Vakblad van het Register Belastingadviseurs

HET

Register Vakblad van het Register Belastingadviseurs juni 2015 | nummer 3

RB-dag in het teken van de toekomst Hans van Leijenhorst: ‘Efficiency betekent niet dat het alleen voor de Belastingdienst makkelijker wordt’ Correcte rittenregistratie van groot (financieel) belang Anbi-aandachtspunten voor de belastingadviseur

MFAS

RENDEMENT VOOR DE BELASTINGADVISEUR

• • •

MFAS

RENDEMENT VOOR DE BELASTINGADVISEUR

Register 2015-03 contouren.indd 1

1-6-2015 16:32:26

DE

n n n

Inhoud

Colofon Het Register is een uitgave van Het Register Belastingadviseurs (RB), Brenkmanweg 6 4105 DH Culemborg, telefoon (0345) 54 70 00 Het Register verschijnt zes keer per jaar en vormt een belangrijke informatiebron voor de leden van het Register Belastingadviseurs. Leden en relaties van het RB ontvangen Het Register uit hoofde van hun lidmaatschap/ betrokkenheid bij het RB. Informatie over (het lidmaatschap van) het RB vindt u op www.rb. nl; informatie over het opzeggen van het lid­ maatschap vindt u op www.rb.nl/opzeggen.

Redactieraad Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk RB (hoofd­ redacteur) Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks RB Mr. dr. M.J. (Mascha) Hoogeveen Mr. W.J.M. (Wil) Vennix RB

Eindredactie Kamminga Publicaties, Ton Kamminga E-mail: [email protected]

6

RB-dag in het teken van de toekomst Verslag

16

Uitgever Register Belastingadviseurs E-mail: [email protected]

‘Efficiency betekent niet dat het alleen voor de Belastingdienst makkelijker wordt’ Interview met mr. G.J. van Leijenhorst

Rubriek Jurisprudentie en Wetgeving Fiscaal up to Date, Eindhoven

De redactie - Beam me up, Scotty

Advertenties

Mr. E.E.J.C. Hendriks RB

n

4

Kort & bondig

n

5

Ilse van der Doelen Tel.: (0345) 54 70 00 E-mail: [email protected] Zesde jaargang, oplage 7500

Vormgeving Twinmedia BV, Joke Boer

Belastingvereenvoudiging: wie gelooft er nog in dit sprookje? n

11

Mr. R. Franke LL.M. RB

n

12

Jurisprudentie en wetgeving

n

21

n

26

Column - Prof. mr. G.T.K. Meussen © Register Belastingadviseurs Niets uit deze uitgave mag worden gerepro­ duceerd door middel van boekdruk, fotooffset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zonder vooraf­ gaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs. ‘Het Register’ bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aansprakelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kunnen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie. Citeertitel: Het Register 2015/nr.

Internationaal handelsverkeer: waar wordt btw geheven?

Correcte rittenregistratie van groot (financieel) belang J. Gorter MSc RB

Fiscale waardering in de commerciële jaarrekening: remmende en stimulerende ontwikkelingen C.L.J.M. Kock AA

n

Anbi-aandachtspunten voor de belastingadviseur

Lees dit nummer op uw tablet door het scannen van de QR code.

30

Prof. dr. S.J.C. Hemels

n

34

Het Verenigingsnieuws

n

41

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

3

DE

Redactie

Beam me up, Scotty De sciencefictionliefhebbers zullen deze quote herkennen uit de razend populaire televisieserie Star Trek, met spaceship The Enterprise, uit de jaren zeventig en tachtig van de vorige eeuw. De fraaiste technologische hoogstandjes kwamen in deze serie voor, zoals teleportatie, beeldtelefoon en een computer waar je alles aan kon vragen en die op al die vragen een antwoord wist te geven. Door de meeste mensen werden deze hoogstandjes tot het onmogelijke gerekend, maar heden ten dage worden we wel geconfronteerd met automatisering en robotisering die fors banenverlies tot gevolg hebben. Een vorig jaar verschenen rapport van het UWV over deze materie geeft voorspellingen dat met name in de administratieve sector duizenden banen verloren zullen gaan als gevolg van robotisering en automatisering. Big data geven de computer de mogelijkheid tot snellere en scherpere analyses en hebben zelfs de mogelijkheid in zich om zelflerend te zijn. In Hongkong heeft de investeerder Deep Knowledge Ventures een robot in het bestuur opgenomen en wordt een beslissing tot investeren alleen genomen als deze robotbestuurder daarvoor de autorisatie geeft. In de accountancy zien we steeds meer dat automatisering de overhand krijgt en het samenstellen van de jaarrekening een ‘commodity’ wordt. Dit alles gaat uiteraard ten koste van veel banen. En hoe pakt dit nu uit in onze branche, het belastingadvies? IBM is bezig met de ontwikkeling van een supercomputer, genaamd Watson, die slimmer data en taal kan filteren dan gewone computers. Watson wordt al in de praktijk ingezet om de zelflerende competentie te vergroten. Een voorbeeld hiervan is dat Watson al bij een van de grootste belastingadvieskantoren ter wereld werkzaam is. Als dit bedrijf met de belastingdienst moet onderhandelen over ‘transfer pricing’, heeft een junior belastingadviseur 70 tot 80 uur nodig om alles uit te zoeken, en een senior heeft dan doorgaans 30 uur nodig om alles te checken. Watson doet dit nu in vijf minuten. In de praktijk maak ik regelmatig mee dat een cliënt met fiscale oplossingen komt die hij met behulp van Google van internet heeft geplukt, waarna ik ze dan mag checken op hun haalbaarheid. Zal dit alles ook in onze beroepsgroep tot banenverlies leiden? Ten tijde van het schrijven van deze column moeten de ALV en het daaropvolgende congres nog plaatsvinden. Dit congres gaat over de toekomst van het beroep van de belastingadviseur en ik ben benieuwd of men een antwoord weet op wat ik hier naar voren heb gebracht. Maar laten we ons geen illusies maken: science fiction wordt vaak genoeg binnen een paar decennia werkelijkheid. Denk alleen maar aan beeldtelefonie: een droom in de vorige eeuw, vandaag op elke mobiele telefoon aanwezig. Ik zie echter nog wel een lichtpuntje: in Nederland hebben we politici die als wetgever de meest onmogelijke fiscale wetgeving in elkaar sleutelen, zodanig dat zelfs de baas van Watson, Sherlock Holmes, er geen chocolade van kan maken. Dat maakt dat ik best nog wel toekomst zie in ons beroep.   <<< Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks RB directeur bij CapsNobel Accountants & Belastingadviseurs en lid van de redactieraad

4

Het Register | juni 2015 | nummer 3

n

Kort & Bondig Wiebes presenteert Investeringsagenda Belastingdienst Daags na de commotie over het gerucht dat de Belastingdienst 5000 medewerkers de laan uit wil sturen, informeerde staatssecretaris Wiebes van Financiën de Tweede Kamer over de toekomstige ontwikkelingen van de Belastingdienst. In de zogenoemde Investeringsagenda staan moderne communicatie met burgers en bedrijven en intelligent gebruik van data voor beter toezicht centraal. En daardoor zal inderdaad een deel van het werk van de Belastingdienst verminderen of verdwijnen. De veranderingen zijn volgens Wiebes noodzakelijk om voorbereid te zijn op de eisen van de moderne samenleving. Met de huidige manier van werken nemen achterstanden toe en is het onmogelijk de handhaving op het gewenste niveau te houden. Waar door de vernieuwing werk vervalt, verliezen mensen overigens niet hun baan. Ze krijgen bestaand werk aangeboden in het werk- en mobiliteitsbedrijf Switch. Dit is een nieuw op te richten organisatieonderdeel binnen de Belastingdienst. Medewerkers worden daar opgeleid en begeleid in het uitvoeren van hun werk. Ook kunnen zij zich oriënteren op mogelijkheden voor ander werk. n Ministerie van Financiën, 20 mei 2015

Zekerheid vooraf voor opdrachtgevers en zzp’ers De Belastingdienst gaat opdrachtgevers in één keer zekerheid vooraf geven over de gevolgen van contracten met zzp’ers voor de loonheffing. Hierdoor krijgen opdrachtgevers en zzp’ers op efficiënte wijze duidelijkheid of er loonheffing moet worden afgedragen. De Belastingdienst gaat dat beoordelen aan de hand van overeenkomsten tot opdracht. De VAR verdwijnt en de BGL komt er niet. Zo luidt de oplossing die staatssecretaris Wiebes van Financiën uiteindelijk heeft gekozen voor het gedoe rond de vermeende schijnzelfstandigheid. Zekerheid dat geen loonheffing hoeft te worden afgedragen, geldt uiteraard alleen als de praktijk aansluit bij de overeenkomst. Mocht blijken dat de overeenkomst niet wordt gevolgd en dat er sprake is van een dienstbetrekking, dan kan de Belastingdienst een naheffing opleggen voor de verschuldigde loonheffingen. Het alternatief voor de BGL wordt voorgelegd aan het parlement. Wiebes streeft naar invoering per 1 januari 2016. Tot die tijd blijft de huidige VARsystematiek gehandhaafd. n Ministerie van Financiën, 20 april 2015

Zwitserse belastingdienst maakt namen belasting­ ontduikers bekend

De Zwitserse belastingdienst is begonnen met het openbaar maken van de namen van belastingontduikers. Op de website van de landelijke overheid kunnen ook Nederlanders worden gevonden. Het gaat in totaal om ongeveer twintig namen, waaronder twee van Nederlanders. Stapsgewijs worden meer namen bekendgemaakt. Volgens de Zwitserse Sonntagszeitung is de Zwitserse belastingdienst overspoeld met aanvragen van belasting­ inspecteurs uit allerlei landen. Die willen niet dat de Zwitserse autoriteiten contact opnemen met de mensen die op de lijsten staan. Maar om ze toch de mogelijkheid te geven zich juridisch te verweren worden de namen, die op internet voor iedereen te lezen zijn, in het staatsblad (Bundesblatt) gepubliceerd. n NU.nl, 25 mei 2015

Aantal bijstandsaanvragen mkb daalt verder Volgens het Instituut voor het Midden- en Kleinbedrijf (IMK) is het aantal bijstandsaanvragen door zelfstandige ondernemers in het eerste kwartaal van 2015 ruim 23% gedaald ten opzichte van dezelfde periode vorig jaar. De in januari 2011 door IMK geïntroduceerde IMK-Index is maatgevend voor het aantal ondernemers dat in nood verkeert. De index is gebaseerd op het aantal ondernemers dat een beroep doet op bijstandverlening voor zelfstandigen in de vorm van krediet en/of uitkering bij gemeenten in Nederland. In de praktijk blijkt de index een goede voorspeller te zijn voor de faillissementsrapportages van een half jaar later. n Instituut voor het Midden- en Kleinbedrijf, 9 april 2015

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

5

n n n n n

RB-dag in het teken van de toekomst Koffiedikkijkers en toekomstvoorspellers van het groezelige soort waren er niet, maar voor het overige was het een en al toekomst wat de klok sloeg op de RB-dag van 12 juni jl. in het Nieuwegeinse NBC Congrescentrum. Toekomst voor de belastingadviseur, welteverstaan. Waarbij de happening ook nog eens in een nieuw jasje was gestoken, met heuse workshops. Net als vorig jaar moest het natuurlijk weer een snikhete dag zijn, maar deze keer was de binnentemperatuur gelukkig uiterst aangenaam. Verslag: Ton Kamminga | foto’s: Raphaël Drent

I

n zijn openingsspeech heet RB-voorzitter Wil Vennix allereerst de twee ereleden Leo Stevens en Cor Scheffers welkom, alsmede de vertegenwoordi­ gers van een hele trits instellingen en organisaties waarmee het RB relaties onderhoudt. Snel richt hij zich vervolgens op het thema van deze middag, de toekomst van het vak van belastingadviseur. Een cruciaal begrip, zo citeert Vennix uit het onlangs gepresenteerde strate­ gisch plan van het RB, is toekomstbestendigheid: ‘We willen de toekomst niet over ons heen laten komen, maar zelf mee vormgeven.’ De keuze voor een opzet met workshops is ingegeven door de behoefte aan meer interactie en minder massaliteit. De leden hebben vooraf kunnen kiezen uit grofweg twee soor­ ten workshops: die met het accent op de toekomst van de belastingtechnische kanten van het vak en die met het ac­ cent op de toekomst van het beroep als zodanig.

Een drietal stellingen Maar eerst bespreekt Vennix plenair een drietal stellin­ gen met telkens twee tegenpolen, waarover dan kan worden gestemd. Dat doet hij samen met Guido de Bont, hoogleraar formeel belastingrecht en gewaardeerd sup­ porter van het RB. Beiden hebben daarbij afgesproken een van de twee mogelijkheden te verdedigen, waarbij nuances uit den boze zijn. Uitdrukkelijk wordt gemeld dat dit niet per se de eigen denkbeelden zijn. ‘Vooral mijn tegenstrever – tevens advocaat – zal daar weinig moeite mee hebben,’ grapt Vennix. Ook bij het stemmen is de toekomst zichtbaar. Waar

6

Het Register | juni 2015 | nummer 3

voorheen speciale stemapparaten nodig waren, kan nu met het mobieltje worden gestemd, via 3G, 4G, wifi of sms. Enig rumoer ontstaat als dat nog niet helemaal vlekkeloos verloopt; op enig moment is ook de internet­ verbinding even uit de lucht. Maar door de bank geno­ men loopt het toch op rolletjes. Stelling 1: de toekomst is aan de generalist (a) of aan de specialist (b) De Bont mag het spits afbijten als verdediger van de speci­ alist. Eigenlijk, zegt hij, bestaat de generalist niet; advi­ seurs zijn allemaal specialisten die elkaar opzoeken als ze een ander specialisme nodig hebben. Het is tegenwoordig ook ten enenmale onmogelijk om het gehele werkveld te beheersen. De Bont gelooft ook niet in slimme computers die alles tot in de kleinste details uitvlooien. Eerst moeten die computers worden gevoed, en dat is en blijft mensen­ werk: ‘Recht is een organisme dat groeit.’ Welnee, riposteert Vennix, de specialist is wel degelijk te vervangen. Hij refereert aan de column van Eli Hendriks – in ditzelfde nummer – waarin de computer Watson ten tonele wordt gevoerd. Deze computer lost een probleem op in een fractie van de tijd die een fiscalist daarvoor no­ dig heeft. Een ontwikkeling als deze gaat onherroepelijk ten koste van de specialist. De generalist daarentegen heeft, los van vakinhoudelijke kennis, veel meer te bie­ den: gevoel, inlevingsvermogen en vaak ook weet van het privédomein van de cliënt. Er volgt nog een nabrander van De Bont: ‘Zet een gene­ ralist achter Watson en hij krijgt hem niet eens aan’. En:

n n n n n

‘Een model betekent ophouden met denken.’ Waarbij hij aantekent dat modellen natuurlijk best bruikbaar zijn, maar zeker niet heilig. Zijn betoog zet zoden aan de dijk: met 54,2% kiest de zaal nipt voor de specialist. Stelling 2: de toekomst is aan een grofmaziger (a) of aan een meer gedetailleerd (b) belastingstelsel Hier is het aan Vennix om een pleidooi te houden voor een grofmaziger stelsel. De opeenstapeling van regels maakt hem voorstander van een radicale wijziging. Hij illustreert dat aan de hand van box 3. Onder de Wet IB 1964 was er rond vermogensinkomsten een ratjetoe aan regels ontstaan, vooral veroorzaakt door het feit dat het systeem telkens nieuwe methoden mogelijk maakte om aan heffing te ontkomen. De wetgever bleef daardoor continu achter de feiten aanlopen. Met de invoering van box 3 was dat in één klap voorbij: alleen het rendement telde nog. Dat de forfaitaire 4% momenteel onder vuur ligt, valt het systeem niet te verwijten. Verder stelt Ven­

Wil Vennix verdedigt zijn stelling tegenover Guido de Bont

nix vast dat de Belastingdienst steeds meer geautomati­ seerd gaat handhaven. Daar worden dan ook de regels steeds meer op afgestemd, waarbij het de vraag is of ze wel de meest rechtvaardige oplossing bieden. Met min­ der regels heb je daar ook minder last van. Maar volgens De Bont zijn de door Vennix aangevoerde argumenten weliswaar pragmatisch, maar daarmee ze­ ker nog niet doorslaggevend. Pragmatisme leidt volgens hem tot uitwassen. Hij wijst op het grote gevaar van de alleswetende Belastingdienst: neem de commotie rond het gebruik van ANPR-beelden en denk ook aan Suwi­ net, de reusachtige databank van het Bureau Keteninfor­ matisering Werk & Inkomen. Of neem Marktplaats.nl: die krijgt van de fiscus maar liefst 15 duizend informa­ tieverzoeken per dag. Het beeld van ‘die zielige Belas­ tingdienst’ klopt volgens De Bont van geen kanten. Zie de Bulgarenfraude: als er tegelijkertijd op een en hetzelf­ de adres 400 Bulgaren wonen, moet er ergens toch wel een belletje gaan rinkelen?

