Vzor citace: Meritum Daň z příjmů Praha: Wolters Kluwer, a. s., s. 616

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka II

Vzor citace: Meritum Daň z příjmů 2014. Praha: Wolters Kluwer, a. s., 2014. s. 616 Odpovědná redaktorka Hana Baráková Autor RNDr. Ivan Brychta Ing. Ivan Macháček Ing. Ivana Pilařová doc. Ing. Jiří Strouhal, Ph.D.

část I, III část II část IV část IV, kapitola 3

Aktualizace Součástí tohoto výkladu je jeho bezplatná elektronická aktualizace při zásadních legislativních změnách do konce roku 2014. Aktualizaci naleznete ve formátu pdf v detailu knihy na www.wolterskluwer.cz/obchod. Zákazníci, kteří si knihu zakoupili v e-shopu Wolters Kluwer, automaticky obdrží o nových aktualizacích informační e-mail.

Upozornění Všechna práva vyhrazena. Žádná část tohoto díla nesmí být reprodukována nebo kopírována v jakékoliv formě, bez předchozího souhlasu nakladatele. Dílo nebo jeho části nelze přetisknout, ani jinak užít včetně užití v elektronické podobě. Chráněno je textové uspořádání i grafická úprava a zapovídá se i jejich napodobování. Právo na ochranu před nekalou soutěží zůstává nedotčeno.

Wolters Kluwer, a. s. U Nákladového nádraží 6 130 00 Praha 3 tel.: 246 040 400, fax: 246 040 401 www.wolterskluwer.cz e-mail: [email protected]

© Wolters Kluwer, a. s., 2014 ISBN: 978-80-7478-462-0 (brož.) ISBN: 978-80-7478-464-4 (mobi) ISBN: 978-80-7478-463-7 (pdf)

Vydání jedenácté Sazba a tisk SERIFA®, s. r. o., Jinonická 80, Praha 5

k dostání na www.wolterskluwer.cz/obchod II

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka III

Obsah

Předmluva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XIII Zkratky a užité právní předpisy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XIV ČáST I

Daň z příjmů fyzických osob

DÍL 1

Obecné principy daně z příjmů fyzických osob

KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5

DÍL 2 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

Předmět daně z příjmů fyzických osob, základní pojmy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 1.1 Co je předmětem daně z příjmů fyzických osob . . . . . . . . 3 1.2 Co není předmětem daně z příjmů fyzických osob . . . . . . 4 1.3 Osvobození od daně z příjmů fyzických osob . . . . . . . . . . 6 1.4 Poplatník a plátce daně z příjmů fyzických osob . . . . . . . . 7 1.5 Některé další pojmy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 Příjmy od daně z příjmů fyzických osob osvobozené . . . . . 9 2.1 Osvobození jiné než u dědění a darování . . . . . . . . . . . . . 9 2.2 Osvobození bezúplatných příjmů z dědění a darování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 Povinnosti vůči správci daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 3.1 Místní příslušnost fyzických osob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 3.2 Registrace k dani z příjmů fyzických osob . . . . . . . . . . . . 23 3.3 Kdy a co podat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 3.4 Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob . . . . . . . 26 3.5 Daňové přiznání v insolvenčním řízení . . . . . . . . . . . . . . 28 3.6 Daňové přiznání za zůstavitele . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28 3.7 Dodatečné daňové přiznání . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29 3.8 Placení daně z příjmů fyzických osob . . . . . . . . . . . . . . . 30 Jak se daň vypočítá . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32 4.1 Obecné schéma zdanění fyzické osoby . . . . . . . . . . . . . . 32 4.2 Daňové sazby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35 4.3 Zvláštní sazba daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37 Kontrola ze strany správce daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38 5.1 Kontrola, lhůty pro doměření . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38 5.2 Sankce ze strany správce daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41 Daň z příjmů OSVČ Obecné principy stanovení základu daně z příjmů OSVČ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Rozdělení příjmů OSVČ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Princip stanovení základu daně z příjmů OSVČ . . . . . . . Vedení účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Koho se vedení účetnictví týká . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Odkazy na zákonné normy, které je nutno dodržet . . . . . Daňová evidence . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Koho se daňová evidence týká . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Základní principy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Problematika přechodu na daňovou evidenci . . . . . . . . .

43 43 44 45 45 49 50 50 50 52 III

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka IV

OBSAH

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5

KAPITOLA 6

KAPITOLA 7

KAPITOLA 8

KAPITOLA 9 DÍL 3 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

IV

Daň stanovená paušální částkou . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Koho se daň stanovená paušální částkou týká . . . . . . . . 4.2 Způsob podání žádosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Stanovení a splatnost daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.4 Kdy je třeba podat přiznání . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.5 Výhody a nevýhody . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Daňové výdaje stanovené procentem z příjmů . . . . . . . . . . 5.1 Koho se týkají daňové výdaje stanovené procentem z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Způsob stanovení výdajů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Společnost (bez právní osobnosti) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1 Smluvní vztah . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2 Vklady (vnosy) do společnosti, majetek získaný činností . . . 6.3 Co a jak lze rozdělit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Spolupracující osoby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.1 Osoby, na které lze rozdělit příjmy a výdaje . . . . . . . . . . . 7.2 Co lze rozdělit, limit rozdělení . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.3 Oznamovací povinnost . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.4 Ostatní aspekty spolupráce (placení a rozdělení pojistného, zálohy) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Další speciální ustanovení o zdanění příjmů OSVČ . . . . . . 8.1 Postup u společníka veřejné obchodní společnosti . . . . . 8.2 Postup u komplementáře komanditní společnosti . . . . . . 8.3 Speciální ustanovení pro příjmy autorů . . . . . . . . . . . . . . Ukončení samostatné činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

53 53 54 54 55 56 57 57 58 59 59 60 61 62 62 63 64 65 65 65 66 67 68

Daň z příjmů zaměstnanců Obecné principy stanovení základu daně z příjmů zaměstnanců . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Vymezení příjmů ze závislé činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Nepeněžní příjmy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Princip zdanění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Pojistné z mezd . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kdo daň platí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Zaměstnanec, zaměstnavatel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Zahraniční zaměstnavatel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Co není předmětem daně, paušální náhrady . . . . . . . . . . . . 3.1 Obecně k tomu, co není předmětem daně . . . . . . . . . . . . 3.2 Náhrady cestovních výdajů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Ochranné pracovní prostředky, pracovní oblečení . . . . . . 3.4 Zálohy poskytnuté zaměstnanci, náhrada výdajů . . . . . . 3.5 Náhrady za vlastní nářadí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.6 Vytváření pracovních podmínek zaměstnavatelem . . . . . 3.7 Paušalizace náhrad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Osvobození od daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Obecně k osvobozeným příjmům zaměstnance . . . . . . . 4.2 Vzdělávání zaměstnanců . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Stravování zaměstnanců, poskytování nápojů . . . . . . . . . 4.4 Plnění z fondů, ze zisku nebo jako nedaňový náklad . . . . 4.5 Zápůjčky zaměstnancům . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.6 Příspěvek na spoření na penzi a soukromé životní pojištění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

71 71 72 74 77 80 80 81 81 81 82 83 84 85 85 86 87 87 87 88 88 90 91

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka V

OBSAH

KAPITOLA 5

KAPITOLA 6

KAPITOLA 7

KAPITOLA 8

KAPITOLA 9

KAPITOLA 10

DÍL 4 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

DÍL 5 KAPITOLA 1

4.7 Přechodné ubytování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 92 4.8 Ostatní osvobozená plnění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 Srážková daň . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 5.1 Koho se srážková daň týká . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 5.2 Princip stanovení srážkové daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94 5.3 Výhody a nevýhody, roční zúčtování . . . . . . . . . . . . . . . . 95 Vybírání daně srážením záloh . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 6.1 Výpočet měsíčních záloh . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 6.2 Prohlášení poplatníka k uplatnění měsíčních slev na dani . . . 98 6.3 Povinnost odvodu záloh . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 99 Roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění . . . . . . . . 100 7.1 Koho se týká . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 7.2 Co podepsat a doložit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 7.3 Způsob provedení ročního zúčtování . . . . . . . . . . . . . . . 101 Povinnosti zaměstnavatele . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 103 8.1 Základní povinnosti zaměstnavatele . . . . . . . . . . . . . . . 103 8.2 Další povinnosti plátce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 103 Kontrola . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 9.1 Způsob prokazování nezdanitelných částek, slev a zvýhodnění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 9.2 Prokázání nezdanitelných částí základu daně . . . . . . . . 105 9.3 Prokázání slev na dani na poplatníka, jeho invaliditu, studium a na druhého z manželů . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107 9.4 Prokázání daňového zvýhodnění . . . . . . . . . . . . . . . . . . 108 9.5 Roční vyúčtování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 109 9.6 Možnosti při chybně sražené dani nebo chybně vyplaceném daňovém bonusu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 110 Postup ve vybraných případech . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112 10.1 Zdaňování příjmů při zaměstnávání na dohody . . . . . . . 112 10.2 Zdaňování příjmů při zaměstnávání cizinců . . . . . . . . . . 113 Daň z příjmů z kapitálového majetku Obecné principy stanovení základu daně z příjmů z kapitálového majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Vymezení příjmů z kapitálového majetku . . . . . . . . . . . . 1.2 Příjem ze spoření na penzi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Plnění ze soukromého životního pojištění . . . . . . . . . . . Zdanění příjmů z kapitálového majetku . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Princip zdanění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Zdanění v dílčím základu daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Zdanění zvláštní sazbou daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Zdanění v případě manželů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

115 115 116 117 118 118 118 119 119

Daň z příjmů z pronájmu Obecné principy stanovení základu daně z příjmů z pronájmu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Vymezení příjmů z pronájmu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Příjmy z nájmu v případě spoluvlastnictví . . . . . . . . . . . 1.3 Nepeněžní příjmy v případě nájmu . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Příjem z pachtu obchodního závodu . . . . . . . . . . . . . . .

121 121 122 123 125 V

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka VI

OBSAH

KAPITOLA 2

DÍL 6 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

ČáST II KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3 KAPITOLA 4 KAPITOLA 5

KAPITOLA 6

KAPITOLA 7

VI

Zdanění příjmů z nájmu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126 2.1 Základ daně u příjmů z nájmu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 127 2.2 Vykazování příjmů a výdajů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 127 Daň z ostatních příjmů Obecné principy stanovení základu daně z ostatních příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Příležitostné příjmy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Převod věcí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Převod účasti na obchodní korporaci . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Zděděná práva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.5 Výživné, důchody, renta, výsluhy . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.6 Podíl na likvidačním zůstatku a vypořádací podíl . . . . . 1.7 Výhry a ceny . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.8 Ukončení účasti na společnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.9 Převod jmění nebo vypořádání . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.10 Jednorázové náhrady práv s povahou opakovaného plnění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.11 Ostatní bezúplatné příjmy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.12 Porušení podmínek pro nezdanitelné části základu daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Zdanění ostatních příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Základ daně u ostatních příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Zdanění ostatních příjmů u manželů . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Zdanění zvláštní sazbou . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Osvobození ostatních příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

131 131 132 134 134 134 136 137 138 138 139 139 139 141 141 142 143 143

Daň z příjmů právnických osob Vymezení právnických osob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Právnické osoby podle občanského zákoníku . . . . . . . . 1.2 Právnické osoby podle zákona o obchodních korporacích . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Právnické osoby podle zákona o daních z příjmů . . . . . Předmět daně z příjmů právnických osob . . . . . . . . . . . . . 2.1 Co je předmětem daně z příjmů právnických osob . . . . 2.2 Co není předmětem daně z příjmů právnických osob . . . Osvobození od daně z příjmů právnických osob . . . . . . . Zdroj příjmů nerezidentů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Zdaňovací období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Vymezení zdaňovacího období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Daňové řešení při změně účetního období . . . . . . . . . . Výpočet daně z příjmů právnických osob . . . . . . . . . . . . . 6.1 Základ daně z příjmů právnických osob . . . . . . . . . . . . . 6.2 Sazby daně z příjmů právnických osob . . . . . . . . . . . . . 6.3 Přehled zdanění společností . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Vztah se správcem daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.1 Místní příslušnost správce daně u právnických osob . . . 7.2 Registrace k dani z příjmů právnických osob . . . . . . . . . 7.3 Daňové tvrzení k dani z příjmů právnických osob . . . . .

145 145 146 146 149 149 151 153 160 162 162 164 166 166 179 179 184 184 184 186

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka VII

OBSAH

7.4 Placení daně z příjmů právnických osob . . . . . . . . . . . . 193 7.5 Kontrola ze strany správce daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197

ČáST III

Daňové a nedaňové výdaje, úpravy daňového základu

DÍL 1

Daňové výdaje (náklady)

KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5

KAPITOLA 6

KAPITOLA 7

Pojistné, odvody, ostatní platby ze zákona, daně, poplatky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Pojistné sociální, zdravotní pojištění a důchodové spoření . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Pojistné sociální, zdravotní pojištění a důchodové spoření u fyzických osob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Pojistné ostatní . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Odvod při nezaměstnání povinného podílu občanů se zdravotním postižením . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.5 Daně a poplatky, povinnosti ze zákona . . . . . . . . . . . . . 1.6 Náhrada mzdy při dočasné pracovní neschopnosti či karanténě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rezervy a opravné položky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Obecné vymezení nákladu, zásady tvorby . . . . . . . . . . . 2.2 Rezervy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Opravné položky k pohledávkám . . . . . . . . . . . . . . . . . . Výdaje ve spojitosti s pohledávkami . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Obecné principy stanovení výdajů ve spojitosti s pohledávkami . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Odpis pohledávky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Postoupení pohledávky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.4 Smluvní pokuty a penále . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Výdaje na pracovní cesty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Náhrady cestovních výdajů zaměstnanců . . . . . . . . . . . 4.2 Cestovní náhrady v ostatních případech . . . . . . . . . . . . 4.3 Paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Pracovní a sociální podmínky zaměstnanců . . . . . . . . . . . 5.1 Závodní stravování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Další výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ostatní případy konkrétních daňových výdajů (nákladů) . . . 6.1 Příspěvky právnickým osobám . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2 Odstupné za uvolnění bytu nebo bytové jednotky . . . . . 6.3 Smluvní sankce, pokuty a úroky . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.4 Výdaje na slevové karty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.5 Výdaje (náklady) vynaložené ve společenském zájmu . . . 6.6 Škody a manka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.7 Likvidace nepotřebných zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.8 Další nerozlišené konkrétní výdaje (náklady) . . . . . . . . . Daňové výdaje (náklady) vymezené zákonem obecně . . . 7.1 Obecné principy posuzování daňových výdajů (nákladů) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2 Příklady obecně vymezených výdajů (nákladů) . . . . . . .

201 201 202 207 208 210 213 214 214 215 219 224 224 225 226 228 230 230 243 245 248 248 253 257 257 259 260 260 260 261 262 263 265 265 266 VII

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka VIII

OBSAH

DÍL 2 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4 KAPITOLA 5

DÍL 3 KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

VIII

Nedaňové výdaje (náklady) Shrnutí problematiky nedaňových výdajů (nákladů) . . . . 1.1 Obecné principy vymezení nedaňových výdajů (nákladů) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Výdaje při uplatňování nákladů procentem z příjmů . . . 1.3 Limitované výdaje (náklady) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Nedaňové výdaje (náklady) v souvislosti s pořízením majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Úroky a jiné finanční náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Finanční náklady při nízké kapitalizaci . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Úroky z odložených částek daní . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Ostatní případy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Vlastní kapitál a daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Nedaňové náklady spojené s vlastním kapitálem . . . . . 3.2 Daně zaplacené za jiného poplatníka . . . . . . . . . . . . . . Sankce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Další vybrané nedaňové výdaje (náklady) . . . . . . . . . . . . . 5.1 Reprezentace a dary . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Pohledávky, opravné položky a odpisy pohledávek . . . . 5.3 Oceňovací rozdíl a goodwill . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4 Nedaňové náklady při postoupení leasingu . . . . . . . . . .

271 271 272 273 274 275 275 278 278 279 279 280 281 283 283 284 285 286

Položky upravující základ daně Úprava základu daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Obecné zásady stanovení základu daně . . . . . . . . . . . . 1.2 Položky, o které se základ daně sníží . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Položky, o které lze základ daně snížit . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Položky, které se do základu daně nezahrnou . . . . . . . . 1.5 Položky, o které se základ daně zvýší . . . . . . . . . . . . . . 1.6 Úpravy základu daně v ostatních speciálních případech . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Snížení základu daně u fyzických osob (mimo dary) . . . . 2.1 Obecně ke snížení základu daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Úroky ze stavebního spoření, hypotečních úvěrů a jim podobných produktů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Spoření na penzi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Soukromé životní pojištění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.5 Příspěvek odborovému svazu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.6 Úhrada za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Odčitatelné položky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Obecné možnosti odpočtu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Odpočet na podporu výzkumu a vývoje . . . . . . . . . . . . . 3.3 Odpočet na podporu odborného vzdělávání . . . . . . . . . Bezúplatná plnění (dary) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Obecné předpoklady pro odpočet hodnoty bezúplatných plnění (darů) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Okruh příjemců a účel poskytnutí bezúplatného plnění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Poskytnutí bezúplatných plnění u veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti . . . . . . . . . . . . . . .

287 287 289 290 292 295 299 300 300 301 303 304 305 305 306 306 307 309 310 310 311 313

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka IX

OBSAH

KAPITOLA 5

KAPITOLA 6 DÍL 4

KAPITOLA 1

KAPITOLA 2

KAPITOLA 3

KAPITOLA 4

KAPITOLA 5

KAPITOLA 6

Odpočet ztráty z předchozích období . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Do kdy lze ztrátu uplatnit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Daňová ztráta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3 Uplatnění ztráty u fyzické osoby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4 Uplatnění ztráty u právnické osoby . . . . . . . . . . . . . . . . Aplikace snížení základu daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Položky snižující daň, zápočet záloh a daní zaplacených v zahraničí Slevy na dani . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Přehled slev na dani z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Slevy na zaměstnance se zdravotním postižením . . . . . Investiční pobídky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Podmínky pro získání slevy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Výše slevy pro nového investora . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Výše slevy pro existující podnikatelský subjekt . . . . . . . 2.4 Nedodržení podmínek pro slevy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Osobní slevy na dani u fyzické osoby . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Sleva na dani na poplatníka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Sleva na dani na invaliditu a na studenta . . . . . . . . . . . . 3.3 Sleva na dani na manžela (manželku) a jeho (její) invaliditu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Daňové zvýhodnění (daňový bonus) . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Obecné podmínky pro poskytnutí daňového zvýhodnění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Způsob aplikace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Daňové zvýhodnění (daňový bonus) u zaměstnance . . . Daň zaplacená v zahraničí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Obecné principy zohlednění daně zaplacené v zahraničí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Principy vyloučení dvojího zdanění . . . . . . . . . . . . . . . . Daň (záloha na daň) zaplacená v tuzemsku . . . . . . . . . . .

ČáST IV

Majetek a zásoby

DÍL 1

Hmotný majetek odpisovaný

KAPITOLA 1

KAPITOLA 2 KAPITOLA 3 KAPITOLA 4 KAPITOLA 5

313 313 314 316 316 318

Obecné principy hmotného majetku odpisovaného . . . . . 1.1 Budovy, stavby, jednotky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Samostatné movité věci . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Soubory movitých věcí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Pěstitelské celky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.5 Dospělá zvířata a jejich skupiny . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.6 Jiný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kdo odpisuje, pokračování v odpisování . . . . . . . . . . . . . Ocenění hmotného majetku odpisovaného . . . . . . . . . . . . Rozdělení majetku do odpisových skupin . . . . . . . . . . . . . Způsoby odpisování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Obecné principy odpisování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Odpisy rovnoměrné . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

321 321 321 325 325 327 328 330 331 331 332 333 334 334 336 337 339 339 341 343

345 346 347 349 350 351 352 354 358 361 363 363 367 IX

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka X

OBSAH

KAPITOLA 6


KAPITOLA 9

DÍL 2 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3 KAPITOLA 4 DÍL 3 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2

KAPITOLA 3 KAPITOLA 4 DÍL 4 KAPITOLA 1

X

5.3 Odpisy zrychlené . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4 Ostatní způsoby odpisování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5 Přerušení odpisování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Technické zhodnocení hmotného majetku odpisovaného . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1 Obecné principy technického zhodnocení . . . . . . . . . . . 6.2 Odpis technického zhodnocení vlastníkem . . . . . . . . . . 6.3 Odpis technického zhodnocení nájemcem . . . . . . . . . . 6.4 Specifické případy technického zhodnocení . . . . . . . . . Odpisování ve speciálních případech . . . . . . . . . . . . . . . . Opravy a údržba hmotného majetku odpisovaného . . . . . 8.1 Obecné principy oprav a údržby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2 Opravy prováděné vlastníkem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.3 Opravy prováděné nájemcem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.4 Ostatní případy oprav . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Vyřazení hmotného majetku odpisovaného . . . . . . . . . . . 9.1 Prodej majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.2 Vyřazení a likvidace majetku z důvodu jeho stáří . . . . . 9.3 Vyřazení z důvodu škody . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9.4 Ostatní případy vyřazení majetku . . . . . . . . . . . . . . . . .

370 373 375 376 376 381 384 387 389 390 390 392 394 396 377 396 398 399 400

Hmotný majetek neodpisovaný Obecné principy hmotného majetku neodpisovaného . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Technické zhodnocení hmotného majetku neodpisovaného . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Opravy a údržba hmotného majetku neodpisovaného . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Vyřazení hmotného majetku neodpisovaného . . . . . . . . .

405 411 412 412

Nehmotný majetek Obecné principy nehmotného majetku . . . . . . . . . . . . . . . Odpis nehmotného majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.1 Odpis nehmotného majetku zaevidovaného do 31. 12. 2000 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Odpis nehmotného majetku zaevidovaného od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2003 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Odpis nehmotného majetku zaevidovaného od 1. 1. 2004 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Technické zhodnocení nehmotného majetku . . . . . . . . . . Vyřazení nehmotného majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

415 420 421 422 423 425 430

Finanční majetek Akcie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.1 Obecné principy akcií . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Nabytí akcií, ocenění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Zvýšení, snížení reálné hodnoty akcie . . . . . . . . . . . . . . 1.4 Pozbytí akcií (prodej, převod, ztráta) a související daňový režim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

431 431 431 433 435

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka XI

OBSAH

KAPITOLA 2


KAPITOLA 5

DÍL 5 KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3

DÍL 6

Ostatní účasti (podíly) na společnostech a družstvu . . . . 2.1 Obecné principy ostatních účastí (podílů) . . . . . . . . . . . 2.2 Nabytí podílu, ocenění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Zvýšení, snížení hodnoty podílu . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Pozbytí podílu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Deriváty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Směnky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.1 Obecné principy směnek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.2 Nabytí směnky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4.3 Pozbytí směnky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Prodej obchodního závodu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1 Obecné principy prodeje obchodního závodu . . . . . . . . 5.2 Prodej obchodního závodu z pohledu prodávajícího . . . 5.3 Prodej obchodního závodu z pohledu kupujícího . . . . .

436 436 437 439 439 440 450 450 451 452 452 452 454 457

Drobný majetek, zásoby Drobný hmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Drobný nehmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Zásoby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1 Obecné principy zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Materiál . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.4 Nedokončená výroba . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

463 465 467 467 470 473 475

Nájem a výpůjčka majetku

KAPITOLA 1 KAPITOLA 2 KAPITOLA 3 KAPITOLA 4

Nájem majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Finanční leasing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Provozní výlohy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Technické zhodnocení při nájmu majetku . . . . . . . . . . . . .

PřÍLOHA 1

Formuláře týkající se daně z příjmů 1.1 Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2 Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti a o sražených zálohách na daň . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.3 Výpočet daně a daňového zvýhodnění u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti . . . . . . . . . . 1.4 Vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.5 Vyúčtování daně vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně z příjmů fyzických osob . . . . . . . . . . . . . . . . 1.6 Přiznání k dani z příjmů fyzických osob . . . . . . . . . . . . . 1.7 Přiznání k dani z příjmů fyzických osob u zaměstnance . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.8 Daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2013 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.9 Hlášení k záloze na pojistné na důchodové spoření . . . 1.10 Vyúčtování pojistného na důchodové spoření . . . . . . . . 1.11 Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti zdaněných srážkovou daní . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

477 482 493 494

497 503 506 509 525 532 545 551 562 565 570 XI

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 30.4.14 8:14 Stránka XII

OBSAH

Příloha 2

Příloha 3 Příloha 4

Věcný rejstřík

XII

Sazby stravného při pracovní cestě v České republice, sazby základních náhrad jízdních výdajů a průměrné ceny pohonných hmot pro rok 2014 . . . . . . . . . . . . . . . . . . 572 Základní sazby stravného v cizí měně pro rok 2014 . . . . . 573 Třídění hmotného majetku do odpisových skupin . . . . . . 577

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 585

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka XIII

Předmluva

Daň z příjmů 2014 obsahuje z hlediska praktického využití srozumitelný výklad problematiky daní z příjmů a je koncipováno jako každodenní pomůcka pro všechny, kteří se chtějí v této oblasti orientovat. Publikace je rozdělena do čtyř částí: – daň z příjmů fyzických osob, – daň z příjmů právnických osob, – daňové výdaje, – majetek a zásoby. Nově zařazujeme přehled novinek pro rok 2014 s výčtem novel a změn, které se dané oblasti týkají. Výklad je doplněn o přílohy – veškeré tiskopisy týkající se daně z příjmů s konkrétními příklady vyplnění formulářů, přehled cestovních náhrad, tabulka zahraničního stravného a v neposlední řadě zařazení majetku do odpisových skupin – a je zpracován ve znění právních předpisů k 1. 1. 2014, včetně novinek souvisejících s rekodifikací soukromého práva novým občanským zákoníkem. Výhodou je přehledná a praktická struktura textů, které odpovídá i grafické odlišení jeho jednotlivých částí. V publikaci se budete snadno orientovat také díky tzv. marginálním číslům, která jsou uvedena na okraji stran, na úrovni stejného řádku či odstavce, kde se nachází pojem, k němuž se vztahují. Marginální čísla vám pomohou jednoduše vyhledávat požadované oblasti buď ucelené, nebo jejich jednotlivé dílčí části či pojmy (pomocí Věcného rejstříku na konci publikace). Marginální čísla jsou uváděna také v textu jako odkaz na pojem či kapitolu, který s danou problematikou souvisí nebo je na jiném místě publikace podrobněji rozebrán (odkazy jsou značeny symbolem ¶, za nímž následuje příslušné marginální číslo, např. „[¶1000]“). Pro případné vyhledání právní úpravy vysvětlovaného problému jsou v textech uváděny na okraji stran, příp. v závorkách v textu, konkrétní odkazy (např. [§ 5 odst. 1 ZU]). Ke snadné orientaci v textu a práci s ním přispívá také přehled Zkratky a užité právní předpisy. Součástí tohoto výkladu je jeho bezplatná elektronická aktualizace při zásadních legislativních změnách do konce roku 2014. Aktualizaci naleznete ve formátu pdf v detailu knihy na www.wolterskluwer.cz/obchod. Zákazníci, kteří si knihu zakoupili v e-shopu Wolters Kluwer, automaticky obdrží o nových aktualizacích informační e-mail. Věříme, že oceníte přehlednost a srozumitelnost výkladu a že vám Daň z příjmů 2014 poskytne řešení vašich každodenních problémů. Uvítáme jakékoli vaše podněty či připomínky k obsahu i formě výkladu. Redakce

XIII

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka XIV

Zkratky a užité právní předpisy

Zkratky užitých právních předpisů zkratka

název předpisu

číslo předpisu

DŘ

daňový řád

zákon č. 280/2009 Sb.

OBZ

obchodní zákoník

zákon č. 513/1991 Sb. (zrušen k 31. 12. 2013)

OZ

občanský zákoník


NOZ

občanský zákoník

zákon č. 89/2012 Sb.

PVZÚ

vyhláška, kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví

vyhláška č. 500/2002 Sb.

ZDDPN

zákon o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí

zákon č. 357/1992 Sb.

ZDP

zákon o daních z příjmů

zákon č. 586/1992 Sb.

ZDPH

zákon o dani z přidané hodnoty

zákon č. 235/2004 Sb.

ZOK

zákon o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích)


ZOM

zákon o oceňování majetku

zákon č. 151/1997 Sb.

ZoR

zákon o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů

zákon č. 593/1992 Sb.

ZP

zákoník práce

zákon č. 262/2006 Sb.

ZPSZ

zákon o pojistném na sociální zabezpečení

zákon č. 589/1992 Sb.

ZPVZP

zákon o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění

zákon č. 592/1992 Sb.

ZSD

zákon o spotřebních daních

zákon č. 353/2003 Sb.

ZSDP

zákon o správě daní a poplatků


ZÚ

zákon o účetnictví

zákon č. 563/1991 Sb.

ZVB

zákon o vlastnictví bytů


ZZ

zákon o zaměstnanosti

zákon č. 435/2004 Sb.

ŽZ

živnostenský zákon

zákon č. 455/1991 Sb.

XIV

DAN_z_p_2014_Vstupy_I-XVI_Sestava 1 29.4.14 7:08 Stránka XV

Z K R At K y A U Ž I t é P R áV N í P Ř e D P I S y

Ostatní zkratky zkratka

pojem

a. s.

akciová společnost

BSM

bezpodílové spoluvlastnictví manželů

cit. z.

citovaného zákona

čj.

číslo jednací

čl.

článek

ČNB

Česká národní banka

DIČ

daňové identifikační číslo

DNM

dlouhodobý nehmotný majetek

DPH

daň z přidané hodnoty

eHS

evropské hospodářské společenství

eS

evropská společenství

eU

evropská unie

FVe

fotovoltaická elektrárna

GFŘ

Generální finanční ředitelství

IČ

identifikační číslo

k. s.

komanditní společnost

MF

Ministerstvo financí

MÚS

mezinárodní účetní standard

NAtO

North Atlantic treaty Organization (Severoatlantický pakt)

NM

nehmotný majetek

přech.

přechodná

s. r. o.

společnost s ručením omezeným

Sb.

