstnavatele z pojištění odpovědnosti za pracovní úrazy a nemoci z povolání zaměstnanců
pojišťovna, u které je zaměstnavatel
lze
pojištěn do 15 dnů od
Zrušení registrace k dani z příjmů fyzických osob ze
ukončení finanční úřad
lze
závislé činnosti
pracovního poměru posledního zaměstnance
Z výše uvedeného vyplývá, že insolvenční správce nemá jako zaměstnavatel lehkou úlohu, zvláště když nemá dostatečné informace od dlužníka. Avšak ani zaměstnanec nemá zrovna jednoduché postavení. Jeho situace je o to složitější, že nedostal vyplaceny peněžní prostředky, které mu náležely, a také do budoucna nemá vyřešeny všechny problémy. Ty mohou nastat v okamžiku, kdy se půjde zaregistrovat na úřad práce, kde po něm budou požadovat výše zmíněné potvrzení o zaměstnání, které nemůže doložit se všemi potřebnými údaji. Další problém nastane v situaci, kdy zaměstnanec dlužníka bude žádat o dávky nemocenského pojištění. Nebude totiž možné zjistit, jaká výše dávky mu náleží. Velkým problémem může být také to, že nedoložení evidenčního listu důchodového pojištění může znamenat potíže při výpočtu starobního důchodu. Vzhledem k neexistenci mzdových listů nebude možná ani kontrola doložených evidenčních listů a pro zaměstnance, kteří pracovali pro dlužníka delší dobu, by to mohlo znamenat, že tato odpracovaná doba se jim nezapočítá do doby, kdy byly účastni důchodového pojištění a mohou tak ztratit nárok na starobní důchod. Pro zaměstnance může být problematické i podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu byly vyplaceny dlužné peněžní prostředky. Insolvenční správce má povinnost zaměstnanci vystavit potvrzení o zdanitelných příjmech, ale sám si s tímto formulářem obvykle neví rady. 49
Insolvenční správce má především právnické vzdělání a nikoliv ekonomické, i když součástí zkoušky na insolvenčního správce jsou i témata týkající se účetnictví a ekonomie. Nebude asi problém, aby insolvenční správce doplnil do příslušného potvrzení o zdanitelných příjmech částku, kterou on sám vyplatil. Problém však nastane v situaci, kdy některé peněžní prostředky vyplatil úřad práce z důvodů insolvenčního řízení zaměstnavatele. Úřady práce potvrzení o zdanitelných příjmech neposkytují. Tato povinnost náleží pouze insolvenčnímu správci. Úřad práce pouze informuje insolvenčního správce
o
výši
vyplacených
peněžních
prostředků
jednotlivým
zaměstnancům. Na základě toho musí insolvenční správce upravit vyplacené příjmy tak, aby byly zvýšeny o částku vyplacenou úřadem práce. Z těchto důvodů insolvenční správci zaměstnávají pracovníky se znalostí účetnictví a mzdové agendy. Tito zaměstnanci pak jsou schopni vyplnit všechny požadované formuláře, jejichž vyplnění by insolvenčnímu správci mohly působit problémy. Z výše uvedeného vyplývá, že nejen insolvenční správce, ale i zaměstnanci mají velké problémy, pokud zaměstnavatel neplní své povinnosti vyplývající mu ze zákona o daních z příjmů a dalších souvisejících právních norem. Neplnění povinností nemusí nutně souviset s insolvenčním řízením. Plátce daně někdy neplní tyto povinnosti ani v případě, že se insolvenci nenachází. Správce daně může proti takovémuto zaměstnavateli použít prostředky, které mají plátce daně přinutit povinnosti plnit. Ne vždy jsou však tyto prostředky dostatečně účinné. A to především proto, že nejvíce postiženými neplněním povinností plátce daně, jsou jeho zaměstnanci.