Guido de Bont probeert op zijn beurt de argumenten van Wil Vennix te weerleggen juni 2015 | nummer 3 | Het Register

7

RB-dag 2015

n n n n n

De stemming vooraf had een driekwart meerderheid voor een grofmaziger stelsel te zien gegeven, maar het betoog van De Bont brengt die terug naar een krappe 56,5%. Stelling 3. De toekomst is aan de belastingadviseur als een vrij (a) of als een beschermd (b) beroep Nu mag De Bont betogen dat het vak van belastingadvi­ seur een beschermd beroep moet worden. Want, zegt hij, nu hebben ze al wel alle lasten, maar geen enkele lust. Zo’n last komt bijvoorbeeld van de Wwft, in de woorden van De Bont ‘ellende van overheidswege’. Want je wordt wel gedwongen om je klant erbij te lap­ pen als je kennis draagt van diens misstappen. En in het strafrecht kan het gebeuren dat de belastingadviseur een beroepsverbod krijgt opgelegd. Voorts zijn er de gedrags­ regels vanuit de beroepsorganisatie, inclusief bijbeho­ rend tuchtrecht. Lasten genoeg dus. Bij een beschermd beroep kun je daar iets voor terug krijgen. Zo zou het Beconoverleg kunnen worden uitgebouwd en kan er een betere toegang bij diverse instanties – waaronder uiter­ aard de Belastingdienst – worden geregeld. Vennix kijkt daar natuurlijk weer heel anders tegenaan, en deze keer kunnen we gevoeglijk aannemen dat we hier ook zijn persoonlijke mening horen. Als je voor bescher­ ming bent, zegt hij, kun je maar het beste bij de Belasting­ dienst gaan solliciteren. De belastingadviseur heeft een heel andere positie; als er een wettelijke regeling van het beroep zou komen, zal dat niet primair zijn om ‘onze’ be­ langen te dienen, maar enkel die van de overheid. Het is ook een illusie te denken dat de belastingadviseur dan een verschoningsrecht zou krijgen: ‘Dat krijgen we nooit,’ meent Vennix. Bovendien hebben RB en NOB de zaken prima geregeld; het werkt in feite als een soort keurmerk. Het belet beide organisaties trouwens niet om mee te dis­ cussiëren over zaken als fair share en de rol van de belas­ tingadviseur bij agressieve (internationale) tax planning. Hier slaat Vennix ten leste zijn slag: waar eerst nog 68,1% voor bescherming was, heeft zijn betoog er een minderheid van 48,1% van weten te maken. Als uitsmijter verschijnt er nog een stelling op het scherm: gaat een wezenlijke belastingherziening lukken of niet? Maar liefst vier van de vijf stemmers meent dat dit niet gaat lukken. Voor hen een uitkomst zonder nie­ ten, zegt Vennix: lukt het niet, dan krijgen ze gelijk, lukt het wel, dan krijgen ze een hoop werk.

De workshops Met het verdelen van de aanwezigen over een negental workshops is aan de RB-dag een nieuwe dimensie toege­ voegd. Drie van de negen leggen het accent op de toe­ komst van het beroep als zodanig en de andere zes op de belastingtechnische kanten van het vak. Hierna een overzicht van de belangrijkste bevindingen, met dank aan de rapporteurs. Automatisering In een gloedvol betoog probeert Gerard Spekken zijn ge­ hoor bewust te maken van het belang van ict in de mo­

8

Het Register | juni 2015 | nummer 3

derne werkomgeving. Het is zeker dat, als we niet in be­ weging komen op het vlak van ict, we een grote kans lopen om de boot te missen. Veel in de belastingadvies­ wereld valt te automatiseren; hoe belangrijk de ‘personal touch’ ook is, het beroep is er niet een ‘van vlees en bloed’, zoals dat bij een fysiotherapeut veel meer het ge­ val is. Spekken introduceert de term ‘agile scrum’, waar­ mee hij doelt op een compleet andere manier van wer­ ken, die vooral in de ict-wereld in opkomst is. Ook het RB is bezig een nieuwe vorm van ondersteuning te ontwikkelen, die loopt van bijvoorbeeld het geven van een second opinion, het inventariseren van te stel­ len vragen aan een leverancier tot het geven van con­ creet advies. Vanuit de zaal komt de vraag of het RB niet een rol kan spelen met een eigen RB-softwarepakket voor de leden. Ook daarover wordt nagedacht, zegt Spek­ ken, maar meer kan hij daarover niet kwijt. Beroep Met de workshop over de toekomst van het beroep willen Paul Cramer en Job Zaad vooral een aanzet geven om na te denken, een tegengeluid te laten horen en keuzes te ma­ ken. Ze onderscheiden in het werkveld een viertal omge­ vingsfactoren: de politiek, de Belastingdienst, de collegaprofessional en de maatschappij. Vooral automatisering en het werken met ‘big data’ door de Belastingdienst zijn topics. Met alle gevolgen van dien voor de privacy van de belastingplichtige en voor zijn achterstand op het gebied van informatievoorziening. Samenwerken en automati­ seren is wat de aanwezigen als slotconclusie meekrijgen. Combinatie fiscaal en financieel advies Kan de fiscale adviseur een rol spelen bij een totaalad­ vies op inkomens- en pensioengebied, vraagt Theo Gom­ mer zich af. Ja, luidt zijn antwoord, maar daarvoor moet dan wel de materiekennis aanwezig zijn en moet men ook de situatie en wensen van de cliënt kennen. Het ver­ eist bovendien een actievere rol, want de Wft kent een vergunningsplicht en met de bijbehorende zorgplicht is het ook opletten geblazen. Het is dan ook zaak om goed vast te leggen waarover wel en niet wordt geadviseerd. Kortom, adviesmogelijkheden te over, maar de belas­ tingadviseur moet wel zelf bepalen of hij die kant op wil. Want er zit het nodige aan vast. IB/Vpb Zo kort als de titel luidt, zo breed is het door Bart Schu­ ver te behandelen onderwerp zelf. Hij zet in op een vijf­ tal invalshoeken: centraal of lokaal heffen, een andere grondslag dan inkomen/winst, Europese en internatio­ nale invloeden, aanpassing van de maatstaf van heffing en de wijze van heffing. Met de toenemende gemeente­ lijke taken zou meer lokale heffingsbevoegdheid een lo­ gische keuze zijn. Ook voor het ietwat verschuiven van de grondslag bestaat een alternatief: de value extracted tax (Ex’tax). Dit is min of meer een milieubelasting, bij­ voorbeeld over grondstoffen en zeldzame mineralen. De zaal komt er niet uit, maar uiteindelijk zal de politiek toch keuzes moeten maken.

n n n n n

Gerard Spekken (automatisering)

Job Zaad (beroep)

Paul Cramer (beroep)

Theo Gommer (combinatie fiscaal en

Bart Schuver (IB/Vpb)

Bas Kortenbach (pensioen in eigen beheer)

Toon Nefkens ( formeel belastingrecht)

Paul Schut (erf- en schenkbelasting)

Marian Bruggink (erf- en schenkbelasting)

financieel advies)

Pensioen in eigen beheer Dat is nou jammer, moet Bas Kortenbach hebben gedacht toen de brief van Wiebes er ook op de RB-dag nog steeds niet was. Maar ook zonder die brief valt er genoeg te zeggen over het pensioen in eigen beheer. De problemen zijn bekend: een enorm gat tussen de fiscale en commerciële waardering van de pensioenverplichting en inmiddels ook veel gedoe rond het uitkeren van dividend. Het beste advies op dit moment, poneert Kortenbach als stelling, is om de pensioenopbouw te staken. De staatssecretaris schijnt een voorkeur voor een ou­ dedagsbestemmingsreserve (OBR) te hebben, maar denkbaar is ook een beschikbarepremieregeling in eigen beheer. Voor­ lopig is het even afwachten wat het gaat worden.

Formeel belastingrecht De presentatie van Toon Nefkens focust volledig op digi­ tale communicatie: ze gaat over de voldoening op aangif­ te (VOA), het elektronisch berichtenverkeer met de Be­ lastingdienst en digitaal procederen. Bij de VOA moeten de open normen zo veel mogelijk worden beperkt, moe­ ten de (verzuim)boetes worden herzien en moet er een mogelijkheid tot overleg bestaan. Bij het elektronisch berichtenverkeer en bij digitaal procederen moet de ver­ tegenwoordiging door de adviseur goed worden geregeld en moeten ook de termijnen duidelijk zijn. In elk geval zijn ruime overgangstermijnen naar een digitaal sys­ teem gewenst.

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

9

RB-dag 2015

n n n n n

Henk Jan Steller (btw)

Rijkele Betten (internationaal belastingrecht)

Erf- en schenkbelasting Onvermijdelijk is de situatie rond de bedrijfsopvolgings­ regeling (BOR) een van de belangrijkste onderwerpen als het om de erf- en schenkbelasting gaat. Moet die re­ geling wellicht worden afgeschaft, vragen Paul Schut en Marian Bruggink zich af. Dat nou ook weer niet, maar ze moet wel meer op maat worden gemaakt voor de echte probleemgevallen. Creëer verder een volledige vrijstel­ ling van erfbelasting voor de partner en laat de kinderen pas betalen als het vermogen daadwerkelijk naar hen overgaat, luidt hun aanbeveling. Btw Henk Jan Steller begint zijn workshop met een kort his­ torisch overzicht van de btw. Aanvankelijk hadden we het cascadestelsel; daarbij wordt bij iedere transactie in het productieproces belasting geheven. In een lange pro­ ductiekolom kan de belastingdruk dan aardig oplopen. De huidige btw is gebaseerd op een Europese richtlijn en kent veel fraude, alsmede grote ongelijkheid tussen de

Wim Anker vertelt over zijn boeiende strafrechtpraktijk

10

Het Register | juni 2015 | nummer 3

Arjan Mulders (internationaal belastingrecht)

EU-landen. De uiteindelijk conclusie is dat het systeem voorlopig niet drastisch zal wijzigen, maar dat vooral zal worden getracht de huidige knelpunten op te lossen. Internationaal belastingrecht Rijkele Betten en Arjan Mulders poneren de stelling dat wijzigingen in het internationaal belastingrecht als ge­ volg van maatregelen tegen BEPS (base erosion and pro­ fit shifting) niet van belang zijn voor het mkb. Dat neemt niet weg dat de internationale fiscale ontwikke­ lingen steeds meer invloed krijgen op datzelfde mkb, ook al omdat het mkb steeds meer internationaal actief wordt. Voor adviseurs is het daarbij van groot belang dat ze toegang hebben tot een internationaal netwerk.

Slotakkoord: Wim Anker Tot besluit van de RB-dag geeft Wim Anker een amusante en tevens kernachtige omschrijving van de werkwijze van zijn kantoor, het bekende Anker & Anker strafrecht­ advocaten. Wie daar werkt, gaat nooit meer weg: ‘Bij ons heeft iedereen levenslang.’ En parkeerplaatsen zijn ook niet nodig: ‘Achtennegentig procent van onze cliënten zit vast en de overige twee procent heeft een rijontzegging.’ Maar intussen ‘doet’ zijn kantoor natuurlijk wel de zwaarst denkbare misdrijven, zoals moord en kindermis­ bruik. Dat wordt hem en zijn broer lang niet altijd in dank afgenomen, hetgeen bijvoorbeeld blijkt uit de zeer vele, meestal anonieme haatmails die ze krijgen toegestuurd. Anker noemt vijf uitgangspunten waaraan zijn kantoor streng de hand houdt: 1. alleen verdachten zijn welkom, slachtoffers en nabe­ staanden nooit; 2. iedereen, zonder uitzondering, wordt bijgestaan; 3. Anker heeft de regie, de cliënt nooit en te nimmer; 4. de cliënt kiest Anker, nooit andersom; 5. iemands inkomen of vermogen speelt geen enkele rol. Met groot genoegen verhaalt Anker ten slotte van zijn veldtocht tegen de flitspaal. Hij kreeg het voor elkaar dat nu iedere snelheidsmeting wordt verminderd met een foutmarge van 3%. Onder dankzegging geeft Wil Vennix vervolgens het startsein voor de borrel. Daar is men tegen die tijd ook echt wel aan toe.   <<<

COL UMN

Belastingvereenvoudiging: wie gelooft er nog in dit sprookje? Prof. mr. G.T.K. (Gerard) Meussen Hoogleraar belastingrecht Radboud Universiteit Nijmegen en wetenschappelijk adviseur Bureau Vaktechniek van BDO Belastingadviseurs