Sbírka zákonů

sp. zn.

spisová značka

SKP

standardní klasifikace produkce

v. o. s.

veřejná obchodní společnost

vs.

versus

tZ

technické zhodnocení

XV

DAN_z_p_2014_I_1_144_Sestava 1 28.4.14 9:09 Stránka 1

O b e c n é p r i n c i p y da n ě z p ř í j m ů f y z i c k ý c h O s O b

Část I

Daň z příjmů fyzických osob NOVELIZACE PRO ROK 2014 Zákonné opatření č. 344/2013 sb. mění ZDP od 1. 1. 2014, změny v paragrafech k 1. části §3

vyjmutí majetkového prospěchu ze zdanění při bezúplatné zápůjčce, výpůjčce a výprose úprava podmínek pro přechod činnosti zemědělského podnikatele terminologické změny

§4

změny v osvobozeních zejména u cenných papírů, podílů v obchodní korporaci terminologické změny

§ 4a

nový paragraf nová „globální“ osvobození – z dědění (úplné) a – z darování (částečné)

§5

změny v oblasti pokračování dědicem po zůstaviteli zvýšení základu při snížení dluhu terminologické změny

§6

změny u srážkové daně místo osvobození bezúročných půjček či půjček s nižším než obvyklým úrokem osvobození praktického výcviku žáků a studentů terminologické změny

§7

změny u srážkové daně změny v možnosti účtovat v hospodářském roce terminologické změny

§8

zdanění příjmů ze svěřenského fondu terminologické změny

§9

terminologické změny

§ 10

zdanění příjmů ze svěřenského fondu další případy ostatních příjmů zvýšení osvobození příjmů z příležitostných činností nová osvobození pro příjmy z prodeje cenných papírů osvobození některých ostatních příjmů z bezúplatného plnění (daru) nově vymezení výdaje v určitých situacích (vrácení daru apod.) terminologické změny

§ 11

zrušen, přesun (částečně) problematiky do § 12

1


Č á s t i – da ň z p ř í j m ů f y z i c k ý c h O s O b

§ 12

nová formulace řeší částečně problematiku dřívějšího § 11 a 12 speciální úprava pro společenství jmění

§ 13


§ 21b

nový paragraf, nová obecná společná ustanovení o věcech

§ 21c

nový paragraf, nová obecná společná ustanovení o majetkových právech

§ 21e

nový paragraf, nová obecná společná ustanovení o osobách

§ 36

možnost dodatečného zohlednění srážkové daně u příjmů na dohodu o provedení práce a u příjmů autorů terminologické změny

§ 38ga

nový paragraf, nové ustanovení o podávání přiznání osobou spravující pozůstalost

§ 38h


§ 38ch

změna termínů pro roční zúčtování od roku 2014 terminologické změny

§ 38i

změny v postupu plátce daně ze závislé činnosti vybírané zálohově při provádění oprav

§ 38j


§ 38k


§ 38l


§ 39

povinnost registrace k dani z příjmů fyzických osob již jen pro příjmy ze samostatné činnosti, nikoliv u příjmů z nájmu

NOVINKy PRO ROK 2014 ve vazbě k 1. části – – – – – – – – – – – – – – 2

včlenění daně darovací a dědické do zdp, zdanění/osvobození příjmů fyzických osob v souvislosti se svěřenským fondem, prodloužení lhůty pro osvobození příjmů z cenných papírů, počítání lhůty pro osvobození u podílů v obchodních korporacích nikoliv podle prvního nabytí, ale jednotlivě, ztráta osvobození pro důchodce s příjmy nad 840 000 kč se nepoužije v letech 2013 až 2015, terminologické změny v návaznosti na nOz a zOk, úprava u srážkové daně ze závislé činnosti (zvýšený limit, omezení jen na dohody o provedení práce, možnost zohlednit v daňovém přiznání), osvobození příjmů z praktického výcviku žáků a studentů, změna u zdanění autorských honorářů srážkovou daní (zvýšený limit, rozšíření okruhu autorů, možnost zohlednit v daňovém přiznání), zmírnění podmínek pro účtování v hospodářském roce u podnikajících fyzických osob, změna podmínek při přechodu z procentních výdajů na skutečné, zvýšení limitů pro osvobození příležitostných ostatních příjmů fyzických osob, nemožnost uplatnit nezdanitelné části, slevy na dani a daňové zvýhodnění pro osoby, které nejsou rezidenty v eU, norsku ani na islandu, podávání přiznání za zemřelé poplatníky.



1000–1004

DÍL 1

Obecné principy daně z příjmů fyzických osob KAPItOLA 1

Předmět daně z příjmů fyzických osob, základní pojmy 1.1 Co je předmětem daně z příjmů fyzických osob Předmětem daně z příjmů fyzických osob jsou příjmy: – ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]), – ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1264], [¶1266]), – z kapitálového majetku (§ 8 ZDP [¶1444]), – z nájmu (§ 9 ZDP [¶1470]) a – ostatní příjmy (§ 10 ZDP [¶1518]), a to jak peněžní, tak i nepeněžní (v naturální nebo jiné podobě, např. dosažené směnou).

1000 § 3 odst. 1, 2 a 3 ZDP

1002

každý z těchto pěti druhů příjmů je označován též jako tzv. dílčí základ daně. zatímco vyčíslení peněžního příjmu je dáno hodnotou získaných finančních prostředků, v případě nepeněžního příjmu je třeba určit jeho ocenění (finanční hodnotu). k tomu slouží zvláštní právní předpis – zOm. zdp však může ocenění stanovit i jinak, např. v případech: –

spočívá-li příjem v jiném majetkovém prospěchu, jehož obsahem je opakující se plnění na dobu neurčitou, dobu života člověka nebo dobu delší než 5 let, ocenění se provede jako pětinásobek hodnoty ročního plnění,

–

ocenění podle účetních předpisů (zÚ),

–

ocenění u nepeněžitého příjmu zaměstnance při bezplatném poskytnutí motorového vozidla k používání pro služební i soukromé účely (§ 6 odst. 6 ZDP [¶1270]),

–

posuzování příjmů získaných směnou jako příjmů získaných prodejem (§ 23 odst. 6 ZDP),

–

ocenění nepeněžního příjmu pronajímatele v podobě plnění nájemce hradícího technické zhodnocení pronajatého majetku (nejčastěji nemovité věci) (§ 23 odst. 6 ZDP [¶2872]).

k ocenění nepeněžních příjmů vyžaduje zdp v některých případech ocenění znaleckým posudkem (např. v některých případech technického zhodnocení prováděného nájemcem na pronajaté nemovité věci – § 23 odst. 6 ZDP [¶2872]). pokud je příjem předmětem daně, nemusí ještě nutně dojít k jeho zdanění. příjmy fyzických osob, které jsou od daně osvobozeny, jsou rozebírány v [¶1018] (obecné 3

1004


1006–1010


případy – § 4 ZDP, § 4a ZDP), vč. případů řešených do 31. 12. 2013 samostatným zákonem prostřednictvím daně dědické [¶1062] a daně darovací [¶1064], a dále v částech u jednotlivých dílčích základů daně (§ 6 odst. 9 ZDP [¶1312], § 10 odst. 3 ZDP [¶1596], vč. některých dalších osvobození převzatých z daně darovací). princip zdanění fyzických osob je popsán v [¶1108].

1.2 Co není předmětem daně z příjmů fyzických osob 1006 § 3 odst. 4 ZDP

Předmětem daně z příjmů fyzických osob nejsou: a) příjmy získané nabytím akcií nebo podílových listů, a to v případě jejich získání v privatizaci (z. č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby), b) příjmy získané vydáním majetku (podle restitučních zákonů upravujících restituci majetku), c) příjem převodem majetku mezi osobami blízkými (§ 22 NOZ) v souvislosti s předčasným ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele [¶2216] (je označováno také jako převod rodinných farem), od roku 2014 za podmínky, že bude osoba blízká v činnosti zemědělského podnikatele pokračovat alespoň do konce třetího zdaňovacího období následujícího po ukončení provozování činnosti zemědělského podnikatele převádějícího tento majetek (s výjimkou nepokračování z důvodu smrti), P O Z N á mKA

při porušení této podmínky se stanou tyto příjmy předmětem daně, a bude nutné podat dodatečné daňové přiznání [¶1092]. pokud však bude podáno a případná daň z něho plynoucí uhrazena nejpozději do dne, kdy je povinnost podat daňové přiznání za období, v němž došlo k porušení podmínky, bude to alespoň bez sankcí (viz též obdobný postup při změně vykazování výdajů a související příklad [¶1164]).

d) úvěry a zápůjčky, avšak s výjimkou: – částky, o kterou převýší u věřitele příjem z postoupení pohledávky za dlužníkem hodnotu původní pohledávky z titulu zápůjčky či úvěru, – příjmu poplatníka s daňovou evidencí (§ 7b ZDP [¶1174]) z eskontního úvěru ze směnky, kterou je hrazena pohledávka, P O Z N á mKA

1008

podstata eskontního úvěru je ta, že dodavatel místo úhrady pohledávky vystaví odběrateli směnku, na základě které banka odběrateli poskytne úvěr. přijatý úvěr je chápán u osoby vedoucí daňovou evidenci [¶1174] jako úhrada (částečná úhrada) dané pohledávky, čili příjem podléhající dani.

e) příjmy z rozšíření nebo vypořádání společného jmění manželů (§ 735 NOZ), P O Z N á mKA § 708 NOZ a násl.

1010

společné jmění manželů je tvořeno tím, co manželům náleží, má majetkovou hodnotu a není vyloučeno z právních poměrů. společné jmění může podléhat: 4



1012–1016

– – –

zákonnému režimu (kdy nOz specifikuje, co je a co není jeho součástí), smluvenému režimu (dohodnutému snoubenci nebo manželi formou veřejné listiny), anebo režimu založenému na rozhodnutí soudu (soud může na návrh některého z manželů společné jmění zúžit či rozšířit). Úprava společného jmění manželů je vymezena v části nOz věnované manželskému majetkovému právu.

f) příjem plynoucí z vypořádání spoluvlastnictví rozdělením věci podle velikosti jejich spoluvlastnických podílů, g) příjem z výměny pozemků při pozemkových úpravách (z. č. 139/2002 Sb. upravující pozemkové úpravy), s výjimkou části pozemku, který je stavbou, h) příjmy, které žalující fyzická osoba vysoudí na České republice u evropského soudu pro lidská práva, a to včetně příjmů z mimosoudního vyrovnání (smírného urovnání záležitosti), ke kterému se Česká republika zavázala, i)

příjmy tzv. au-pair – za výpomoc s domácími pracemi, jde-li o příjem k uspokojování základních sociálních, kulturních nebo vzdělávacích potřeb; osvobození lze vztáhnout jak na poplatníka-rezidenta v České republice, vypomáhajícího s pracemi v zahraničí, tak na nerezidenta [¶1030] v České republice, který naopak vypomáhá v tuzemsku,

j)

částka uhrazená zdravotní pojišťovnou, o kterou byl překročen limit regulačních poplatků a doplatků na léčiva nebo potraviny, POZNámKA

Limit regulačních poplatků, které jsou pacienti povinni hradit u lékařů nebo v lékárnách, je 5 000 kč ročně (pouze u důchodců od 65 let výše a u dětí mladších 18 let věku je tento limit snížen na polovinu). do limitu se ale započítají pouze platby za každou návštěvu praktického nebo specializovaného lékaře, psychologa nebo logopeda a za vydání léků na recept, a pouze nadlimitní částky za tyto platby pojišťovna pacientovi zpětně vrátí.

1012 § 16b z. č. 48/1997 Sb.

k) nově od roku 2014 předmětem daně z příjmů fyzických osob není majetkový prospěch, a to: –

vydlužitele při bezúročné zápůjčce (smlouva o zápůjčce vznikne, pokud přenechá zapůjčitel vydlužiteli zastupitelnou věc tak, aby ji užil podle libosti a po čase vrátil věc stejného druhu – § 2390 NOZ),

1013

–

vypůjčitele při výpůjčce (smlouvou o výpůjčce půjčitel přenechává vypůjčiteli nezuživatelnou věc a zavazuje se mu umožnit její bezplatné dočasné užívání – § 2193 NOZ),

1014

–

výprosníka při výprose (výprosa charakterizuje bezúplatné přenechání věci, aniž se ujedná doba a účel užívání; kdo věc výprosníkovi přenechal, může žádat její vrácení podle libosti – § 2189 NOZ);

1015

jde o poměrně důležité osvobození, které se využije např. u bezúročných zápůjček poskytnutých zaměstnavatelem zaměstnanci [¶1328]. další vyloučené příjmy ze zdanění fyzické osoby jsou vymezeny pro zaměstnance, tj. osoby s příjmy ze závislé činnosti: a) do výše stanovené zp pro zaměstnance státních organizací [¶1292] nejsou předmětem daně náhrady cestovních výdajů, a to jak v případě poskytnutí 5

1016 § 6 odst. 7 ZDP


1018–1020


zaměstnancům [§ 6 odst. 7 písm. a) ZDP [¶1292]], tak v případě poskytnutí společníkům veřejných obchodních společností a komplementářům komanditních společností (§ 7 odst. 10 ZDP), b) předmětem daně není ani hodnota bezplatného stravování poskytovaná zaměstnancům zaměstnavatelem na pracovních cestách [§ 6 odst. 7 písm. a) ZDP [¶1292]], c) hodnota osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, stejnokrojů, pracovního oblečení určeného zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání, včetně nákladů na jejich udržování [§ 6 odst. 7 písm. b) ZDP [¶1296]], d) hodnota ochranných nápojů poskytovaných v rozsahu stanoveném nařízením vlády č. 361/2007 sb. [¶1300], [¶1320], e) hodnota mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků poskytovaných v rozsahu stanoveném zp [§ 6 odst. 7 písm. b) ZDP [¶1298]], f) náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce poskytované zaměstnanci podle zp [§ 6 odst. 7 písm. d) ZDP [¶1306]], g) částky, kterými zaměstnavatel hradí zaměstnanci prokázané výdaje, které za zaměstnavatele vynaložil ze svého tak, jako by je vynaložil přímo zaměstnavatel (např. poplatky za pracovní telefonní hovory uskutečněné soukromým telefonem zaměstnance) [§ 6 odst. 7 písm. c) ZDP [¶1304]], h) náhrady výdajů poskytované v souvislosti s výkonem funkce, na které vzniká nárok podle zvláštních předpisů, s výjimkou náhrady ušlého příjmu (§ 6 odst. 11 ZDP [¶1266]), i)

náhrady poskytnuté zaměstnanci nejsou jeho příjmem i v případě, že jsou poskytnuty paušální částkou stanovenou zaměstnavatelem na základě kalkulace skutečných výdajů (§ 6 odst. 8 ZDP, § 182 ZP [¶1310]),

j)

povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce stanovená právním předpisem (např. z. č. 309/2006 Sb., o zajištění dalších podmínek bezpečnosti a ochrany zdraví při práci [§ 6 odst. 7 písm. e) ZDP [¶1308]]).

1.3 Osvobození od daně z příjmů fyzických osob 1018 § 4, § 4a ZDP

zákon o daních z příjmů vyjmenovává obecné tituly pro osvobození příjmů od daně z příjmů fyzických osob. V některých případech je možné osvobození příjmů uplatnit u jednotlivých dílčích základů daně (pro závislou činnost v § 6 odst. 9 ZDP [¶1312] a pro ostatní příjmy v § 10 odst. 3 ZDP [¶1596]). podrobně se obecnému osvobození příjmů věnuje [¶1042] a násl. se zvláštním zřetelem na osvobození příjmů dříve (do konce roku 2013) podléhajících dani dědické [¶1062] a darovací [¶1064]. zde uvádíme pouze obecné principy.

1020

Osvobození může být spjato s určitou časovou lhůtou, po jejímž uplynutí je příjem od daně z příjmů osvobozen. P O Z N á mKA

§ 33 DŘ

Lhůty v daňovém řízení upravuje dř. pravidla pro počítání lhůt lze zjednodušit takto (neuvádíme pravidla pro lhůty kratší než jeden den, neboť k nim může dojít pouze ve výjimečných situacích a se souhlasem daňového subjektu): – 6

lhůta začíná běžet dnem následujícím po dni, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek lhůty,



1022

–

lhůta určená podle týdnů, měsíců nebo let končí uplynutím toho dne, který se svým jménem nebo číselným označením shoduje se dnem, kdy započal běh lhůty (není-li takový den v měsíci, končí lhůta posledním dnem měsíce),

–

připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den (takto se konec lhůty posouvá nejenom pro úkony vůči správci daně, ale také pro úkony obráceným směrem, tj. k daňovému subjektu).

PřÍKLAD

k osvobození příjmů při prodeji nemovité věci, pokud v nich prodávající neměl určitý čas před prodejem bydliště [§ 4 odst. 1 písm. a) ZDP, [¶1042]], se váže test pěti let od nabytí vlastnictví [§ 4 odst. 1 písm. b) ZDP, [¶1044]]. půjde-li o nemovitou věc podléhající zápisu vlastnického práva do katastru nemovitostí, bude rozhodný den, kdy návrh na zápis vkladu došel příslušnému katastrálnímu úřadu. a to bez ohledu na to, že k podpisu kupní smlouvy mohlo dojít před tímto dnem. pokud v uvažovaném případě vlastnil prodávající nemovitou věc od 1. 7. 2009, běh pětileté lhůty tedy začíná dnem 2. 7. 2009 a končí 2. 7. 2014. případné osvobození z titulu vlastnictví pěti let bude možné uplatnit při prodeji 3. 7. 2014 a později.

POZNámKA

V obecných případech (§ 1099 NOZ) lze vlastnictví k věci určené jednotlivě nabýt už samotnou smlouvou k okamžiku její účinnosti. nOz však zároveň říká, že zákon může stanovit jiný okamžik. speciální případ nabytí vlastnictví nastává u nemovitých věcí zapsaných ve veřejném seznamu (např. v příkladu zmíněném katastru nemovitostí), kdy se nabývá věc do vlastnictví zápisem do takového seznamu. Občanský zákoník vyjmenovává další časté či méně časté způsoby nabývání vlastnictví (např. vydržení – § 1089 až 1098 NOZ anebo nabytí vlastnického práva od neoprávněného – § 1109 až 1113 NOZ). některá ustanovení zdp mají speciální úpravu po případy společného jmění manželů. to je definováno v části nOz vymezující manželské majetkové právo (§ 708 NOZ, [¶1010]) a charakteristickým rysem je to, že může vzniknout jen mezi manžely. speciální úpravy zdp u jednotlivých dílčích základů daně stanoví, jak se zdaňují příjmy z majetku, který je ve společném jmění manželů [¶1462], [¶1478] a [¶1590].

1.4 Poplatník a plátce daně z příjmů fyzických osob 1022

Poplatníky daně z příjmů fyzických osob mohou být pouze fyzické osoby, nikoliv právnické osoby. jejich základní rozdělení je podle toho, zda jsou či nejsou daňovými rezidenty v České republice.

§ 2 odst. 1 ZDP

pokud mají fyzické osoby na území České republiky bydliště nebo se zde obvykle zdržují, mají daňovou povinnost v České republice neomezenou, tj. vztahuje se: – jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, – tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí. 7

§ 2 odst. 2 ZDP


1024–1034

1024


tito poplatníci jsou označováni jako rezidenti v České republice.

1026

Bydlištěm na území České republiky se pro účely zdp rozumí místo, kde má poplatník stálý byt za okolností, z nichž lze usuzovat na jeho úmysl trvale se v tomto bytě zdržovat.

§ 2 odst. 4 ZDP

P O Z N á mKA

nejde tedy o trvalé bydliště zapsané v občanském průkazu, i když ve většině případů je to jedno a to samé. pod pojmem „obvykle se zdržuje na území České republiky“ zdp rozumí fyzické osoby, které na území České republiky pobývají alespoň 183 dnů v příslušném kalendářním roce, a to souvisle nebo v několika obdobích. do doby 183 dnů se započítává každý započatý den pobytu.

1028

1030 § 2 odst. 3 ZDP

Ostatní poplatníci, tzv. nerezidenti v České republice, tj. ti, kteří: – nemají v České republice bydliště a ani se zde obvykle nezdržují, anebo – o nichž to stanoví mezinárodní smlouvy, mají daňovou povinnost, která se vztahuje jen na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky (§ 22 ZDP). poplatníci, kteří se na území České republiky zdržují za účelem studia nebo léčení, jsou daňovými nerezidenty a mají daňovou povinnost, jež se vztahuje pouze na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, i v případě, že se na území České republiky obvykle zdržují.

§ 38c odst. 1 ZDP

1032

zatímco poplatník je osoba, jejíž příjmy, majetek nebo úkony jsou přímo podrobeny dani, plátcem daně z příjmů fyzických osob se rozumí osoba, která je v návaznosti na příslušná ustanovení zdp povinna odvést správci daně daň nebo zálohu na daň, které jsou vybrány od poplatníků nebo poplatníkům sraženy. V případě daně z příjmů je jako plátce daně označován zaměstnavatel u příjmů ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1264]), u příjmů zdaněných srážkovou daní (§ 36 ZDP) je plátcem daně subjekt vyplácející daný příjem. plátcem daně je rovněž osoba, která odvádí úhradu na zajištění daně. P O Z N á mKA

platí, že: – poplatník daně není v určitých případech plátcem daně z příjmů fyzických osob, – plátce daně z příjmů fyzických osob nemusí být nutně fyzická osoba (např. v situaci, kdy jde o zaměstnavatele-právnickou osobu).

1.5 Některé další pojmy 1034 § 4 odst. 4 ZDP

důležitým pojmem pro daň z příjmů fyzických osob je obchodní majetek. zákon jím označuje část majetku fyzické osoby: – které jsou ve vlastnictví poplatníka a – o které bylo nebo je účtováno, anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci [¶1174]. 8



1036–1042

VýjImKA

Obchodním majetkem není takový majetek, o kterém je účtováno nebo je součástí evidence podle § 9 odst. 6 zdp, tedy majetek používaný k dosažení příjmů z pronájmu zdaňovaných v rámci § 9 zdp [¶1470].

Dnem vyřazení majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o tomto majetku naposledy účtoval (v souladu s ustanoveními zÚ) nebo jej naposledy uváděl v daňové evidenci.

1036

pro majetek, který byl někdy v obchodním majetku, platí určitá omezení, co se týká jeho osvobození při pozdějším prodeji (blíže viz detailní popis v [¶1042] a násl.). Od roku 2014 zákon také výslovně uvádí, že pod pojmem manžel (manželka) bude pro účely daní z příjmů chápán také partner podle zákona č. 115/2006 sb., upravujícího registrované partnerství. to má dopad do všech ustanovení, která řeší nějaké speciální postupy v návaznosti na manžela (manželku), např. při otázce spolupráce manželů (§ 13 ZDP, [¶1226]) anebo u slevy na manžela (§ 35ba ZDP, [¶2314]). zároveň je definována i společně hospodařící domácnost, kterou se pro účely daní z příjmů rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby. tato definice je nutností i z důvodu, že se od roku 2014 v nOz již pojem domácnost neobjevuje.

1038 § 21e odst. 3 ZDP

1040 § 21e odst. 4 ZDP

KAPItOLA 2

Příjmy od daně z příjmů fyzických osob osvobozené 2.1 Osvobození jiné než u dědění a darování 2.1.1 Osvobození nemovitých věcí k nejvíce uplatňovaným titulům pro osvobození od daně z příjmů fyzických osob patří osvobození u nemovitých věcí. základní rozdělení odděluje případy, kdy zde měl prodávající bydliště nejméně po dobu dvou let.

1042

Osvobození příjmů z prodeje rodinného domu a souvisejícího pozemku, nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, včetně souvisejícího pozemku, lze uplatnit, pokud v něm prodávající měl bydliště: – nejméně po dobu dvou let bezprostředně před prodejem, anebo – kratší dobu (teoreticky i jediný den!), pokud použije prodejem získané prostředky na uspokojení bytové potřeby (§ 15 odst. 3 ZDP [¶2194]).

§ 4 odst. 1 písm. a) ZDP

pro osvobození příjmu plynoucího manželům z jejich společného jmění [¶1010] postačí, aby podmínky pro jeho osvobození splnil jen jeden z manželů, pokud majetek, kterého se osvobození týká, není nebo nebyl zařazen do obchodního majetku jednoho z manželů. 9


1044


toto osvobození se nevztahuje na příjem: a) z prodeje rodinného domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, pokud je nebo byl zahrnut do obchodního majetku (§ 4 odst. 4 ZDP [¶1034]), a to do dvou let od jeho vyřazení z obchodního majetku, b) z budoucího prodeje rodinného domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, nebo spoluvlastnického podílu, a souvisejícího pozemku, uskutečněného v době do dvou let od nabytí vlastnického práva k tomuto domu nebo k jednotce, která nezahrnuje nebytový prostor, c) z budoucího prodeje rodinného domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, uskutečněného v době do 2 let od jejich vyřazení z obchodního majetku, i když kupní smlouva bude uzavřena až po dvou letech od nabytí nebo po dvou letech od vyřazení z obchodního majetku.

1044 § 4 odst. 1 písm. b) ZDP

Osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí v ostatních případech je možné uplatnit pouze za podmínky, přesáhne-li doba mezi nabytím a prodejem dobu pěti let. VýjImKA

i toto ustanovení [§ 4 odst. 1 písm. b) ZDP] má výjimky, a to jak ve prospěch, tak v neprospěch fyzické osoby-poplatníka daně z příjmů. Výjimkou ve prospěch poplatníka je případ, že jde o prodej nemovité věci nabytých děděním od zůstavitele, který byl příbuzným v řadě přímé nebo manželem (manželkou) – zde se zkracuje doba pěti let o dobu, po kterou byla nemovitá věc prokazatelně ve vlastnictví zůstavitele.

PřÍKLAD

chatu (kde nikdo z rodiny trvale nebydlí) pořídil dědeček v roce 2006, po jeho smrti přešlo vlastnictví v roce 2013 na vnuka, ten chatu v roce 2014 prodává. Vzhledem k dědění v řadě přímé je na osvobození příjmů z prodeje nárok, neboť se započítá doba od roku 2006.

dále lze dobu 5 let zkrátit i o dobu, po kterou prodávající vlastnil pozemek, jenž byl předmětem výměny v rámci pozemkových úprav (podle z. č. 139/2002 Sb.). V případě prodeje pozemku nabytého výměnou od pozemkového úřadu se tato doba započítává i do doby, která běží od vyřazení vyměněného pozemku z obchodního majetku. Osvobození se nevztahuje na příjmy: a) z prodeje nemovitých věcí, pokud jsou nebo v období 5 let před prodejem byly zahrnuty do obchodního majetku, b) z budoucího prodeje těchto nemovitých věcí uskutečněného v době do pěti let: – od nabytí, nebo – od jejich vyřazení z obchodního majetku (§ 4 odst. 4 ZDP [¶1034]), i když kupní smlouva bude uzavřena až po pěti letech od nabytí nebo po pěti letech od vyřazení z obchodního majetku, c) prodeje práva stavby, není-li zřízena stavba vyhovující právu stavby. 10



1045–1048

POZNámKA

nový občanský zákoník řeší od roku 2014 prostřednictvím institutu práva stavby (§ 1240 a násl. NOZ) věcné právo jiné osoby než vlastníka pozemku mít na povrchu nebo pod povrchem pozemku stavbu. Právo stavby lze udělit na omezenou dobu maximálně 99 let. jelikož je právo stavby vždy považováno za věc nemovitou (i když stavba nemusí být ještě realizována), a je také převoditelné, řeší se osvobození jen v situaci, kdy již je stavba odpovídající právu stavby zřízena.

jak v případě osvobození podle § 4 odst. 1 písm. a), tak podle písm. b) zdp platí, že se doba nutná pro osvobození nepřerušuje, pokud v době mezi nabytím a prodejem došlo k: – vypořádání mezi spoluvlastníky nemovité věci rozdělením podle velikosti jejich podílů, nebo – tomu, že v domě vznikly jednotky, nebo – vypořádání společného jmění manželů (§ 735 NOZ), anebo – rozdělení pozemku.

1045

§ 4 odst. 2 ZDP

příjem z prodeje nemovité věci, která nebude osvobozena, se zdaní v rámci ostatních příjmů [§ 10 odst. 1 písm. b) ZDP [¶1526]]. POZNámKA

přirozeně máme na mysli nemovitou věc, která v době svého prodeje není zahrnuta v obchodním majetku plátce.

2.1.2 Osvobození movitého majetku Od daně z příjmů fyzických osob jsou obecně osvobozeny veškeré příjmy z prodeje movitých věcí, s výjimkou: – cenných papírů (viz dále [¶1048]), – příjmů z prodeje motorových vozidel, letadel a lodí, u kterých je nutnou podmínkou pro osvobození vlastnictví více než jeden rok, a – movité věci, která je nebo v období 5 let před prodejem byla zahrnuta do obchodního majetku.

1046 § 4 odst. 1 písm. c) ZDP

POZNámKA

k vyřazení z obchodního majetku dochází tím dnem, kdy poplatník o tomto majetku naposledy účtoval (pokud vedl účetnictví), případně jej naposledy uváděl v daňové evidenci (pokud vedl daňovou evidenci).