50
Závěr Cílem této práce bylo ukázat, jakými způsoby může správce daně, zaměstnanec a případně i insolvenční správce postupovat v případě, že zaměstnavatel neplní povinnosti plátce daně. Z výše uvedeného vyplývá, že nejvíce možností pro nápravu, má správce daně. Může využít nejen sankčních prostředků, ale i například výpočet daně pomocí pomůcek. Za využití všech zákonem stanovených možností může dojít k řádnému výpočtu a odvodu daně z příjmů fyzických osob, jímž jsou zdaňovány příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků. Můžeme tedy konstatovat, že správce daně je nejvyšší autoritou, která má působit nejen v oblasti vyměřování daní, ale i v oblasti kontroly. Má však také pravomoc v určitých situacích pomoci i samotným zaměstnancům, v případě, že nedojde ke splnění povinností zaměstnavatelem. Například může provést roční zúčtování záloh v případě, že zaměstnavatel zanikl. Nastane-li situace, že zaměstnanci mají podezření, že jejich zaměstnavatel neplní povinnosti plátce daně, mohou se obrátit na příslušný finanční úřad, který může využít své pravomoci a zahájit u zaměstnavatele kontrolu. Zdaňování příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků má určitá specifika. Jedním z nich je především to, že zaměstnavatel odvádí po celý rok zálohy na účet správce daně a v následujícím roce podává vyúčtování této daně. Není zde však povinnost dokládat pracovní smlouvy nebo dohody o pracích konaných mimo pracovní poměr, na základě kterých by mohl správce daně zkontrolovat správnost záloh odvedených plátcem daně. Správce daně je tedy zcela odkázán na poctivost zaměstnavatelů. Pouze v případě, že finanční úřad zahájí u daného plátce daně kontrolu, ať už na základě podnětu od zaměstnanců nebo z úřední povinnosti, může zjistit nesrovnalosti mezi skutečně odvedenými a skutečnými zálohami a jejich zúčtováním.
51
Z tohoto však vyplývá, že správce daně může zjednat nápravu, ovšem pouze za podmínky, že zaměstnavatel bude s finančním úřadem spolupracovat. Za situace, kterou jsme si uvedli v modelovém příkladu, nebude možné zaměstnavatele postihnout. Postavení zaměstnavatele totiž vykonává insolvenční správce, který i přes veškerou snahu nemůže zodpovídat za nesplněné povinnosti původního zaměstnavatele, tedy dlužníka. Sám insolvenční správce nemá dostatečné prostředky k tomu, aby mu dlužník předal všechny potřebné doklady a účetnictví, a tím mohl plnit řádně své povinnosti plátce daně. V situaci, kdy dlužník nepředá požadované podklady a tím nesplní svoji povinnost vyplývající mu ze zákona, má insolvenční správce možnost obrátit se na orgány činné v trestním řízení nebo na orgány vykonávají dozor nad podnikatelskými subjekty (například živnostenské úřady). Tyto orgány pak mohou chování dlužníka sankcionovat. Z výše uvedeného vyplývá, že jak zaměstnanec, insolvenční správce i správce daně mají zákonem stanovené možnosti obrany proti neplnění povinností zaměstnavatele jako plátce daně z příjmů ze závislé činnosti. Efektivita těchto možností je už věcí jinou. V českém podnikatelském prostředí se většina sankcí míjí účinkem. Důvod je nasnadě. Sankce je nejčastěji stanovena ve formě peněžního postihu a osoba, proti které sankce směřuje, nemá žádné peněžní prostředky ani jiný majetek, který by bylo možno zpeněžit a uspokojit tím všechny dlužníkovi věřitele, včetně zaměstnanců a správce daně. Postih v trestním řízení do určité míry účinný je, avšak situaci zaměstnanců neřeší, protože těm jde především o uspokojení jejich peněžních nároků. Závěrem můžeme říci pouze to, že pro zabránění těchto situací, je důležitá kontrola správců daně a to i preventivní. Není tedy efektivní čekat, až plátce daně přestane své povinnosti plnit nebo čekat na podnět od jiných osob, ale konat pravidelný dohled nad plátci daně z příjmů fyzických osob, jimiž jsou právě zaměstnavatelé. V souvislosti s kontrolami správců daně by se měl také zvýšit dohled dalších orgánů státní správy, které vykonávají pravomoci související se zaměstnáváním osob, a to především živnostenské úřady, úřady práce, inspektoráty bezpečnosti práce, Česká správa sociálního 52
zabezpečení a také zdravotní pojišťovny. Mezi těmito úřady by také měla existovat vzájemná komunikace a předávání zjištěných poznatků. Toto vše by mělo přispět ke zlepšení postavení zaměstnanců, ale i insolvenčních správců. Apelovat je nutné však i na zaměstnavatele, aby pečlivě vedly mzdovou agendu a plnily všechny zákonem stanovené povinnosti.