We wachten allemaal met spanning op de notitie Belastingherziening van staatssecretaris Wiebes, die hij naar verwachting nog vóór het zomerreces aan de Tweede Kamer zal aanbieden. Een van de ijkpunten die daarbij steeds worden genoemd, is dat deze herziening ook in het teken moet staan van een aanmerkelijk eenvoudiger belastingstelsel. Waarbij ik overigens aanteken dat deze omvangrijke wetgevingsoperatie, gezien het politiek zeer beladen karakter ervan, wat mij betreft beter kan worden doorgeschoven naar het volgende kabinet, hoezeer de huidige staatsse­ cretaris van Financiën er kennelijk mee wil kunnen ‘scoren’. Belastingvereenvoudiging oogt sympathiek, dus daar kan eigenlijk niemand tegen zijn. Maar de achterkant ervan is vergroving van de belastingheffing, het minder rekening houden met indivi­ duele situaties van belastingplichtigen. En dan worden velen onder ons aanmerkelijk minder enthousiast. Een schoolvoorbeeld van belastingvereenvoudiging is het huidige box 3-stelsel voor inkomen uit sparen en beleggen. Maar laat daarop de kritiek nu juist steeds meer aanzwellen. Een van de wijzigingsvoorstellen is bijvoorbeeld om te komen tot een gedifferentieerde heffing, in de vorm van verschillende fictiefrendementspercentages, afhankelijk van de aard van de beleggingen. Maar dat leidt dan wel tot een ingewikkelder belastingstelsel. En zo is ook de roep te horen om aanmerkelijkbelanghouders te onderwerpen aan een bepaald fictief dividend als regulier inkomen – zo ook de commissie-Van Dijkhuizen – om op die manier de door sommige politieke partijen ervaren ongelijke behandeling tussen aanmerkelijkbelang­ houders en particuliere vermogensbezitters recht te trekken. Ook dit leidt onmiskenbaar tot een ingewikkelder belastingstelsel. En wat te denken van de bijtelling privégebruik auto? Deze rege­ ling maakt geen onderscheid in de omvang van het privégebruik. Een verdergaande differentië­ ring van de bijtelling die het werkelijke privégebruik beter benadert, leidt evenzeer tot een inge­ wikkelder belastingstelsel. En wie neemt nog wel eens de tijd om zijn zorgverzekeringspolis van a tot z te lezen? Ook geen eenvoudig leesbaar document, waarbij je je eveneens afvraagt of dit niet eenvoudiger kan. En wat te denken van de complexiteit rond de uitvoering van de pgb’s en de rol daarin van diverse instanties? Bij mij op de universiteit verbied ik studenten om nog te praten of te schrijven over belastingver­ eenvoudiging. We leven nu eenmaal in een uitermate complexe samenleving met meer dan 16 miljoen mensen in een relatief klein land. Te denken dat belastingwetgeving eenvoudig kan zijn, getuigt dan niet van realiteitszin. Bovendien hebben we te maken met een politiek sterk versplinterd landschap, met steeds meer politieke partijen en verschillende meerderheden in Tweede en Eerste Kamer. Dat betekent dat er op een breed front compromissen moeten worden gesloten over tal van fiscale onderwerpen. Ook dat komt de eenvoud niet ten goede. En daarbij: politiek Den Haag is een productiebedrijf van onder meer fiscale regelgeving. Aldaar luidt het adagium al snel: niets doen betekent achteruitgang. Dus voelt men zich voortdurend geroepen om met fiscale regelgeving te reageren op tal van maatschappelijke ontwikkelingen. Exit belas­ tingvereenvoudiging. Belastingvereenvoudiging is zoiets als het kijken naar een kinder-dvd. Je ziet een compacte, beheersbare wereld met overzichtelijke verhoudingen. Dat is echter verre van realistisch als we het hebben over onze volwassen fiscale wereld. Is het te veel gevraagd als ik zeg: laten we het voortaan niet meer over belastingvereenvoudiging hebben?    <<<

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

11

n n n n

Internationaal handelsverkeer: waar wordt btw geheven? Het handelsverkeer kent tegenwoordig nagenoeg oneindig veel verschillende vormen. En die vormen overschrijden regelmatig de landsgrenzen. Waar men vroeger naar een winkel ging om zijn producten te kopen, wordt nu besteld via internet. Daarbij maakt het de koper vaak niet uit of de leverancier zijn (web)winkel bestiert vanuit China, de Verenigde Staten of Amsterdam-Noord. Zolang de prijzen bekend en vergelijkbaar zijn, en de producten bij de klant thuis worden bezorgd, is de vestigingsplaats van de leverancier voor de gemiddelde klant geen punt van overweging. Maar hoe zit het nu eigenlijk met de af te dragen btw over die producten?

I Rick Franke Mr. R. Franke LL.M. RB is verbonden aan Franke btw Specialisten te Grootebroek

n het dienstenverkeer is de internationalisering misschien nog wel groter. Dienstverlening liet zich al nooit snel door grenzen tegenhouden – er is im­ mers niets aan te geven bij de douane – maar door de huidige informatietechnologie zijn diensten in begin­ sel helemaal niet meer aan grenzen gebonden. Hoe vaak bent u als belastingadviseur niet nog even achter uw laptop gekropen, en heeft u een advies gegeven tijdens een vakantie in het buitenland? En hoe bijzonder is het nog dat een Nederlands adviseur per e-mail een advies geeft terwijl hij met zijn laptop op een binnenlandse vlucht in de Verenigde Staten zit en ook daar toegang heeft tot internet? Het is daarbij helemaal niet vreemd als die e-mail naar zijn Griekse klant gaat, die een advies vroeg over een transactie met een Chinese zakenpartner die gaat plaatsvinden in Frankrijk. Daarbij vloog het toe­ stel net over een stukje Canada toen het mailtje werd verzonden, en ontving de Griekse klant het mailtje op zijn vakantieadres op Barbados. Eigenlijk helemaal niet zo vergezocht toch?

Btw in het internationale verkeer: waar het mis kan gaan We kunnen veilig stellen dat onze professionele activi­ teiten tegenwoordig ‘grenzeloos’ zijn. Maar dan komt het moment van factureren voor geleverde goederen of gedane arbeid. Hoe nu om te gaan met de btw? In deze

12

Het Register | juni 2015 | nummer 3

bijdrage probeer ik inzicht te geven in de beginselen van de btw-heffing in het internationale verkeer. Proberen, want die beginselen worden niet altijd rechtlijnig ge­ volgd. Dit vloeit met name voort uit het feit dat de btw in de Europese Unie (EU) is gebaseerd op een Europese richtlijn. Die richtlijn moet door de lidstaten worden omgezet in wetgeving. Vaak gaat dat goed, maar soms geven lidstaten, via regelgeving of jurisprudentie, een eigen invulling aan de bepalingen. Hoewel het Europese Hof van Justitie een belangrijke rol heeft als dé instantie die uitleg geeft aan communautaire begrippen, blijven er tussen landen verschillen in uitleg ontstaan. En ja, dan heb je zomaar te maken met btw-heffing in meerde­ re lidstaten. Of natuurlijk met het niet heffen van btw waar dat wel zou moeten, omdat de betrokken lidstaten menen dat de heffing in de andere lidstaat moet plaats­ vinden! Er loopt op dit moment een proef waaraan een deel van de lidstaten, waaronder Nederland, deelneemt. Daarbij wordt getracht om bij discrepanties in de uitleg tussen verschillende landen tot een gezamenlijk standpunt te komen waardoor toch btw wordt geheven, en bovendien maar in één lidstaat. Een mooi begin, en hopelijk komt er een werkbare regeling uit voort die in de hele EU kan worden toegepast. Overigens zijn er ook thans al moge­ lijkheden tot het invoeren van wettelijke bepalingen ter voorkoming van niet of dubbel heffen in bepaalde geval­

n n n n

len. Nederland heeft die mogelijkheid wel voor niet-hef­ fen ingevoerd (werkelijk gebruik regels), maar niet ter voorkoming van dubbele heffing. Het RB heeft in zijn aanbevelingen voor het Belastingplan 2016 gepleit voor het gebruikmaken van ook die mogelijkheid.

Wat zijn de internationale uitgangspunten? Natuurlijk wil ieder land ervoor zorgen dat zijn belas­ tingheffing zo accuraat mogelijk is, en bij een btw bete­ kent dit dat de consumptie moet worden belast in het land waar ze plaatsvindt. Dat is makkelijker gezegd dan uitgevoerd. Zoals gezegd is de btw in de EU gegrondvest op een richtlijn, waarin verplichtingen zijn opgenomen die voor alle lidstaten gelden. Andere landen in de we­ reld hebben uiteraard hun eigen regels. Het overgrote deel kent een indirecte belasting, waarbij de btw en soortgelijke stelsels – Goods & Service Tax bijvoorbeeld – de meest voorkomende zijn. In nagenoeg al die landen is het verbruikscriterium – dus het belasten van consump­ tie/verbruik in het eigen land – leidend. De uitleg van dat criterium in specifieke situaties kan echter fors ver­ schillen. Om het overzichtelijk te houden beperk ik mij in deze bijdrage tot de regels binnen de EU.

Onderscheid goederen en diensten Voor de btw bij internationale transacties geldt aller­ eerst dat een onderscheid moet worden gemaakt tussen de levering van goederen en het verrichten van dien­ sten. Zonder dit onderscheid is het niet mogelijk om te bepalen in welk land de heffing van btw dient plaats te vinden. Dit klinkt als een eenvoudig onderscheid, maar de praktijk is soms weerbarstig. Immers, bestaat een di­ ner in een restaurant nu uit de levering van eten en drinken, of uit het dienstbetoon van de kok en zijn staf? Is het branden van koffie puur een dienst, of wordt hier een nieuw product opgeleverd? Zeer feitelijke discussies vaak, waar ik hier niet verder op zal ingaan. Maar het uiteindelijke oordeel in dergelijke discussies bepaalt wel (mede) of btw-heffing in het ene of het andere land dient plaats te vinden. Hierna schets ik de hoofdlijnen van de btw-heffing in de internationale handel. De levering van goederen Bij de levering van goederen is de fysieke situatie van be­ lang. De eenvoudigste situatie is natuurlijk die waarbij de goederen op een bepaalde plaats door de verkoper aan de koper worden overhandigd. Dan is de levering belast in het land waar die levering fysiek plaatsvindt. De ver­ koop in een winkel bijvoorbeeld. Ook een niet al te lastige situatie is die van invoer. Daar­ bij moet worden bedacht dat hiermee wordt bedoeld het invoeren in het grondgebied van de EU. Invoer is een apart belastbaar feit voor de btw. Dus zodra een goed in het vrije verkeer van de EU wordt binnengebracht, wordt btw verschuldigd. Die wordt geheven door de douane. Dus bij leveringen – denk aan webwinkels – vanuit bijvoorbeeld de Verenigde Staten naar Nederland wordt bij de invoer in Nederland btw verschuldigd.

Bij internationale transacties moet allereerst een onderscheid worden gemaakt tussen de levering van goederen en het verrichten van diensten Uitvoer is belast met btw in het land waar het vervoer van de goederen aanvangt. Het tarief bedraagt dan ech­ ter 0%, waardoor er effectief geen btw drukt op produc­ ten die uit de EU worden uitgevoerd. Dat geldt voor (na­ genoeg) alle landen in de wereld. Bij ketentransacties tussen meerdere partijen, waarbij goederen van het ene naar het andere land worden verzonden – en waarbij een van die landen uiteraard een niet-EU land is – is het van­ uit de btw geredeneerd het eenvoudigst om de levering te laten plaatsvinden na uitvoer uit het ene land, maar voor invoer in het bestemmingsland. Dan blijven de transacties buiten de btw – hetgeen met name van be­ lang is om registraties en aangifteverplichtingen te voor­ komen – en is de invoer het eerst belastbare feit. Dan de leveringen tussen EU-lidstaten. Sinds op 1 janua­ ri 1993 de binnengrenzen van de EU zijn vervallen, is geen sprake meer van uitvoer of invoer bij het transpor­ teren van goederen van bijvoorbeeld Duitsland naar Ne­ derland. Administratief zijn de grenzen er echter nog wel degelijk. Iedere lidstaat wenst immers zijn deel van de opbrengsten te ontvangen. Indachtig de basisgedach­ te dat consumptie dient te worden belast, is binnen de EU het bestemmingslandbeginsel ingevoerd. Dit begin­ sel houdt in dat btw-heffing plaatsvindt in het land waarvoor het goed is bestemd. Dus als goederen door een Duitse webwinkel aan een Nederlandse particulier worden verzonden, is in beginsel Nederlandse btw ver­ schuldigd. In beginsel, want zoals we allemaal weten is de btw een aaneenschakeling van uitzonderingen op de hoofdregel en uitzonderingen op die uitzonderingen. En de regels van de plaatsbepaling voor btw-heffing in het internationale verkeer vormen daarop nu juist helaas geen uitzondering.1

Onderscheid status afnemer: ondernemer of niet? Het tweede belangrijke onderscheid, zowel bij leverin­ gen als bij diensten, is de kwalificatie van de afnemer: is dat een btw-ondernemer of niet? Dit onderscheid is vooral van belang als de afnemer binnen de EU is geves­

Binnen de EU geldt het bestemmingslandbeginsel: btw-heffing vindt plaats in het land waarvoor het goed is bestemd juni 2015 | nummer 3 | Het Register

13

Btw internationaal

n n n n

Veel grotere internetwinkels en multinationals hebben vennoot­ schappen met btw-registraties in meerdere en soms zelfs in alle lidstaten tigd. Dat treft, want binnen de EU heeft iedere onderne­ mer, ook al verricht hij uitsluitend btw-vrijgestelde han­ delingen, een btw-identificatienummer. Dit nummer is bovendien voor de presterende partij eenvoudig te con­ troleren via de website van de EU. Als een Nederlandse ondernemer goederen levert aan een afnemer in een andere lidstaat die daar ondernemer voor de btw is, is sprake van een zogenoemde intracom­ munautaire levering. De leverancier kan dan met 0% Nederlandse btw leveren, als hij maar wel kan aantonen dat de goederen daadwerkelijk in het buitenland aan een ondernemer zijn geleverd.2 Het btw-nummer van de af­ nemer moet ook op de factuur. De afnemer moet dan in zijn eigen lidstaat de lokale btw aangeven tegen het lo­ kale btw-tarief. Dit omdat de aankoop vanuit het bui­ tenland wordt aangemerkt als een belastbaar feit, te we­ ten de intracommunautaire verwerving. Als de koper de

14

Het Register | juni 2015 | nummer 3

goederen voor met btw belaste prestaties gebruikt, kan hij de btw ook weer volledig aftrekken. Zowel de verko­ per als de koper moet deze leveringen aangeven in zijn aangifte en in de zogenoemde listing.3 Via het VIES-net­ werk worden de leveringen en verwervingen in de hele EU met elkaar vergeleken. Bij afwijkingen neemt de fis­ cus contact op met de verkoper en/of koper. Is de koper geen btw-ondernemer, dan zal de verkoper zich in beginsel moeten registreren in de lidstaat waar de goederen naartoe worden vervoerd. Hij moet dan lo­ kale btw in rekening brengen en op aangifte voldoen. Veel grotere internetwinkels en multinationals hebben dan ook vennootschappen met btw-registraties in meer­ dere en soms zelfs in alle lidstaten.