2.1.3 Osvobození u příjmů z cenných papírů a obchodních podílů Příjmy z prodeje cenných papírů mohou být osvobozeny, pokud budou splněny podmínky v některých z dále uvedených situací. doplňme, že zdp pod pojmem cenné papíry rozumí i zaknihované cenné papíry (§ 21b odst. 3 ZDP). 11

1048 § 4 odst. 1 písm. w) ZDP


1050–1051


možnosti osvobození příjmů z prodeje cenných papírů se dělí podle toho, zda se jedná o cenné papíry nabyté do 31. 12. 2013, kdy se aplikuje úprava platná do konce roku 2013, a na případy později nabytých cenných papírů. čl. II. bod 8 zák. opatř. 344/2013 Sb.

pro cenné papíry nabyté do 31. 12. 2013 platí, že jde-li o: –

cenné papíry v případech, kdy celkový přímý podíl na základním kapitálu nebo hlasovacích právech společnosti nepřevyšoval v době 24 měsíců před prodejem cenných papírů 5 %; k osvobození je nutné, aby doba mezi nabytím a převodem těchto cenných papírů přesáhla 6 měsíců,

–

ostatní cenné papíry, kdy lze uvažovat o osvobození jako v případě převodu majetkových podílů na obchodních korporacích [§ 4 odst. 1 písm. r) ZDP [¶1052]], tj. přesahuje-li doba mezi nabytím a převodem dobu 5 let.

§ 4 odst. 1 písm. w) ZDP

pro cenné papíry nabyté od 1. 1. 2014 platí, že je osvobozen: – příjem z prodeje cenného papíru, přesáhne-li doba mezi nabytím a převodem tohoto cenného papíru při jeho prodeji dobu 3 let.

1050

Obdobné osvobození od daně z příjmů fyzických osob jako v případě zmíněných cenných papírů (tj. 6 měsíců při nabytí do 31. 12. 2013, resp. 3 roky při nabytí od roku 2014) se aplikuje na příjmy z podílu připadajícího na podílový list při zrušení podílového fondu. toto osvobození se obdobně aplikuje také v případě příjmu plynoucího jako protiplnění menšinovému akcionáři při uplatnění práva hlavního akcionáře na výkup účastnických cenných papírů (§ 375 ZOK). V případě, kdy by prodávaným cenným papírem byl kmenový list (§ 137 ZOK), bude se aplikovat osvobození místo 3 až po 5 letech od nabytí. kmenovým listem totiž může být vyjádřen podíl na společnosti s ručením omezeným, a pro takový podíl platí obecně pětiletá lhůta [§ 4 odst. 1 písm. r) ZDP [¶1052]]. P O Z N á mKA

pro testování dodržení lhůty platí následující pravidla: – doba 6 měsíců, resp. 3 let mezi nabytím a převodem u téhož poplatníka se nepřerušuje při sloučení nebo splynutí podílových fondů nebo při přeměně uzavřeného podílového fondu na otevřený podílový fond; – při výměně akcie emitentem za jinou akcii o celkové stejné jmenovité hodnotě se doba 6 měsíců, resp. 3 let mezi nabytím a převodem cenného papíru u téhož poplatníka nepřerušuje; obdobně se postupuje i při výměně podílů [¶1730], fúzi společností [¶1732] nebo rozdělení společnosti [¶1734], jsou-li splněny podmínky uvedené v § 23b nebo 23c zdp.

1051

Osvobození se nevztahuje na příjmy: –

z prodeje cenných papírů, které jsou nebo byly zahrnuty do obchodního majetku (§ 4 odst. 4 ZDP [¶1034]), a to do 6 měsíců (pro cenné papíry nabyté do 31. 12. 2013), resp. 3 let (pro cenné papíry nabyté od 1. 1. 2014), od ukončení samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]), a na příjmy z kapitálového majetku (§ 8 ZDP [¶1444]),

–

z podílu připadajícího na podílový list při zrušení podílového fondu, který byl nebo je zahrnut do obchodního majetku, a to opět do 6 měsíců, resp. 3 let od ukončení samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]),

12



–

1052–1054

plynoucí poplatníkovi z budoucího prodeje cenného papíru, uskutečněného v době do 6 měsíců, resp. 3 let od nabytí, a z budoucího prodeje cenného papíru, který je nebo byl zahrnuty do obchodního majetku, a to do 6 měsíců, resp. 3 let od ukončení samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]), i když kupní smlouva bude uzavřena až po 6 měsících, resp. 3 letech od nabytí nebo od ukončení této činnosti.

Od daně z příjmů jsou osvobozeny, nejde-li o prodej cenných papírů, příjmy z převodu podílu v obchodní korporaci, přesahuje-li doba mezi nabytím a převodem dobu pěti let.

1052 § 4 odst. 1 písm. r) ZDP

POZNámKA

pro test určení pětileté lhůty platí následující pravidla: – doba pěti let mezi nabytím a převodem se zkracuje o dobu, po kterou byl poplatník členem obchodní korporace před přeměnou této obchodní korporace; – jsou-li splněny podmínky uvedené v § 23b zdp (u výměny podílů [¶1730]) nebo § 23c zdp (u přeměny obchodní korporace [¶1732] a [¶1734]), doba pěti let mezi nabytím a převodem se nepřerušuje při výměně podílů nebo přeměně obchodní korporace.

Osvobození se nevztahuje na příjmy: –

z převodu podílu v obchodní korporaci, pokud byl pořízen z obchodního majetku poplatníka, a to do 5 let po ukončení jeho samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]),

–

z budoucího převodu podílu v obchodní korporaci nebo z převodu dalšího podílu na transformovaném družstvu v době do 5 let od nabytí (i když smlouva o převodu bude uzavřena až po 5 letech od nabytí),

–

z budoucího převodu podílu v obchodní korporaci, pokud byl pořízen z poplatníkova obchodního majetku, pokud příjem z tohoto převodu plyne v době do 5 let od ukončení samostatné činnosti poplatníka (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]), i když smlouva o převodu bude uzavřena až po 5 letech od nabytí nebo od ukončení této činnosti, a

–

od roku 2014 i příjem z převodu podílu v obchodní korporaci odpovídající zvýšení podílu člena plněním ve prospěch vlastního kapitálu obchodní korporace nebo nabytím podílu od jiného člena, pokud k převodu došlo do 5 let od plnění nebo nabytí. PřÍKLAD

pan petr nabyl 10% podíl v obchodní společnosti ppp, s. r. o., v roce 2004. V roce 2013 odkoupil od svých společníků další 30% podíl a v únoru 2014 i zbylý 60% podíl. V červenci 2014 celý svůj 100% podíl prodává za 1 000 000 kč. z tohoto příjmu však bude osvobozena jen částka 400 000 kč, tj. poměrná část vztahující se k jeho prvotnímu 10% podílu a dále k 30% podílu dokoupenému v roce 2013. pro zvýšení podílu v roce 2014 se už musí doba 5 let testovat samostatně.

Příjem plynoucí z doplatku na dorovnání při přeměně obchodní společnosti nebo výměně podílů obchodní společnosti, na který vznikl společníkovi nárok v souladu se zákonem č. 125/2008 sb., upravujícím přeměny obchodních společností a družstev, je osvobozen, pokud akcie či podíly obchodní společnosti, k nimž se doplatek na dorovnání vztahuje, splňovaly lhůtu pro osvobození uváděnou v předchozím (tj. 6 měsíců či 3 roky u akcie [¶1048] a 5 let pro podíl na obchodní korporaci [¶1052]). 13

1054 § 4 odst. 1 písm. zg) ZDP


1056


P O Z N á mKA

tato doba se při zahrnutí do obchodního majetku počítá až od ukončení samostatné činnosti.

2.1.4 Ostatní osvobozené příjmy 1056

Ostatní osvobození od daně z příjmů fyzických osob (s výjimkou případů dědění [¶1062] a darování [¶1064]) uvádíme postupně:

§ 4 odst. 1 písm. d) ZDP

1. přijatá náhrada majetkové nebo nemajetkové újmy, plnění z pojištění majetku a plnění z pojištění odpovědnosti za škodu nebo plnění z cestovního pojištění, s výjimkou:

§ 4 odst. 1 písm. f) ZDP

–

náhrad za ztrátu příjmu,

–

náhrad za škodu způsobenou na majetku, který byl v době vzniku škody buď zahrnut do obchodního majetku, nebo sloužil k nájmu (posuzuje se v době vzniku škody),

–

plnění z pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou v souvislosti se samostatnou činností a za škodu způsobenou poplatníkem v souvislosti s nájmem.

2. cena z veřejné soutěže, z reklamní soutěže nebo z reklamního slosování, pokud se nejedná o spotřebitelskou loterii (z. č. 202/2000 Sb., o loteriích a podobných hrách), cena ze sportovní soutěže v hodnotě nepřevyšující 10 000 kč (blíže v [¶1566]) a ocenění v oblasti kultury podle jiných právních předpisů (např. z. č. 218/2000 Sb. a související nařízení vlády č. 5/2003 Sb.). VýjImKA

Osvobozeny nejsou ceny ze sportovní soutěže u poplatníků, u nichž je sportovní činnost podnikáním (§ 7 ZDP).

cena z veřejné soutěže a obdobná cena plynoucí ze zahraničí je od daně osvobozena zcela, pokud byla v plné výši darována příjemcem na účely uvedené v § 15 odst. 1 zdp [¶2226]. § 4 odst. 1 písm. g) ZDP

3. V souvislosti s odškodněním v rámci restitučních zákonů jsou osvobozeny: – náhrady přijaté v souvislosti s nápravou některých majetkových křivd, – úplaty za prodej věci vydané v souvislosti s nápravou některých majetkových křivd podle právních předpisů o restituci majetku, P O Z N á mKA

Osvobození je zachováno, pokud mezi nabytím a prodejem nemovité věci došlo k vypořádání mezi spoluvlastníky rozdělením věci podle velikosti jejich podílů (§ 1140 a násl. NOZ) nebo jestliže v nemovité věci vznikly jednotky. je třeba si uvědomit, že i zde v případě vložení věci do obchodního majetku platí při prodeji pětiletý časový test na osvobození od vyřazení takového majetku z obchodního majetku. blíže v [¶1044]. 14



– –

1056

úroky ze státních dluhopisů vydaných v souvislosti s rehabilitačním řízením o nápravách křivd a příplatek (příspěvek) k důchodu podle z. č. 357/2005 sb. a nařízení vlády č. 622/2004 sb.

POZNámKA

mezi „restituční zákony“ patří: – z. č. 403/1990 sb., o zmírnění následků některých majetkových křivd, – z. č. 119/1990 sb., o soudní rehabilitaci, ve znění pozdějších předpisů, – z. č. 87/1991 sb., o mimosoudních rehabilitacích, ve znění pozdějších předpisů, – z. č. 229/1991 sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, – z. č. 42/1992 sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech.

4. Osvobozen je i příjem získaný ve formě dávky a služby: – z nemocenského pojištění (z. č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění), – z důchodového pojištění (z. č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění), – z pojistné smlouvy o pojištění důchodu, tj. plnění z ii. pilíře důchodové reformy (z. č. 426/2011 Sb., o důchodovém spoření), – peněžní pomoci obětem trestné činnosti (z. č. 209/1997 Sb.), – sociálního zabezpečení, – plnění z uplatnění nástrojů státní politiky zaměstnanosti (podle ZZ), jako je např. podpora v nezaměstnanosti a podpora při rekvalifikaci, a – veřejného zdravotního pojištění (z. č. 48/1997 Sb.).

§ 4 odst. 1 písm. h) ZDP

Osvobození se týká rovněž plnění ze zahraničního povinného pojištění stejného druhu. VýjImKA

příjmy ve formě pravidelně vyplácených důchodů (penzí): z úhrnu těchto příjmů je od daně osvobozena pouze částka ve výši 36násobku minimální mzdy platné k 1. lednu příslušného kalendářního roku (tj. v roce 2014 do 306 000 kč ročně). do této částky se však nezahrnuje výše příplatku nebo příspěvku k důchodu podle z. č. 357/2005 sb. a nařízení vlády č. 622/2004 sb. neosvobozený příjem je zdaňován jako ostatní příjem [§ 10 odst. 1 písm. e) ZDP [¶1546]].

V případech, kdy důchodce má ještě určité příjmy, může o osvobození důchodu přijít úplně. Osvobození podle předchozího se totiž netýká pravidelně vyplácených důchodů a penzí v situaci, kdy má důchodce: – příjmy podle § 6 zdp, tj. ze závislé činnosti [¶1264], kromě příjmů osvobozených a těch, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně [¶1340], – dílčí základ daně ze samostatné činnosti podle § 7 zdp, tj. z podnikání [¶1146] a jiné samostatné výdělečné činnosti [¶1148] a – dílčí základ daně z nájmu (§ 9 ZDP [¶1470]) ve sledovaném roce v úhrnu nad 840 000 kč. toto omezení se však nepoužije pro roky 2013 až 2015.

§ 4 odst. 3 ZDP

5. Osvobozeny jsou příjmy z plnění z pojištění osob, vč. některých plnění poskytovaných v iii. pilíři penzijní reformy. jde o:

§ 4 odst. 1 písm. l) ZDP

–

osvobození penzí vyplácených z penzijního připojištění se státním příspěvkem, penze z penzijního pojištění a důchod z pojištění pro případ dožití 15


1056


s výplatou důchodu, a to z pojištění pro případ dožití, pro případ smrti nebo dožití a z důchodového pojištění, u kterých není vymezeno období jejich pobírání, –

osvobození invalidní penze z penzijního připojištění se státním příspěvkem na dobu určitou, invalidní penze na určenou dobu a jednorázové pojistné pro penzi podle zákona č. 427/25011 sb., o doplňkovém penzijním spoření,

–

osvobození i jiných plnění z pojištění osob, s výjimkou jednorázových plnění, odkupného nebo odbytného a penze z penzijního pojištění a plnění z pojištění pro případ dožití, a to z pojištění pro případ dožití, pro případ smrti nebo dožití, z důchodového pojištění a z doplňkového penzijního spoření, u kterých je vymezeno období jejich pobírání, a s výjimkou jiného příjmu z pojištění osob, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy.

P O Z N á mKA

příjmy z plnění z pojištění osob, které by nebyly podle předchozího vymezení u fyzických osob osvobozeny, budou zdaňovaným příjmem z kapitálového majetku (viz [¶1446] a [¶1448]) a budou zdaněny zvláštní sazbou daně. § 4 odst. 1 písm. q) a i) ZDP

6. Osvobozeným příjmem fyzické osoby je rovněž: – plnění z vyživovací povinnosti [¶1548], – dávka pro osobu se zdravotním postižením, – sociální služby (z. č. 108/2006 Sb., o sociálních službách), – dávka pomoci v hmotné nouzi (z. č. 111/2006 Sb., o pomoci v hmotné nouzi), – dávka státní sociální podpory (podle z. č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře), – dávka pěstounské péče (s výjimkou odměny pěstouna), – úmrtné a příspěvek na pohřeb podle zvláštních právních předpisů (např. podle z. č. 221/1999 Sb., o vojácích z povolání), – příspěvek z veřejných rozpočtů a – státní dávka nebo příspěvek podle jiných právních předpisů. Osvobozena jsou i obdobná plnění poskytovaná ze zahraničí. Osvobozen je také příjem plynoucí z důvodu péče o blízkou nebo jinou osobu, která má nárok na příspěvek na péči podle zákona o sociálních službách (§ 11 z. č. 108/2006 Sb.), a to do výše poskytovaného příspěvku, je-li tato péče vykonávána fyzickou osobou, u níž se nevyžaduje registrace podle zákona o sociálních službách. jde-li však o péči o jinou osobu než osobu blízkou, je od daně měsíčně osvobozena v úhrnu maximálně částka do výše příspěvku pro osobu se iV. stupněm závislosti podle zákona o sociálních službách, tj. v roce 2014 maximálně do výše 12 000 kč měsíčně.

§ 4 odst. 1 písm. j) ZDP

7. Osvobození se týká také náhrady účelně, hospodárně a prokazatelně vynaložených výdajů spojených s darováním a odběrem krve a jejích složek, tkání, buněk nebo orgánů, pokud se tato náhrada poskytuje podle jiných právních předpisů (viz např. § 28b z. č. 108/2006 Sb., transplantační zákon).

§ 4 odst. 1 písm. k) ZDP

8. zákon též osvobozuje stipendia a různé podpory či příspěvky, a to konkrétně:

16

–

stipendia ze státního rozpočtu, z rozpočtu obce nebo kraje a z prostředků vysoké školy, veřejné výzkumné instituce nebo z prostředků právnické osoby, která vykonává činnost střední školy nebo vyšší odborné školy,

–

podporu a příspěvek z prostředků fundace (§ 303 NOZ) nebo spolku,



1058

POZNámKA

pokud by se jednalo o poplatníka, který je členem nebo zaměstnancem fundace či spolku, nebo o osobu jemu blízkou, osvobození by se dalo použít jen na příjem v podobě podpory nebo příspěvku poskytnutého výlučně ke kompenzaci zdravotního postižení nebo sociálního vyloučení.

–

podporu nebo příspěvek z prostředků odborové organizace a

–

nepeněžní plnění nebo sociální výpomoc poskytované zaměstnavatelem z fondu kulturních a sociálních potřeb nejbližším pozůstalým nebo sociální výpomoci nejbližším pozůstalým za obdobných podmínek u zaměstnavatele, u kterého se tento fond nezřizuje.

9. Osvobození se týká také dotací ze státního rozpočtu, z rozpočtu obce, kraje, státního fondu, národního fondu, regionu soudržnosti (z. č. 248/2000 Sb.), podpory z Vinařského fondu, z přiděleného grantu nebo příspěvku ze státního rozpočtu (je-li výdajem státního rozpočtu podle z. č. 218/2000 sb., o rozpočtových pravidlech), anebo dotace, grantu a příspěvku z prostředků eU na pořízení hmotného majetku, na jeho technické zhodnocení nebo na odstranění následků živelní pohromy, ale s výjimkou dotace a příspěvku, které jsou účtovány do příjmů nebo výnosů podle zÚ.

§ 4 odst. 1 písm. t) ZDP

POZNámKA

za živelní pohromu se považují nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad 75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň 4. stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení. Výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny, a to i v případě, že poplatník není pojištěn, nebo posudkem soudního znalce.

10. plnění poskytovaná ozbrojenými silami vojákům v základní (náhradní) službě, žákům škol, kteří nejsou vojáky v činné službě, vojákům v záloze povolaným na cvičení a vojákům v aktivní záloze dobrovolné podle zvláštních právních předpisů.

1058 § 24 odst. 10 ZDP

§ 4 odst. 1 písm. m), n) ZDP

POZNámKA

V případě osvobození plnění pro vojáky v základní (náhradní) službě jde o „mrtvé ustanovení“, neboť došlo ke zrušení povinné vojenské služby a civilní služby k 31. 12. 2004 (z. č. 587/2004 Sb.).

Osvobození se také týká kázeňské odměny poskytované příslušníkům ozbrojených sil a bezpečnostních sborů, jakož i odchodné vojáků z povolání a příslušníků bezpečnostních sborů. POZNámKA

naopak osvobozeny nejsou: – výsluhový příspěvek a odbytné vojáka, jehož služební poměr zanikl, jejichž poskytnutí se řídí příslušnými ustanoveními zákona o vojácích z povolání, a 17

§ 131 z. č. 221/1999 Sb.


1058 § 155 a 157 z. č. 361/2003 Sb.

§ 4 odst. 1 písm. s) ZDP


–

výsluhový příspěvek a odbytné bývalého příslušníka bezpečnostních sborů, jejichž poskytnutí při ukončení služebního poměru upravuje zákon o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů. tyto neosvobozené výsluhové nároky jsou zdaňovány 15% zvláštní sazbou daně v rámci ostatních příjmů podle § 10 odst. 1 písm. a) zdp ([¶1553], [¶1554]). dále rovněž není osvobozen ani přídavek na bydlení poskytovaný vojákům z povolání v aktivní službě, pokud nebydlí ve služebním bytě. tento přídavek je zdaněn jako jejich příjem ze závislé činnosti [¶1264] a podléhá rovněž odvodům zdravotního a sociálního pojištění a případně i pojistného na důchodové spoření [¶1423].

11. Od daně z příjmů fyzických osob jsou osvobozeny příspěvky fyzickým osobám poskytované podle zákona o stavebním spoření a státní podpoře stavebního spoření. P O Z N á mKA

Osvobozeny však nejsou úroky z vkladů na účtech stavebního spoření. jejich zdanění se provádí standardním způsobem jako příjem z kapitálového majetku [¶1452], a to 15% zvláštní sazbou daně [¶1454]. § 4 odst. 1 písm. u) ZDP

12. Od daně z příjmů je osvobozen: –

příjem získaný formou nabytí vlastnictví k jednotce, která nezahrnuje nebytový prostor, jako náhrady za uvolnění jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, a

–

náhrada (odstupné) za uvolnění jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, vyplacená uživateli této jednotky za podmínky, že fyzická osoba náhradu (odstupné) použije na uspokojení vlastní bytové potřeby (§ 15 odst. 3 ZDP [¶2194]) nejpozději do jednoho roku následujícího po roce, v němž náhradu (odstupné) přijala. náhradu lze použít i v době jednoho roku před jejím obdržením. zdp zdůrazňuje, že náhrada musí být použita na vlastní bytové potřeby poplatníka, který odstupné obdržel, nikoliv tedy na obstarání bytu jeho dceři apod.

P O Z N á mKA

pokud by podmínka použití příjmů na obstarání bytové potřeby ve stanovené lhůtě nebyla dodržena, zahrne se takový příjem mezi zdanitelné příjmy za to zdaňovací období, ve kterém jednoroční lhůta na obstarání vlastní bytové potřeby uplynula (§ 5 odst. 6 ZDP).

přijetí náhrady (odstupného) je povinen poplatník (nájemce) oznámit správci daně do konce zdaňovacího období, ve kterém k jejímu přijetí došlo. Obdobně se postupuje také: –

u příjmů z úplatného převodu práv a povinností spojených s členstvím v družstvu, pokud v souvislosti s tímto převodem bude zrušena nájemní smlouva k bytu, použije-li poplatník získané prostředky na uspokojení bytové potřeby, a

v případě příjmů z prodeje rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem po dobu kratší dvou let [§ 4 odst. 1 písm. a) ZDP [¶1042]], a to vč. toho, že je nutné použít získané prostředky na uspokojení bytové potřeby. –

§ 4 odst. 1 písm. v) ZDP

13. U nerezidentů v České republice (§ 2 odst. 3 ZDP [¶1030]) jsou osvobozeny příjmy, které jim plynou z dluhopisů vydávaných v zahraničí poplatníky se sídlem v České republice nebo Českou republikou. 18



1060

14. Osvobozeny jsou příjmy plynoucí z odpisu závazků při reorganizaci nebo při oddlužení provedeném podle z. č. 182/2006 sb., insolvenční zákon.

§ 4 odst. 1 písm. x) ZDP

POZNámKA

Reorganizací rozumí insolvenční zákon postup, při kterém jsou postupně uspokojovány pohledávky věřitelů při zachování provozu dlužníkova podniku, se současnými opatřeními k ozdravění hospodaření tohoto podniku podle soudem schváleného reorganizačního plánu (s průběžnou kontrolou jeho plnění ze strany věřitelů).

1060 § 316 z. č. 266/2006 Sb.

15. poplatník má možnost na správci daně, orgánech sociálního zabezpečení nebo zdravotní pojišťovně vymáhat přeplatky včetně uplatnění sankcí (úrok z prodlení, penále) ve výši stanovené příslušnými předpisy. takto získaný příjem je osvobozen u poplatníka od daně z příjmů.

§ 4 odst. 1 písm. y) ZDP

16. přijme-li poplatník v souvislosti se samostatnou činností [¶1146], [¶1148] reklamní předmět opatřený obchodním jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto daru, jehož hodnota nepřesahuje 500 kč, jde u poplatníka o osvobozený příjem. takový reklamní předmět je u dárce daňově účinným nákladem při splnění podmínek stanovených v § 25 odst. 1 písm. t) zdp [¶2130].

§ 4 odst. 1 písm. z) ZDP

17. příjmy nabyvatele jednotky nebo spoluvlastnického podílu na jednotce, přijaté v souvislosti se vzájemným vypořádáním prostředků z nájemného určených na financování oprav a údržby bytu, domu a jednotky podle z. č. 311/2013 sb. upravujícího převod jednotek některých bytových družstev.

§ 4 odst. 1 písm. za) ZDP

18. příjem plynoucí ve formě povinného výtisku na základě zvláštního právního předpisu a ve formě autorské rozmnoženiny, v počtu obvyklém, přijaté v souvislosti s užitím předmětu práva autorského nebo práv souvisejících s právem autorským.

§ 4 odst. 1 písm. zb) ZDP

POZNámKA

povinný výtisk upravuje § 3 z. č. 37/1995 sb., o neperiodických publikacích, a v případě autorské rozmnoženiny z. č. 121/2000 sb., o právu autorském.

19. Osvobozené jsou příjmy plynoucí jako náhrada za služebnost vzniklou ze zákona nebo rozhodnutím státního orgánu (např. § 17 z. č. 13/1997 Sb., o pozemních komunikacích) nebo příjmy plynoucí jako náhrada za vyvlastnění podle zákona o vyvlastnění (z. č. 184/2006 Sb.).

§ 4 odst. 1 písm. zc) ZDP

20. Osvobozen je rovněž kurzový zisk při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně, pokud se nejedná o účet zahrnutý v obchodním majetku. Výjimkou (neosvobozeným příjmem) je kurzový zisk při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně na evropském regulovaném trhu nebo zahraničním obdobném regulovaném trhu, na kterém se obchody s těmito měnami uskutečňují.

§ 4 odst. 1 písm. zd) ZDP

21. příjmy z plnění poskytovaného v souvislosti s výkonem dobrovolnické služby (z. č. 198/2002 Sb., o dobrovolnické službě).

§ 4 odst. 1 písm. p) ZDP

22. U poplatníků provozujících zoologické zahrady, kteří jsou držiteli platné licence (z. č. 162/2003 Sb., o zoologických zahradách), jsou osvobozeny příjmy ve formě darů poskytnutých pro provoz zoologické zahrady.

§ 4 odst. 1 písm. zf) ZDP

23. Osvobozeno je také přijetí daru fyzickou osobou pro poskytování veřejných kulturních služeb (tj. např. služeb spočívajících ve zpřístupňování umělecké tvorby a kulturního dědictví veřejnosti a v získávání, zpracování, ochraně, uchování

§ 4 odst. 1 písm. zf) ZDP

19


1062


a zpřístupňování informací, které slouží k uspokojování kulturních, kulturně výchovných nebo kulturně vzdělávacích potřeb veřejnosti). § 4 odst. 1 písm. zg) ZDP

24. U vlastníka jednotky je osvobozen bezúplatný příjem v podobě úhrady nákladů na správu domu a pozemku jiným vlastníkem jednotky v tomtéž domě nebo osobou, která se stane vlastníkem nově vzniklé jednotky v tomtéž domě.

§ 4 odst. 1 písm. zi) ZDP

25. Osvobozena je také náhrada pobytové výlohy poskytované orgány eU zaměstnanci nebo národnímu expertovi vyslaným k působení do institucí eU.

§ 4 odst. 1 písm. zl) ZDP

26. U českých poslanců zvolených do evropského parlamentu (současných či bývalých) jsou osvobozeny odměny, odchodné, starobní důchod, důchod, naturální plnění a náhrady výdajů poskytované z rozpočtu eU, vč. zaopatření a náhrady výdajů poskytovaných z rozpočtu eU pozůstalému manželovi (manželce) a nezaopatřeným dětem v případě úmrtí českého poslance eU.

§ 4 odst. 1 písm. o) ZDP

27. Od daně z příjmů jsou osvobozena naturální plnění poskytovaná prezidentovi republiky (z. č. 236/1995 Sb., o platu a dalších náležitostech spojených s výkonem funkce představitelů státní moci) a bývalému prezidentu republiky (z. č. 48/2004 Sb., o zabezpečení prezidenta republiky po skončení funkce). P O Z N á mKA

plat prezidenta republiky a renta bývalého prezidenta republiky, vč. víceúčelových náhrad výdajů, jsou ostatními příjmy podle § 10 zdp [¶1551]. § 4 odst. 1 písm. zi) ZDP

28. U fyzických osob je taktéž od daně z příjmů osvobozen příjem tzv. daňového bonusu (§ 35c ZDP [¶2322]).

§ 4 odst. 1 písm. e) ZDP

29. Osvobozeny jsou rovněž výnosy z prostředků rezerv uložených na zvláštním vázaném účtu v bance (§ 10a ZoR), stanou-li se příjmem tohoto zvláštního vázaného účtu [¶1890].

§ 4 odst. 1 písm. zk) ZDP

30. další osvobozené příjmy od roku 2014 nově jsou upraveny v § 4k zdp a týkají se případů dědění [¶1062] a darování [¶1064].

2.2 Osvobození bezúplatných příjmů z dědění a darování 2.2.1 Osvobození bezúplatných příjmů z dědění 1062

Osvobození bezúplatných příjmů nabytých děděním a z odkazu řeší zdp od roku 2014. V situaci, kdy by zůstavitel zemřel do 31. 12. 2013, postupovalo by se podle úpravy v již zrušeném zddpn.

§ 4a písm. a) ZDP

na rozdíl od dřívějšího postupu jsou počínaje rokem 2014 osvobozeny příjmy z dědění a z odkazu, a to bez ohledu na to, jaký byl (nebyl) příbuzenský vztah mezi zůstavitelem a dědicem (odkazovníkem), což je velký rozdíl oproti úpravě do 31. 12. 2013, kdy se osvobození od daně dědické týkalo jen vybraných blízkých příbuzných (viz § 19 odst. 1 ZDDPN).