53
Seznam literatury KNIHY: BAKEŠ, M.; KARFÍKOVÁ, M.; KOTÁB, P.; MARKOVÁ, H. a kol. Finanční právo. 5. upravené vydání. Praha: C. H. Beck, 2009, 576 stran. ISBN 978-807400-801-6. BRYCHTA, I. a kolektiv. Meritum Daň z příjmů 2011. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2011, 640 stran. ČÁSLAVSKÝ, M. a kolektiv. Daňové judikáty. 3. díl. Praha: Linde Praha, 2000. ISBN 80-7201-246-0. ČÁSLAVSKÝ, M. a kolektiv. Daňové judikáty. 4. díl. Praha: Linde Praha, 2002. ISBN 80-7201-380-7. DOBEŠOVÁ, K. Zdaňování mezd a platů. 1. vydání. Praha: Nakladatelství Polygon, 2002. ISBN 80-7273-059-2. GRÚŇ, L. Finanční právo a jeho instituty. 3. aktualizované a doplněné vydání. Praha: Linde Praha, 2009. ISBN 978-80-7201-745-4. HRSTKOVÁ, L.; JAROŠ, T. Daň z příjmů – 411 otázek a odpovědí. 1. vydání. Praha: ORAC, 2002. ISBN 80-86199-44-4. JÁNOŠÍKOVÁ, P.; MRKÝVKA, P.; TOMAŽIČ, I. Finanční a daňové právo. Plzeň: Aleš Čeněk, 2009, 525 stran. ISBN 978-80-7380-155-7. KLABÍK, P. Zákon o daních z příjmů 2009. Praha: Eurounion, 2009. ISBN 978-80-7317-076-9. KOBÍK, J.; JUNGWIRTH, J. a kolektiv. Daňové spory, jejich prevence a řešení. Praha: Codex Bohemia, 1998. ISBN 80-85963-83-3. KOCOUREK, J.; TRYLČ, L. Mzda, plat a jiné formy odměňování za práci v ČR. 4. aktualizované vydání. Olomouc: ANAG, 2004. ISBN 80-7263-226-4. KUBÁTOVÁ, K.; VÍTEK, L. Daňová politika – Teorie a praxe. 1. vydání. Praha: CODEX Bohemia, 264 stran. ISBN 80-85963-23-X. KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie – úvod do problematiky. Praha: ASPI, 2005, 112 stran. KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. 1. vydání. Praha: EUROLEX BOHEMIA, 2000. ISBN 80-902752-2-2. KUBÁTOVÁ, K.; VYBÍHAL, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR v kontextu Evropského regionu a měnícího se ekonomického, sociálního a 54
právního prostředí. 1. vydání. Praha: EUROLEX BOHEMIA, 2004. ISBN 8086861-05-8. LICHNOVSKÝ, O.; ONDRÝSEK, R. a kolektiv. Daňový řád. Komentář. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2011, 614 stran, ISBN 978-80-7400-390-5. MACHÁČEK, I. Daň z příjmů fyzických osob 2010. Praktická pomůcka k daňové optimalizaci. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 2010. MARŠÍKOVÁ, J. Insolvenční řízení z pohledu dlužníka a věřitele. Příručka zejména pro neprávníky. Praha: Linde, 2009. ISBN 978-80-7201-780-5. MUSGRAVE, R; MUSGRAVEOVÁ, P. Veřejné finance v teorii a praxi. Praha: Management Press, 1994. ISBN 80-85603-76-4. NOVOTNÝ, Ing. Z.; DYNTAROVÁ, Ing. V.; KAFKOVÁ, Ing. R. a kolektiv. Podniková ekonomika 3. 3. vydání. Praha: Moraviapress, 2001. ISBN 8086181-40-5. PELC, V. Daňový průvodce pro mzdové účetní. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 2010. ISBN 978-80-7400-300-4. PELECH, P.; PELC, V. Daně z příjmů s komentářem. 10. aktualizované vydání. Olomouc: ANAG, 2009. ISBN 978-80-7263-542-9. PELECH, P. Roční zúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků za rok 2008. 