Het verrichten van diensten: de hoofdregels Bij dienstverlening is het lastiger om het uitgangspunt van heffing in het land van consumptie in de wet vast te leggen. Er is immers veelal geen fysiek ‘handvat’. Daarom is een set regels opgesteld die tot doel heeft de btw-hef­ fing bij internationale dienstverlening te stroomlijnen. Die regels zijn per 2010 fors gewijzigd. Van één hoofdre­ gel, btw-heffing bij de dienstverlener, is nu een splitsing aangebracht in een hoofdregel voor diensten tussen on­ dernemers onderling (B2B) en diensten aan niet-onderne­ mers (B2C). Op die hoofdregels bestaan nog steeds fors wat uitzonderingen, maar minder dan in het verleden.

n n n n

De hoofdregel voor B2B-diensten is dat deze zijn belast in het land van de afnemer. Dat is mooi, want daarbij is ook geregeld, althans binnen de EU, dat de afnemer via de zogenoemde verleggingsregeling zelf de lokale btw moet voldoen. Net als bij de intracommunautaire ver­ werving betekent dit dat de afnemer zelf de lokale btw tegen het lokale tarief op aangifte aangeeft, en weer af­ trekt voor zover hij dat recht heeft. Per 2010 is ook de listing uitgebreid naar de diensten, waardoor het VIESnetwerk ook de controle op de juiste aangifte van dien­ sten doet. Ten opzichte van de situatie van voor 2010 be­ tekent dat derhalve betere controlemogelijkheden voor de fiscus en minder buitenlandse btw terug te vragen voor de ondernemers. Bij B2C-diensten is de hoofdregel dat de dienst is belast in het land waar de dienstverlener is gevestigd. Dit is na­ tuurlijk niet in lijn met het beginsel dat moet worden geheven in het land van verbruik van de dienst. Maar praktisch is het wel. Immers, als je dezelfde regel zou toepassen als bij B2B-diensten, zou de internationale dienstverlener zich in iedere lidstaat waar hij zaken doet, moeten registreren voor de btw. Anders dan bij B2B is het praktisch niet goed haalbaar om een verleggingsre­ geling in te voeren. Dan zou immers iedere particulier die ooit een dienst door een buitenlander laat verrichten – denk aan het aankopen en downloaden van muziek of software – btw-plichtig worden. De hoofdregels zijn dus duidelijk; B2B is belast bij de afne­ mer (en naar hem verlegd) en B2C is belast bij de dienstver­ richter. Hierop bestaat echter een flink aantal uitzonderin­ gen. Sommige zien alleen op B2B- of B2C-situaties, maar andere zijn van toepassing op alle diensten ongeacht de af­ nemer. Ik noem hier een aantal in het oog springende. Uitzonderingen op de hoofdregels Veel van de uitzonderingen zijn te herleiden naar het beginsel dat de btw in het land van consumptie moet worden geheven. Zo zijn diensten met betrekking tot onroerende zaken in principe belast in het land waar die onroerende zaak is gelegen. Logisch, want daar wordt de dienst verbruikt. Natuurlijk ontstaan wel afbakenings­ problemen. Wat is een dienst aan een onroerende zaak? Wat als die zaak helemaal nog niet is gebouwd? Het verstrekken van toegangsbewijzen tot congressen is belast daar waar dat congres fysiek plaatsvindt. Ook daar kunnen we ons allemaal wat bij voorstellen. Wel denken de lidstaten verschillend over wat het verkopen van een toegangsbewijs nu eigenlijk is. Zo valt het op factuur be­ talen van een seminar in de ene lidstaat wel, en in de an­ dere lidstaat niet onder de uitzondering. Met uiteraard ook weer geen of juist dubbele heffing tot gevolg. Personenvervoer valt ook onder een uitzondering. In principe is dat belast daar waar het vervoer daadwerke­ lijk plaatsvindt, naar verhouding van het aantal kilome­ ters. Dus een busreis van Nederland naar Spanje is deels belast in Nederland, en deels in België, Frankrijk en Spanje. De busmaatschappij moet zich dan in al die lan­ den registreren en btw-aangifte doen! En hij zal onge­ twijfeld ook vervoer naar andere lidstaten verzorgen,

Veel intellectuele diensten in B2Csituaties zijn niet in de EU belast als de afnemer buiten de EU is gevestigd. Dat is makkelijk voor bijvoorbeeld belastingadviseurs waardoor hij zich in het slechtste geval in alle, tegen­ woordig 28 lidstaten moet registreren! Veel intellectuele diensten in B2C-situaties zijn niet in de EU belast als de afnemer buiten de EU is gevestigd. Dat is makkelijk voor bijvoorbeeld belastingadviseurs. Als de klant buiten de EU is gevestigd, hoeft u niet te be­ oordelen of deze btw-ondernemer is of niet. Immers, zo­ wel in B2B (hoofdregel) als in B2C (uitzondering) situa­ ties is de dienst belast in het land van de afnemer.

Conclusie De plaatsbepaling voor de btw-heffing is een ingewikkelde materie. Lastig voor ons fiscalisten, maar nog veel lastiger voor ondernemers. Immers, niet alleen het betalen van btw in een bepaald land is van belang, maar ook welke complianceregels daarbij horen. Moet ik het btw-nummer van de afnemer hebben? Moet ik mij registreren in een lidstaat? Welke aangiften moet ik doen? Het is van belang om de ondernemer daarbij goed te ondersteunen, zodat hij de regels op juiste wijze in zijn systemen implementeert en aan zijn verplichtingen in alle landen voldoet. De EU is al tientallen jaren voornemens het systeem te vereenvoudigen door btw-aangifte in slechts één lidstaat verplicht te stellen. Voor de elektronische en telecom­ municatiediensten is hiermee een klein begin gemaakt met MOSS (mini one stop shop); één aangifte in één lid­ staat voor alle EU-btw ter zake van deze soort diensten. Dat maakt het makkelijker! Toch zijn ook daar nog heel veel hobbels te nemen en zullen ondernemers nog tegen veel problemen aanlopen. Omdat 28 lidstaten evenzove­ le ideeën hebben over btw-heffing, en de richtlijn alleen kan worden aangepast bij unanimiteit van stemmen, ben ik bang dat we nog lang met de ingewikkelde regels en verplichtingen zullen worden geconfronteerd.   <<<

Noten 1

Bij leveringen aan particulieren mag tot een bepaalde grens per lidstaat de btw van het oorsprongland in rekening worden ge­ bracht. Dit om te voorkomen dat een ondernemer met een zeer beperkt aantal leveringen aan het buitenland zich direct in dat buitenland moet registreren voor de btw-heffing.

2 In Nederland hanteren we het 0% tarief. In de Richtlijn en veel andere landen wordt hiervoor een btw vrijstelling met recht op aftrek gehanteerd. Dat komt uiteindelijk op hetzelfde neer. 3 In Nederland hoeft alleen de verkoper een listing in te dienen. In sommige andere EU lidstaten moet door de koper ook een listing worden ingediend voor de aankopen.

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

15

n n n n n

16

Het Register | juni 2015 | nummer 3

HET

Interview

n n n n n

Hans van Leijenhorst:

‘Efficiency betekent niet dat het alleen voor de Belasting­ dienst makkelijker wordt’ De communicatie met de Belastingdienst en de rechter moet sneller en informeler nu de maatschappij verandert. Het is de vraag of je dan nog een feitenrechter in twee instanties nodig hebt, zegt Hans van Leijenhorst, senior raadsheer bij het Gerechtshof Den Haag. Interview: Guido de Bont en Lex van Almelo | Tekst: Lex van Almelo | Foto’s: Raphaël Drent

De belastingplichtige wordt de dupe van de machtsverschuiving binnen de trias politica, zei Bernard Bavinck, raadsheer bij de Hoge Raad, dit voorjaar in het WFR Fiscaal Café. Bent u het daarmee eens? ‘Dat de wetgever en de uitvoerende macht meer macht naar zich toetrekken, wordt al gezegd sinds de invoering van de machtenscheiding. Als ik mij concrete situaties probeer voor te stellen waar ik mijzelf in de tang geno­ men voelde, valt het wel mee. Natuurlijk bepaalt de wet­ gever het kader. Het is ook ondemocratisch als een rech­ ter zijn eigen wetten schrijft. De rechter moet wel op zijn qui-vive zijn, maar ik geloof niet dat de verhouding wezenlijk uit balans is.’ In het Fiscaal Café zei u onder meer dat de rechtsbescherming van de belastingplichtige ten onrechte wordt beperkt door het gesloten stelsel van rechtsmiddelen... ‘Dat gesloten stelsel is achterhaald. En ik vind het ook jammer dat maar een beperkte kring belanghebbenden bezwaar en beroep kan aantekenen. In andere delen van het bestuursrecht is er een open stelsel en zijn er geen beperkingen. De discussie om het gesloten stelsel en andere beperkingen ook in het fiscaal recht af te schaffen, borrelt steeds weer op. Maar het ministerie van Financiën weet de aanpassing iedere keer politiek kundig te pareren. Het gevolg is dat er gaten in de rechtsbescherming zitten. Als je er nu achter komt dat je zes jaar geleden te veel belasting hebt betaald, kun je wel om vermindering vragen maar die krijg je waar­ schijnlijk niet. Door het gesloten stelsel kun je tegen

die afwijzing niet in beroep bij de rechter. In de rest van het bestuursrecht kan dat wel.’ Is het belastingrecht achterlijk? ‘Het is slachtoffer van de wet van de remmende voor­ sprong. We vieren dit jaar het honderdjarig bestaan van de belastingrechtspraak. Die bracht rechtsbescherming, maar wel naar de normen van die tijd. In andere delen van het bestuursrecht kwam de onafhankelijke recht­ spraak later op gang. Toch loopt ook daar de invulling van de rechtsbescherming achter op de ontwikkelingen. De volgende generatie communiceert anders, sneller en digitaler. Niet serieel waarbij elke stap in het proces pas wordt gezet als de vorige klaar is, maar interactief, waar­ bij de berichten in rap tempo heen en weer vliegen.’ Moeten belastingambtenaren en rechters dus anders gaan werken? ‘Ja. Digitaliseren is veel en veel meer dan het vervangen van de brief door een e-mail, die je kunt printen en ver­ volgens op de vertrouwde manier kunt behandelen. Je merkt het nu al als bezwaren of beroepen per e-mail

‘Het belastingrecht is slachtoffer van de wet van de remmende voorsprong’

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

17

n n n n n

Interview

‘We moeten de communicatie tussen de burger en de rechtspraak vooral in de eerste fase informeler maken’

worden ingediend: vijf minuten na de eerste mail komt er een mailtje waarin gegevens worden gecorrigeerd en de volgende ochtend stuurt de belastingplichtige een derde mail. Je zit zo aan tien, elf mails. Het is vragen om moeilijkheden als je daarop reageert zoals je dat bij brie­ ven gewend bent.’

Gevangen Moet iemand dan nog om rechtsbescherming vragen? ‘Dat sowieso. Belanghebbenden moeten laten weten dat zij het niet eens zijn met wat de overheid doet, bijvoor­ beeld belasting heffen. Daaraan verandert de automati­ sering in beginsel niets. Maar daarna gaat het straks wel anders. De burger start het proces in een, twee of meer stappen, het bestuursorgaan reageert op elk van die stappen, het onderlinge berichtenverkeer houdt aan tot het moment waarop het bestuursorgaan zegt: nu zijn we uitgereageerd. Als het probleem dan nog niet is opgelost, kan de zaak naar de rechter.’ En is die dan nog wel een mens? ‘Ik mag het hopen. Dat neemt niet weg dat veel beslis­ singen al min of meer gestandaardiseerd zijn. Identieke kwesties behoren overal op dezelfde wijze te worden be­ slist. Daarom richten rechters zich naar de Hoge Raad en houden zij goed in de gaten wat hun collega’s doen. In zoverre lijkt de rechtspraak op een goed geprogram­ meerde machine.’ Moeten rechters en belastingambtenaren niet ook inhoudelijk anders communiceren? ‘We moeten de communicatie tussen de burger en de rechtspraak vooral in de eerste fase informeler maken. Met mensen die op een eigentijdse manier met veel en snelle interacties het echte probleem boven water we­ ten te krijgen. En als het even kan weten op te lossen. Dan pas is de zaak – als die er nog is – rijp voor de rech­ ter.’ Er zijn toch al bestuursorganen die mensen opbellen als ze bezwaar maken? ‘Ja, het is heel effectief als je belt met de vraag: vertelt u eens... Daarmee kun je, heb ik mij laten vertellen, acht van de tien bezwaren afvangen. Dat is een eerste stap, maar zelfs die kost medewerkers die op de oude, be­ proefde manier werken vaak moeite. Toch ontkomt de Belastingdienst daar niet aan. De communicatie met de belastingplichtige moet een samenspel worden, met een grote inbreng van beide partijen. Idealiter klop je pas bij

18

Het Register | juni 2015 | nummer 3

de rechtspraak aan als je er samen niet uitkomt en een juridisch oordeel nodig hebt. En dan liefst met een door partijen samen geformuleerde vraagstelling.’ Hoe moet de belastingadviseur daarop inspelen? ‘Ook de adviseur zit nu gevangen in het formele kader. Hij begint een procedure met een bezwaarschrift pro forma en dan gebeurt er een hele tijd niks. Daarna ont­ wikkelt hij in een aantal min of meer vaststaande stap­ pen een volledige gedachtegang, een betoog van begin tot eind. Hij zal sneller en anders moeten gaan werken.’