20



1064

POZNámKA

Občanský zákoník upravuje v dědickém právu (§ 1475 a násl. NOZ) možnost dědění na základě dědické smlouvy, ze závěti nebo ze zákona, přičemž tyto důvody mohou působit i vedle sebe. zároveň dává možnost zůstaviteli v pořízení pro případ smrti zřídit odkazem odkazovníku pohledávku na vydání určité věci, popřípadě jedné či několika věcí určitého druhu, nebo na zřízení určitého práva. Odkazovník sice není dědicem, ale musí být osobou způsobilou dědit. PřÍKLAD

jediným zákonným dědicem pana Viktora by byla jeho dcera pavla. pan Viktor však chce svůj byt převést na svého vnuka dana (který je synem pavly). V závěti, kterou sepsal pan Viktor u notáře, nařídí dceři pavle, aby byt vydala danovi. příjem dana z nabytí bytu v důsledku odkazu u dana nebude předmětem daně z příjmů.

nejenom příjmy z dědictví či odkazu jsou osvobozeny. zákon osvobozuje od roku 2014 též příjem fyzické osoby coby obmyšleného (§ 1457 NOZ, [¶1614]) v situaci, kdy je v jeho prospěch vyčleněn majetek do svěřenského fondu pořízením pro případ smrti (§ 1448 nOz, [¶1612]). jde v podstatě o jakési „nepřímé dědění“, neboť obmyšlený nabude právo na veškeré zisky svěřenského fondu.

§ 4a písm. b) ZDP

POZNámKA

Osvobození obmyšleného se týká pouze jeho prospěchu v důsledku vyčlenění majetku do svěřenského fondu pořízením pro případ smrti, nikoliv následných plnění svěřenským fondem ve prospěch obmyšleného.

2.2.2 Osvobození bezúplatných příjmů z darování Osvobození bezúplatných příjmů nabytých darováním řeší zdp od roku 2014. pokud by však právní účinky darování nastaly do 31. 12. 2013, postupovalo by se podle úpravy v již zrušeném zddpn.

1064

připomeňme si v této souvislosti, že zdp v úpravě platné do 31. 12. 2013 vylučoval příjmy nabytí darováním nemovitosti, movité věci nebo majetkového práva, pokud se nejednalo o dary přijaté v souvislosti s výkonem činnosti podle § 6 zdp [¶1264] nebo § 7 zdp [¶1146].

§ 3 odst. 4 písm. a) ZDP, ve znění do 31. 12. 2013

proto také § 4a zdp řeší jen některá (obecná) osvobození přijatých bezúplatných plnění. a teprve poté, nejedná-li se o příjem podle § 6 zdp nebo 7 zdp, je možné uvažovat o dalších osvobozeních v rámci ostatních příjmů [§ 10 odst. 3 písm. d) ZDP [¶1596]]. z obecného pohledu jsou proto osvobozeny jen následující příjmy z bezúplatných plnění: 1. bezúplatný příjem nabytí vlastnického práva k movité věci, pokud je zaručena vzájemnost a osoba, od níž se věc nabývá, je zástupcem cizího státu pověřeným v Čr, příslušníkem jeho rodiny nebo jinou osobou s diplomatickými výsadami. tento titul byl do 31. 12. 2013 předmětem osvobození od daně darovací (podle § 19 odst. 6 ZDDPN). 21

§ 4a odst. c) ZDP


1066


2. Osvobozeno je i nabytí vlastnického práva § 4a odst. d) ZDP

–

k pozemku nebo ze zřízení věcného břemene, a to na základě rozhodnutí pozemkového úřadu o pozemkových úpravách,

§ 4a odst. e) a f) ZDP

–

k jednotce z družstva na oprávněného člena družstva, vznik služebnosti bytu (vše podle zákona č. 311/2013 Sb., upravujícího převody vlastnického práva k jednotkám některých bytových družstev), a

§ 4a odst. g) a h) ZDP

–

k rodinnému domu nebo jednotce, která nezahrnuje prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, od družstva nebo právnické osoby vzniklé za účelem stát se vlastníkem domu, tedy některá osvobození, která byla do 31. 12. 2013 předmětem osvobození od daně darovací podle § 20 odst. 6 zddpn.

§ 4a odst. i) ZDP

3. Osvobozeným je příjem fyzické osoby, která je rezidentem v zemích eU, v norsku nebo na islandu, a provozuje zařízení pro péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo pro péči o jedince ohrožených druhů živočichů, je-li použit k provozu tohoto zařízení, a i zde nalezneme analogii k úpravě u daně darovací (podle § 20 odst. 10 ZDDPN, ve znění do 31. 12. 2013).

§ 4a odst. j) ZDP

4. použije-li fyzická osoba prokazatelně bezúplatný příjem na zvýšení nebo změnu své kvalifikace, studium, léčení, úhradu sociálních služeb nebo na zakoupení pomůcky pro zdravotně postižené, bude pro ni takový příjem osvobozen. stejně tak je osvobozeno přímé nabytí takové pomůcky. Obdobné osvobození obsahoval pro dary přijaté do 31. 12. 2013 § 20 odst. 11 zddpn.

§ 4a odst. k) a l) ZDP § 4a odst. d) ZDP

5. dalšími tituly pro osvobození bezúplatných příjmů jsou: – příjem na humanitární nebo charitativní účel nebo z veřejné sbírky (do 31. 12. 2013 řešil § 20 odst. 13 ZDDPN), a – nabytí majetku prokazatelně použitého na financování volební kampaně kandidáta na funkci prezidenta republiky [do 31. 12. 2013 řešil § 6 odst. 4 písm. g) ZDDPN].

KAPItOLA 3

Povinnosti vůči správci daně 3.1 místní příslušnost fyzických osob 1066

místní příslušnost správce daně pro daň z příjmů se řídí u fyzické osoby místem pobytu, kterým se rozumí: – adresa místa trvalého pobytu občana České republiky, – adresa hlášeného místa pobytu cizince, a – nelze-li takto místo pobytu určit, rozumí se jím místo na území České republiky, kde se fyzická osoba převážně zdržuje.

§ 13 DŘ

V případě zaměstnanců, pokud si sami nepodávají daňové přiznání, se řídí místní příslušnost pro odvod záloh na daň a daně ze závislé činnosti místní příslušností jejich zaměstnavatele, popř. tzv. plátcovou pokladnou zaměstnavatele. 22



1068–1070

POZNámKA

Plátcova pokladna je organizační jednotkou plátce daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, kde dochází k vybírání nebo srážení daně nebo záloh na ni a kde jsou k tomu uloženy potřebné doklady. jejím místně příslušným správcem daně je finanční úřad, v jehož obvodu územní působnosti je plátcova pokladna umístěna. má stejná oprávnění a povinnosti jako plátce daně a majetková odpovědnost plátce za jeho pokladny tím zůstává nedotčena.

V případě srážkové daně vybírané zvláštní sazbou daně (§ 36 ZDP) bankami, spořitelními a úvěrovými družstvy nebo pojišťovnami je jejich pobočka nebo organizační jednotka, kde k vybírání této daně dochází, pokud jsou zde k dispozici doklady nezbytné pro provedení srážky a její kontroly, také plátcovou pokladnou. místně příslušným správcem daně je pak finanční úřad podle této plátcovy pokladny.

1068 § 21 DŘ, § 38h odst. 15 ZDP

§ 38f odst. 11 ZDP

3.2 Registrace k dani z příjmů fyzických osob Od roku 2013 byla pravidla pro registrační povinnost přenesena z dř do zdp. tento pro někoho možná překvapivý krok souvisí se zavedením tzv. jednotného inkasního místa, ke kterému by mělo dojít od roku 2015. Registrační povinnost k dani z příjmů fyzických osob má fyzická osoba, která je rezidentem v České republice, pokud: – započala vykonávat činnost, která je zdrojem příjmů ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]), nebo – přijala příjem z této samostatné činnosti. POZNámKA

do konce roku 2013 se stejným způsobem postupovalo i v případě nájmu (§ 9 ZDP [¶1470]), nicméně novela od roku 2014 tuto povinnost vypustila s odůvodněním, že vedení registračního řízení kvůli příjmům poplatníka, které neplynou z podnikání a mnohdy dosahují takových částek, které nezakládají povinnost podat přiznání k dani z příjmů fyzických osob (platí zejména pro členy sVj [¶1774], která pronajímají společné prostory), je administrativně zatěžující jak pro daňové subjekty, tak pro správce daně. to však neznamená, že by příjmy z nájmu nepodléhaly zdanění.

V případě nerezidenta v České republice je třeba přihlášku k registraci podat v situaci, pokud tento nerezident: – započal vykonávat na území České republiky činnost, která je zdrojem příjmů ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]), nebo – přijal příjem ze samostatné činnosti (je-li považován za příjem ze zdrojů na území České republiky), nebo – pokud mu na území České republiky vznikla stálá provozovna anebo – pokud získal povolení nebo oprávnění vykonávat činnost, která je zdrojem příjmů, vydané tuzemským orgánem veřejné moci. registraci je taková osoba povinna provést u příslušného správce daně do 15 dnů od okamžiku, kdy mu vznikla registrační povinnost podle předchozího.

23

1070 § 39 ZDP


1070


P O Z N á mKA

podat přihlášku k registraci je možné i prostřednictvím živnostenského úřadu při vyřizování žádosti o živnostenské oprávnění. § 39 odst. 4 ZDP

přihlášku k registraci nemusí podat fyzická osoba, jež má pouze příjmy: – které nejsou předmětem daně, – které jsou osvobozené od daně nebo – z nichž je daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně. fyzická osoba se pochopitelně neregistruje v případě, kdy pobírá příjmy ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1264]), protože v takovém případě za ni řeší odvod daně její zaměstnavatel.

§ 39b ZDP

tím se dostáváme k problematice registrační povinnosti zaměstnavatele (právnické či fyzické osoby) z titulu plátce daně za své zaměstnance. plátce má povinnost podat přihlášku k registraci nejpozději do 8 dnů ode dne, kdy mu vznikla povinnost vykonávat úkony stanovené zdp. těmito úkony je nejen povinnost srážet daň nebo zálohy na ni nebo daň vybírat, ale např. i vést mzdové listy. Ve lhůtě k registraci zároveň plátce podá přihlášku i za plátcovu pokladnu a určí osobu, která je oprávněna jednat za tuto plátcovu pokladnu [¶1068] jeho jménem. registrační povinnost se plní u místně příslušného správce daně [¶1066]. V přihlášce k registraci daňový subjekt povinně uvádí předepsané údaje pro správu daní.

§ 127 DŘ

přesunem registrační povinnosti z dř do zdp bylo z dř odstraněno ustanovení, které specifikovalo tyto povinně uváděné „předepsané“ údaje. Lze se tedy jen domnívat, že těmito údaji budou ty, které správce daně předepsal na tiskopisech, jež pro účely registračního řízení vydává ministerstvo financí. daňový subjekt tedy sdělí při registraci mj. tyto údaje: – své jméno a příjmení, – rodné číslo, příp. datum narození, není-li mu rodné číslo přiděleno, – místo pobytu [¶1066], místo podnikání, popř. další adresu pro doručování, – kontaktní informace (např. telefon, e-mail, identifikátor datové schránky), – informaci o počátku provozování výdělečné činnosti či datum, k němuž začal pobírat své příjmy, – údaje o povolení nebo oprávnění (u registrace v důsledku vydání těchto povolení nebo vzniku oprávnění), – čísla účtů všech svých účtů u bank či jiných peněžních institucí, pokud jsou účty užívány v souvislosti se zdaňovanou činností. dále by měl daňový subjekt uvést daně, ke kterým chce být registrován, a v případě plátce i organizační jednotky, které jsou plátcovou pokladnou [¶1068]. V přihlášce též daňový subjekt prohlašuje, zda jde o jeho první daňovou registraci.

§ 128 DŘ

správce daně prověří údaje, které daňový subjekt v přihlášce k registraci uvedl. V případě pochybností o jejich správnosti nebo úplnosti bude daňový subjekt vyzván, aby údaje vysvětlil, doložil, popřípadě doplnil nebo změnil. pokud fyzická osoba vyhoví výzvě později než ve lhůtě stanovené výzvou, bude se považovat přihláška za podanou dnem opravení údajů, což může mít za následek promeškání zákonem stanovené 15denní lhůty (viz předchozí).

§ 129, 130 DŘ

správce daně rozhodne o registraci do 30 dnů od podání (příp. odstranění vad podání). zaregistrované osobě – daňovému subjektu je přiděleno daňové identifikační 24



1072–1080

číslo (diČ), které je třeba uvádět nejen ve vztahu k dani z příjmů, k níž byla osoba zaregistrována, ale i v dalších případech zmiňovaných dř. dojde-li ke změnám skutečností uvedených daňovým subjektem v registraci, je povinnost tyto změny oznámit správci daně do 15 dnů ode dne, kdy nastaly. Oznamovací povinnost se nevztahuje na údaje, jejichž změnu může správce daně automatizovaným způsobem zjistit z rejstříků či evidencí, do nichž má zřízen automatizovaný přístup (okruh těchto údajů musí správce daně ze zákona zveřejnit).

§ 127 DŘ

3.3 Kdy a co podat mimo zmíněné registrační povinnosti má fyzická osoba s příjmy podléhajícími dani z příjmů ještě i další povinnosti vůči správci daně, a to povinnosti podávat daňová tvrzení. těmi dř rozumí daňová přiznání, hlášení nebo vyúčtování. V obecné rovině její povinnosti určuje dř, speciální ustanovení pro daň z příjmů obsahuje zdp. V obecné rovině rozlišujeme daňové tvrzení (přiznání, hlášení či vyúčtování) na:

1072

§ 1, 138 DŘ

–

řádné, tj. takové, které je nebo má být podáno v zákonném termínu,

1074

–

opravné, jímž se rozumí takové daňové tvrzení, kterým se opravuje řádné daňové tvrzení nebo též dodatečné daňové tvrzení, a jež je podáno ještě před uplynutím zákonného termínu pro podání původního tvrzení, které se takto opravuje,

1076

–

dodatečné daňové tvrzení (dodatečné daňové přiznání či vyúčtování a následné hlášení), kterým se rozumí tvrzení podané po uplynutí zákonného termínu [¶1092].

1078

POZNámKA

Opravných tvrzení (přiznání, hlášení nebo vyúčtování) může být více, přihlíží se vždy k naposledy podanému.

pro daň z příjmů fyzických osob uvádíme tyto základní termíny podání přiznání nebo hlášení (neuvažujeme ukončení činnosti nebo úpadek poplatníka): –

řádný (neprodloužený) termín k podání přiznání k dani z příjmů za předchozí kalendářní rok je do 1. 4. daného roku (např. přiznání za rok 2013 je nutné podat do 1. 4. 2014),

–

řádný (prodloužený) termín k podání přiznání k dani z příjmů za předchozí kalendářní rok, pokud přiznání podává na základě plné moci a předkládá daňový poradce nebo právnická osoba, která oprávněně vykonává daňové poradenství, nebo advokát, anebo v případě povinného auditu (§ 20 ZÚ), je do 1. 7. daného roku (např. přiznání za rok 2013 se podá do 1. 7. 2014),

–

vyúčtování záloh sražených v daném kalendářním roce ze závislé činnosti, pokud je plátce registrován k vybírání této daně – viz [¶1422], [¶2892],

–

vyúčtování pojistného na důchodové spoření (pokud je či byl v daném roce některý zaměstnanec účastníkem důchodového spoření) – viz [¶1423], [¶2892],

–

vyúčtování daně prováděné srážkou podle zvláštní sazby daně z příjmů fyzických nebo právnických osob – viz [¶1420], [¶2896]. 25

1080 § 136 DŘ


1082–1084


P O Z N á mKA

přehled musí podat plátce, který srazil v daném roce aplikoval srážkovou daň nejen na příjem plynoucí fyzické osobě (např. z mezd podle § 6 odst. 4 zdp), a také na příjem plynoucí právnické osobě (např. ve vztahu k zahraničním subjektům).

3.4 Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob 1082

povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob má každá fyzická osoba, jejíž roční příjmy, které jsou předmětem daně, přesáhly 15 000 kč, pokud se nejedná o příjmy: – od daně osvobozené [¶1018], nebo – z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně (§ 36 ZDP, [¶1116]).

§ 38g odst. 1 ZDP

P O Z N á mKA

srážková daň může být uplatněna jak u příjmů ze závislé činnosti [¶1340] a násl., tak u vybraných příjmů ze samostatné činnosti [¶1252], z kapitálového majetku [¶1458] anebo u vybraných ostatních příjmů [¶1592].

dále podává přiznání fyzická osoba, vykazuje-li daňovou ztrátu, a to bez ohledu na limit 15 000 kč. P O Z N á mKA

ztrátu lze vykázat pouze u příjmů ze samostatné činnosti (§ 7 odst. 1 ZDP [¶1146], [¶1148]) nebo u příjmů z nájmu (§ 9 ZDP [¶1470]).

1084 § 38g odst. 2 ZDP

Daňové přiznání poplatníka, který má pouze příjmy ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1264]), se nemusí podávat za předpokladu, že: –

jsou pouze od jednoho, anebo postupně od více plátců včetně doplatků mezd od těchto plátců (§ 38ch odst. 4 ZDP),

–

nejedná se o nerezidenta v České republice [¶1030], který by uplatňoval slevy na dani na manželku nebo invaliditu [§ 35ba odst. 1 písm. a) až e) ZDP [¶2310] a [¶2314]], daňové zvýhodnění na dítě (§ 35c ZDP [¶2318]) nebo odpočet úroků na bytové potřeby (§ 15 odst. 3 ZDP [¶2186]),

–

poplatník podepsal u všech těchto plátců daně na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani (§ 38k ZDP [¶1360]) a

–

vyjma příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž je vybírána daň zvláštní sazbou daně, nemá jiné zdanitelné příjmy vyšší než 6 000 kč,

–

daňové přiznání není povinen podat ani zaměstnanec (rezident v České republice), který uplatňuje odpočet z úroků na bytové potřeby (§ 15 odst. 3 ZDP [¶2186]) z hypotečního úvěru banky, popřípadě z jiného úvěru poskytnutého bankou v souvislosti s hypotečním úvěrem – i on může požádat, splní-li ostatní podmínky,

26



1084

o uplatnění úroků svého zaměstnavatele v rámci ročního zúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti. dále přiznání nepodává ani poplatník, jemuž plynou pouze příjmy ze závislé činnosti ze zahraničí, které jsou vyjmuty ze zdanění (§ 38f ZDP [¶2332]). předchozí by však neplatilo pro fyzickou osobu, u které se zvyšuje daň (anebo byla zvýšena záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti) o solidární zvýšení daně (§ 16a ZDP [¶1114]).

§ 38g odst. 4 ZDP

PřÍKLAD

pan karel je věrným zaměstnancem svého zaměstnavatele. pracuje pro něho již 20 let a kromě příjmů z tohoto zaměstnání neměl nikdy jiné příjmy, tudíž nikdy nemusel sám podávat daňové přiznání a vše řešil prostřednictvím ročního zúčtování (§ 38ch ZDP [¶1370]), které prováděla mzdová účtárna jeho zaměstnavatele. V červnu 2014 mu kromě jeho měsíční mzdy 46 000 kč byla zaúčtována mimořádná odměna ve výši 60 000 kč a zaměstnavatel za červen prováděl v rámci stanovení zálohy i její zvýšení o solidární zvýšení daně ze zálohy. V důsledku toho si pan karel musí za rok 2014 zpracovat a podat přiznání sám.

povinnost podat daňové přiznání se týká také poplatníka, kterému byly vyplaceny nebo který jiným způsobem obdržel příjmy ze závislé činnosti za uplynulá léta, které se nepovažovaly (podle § 5 odst. 4 ZDP) za jeho příjmy ve zdaňovacím období, kdy byly zúčtovány plátcem daně v jeho prospěch.

§ 38g odst. 2 ZDP

PřÍKLAD

zaměstnavatel zúčtoval zaměstnanci za prosinec 2013 hrubou mzdu ve výši 30 000 kč, ale i když srazil a včas odvedl zálohu na daň a pojistné za zaměstnance, částku čisté mzdy mu nevyplatil v termínu výplat 10. 1. 2014, ale až o měsíc později – 10. 2. 2014. takový příjem zaměstnance je příjmem roku 2014 a stržená záloha se započte až na daň roku 2014. zaměstnanec si musí podat za rok 2014 daňové přiznání sám.

daňové přiznání si také musí podat fyzická osoba (i zaměstnanec), pokud by si chtěla uplatnit snížení základu daně o bezúplatné plnění (dar) poskytnuté do zahraničí (§ 15 odst. 1 ZDP [¶2222]), a to i přesto, že se podmínky pro uznání daru coby odčitatelné položky již řídí výhradně ustanoveními tuzemského zákona.

§ 38g odst. 2 ZDP

poplatník má povinnost uvést v daňovém přiznání veškeré své příjmy, které jsou předmětem daně, neuvádí pochopitelně příjmy od daně osvobozené a příjmy zdaněné zvláštní sazbou daně (pokud se nejedná o nerezidenta, který by využil podle § 36 odst. 7 nebo 8 zdp možnost zápočtu sražené daně podle zvláštní sazby). V daňovém přiznání poplatník rovněž uvede částku slevy na dani na sebe, svou invaliditu nebo studium, na manželku (§ 35ba ZDP [¶2308] a násl.) a částku daňového zvýhodnění (§ 35c a 35d ZDP [¶2318]), pokud je hodlá nárokovat.

§ 38g odst. 3 ZDP

U příjmů ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1264], [¶1266]) dokládá jejich výši potvrzením plátce (§ 38j odst. 3 ZDP).

27


1086–1090


3.5 Daňové přiznání v insolvenčním řízení 1086 § 3 odst. 3 z. č. 182/2006 Sb.

i fyzická osoba může spadnout do úpadku (dříve označovaného jako konkurz), tedy do situace, kdy má více věřitelů a není schopna po delší dobu plnit své splatné závazky. podnikající fyzická osoba je v úpadku i tehdy, jestliže je předlužena, tj. jestliže souhrn závazků této osoby je vyšší než hodnota jejího majetku. P O Z N á mKA

konkurz je pouze jedním z možných způsobů řešení úpadku dlužníka [postup u fyzické osoby v případě reorganizace viz § 4 odst. 1 písm. x) zdp [¶1056] – bod 14].

1088 § 244 odst. 1 DŘ

§ 38gb odst. 1 ZDP

Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob při insolvenčním řízení je poplatník povinen podat: –

nejpozději do 30 dnů ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku (podává se řádné daňové přiznání za část roku, která uplynula do dne předcházejícího účinnosti tohoto rozhodnutí a za kterou dosud nebylo podáno),

–

do 15 dnů ode dne, kdy došlo k předložení konečné zprávy, k podání návrhu na zrušení konkurzu, ke zrušení konkurzu nebo k splnění jiného způsobu řešení úpadku, a to vždy za uplynulou část kalendářního roku do daného dne, za kterou nebylo dosud podáno (přiznaná daň se zahrne do příslušného dokumentu),

–

do 15 dnů ode dne přechodu oprávnění nakládat s majetkovou podstatou z insolvenčního správce na daňový subjekt nebo opačně, pokud k tomu dojde po účinnosti rozhodnutí o úpadku, podává ten, kdo byl dosud oprávněn nakládat s majetkovou podstatou.

V těchto případech neuplatní nezdanitelnou část základu daně (§ 15 ZDP [¶2184] a [¶2222]) ani položky odčitatelné od základu daně (§ 34 ZDP [¶2204]). ze slev na dani (§ 35a a 35b ZDP [¶2284], § 35ba ZDP [¶2308] a násl.) lze uplatnit pouze základní slevu na poplatníka [§ 35ba písm. a) ZDP [¶2308]], a to ve výši 2 070 kč (tj. 1/12 z 24 840 kč) za každý započatý měsíc té části zdaňovacího období, za kterou se podává daňové přiznání. také uplatnění daňového zvýhodnění na děti (§ 35c ZDP [¶2318]) je zakázáno, opět ale existuje výjimka – uplatnit lze formou slevy na dani (§ 35c odst. 1 ZDP [¶2318]) ve výši 1 117 kč (tj. 1/12 z 13 404 kč) za každý započatý měsíc té části zdaňovacího období, za kterou se podává daňové přiznání.

§ 38gb odst. 2 ZDP

daň vzniklá na základě daňového přiznání podaného v případech uvedených v předchozím se považuje za zálohu na daň, a to až do vyměření daňové povinnosti za celý příslušný kalendářní rok. V přiznání za celý kalendářní rok již lze uplatnit jak nezdanitelnou část základu daně, tak položky odčitatelné od základu daně a také slevy na dani včetně případného daňového zvýhodnění na děti.

3.6 Daňové přiznání za zůstavitele 1090 § 239a až 239d DŘ

speciálním způsobem se od roku 2014 řeší podávání daňového přiznání za zůstavitele, a to v důsledku novely daňového řádu. nová zákonná úprava totiž říká, že se pro účely správy daní hledí na právní skutečnosti tak, jako by zůstavitel žil do dne 28



1092

předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti. na základě této úpravy pak vychází, že: –

osoba spravující pozůstalost plní daňovou povinnost zůstavitele (vlastním jménem na účet pozůstalosti), a

–

je povinna podat řádné daňové tvrzení do 3 měsíců ode dne smrti zůstavitele, dále pak každoročně až do vyřešení dědictví a naposledy do 30 dnů ode dne skončení řízení o pozůstalosti.

navíc nelze v přiznáních za období po smrti zůstavitele uplatnit nezdanitelnou část základu daně, položku odčitatelnou od základu daně, slevu na dani ani daňové zvýhodnění.

§ 38ga ZDP

3.7 Dodatečné daňové přiznání pro podání dodatečného daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob zdp speciální ustanovení nemá. Vychází se tedy z obecných ustanovení v dř. pokud daňový subjekt zjistí, že jeho daň má být vyšší než poslední známá daň, je povinen předložit do konce měsíce následujícího po tomto zjištění dodatečné přiznání. V dodatečném přiznání se uvede: – rozdíl oproti poslední známé dani, – den zjištění tohoto rozdílu (kvůli ověření splnění povinnosti) a – popíše se i důvod pro podání dodatečného přiznání. dodatečné přiznání k dani z příjmů fyzických osob nelze podat:

1092 § 141 odst. 1 DŘ

§ 141 odst. 6 DŘ

–

je-li daň z příjmů předmětem daňové kontroly, popřípadě

–

je-li předmětem výzvy podle § 87 odst. 2 dř, která byla oznámena daňovému subjektu, nebo

–

je-li zahájeno řízení o mimořádném opravném prostředku, dozorčím prostředku nebo řízení o žalobě podané proti rozhodnutí správce daně ve vztahu k dani z příjmů.

Všechny tyto skutečnosti přerušují běh lhůty pro podání dodatečného daňového přiznání. nová lhůta počne běžet: –

od ukončení daňové kontroly, pokud se podle výsledku poslední známá daň nemění, nebo

–

od právní moci dodatečného platebního výměru, byl-li na základě daňové kontroly vydán, popřípadě

–

od právní moci rozhodnutí, kterým je ukončeno řízení o mimořádném opravném prostředku, dozorčím prostředku nebo řízení o žalobě podané proti rozhodnutí správce daně. stejné principy platí i pro dodatečné vyúčtování. POZNámKA

pokud by daňový subjekt podal dodatečné daňové přiznání ještě před vyměřením daně, popřípadě před jejím doměřením, řízení zahájené tímto podáním se zastaví. nicméně údaje uvedené v takto podaném dodatečném daňovém přiznání se využijí při vyměření nebo doměření této daně. 29


1094–1102


§ 141 odst. 2, 3 DŘ

dodatečné daňové přiznání na daň nižší, než je poslední známá daň, lze podat, jestliže daň byla stanovena v nesprávné výši. přitom ale nelze namítat vady postupu správce daně. podání tohoto dodatečného daňového přiznání ale není přípustné, pokud některé z rozhodnutí, z něhož vyplývá poslední známá daň, bylo učiněno podle pomůcek nebo vydáno na základě sjednání daně.

§ 141 odst. 4 DŘ

dodatečné daňové přiznání je možné rovněž podat v případě, že se nemění poslední známá daň, ale pouze dochází ke změně údajů daňovým subjektem dříve tvrzených (příkladem může být překlep ve jménu dětí apod.). P O Z N á mKA

Vše, co bylo v předchozím uvedeno pro podání dodatečného daňového přiznání k dani z příjmů, platí v obecné rovině pro podávání jiných dodatečných daňových přiznání nebo dodatečných vyúčtování.

3.8 Placení daně z příjmů fyzických osob 1094

Daň z příjmů fyzických osob je splatná v zákonném termínu podání přiznání [¶1080]. případné doplatky na základě dodatečně zjištěných skutečností jsou splatné v termínu pro podání dodatečného daňového přiznání.

§ 166 DŘ

za den platby se považuje: – při bezhotovostní platbě den, kdy dojde k připsání platby na účet správce daně, – při hotovostní platbě prováděné u správce daně den, kdy byla hotovost přijata úřední osobou (tj. pracovníkem správce daně).

1096

Způsob placení daní je obdobný jako u právnických osob [¶1816], pouze se liší předčíslí čísla účtu, na který se daň poukazuje: – 7720 pro daň z příjmů fyzických osob vybíranou srážkou podle zvláštní sazby, – 713 pro daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, – 721 pro daň z příjmů fyzických osob podávajících přiznání. Číslo účtu je odlišné pro každý finanční úřad. Variabilním symbolem platby je diČ (bez symbolu cz) u fyzické osoby, která podává přiznání, případně její rodné číslo, pokud diČ nemá, právnická osoba uvede své iČ (právnická osoba může podávat přiznání coby plátce za fyzické osoby – své zaměstnance). konstantním symbolem je číslo 1148 při bezhotovostní platbě a 1149 při hotovostní platbě (např. složenkou na poště).

1098

poplatník může mít povinnost platit zálohy na daň z příjmů fyzických osob.