13. doplněné a aktualizované vydání. Ostrava: ANAG, 2009. ISBN 978-80-7263-489-7. PELECH, P. Zdanění mezd, platů a ostatních příjmů ze závislé činnosti v roce 2009. 17. doplněné a aktualizované vydání. Zlín: ANAG, 2009. ISBN 978-80-7263-501-6. PIKAL, V.; ŠIMÁK, P. Slabikář daně z příjmů fyzických osob. 2. vydání. Praha: ASPI Publishing, 2002, 446 stran. ISBN 80-86395-23-5. SOVOVÁ, O.; FIALA, Z. Základy finančního a daňového práva. Plzeň: Aleš Čeněk, 2009, 202 stran. ISBN 978-80-7380-223-3. STARÝ, M. Dějiny daní a poplatků. 1. vydání. Praha: Havlíček Brain Team, 2009. ISBN 978-80-87109-15-1. VALOUCH, P. Daňové tipy a triky pro fyzické osoby 2009 jak ušetřit na dani z příjmů. 1. vydání. Praha: GRADA, 2010, 128 stran. ISBN 978-80-247-33326. VYBÍHAL, V. Zdaňování příjmů fyzických osob 2010 – praktický průvodce. 6. vydání. Praha: GRADA, 2010, 224 stran. ISBN 978-80-247-3426-2.
55
ČASOPISY: BĚHOUNEK, P. Daňová reforma – změny ve zdanění příjmů ze závislé činnosti. Praktický poradce v daňových otázkách, č. 25-26, 2007. BĚHOUNEK, P. Daňové změny pro rok 2010 schválené v rámci úsporného balíčku, Praktický poradce v daňových otázkách, č. 3, 2009. BĚHOUNEK, P. Novela zákona o daních z příjmů s účinností od 1. 1. 2009 – 1. část. Praktický poradce v daňových otázkách, č. 3, 2009. BĚHOUNEK, P. Vládní novela zákona o daních z příjmů od 1. 1. 2009. Praktický poradce v daňových otázkách, č. 18, 2008. BOHÁČ, R. Daňové a finanční právo. Daně a finance, 3. číslo, 2006, str. 610. BOHÁČ, R. Dílčí základ daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. Daně a finance. 5. číslo, 2009, str. 10-14. BONĚK, V. K historii daňových reforem v českých zemích. Daně a finance, 11. číslo, 2007, str. 3-6. BONĚK, V. Několik poznámek k tzv. superhrubé mzdě a jejím souvislostem. Daně a finance. 5. číslo, 2009, str. 20-22. GOLA, P. Sazby daně z příjmů ve světě. Daně a finance, 12. číslo, 2008, str. 17-20. GOLA, P. Zdanění práce ve světě. Daně a finance, 9. číslo, 2006, str. 19-20. JOUZA, S. Daně ze závislé činnosti a srážky ze mzdy v roce 2009. Daně a finance. 5. číslo, 2009, str. 15-19. KOHOUTOVÁ, M. Zdaňování zaměstnanců po reformě od 1. 1. 2008. Daně a finance. 1. číslo, 2008, str. 3-6. RYLOVÁ, Z. Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2008. Praktický poradce v daňových otázkách, č. 5-6, 2009. SEDLÁKOVÁ, E. Novela zákona o daních z příjmů. Daně a finance, 3. číslo, 2008, str. 13-29. SEDLÁKOVÁ, E. Novela zákona o daních z příjmů. Daně a finance, 2. číslo, 2008, str. 16-27 SEDLÁKOVÁ, E. Zálohy n daň z příjmů a jejich úhrada. Účetnictví, 6. číslo, 2009, str. 43-49.
56
TEPPEROVÁ,J.; PŘIBYL, J. Vysílání zaměstnanců a činnost jednatelů a členů představenstva v rámci EU z pohledu zákonného pojištění a daně z příjmu. Daně a finance. 3. číslo, 2010, str. 10-14. TREZZIOVÁ, D. Kde se vzala progrese u daně z příjmů fyzických osob na území ČR?. Daně a finance 9. číslo, 2006, str. 3-5.