Prejudiciële vragen Is er voor rechtbanken en gerechtshoven iets te winnen als zij principiële rechtsvragen alvast kunnen voorleggen aan de Hoge Raad voordat zijzelf uitspraak doen? ‘Ja, het leeft onder rechters, maar het moet nog tot de gewone gang van zaken gaan behoren. Helaas is het nog niet mogelijk in de belastingrechtspraak.’ Als je een rechtsvraagbeschikking zou invoeren, kunnen ook burgers en bestuursorganen zo’n prejudiciële vraag stellen aan de Hoge Raad. Bent u daarvoor? ‘Het hoeft niet per se een rechtsvraagbeschikking te zijn. Je kunt ook de procedure voor de prejudiciële vraag anders aankleden, met een veel grotere inbreng van par­ tijen. Maar dat is dan wel investeren in een instrument van de geformaliseerde rechtspraak, die niet meer in een gedigitaliseerde maatschappij past. Op langere termijn denk ik dat een eigentijds systeem ervoor zorgt dat een vraag steeds binnenkomt op het niveau waarop de vraag definitief kan worden beslist. Gaat het om een niet eer­ der beantwoorde, belangrijke rechtsvraag, dan is dat ni­ veau – in de huidige organisatie – de Hoge Raad.’ Nu spreekt de Hoge Raad recht in zaken van zeven tot tien jaar terug. Soms is de wet waarover het gaat zelfs al ingetrokken. Kan het niet sneller? ‘Je zou belangrijke rechtsvragen zonder feitenrechters kunnen afdoen. En bij puur feitelijke geschillen denk ik in gemoede: zijn twee instanties wel nodig? Is het wel nodig dat je tegen een oordeel in een geschil over een be­ scheiden bedrag in hoger beroep kunt gaan? Dat kost tijd en geld, zowel aan de burger als aan de overheid, terwijl het de vraag is of het iets toevoegt aan de kwaliteit van de rechtsbescherming. Als straks veel zaken in het prerechterstadium worden afgevangen, zouden één feiten­ rechter en één rechter die de rechtsvragen beantwoordt voldoende moeten zijn. Als je nu bijvoorbeeld vindt dat de WOZ-waarde 20 mille lager moet worden vastgesteld, kijken twee colleges zonder kennis van taxeren of de waarde op het juiste bedrag is vastgesteld. Het is effici­ ënter en inhoudelijk beter voor de rechtsbescherming als het conflict pas bij de rechter komt als het door een onafhankelijke materiedeskundige is beoordeeld en par­ tijen het niet eens worden over een acceptabele oplos­ sing. Als je dan naar de rechter gaat, heb je aan één fei­ tenrechter genoeg.’

n n n n n

Gemakkelijker Kalft de rechtsbescherming ondertussen niet af, bijvoorbeeld doordat de wetgever de voorwaarden voor navordering steeds verder afzwakt? ‘Ja. Voor de Belastingdienst is het efficiënter als er altijd kan worden nagevorderd, zonder dat aan specifieke voorwaarden hoeft te worden voldaan. En de Belasting­ dienst heeft een goede ingang bij de wetgever, omdat hij de kip is die gouden eieren legt. Alleen gaat het wel ten koste van de rechtsbescherming. Voor mij heeft het een veel hogere prioriteit om de rechtsbescherming te verbe­ teren in de fase van de aanslagregeling dan bij bezwaar en beroep. De rechtsbescherming in de aanslagregeling is voor miljoenen belastingplichtigen van belang, die in bezwaar en beroep maar voor een betrekkelijk kleine groep. In het primaire proces, in de eerste contacten, ontstaan de meeste conflicten.’ Kan de Belastingdienst dat wel verbeteren nu er 5000 man uit moeten? ‘Toen ik begon bij de Belastingdienst werkten er meen ik 20 duizend mensen, inclusief de douane. Door een aantal bezuinigingsrondes en een automatiseringsslag verdwe­ nen er veel banen. Toch werken er nu tegen de 30 duizend mensen. Dat doet de vraag rijzen hoe effectief het is om opnieuw te gaan snoeien. De grens ligt voor mij waar effi­ ciënter werken betekent dat de rechtsbescherming wordt verminderd. Zoals bij de navordering is gebeurd.’ In het Fiscaal Café pleitte u niet alleen voor meer rechtsbescherming, maar ook voor minder regels. Welke kunnen er verdwijnen? ‘De eerste stap is: geen nieuwe regels invoeren. Voor het idee van de prejudiciële vraag en de rechtsvraagbeschik­ king is wel iets te zeggen. Maar die instrumenten zijn vooral interessant in een beperkt aantal gevallen waarin sprake is van een duidelijke, nog onbeantwoorde rechts­ vraag. Voer voor juristen dus. De meeste belastingplich­ tigen zitten daar niet op te wachten.’ Kun je met bestaande instrumenten hetzelfde resultaat bereiken? ‘In het Fiscaal Café heb ik de voorlopige voorziening ge­ noemd als een instrument om in een hoog tempo onbe­ antwoorde rechtsvragen naar het niveau van de Hoge Raad te tillen. De beslissing op een verzoek om een voor­ lopige voorziening gaat veel sneller dan de beslissing op een beroep. Vooral omdat de rechter de termijnen voor de acties van partijen veel korter kan stellen, zodat je geen geneuzel en getreuzel, geen gerek en getrek meer hebt. Als in de beroepsfase om een voorlopige voorzie­ ning is gevraagd, kan de rechter de zaak “kortsluiten” door meteen ook het beroep af te doen.’ Hoeveel tijd scheelt dat? ‘Op die manier kan de rechter binnen enkele weken of hooguit een paar maanden beslissen. Als bij het Hof in hoger beroep dezelfde aanpak volgt, kan de kwestie bin­ nen nog eens twee maanden bij de Hoge Raad zijn. Het

Mr. G.J. (Hans) van Leijenhorst 1951 geboren te Amersfoort 1968 - 1973 fiscaal recht RU Leiden 1973 - 2001 diverse functies bij de Belastingdienst, het ministerie Financiën en de gemeente Rotterdam 2001 - 2004 belastingadviseur bij Loyens en Loeff en vennoot bij Van den Bosch & Partners Sliedrecht 2004 - heden diverse functies bij achtereenvolgens Rechtbank Den Haag, Hof Arnhem-Leeuwarden en Hof Den Haag 1978 - heden annotator en auteur van boeken, artikelen en columns 1988 - heden redacteur, thans hoofdredacteur Vakstudie Nieuws

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

19

n n n n n

Interview

werkgelegenheid. Overigens krijg je, als zo’n snelle pro­ cedure aanslaat, wellicht meer mensen die in beroep en daarna in hoger beroep gaan. En dan hoef ik toch geen duimen te draaien.’

Niet moraliseren Iets heel anders. Onlangs schreef u in een column in Vakstudie Nieuws dat je misbruik van recht moet onderscheiden van fraude. Wat wilt u daarmee zeggen? ‘In mijn optiek spreek je van fraude als er strafbare hande­ lingen zijn verricht. Als fraude niet strafrechtelijk wordt vervolgd, kan de fiscus terugvallen op het bestuursrechte­ lijke traject. Misbruik van recht is niet strafbaar. De mis­ bruiker blijft binnen de grenzen van de wet, maar mis­ bruikt haar. Een bekend voorbeeld zijn overheden die de teruggaaf van btw proberen zeker te stellen door er een li­ chaam tussen te schakelen dat recht heeft op teruggaaf. In de lijn van het Halifax- en het Kofoed-arrest van het Europese Hof van Justitie moet de reactie op misbruik van recht zijn de misbruiker het beoogde voordeel te ont­ houden. Misbruik van recht is geen reden voor straffen en/of moraliseren. Wel om het beoogde voordeel niet toe te kennen of terug te vorderen. Dit is heel koel en zake­ lijk, zonder waardeoordelen of gemoraliseer.’

‘Veel rechters vinden een voorlopige­ voorzieningprocedure met kortsluiting een interessante opgaaf’ kan nog sneller als het Hof wordt overgeslagen met een zogenoemde sprongcassatie, een spoedprocedure die de zaak binnen hooguit vier maanden bij de Hoge Raad brengt, als hij goed is geregisseerd. Ik vermoed dat veel belastingplichtigen en belastingadviseurs een goed ge­ voel bij deze aanpak hebben. Sneller en goedkoper, wat wil je nog meer. Veel rechters vinden een voorlopige­ voorzieningprocedure met kortsluiting een interessante opgaaf. Ik schat in dat de Belastingdienst de enige is die bedenkingen zal hebben. Hoewel er ook inspecteurs zul­ len zijn die een snelle beslissing in een lastig dossier met open armen zullen verwelkomen.’ Hoe komt het dat belastingadviseurs er zo weinig gebruik van maken? ‘Onbekend maakt onbemind. Aanvankelijk had je voor zo’n procedure medewerking van de fiscus nodig. Intus­ sen is dat niet meer zo.’ Heeft u dan nog wel iets te doen bij het Hof? ‘Misschien niet, maar wij hebben het hier niet over mijn

20

Het Register | juni 2015 | nummer 3

Je kunt het dus altijd proberen, baat het niet dan schaadt het niet? ‘Voor de belastingplichtige lijkt misbruik van recht een spel zonder nieten. Maar heel veel bedrijven willen niet als misbruiker van recht te boek staan. Zij willen een goede verhouding met de fiscus en zo snel mogelijk dui­ delijkheid over hun fiscale verplichtingen.’ Wat kan de belastingadviseur doen om de ‘doorligtijden’ zoals u dat noemt - te verkorten? ‘De meest simpele manier is: gewoon meedoen met de nieuwe zaakbehandeling van de rechter. Dat betekent dat hij een gemotiveerd beroepschrift indient en niet eerst, tegen het einde van de beroepstermijn, een pro forma beroepschrift met een verzoek om uitstel voor motivering. Het betekent ook dat hij geen repliek vraagt of indient, zeker niet als hij daarin niet met wezenlijk andere argumenten komt. Ten slotte moet hij meewer­ ken aan een voortvarende planning van de zitting. Je kunt altijd nog uiterlijk tien dagen voor de zitting nade­ re stukken indienen, maar maak gepast gebruik van die mogelijkheid. Dus geen dikke nota’s met vele bijlagen. Beide partijen kunnen nog een ei leggen op de zitting. Op deze manier heb je binnen een half jaar uitspraak. Als de adviseur in hoger beroep gaat en het Hof even voort­ varend te werk gaat, kan er binnen een jaar na de indie­ ning van het beroep bij de rechtbank een uitspraak van het Hof zijn. Als de Hoge Raad dan ook een beetje mee­ doet, kan de gemiddelde belastingzaak binnen twee jaar de hele rechtspraakketen hebben doorlopen.’ Wie kan daar tegen zijn? ‘Een goede adviseur treuzelt niet, omdat hij baat heeft bij een snelle procedure. Dat vindt zijn klant zeker.’   <<<

Jurisprudentie en wetgeving Inkomstenbelasting ■ T  egenbewijs voor leegwaarderatio box 3-woning

Vennootschapsbelasting 21

■ Z  akelijke lening werd onzakelijk door nieuw bankkrediet

23

■ R  ente op lening voor zes jaar latere verbouwing niet

aftrekbaar21 22 ■ R  eistijd dienstbetrekking telde niet mee voor urencriterium 22 ■ V  ermogenstoets bij af- en toename FOR in zelfde jaar

Formeel belastingrecht ■ H  oge Raad handhaaft ‘zozeer indruist’-criterium bij

onrechtmatig bewijs

Loonbelasting ■ K  LPD-gegevens te gebruiken bij controle rittenregistratie

24

■ P  roceskosten ook vergoed als alleen immateriële SV

werd toegekend ■ M  eer mogelijkheden voor incidenteel hoger beroep

24 25

auto22 23

■ B  ijtelling voor auto die niet privé was gebruikt

Inkomstenbelasting

2015/24 Tegenbewijs voor leeg­ waarderatio box 3-woning Sinds 2010 geldt voor woningen in box 3 de WOZ-waarde, net als voor de eigen woning in box 1. Voor verhuurde woningen die on­ der de huurbeschermingsregels van het BW vallen (boek 7, titel 4.5), geldt de regeling van de leegwaarderatio van art. 17a UBIB 2001. De waarde van dergelijke woningen wordt dan bepaald op een percentage van de WOZ-waarde, afhankelijk van de ontvangen huur. Deze correctie is nodig omdat voor het bepalen van de WOZwaarde geen rekening wordt gehouden met de verhuurde staat van een woning. Destijds vond de wetgever het niet nodig om een tegenbewijsmogelijkheid op te nemen voor situaties waarin deze box 3-heffing onredelijk zou uitpakken. De Hoge Raad heeft in een procedure van een verhuurder van vijf woningen geoordeeld dat het soms toch mogelijk is om in plaats van de WOZ-waarde met leegwaarderatio de lagere waarde in het economisch verkeer (wev) in aanmerking te nemen. De Hoge Raad stelde voorop dat de heffing van IB over de inkom­ sten uit sparen en beleggen in box 3 plaatsvindt op basis van een forfaitair rendement van 4%. Volgens de Hoge Raad is het niet zo dat dit forfaitaire stelsel elke redelijke grond ontbeert. Dit stelsel is niet in strijd met art. 1 Eerste Protocol EVRM, tenzij zou komen vast te staan dat het destijds door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van 4% niet meer haalbaar is voor particuliere beleggers en belastingplichtigen zouden worden geconfronteerd met een buitensporig zware last. Dat was in de zaak van de hiervoor genoemde verhuurder niet aan de orde. De Hoge Raad vond het aanvaardbaar dat de wev als uitgangspunt diende voor het forfaitaire rendement van 4% en dat de WOZwaarde werd berekend naar de daarvoor geldende WOZ-waarde­ peildatum. Voor de correctie van deze WOZ-waarde voor verhuur­ de woningen werd vervolgens nogmaals een forfait toegepast. Als door die stapeling van forfaits de waardering van verhuurde wo­ ningen in betekenende mate (10% of meer) hoger was dan de wer­ kelijke waarde, werd volgens de Hoge Raad niet voldaan aan de doelstelling van de wetgever, namelijk een correctie van de WOZwaarde om rekening te houden met de waardedrukkende werking

van de verhuur. In dat geval voldeed de regeling van art. 17a UBIB 2001 niet aan de opdracht die de wetgever met de delegatiebepa­ ling van art. 5.20, lid 3 Wet IB 2001 had verstrekt aan de besluitge­ ver en moest die regeling buiten toepassing blijven. Dit hield in dat rekening moest worden gehouden met de waardedruk als ge­ volg van verhuur van een woning volgens de hoofdregels van box 3, dat wil zeggen door uit te gaan van de wev van de verhuurde woning op de WOZ-waardepeildatum. De verhuurder moet aanne­ melijk maken dat de waarde met toepassing van de leegwaardera­ tio minstens 10% hoger is dan de wev op de WOZ-waardepeilda­ tum. De Hoge Raad verwees de zaak naar Hof Den Haag om dit te onderzoeken. ■ Hoge Raad 3 april 2015, nr. 13/04247, ECLI:NL:HR:2015:812

2015/25 Rente op lening voor zes jaar latere verbouwing niet aftrekbaar Een door de bank verstrekte lening is pas een eigenwoningschuld als deze is aangegaan in verband met een eigen woning, dus om de aan­ koop of een verbouwing van een woning te financieren. Dit oog­ merkvereiste stond centraal in een procedure bij Hof Amsterdam. De zaak was aangespannen door de man van een echtpaar dat in 2002 een vakantiewoning in Frankrijk kocht en tussen 2007 en 2010 de eigen woning in Nederland verbouwde. Tussen 2001 en 2008 ver­ strekte de bank diverse hypothecaire leningen. In zijn aangifte IB over 2008 gaf de man een eigenwoningschuld van € 646.070 aan en bracht hij € 32.832 aan hypotheekrente in aftrek. De inspecteur ver­ minderde de schuld echter tot een bedrag van € 562.443, waardoor ook de aftrekbare rente lager werd (€ 28.583). De man was het niet eens met deze correctie en ging in beroep. Het hof oordeelde dat de man niet had voldaan aan het oogmerk­ vereiste en verwees daarvoor naar een arrest van de Hoge Raad van 22 oktober 2004 (nr. 38540, ECLI:NL:HR:2004:AH9015). Daarin oordeelde de Hoge Raad dat het op zichzelf nog niet hoefde te be­ tekenen dat niet meer werd voldaan aan het oogmerkvereiste als een belastingplichtige het geleende geld niet onmiddellijk aan­ wendde voor de verbetering of het onderhoud van een eigen wo­ ning. Dit oogmerk kan volgens de Hoge Raad echter niet meer aan­ wezig worden geacht voor zover de verkregen middelen zijn