1100 1102

při určení jejich výše pracuje zdp s termínem poslední známá daňová povinnost. tento termín však od roku 2011 není definován, dř totiž pracuje s pojmem poslední známá daň. pro představu, co se tím rozumí, proto uveďme vymezení z úpravy v již zrušeném zákoně o správě daní a poplatků. poslední známou daňovou povinností podle dřívější úpravy byla částka daně nebo daňová ztráta ve výši, jak ji naposled stanovil pravomocně správce daně, a to bez ohledu, zda daň byla stanovena posledním dnem lhůty pro podání daňového přiznání, platebním výměrem, dodatečným platebním výměrem nebo rozhodnutím o opravném prostředku. 30



1104–1106

nyní už budeme popisovat stanovení záloh podle zdp. záloha na daň se spravuje podle dř jako daň. za poslední známou daňovou povinnost pro stanovení periodicity a výše záloh v zálohovém období se považuje rovněž částka, kterou si poplatník sám vypočetl a uvedl v daňovém (dodatečném) přiznání za období bezprostředně předcházející zdaňovacímu období, s platností od následujícího dne po termínu pro podání daňového (dodatečného) přiznání, a bylo-li daňové (dodatečné) přiznání podáno opožděně, s platností od následujícího dne po dni jeho podání do účinnosti další změny poslední známé daňové povinnosti.

§ 38a odst. 1 ZDP

do poslední známé daňové povinnosti fyzické osoby se nezahrnují ostatní příjmy (§ 10 ZDP [¶1518]). zálohy na daň z příjmů se platí v průběhu zálohového období. Zálohové období je období od prvního dne následujícího po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období.

1104 § 38a odst. 1 ZDP

PřÍKLAD

zálohové období poplatníka, který podá přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2013 v neprodlouženém termínu do 1. 4. 2014, začíná v roce 2014 dnem 2. 4. 2014 a končí dnem 1. 4. 2015 (tj. posledním dnem lhůty pro podání přiznání za rok 2014).

při stanovení výše a periodicity záloh vychází poplatník z poslední známé daňové povinnosti: –

zálohy neplatí fyzické osoby, jejichž poslední známá daňová povinnost nepřesáhla 30 000 kč,

–

pokud poslední známá daňová povinnost přesáhla 30 000 kč, avšak nepřesáhla 150 000 kč, platí zálohy na daň ve výši 40 % poslední známé daňové povinnosti, a to do 15. dne šestého měsíce zdaňovacího období a do 15. dne dvanáctého měsíce zdaňovacího období, PřÍKLAD

zdaňovacím obdobím fyzické osoby je kalendářní rok. pokud jí dle přiznání za rok 2013, které podá v termínu do 1. 4. 2014, vyplyne daňová povinnost nad 30 000 kč a do 150 000 kč, bude platit zálohy v termínech do 16. 6. 2014 (neboť 15. 6. 2014 je neděle a lhůta se tak posouvá na nejbližší pracovní den) a do 15. 12. 2014.

–

pokud poslední známá daňová povinnost přesáhla 150 000 kč, platí se zálohy na daň ve výši 1/4 poslední známé daňové povinnosti, a to v termínech do 15. dne třetího měsíce zdaňovacího období, do 15. dne šestého měsíce zdaňovacího období, do 15. dne devátého měsíce zdaňovacího období a do 15. dne dvanáctého měsíce zdaňovacího období. PřÍKLAD

fyzická osoba, jejíž daňová povinnost dle přiznání za rok 2013 podaného do 1. 4. 2014 přesáhla 150 000 kč, bude platit zálohy do 16. 6. 2014, 16. 9. 2014, 15. 12. 2014 a 16. 3. 2015 (stejně jako v předchozích příkladech se i v tomto lhůty posouvají na nejbližší pracovní den, pokud 15. den připadne na sobotu, neděli či svátek).

31

1106 § 38a odst. 2, 3 a 4 ZDP


1108 § 38a odst. 5 ZDP


VýjImKA

Výjimky z uvedeného schématu jsou v případech, pokud je poplatníkův základ daně tvořen součtem dílčích základů daně a pokud je jedním z nich i dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1264], [¶1266]), ze kterých měl plátce (jeho zaměstnavatel) povinnost srazit zálohy na daň (§ 38h ZDP [¶1348]). pak: – pokud tento dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti je roven nebo činí více než 50 % z celkového základu daně, neplatí poplatník zálohy žádné, – pokud činí 15 % a více, avšak méně než 50 %, platí se určené zálohy (pololetní nebo čtvrtletní) v poloviční výši.

PřÍKLAD

poslední známá daňová povinnost fyzické osoby podle podaného přiznání byla 120 000 kč, přičemž základ daně byl složen z dílčího základu ze závislé činnosti (300 000 kč) a dílčího základu ze samostatné činnosti (700 000 kč). z výše poslední známé daňové povinnosti vyplývají pololetní zálohy. jelikož je ale podíl dílčího základu daně ze závislé činnosti ve výši 30 % (300 000 kč z 1 000 000 kč), budou se zálohy hradit v poloviční výši. V daném případě to znamená zálohu 24 000 kč (vypočteno jako 1/2 ze 40 % ze 120 000 kč).

§ 38a odst. 5 ZDP

poplatník není povinen platit zálohy na daň také v případě, jestliže ukončil činnost, z níž mu plynuly zdanitelné příjmy, nebo zanikl zdroj zdanitelných příjmů, a to od splátky následující po dni, v němž došlo ke změně rozhodných skutečností. takovou skutečnost však poplatník musí oznámit svému správci daně.

§ 38a odst. 9 ZDP

poplatník neplatí zálohy ani v případě, že má pouze příjmy ze závislé činnosti plynoucích z tuzemska. při změně poslední známé daňové povinnosti v průběhu zdaňovacího období (např. na základě dodatečného daňového přiznání) se zálohy do té doby splatné nemění.

§ 38a odst. 1 ZDP

po skončení zdaňovacího období (kalendářního roku u fyzické osoby), za něž je podáváno daňové přiznání, se zaplacené zálohy na daň splatné v jeho průběhu započítávají na úhradu skutečné výše daně. ze záloh, u nichž došlo k prodlení s placením, se na úhradu skutečné výše daně započítají pouze zálohy zaplacené do lhůty pro podání daňového přiznání.

KAPItOLA 4

jak se daň vypočítá 4.1 Obecné schéma zdanění fyzické osoby 1108

Princip zdanění fyzických osob lze zjednodušeně popsat v následujícím grafickém schématu. 32


1108


příjmy

příjmy, které nejsou předmětem daně; jsou uvedeny v § 3 odst. 4 zdp [¶1006] a dále u jednotlivých dílčích základů (§ 6 odst. 7 ZDP [¶1290])

příjmy, které jsou od daně osvobozené; jsou uvedeny v § 4 a 4a zdp [¶1018] a dále u jednotlivých dílčích základů (§ 6 odst. 9 ZDP [¶1312], § 10 odst. 3 ZDP [¶1596])

příjmy, které jsou zdaněny zvláštní sazbou daně podle § 36 zdp; jsou uvedeny u jednotlivých dílčích základů (§ 6 odst. 4 ZDP [¶1340], § 7 odst. 8 ZDP [¶1252], § 8 ZDP, § 10 odst. 8 ZDP v případě tuzemských zdrojů [¶1592])

příjmy, které jsou předmětem daně a nejsou osvobozené

příjmy zdaňované podle jednotlivých dílčích základů daně

zVLáŠtní sazba daně [¶1340], [¶1252] a [¶1592])

d1

d2

d3

d4

d5

dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1272])

dílčí základ daně nebo ztráta ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146])

dílčí základ daně z kapitálového majetku (§ 8 ZDP [¶1444])

dílčí základ daně nebo ztráta z nájmu (§ 9 ZDP [¶1496])

dílčí základ daně z ostatních příjmů (§ 10 ZDP [¶1588]), který je tvořen dílčími základy daně podle § 10 odst. 1 písm. a) až n) a odst. 9 zdp

jednotlivé dílčí základy daně chápeme po úpravách s ohledem na specifika popsaná v § 5 a § 23 zdp [¶2160].

součet d2 + d3 + d4 + d5 je záporný

součet d2 + d3 + d4 + d5 je kladný

33


1108


je-li součet dílčích základů daně (daňových ztrát) záporný, jde o ztrátu, kterou si poplatník může uplatnit (§ 34 odst. 1 ZDP [¶2238]) nejdéle v pěti následujících zdaňovacích obdobích proti případnému kladnému součtu těchto dílčích základů

zákLadem daně je sOUČet VŠech díLČích zákLadů d1 + d2 + d3 + d4 + d5

zákLadem daně je pOUze případný zákLad daně d1

zákLad daně

snížení základu daně základ daně lze snížit pouze do nuly. popsaným snížením ztráty dosáhnout nelze.

i po snížení je daň s případným zvýšením o solidární zvýšení daně ≥ 0

o nezdanitelné částky uvedené v § 15 zdp mimo bezúplatně poskytnutých plnění [¶2184]

o bezúplatně poskytnutá plnění za podmínek a do výše určené v zdp (§ 15 odst. 1 ZDP [¶2222])

pokud je základ daně v daném období tvořen také kladným součtem dílčích základů daně (daňových ztrát) d2 + d3 + d4 + d5, lze až do výše tohoto kladného součtu uplatnit: e1

e2

daňovou ztrátu z předchozích let (§ 34 odst. 1 ZDP [¶2238]),

odčitatelné položky (§ 34 odst. 44 ZDP [¶2204]),

a to tak, že bude platit d2 + d3 + d4 + d5 ≥ e1 + e2

základ daně (po snížení) je větší než nula

34

základ daně (po snížení) je roven nule



daň se určí podle § 16 zdp [¶1110]

1110–1112

daň = 0

příjem ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1272]) + dílčí základ daně ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1150]) > 48násobek průměrné mzdy? anO vypočte se solidární zvýšení daně podle § 16a zdp [¶1114]

ne je daň po případném zvýšení o solidární zvýšení daně > 0 ? anO

ne

možnost snížení o slevy na dani či daň placenou v zahraničí pomocí nástrojů investičních pobídek (§ 35a a § 35b ZDP [¶2284])

o slevy na dani na poplatníka, jeho invaliditu nebo studium anebo na manželku (§ 35ba ZDP [¶2308] a násl.)

o daňové zvýhodnění formou slevy na dani na vyživované děti (§ 35c a § 35d ZDP [¶2318])

o daň zaplacenou v zahraničí [¶2328]

ne i po snížení je daň s případným zvýšením o solidární zvýšení daně > 0 anO snížení o zálohy na daň zaplacené v tuzemsku [¶2350]; maximálně však snížení do 0 vratitelným přeplatkem

vyplacení daňového bonusu na vyživované děti v určitých případech (§ 35c a § 35d ZDP [¶2322])

vyplacení případného přeplatku na zálohách na daň

4.2 Daňové sazby 1110

Daň fyzické osoby se určí ze základu daně sníženého: – o nezdanitelnou část základu daně (§ 15 ZDP [¶2184] a [¶2222]), – o odčitatelné položky od základu daně (§ 34 ZDP [¶2204]) a případné daňové ztráty minulých let [¶2238], zaokrouhleného na celá sta kč dolů. daň je jednotná ve výši 15 %.

§ 16 ZDP

1112

Výsledná daň se zaokrouhlí na celé kč nahoru. V letech 2013 až 2015 musí fyzické osoby s příjmy ze závislé činnosti nebo z podnikání otestovat, zdali se jich netýká solidární zvýšení daně. 35

§ 146 odst. 1 DŘ § 16a ZDP


1114

1114


solidární zvýšení daně se určí z: – příjmů ze závislé činnosti (§ 6 ZDP [¶1264], [¶1266]), ale bez uvažování zvýšení o povinné pojistné, a – dílčího základu ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]). součet těchto hodnot se porovná s 48násobkem průměrné mzdy určené podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení (§ 23b odst. 4 z. č. 589/1992 Sb.), a vše „navíc“ se zdaní 7% solidární daní. V roce 2014 porovnáváme uvedené příjmy s částkou 1 245 216 kč. PřÍKLAD

paní jonášová má v roce 2014 následující příjmy ke zdanění: – příjmy ze závislé činnosti (§ 6 zdp) 700 000 kč, a tomu odpovídající povinné pojistné je 238 000 kč, – ze samostatné činnosti (§ 7 zdp) byl dílčí základ daně 600 000 kč (příjmy po snížení odpovídající výdajům) a – z nájmu (§ 9 zdp) činil dílčí základ daně 150 000 kč. dále si může paní jonášová uplatnit 8 000 kč za hrazené pojistné na soukromé životní pojištění a slevu na dani na poplatníka ve výši 24 840 kč. Výpočet její daňové povinnosti se bude skládat z následujících kroků: – určení základu daně (po snížení o odčitatelnou položku): 700 000 + 238 000 + + 600 000 + 150 000 – 8 000 = 1 680 000 kč, – jednotná daň bude 15 % z 1 680 000 = 252 000 kč, – test solidárního zvýšení daně: 700 000 + 600 000 – 1 245 216 = 54 784 > 0, tudíž se bude solidární zvýšení daně počítat, – solidární daň bude 7 % z 54 784 = 3 834,88 ≈ 3 835 kč (zaokrouhlení na koruny nahoru se provede podle obecného pravidla v § 146 odst. 1 dř), – výsledná daň po zvýšení o solidární daň a snížení o slevu na dani bude 252 000 + + 3 834 – 24 840 = 230 995 kč. paní jonášová zaplatí v roce 2014 na dani celkem 230 995 kč.

Výslednou daň (po zvýšení o solidární zvýšení daně) lze snížit za určitých podmínek: –

u podnikajících fyzických osob o slevu při poskytnutí investiční pobídky (§ 35a a 35b ZDP [¶2284]) nebo o slevu na zaměstnance se sníženou pracovní schopností (§ 35a a 35b ZDP [¶2268]),

–

o slevy na dani na poplatníka [§ 35ba odst. 1 písm. a) ZDP [¶2308]], příp.

–

pomocí daňového zvýhodnění na vyživované dítě (§ 35c ZDP [¶2318]). PřÍKLAD

příjem fyzické osoby-studenta z nájmu nemovitého majetku (rodinného domku po své babičce) byl v roce 2014 po odpočtu souvisejících nákladů 250 000 kč. dále uhradil 2 310 kč na úrocích z úvěru na bytové potřeby (splacení členského podílu v družstvu, spojeného s právem užívání bytu, ve kterém bydlí). Výpočet daně bude následující: – základ daně (příjmy podle § 9 zdp snížené o související výdaje) 250 000 kč – uhrazené úroky na bytové potřeby (§ 15 odst. 3 ZDP) 2 310 kč – snížený základ daně 247 690 kč

36



– – – – –

zaokrouhlení na celé 100 kč dolů 15% daň (247 600 x 0,15) základní sleva na poplatníka sleva na studenta daň k zaplacení

1116–1118

247 600 kč 37 140 kč 24 840 kč 4 020 kč 8 280 kč

4.3 Zvláštní sazba daně V některých případech nejsou příjmy fyzických osob zdaněny jednotnou sazbou daně (§ 16 ZDP [¶1110]), s případnou aplikací solidárního zvýšení daně (§ 16a ZDP [¶1114]), ale aplikuje se na ně tzv. zvláštní sazba daně.

§ 36 ZDP

1116

takto jsou zdaněny např.: –

příjem ze závislé činnosti na dohodu o provedení práce [¶1434] do 10 000 kč od tuzemského zaměstnavatele, kterému zaměstnanec nepodepsal prohlášení k dani (§ 6 odst. 4 ZDP [¶1340]),

–

příjem autorů podle § 7 odst. 2 písm. a) zdp do 10 000 kč (§ 7 odst. 6 ZDP [¶1252]),

–

většina příjmů z kapitálového majetku [¶1458] a

–

rovněž podstatná část ostatních příjmů [¶1592].

zvláštní sazba daně činí: –

15 % ve většině případů, kromě

–

5 % sazby, která je aplikována na příjmy z úplat u finančního leasingu, které plynou nerezidentovi v České republice, a

–

35 % sazby, která je aplikována na příjmy plynoucí rezidentům z daňových rájů podle § 36 odst. 1 písm. a) a b) zdp (např. podíly na zisku, licenční poplatky, úroky, příjmy ze služeb a z nezávislých činností ze zdrojů na území České republiky).

Označení rezident z daňových rájů používáme jako označení pro fyzickou nebo právnickou osobu, která: – není rezidentem v České republice ani – není rezidentem v jiném členském státu eU nebo dalším státu tvořícím ehp a ani – není rezidentem třetího státu nebo jurisdikce, se kterými má Česká republika uzavřenu platnou a účinnou: – smlouvu o zamezení dvojímu zdanění, – mezinárodní smlouvu nebo – dohodu o výměně informací v daňových záležitostech pro oblast daní z příjmů nebo – není rezidentem třetího státu nebo jurisdikce, které jsou smluvními stranami mnohostranné mezinárodní smlouvy (závazné pro Českou republiku) obsahující ustanovení o výměně daňových informací v oblasti daní z příjmů. zdanění zvláštní sazbou daně se také liší od základního způsobu zdanění [¶1110] tím, že daň sráží plátce a že sražená daň je konečná (až na výjimku zmíněnou v § 36 odst. 7 a 8 ZDP). 37

1118 § 36 odst. 1 písm. c) ZDP


1120–1122 § 38d odst. 1 a 2 ZDP


srážku provádí plátce většinou při výplatě, poukázání nebo připsání ve prospěch poplatníka, u vybraných příjmů pak nejpozději v den, kdy o závazku účtuje. sraženou daň je třeba odvést do konce následujícího měsíce po měsíci, ve kterém byl plátce povinen srážku provést. PřÍKLAD

zaměstnavatel zúčtoval za září 2014 svému zaměstnanci (který nepodepsal prohlášení) odměnu na základě dohody o provedení práce ve výši 3 000 kč. zaměstnavatel zaúčtuje k 30. 9. 2014 předpis nároku zaměstnance (3 000 kč), který poníží o srážkovou daň (450 kč). zbytek (2 550 kč) vyplatí zaměstnanci na začátku října (v rámci výplatního termínu) a částku sražené daně (450 kč) odvede nejpozději do 31. 10. 2014 na účet správce daně.

povinností plátce je informovat správce daně: –

o sražené dani podle § 38d odst. 3 zdp (sražená daň zahraničním subjektům s výjimkou případů podle § 6 odst. 4 zdp [¶1340]), a to podáním hlášení o dani z příjmů vybírané srážkou (podává se současně s úhradou, tj. nejpozději do konce následujícího měsíce poté, co vznikla povinnost daň srazit), a

–

o úhrnu částek sražených za zdaňovací období, a to podáním vyúčtování daně vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně (termín podávání viz [¶1420], vzor vyplnění viz [¶2896]).

1120

KAPItOLA 5

Kontrola ze strany správce daně 5.1 Kontrola, lhůty pro doměření 1122

předmětem daňové kontroly jsou daňové povinnosti, tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně vztahující se k jednomu daňovému řízení. kontrola může probíhat přímo u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější. daňová kontrola by neměla daňový subjekt příliš zatěžovat, zákon hovoří o rozsahu nezbytně nutném pro dosažení cíle správy daní.

§ 85 odst. 1 DŘ

P O Z N á mKA

Opakovanou daňovou kontrolu (jež se týká skutečností, které již byly kontrolovány) je možné provést pouze tehdy, pokud: – správce daně zjistí nové skutečnosti nebo důkazy, které nemohly být bez zavinění správce daně uplatněny v původní daňové kontrole a které zakládají pochybnosti o správnosti, průkaznosti nebo úplnosti dosud stanovené daně nebo tvrzení daňového subjektu, anebo – pokud daňový subjekt učiní úkon, kterým mění svá dosavadní tvrzení. 38



1124

Opakovaná daňová kontrola však může být pouze v rozsahu, který odpovídá nově zjištěným skutečnostem (důkazům), resp. změně dosavadního tvrzení daňového subjektu.

ke kontrole tvrzení daňového subjektu může správce daně přikročit nejdříve poté, co uplyne lhůta k podání tohoto tvrzení, a to ať již bylo podáno, nebo mělo být a nebylo. Omezení z druhé strany je dáno lhůtami, kdy lze vyměřit nebo doměřit daň anebo přiznat nárok na daňový odpočet: a) v obecné rovině lhůtou pro stanovení daně (§ 148 DŘ), b) speciálním ustanovením pro daň z příjmů (§ 38r ZDP), které se týká pouze období: – vzniku nároku na slevu a období možnosti snížení daně u investičních pobídek, – období vykázání ztrát, – uplatnění výdajů z finančního leasingu, c) v případě podávání dodatečného daňového tvrzení na nižší povinnost z důvodu odvolání daru lhůtou v § 38u zdp. Lhůta pro stanovení daně je postavena na principu označovaném též jako „0 + 3“. daň totiž nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí 3 roky, počítá se však až dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení, nebo v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení.

1124 § 148 odst. 1 DŘ

PřÍKLAD

např. u daňových přiznání k dani z příjmů podávaných ve lhůtě 3 měsíce po skončení kalendářního roku, tak bude skutečná lhůta pro doměření 3 a čtvrt roku.

Opětovné nastartování tříleté lhůty nastane ode dne, kdy dojde k zahájení daňové kontroly [¶1122], k podání řádného daňového tvrzení anebo je daňovému subjektu oznámena výzva k podání řádného daňového tvrzení. mimoto se lhůta prodlužuje o jeden rok v případech, pokud v posledních 12 měsících před uplynutím dosavadní lhůty pro stanovení daně došlo k: – podání dodatečného daňového tvrzení nebo oznámení výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení, pokud tato výzva vedla k doměření daně, – oznámení rozhodnutí o stanovení daně, – zahájení řízení o mimořádném opravném nebo dozorčím prostředku, anebo oznámení rozhodnutí o těchto prostředcích, nebo – oznámení rozhodnutí o prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně. tyto obecné lhůty mohou konkrétní daňové zákony upravit (prodloužit) tak, jak to dále uvedeme pro daň z příjmů podle § 38r zdp [¶1126] a násl. PřÍKLAD

daň z příjmů fyzických osob za kalendářní rok 2013 (podávajících přiznání v tříměsíční lhůtě) lze stanovit pouze do 2. 4. 2017. Vyplývá to z faktu, že skutečností určující počátek lhůty je 1. 4. 2014 (poslední den pro podání přiznání za rok 2014). běh lhůty tak započne 2. 4. 2014 a tříletá lhůta tak končí 3. 4. 2017 (neboť 2. 4. 2017 je neděle) [¶1020].

39

§ 148 odst. 2 DŘ


1126–1132

1126 § 38r odst. 1 ZDP

1128 § 38r odst. 2 ZDP


V případě poskytnutí slevy na dani formou investičních pobídek (§ 35a nebo 35b ZDP [¶2284]) se prodlužuje lhůta pro vyměření: – jak pro zdaňovací období, ve kterém nárok na slevu vznikl, – tak pro všechna zdaňovací období, za která lze tuto slevu uplatnit, a končí současně se lhůtou pro vyměření za zdaňovací období, v němž uplynula lhůta pro uplatnění nároku na slevu na dani. O vykázanou daňovou ztrátu nebo její část je možné snížit základ daně až v pěti následujících zdaňovacích obdobích [¶2238]. Lhůta pro vyměření: – jak pro zdaňovací období, v němž daňová ztráta vznikla, – tak i pro všechna zdaňovací období, za která lze tuto daňovou ztrátu nebo její část uplatnit, končí současně se lhůtou pro vyměření za poslední zdaňovací období, za které lze daňovou ztrátu nebo její část uplatnit. PřÍKLAD

pokud fyzická osoba vykáže za kalendářní rok 2014 ztrátu (je přípustné pouze u příjmů ze samostatné činnosti nebo u příjmů z nájmu), může ji uplatnit v letech 2015 až 2019. Lhůta pro vyměření za rok 2014 bude v důsledku toho končit současně se lhůtou pro vyměření či doměření daně za kalendářní rok 2019.

1130 § 38r odst. 3 ZDP

Lhůta pro doměření daně při nesplnění podmínek pro uplatnění úplaty u finančního leasingu jako výdaje (§ 24 odst. 4 ZDP [¶2836]) počíná běžet od konce kalendářního roku, v němž bylo možno poprvé ověřit splnění těchto zákonných podmínek. PřÍKLAD

jednou z podmínek pro daňovou účinnost úplaty u finančního leasingu je u fyzických osob zahrnutí odkoupeného majetku po ukončení finančního leasingu do obchodního majetku poplatníka. to lze ověřit až z přiznání za zdaňovací období, kdy měl být odkoupený majetek zařazen do obchodního majetku. pokud např. leasing probíhal od června 2014 do května 2017, lhůta pro doměření daně za rok 2014 z důvodů ověření plnění podmínek pro úplatu z finančního leasingu uplyne až současně se lhůtou pro vyměření či doměření daně za kalendářní rok 2017, v němž měl být odkoupený majetek zařazen do obchodního majetku poplatníka-fyzické osoby.

1132 § 148 odst. 5 DŘ

jaká je tedy maximální lhůta pro stanovení daně? Obecná lhůta je omezena 10 lety od počátku lhůty. PřÍKLAD

V rozebíraném příkladu daňového přiznání za rok 2013 [¶2900], podávaném do 1. 4. 2014, bude maximální lhůta pro stanovení daně do 2. 4. 2024.

40



1134–1142

5.2 sankce ze strany správce daně 1134

sankce ze strany správce daně jsou popsány v dř. jsou to dále rozebírané: – pokuta za porušení mlčenlivosti, pořádková pokuta a pokuta za opožděné tvrzení daně, – penále a – úrok z prodlení.

POZNámKA

správce daně je také oprávněn k udělování a výběru pokut podle § 37 zÚ, které se však týkají pouze účetních jednotek (poplatníků vedoucích účetnictví).

nezaplatíme-li splatnou částku daně nebo i předepsaných záloh na daň nejpozději v den jejich splatnosti, jsme v prodlení a můžeme očekávat ze strany správce daně sankci v podobě aplikace úroku z prodlení. Úrok z prodlení se vypočítá za každý den prodlení počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne platby včetně.

§ 252 odst. 1 DŘ

1136 1138 § 252 odst. 2 DŘ

Výše úroku z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Čnb, zvýšené o čtrnáct procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí. Úrok z prodlení se uplatní nejdéle za pět let prodlení. PřÍKLAD

dvoutýdenní repo sazba Čnb byla k 1. 1. 2014 ve výši 0,05 % p.a. proto úrok z prodlení z každé pozdní platby v prvním pololetí roku 2014 bude 14,05 % p.a.

povinnost uhradit penále z částky doměřené daně tak, jak byla stanovena oproti poslední známé dani, vznikne daňovému subjektu ve výši: – 20 %, je-li daň zvyšována, – 20 %, je-li snižován odpočet daně, nebo – 1 %, je-li snižována daňová ztráta.

§ 251 DŘ

pokud je ale doměřována daň podle dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování, povinnost uhradit penále z částky, která je v něm uvedena, nevzniká. § 246 DŘ

fyzická osoba, která je vázána povinností mlčenlivosti (za podmínek stanovených daňovými zákony), se dopustí přestupku tím, že tuto povinnost poruší. za to lze uložit pokutu za porušení mlčenlivosti až 500 000 kč.

1140

Pořádkovou pokutou ve výši do 50 000 kč se postihuje ten, kdo:

1142

–

při jednání vedeném správcem daně závažně ztěžuje správu daní (např. ruší pořádek, neuposlechne pokynu úřední osoby, která vede řízení, nebo kdo se chová urážlivě vůči úřední osobě),

–

závažně ztěžuje nebo maří správu daní tím, že bez dostatečné omluvy nevyhoví ve stanovené lhůtě výzvě ke splnění procesní povinnosti nepeněžité povahy, která mu byla stanovena zákonem nebo správcem daně, nestanoví-li zákon jiný důsledek. 41

§ 247 DŘ


1144

1144 § 250 DŘ


Pokuta za opožděné dodání daňového tvrzení bude uložena daňovému subjektu, pokud podá daňové tvrzení (přiznání, hlášení či vyúčtování, a to ať už řádné nebo dodatečné) pozdě (zpoždění delší než pět pracovních dnů) anebo vůbec. pokuta se vyměří ve výši: –

0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně,

–

0,05 % stanoveného daňového odpočtu za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanoveného daňového odpočtu, nebo

–

0,01 % stanovené daňové ztráty za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daňové ztráty.

Obdobně bude sankcionován i plátce daně [¶1032], nepodá-li hlášení, vyúčtování, následné hlášení nebo dodatečné vyúčtování, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě (se zpožděním opět delším než pět pracovních dnů). pokuta bude činit 0,05 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést za každý následující den prodlení, nejvýše však 0,5 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést. ať už se jedná o poplatníka nebo plátce, pro stanovení pokuty platí ještě následující pravidla:

§ 251 odst. 7 DŘ

–

pokuta se neudělí, pokud by její výše byla menší než 200 kč, ale

–

v případě, kdy nebylo daňové tvrzení či dodatečné daňové tvrzení podáno vůbec, pak se uplatí maximální výše pokuty (ta může dosáhnout až 300 000 kč), minimálně však musí uhradit 500 kč.

Od roku 2014 je výše pokuty za opožděné tvrzení daně poloviční, pokud: –

daňový subjekt podá požadované daňové tvrzení do 30 dnů od marného uplynutí lhůty pro jeho podání a

–

v daném kalendářním roce nebylo správcem daně u daňového subjektu v době vydání platebního výměru zjištěno jiné prodlení při podání řádného nebo dodatečného daňového tvrzení.

42


da ň z p ř í j m ů O s V Č

1145–1148

DÍL 2

Daň z příjmů OsVČ KAPItOLA 1

Obecné principy stanovení základu daně z příjmů OsVČ 1.1 Rozdělení příjmů OsVČ 1145

Dílčí základ osob samostatně výdělečně činných (OsVČ) je upraven v § 7 zdp. zahrnuje se do něho příjem ze samostatné činnosti, rozdělovaný na podnikání [¶1146] a jinou samostatnou výdělečnou činnost [¶1148].