INTERNET: www.epravo.cz www.mfcr.cz http://www.zivnostnik.cz/1/1/vymereni-dane-podle-pomucek-aneb-spravcedane-urci-kolik-zaplatite-cid203930/ http://www.zivnostnik.cz/ztrata-ucetnictvi-vymereni-dane-podle-pomucekcid221717/ http://www.novinky.cz/finance/223846-dane-mohou-urednici-domerit-podlesvych-propoctu-i-deset-let-zpetne.html http://pravo4u.cz/judikatura/nejvyssi-spravni-soud/2009/7-afs-22/ http://www.accontes.cz/pomucky-v-danovem-rizeni http://www.ipravnik.cz/cz/judikatura/rozhodnuti-trestni/art 4767/k-otazce-zdasamotne-nepodani-danoveho-priznani-je-trestnym-cinem-zkraceni-danepoplatku-a-podobne-povinne-platby.aspx
57
Abstrakt Tato diplomová práce pojednává o zdaňování příjmů ze závislé činnosti. Je rozdělena na 7 kapitol. V úvodu jsou popsány cíle a způsob jejich dosažení. Cílem je především upozornit na porušování povinností plátců daně (zaměstnavatelů) v souvislosti s daní z příjmů fyzických osob, důsledky jejich jednání a možnosti nápravy. První kapitola se zaměřuje na vysvětlení pojmu daně z příjmů fyzických osob, její zařazení v daňové soustavě České republiky. Dále porovnává daň s dalšími platbami do veřejných rozpočtů a zachycuje historický vývoj daně z příjmů fyzických osob na našem území. Druhá kapitola popisuje základní a vedlejší znaky daně z příjmů fyzických osob. Mezi základní znaky řadíme subjekt, předmět, základ, sazbu a splatnost daně. Mezi vedlejší znaky můžeme řadit osvobození od daně, nezdanitelné části daně a slevy na dani. Třetí kapitola popisuje práva a povinnosti poplatníků daně, a to ve třech případech – při uplatňování slev na dani, při uplatňování nezdanitelných částí daně a při podávání daňových přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Čtvrtá kapitola pojednává o povinnostech zaměstnavatelů při odvodu daně z příjmů fyzických osob. Povinnosti se týkají vybírání a placení záloh a jejich ročního zúčtování, povinností podle § 38j zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů. Pátá kapitola prakticky ukazuje, jaké problémy jsou způsobeny při porušení povinností zaměstnavatele. Nejprve jsou zde popsány důsledky neplnění povinností. Další 2 podkapitoly se zaměřují na problematiku daně z příjmů fyzických osob v souvislosti s povinnostmi insolvenčního správce. V závěru se nachází shrnutí všech zjištěných poznatků a vyhodnocení závěrů praktického příkladu.
58
Abstract This text deals with taxation of incomes of subordinate aktivity. This text is divided into seven chapters.
In the Introduction is described aims and method of achievement. The aims is attention to breaking of duty some emplyers, result of their action and possibilities of remedy.
The first chapter focuses on explain the term of income tax, position in systém of taxes in the Czech Republic. This chapter compares income tax with another payments to public budget and records historic development income tax in our area.
The second chapter desribes the main and the secondary signs of income tax. The main signs are subject, object, ground, rate and due of tax. The secondary signs are liberation of tax, tax-free parts of tax and abatement of tax.
The third chapter describes rights and duties tax-payers in the cases applying abatements of tax, applying tax-free parts of tax and presentation of tax return.
The fourth chapter given information on duties of eployers. This duties refer to advance payments and their annual clearing and another duties along § 38j Tax Law.
The fifth chapter practic demostrates problems with the breaking of duties emplyers. They are described the results of breaking of duties employers. In the next paragraph concentrates on duties of trustee in bankruptcy.
The Conclusion summarizes all informations and assesses conclusion from practical case. 59
Klíčová slova Daň z příjmů
income tax
Zaměstnavatel
employer
Zaměstnanec
employee
Plátce daně
payer of tax
Poplatník daně
tax payer
Daňová sazba
taxation rate
Předmět daně
tax object
Sleva na dani
tax relief
Insolvenční správce
trustee in bankruptcy
60