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

21

n n n n n

aangewend voor andere doeleinden en een daarmee overeenko­ mend bedrag niet liquide beschikbaar is gebleven. Volgens het hof had de echtgenoot niet aannemelijk gemaakt dat de verstrekte gel­ den vanaf 2001/2002 tot aan het moment waarop deze werden ge­ bruikt voor de verbouwing in 2007/2008, voor die verbouwing be­ schikbaar waren gebleven of dat een daarmee overeenkomend bedrag liquide daarvoor beschikbaar was gebleven. Het hof verwierp het standpunt van de man dat met de verstrekte gelden overeenkomende liquide middelen beschikbaar waren, om­ dat hij (in sommige gevallen) zonder limiet gelden kon opnemen van zijn bankrekeningen. Onder het liquide beschikbaar houden van gelden kon volgens het hof niet worden verstaan de mogelijk­ heid om schulden aan te gaan bij de bank. ■ Hof Amsterdam 29 januari 2015, nr. 13/00255, ECLI:NL:GHAMS:2015:419

2015/26 Vermogenstoets bij af- en toename FOR in zelfde jaar Volgens art. 3.68, lid 2 Wet IB 2001 blijft de jaarlijkse toevoeging aan de oudedagsreserve (FOR), naast een absoluut plafond, beperkt tot het bedrag waarmee het ondernemingsvermogen bij het einde van het kalenderjaar de FOR bij het begin van het kalenderjaar te boven gaat. De toepassing van deze vermogenstoets stond centraal in een zaak van een ondernemer die per 1 januari 2011 een FOR van € 11.811 had en per 31 december 2011 een ondernemingsvermogen van € 16.463. De winst over 2011 bedroeg € 139.718. De ondernemer be­ taalde in dat jaar € 11.803 aan lijfrentepremies. In zijn aangifte IB 2011 vermeldde hij een toevoeging van € 11.882 aan de FOR, maar de inspecteur accepteerde slechts een toevoeging van € 4652. Rechtbank Zeeland-West-Brabant oordeelde dat aftrek van de lijf­ rentepremie alleen mogelijk was als de FOR met een gelijk bedrag afnam, omdat niet was voldaan aan de voorwaarden van art. 3.127, lid 1 of lid 2 Wet IB 2001. Vanuit het doel van de vermogenstoets bezien was er volgens de rechtbank geen aanleiding om de toevoe­ ging aan de FOR te beperken op grond van de vermogenstoets. Ook met de gewenste toevoeging aan de FOR van € 11.882 zou de FOR immers nog steeds lager zijn (€ 11.890) dan het ondernemingsver­ mogen (€ 16.463). De wettekst pleitte volgens de rechtbank daar­ entegen in het voordeel van de inspecteur. Bovendien bood de FOR volgens haar geen ruimte om uit te gaan van het bedrag van de ‘nettotoevoeging’ (€ 11.882 min € 11.803 = € 79), in plaats van de ‘brutotoevoeging’ van € 11.882. Uit art. 3.68 Wet IB 2001 bleek volgens de rechtbank dat het ging om een ‘brutotoevoeging’, in aanmerking genomen dat toevoegingen en afnemingen werden onderscheiden. Het gelijk was aan de inspecteur. ■ Rechtbank Zeeland-West-Brabant 26 maart 2015, nr. 14/2314, ECLI:NL:RBZWB:2015:1978

2015/27 Reistijd dienstbetrekking telde niet mee voor urencriterium Om in aanmerking te komen voor de zelfstandigenaftrek moet worden voldaan aan het urencriterium. Dit houdt in dat minimaal 1225 uur moet worden besteed aan de onderneming. Een deeltijd­ ondernemer, dat wil zeggen een ondernemer die daarnaast ook nog een dienstverband heeft, krijgt bovendien te maken met het

22

Het Register| juni 2015 | nummer 3

Jurisprudentie en wetgeving

‘grotendeels-criterium’. Dit houdt in dat meer dan de helft van de totale arbeidstijd – de uren die worden besteed aan de onderne­ ming, plus de uren van het dienstverband – moet worden besteed aan de onderneming. Bij Rechtbank Den Haag lag de vraag voor welke uren meetelden voor dit ‘grotendeels-criterium’. Het ging om een hoofd ICT die in loondienst werkte en daarnaast een onderneming dreef, waarin hij activiteiten als dj verrichtte. In 2011 besteedde hij 1316 uur aan zijn werkzaamheden in dienstbe­ trekking en zijn reistijd voor het woon-werkverkeer was 170 uur. Aan zijn ondernemingsactiviteiten besteedde hij 1335 uur, inclu­ sief reistijd naar bijvoorbeeld een optreden. De inspecteur weiger­ de de zelfstandigenaftrek, omdat volgens hem de uren van het woon-werkverkeer meetelden, waardoor minder uren waren be­ steed aan de onderneming dan aan de dienstbetrekking. De rechtbank oordeelde dat in een arrest van 14 maart 2003 (nr. 37975, ECLI:NL:HR:2003:AF5827) voor de toepassing van de zelf­ standigenaftrek was bepaald dat ‘alle tijd die wordt besteed aan werkzaamheden die worden verricht met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming’ gold als tijd die in beslag werd ge­ nomen door het drijven van een onderneming. Verder was geen in­ houd gegeven aan de tijd die in beslag werd genomen door de an­ dere werkzaamheden. Uit genoemd arrest volgde volgens de rechtbank dat de reistijd ten behoeve van voor de onderneming ontplooide activiteiten in dit geval meetelde voor de berekening van het urencriterium. Deze reistijd was onderdeel van betaalde opdrachten en de dj was vrij om daarmee rekening te houden bij het bepalen van zijn prijs, maar bijvoorbeeld ook om een opdracht wel of niet aan te nemen. De uren van het woon-werkverkeer hadden volgens de rechtbank in dit geval echter een ander karakter. Deze uren maakten geen deel uit van de arbeidsovereenkomst van het hoofd ICT. Volgens diens werkgever kwalificeerden ze niet als werktijd en de werkne­ mer kreeg er ook niet voor betaald. Voor een analoge kwalificatie van deze uren als die in het kader van de onderneming was dan geen aanleiding. De rechtbank verwierp ook het beroep van de in­ specteur op een besluit van 8 juli 2004, waaruit volgens hem bleek dat de reistijd voor het woon-werkverkeer voor de dienstbe­ trekking wel meetelde. Dat besluit zag volgens de rechtbank op woon-werkverkeer voor de onderneming: het reizen van de wo­ ning naar de plaats waar de onderneming was gevestigd, en daar­ van was in dit geval geen sprake. De rechtbank kwam tot de con­ clusie dat de dj recht had op de zelfstandigenaftrek. ■ Rechtbank Den Haag 4 november 2014, nr. 14/5334, ECLI:NL:RBDHA:2014:15314

Loonbelasting

2015/28 KLPD-gegevens te gebrui­ ken bij controle rittenregistratie auto Om rittenregistraties voor een auto van de zaak te controleren ge­ bruikt de Belastingdienst gegevens die het KLPD heeft verkregen met camera’s die zijn uitgerust met automatische nummerplaat­ herkenning (ANPR). Hof Amsterdam heeft deze werkwijze goed­ gekeurd in twee procedures van werknemers die naheffingsaansla­ gen LB ontvingen voor het privégebruik van de auto. Het hof stelde voorop dat bij een aanvraag voor een Verklaring

n n n n n

geen privégebruik auto altijd de persoonlijke levenssfeer werd ge­ raakt, omdat daarvoor een administratie moest worden bijgehou­ den van de kilometers die voor privédoeleinden met de auto wer­ den verreden. De wetgever heeft dit vormgegeven met een (zware) bewijslast in art. 13bis, lid 15 Wet LB. Hiermee had de in­ specteur volgens het hof voldoende wettelijke grondslag om de ge­ gevens op basis van de ANPR-technologie te gebruiken voor con­ trole van het privégebruik. In het kader van het belastinggeschil kon het hof de werkwijze van de Belastingdienst niet toetsen aan de Wet bescherming persoonsgegevens, omdat dit buiten de be­ voegdheid van de belastingrechter viel. Verder oordeelde het hof dat de Belastingdienst niet had gehandeld in strijd met art. 8 EVRM. Het gebruik van gegevens op basis van ANPR-technologie vormde wel een inbreuk op de privacy van de werknemers, maar deze inbreuk was volgens het hof gerechtvaar­ digd omdat deze een wettelijke grondslag had en noodzakelijk was in het belang van het economisch welzijn van het land. De wettelij­ ke bepalingen en de Verklaring geen privégebruik auto betekenden een substantiële verlichting van de belastingdruk van de werkne­ mers; volgens het hof paste binnen zo’n systeem dat de Belasting­ dienst controle uitoefent op nakoming van de voorwaarden waar­ aan de werknemers moeten voldoen om gebruik te maken van de fiscale faciliteit. Door het grootschalige karakter van het verlenen van Verklaringen geen privégebruik auto, de beperkte mogelijkhe­ den om deze te controleren en het grote budgettaire belang dat hier­ mee voor de Staat was gemoeid, lag het volgens het hof voor de hand om deze controle zo efficiënt mogelijk in te richten. Het vergaren van informatie op basis van ANPR-technologie was daarom propor­ tioneel, gelet op het doel ervan, namelijk het controleren van rit­ tenadministraties. Het toepassen van andere controletechnieken en de inzet van menskracht zou volgens het hof net zo veel inbreuken op de privacy opleveren en net zo belastend zijn. ■ Hof Den Bosch 27 maart, nr. 13/00800 en 14/00336, ECLI:NL:GHSHE:2015:1086/1087

2015/29 Bijtelling voor auto die niet privé was gebruikt In een arrest van 5 februari 1986 (nr. 23470) besliste de Hoge Raad dat de tegenbewijsregeling voor het autokostenforfait niet afzon­ derlijk moet worden toegepast op de auto’s die achtereenvolgens in een jaar ter beschikking worden gesteld aan een werknemer, maar op jaarbasis moet worden beoordeeld. Het is voor de regeling namelijk niet van belang of het privégebruik gelijkmatig geduren­ de het jaar plaatsvindt of in een bepaalde periode van het jaar is ge­ concentreerd. Wanneer voor een van de auto’s een bijtelling van 0% geldt, moet dus ook voor die auto een sluitende km-administra­ tie kunnen worden getoond. Blijft die achterwege, dan volgt een bijtelling voor de andere auto naar het voor die auto geldende per­ centage, ook als die auto niet voor privéritten is gebruikt. Dat overkwam een werknemer die in 2013 achtereenvolgens over twee auto’s van zijn werkgever beschikte. Van 1 januari tot en met 5 juli had hij een auto waarvoor een bijtelling van 25% gold en van­ af 29 juli tot en met 31 december een elektrisch aangedreven auto met een bijtelling van 0%. Voor de eerste auto hield hij een ritten­ registratie bij waaruit bleek dat hij de auto niet privé gebruikte. Voor de tweede auto hield hij geen rittenregistratie bij. De inspec­ teur stelde dat de werknemer niet had aangetoond dat hij in 2013

niet meer dan 500 km privé had gereden en legde daarom een na­ heffingsaanslag LB op over de periode 1 januari tot en met 5 juli 2013 op basis van 25% van de cataloguswaarde van de eerste auto. Rechtbank Noord-Holland volgde het standpunt van de inspec­ teur. De werknemer had vanaf 29 juli 2013 geen rittenregistratie bijgehouden en had daarom niet bewezen dat hij in 2013 met de auto’s niet meer dan 500 km privé had gereden. De rechtbank was het niet met de werknemer eens dat een bijtelling van 0% was ge­ lijk te stellen aan het rijden met een eigen auto. Het rijden van een auto met een 0%-bijtelling ontsloeg de werknemer volgens de rechtbank niet van de verplichting om aan te tonen dat hij op jaar­ basis niet meer dan 500 km privé met de auto’s had gereden. De rechtbank oordeelde dat de bijtelling moest plaatsvinden over het hele kalenderjaar naar het geldende bijtellingspercentage over de periode waarin de desbetreffende auto’s ter beschikking waren ge­ steld. De inspecteur had daarom terecht voor de periode 1 januari tot en met 5 juli 2013 de naheffingsaanslag opgelegd op basis van de cataloguswaarde van de desbetreffende auto naar de hiervoor geldende bijtelling van 25%. Voor het opleggen van aanslagen van­ af 6 juli 2013 was volgens de rechtbank geen reden, omdat in deze periode de bijtelling 0% was. ■ Rechtbank Noord-Holland 30 april 2015, nr. 14/2651, ECLI:NL:RBNHO:2015:3501

Vennootschapsbelasting

2015/30 Zakelijke lening werd onzakelijk door nieuw bankkrediet In de arresten van 25 november 2011 (nr. 10/04588, 10/05161 en 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BP8952/BR4807/BN3442) oordeelde de Hoge Raad dat op het moment waarop een lening werd aange­ gaan, moest worden beoordeeld of sprake was van een onzakelijke geldlening. Een zakelijke lening kon echter volgens de Hoge Raad tijdens haar looptijd alsnog onzakelijk worden door onzakelijk handelen van de crediteur. Dit laatste was aan de orde in een pro­ cedure bij Rechtbank Zeeland-West-Brabant. In die zaak had een ab-houder in september 2007 leningen ver­ strekt aan zijn bv. Op 6 mei 2008 sloten deze bv en de dochter-bv’s van het concern zowel gezamenlijk als ieder afzonderlijk een kre­ dietovereenkomst met de bank voor een kredietfaciliteit van € 750.000, waarbij een aantal zekerheden werd verstrekt, zoals hoofdelijke (mede)aansprakelijkheid van de ab-houder en van de betrokken bv’s en een pandrecht voor de bank op voorraden, be­ drijfsinventaris en vorderingen. Op 8 december 2008 wijzigden de ab-houder, zijn bv en de bank de kredietovereenkomst. De krediet­ faciliteit werd verhoogd tot € 3.350.000 (een rekening-courant­ krediet, een innovatief borgstellingskrediet van 12 jaar en een 10-jarige lening). De daarbij verstrekte zekerheid werd uitgebreid met een hypotheekstelling op de te realiseren nieuwe vestiging van het concern, borgstelling door de ab-houder tot een bedrag van € 250.000 en een achterstelling met nadere voorwaarden van de in 2007 door de ab-houder verstrekte lening. Op 14 september 2010 werden alle bv’s van het concern failliet verklaard. In zijn aangifte IB over 2008 waardeerde de ab-houder zijn vorderingen op de bv af ten laste van de winst, maar de inspecteur weigerde de aftrek.