§ 7 odst. 1 a 2 ZDP

1. Příjmy z podnikání jsou: a) příjem ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, když podnikání v této oblasti upravuje § 2e z. č. 252/1997 sb., o zemědělství, b) příjem ze živnosti, tj. podnikání na základě Žz, c) příjem z jiného podnikání neuvedené pod a) a b) (např. činnosti podle zvláštních předpisů, tj. auditorů, daňových poradců, advokátů apod.), d) podíl společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku. 2. Příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti, pokud nepatří mezi příjmy ze závislé činnosti, jsou: a) příjem z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému (z. č. 527/1990 Sb., o vynálezech, průmyslových vzorech a zlepšovacích návrzích), a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem, b) příjem z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku (§ 4 odst. 4 ZDP [¶1034]), c) příjem z výkonu nezávislého povolání. POZNámKA

mezi příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti uváděl zákon ještě do 31. 12. 2013 příjmy znalce, tlumočníka, zprostředkovatele kolektivních sporů, zprostředkovatele kolektivních a hromadných smluv podle autorského zákona, rozhodce za činnost podle zvláštních právních předpisů, příjmy z činnosti insolvenčního správce (včetně příjmů z činnosti předběžného insolvenčního správce, zástupce insolvenčního správce, odděleného insolvenčního správce a zvláštního insolvenčního správce), které nejsou živností ani podnikáním podle zvláštního právního předpisu. nově bude patřit pod příjmy ze samostatné činnosti i činnost svěřenského správce svěřenského fondu [¶1612], bude-li tento správce fyzickou osobou. 43

1146 § 7 odst. 1 ZDP

1148 § 7 odst. 2 ZDP


1150–1152


Výčet jednotlivých možností v rozdělení na podnikání (§ 7 odst. 1 ZDP) a na jinou samostatnou výdělečnou činnost (§ 7 odst. 2 ZDP) jsme uvedli v členění podle jednotlivých ustanovení zákona, neboť určení dílčího základu má pro určité činnosti jistá specifika, např.: –

ustanovení o možnosti stanovení daňového základu paušální částkou (§ 7a ZDP [¶1186]) nebo

–

ustanovení o možnosti rozdělení příjmu na spolupracující osobu (§ 13 ZDP [¶1226]), které nelze aplikovat na podíly na zisku společníků v. o. s. a komplementářů k. s.,

–

rozdílná možnost uplatnění nákladů procentem z příjmů (§ 7 odst. 7 ZDP [¶1200]),

–

speciální možnost pro příjmy autorů podle § 7 odst. 2 písm. a) zdp do 10 000 kč (§ 7 odst. 6 ZDP [¶1252]) apod.

1.2 Princip stanovení základu daně z příjmů OsVČ 1150 § 7 odst. 3 ZDP

Základ daně z příjmů OsVČ (dílčí základ daně ze samostatné činnosti) je tvořen příjmy z činností uvedených v předchozí kapitole (§ 7 odst. 1 a 2 ZDP [¶1146], [¶1148]). příjmy ze samostatné činnosti je možné snížit o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Výdaje lze uplatnit několika způsoby: – na základě účetnictví (ZÚ, PVZÚ [¶1156]), kdy se použijí ustanovení § 23 až 33 zdp ([¶1840] a násl.), – na základě daňové evidence (§ 7b ZDP [¶1174]), kdy se rovněž použijí ustanovení § 23 až 33 zdp ([¶1840] a násl.), – procentem z příjmů (§ 7 odst. 7 ZDP [¶1200]); uplatnit daňové výdaje procentem z příjmů lze i v případě, že poplatník vede účetnictví. poplatník však může mít pro příjmy ze samostatné činnosti stanovenu daň paušální částkou (§ 7a ZDP [¶1186]) a v takovém případě se po dohodě se správcem daně vychází z předpokládaných příjmů a předpokládaných výdajů. P O Z N á mKA

1152

fyzická osoba může změnit způsob uplatňování výdajů k příjmům ze samostatné činnosti. jediným omezením je v současné době ustanovení zÚ, které ukládá povinnost účtovat alespoň pět po sobě jdoucích účetních období. změna způsobu vykazování výdajů však může přinést určité povinnosti ještě pro zdaňovací období, které předchází změně [blíže v § 23 odst. 8 písm. b) ZDP]. při přechodu z účtování na daňovou evidenci postupuje poplatník podle přílohy č. 2 zdp [¶1184]; pokud z daňové evidence přechází na účtování, řídí se ustanovením přílohy č. 3 zdp [¶1166].

Výdaje se neuplatňují oproti příjmům společníků v. o. s. a komplementářů k. s. na zisku, neboť tyto příjmy se už rozdělují ponížené o výdaje [¶1242], [¶1248].

44



1154

VýjImKA

1154

Příjmy nerezidentů, které jsou samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně pokud plynou fyzickým osobám-nerezidentům v České republice (§ 2 odst. 3 ZDP [¶1030]) příjmy: – ze služeb s výjimkou provádění stavebně-montážních projektů, příjmy z obchodního, technického nebo jiného poradenství, řídicích a zprostředkovatelských činností a obdobných činností poskytovaných na území České republiky [§ 22 odst. 1 písm. c) ZDP], nebo – z nezávislé činnosti, např. architekta, lékaře, inženýra, právníka, vědce, učitele, umělce, daňového či účetního poradce a podobných profesí, vykonávané na území České republiky [§ 22 odst. 1 písm. f) bod 1 ZDP], nebo – z osobně vykonávané činnosti na území České republiky nebo zde zhodnocované veřejně vystupujícího umělce, sportovce, artisty a spoluúčinkujících osob, bez ohledu na to, komu tyto příjmy plynou a z jakého právního vztahu [§ 22 odst. 1 písm. f) bod 2 ZDP], nebo – z úhrad od poplatníků rezidentů v České republice (viz § 2 odst. 2 ZDP pro fyzické osoby a § 17 odst. 3 ZDP pro právnické osoby), případně od stálých provozoven poplatníků nerezidentů v České republice (viz § 2 odst. 3 ZDP pro fyzické osoby a § 17 odst. 4 ZDP pro právnické osoby), pokud jsou těmito úhradami náhrady za poskytnutí práva na užití nebo za užití předmětu průmyslového vlastnictví, počítačových programů (software), výrobně-technických a jiných hospodářsky využitelných poznatků (know-how), nebo náhrady za poskytnutí práva na užití nebo za užití práva autorského nebo práva příbuzného právu autorskému [§ 22 odst. 1 písm. g) bod 1 a 2 ZDP], jsou tyto příjmy samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně [§ 36 odst. 1 písm. a) ZDP] ve výši 15 % (příp. 35 %, jedná-li se o rezidenty z daňových rájů [¶1118]).

§ 7 odst. 3 ZDP

§ 36 odst. 8 ZDP

pokud je nerezidentem fyzická osoba z jiného členského státu eU nebo dalších států, které tvoří evropský hospodářský prostor, může zahrnout uvedené příjmy zdaněné zvláštní sazbou daně do daňového přiznání v Čr, a započíst tak sraženou daň na jejich celkovou daňovou povinnost. navíc pokud by nebylo možné sraženou daň započítat z důvodu, že daňová povinnost z příjmů ze zdrojů na území Čr byla nulová, anebo byla vykázána daňová ztráta, vznikne nerezidentovi vratitelný přeplatek.

§ 7 odst. 6 ZDP

další výjimka pro příjmy autorů viz [¶1252].

dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti se zahrne do celkového daňového základu fyzické osoby a rovněž se zohledňuje pro případné solidární zvýšení daně [¶1114]. blíže viz obecné schéma zdanění [¶1108].

KAPItOLA 2

Vedení účetnictví 2.1 Koho se vedení účetnictví týká jednou z možností jak evidovat příjmy a výdaje v rámci samostatné činnosti je vést účetnictví. 45

§ 1 odst. 2 ZÚ


1156–1160

1156


Povinnost k vedení účetnictví se týká následujících fyzických osob: 1. které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku, 2. zahraniční fyzické osoby, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů, 3. ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zdph včetně zdanitelných plnění osvobozených od této daně přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 kč, a to od prvního dne kalendářního roku, 4. ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí, tedy osoby vedoucí účetnictví dobrovolně, 5. ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou společníky sdruženými ve společnosti (bez právní osobnosti [¶1208], viz § 2716 a násl. NOZ), pokud alespoň jeden ze společníků sdružených v této společnosti je osobou vedoucí účetnictví z důvodů uvedených v předchozím, 6. ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis. body 3 až 6 platí i pro zahraniční fyzické osoby [¶1030].

§ 4 ZÚ

1158

i když je výčet osob, kterých se povinnost k vedení účetnictví týká, poměrně přehledný, složitějším bývá určení okamžiku, od kdy taková osoba začne povinně účtovat. zákon totiž poměrně komplikovaně: – nejprve určí, kdy se daný subjekt (právnická či fyzická osoba) stane účetní jednotkou, tj. osobou, na kterou se vztahují ustanovení zÚ, – a teprve v návaznosti na důvod, pro který se daný subjekt stane účetní jednotkou, zákon samostatně definuje okamžik zahájení vedení účetnictví. PřÍKLAD

§ 4 odst. 3 ZÚ

§ 4a ZDPH

1160

nechť podnikající fyzická osoba překročí v roce 2012 obrat 25 000 000 kč. takový podnikatel se stává účetní jednotkou od 1. 1. 2013, ale povinnost vést účetnictví má až od 1. 1. 2014.

V případě, kdy je rozhodujícím kritériem pro to, zda fyzická osoba povede účetnictví, její obrat, odkazuje zákon o účetnictví na ustanovení zdph. Obratem se rozumí souhrn úplat bez dph, včetně dotace k ceně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění (tj. dodání zboží a poskytnutí služby), s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za: –

zdanitelné plnění,

–

plnění osvobozené od dph s nárokem na odpočet daně, nebo

–

plnění osvobozené od dph bez nároku na odpočet daně, ale pro účely dph pouze v případě pojišťovacích, penzijních a finančních činností a dodání vybraných nemovitých věcí (§ 54 až 56 ZDPH), a to za předpokladu, že nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně (pro účely zÚ se však zahrnou všechna osvobozená plnění bez nároku na odpočet).

do obratu se podle zdph nezahrnuje úplata z prodeje hmotného majetku (vymezeného v zdp), odpisovaného nehmotného majetku (§ 32a ZDP) a pozemků, o kterých osoba povinná k dani účtuje nebo o kterých vede evidenci. 46



1162–1164

Od roku 2014 se do obratu nezahrnuje ani úplata za nájem vybraných nemovitých věcí (§ 56a ZDPH), i když by se jednalo o soustavnou (nepříležitostnou) činnost. do obratu osoby povinné k dani, která je společníkem společnosti bez právní osobnosti [¶1208], v jejímž rámci se uskutečňuje plnění s nárokem na odpočet daně, se zahrnuje obrat dosahovaný: – touto osobou samostatně mimo společnost a – celou společností. zákon o účetnictví umožňuje i tzv. dobrovolné vedení účetnictví. to znamená, že fyzická osoba může na účtování přejít i dobrovolně. pozor však na to, že účetní jednotky (s výjimkou ukončení činnosti) musí vést účetnictví nejméně v pěti účetních obdobích po sobě jdoucích.

1162 § 4 odst. 7 ZÚ

pokud se fyzická osoba rozhodne vést účetnictví, činí tak (vyjma případů zahájení podnikání) vždy od počátku účetního období (kterým je zpravidla kalendářní rok, v případě podnikatele s příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství nebo ze živnosti lze přejít po oznámení správci daně i na účtování v hospodářském roce). Účtování v hospodářském roce může být pro fyzickou osobu i zajímavou metodou k určité daňové optimalizaci daňové povinnosti, neboť výsledek hospodaření za hospodářský rok vstupuje do dílčího základu daně ze samostatné činnosti až v kalendářním roce, do kterého spadá poslední den hospodářského roku (např. výsledek hospodaření za hospodářský rok od 1. 2. 2014 do 31. 1. 2015 se zdaní až v přiznání za kalendářní rok 2015). navíc od roku 2014 již zákon neobsahuje restrikce např. v podobě zákazu aplikace rozdělení základu daně na spolupracující osobu [¶1226], zákazu uplatnění procentních výdajů [¶1200] apod., tak jak tomu bylo do konce roku 2013. V případech, kdy se realizuje přechod z procentních výdajů na vedení účetnictví, a to ať v rámci samostatné činnosti (§ 7 odst. 7 ZDP [¶1200]) nebo v rámci nájmu (§ 9 odst. 4 ZDP [¶1508]), je potřeba rozdíl mezi příjmy a výdaji, z něhož se vychází pro zjištění základu daně za zdaňovací období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo, upravit o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem (s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) zdp [¶1916]). zdůrazňujeme, že tyto úpravy se týkají zdaňovacího období předcházejícího tomu, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo. to může vést k povinnosti podat dodatečné daňové přiznání za toto předcházející období. zákon však říká, že poplatník není v prodlení, jestliže podá dodatečné daňové přiznání a zaplatí daň nejpozději do dne, kdy je povinen podat daňové přiznání k dani za zdaňovací období, ve kterém ke změně uplatňování výdajů došlo. PřÍKLAD

předpokládejme, že fyzická osoba vykazovala v roce 2013 výdaje u příjmů z podnikání na základě živnostenského zákona (neřemeslná živnost) procentem z příjmů [¶1200]. nechť se tato osoba rozhodne přejít od roku 2014 na vedení účetnictví. k 1. 1. 2014 neeviduje žádné dluhy ani zálohy (ať již přijaté nebo poskytnuté). má však skladovou zásobu v hodnotě 30 000 kč a eviduje pohledávku (před splatností) za prodej zboží ve výši 20 000 kč. podle v předchozím uvedené úpravy má povinnost upravit základ daně za rok 2013 o hodnotu pohledávek, tj. zvýšit svůj základ daně o 20 000 kč. pokud

47

§ 7 odst. 12 ZDP

1164 § 23 odst. 8 písm. b) bod 3 ZDP


1166


podnikatel podá dodatečné daňové přiznání za rok 2013 (na vyšší daňovou povinnost o 3 000 kč) do 1. 4. 2015 a ve stejném termínu tuto daň uhradí, nebude ze strany správce daně nijak postižen. doplňme, že 1. 4. 2015 je termín podání řádného přiznání za rok 2014 [¶1080].

P O Z N á mKA

doplňme, že kdyby přecházela fyzická osoba na vedení účetnictví o rok dříve, tedy k 1. 1. 2013, musela by zvýšit svůj základ daně v dodatečném daňovém přiznání také o hodnotu zásob. při přechodu k 1. 1. 2014 tak již činit v důsledku novely zdp nemusí.

1166 § 5 odst. 8 ZDP

Přechod z vedení daňové evidence na vedení účetnictví se řídí postupem uvedeným v příloze č. 3 zdp. V období, ve kterém bylo zahájeno účtování, se: –

základ daně zvýší o hodnotu zásob a cenin, hodnotu poskytnutých záloh s výjimkou záloh na hmotný majetek, hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem [to se netýká pohledávek, které v době vedení daňové evidence byly za dlužníkem uvedeným v § 24 odst. 2 písm. y) zdp [¶1916]],

–

základ daně se sníží o hodnotu přijatých záloh, hodnotu dluhů, které by při úhradě byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

U plátce daně z přidané hodnoty se rozumí hodnotou závazku hodnota bez dph, pokud byl uplatněn odpočet dph, a hodnotou pohledávky hodnota bez dph, byla-li splněna daňová povinnost na výstupu. stejným způsobem se poustupuje i v případě přechodu z vykazování příjmů a výdajů u nájmu podle § 9 odst. 6 zdp [¶1504] na vedení účetnictví. § 23 odst. 14 ZDP

popsaný dopad při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví zmírňuje ustanovení § 23 odst. 14 zdp, podle kterého lze hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník evidoval v době zahájení vedení účetnictví, zahrnout do základu daně: – buď jednorázově v době zahájení vedení účetnictví, – nebo postupně po devět následujících zdaňovacích období, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví. P O Z N á mKA

postupně neznamená rovnoměrně, proto máme-li takto zdanit zásoby ve výši 90 000 kč, neznamená to zvyšovat základ daně 9 × o částku 10 000 kč, ale přípustná je i varianta se zvýšením základu daně 8 × o částku 5 kč a naposledy o 89 960 kč, nebo i jiná, ještě výhodnější. poplatník si tak alespoň částečně může zdanění rozplánovat a optimalizovat svou daňovou povinnost.

O výhodu rozložení dodanění až do devíti následujících zdaňovacích období podnikatel přijde, pokud: – ukončí nebo přeruší činnost, nebo – ukončí vedení účetnictví, nebo – vloží pohledávky nebo zásoby do obchodní korporace, anebo – změní způsob uplatňování výdajů na výdaje procentem z příjmů [¶1200]. V období porušení podmínek bude pak muset zbylou část zásob a pohledávek zahrnout do základu daně. 48



1168–1170

zmíněné ustanovení § 23 odst. 14 zdp se týká pouze poplatníků s příjmy ze samostatné činnosti, netýká se tedy příjmů z nájmu (§ 9 ZDP [¶1470]). i přesto, že poplatník vede účetnictví (ať již povinně nebo dobrovolně), může při stanovení dílčího základu za příjmy ze samostatné činnosti v rámci daňového přiznání vykázat výdaje procentem [¶1200] a násl., případně po splnění dalších podmínek mít daň stanovenou paušální částkou (§ 7a ZDP [¶1186] a násl.).

2.2 Odkazy na zákonné normy, které je nutno dodržet 1168

hlavním předpisem pro vedení účetnictví je z. č. 563/1991 sb., o účetnictví. ten definuje základní pojmy a upravuje základní účetní zásady, metody a pravidla.

ZÚ

k provedení některých ustanovení zÚ je pověřeno vydat vyhlášky ministerstvo financí. základní vyhláškou je pVzÚ. speciální prováděcí vyhlášky byly vydány pro banky, pojišťovny, pro neziskový sektor či pro územní samosprávné celky a organizační složky státu.

PVZÚ

za účelem docílení souladu při používání účetních metod účetními jednotkami zajišťuje ministerstvo financí tvorbu a vydávání Českých účetních standardů (jsou zveřejňovány ve finančním zpravodaji). pro podnikatele se aplikují účetní standardy č. 001 až 009 a 011 až 023.

1170

Účetnictví lze vést v tzv. zjednodušeném rozsahu, který lze u fyzických osob použít, pokud nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenu auditorem. takové účetní jednotky: –

sestavují účtový rozvrh, v němž mohou uvést pouze účtové skupiny, nevyžaduje-li zvláštní právní předpis (např. zákon o rozpočtových pravidlech) členění podrobnější,

–

mohou spojit účtování v deníku s účtováním v hlavní knize,

–

nepoužijí ustanovení zÚ týkající se účetních rezerv a účetních opravných položek, zachycují pouze daňové rezervy a daňově účinné opravné položky,

–

nepoužijí ustanovení o ocenění reálnou hodnotou (§ 27 ZÚ),

–

nemusejí rozvádět zápisy v knihách analytických účtů a v knihách podrozvahových účtů.

§ 13a ZÚ

49


1172–1176


KAPItOLA 3

Daňová evidence 3.1 Koho se daňová evidence týká § 7b ZDP

jednou z možností fyzické osoby jak evidovat příjmy a výdaje v rámci samostatné činnosti je vést tzv. daňovou evidenci. tato evidence od 1. 1. 2004 nahradila jednoduché účetnictví. P O Z N á mKA

1172

Daňová evidence se týká pouze fyzických osob s příjmy ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP [¶1146], [¶1148]), netýká se a nelze ji tedy použít např. pro evidování příjmů a výdajů u nepodnikatelského nájmu vlastníků nemovité věci zahrnovaného do základu daně (§ 9 ZDP [¶1470]).

Vedení daňové evidence využije zejména takový poplatník, který nevede účetnictví (ať už povinně [¶1156] nebo dobrovolně [¶1162]), a chce vykazovat skutečné výdaje, v návaznosti na možnosti dané ustanoveními § 23 až 33 zdp ([¶1840] a násl.). poplatník vedoucí daňovou evidenci může při stanovení dílčího základu za příjmy ze samostatné činnosti také přejít na uplatňování výdajů procentem [¶1200] (v takovém případě ale dojde k ukončení vedení daňové evidence), případně mít daň stanovenou paušální částkou (§ 7a ZDP [¶1186]).

3.2 Základní principy 1174

Daňová evidence je vymezena jako evidence pro účely stanovení základu daně z příjmů ze samostatné činnosti, která obsahuje údaje o: – příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně, – majetku (tj. i pohledávkách) a dluzích.

§ 7b odst. 1 ZDP

§ 7b odst. 2 a 3 ZDP

1176 § 5 odst. 9 ZDP

V obsahovém vymezení složek majetku v daňové evidenci se zdp odkazuje na účetní předpisy (§ 6 až 9 PVZÚ), ale obsahuje i vlastní vymezení ocenění majetku a dluhů: 1. hmotný majetek oceňuje podle § 29 zdp [¶2452], 2. pohledávky – jmenovitou hodnotou, – pořizovací cenou u pohledávky nabyté postoupením, – cenou určenou podle zOm ke dni nabytí majetku u pohledávky nabyté bezúplatně, P O Z N á mKA

U poplatníků, kteří jsou plátci daně z přidané hodnoty nebo jimi byli v době vzniku pohledávky, se jmenovitá hodnota pohledávky snižuje o výši dph, pokud byla splněna vlastní daňová povinnost na výstupu. 50



1178–1180

3. ostatní majetek se oceňuje – pořizovací cenou, je-li pořízen úplatně, POZNámKA

Pořizovací cenou se rozumí cena, za kterou byl majetek pořízen, a náklady s jeho pořízením související [viz § 25 odst. 4 písm. a) ZÚ, § 47 odst. 1 PVZÚ].

–

1178

vlastními náklady, je-li pořízen ve vlastní režii,

POZNámKA

Vlastními náklady se rozumí přímé náklady vynaložené na výrobu nebo jinou činnost a nepřímé náklady, které se vztahují k výrobě nebo jiné činnosti, vymezené v souladu s účetními metodami [viz § 25 odst. 4 písm. c) a d) ZÚ].

–

1180

cenou určenou podle zOm ke dni nabytí majetku bezúplatně,

4. dluhy se oceňují při vzniku jmenovitou hodnotou, při převzetí pořizovací cenou, 5. peněžní prostředky a ceniny se oceňují jejich jmenovitými hodnotami. další pravidla pro ocenění už jsou specifikována přímo v zdp.

§ 7b odst. 3 ZDP

pořizovací cenou pozemku je cena včetně porostu, pokud se nejedná o pěstitelský celek trvalých porostů (viz § 26 ZDP [¶2418]), ale bez stavby zřízené na pozemku. do pořizovací ceny majetku pořízeného formou finančního leasingu (§ 21d zdp [¶2836]) se zahrnou výdaje s jeho pořízením související, hrazené uživatelem. V případě úplatného pořízení majetku a dluhů za jednu pořizovací cenu, se cena jednotlivých složek majetku stanoví v poměrné výši k ceně jednotlivých složek majetku oceněných podle zOm, s výjimkou peněz, cenin, pohledávek a dluhů. PřÍKLAD

podnikatel nakoupil sklad včetně pozemku za částku 11 000 000 kč. Ve smlouvě nebyla určena cena zvlášť pro sklad a zvlášť pro pozemek. na základě znaleckého posudku vypracovaného podle zOm byla stanovena cena skladu 7 000 000 kč a cena pozemku 3 000 000 kč. pořizovací cenou majetku při zavedení do daňové evidence bude částka 7 700 000 kč pro sklad a 3 300 000 kč pro pozemek, tedy kupní cena rozdělená v poměru dle znaleckého posudku, tedy 70 % na sklad a 30 % pro pozemek.

V případě záporného rozdílu mezi pořizovací cenou a oceněním majetku podle zákona o oceňování majetku, zvýšeným o hodnotou peněz, cenin a pohledávek (vč. dph), a sníženým o hodnotu dluhů (které se nepřeceňují), se postupuje jako v případě záporného oceňovacího rozdílu při koupi obchodního závodu – rozdíl se rozpouští do příjmů po dobu 180 měsíců (§ 23 odst. 15 ZDP, [¶2418]).

51


1182–1184


PřÍKLAD

pokud jsou v ceně 11 000 000 kč z předchozího příkladu kromě skladu a pozemku i pohledávky v hodnotě 1 200 000 kč, tj. platí, že 11 000 000 kč – (7 000 000 + + 3 000 000 + 1 200 000) = –200 000 < 0, zahrne se do majetku sklad za 7 000 000 kč, pozemek za 3 000 000 kč, pohledávky 1 200 000 kč a rozdíl 200 000 kč se bude uplatňovat po dobu 180 měsíců jako příjem podléhající dani.

1182 § 7b odst. 4 ZDP

poplatníci vedoucí daňovou evidenci musí provést inventarizaci, tj. zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a dluhů, k poslednímu dni zdaňovacího období. musí o tom vyhotovit zápis a upravit základ daně o případné zjištěné rozdíly. PřÍKLAD

zjistí-li podnikatel inventarizací manko na zásobách zboží v maloobchodní prodejně v hodnotě 10 000 kč a nejedná-li se o částku do výše stanoveného limitu ztratného v maloobchodním prodeji, zvýší o tuto částku svůj daňový základ (např. snížením daňového výdaje na pořízení zboží).

§ 7b odst. 5 ZDP

daňovou evidenci je třeba uschovávat za všechna zdaňovací období, pro která neskončila lhůta pro vyměření daně [¶1124] a násl.

3.3 Problematika přechodu na daňovou evidenci 1184

při přechodu z vedení účetnictví na daňovou evidenci je nutné postupovat v souladu s přílohou č. 2 zdp: 1. pohledávky a dluhy za kalendářní rok, v němž poplatník vedl účetnictví, které budou proplaceny v kalendářním roce, ve kterém poplatník vede daňovou evidenci, se vyloučí ze základu daně kalendářního roku, v němž poplatník vede daňovou evidenci, a to: – dluhy zvýší základ daně, – pohledávky sníží základ daně. VýjImKA

tento postup se nevztahuje na příjmy, které jsou od daně osvobozeny nebo se nezahrnují do základu daně nebo nejsou předmětem daně, a na výdaje, které nejsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

P O Z N á mKA

postup umožněný přílohou zabraňuje v případě pohledávek dvojímu zdanění, u dluhů naopak dvojímu uplatnění v nákladech.

2. stav zásob a cenin za kalendářní rok, ve kterém poplatník vedl účetnictví, sníží základ daně z příjmů v kalendářním roce, v němž poplatník vede daňovou evidenci. 52



1186

3. zůstatky účtů časového rozlišení v aktivech rozvahy (např. 381-náklady příštích období, 385-příjmy příštích období) a poskytnuté zálohy (s výjimkou úplaty při finančním leasingu [¶2836] a s výjimkou záloh na pořízení hmotného majetku vymezeného v § 26) základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, sníží. 4. zůstatky účtů časového rozlišení v pasivech rozvahy (např. 383-Výdaje příštích období, 384-Výnosy příštích období a 389-dohadná položka pasivní) a přijaté zálohy základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, zvýší. 5. zůstatky účtů daňových opravných položek k pohledávkám [¶1900] základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, zvýší. 6. zůstatky dohadných účtů pasivních (např. 389-dohadná položka pasivní) základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, zvýší. 7. zůstatky dohadných účtů aktivních (např. 388-dohadná položka aktivní) základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, sníží. přestat vést účetnictví nemohou osoby, které vedou účetnictví povinně, a dále takové osoby, u nichž není splněna podmínka vedení účetnictví minimálně po dobu pěti účetních období. Obdobně se postupuje také při přechodu z vedení účetnictví na evidenci příjmů a výdajů podle § 9 odst. 6 zdp [¶1504] u poplatníků s příjmy z nájmu [¶1470].

KAPItOLA 4

Daň stanovená paušální částkou 4.1 Koho se daň stanovená paušální částkou týká 1186

stanovení daně paušální částkou znamená speciální možnost zjednodušeného zdaňování příjmů.

§ 7a odst. 1 ZDP

tato možnost se za přísně vymezených podmínek tedy týká pouze podnikatelů s příjmy: a) ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, podnikajících na základě § 2e z. č. 252/1997 sb., o zemědělství, b) ze živnosti, tj. podnikání na základě Žz, c) z jiného podnikání než ad a) a b) (např. auditorů, daňových poradců, advokátů apod.). pouze v tomto speciálním případě se do daných příjmů zahrnou i úroky z vkladů na účtu, který je podle podmínek banky, která účet vede, určen k podnikání poplatníka. při jiném způsobu zdanění příjmů podnikatele je takový příjem zahrnován do příjmů z kapitálového majetku [§ 8 odst. 1 písm. g) ZDP [¶1444]]. 53


1188–1190


podmínky, za nichž může stanovit správce daně podnikateli daň paušální částkou, jsou mimo výše uvedených také tyto: –

podnikatel nemá (kromě příjmů od daně osvobozených a příjmů zdanitelných zvláštní sazbou daně) příjmy z podílů na zisku jako společník v. o. s. nebo komplementář k. s., ani příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti (§ 7 odst. 2 ZDP [¶1148]),

–

provozuje podnikatelskou činnost bez zaměstnanců nebo spolupracujících osob – výjimku lze připustit pouze v situaci, že spolupracující osobou je manželka, která také požádá o stanovení daně paušální částkou (§ 7a odst. 2 ZDP),

–

roční výše z těchto příjmů v bezprostředně předcházejících třech zdaňovacích obdobích nepřesáhla 5 000 000 kč,

–

podnikatel není společníkem sdruženým ve společnosti bez právní osobnosti (§ 2716 a násl. NOZ [¶1208]),

–

nemůže účtovat v hospodářském roce,

–

podá žádost správci daně nejpozději do 31. 1. běžného zdaňovacího období, ve kterém by rád uplatnil daň paušální částkou.

4.2 Způsob podání žádosti § 7a odst. 1 ZDP

Už bylo řečeno, že žádost o stanovení daně paušální částkou musí podnikatel podat svému místně příslušnému správci daně nejpozději do 31. 1. zdaňovacího období. to by mělo vyloučit jakýkoliv pokus o optimalizaci daňové povinnosti v závislosti na uskutečněných příjmech v daném roce.

1188

Žádost o stanovení daně paušální částkou musí obsahovat: 1. předpokládané předmětné příjmy, 2. předpokládané výdaje k těmto příjmům, 3. další skutečnosti rozhodné pro stanovení daně paušální částkou, jako např.: – očekávané příjmy z prodeje majetku, který byl vložen do obchodního majetku, – zůstatkovou cenu prodaného majetku, který lze podle zdp odpisovat, – očekávané příjmy ze zrušení rezervy vytvořené podle zor, – výši rezervy vytvořené pro příslušné zdaňovací období podle zor, – skutečnosti rozhodné pro případné úpravy základu daně z titulu, že u výdajů uplatněných podle § 24 zdp odpadl právní důvod pro jejich uplatnění, – předpokládané nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP [¶2184] a [¶2222]).

4.3 stanovení a splatnost daně 1190

Určení výše daně paušální částkou je záležitostí správce daně. pro rok 2014 ji spočte ve výši 15 % ze základu daně vypočteného dle podkladů v žádosti.

§ 7a odst. 3 ZDP

54



1192–1194

předpokládané výdaje uvažuje nejméně ve výši, kterou by poplatník použil, kdyby si výdaje uplatnil procentem z příjmů [¶1200]. správce daně dále vypočtenou daň snižuje o předpokládanou základní slevu na dani na poplatníka, jeho invaliditu či slevu na studenta a na manželku (§ 35ba ZDP [¶2308] a násl.) nebo o předpokládanou slevu na dani na vyživované děti (§ 35c ZDP [¶2318]), o něž požádá poplatník v žádosti o stanovení daně paušální částkou. k předpokládanému nároku na uplatnění daňového bonusu na děti [¶2322] se ale nepřihlédne a navíc musí platit, že daň stanovená paušální částkou bude alespoň nejméně 600 kč za zdaňovací období.

§ 7a odst. 4 ZDP

správce daně stanoví daň paušální částkou po projednání s poplatníkem do 15. 5. běžného zdaňovacího období. připomínáme, že zdaňovacím obdobím fyzické osoby je kalendářní rok. pokud stanovený termín nebude dodržen, nelze stanovit pro dané zdaňovací období daň paušální částkou.

§ 7a odst. 7 ZDP

O stanovení daně paušální částkou sepíše správce daně protokol o ústním jednání (§ 60 DŘ). součástí protokolu je i rozhodnutí vyhlášené při jednání, které musí obsahovat zejména: – předpokládanou výši příjmů, – předpokládanou výši výdajů, – rozdíl mezi předpokládanými příjmy a předpokládanými výdaji (s případnou úpravou podle dalších rozhodných skutečností), – výši uplatněných nezdanitelných částek (§ 15 ZDP [¶2184] a [¶2222]), – výši slev na dani (§ 35ba ZDP [¶2308] a násl.), – výši daně, – zdaňovací období, kterého se týká. jestliže poplatník s takto stanovenou daní souhlasí, nelze se proti tomuto vyhlášenému rozhodnutí odvolat; v případě jeho nesouhlasu nebude daň paušální částkou stanovena. takto stanovená daň se již nevyměřuje platebním výměrem.

1192

Daň stanovená paušální částkou je splatná nejpozději do 15. 12. běžného zdaňovacího období (pro rok 2014 je to do 16. 12. 2014).

4.4 Kdy je třeba podat přiznání 1194

Poplatník je povinen po skončení zdaňovacího období podat řádné daňové přiznání, pokud by oproti předpokladu dosáhl v průběhu zdaňovacího období příjmů: – z prodeje věci, která byla zahrnuta do obchodního majetku nebo – ze závislé činnosti (§ 6 ZDP) nebo – z podílu společníka v. o. s. (zahrnujícího i příjem člena evropského hospodářského zájmového sdružení) nebo komplementáře k. s. [§ 7 odst. 1 písm. d) ZDP] nebo – z jiné samostatné výdělečné činnosti (§ 7 odst. 2 ZDP [¶1148]) nebo – z kapitálového majetku (§ 8 ZDP) nebo

§ 7a odst. 5 ZDP

55


1196–1198


– z nájmu (§ 9 ZDP) nebo – z ostatních příjmů (§ 10 ZDP), v úhrnné výši přesahující 15 000 kč za zdaňovací období (kromě příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž se daň vybírá zvláštní sazbou daně), než při stanovení daně paušální částkou předpokládal. V tomto přiznání: – zohlední příjmy a výdaje z činností podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) zdp ve výši, ze které správce daně vycházel při stanovení daně paušální částkou, a – zaplacenou daň paušální částkou započte na výslednou daňovou povinnost. podáním tohoto přiznání se rozhodnutí o dani stanovené paušální částkou ruší. § 7a odst. 6 ZDP

správce daně může daň paušální částkou stanovit i na více zdaňovacích období, nejdéle však na tři zdaňovací období. pokud však zjistí, že výše daně neodpovídá příjmu z činnosti, ze které byla stanovena daň paušální částkou, nebo došlo ke změně podmínek rozhodných pro stanovení daně paušální částkou, může zrušit rozhodnutím daň stanovenou paušální částkou, a to pro zdaňovací období následující po zdaňovacím období, v němž skutečnosti zjistí. PřÍKLAD

změnou podmínek je např. to, že poplatník zaměstnal zaměstnance.

4.5 Výhody a nevýhody § 7a odst. 7 ZDP

poplatník je povinen vést jednoduchou evidenci o výši dosahovaných příjmů, o výši pohledávek a o hmotném majetku používaném pro výkon činnosti. pochopitelně, je-li plátcem dph, musí vést i evidenci dph (§ 100 ZDPH). pokud by podnikatel chtěl, může vést účetnictví nebo i daňovou evidenci (§ 7b ZDP [¶1174]), ale popisovaná možnost stanovit daň paušální částkou byla do zákona vtělena právě z důvodů zjednodušení evidence pro drobné podnikatele.

1196

mimo jednoduché evidence spočívá výhoda daně stanovené paušální částkou i v tom, že podnikatel ví, kolik bude na dani platit, kdy bude platit, a pokud zjistí, že mu to nevyhovuje, může ještě v květnu (při projednávání) stanovenou daň odmítnout. dosáhl-li podnikatel ve skutečnosti jiného výsledku, než předpokládal, daň se (mimo případů uvedených v [¶1194]) nepřepočítává a nemusí podat přiznání. a to ani když jeho zisk je vyšší, než se předpokládalo.

1198

pochopitelně vše platí i obráceně – podnikatel by mohl jako nevýhodu daně stanovené paušální částkou uvažovat skutečnost, že musí (jak je uvedeno v předchozím) dokládat správci daně poměrně hodně skutečností a plnit poměrně náročná kritéria.

56



1200–1202

KAPItOLA 5

Daňové výdaje stanovené procentem z příjmů 5.1 Koho se týkají daňové výdaje stanovené procentem z příjmů poplatník s příjmy podle § 7 zdp [¶1146], [¶1148] nemusí uplatňovat výdaje v prokázané výši, tj. na základě vedeného účetnictví nebo daňové evidence. takový poplatník může uplatnit výdaje procentem z příjmů, a to ve výši: –

80 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství [§ 7 odst. 1 písm. a) ZDP] a z příjmů ze živností řemeslných (jsou uvedeny v příloze č. 1 ŽZ),

–

60 % z ostatních příjmů na základě živnostenského podnikání [§ 7 odst. 1 písm. b) ZDP] mimo příjmů ze živností řemeslných,

–

30 % příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku (§ 4 odst. 4 ZDP [¶1034]), a

–

40 % z ostatních příjmů z podnikání [¶1146] a jiné samostatné výdělečné činnosti [¶1148], mimo příjmů společníků v. o. s. a komplementářů k. s. [§ 7 odst. 2 písm. d) ZDP] a mimo příjmů z autorských honorářů do 7 000 kč měsíčně, které jsou zdaňovány zvláštní sazbou (§ 7 odst. 6 ZDP [¶1252]).

§ 7 odst. 7 ZDP

1200

U příjmů, z nichž se počítají výdaje 40 %, lze jako výdaj uplatnit maximálně 800 000 kč a u příjmů, z nichž se výdaje počítají 30 %, lze jako výdaj uplatnit maximálně 600 000 kč.

POZNámKA

: Omezení výdajových paušálů bylo přijato od roku 2013 v rámci tzv. stabilizačního balíčku. toto opatření se však (vzhledem k výši) dotkne pouze takových osob, které by měly uvedené příjmy vyšší než 2 000 000 kč, neboť právě od této hranice už nelze uplatnit procentní výdaj. dotčené osoby pochopitelně mohou zvážit, zda pro ně nebude výhodnější jiný způsob uplatnění výdajů. Omezení se nedotkne ani živnostníků, ani zemědělských podnikatelů. PřÍKLAD

karel je zpěvákem a na svých honorářích si vydělá ročně 3 000 000 kč. zatímco ještě v roce 2012 si mohl uplatnit výdaje procentem ve výši 1 200 000 kč (40 % ze svých příjmů), od roku 2013 si uplatní maximálně částku 800 000 kč (tj. ve výši horního limitu pro 40% výdaje u autorských příjmů).

tento způsob uplatnění výdajů procentem z příjmů bývá často označován jako uplatnění výdajů paušálem. 57

1202


1204


zákon zakazuje použití tohoto způsobu v případě, že: –

poplatník má příjmy z podnikání ve společnosti (§ 12 odst. 1 ZDP [¶1216]), z provozu rodinného závodu nebo ze společenství jmění, a to za situace, kdy nejsou výdaje rozděleny mezi poplatníky stejným poměrem jako společné příjmy, anebo

–

poplatník má příjmy ze spoluvlastnictví věci a příjmy a výdaje nejsou rozdělovány mezi spoluvlastníky podle jejich spoluvlastnických podílu (§ 12 odst. 2 ZDP [¶1480]).

zákon o daních z příjmů v některých situacích dává ještě další omezení, pokud podnikatel vykazuje výdaje procentem z příjmů: –

označuje jako nedaňové výdaje spojené s úhradou dluhu (s výjimkou dluhu vzniklého z důvodu pořízení hmotného majetku), vzniklého ve zdaňovacím období uplatnění procentních výdajů, i kdyby k úhradě došlo v období, kdy poplatník již uplatňuje skutečné výdaje [§ 25 odst. 1 písm. zd) ZDP [¶2080]],

–

vliv na zůstatkovou cenu hmotného majetku (§ 29 odst. 2 ZDP). P O Z N á mKA

zůstatková cena odpisovaného hmotného majetku je definována jako rozdíl mezi vstupní cenou a celkovou výší odpisů (stanovených podle § 26 a § 30 až 32 zdp), a to i tehdy, když poplatník uplatnil v některých zdaňovacích obdobích výdaje procentem z příjmů. podle § 31 odst. 2 zdp nelze v případě uplatnění procentních výdajů použít při rovnoměrném odpisování nižší sazby než v § 31 odst. 1 zdp a nelze ani prodloužit dobu odpisování majetku (§ 26 odst. 8 ZDP).

5.2 Způsob stanovení výdajů 1204 § 7 odst. 8 ZDP

Uplatní-li poplatník výdaje procentem z příjmů, jsou v částkách výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti. poplatník uplatňující výdaje procentem z příjmů je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdělečnou činností. Uplatnění výdajů procentem z příjmů nevylučuje, že poplatník zároveň povede účetnictví.

§ 23 odst. 1 ZDP

zákon výslovně říká, že: –

základem daně je rozdíl, o který příjmy (s výjimkou těch, které nejsou předmětem daně nebo jsou osvobozené), převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti, a

–

v případě, kdy je poplatník účetní jednotkou, jsou těmito příjmy jeho výnosy a těmito výdaji jeho náklady. P O Z N á mKA

Pokyn GFŘ D-6, bod 3 k § 7 odst. 7

nicméně podle názoru Gfř se i u účtující fyzické osoby, chce-li uplatnit procentní výdaje, vychází z příjmů, a nikoliv z výnosů (tj. např. včetně přijatých záloh, a naopak nikoliv z neuhrazených pohledávek účtovaných do výnosů). Věříme, že poté, co zákonodárci od roku 2014 doplnili do zákona (podle důvodové zprávy) „pro právní jistotu“ tvrzení uvedené výše, že u účetních jednotek jsou příjmy jejich výnosy, Gfř od svého názoru ustoupí. 58



1206–1208

V případě, že poplatník uplatňuje výdaje procentem z příjmů, zákon nepřipouští, aby takový poplatník současně vedl daňovou evidenci. pokud se na toto zapomene a poplatník např. pořizuje věc na základě finančního leasingu, bude mít problém, neboť nemůže splnit podmínky dané v § 24 odst. 4 písm. c) zdp [¶2840].

§ 7 odst. 13 ZDP

srovnáme-li možnost uplatnění výdajů procentem z příjmů s možností nechat si stanovit daň paušální částkou (§ 7a ZDP [¶1186]), je možnost uplatnění výdajů procentem z příjmů administrativně jednodušší a týká se většího okruhu fyzických osob.

1206

pokud se poplatník rozhodne uplatňovat výdaje procentem z příjmů, může se stát, že bude muset upravit daňový základ v přiznání za období předcházející uplatňování výdajů procentem.

§ 23 odst. 8 písm. b) ZDP

a to takovým způsobem, že: –

pokud vedl účetnictví, tak zvýší svůj daňový základ o zůstatky vytvořených daňových rezerv a opravných položek, přijatých záloh, výnosů příštích období a výdajů příštích období, a naopak sníží svůj daňový základ o zůstatky poskytnutých záloh, příjmů příštích období a nákladů příštích období; v případě záloh se berou v úvahu jen ty, které by byly zúčtovány prostřednictvím účtů nákladů a výnosů, pokud o částkách z daného titulu nebylo zároveň účtováno prostřednictvím dohadných účtů,

–

pokud vedl daňovou evidenci, zvýší svůj daňový základ o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem [s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) zdp [¶1916] a s výjimkou zaplacených záloh], o cenu nespotřebovaných zásob a o zůstatky vytvořených daňových rezerv a sníží svůj daňový základ o hodnotu dluhů, které by při úhradě byly daňově uznatelnými výdaji (s výjimkou přijatých záloh). POZNámKA

do základu daně se zahrne při dalším prodeji nespotřebovaných zásob již zahrnutých do základu daně pouze rozdíl, o který převyšuje cena, za kterou byly prodány, cenu zásob zahrnutých do základu daně.

i když úpravu základu za období předcházející uplatňování výdajů procentem bude nutné řešit přes dodatečné daňové přiznání [¶1092], pro fyzickou osobu to nemusí znamenat žádný postih ze strany správce daně (§ 252 DŘ [¶1138]), pokud toto přiznání podá a případnou daň z něho plynoucí doplatí do termínu pro podání přiznání za rok, ve kterém zahájil uplatňování výdajů procentem z příjmů.

KAPItOLA 6

společnost (bez právní osobnosti) 6.1 smluvní vztah 1208

společnost (bez právní osobnosti) vznikne, zaváže-li se smlouvou několik osob sdružit jako společníci za společným účelem činnosti nebo věci. společníky mohou být nejen fyzické osoby, ale i právnické osoby.

§ 2716 a násl. NOZ

59


1210–1212


P O Z N á mKA

společnost nemá právní osobnost a v pojetí nového občanského zákoníku od roku 2014 nahradila dřívější sdružení bez právní subjektivity. přestože je pojem „společnost“ v novelizovaném zdp uváděn „bez přívlastku“, raději v textu uvádíme „společnost (bez právní osobnosti)“, abychom předešli záměně s obchodními společnostmi typu akciové společnosti nebo společnosti s ručením omezeným.

Účel, k němuž se společníci do společnosti sdružili, může souviset jak s podnikatelskou, tak s nepodnikatelskou aktivitou. O dosažení společného účelu se všichni společníci přičiňují zpravidla stejnou měrou. zároveň je jim zakázáno konat činy pro společnost škodlivé. fakticky jde o zákaz konkurence (§ 2727 NOZ) se všemi důsledky pro společníka, který zákaz poruší (ostatní mohou požadovat náhradu škody). Vznikem společnosti nevzniká právní subjekt, společnost nemá způsobilost mít v mezích právního řádu práva a povinnosti, nemůže nic vlastnit, prodávat ani darovat. proto se ani nikde neregistruje. Oč je jednodušší její vznik, o to jsou složitější její daňové souvislosti.

1210

smlouva o sdružení do společnosti nemusí mít písemnou formu. bylo-li však ujednáno sdružení majetku, vyžaduje se k platnosti smlouvy soupis vkladů společníků jimi podepsaný. má se za to, že sdruženo bylo jen to, co uvádí soupis. pokud by společník vložil do společnosti „veškeré své jmění“, pak se má za to, že jde o jmění přítomné k účinnosti smlouvy. přesto se však písemná smlouva doporučuje. tato smlouva by měla vymezit také: – otázku vkladů do společnosti [¶1212], – otázku správy společných věcí (společníci mohou pověřit někoho ze svého středu nebo i třetí osobu), vč. vedení účetnictví, – poměr podílení se na majetku nabytém za trvání společnosti, – rozdělení působnosti při spravování společných záležitostí, – může se vymezit i postavení dědiců společníka a další. zásadní je z hlediska daně z příjmů ustanovení smlouvy, které určuje: – způsob rozdělování příjmů dosažených společnou činností mezi jednotlivé společníky, – způsob rozdělování výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů dosažených společnou činností. takové ustanovení však není povinné.

6.2 Vklady (vnosy) do společnosti, majetek získaný činností § 2719 NOZ

společnost [¶1208] nemůže být vlastníkem majetku a nemůže ani majetek ze své činnosti nabývat, protože není právním subjektem.

1212

Vlastnické vztahy k majetku vloženému do společnosti jsou řešeny takto: –

60

peněžní prostředky a zuživatelné věci, jakož i věci určené podle druhu vložené do společnosti, se stávají spoluvlastnictvím společníků, kteří vklady přispěli; jiné věci se stávají jejich spoluvlastnictvím jen tehdy, byly-li oceněny penězi. spoluvlastnické podíly společníků se určí poměrem hodnot majetku, který každý společník do společnosti vložil.



–

1214–1218

k jinému předmětu vkladu nabývají společníci právo bezplatného požívání. mezi takový jiný vklad patří např. věci jednotlivě určené, tj. jednoznačně identifikovatelné např. výrobním číslem (stroje, počítače), nebo jejichž nesporné vlastnictví vyplývá z určité evidence (nemovitá věc podle zápisu v katastru nemovitostí, dopravní prostředek podle registrační značky) apod.

Vkládá-li společník do společnosti věc, použijí se přiměřeně ustanovení o koupi; vkládá-li však jen právo věc užívat, použijí se přiměřeně ustanovení o nájmu, a vkládá-li právo věc požívat, použijí se přiměřeně ustanovení o pachtu. pokud by se však společník pouze zavázal k činnosti pro společnost, použijí se přiměřeně ustanovení o díle nebo o příkazu. majetek získaný společnou činností společníků sdružených ve společnosti se stává spoluvlastnictvím společníků. může se jednat např. o dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek získaný z vložených peněžních prostředků do společnosti a z peněžních prostředků vytvořených při výkonu společné činnosti ve společnosti. podíly na majetku nabytém za trvání společnosti jsou stejné u všech společníků, není-li smlouvou určen jiný poměr.

§ 2717 NOZ

1214 § 2728, 2736 NOZ

ze dluhů vůči třetím osobám jsou společníci zavázáni společně a nerozdílně. zákon rovněž nepřipouští, že by společníci mohli ujednáním vyloučit právo společníka na podíl na zisku. Ujednání vylučující povinnost společníka podílet se na ztrátě má právní účinky jen mezi společníky.

6.3 Co a jak lze rozdělit 1216

Příjmy dosažené poplatníky v rámci společné činnosti na základě smlouvy o sdružení do společnosti a jim odpovídající výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů se rozdělují mezi společníky: – poměrem stanoveným ve smlouvě o společnosti, nebo – rovným dílem, není-li ve smlouvě žádné takové ustanovení.

§ 12 odst. 1 ZDP

POZNámKA

podle pokynu Gfř d-6 znamená rozdělení příjmů a výdajů rovným dílem, že u každého společníka je podíl příjmů stejný jako podíl výdajů.

Zjišťování výdajů ve společnosti se děje na základě platných ustanovení § 23 až 33 zdp, pověřený společník vede za společnost účetnictví nebo zpracovává daňovou evidenci. pokud alespoň jeden ze společníků společnosti vede účetnictví, jsou povinny vést účetnictví i ostatní osoby, které jsou společníky společnosti [§ 1 odst. 2 písm. g) ZÚ [¶1156]]. Výdaje se na společníky převádějí podle skutečnosti a každý společník-fyzická osoba se sám rozhodne, zda proti příjmům: – uplatní jemu rozdělené výdaje ze společnosti v prokázané výši, nebo – uplatní výdaje procentem z příjmů [¶1200] – to lze ale pouze v takovém případě, pokud jsou příjmy a výdaje rozděleny mezi společníky společnosti rovným dílem. 61

1218


1220–1224

1220


při rozhodování, jak budeme postupovat při poskytnutí daru, je nutné vycházet z toho, zda dar byl poskytnut z majetku vytvořeného společnou činností společnosti (bez právní subjektivity), který je ve spoluvlastnictví společníků, nebo z majetku, který je ve výhradním vlastnictví jen některého společníka. při poskytnutí daru z majetku vytvořeného společnou činností společnosti uplatní každý společník jako položku snižující základ daně poměrnou část daru. pokud se však bude jednat o dar z majetku, který je ve výhradním vlastnictví některého společníka společnosti, dar si zohlední pouze tento společník. pro odpočet daru od základu daně musí být splněny podmínky stanovené zákonem (§ 15 odst. 1 ZDP [¶2226]).

1222

při odpisování majetku se postupuje tak, že majetek odpisuje jeho vlastník ve výši svého spoluvlastnického podílu. to platí jak o majetku vloženém do společnosti, tak o majetku nabytém v rámci činnosti společnosti. Vzájemnou kompenzaci je nutno řešit jinak. PřÍKLAD

Vklad společníka „a“ byl automobil v hodnotě 400 000 kč (jednotlivě vložená věc, nestává se společným majetkem), vklad společníka „b“ byla hotovost 400 000 kč. Vklady byly finančně shodné, dohodou měly být i příjmy a výdaje dosahované společnou činností děleny rovným dílem. V případě odpisů automobilu by ale uvedené znamenalo výhodu pro společníka „a“ v tom smyslu, že si po dobu činnosti společnosti uplatňuje i odpisy daného automobilu, i když s ním podniká jen v rámci činnosti společnosti. řešením je vyrovnat tuto nerovnováhu fakturací mezi „a“ a „b“, kdy společník „a“ každoročně přefakturuje druhému za užití vozu ve společnosti polovinu ročních odpisů. Obdobně se postupuje i v ostatních případech, kdy předpisy nedávají možnost si uplatnit výdaje tak, jak ve skutečnosti jsou.

postup uvedený v příkladu odpovídá i vymezení v § 2717 nOz, podle něhož v případě, kdy se vkládá právo věc užívat, použijí se přiměřeně ustanovení o nájmu, a vkládá-li se právo věc požívat, použijí se přiměřeně ustanovení o pachtu.

1224

pokud pro společnost pracují zaměstnanci, jsou výdaje na mzdy, pojistné na všeobecné zdravotní pojištění a na sociální zabezpečení děleny mezi společníky společnosti dohodnutým způsobem, i když povinnost plátce [¶1382] plní ten společník, který zaměstnance zaměstnává.

KAPItOLA 7

spolupracující osoby 7.1 Osoby, na které lze rozdělit příjmy a výdaje § 13 ZDP

zákon o daních z příjmů umožňuje rozdělit příjmy ze samostatné činnosti, s výjimkou podílů na zisku společníka v. o. s. nebo komplementáře k. s., na spolupracující osoby. 62



1226–1230

1226

spolupracující osobou může být: – druhý z manželů [¶1038], – další osoba (i nepříbuzenského vztahu), když jedinou podmínkou je, že žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti (§ 21e odst. 4 ZDP, [¶1040]). těchto dalších spolupracujících osob může být více, zákon připouští rozdělení příjmů zároveň na ně i na druhého z manželů.

POZNámKA

spolupracující osobou je manželka, pokud má příjmy ze samostatné činnosti manžel, nebo je spolupracující osobou manžel, pokud má příjmy ze samostatné činnosti manželka.

příjmy a výdaje nelze rozdělovat: – na děti až do ukončení jejich povinné školní docházky, – na děti v kalendářních měsících, ve kterých je na ně uplatňováno daňové zvýhodnění [¶2318] a – na manžela (manželku), pokud je na něj (ni) uplatňována sleva na dani [§ 35ba odst. 1 písm. b) ZDP [¶2314]].

7.2 Co lze rozdělit, limit rozdělení Rozdělit na spolupracující osoby lze všechny příjmy ze samostatné činnosti [¶1146], [¶1148] s výjimkou podílů na zisku společníka v. o. s. nebo komplementáře k. s. s příjmy se rozdělují zároveň výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, a to stejným poměrem.

1228

Výše příjmů a výdajů pro rozdělení na spolupracující osoby závisí na tom, zda je spolupracující osobou:

1230

–

pouze druhý z manželů [¶1038] poplatníka: V takovém případě lze na spolupracující osobu (manžela či manželku) rozdělit podíl maximálně ve výši 50 %, přitom částka připadající na spolupracující osobu, o kterou příjmy přesahují výdaje, smí činit nejvýše 540 000 kč při spolupráci po celé zdaňovací období nebo 45 000 kč za každý započatý měsíc této spolupráce. PřÍKLAD

podnikatel se svou manželkou spolupracuje od března do prosince. rozdělit na ni proto může maximálně 10 x 45 000 kč, tj. 450 000 kč. dosáhl-li z podnikání ročních příjmů 3 000 000 kč a výdajů ve výši 1 500 000 kč, může rozdělit maximálně 900 000 kč příjmů a 450 000 kč výdajů.

–

nebo další osoba žijící ve společné domácnosti, jedna či více, případně i druhý z manželů: V takovém případě lze na spolupracující osoby (vč. manžela či manželky, pokud také spolupracují) rozdělit podíl maximálně ve výši 30 %, přitom částka připadající 63

§ 13 ZDP

§ 13 ZDP


1232–1236


v úhrnu na spolupracující osoby, o kterou příjmy přesahují výdaje, smí činit nejvýše 180 000 kč při spolupráci po celé zdaňovací období nebo 15 000 kč za každý i započatý měsíc této spolupráce. pokud spolupracuje více osob, musí být výše podílu na společných příjmech a výdajích stejná. PřÍKLAD

podnikatel měl za sledovaný rok příjmy 2 000 000 kč a výdaje 1 100 000 kč. spolupracuje se svou manželkou pouze v červenci a srpnu a se svým zletilým synem žijícím ve společné domácnosti po celý rok. rozdělit může maximálně 180 000 kč (neboť syn spolupracoval celý rok). Vzhledem k požadavku stejného podílu spolupracujících osob rozdělí maximálně: – na manželku příjem 200 000 kč a výdaj 110 000 kč, tj. 90 000 kč, – na syna příjem 200 000 kč a výdaj 110 000 kč, tj. 90 000 kč. není přitom rozhodující, že spolupráce s manželkou trvala jen 2 měsíce, rozhodná je spolupráce „s někým“ po celé zdaňovací období, kdy pak lze v daném případě využít celý limit 180 000 kč ročně.

7.3 Oznamovací povinnost § 125 odst. 3 DŘ

spolupráci si však nelze naplánovat až na jaře při zpracovávání daňového přiznání za minulý rok, když poplatník zjišťuje, jak nejvýhodněji spočítat daň.

1232

Zahájení spolupráce při samostatné činnosti podléhá povinnosti podat správci daně přihlášku k registraci (§ 39 ZDP [¶1070]), neboť začne-li poplatník vykonávat samostatnou činnost nebo z ní pobírat příjmy, je povinen oznámit tuto skutečnost správci daně do patnácti dnů. spolupracující osoba je chápána jako OsVČ i pro účely zdravotního a sociálního pojištění, a oznamovací povinnosti jí proto vyplývají i vůči zdravotní pojišťovně či správě sociálního zabezpečení.

1234 § 48 odst. 1 písm. a) z. č. 582/1991 Sb.

Oznamovací povinnost je i v oblasti sociálního pojištění. povinností je oznámit příslušné správě sociálního zabezpečení: – den zahájení (opětovného zahájení) spolupráce při výkonu samostatné činnosti, – jméno a příjmení, trvalý pobyt a rodné číslo osoby samostatně výdělečně činné, s níž spolupracuje.

§ 48 odst. 4 z. č. 582/1991 Sb.

povinnost je třeba splnit nejpozději do osmého dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, v němž nastala skutečnost, která zakládá takovou povinnost. P O Z N á mKA

sankce za nesplnění nebo porušení ohlašovací povinnosti je pokuta až do výše 10 000 kč. Ohlášení ještě nezakládá samo o sobě povinnost platit zálohy, z tohoto titulu tedy případný postih nehrozí.

1236 § 10 odst. 3 z. č. 48/1997 Sb.

Oznamovací povinnost má spolupracující osoba i vůči příslušné zdravotní pojišťovně. zahájení či ukončení spolupráce je třeba oznámit příslušné zdravotní pojišťovně nejpozději do osmi dnů ode dne, kdy byla spolupráce zahájena nebo ukončena. 64



1238–1242

POZNámKA

nesplnění ohlašovací povinnosti může být pokutováno až do výše 10 000 kč.

7.4 Ostatní aspekty spolupráce (placení a rozdělení pojistného, zálohy) příjmy a výdaje lze na spolupracující osobu rozdělit i tehdy, pokud poplatník neuplatňuje skutečné výdaje (na základě vedeného účetnictví nebo daňové evidence), ale uplatňuje výdaje procentem z příjmů (§ 7 odst. 7 ZDP [¶1200]). nezáleží přitom na tom, zda spolupracující osoba má také své vlastní příjmy ze samostatné činnosti a jakým způsobem si uplatňuje výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů. speciální ustanovení o rozdělení příjmů aplikujeme v případě, že má podnikající fyzická osoba stanovenu daň paušální částkou [¶1186]. V takovém případě musí mít daň stanovenu paušální částkou i manželka, přitom se vychází z předpokládaných příjmů a předpokládaných výdajů podnikající fyzické osoby, které správce daně rozdělí na spolupracujícího manžela (manželku) v poměru jako při běžné spolupráci [¶1230].