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

23

n n n n n

Rechtbank Zeeland-West-Brabant oordeelde dat geen sprake was van een schijnlening of kapitaalverstrekking door de ab-houder. Ze was het ook niet met de inspecteur eens dat de ab-houder in 2007 geldleningen had verstrekt onder zodanige voorwaarden en omstandigheden dat hij daarbij een debiteurenrisico had aanvaard dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. Dat geen formele zekerheden waren gesteld, bracht niet zonder meer mee dat sprake was van een onzakelijke lening, en dat gold ook voor de achterstelling van de lening op andere crediteuren van de bv. De vooruitzichten van het concern waren toen nog zodanig dat terug­ betaling volgens de rechtbank reëel was, zodat de lening op het moment van de verstrekking zakelijk was. De kredietverstrekking door de bank aan het concern op 6 mei 2008 leidde er volgens de rechtbank niet toe dat de lening onzake­ lijk werd, omdat de ab-houder niet betrokken was geweest bij de totstandkoming van die kredietovereenkomst met de bank. Op 8 december 2008 was de lening volgens de rechtbank echter wel onzakelijk geworden, omdat de ab-houder door eigen toedoen zijn positie als schuldeiser had verslechterd. Zo mocht de bv vanaf die datum de geldlening alleen met toestemming van de bank aflossen aan de ab-houder en kon de bank voorwaarden verbinden aan die aflossing. Verder had de ab-houder zijn vordering op de bv aan de bank verpand en moest hij onmiddellijk een boete betalen als vol­ gens de bank de vordering (gedeeltelijk) was tenietgegaan of het vermogen van de ab-houder had verlaten. Door de verslechtering van zijn positie als schuldeiser had de ab-houder volgens de recht­ bank een debiteurenrisico aanvaard dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen, met de bedoeling om het belang van de bv in zijn hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. De afwaar­ dering van de vordering op de bv was daarom niet aftrekbaar. ■ Rechtbank Zeeland-West-Brabant 18 februari 2015, nr. 14/406, ECLI:NL:RBZWB:2015:1477

Formeel belastingrecht

2015/31 Hoge Raad handhaaft ‘zozeer indruist’-criterium bij onrechtmatig bewijs

Op grond van een arrest van de Hoge Raad van 1 juli 1992 (nr. 26331) mag voor de belastingheffing en boeteoplegging bewijs alleen wor­ den uitgesloten als is voldaan aan de volgende drie voorwaarden: de wijze van verkrijging van het bewijsmateriaal tegenover de belas­ tingplichtige was onrechtmatig, de inspecteur handelt door dat ge­ bruik in strijd met een algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het zorgvuldigheidsbeginsel, en de wijze van verkrij­ ging druist zozeer in tegen wat van een behoorlijk handelende over­ heid mag worden verwacht, dat dit gebruik onder alle omstandighe­ den ontoelaatbaar moet worden geacht. Na bijna 23 jaar heeft de Hoge Raad op 20 maart 2015 met een zeer uitgebreide motivering besloten om deze oude leer te handhaven. In een strafzaak bestaat de mogelijkheid om het OM niet-ontvan­ kelijk te verklaren, bewijs uit te sluiten of de straf te verminderen, wanneer sprake is van onherstelbare vormverzuimen in het voor­ bereidend onderzoek. Het is echter ook mogelijk dat de strafrech­ ter alleen constateert dat een verzuim is begaan, zonder daaraan consequenties te verbinden. Er moet in ieder geval een belangen­

24

Het Register| juni 2015 | nummer 3

Jurisprudentie en wetgeving

afweging plaatsvinden en de strafrechter moet daarbij in het bij­ zonder acht slaan op het belang dat door het geschonden voor­ schrift wordt gediend, de ernst van het verzuim en het veroorzaakte nadeel. Ook in fiscale geschillen waarop art. 6 EVRM van toepassing was, zoals procedures over fiscale boeten, moest volgens de Hoge Raad het recht op een behoorlijk proces zijn verzekerd. Dit kon inhouden dat strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal ook bij de beoordeling in dergelijke procedures buiten beschouwing moest blijven. Buiten deze categorie van gevallen was uitsluiting van straf­ rechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal in een belasting­ zaak volgens de Hoge Raad in het algemeen geen aangewezen en evenredige maatregel om rechtmatig optreden van opsporingsamb­ tenaren te stimuleren. Deze zeer terughoudende uitsluiting van strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijs in belastingzaken komt volgens de Hoge Raad nog steeds adequaat tot uitdrukking in het ‘zozeer indruist’-criterium uit het arrest uit 1992. De Hoge Raad oordeelde vervolgens dat de belastingrechter zelf­ standig moet beoordelen welke feiten vaststaan. Hij is niet gebon­ den aan een beslissing van de strafrechter, zelfs niet als hij be­ schikt over dezelfde bewijsmiddelen. De belastingrechter is volgens de Hoge Raad ook niet gebonden aan het (onherroepelijke) oordeel van de strafrechter over de (on)rechtmatigheid van de be­ wijsgaring in de strafzaak. Als de belastingrechter echter uitgaat van dezelfde feiten en afwijkt van het oordeel van de strafrechter over de onrechtmatigheid van de bewijsgaring, moet hij in zijn uitspraak vermelden waarom hij dat doet. In verband met de ver­ schillen tussen het bewijsrecht in straf- en belastingprocedures en de uiteenlopende kaders voor de beoordeling van de bruikbaarheid van het bewijs, is een verschillend oordeel volgens de Hoge Raad aanvaardbaar. Als de uitsluiting van het bewijs in de strafzaak heeft geleid tot een vrijspraak, is het oordeel van de belastingrech­ ter dat wel is gebaseerd op dit bewijs, volgens de Hoge Raad op zichzelf geen inbreuk op het vermoeden van onschuld van art. 6, lid 2 EVRM. Van een inbreuk hierop kan pas sprake zijn als de uit­ spraak van de belastingrechter twijfel oproept over de juistheid van een vrijspraak in de strafzaak. ■ Hoge Raad 20 maart 2015, nr. 13/03959, ECLI:NL:HR:2015:643

2015/32 Proceskosten ook vergoed als alleen immateriële SV werd toegekend Een man maakte op 2 oktober 2007 bezwaar tegen de navorde­ ringsaanslag IB 2002. De inspecteur handhaafde bij zijn uitspraak op bezwaar van 16 augustus 2011 de navorderingsaanslag en kende geen vergoeding voor de proceskosten toe. De man ging in beroep en verzocht om een immateriële schadevergoeding (SV) voor de overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar. Rechtbank Haarlem verklaarde het beroep tegen de navorderingsaanslag ongegrond, maar kende de man wel een im­ materiële SV van € 1000 toe. Hof Amsterdam bevestigde de uit­ spraak van de rechtbank. Volgens het hof was de rechtbank er te­ recht van uitgegaan dat het beroep ongegrond moest worden verklaard als de belanghebbende op alle geschilpunten in het onge­ lijk werd gesteld, behalve wat betreft de toekenning van een im­ materiële SV, en dat dit tot gevolg had dat in beroep terecht geen proceskostenvergoeding was toegekend.

n n n n n

■ Datum inwerkingtreding

■ Staatsblad

■ Aangenomen EK

■ Hoge Raad 10 april 2015, nr. 14/00528, ECLI:NL:HR:2015:913

■ Eindverslag EK

■ Aangenomen TK

■ Eindverslag TK

■ Nota n.a.v. verslag TK

■ Verslag TK

■ Wetsvoorstel + MvT TK

per 18 mei 2015

De stand van zaken

Wetgeving

Wanneer een partij in hoger beroep gaat, kan de wederpartij inci­ denteel hoger beroep instellen. Wat de indiener van dat incidenteel hoger beroep wil voorleggen aan de rechter, is niet beperkt tot het oordeel over het besluit, c.q. de besluiten van de inspecteur waarop

■ Memorie van Antwoord EK

2015/33 Meer mogelijkheden voor incidenteel hoger beroep

■ Voorlopig verslag EK

■ Hoge Raad 20 maart 2015, nr. 14/01332, ECLI:NL:HR:2015:660

het principale hoger beroep betrekking heeft. Dit heeft de Hoge Raad al geoordeeld in een arrest van 4 juni 2010 (nr. 09/01362, ECLI:NL:HR:2010:BL7972), dat betrekking had op besluiten die op één aanslagbiljet stonden. Als een belastingplichtige dus bijvoor­ beeld alleen hoger beroep instelt tegen het oordeel van de rechtbank over de aanslag, kan de inspecteur incidenteel hoger beroep instel­ len tegen het oordeel van de rechtbank over de boetebeschikking. Op 10 april 2015 heeft de Hoge Raad deze ruime uitleg van de moge­ lijkheid tot incidenteel hoger beroep verder uitgebreid tot besluiten die niet op één aanslagbiljet staan. Wanneer de rechtbank in één uit­ spraak heeft beslist op het beroep tegen meer belastingaanslagen en het (principale) hoger beroep zich alleen keert tegen het oordeel van de rechtbank over een van die belastingaanslagen, is volgens de Hoge Raad ook incidenteel hoger beroep mogelijk tegen de oordelen over de andere belastingaanslagen. Dit geldt ook als die aanslagen niet op hetzelfde aanslagbiljet stonden. Als deze mogelijkheid niet zou bestaan, zou de partij die eigenlijk wil berusten in de uitspraak van de rechtbank ‘om van de zaak af te zijn’, zich volgens de Hoge Raad gedwongen kunnen voelen om toch (principaal) hoger beroep in te stellen voor het geval zijn wederpartij dat ook doet, en dat is precies wat de wetgever heeft willen voorkomen.

■ Wetsvoorstel EK

De Hoge Raad dacht daar anders over. Die vond dat de rechtbank ook uitspraak had moeten doen op het verzoek van de man om hem een immateriële SV wegens overschrijding van de redelijke termijn toe te kennen, aangezien hij beroep had ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar. De rechtbank had die vergoeding toegekend, zodat de man volgens de Hoge Raad recht had op vergoeding van het griffierecht door de inspecteur en de inspecteur moest worden veroordeeld in de proceskosten van de man, die zich in beroep had laten bijstaan door een professionele gemachtigde. Voor een ver­ goeding van de proceskosten in bezwaar bestond volgens de Hoge Raad geen aanleiding, omdat de uitspraak op bezwaar volledig in stand was gebleven.

BTW-constructie (on)roerende zaken 30 061

Bij KB

Wbm i.v.m. beperking emissies kolencentrales 31 362 

Bij KB

Wet compartimenteringsreserve 33 713 Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst 33 714 Modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen 34 003

Dag na uitgifte Stb Bij KB Dag na uitgifte Stb

Wet invoering beschikking geen loonheffingen 34 036

Bij KB

Wet elektronisch berichtenverkeer Belastingdienst 34 196

Bij KB

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

25

n n n n

Correcte rittenregistratie van groot (financieel) belang De fiscale behandeling van het privégebruik van een (bestel)auto van de zaak binnen de loon- en inkomstenbelasting is altijd een gevoelig onderwerp geweest. Veel ondernemers en werknemers hebben daar immers mee te maken en geen van allen is happig op een forfaitaire bijtelling wegens privégebruik. Al helemaal niet wanneer er daadwerkelijk geen of nauwelijks privékilometers worden verreden. Een belangrijke methode om de forfaitaire bijtelling te ontlopen, is het bijhouden van een sluitende rittenregistratie. Maar wanneer is een rittenregistratie eigenlijk sluitend? En wanneer zijn kilometers zakelijk of juist privé? Is een elektronische rittenregistratie ook toereikend? Tijd om de balans op te maken.

I Jasper Gorter J. Gorter MSc RB is belastingadviseur vaktechniek bij Alfa Accountants en Adviseurs

n deze bijdrage ga ik allereerst kort in op de mo­ gelijkheden om de (forfaitaire) bijtelling wegens privégebruik te voorkomen; daarna zoom ik in op de benodigde elementen van de rittenregistratie en de begeleiding die een cliënt daarbij nodig heeft. Ten slotte beschrijf ik de mogelijkheden van een elek­ tronische rittenregistratie. Vermeldenswaard is verder nog dat de rittenregistratie speelt voor zowel IBondernemers als werknemers (onder wie de dga), en op grond van art. 3.95 Wet IB 2001 ook voor resultaat­ genieters. Ik schaar ze hierna allemaal onder de noe­ mer belastingplichtige.

Forfaitaire bijtelling Voordat forfaitaire bijtelling in beeld komt, is de eerste vraag of de auto de belastingplichtige ter beschikking staat, in de zin van de feitelijke macht om de auto te ge­ bruiken voor zakelijke en privédoeleinden. Het is aan de inspecteur om dat aannemelijk te maken.1 Heeft de inspecteur deze hobbel genomen, dan moet de belas­ tingplichtige alle zeilen bijzetten om een (forfaitaire) bijtelling wegens privégebruik te voorkomen. Bij geen of een gering privégebruik heeft hij daarvoor een aan­ tal wettelijke mogelijkheden; zie tabel 1 voor een over­ zicht.

26

Het Register | juni 2015 | nummer 3

Elk van de genoemde mogelijkheden kent zijn eigen voorwaarden en aandachtspunten. Het voert te ver om daar in deze bijdrage op in te gaan. Wel is van belang dat de mogelijkheden 3 tot en met 7 enkel van toepassing zijn op een bestelauto. Bij een gewone personenauto zit er voor de belastingplichtige niets anders op dan te doen blijken dat er met de auto op jaarbasis minder dan 500 km privé wordt gereden. Als het gaat om een werknemer voor wie een verklaring geen privégebruik is aange­ vraagd, moet dit ‘doen blijken’ gebeuren richting de in­ houdingsplichtige of desgevraagd richting de Belasting­ dienst. Dit blijkt uit art. 13bis, lid 14 Wet LB 1964. Al snel komt dan de rittenregistratie in beeld.

Doen blijken De Hoge Raad heeft meermaals aangegeven dat doen blijken betekent dat volledig bewijs moet worden gele­ verd en dat enkel aannemelijk maken niet voldoende is.2 In latere arresten is dit ook wel als overtuigend aan­ tonen bestempeld.3 In de praktijk maakt dat een ritten­ registratie eigenlijk onmisbaar.4 Uit art. 3.20, lid 3 Wet IB 2001 en art. 13bis, lid 3 Wet LB 1964 blijkt daarente­ gen dat een belastingplichtige ook anderszins kan doen blijken dat met een auto van de zaak op jaarbasis min­ der dan 500 km privé is gereden. Daarbij is de bewijs­

n n n n

last vrij. In 2010 is dit (nogmaals) bevestigd door de Hoge Raad.5 Toch blijkt dit in de praktijk vaak een vrij lastige opgave.6

Inhoud rittenregistratie Daarmee is een rittenregistratie vaak onmisbaar om for­ faitaire bijtelling te voorkomen. Maar aan welke voor­ waarden moet zo’n registratie eigenlijk voldoen? Op grond van de delegatiebepaling van art. 3.20, lid 6 Wet IB 2001 en art. 13bis, lid 6 Wet LB 1964 zijn voorwaarden gesteld in art. 9 Uitv.reg. IB 2001 en art. 3.13 Uitv.reg. LB 2011.7 Een rittenregistratie moet een aantal gegevens be­ vatten over de auto en de periode dat deze ter beschik­ king staat. En daarnaast per rit (de enkele reisafstand tussen twee adressen): 1. de datum; 2. de begin- en eindstand van de kilometerteller; 3. het begin- en eindadres;8 4. de gereden route als deze afwijkt van de meest ge­ bruikelijke; 5. het karakter van de rit. De eerste drie elementen dienen ervoor om de rittenre­ gistratie sluitend te krijgen, de laatste twee voor de uit­ splitsing van zakelijke en privékilometers per rit en in totaliteit per kalenderjaar. Op beide ga ik kort in.