§ 7a odst. 2 ZDP

Zálohová povinnost k dani z příjmů, popřípadě pojistného na sociální a zdravotní pojištění, se u spolupracující osoby posuzuje samostatně, se zohledněním příjmů a výdajů dosažených v rámci spolupráce. zálohová povinnost k dani z příjmů je uvedena blíže v [¶1098].

1238

KAPItOLA 8

Další speciální ustanovení o zdanění příjmů OsVČ 8.1 Postup u společníka veřejné obchodní společnosti 1240

Veřejná obchodní společnost (zkráceně též v. o. s.) je jedním z druhů právnických osob, označovaných jako tzv. osobní společnosti. musí mít alespoň dva společníky (právnické či fyzické osoby), kteří ručí za dluhy v. o. s. společně a nerozdílně celým svým majetkem.

§ 95 a násl. ZOK

právě z definice v. o. s., neomezeného ručení za dluhy, je odvozována podobnost s podnikáním, i když fyzická osoba, společník v. o. s., podnikatelem být nemusí. společníkem však nemůže být ten, na jehož majetek byl v posledních 3 letech prohlášen konkurz, nebo byl návrh na zahájení insolvenčního řízení zamítnut pro nedostatek majetku, anebo byl konkurz zrušen proto, že je jeho majetek zcela nepostačující. Základem daně (dílčím základem daně) společníka veřejné obchodní společnosti [v rámci § 7 odst. 1 písm. d) ZDP] je část základu daně v. o. s., tedy právnické osoby, 65

1242 § 7 odst. 4 ZDP


1244–1248


stanoveného podle § 23 až 33 zdp [¶1840] a násl. Vychází se přitom z účetnictví a úprav výsledku hospodaření podle § 23 zdp [¶2160], ale rozdělovány nejsou příjmy v. o. s., ze kterých je daň vybírána zvláštní sazbou (podle § 36 ZDP, viz § 18b odst. 1 ZDP). tato část základu daně se stanoví ve stejném poměru, jako je rozdělován zisk podle společenské smlouvy, jinak rovným dílem. Vykáže-li v. o. s. ztrátu, rozděluje se na společníka část této ztráty stejně jako základ daně. PřÍKLAD

V. o. s. má dva společníky, kteří si dle smlouvy rozdělují zisk v poměru 60 % : 40 %. z účetnictví společnosti (výsledku hospodaření) je za pomoci ustanovení § 23 až 33 zdp odvozen základ daně ve výši 400 000 kč, který neobsahuje příjmy (výnosy) zdaněné zvláštní sazbou daně (§ 36 zdp). příjmem z podílu na v. o. s. u prvního společníka je částka 240 000 kč, u druhého společníka 160 000 kč.

převedená část základu daně společníkovi v. o. s. se již dále nesnižuje o pojistné na zdravotní pojištění a na sociální zabezpečení [§ 25 odst. 1 písm. g) ZDP [¶1842]].

1244

a to ani v případě, pokud by hradila toto pojistné (sociální, zdravotní či na důchodové spoření) za společníky v. o. s. sama veřejná obchodní společnost. takové pojistné není daňově uznatelným nákladem ani u v. o. s., ani u společníků. společník v. o. s. vychází z účetnictví společnosti a nemusí tudíž, nemá-li jiné příjmy ze samostatné činnosti, vést účetnictví ani daňovou evidenci.

§ 37a ZDP

na roveň příjmům společníka veřejné obchodní společnosti je postaven i příjem člena evropského hospodářského zájmového sdružení.

8.2 Postup u komplementáře komanditní společnosti 1246

Komanditní společnost (zkráceně též k. s.) je typem právnické osoby, v níž jeden nebo více společníků (fyzických či právnických osob) ručí za její dluhy omezeně, tj. do výše svého nesplaceného vkladu zapsaného v obchodním rejstříku (komanditista) a jeden nebo více společníků celým svým majetkem (komplementář).

§ 118 a násl. ZOK

z neomezeného ručení komplementáře za dluhy je odvozována podobnost s podnikáním, i když fyzická osoba, komplementář k. s., podnikatelem být nemusí. Obdobně jako pro společníka v. o. s. platí i pro komplementáře, že jím nemůže být ten, na jehož majetek byl v posledních 3 letech prohlášen konkurz, nebo byl návrh na zahájení insolvenčního řízení zamítnut pro nedostatek majetku, anebo byl konkurz zrušen proto, že je jeho majetek zcela nepostačující; kdo tento zákaz poruší, se společníkem nestane, i když společnost vznikne. pro postavení komplementáře k. s. platí přiměřeně i další ustanovení zOk týkající se společníka v. o. s.

1248 § 7 odst. 5 ZDP

Základem daně komplementáře komanditní společnosti je část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti určená ve stejném poměru, jakým je rozdělován zisk nebo ztráta k. s. na tohoto komplementáře (§ 126 ZOK). 66



1250–1252

postup v případě zisku a ztráty je následující: –

zisk, příp. ztráta komanditní společnosti se rozdělí na část připadající komanditní společnosti (která je zdaňována komanditní společností coby právnickou osobou a kterou po zdanění lze rozdělit formou podílů na komanditisty) a část připadající komplementářům; vychází se z poměru stanoveného ve společenské smlouvě, není-li smlouvou určen, tak se dělí na polovinu,

–

část zisku či ztráty podle předchozího bodu, která připadla komanditní společnosti, je zohledněna v daňovém přiznání komanditní společnosti coby právnické osoby, a pokud to byl zisk, lze ho po zdanění rozdělit formou podílů na zisku mezi komanditisty,

–

část zisku, která připadla komplementářům, si tito rozdělí dle společenské smlouvy, pokud neobsahuje ustanovení o způsobu rozdělení, dělí se zisk rovným dílem.

převedená část základu daně komplementářům k. s. se již dále nesnižuje o pojistné na zdravotní pojištění a na sociální zabezpečení. a to ani v případě, pokud hradila pojistné (sociální, zdravotní či na důchodové spoření) za komplementáře k. s. sama komanditní společnost. takové pojistné není daňově uznatelným nákladem komanditní společnosti, ani komplementářů.

1250

komplementář k. s. vychází z účetnictví společnosti a nemusí tudíž, nemá-li jiné příjmy ze samostatné činnosti, vést účetnictví či daňovou evidenci.

8.3 speciální ustanovení pro příjmy autorů speciální režim zdanění mají příjmy autorů z jejich jiné samostatné výdělečné činnosti, pokud jim plynou ze zdrojů na území České republiky. pokud jsou současně splněny podmínky, že: – jde o příjmy vymezené v § 7 odst. 2 písm. a) ZDP [¶1148], – úhrn těchto příjmů od téhož plátce nepřesáhne v kalendářním měsíci 10 000 kč, je tento příjem základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně ve výši 15 % [§ 36 odst. 2 písm. t) ZDP]. V porovnání s předchozím rokem jde v roce 2014 o rozšíření možností, neboť dříve byl tento postup omezen jen na příjmy autorů za příspěvky do rozhlasu, televize, novin a časopisů do částky 7 000 kč měsíčně. PřÍKLAD

autor má obdržet od redakce časopisu 8 000 kč za seriál o chovu nosorožců. V daném případě bude redakce časopisu postupovat tak, že obdrží autor 85 % svého honoráře, tj. 6 800 kč, a zbylých 15 %, tj. 1 200 kč odvede coby plátce daně svému místně příslušnému správci daně.

67

1252 § 7 odst. 6 ZDP


1254


UPOZORNěNÍ Je-li odměna autorů zdaněna zvláštní sazbou daně, nehradí se z tohoto jejich příjmu zdravotní, ani sociální pojištění a ani pojistné na důchodové spoření. Na druhé straně nelze oproti příjmu zdaňovanému zvláštní sazbou uplatnit jakékoliv výdaje. Pokud bude autor zároveň plátcem DPH, příjem zdaněný zvláštní sazbou daně u něho nebude předmětem DPH, a tudíž nebude třeba řešit odvod DPH.

§ 36 odst. 7 ZDP

příjem takto zdaněný již autor nezahrnuje mezi příjmy z dílčího základu ze samostatné činnosti. Od roku 2014 se však může pro zahrnutí do základu daně rozhodnout, ale pak musí počítat i se všemi výhodami a zejména nevýhodami – zahrne-li takový příjem do svého daňového přiznání, tak: –

může uplatnit související výdaje, ale

–

zároveň musí řešit zahrnutí příjmu (poníženého o související výdaje) do vyměřovacího základu pro odvod sociálního a zdravotního pojištění a případně i do základu pojistného na důchodové spoření (je-li účastníkem ii. pilíře), a

–

je-li plátcem dph, bude muset řešit otázku zdanitelného plnění a odvodu dph.

KAPItOLA 9

Ukončení samostatné činnosti 1254 § 23 odst. 8 ZDP

Ukončení samostatné činnosti spolu přináší speciální postup při stanovení dílčího základu ze souvisejících příjmů ve zdaňovacím období ukončení činnosti. poplatník vychází z výsledků hospodaření (u poplatníků, kteří vedou účetnictví), případně z rozdílu mezi příjmy a výdaji, a výsledek upraví: –

pokud vedl účetnictví o zůstatky vytvořených daňových rezerv a daňových opravných položek, zůstatky záloh (těch, které by byly zúčtovány prostřednictvím účtů nákladů a výnosů, pokud o částkách z daného titulu nebylo zároveň účtováno prostřednictvím dohadných účtů), zůstatky výnosů příštích období, výdajů příštích období, příjmů příštích období a nákladů příštích období; nájemné a úplata u finančního leasingu se do základu daně zahrne pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období do ukončení samostatné činnosti,

–

pokud vedl daňovou evidenci, o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) zdp [¶1916], a hodnotu dluhů, které by při úhradě byly daňově uznatelným výdajem, s výjimkou přijatých a zaplacených záloh, o cenu nespotřebovaných zásob, a o zůstatky vytvořených rezerv; nájemné a úplata u finančního leasingu se do základu daně zahrne pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období do ukončení samostatné činnosti,

68



1256

POZNámKA

při budoucím prodeji nespotřebovaných zásob, které takto zdanil, zdaní pouze rozdíl, o nějž převyšuje cena, za kterou byly nespotřebované zásoby prodány, cenu nespotřebovaných zásob zahrnutých do základu daně při ukončení samostatné činnosti.

–

v případech, kdy poplatník uplatňuje výdaje procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 zdp [¶1200] nebo § 9 odst. 4 zdp [¶1508], zvýší základ daně o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjem [s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) zdp [¶1916]].

poplatníci při ukončení činnosti postupují odlišně i v případech odpisů hmotného majetku. mohou totiž uplatnit odpis pouze ve výši jedné poloviny ročního odpisu (rovnoměrného nebo zrychleného).

§ 26 odst. 7 ZDP

pokud podnikatel uplatňoval výhodu pozdějšího zdanění zásob nebo pohledávek v důsledku přechodu na vedení účetnictví a zcela ještě nezahrnul hodnotu zásob či pohledávek do příjmů (má na to devět let od zahájení vedení účetnictví [¶1166]), musí zvýšit základ daně i o tuto dosud nezahrnutou hodnotu zásob a pohledávek.

§ 23 odst. 14 ZDP

Obdobný postup (tedy aplikace § 23 odst. 8, § 23 odst. 14 a § 26 odst. 7 ZDP) se týká i fyzické osoby, která pouze v průběhu zdaňovacího období přeruší samostatnou činnost, a opětovně ji nezahájí do termínu pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, v němž přerušila činnost.

69

1256


da ň z p ř í j m ů z a m ě s t n a n c ů

1264–1266

DÍL 3

Daň z příjmů zaměstnanců KAPItOLA 1

Obecné principy stanovení základu daně z příjmů zaměstnanců 1.1 Vymezení příjmů ze závislé činnosti mezi příjmy zdaňovanými v dílčím základu daně označovaném jako příjmy ze závislé činnosti jsou zahrnuty příjmy ze závislé činnosti (§ 6 odst. 1 ZDP [¶1264]), kterými rozumíme nejen příjmy z pracovního poměru podle zp, ale i další příjmy a odměny a plnění v podobě funkčních požitků (§ 6 odst. 10 ZDP [¶1266]). fyzické osoby coby poplatníci [¶1022] daně s příjmy ze závislé činnosti jsou označeny jako zaměstnanci [¶1284], a osoba, která coby plátce daně [¶1032] za ně plní vůči správci daně povinnosti, je označena jako zaměstnavatel [¶1286].

1264

Příjmy ze závislé činnosti jsou: a) plnění v podobě příjmu ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž je poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu povinen dbát příkazů plátce,

§ 6 odst. 1 ZDP

b) plnění v podobě funkčního požitku [¶1266], c) příjem za práci člena družstva, společníka společností s ručením omezeným a komanditisty komanditní společnosti, d) odměna člena orgánu právnické osoby (např. člena představenstva a. s., dozorčí rady), e) odměna orgánu právnické osoby (např. jednatele s. r. o.), f) odměna likvidátora, a g) příjem plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem činnosti, z níž plynou příjmy uvedené v předchozím, a to bez ohledu na to, zda plynou od plátce, u kterého poplatník závislou činnost vykonává, nebo od plátce, u kterého poplatník závislou činnost nevykonává.

1266

Funkčními požitky, zmiňovanými mezi příjmy ze závislé činnosti, zákon rozumí: –

funkční platy a plnění poskytovaná v souvislosti se současným nebo dřívějším výkonem funkce, jejichž výše se stanoví podle zákona č. 236/1995 sb., o platu a dalších náležitostech spojených s výkonem funkce představitelů státní moci, některých státních orgánů a soudců (s výjimkou platu náležejícího prezidentu republiky a náhrad spojených s výkonem jeho funkce [¶1551]), 71

§ 6 odst. 10 ZDP


1268–1270

–

§ 6 odst. 11 ZDP


odměny za výkon funkce a plnění poskytovaná v souvislosti se současným nebo dřívějším výkonem funkce v orgánech obcí a jiných orgánech územní samosprávy, státních orgánech, spolcích a zájmových sdruženích, odborových organizacích, komorách a jiných orgánech a institucích.

za funkční požitek se nepovažují příjmy znalců a tlumočníků, zprostředkovatelů kolektivních sporů a rozhodců za činnost vykonávanou podle zvláštních předpisů. V těchto případech může jít o příjem z podnikání [¶1146] nebo jiné samostatné výdělečné činnosti [¶1148].

1.2 Nepeněžní příjmy § 6 odst. 3 ZDP

mezi příjmy ze závislé činnosti patří nejen mzda (odměna, plat) vyplácená v hotovosti či zasílaná na účet zaměstnance, ale i nepeněžní příjmy spočívající v jiné formě plnění prováděného zaměstnavatelem za zaměstnance nebo v jeho prospěch. tyto příjmy mohou být pravidelné nebo jednorázové, podstatné není, zda je na ně právní nárok či nikoli, a ani to, zda je od zaměstnavatele dostává zaměstnanec anebo jiná osoba.

1268

nepeněžním příjmem je i částka, o kterou je úhrada zaměstnance zaměstnavateli za poskytnutá práva, služby nebo věci nižší, než je cena určená podle zOm nebo cena, kterou zaměstnavatel účtuje jiným osobám.

VýjImKA

nepeněžním příjmem nevznikne při prodeji jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor, bytu nebo rodinného domu, kde měl zaměstnanec bydliště po dobu dvou let bezprostředně před koupí, a to i když zaměstnavatel tuto nemovitou věc zaměstnanci odprodá za cenu nižší.

1270 § 6 odst. 6 ZDP

mezi nepeněžní příjmy ze závislé činnosti patří i příjmy z bezplatně poskytnutého motorového vozidla zaměstnavatelem zaměstnanci současně pro služební i soukromé účely. zákon o daních z příjmů má pro takový příjem speciální způsob ocenění, a to částkou ve výši 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla. Vstupní cenou se rozumí cena určená podle § 29 odst. 1 až 9 zdp [¶2454] s tím, že pokud by nebyla ve vstupní ceně zahrnuta dph, pro účely tohoto nepeněžního příjmu se vychází z daně včetně dph. příjem zaměstnance z poskytnutí vozidla pro služební i soukromé účely je třeba zahrnovat také do vyměřovacího základu pro pojistné na sociální a zdravotní pojištění [¶1276]. P O Z N á mKA

takto se postupuje i v případě, že zaměstnavatel pořídil motorové vozidlo na základě smlouvy o finančním leasingu, pak se ale při určení nepeněžního příjmu zaměstnance vychází ze vstupní ceny vč. dph u původního vlastníka-leasingové společnosti, a to i když již třeba doba užívání skončila a došlo k odkoupení vozidla. 72



1270

měsíční částka nepeněžního příjmu musí přitom dosahovat alespoň výše 1 000 kč, i když by (spíše teoreticky u některých starších vozidel) vycházela méně. zákon ošetřuje i další případy: –

poskytne-li zaměstnavatel takto zaměstnanci v průběhu kalendářního měsíce postupně za sebou více motorových vozidel k používání pro služební i soukromé účely, vychází se z nejvyšší vstupní ceny,

–

poskytne-li zaměstnavatel takto zaměstnanci v průběhu kalendářního měsíce více motorových vozidel současně, uvažuje pro výpočet úhrn vstupních cen daných motorových vozidel.

podle názoru správce daně publikovaném v pokynu Gfř d-6 je pro dodaňování tohoto nepeněžního příjmu podstatným již jen samotný fakt, že zaměstnanec může vozidlo v daném měsíci použít i pro soukromé účely, a nikoliv to, zda bylo dané vozidlo zaměstnancem v daném měsíci skutečně soukromě použito! proto doporučujeme případ, kdy by zaměstnanec vozidlo v některém měsíci k soukromým účelům nepoužil, řešit dodatkem ke smlouvě (dohodě) o používání vozidla, v němž se pro daný měsíc soukromé použití vyloučí.

UPOZORNěNÍ Častou chybou bývá přidanění 1 % zaměstnanci i v případech, kdy je vozidlo poskytnuto pouze pro soukromé účely, tj. není použito pro služební účely. V takovém případě dané ustanovení nelze uplatnit a nepeněžní příjem se musí řešit jinak – zákon hovoří o ceně určené podle ZOM nebo ceně, kterou zaměstnavatel účtuje jiným osobám.

i když se nepeněžní příjem zdaněný u zaměstnance může zdát vysoký, je třeba si uvědomit i výhodu spočívající v tom, že zaměstnanec hradí pouze spotřebované pohonné hmoty, vše ostatní (opravy, pojištění apod.) hradí zaměstnavatel. zaměstnavatel, který je plátcem dph, si z takových nákupů může uplatnit i dph na vstupu (za splnění obecných podmínek zdph), musí však zohlednit soukromé jízdy zaměstnance. postup přitom není jednoduchý a vyžaduje mnohdy i individuální posouzení: –

je-li vozidlo, které zaměstnanec používá soukromě i služebně, pořízeno jako dlouhodobý majetek (tj. pořizovací cena nad 40 000 kč), řeší se soukromé používání snížením nároku na odpočet prostřednictvím poměrného koeficientu (§ 75 ZDPH), a to v roce pořízení vozu a v následujících čtyřech letech po pořízení automobilu. Využívá se pro to algoritmus úpravy odpočtu daný v § 78 a 78c zdph. kritériem je počet ujetých kilometrů služebně a soukromě v daném roce. po uplynutí pěti let už korekci odpočtu dph z pořizovací ceny neřešíme.

–

předchozí se neaplikuje na automobil zařazený do majetku do 31. 3. 2011, neboť příslušná úprava byla do zdph doplněna až s účinností od 1. 4. 2011. U automobilu zařazeného do 31. 3. 2011 měl zaměstnavatel dvě možnosti, jak postupovat: – bylo možné uplatnit plný odpočet dph na vstupu, ale pak je chápáno každé použití vozidla pro soukromé účely jako zdanitelné plnění a zaměstnavatel musí z takového plnění odvést dph na výstupu. základem daně je přitom výše celkových nákladů vynaložených na toto plnění ke dni uskutečnění zdanitelného plnění [v návaznosti na § 36 odst. 6 písm. b) ZDPH]. 73


1272

–


alternativou bylo uplatnit při pořízení automobilu nárok na odpočet jen částečně, do výše předpokládaného nesoukromého použití. pokud však později bylo vozidlo soukromě používáno více, zákon už neřešil možnosti nápravy.

– V případě, že je vozidlo v nájmu nebo užíváno na základě finančního leasingu, lze uplatnit odpočet dph z úplat poměrným způsobem podle počtu ujetých km v období, kterého se nájem týká. postupuje se podle § 75 zdph. V případě nakoupených pohonných hmot není nárok na odpočet dph pro soukromé jízdy zaměstnance, určení výše probíhá obdobným způsobem. –

U dalších nákladů s provozem automobilu – např. u oprav – se taktéž řeší odpočet poměrně (§ 75 ZDPH) s tím, že je třeba individuálně posoudit období, za které se vezme poměr služebních a soukromých jízd pro krácení (může to být i aktuální kalendářní rok, v němž se oprava uskutečnila).

Část dph na vstupu, jejíž odpočet nelze z důvodu soukromého použití automobilu nárokovat: –

vstoupí do pořizovací ceny automobilu, pokud se jedná o dph z pořizovací ceny; daňovým nákladem se stane prostřednictvím daňových odpisů,

–

bude daňovým nákladem ve stejném okamžiku, v němž je jako daňový náklad posouzeno plnění, k němuž se dph váže,

–

výjimkou je dph u pohonných hmot projetých zaměstnancem soukromě – zde neuplatněná dph sdílí osud tohoto nákladu, tj. daňovým bude pouze do výše úhrady od zaměstnance.

1.3 Princip zdanění 1272

Základem daně ze závislé činnosti (dílčím základem daně) jsou v předchozím výkladu uvedené příjmy ze závislé činnosti [¶1264], ale s výjimkou příjmů, které podléhají zdanění srážkovou daní (§ 6 odst. 4 ZDP [¶1340]), zvýšené o tzv. povinné pojistné.

§ 6 odst. 12 ZDP

povinné pojistné, o které je nutné základ daně zaměstnance zvýšit, je částka odpovídající: – pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a – pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, které je povinen z těchto příjmů hradit zaměstnavatel. povinné pojistné se zaokrouhluje na celé koruny směrem nahoru. jde o postup, který bývá často označován jako zdanění ze superhrubého příjmu. Částka odpovídající povinnému pojistnému se při výpočtu základu daně připočte k příjmu ze závislé činnosti i u zaměstnance, u kterého povinnost platit povinné pojistné zaměstnavatel nemá. zaměstnancem, u kterého zaměstnavatel nemá povinnost platit povinné pojistné, se rozumí: – zaměstnanec, u něhož se odvod povinného pojistného neřídí právními předpisy České republiky, nebo – zaměstnanec, na kterého se zcela nebo částečně vztahuje povinné zahraniční pojištění stejného druhu.

74



1272

při navyšování základu daně se při stanovení částky povinného pojistného nepřihlíží ke slevám nebo k mimořádným slevám na pojistném u zaměstnavatele a ani k jiným částkám, o které si zaměstnavatel snižuje odvody povinného pojistného. POZNámKA

zákonná úprava, podle níž se při stanovení povinného pojištění nepřihlíží k žádným slevám na pojistném u zaměstnavatele, měla význam zejména v roce 2009, kdy zaměstnavatel mohl využít mimořádnou slevu na pojistném přiznanou v rámci protikrizových opatření. aktuálně však již žádný podobný titul nenalezneme.

Výše povinného pojistného může dosáhnout v roce 2014 maximálně 34 % [¶1282] příjmů podle § 6 zdp, z toho je 25 % odvod zaměstnavatele na sociální pojištění a 9 % odvod na zdravotní pojištění. Uvedené platí i v případě, kdy si zaměstnavatel zaměstnávající méně než 26 zaměstnanců zvolí odvod na sociální pojištění o 1 % vyšší (tj. 26 %, a spolu se zdravotním pojištěním 35 %), výměnou za to, že mu bude částečně refundována náhrada mzdy vyplacená zaměstnancům v případě jejich dočasné pracovní neschopnosti nebo karantény [¶1877]. jelikož zaměstnanec tuto volbu zaměstnavatele nemůže ovlivnit, započte se takovému zaměstnanci pro účely povinného pojistného vždy jen odvod ve výši 25 % (čili spolu s odvodem zdravotního pojištění maximálně 34 %), a to bez ohledu na volbu provedenou zaměstnavatelem. tento výklad potvrzuje i ministerstvo financí.

Informace MF ke konstrukci základu daně FO z 21. 12. 2010

POZNámKA

povinné pojistné se nezohledňuje při testování, zdali příjmy zaměstnance podléhají i tzv. solidárnímu zvýšení daně (§ 16a a 38ha ZDP, [¶1114]), ani při samotném zdanění solidární daní.

pokud má poplatník-rezident v České republice příjem ze závislé činnosti vykonávané ve státě, s nímž Česká republika: –

neuzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, je základem daně takový příjem zvýšený o povinné pojistné (viz předchozí) a snížený o daň zaplacenou z tohoto příjmu v zahraničí,

–

uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, je základem daně příjem zvýšený o povinné pojistné (viz předchozí) a snížený o daň zaplacenou z tohoto příjmu v zahraničí, ale pouze v rozsahu, v němž nebyla tato daň započtena na daňovou povinnost v tuzemsku (§ 38f ZDP) v bezprostředně předchozím zdaňovacím období. PřÍKLAD

předpokládejme, že tuzemský rezident zdaňoval mezi svými příjmy ze závislé činnosti v roce 2014 také příjmy ze závislé činnosti konané mimo tuzemsko, přičemž příjem ve výši 100 000 kč byl v zahraničí zatížen 20% daní. předpokládejme, že mezi státem, z něhož příjem pochází, a Českou republikou existuje smlouva o zamezení dvojího zdanění, a že si zaměstnanec mohl na tuzemskou daňovou povinnost započíst daň ve výši 15 000 kč. bude-li mít zaměstnanec příjem z tohoto státu i v roce 2015, o zbytek nezapočtené daně v roce 2014 (5 000 kč) se mu základ daně ze závislé činnosti z této země sníží.

75

§ 6 odst. 13 ZDP


1274 § 38f odst. 4 ZDP


pokud fyzická osoba, která je rezidentem v Čr, měla příjem ze závislé činnosti vykonávané ve státě, s nímž Česká republika uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, od zaměstnavatele, který: –

je daňovým rezidentem státu, kde byla taková činnost vykonávána, nebo

–

je subjektem s daňovou povinností v tuzemsku, ale výdaje na závislou činnost jdou k tíži stálé provozovny umístěné ve státě, s nímž Česká republika uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, lze takový příjem v České republice vyjmout ze zdanění za předpokladu, že byl ve státě zdroje zdaněn. V případě, že je to pro poplatníka výhodnější, použije se i u těchto příjmů ustanovení příslušných smluv o zamezení dvojímu zdanění.

§ 6 odst. 14 ZDP

1274

princip navýšení základu daně o povinné pojistné je aplikován také v případě zdanění příjmů zvláštní sazbou daně. nikoliv však v případě dohod o provedení práce [¶1434] za podmínek uvedených v § 6 odst. 4 zdp [¶1340]. povinné pojistné se zohlední u příjmů ze závislé činnosti, které jsou zdaněny zvláštní sazbou daně v případě zdanění fyzických osob nerezidentů s příjmy z: –

odměn členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob [§ 22 odst. 1 písm. g) bod 6 ZDP] a

–

osobně vykonávané činnosti na území Čr nebo zde zhodnocované veřejně vystupujícího umělce, sportovce, artisty a spoluúčinkujících osob, pokud příjem vznikl na základě zaměstnaneckého vztahu [§ 22 odst. 1 písm. f) bod 2 ZDP].

základem (dílčím) daně z příjmů ze závislé činnosti jsou pouze takové příjmy uvedené v předchozím, které jsou předmětem daně a nejsou od daně osvobozeny. kromě obecných případů příjmů nezahrnovaných do základu daně (§ 3 odst. 4 ZDP [¶1006]) a osvobozených příjmů (§ 4 ZDP [¶1018] a § 4a ZDP pro dědění [¶1062] a darování [¶1064]) rozebíráme dále příjmy, které nejsou předmětem zdanění závislé činnosti [¶1290], a příjmy od daně osvobozené [¶1312]. zaměstnavatel [¶1286] odvádí z vyplácených příjmů zálohu na daň [¶1348] nebo ve speciálních případech srážkovou daň [¶1340]. příjem ze závislé činnosti dosažený za kalendářní rok si zaměstnanec zúčtuje se státem, a to: – podáním daňového přiznání [¶1082], příklad viz [¶2904], nebo – pomocí ročního zúčtování [¶1370], příklad viz [¶2888]. případy, kdy toto nemusí činit, rozebíráme v [¶1082].

UPOZORNěNÍ Za příjmy daného zdaňovacího období (kalendářního roku) se u zaměstnance považují i příjmy ze závislé činnosti plynoucí poplatníkovi nejdéle 31 dnů po skončení zdaňovacího období, za které byly dosaženy. Tj. vyplacené roční prémie za rok 2014 do 31. 1. 2015 budou příjmem zaměstnance ze závislé činnosti za rok 2014, ale pokud budou vyplaceny až v únoru 2015, zdaní se až v příjmech roku 2015. Obdobným způsobem se započítávají zálohy strhávané ze mzdy (započítají se do kalendářního roku jako mzda).

§ 5 odst. 4 ZDP

76

Vzor citace: Meritum Daň z příjmů Praha: Wolters Kluwer, a. s., s. 616

Recommend Documents