Sluitende rittenregistratie Vanuit het oogpunt van de wetgever zijn datum, beginen eindstand en begin- en eindadres begrijpelijke onder­ delen om een rittenregistratie sluitend te krijgen. De praktijk is echter weerbarstiger dan de theorie, want in­ tussen zijn al veel procedures gevoerd over de bewijs­ kracht van niet sluitende rittenregistraties. Deze zijn veelal zeer casuïstisch van aard. De rode draad is dat een belastingplichtige met een (op onderdelen) onvolledige rittenregistratie niet overtuigend aantoont dat op jaar­ basis minder dan 500 km privé is gereden, met een for­ faitaire bijtelling tot gevolg. Als bijvoorbeeld de ritten en begin- en eindstanden aan de hand van schattingen zijn

genoteerd, heeft de registratie onvoldoende bewijs­ kracht.9 Achteraf een rittenregistratie opstellen aan de hand van bescheiden als de agenda en orderbonnen voorkomt evenmin de forfaitaire bijtelling wegens pri­ végebruik.10 Een onvolledige rittenregistratie kan nog wel dienst doen als hulpmiddel om anderszins overtuigend aan te tonen dat met de auto minder dan 500 km privé is gereden.11 In de zaak waarin dit het geval was, had de belastingplichti­ ge vrijwel dagelijks zijn ritten geregistreerd, waarbij hij het aantal kilometers had berekend met behulp van een routeplanner. Weliswaar niet geheel op de voorgeschre­ ven wijze, maar wel zodanig dat de registratie voldoende was om het hof te overtuigen, temeer daar deze werd aan­ gevuld met een plausibele mondelinge verklaring voor de door de inspecteur geconstateerde onjuistheden in de re­ gistratie. Ook waren er slechts minimale verschillen ont­ staan tussen de rittenregistratie en de kilometerstand op onderhoudsnota’s van de garage.

Zakelijke of privékilometers In de rittenregistratie moet ook worden aangegeven wat het karakter van elke rit is en of er is omgereden of niet. De achtergrond hiervan is dat hieruit kan worden afge­ leid in hoeverre de auto voor privédoeleinden wordt ge­ bruikt. Dit is immers bepalend voor de vraag of er al dan niet forfaitair moet worden bijgeteld. Het onderscheid tussen zakelijke en privékilometers heeft inmiddels een jarenlange historie. Uit de rechtspraak komt naar voren dat kilometers die verband houden met de onderneming of de dienstbetrekking van de belastingplichtige, zake­ lijke kilometers zijn. Het gaat daarbij om het finaal ver­ band, het doel van de rit is doorslaggevend. Kilometers die worden gemaakt voor woon-werkver­ keer gelden op grond van een wetsfictie als volledig za­ kelijk. De definitie woon-werkverkeer is volgens de Hoge Raad zo breed dat ook kilometers die halverwege de dag worden gemaakt – doordat de ondernemer of werknemer thuis gaat lunchen, thuis iets is vergeten

Tabel 1. Wettelijke mogelijkheden voor het voorkomen van forfaitaire bijtelling

1

mogelijkheid

auto ter beschikking aan

gevolg

wetsartikel

doen blijken ≤ 500 privékilometers op jaarbasis

ondernemer

geen bijtelling

3.20, lid 3 Wet IB

werknemer

13bis, lid 3 Wet LB

2

verklaring geen privégebruik

werknemer

geen bijtelling

13bis, lid 11 Wet LB

3

verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto

ondernemer

geen bijtelling

3.20, lid 10 Wet IB

werknemer

13bis, lid 17, Wet LB

4

geen gebruik buiten werktijd mogelijk

werknemer

geen bijtelling

13bis, lid 4, Wet LB

5

verbod op privégebruik

werknemer

geen bijtelling

13bis, lid 4, Wet LB

6

doorlopend afwisselend gebruik door twee of meer werknemers

werknemer

€ 300 eindheffing van inhoudingsplichtige

31, lid 1, sub 4 Wet LB

7

naar aard en inrichting (nagenoeg) uitsluitend geschikt voor vervoer van goederen

ondernemer

bijtelling o.b.v. werkelijk privégebruik

3.20, lid 4 Wet IB

werknemer

13bis, lid 4, Wet LB

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

27

De rittenregistratie

n n n n

en dit ophaalt, of een ziek kind moet opvangen – als woon-werkverkeer kwalificeren en daarmee zakelijke kilometers zijn.12 Hoofddoel Voor het overgrote deel van de ritten is het zonneklaar of ze voor zakelijke of privédoeleinden zijn gemaakt. Er zijn echter ook situaties denkbaar waarbij dat niet het geval is, de zogenoemde gemengde ritten. Hierbij moet allereerst worden beoordeeld of een hoofddoel valt aan te wijzen. Bij een zakelijk hoofddoel van de rit gelden de kilometers die zouden zijn afgelegd als enkel dat doel zou zijn bezocht als zakelijk en de omrijkilometers als privé. Bij een privéhoofddoel geldt dit vice versa. Als bijvoorbeeld op de terugweg van een klant een fami­ liebezoekje wordt gepland omdat dit in de buurt is, dan is het hoofddoel van de rit zakelijk. Slechts de omrijkilo­ meters vanwege het familiebezoek zijn dan privékilo­ meters. Hetzelfde geldt naar mijn mening voor het op­ halen van een maaltijd op de terugweg vanaf een klant naar huis, het bezoek aan een huisarts of het wegbren­ gen van kinderen naar de oppas voorafgaand aan een klantenbezoek. Ook een aparte rit om te tanken is naar mijn mening zakelijk. Toch is een subjectief element aanwezig in deze beoordeling. Wat is het hoofddoel van een rit in het weekend waarbij zowel familiebezoek als klantbezoek plaatsvindt? Alleen de belastingplichtige weet wat het zwaarste woog. Een objectief element in de beoordeling kan bijvoorbeeld de tijdsduur van beide bezoeken zijn.

28

Het Register | juni 2015 | nummer 3

Als geen sprake is van een hoofddoel En wat te denken van de situatie waarin een dga een klant bezoekt in Oostenrijk en daar een skivakantie met zijn gezin aan vastplakt? Hof Arnhem-Leeuwarden oor­ deelde dat geen sprake was van een hoofddoel van de rit. Op grond van een arrest van de Hoge Raad uit 1985 moet in zo’n situatie worden beoordeeld of een belasting­ plichtige die geen dienstbetrekking heeft zoals de dga, maar wat betreft vermogen, inkomen en gezin vergelijk­ baar is, dezelfde rit ook zou hebben gemaakt.13 Als dat het geval is, zijn de kilometers als privé aan te merken en slechts de omrijkilometers als zakelijk.14 Omdat de dga niet aannemelijk had gemaakt dat een vergelijkbare belastingplichtige de rit naar Oostenrijk niet of niet in dezelfde omvang zou maken, merkte het hof de rit aan als zijnde gemaakt voor privédoeleinden. Ik kan me voorstellen dat deze dga het gevoel heeft dat te weinig belang is gehecht aan het zakelijke doel van zijn rit. Een fiftyfiftyverdeling in zakelijke en privékilo­ meters ligt op het eerste gezicht ook meer voor de hand. De Hoge Raad heeft daar in 1985 echter nadrukkelijk niet voor gekozen en heeft het beroep in cassatie van de dga afgedaan via art. 81 RO.15 Nevenactiviteiten Voor de praktijk is ook van belang dat kilometers die worden gemaakt voor nevenactiviteiten, privékilome­ ters zijn. Een werknemer aan wie een auto van de zaak ook voor privédoeleinden ter beschikking staat, kan met deze auto bijvoorbeeld ook kilometers maken voor een

n n n n

tweede dienstbetrekking. Dergelijke kilometers zijn vol­ gens de Hoge Raad logischerwijs privékilometers.16 Als een ondernemer in verband met een dienstbetrek­ king die hij naast zijn onderneming heeft, kilometers maakt met een auto die tot zijn ondernemingsvermogen behoort, kwalificeren deze kilometers ook als privékilo­ meters.17 Als dit gevolg ongewenst is, moet hij ervoor zorgen dat een reële vergoeding – naar mijn mening ten minste de kostprijs van de gemaakte kilometers – wordt betaald voor het gebruik van de auto bij de dienstbetrek­ king. Deze vergoeding maakt dan deel uit van zijn winst uit onderneming. De in verband met de dienstbetrek­ king gemaakt kilometers zijn dan wel zakelijk.

van een aantal jaren de ondersteunende stukken te be­ waren, zoals de agenda. Het zou me niet verbazen als de tegenbewijsmogelijk­ heid – geen forfaitaire bijtelling vanwege geen of gering privégebruik – op termijn alleen nog maar toegankelijk is als de belastingplichtige een rittenregistratiesysteem met Keurmerk RSS gebruikt. Ook kunnen deze ontwik­ kelingen de weg (her)openen naar een gestaffelde bijtel­ ling.24 Wellicht geeft de Autobrief 2.0 ons op korte ter­ mijn meer duidelijkheid hierover. De tijd zal het leren.  <<<

Wachtdiensten en carpoolen Belangrijk is voorts dat kilometers gemaakt tijdens wachtdiensten onder voorwaarden als zakelijke kilome­ ters in aanmerking komen.18 Datzelfde geldt voor omrij­ kilometers om te carpoolen met een collega, maar enkel als dit in opdracht van de werkgever gebeurt.19

1

Noten

Begeleiding en advisering cliënt Er zijn maar weinig belastingplichtigen bij wie het bo­ venstaande tussen de oren zit. Dat maakt het bijhouden van een correcte rittenregistratie er niet eenvoudiger op. Bij een controle van de Belastingdienst kan de belasting­ plichtige – uw cliënt – daarom onverwachts worden ge­ confronteerd met navorderingsaanslagen en boetes. En dat gaat bij de gemiddelde cliënt om een meer dan aan­ zienlijk financieel belang. U kunt uw cliënt daar dan ook niet vaak genoeg op wijzen. Het is naar mijn mening raadzaam de aspecten van een correcte rittenregistratie te bespreken met cliënten die daarmee te maken hebben en hen bijvoorbeeld aan te raden om de 500 toegestane privékilometers als foutmarge achter de hand te houden en deze dus niet bewust op te maken.

Elektronische rittenregistraties Het bijhouden van een goede, volledige rittenregistratie is een bewerkelijk proces, waar belastingplichtigen geen plezier aan beleven. Daarom is het interessant dat, na een lange aanloop,20 in 2013 door de Stichting Keurmerk RitRegistratieSystemen in samenwerking met de Belas­ tingdienst een Keurmerk RSS is ontwikkeld.21 Dit keur­ merk is inmiddels afgegeven aan een groot aantal ritten­ registratiesystemen. Bij een dergelijk elektronisch rittenregistratiesysteem wordt automatisch een rittenregistratie aangemaakt. Onder meer datum, begin- en eindstand van de kilome­ terteller en het begin- en eindadres worden automatisch ingevuld. Daarmee frauderen is niet meer mogelijk.22 Dit alles brengt voor een belastingplichtige een forse lasten­ verlichting met zich mee. Wel moet hij nog zelf per rit aangeven of het een zakelijke of privérit is en of er om­ rijkilometers zijn gemaakt. De Belastingdienst gaat ook daadwerkelijk uit van een sluitende rittenregistratie. Wel kan hij ook nog controleren of een rit zakelijk of privé was,23 waardoor naar mijn mening de discussie zich daarop gaat toespitsen. Daardoor blijft het nodig om

HR 13 augustus 2010, nr. 08/0378, BNB 2010/312. Zie ook het commentaar van Rolleman bij de conclusie van A-G IJzerman, nr. 13/04993, NTFR 2015/1297.

2 Onder meer in HR 7 januari 1976, nr. 17792, BNB 1976/42. 3 Hof Amsterdam 1 november 2012, nr. 11/00378, V-N 2012/2778. 4 Hoewel op de rittenregistratie en de achterliggende systematiek ook de nodige kritiek is geweest, zie bijvoorbeeld R.J. Koopman, Weg met de kilometeradministratie, NTFR 2003/1830, is ze vaak onmisbaar om een nihil of gering privégebruik aan te tonen. 5 HR 22 oktober 2010, nr. 10/00484, BNB 2011/22. 6 Zie voor een aantal mogelijkheden G.W.B. van Westen, Cursus Belastingrecht (loonbelasting), Deventer: Kluwer 2014, par. 2.2.3.d9. 7 Voor bestelauto’s kan onder voorwaarden worden volstaan met een verkorte rittenregistratie. Ook rij-instructeurs kunnen daar­ mee volstaan. 8 Voor een privérit is dit niet noodzakelijk. 9 Hof Amsterdam 26 juni 2014, nr. 12/00790, V-N 2014/45.25.4. 10 HR 19 september 2014, nr. 13/06241, V-N 2014/54.1.5. 11 Hof Den Haag 16 januari 2015, nr. 14/00115, NTFR 2015/1220. 12 HR 11 november 2011, nr. 10/05389, BNB 2011/301. 13 HR 5 juni 1985, nr. 22921, BNB 1985/215. 14 Hof Arnhem-Leeuwarden 15 oktober 2013, nr. 13/00276, V-N 2014/3.1.3. 15 HR 6 juni 2014, nr. 13/05540, V-N 2014/39.11. 16 HR 20 september 2000, nr. 34720, BNB 2000/360. 17 HR 16 mei 2001, nr. 36336, BNB 2001/279. 18 Besluit van 20 maart 2015, nr. BLKB2015-0188M, V-N 2015/18.12, onderdeel 5.2. 19 Besluit van 20 maart 2015, nr. BLKB2015-0188M, V-N 2015/18.12, onderdeel 5.1. 20 In de parlementaire behandeling van de Veegwet Wet IB 2001 is al opgemerkt dat onderzoek nodig was naar de bruikbaarheid van trackingsystemen en boordcomputers in verhouding tot de rit­ tenregistratie, Kamerstukken II 2000/01, 27 466, nr. 6, p. 41. Zie ook E.P.J. Wasch, ‘En wel daarom... Stelling: ‘Autokostenforfait: eindelijk goed geregeld?’, WFR 2003/1989. 21 Rittenregistratiesystemen moeten voor het Keurmerk voldoen aan een door de Belastingdienst opgesteld normenkader. 22 Hiermee verliezen de door Koopman genoemde argumenten te­ gen de rittenregistratie hun kracht. Zie R.J. Koopman, Weg met de kilometeradministratie, NTFR 2003/1830. 23 Handboek Loonheffingen 2015, uitgave 1 april 2015, p. 265. 24 Een onderzoek daarnaar is door voormalig staatsecretaris Weekers begin 2013 aangekondigd in het radioprogramma Tros Autoshow.

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

29

n n n n

Fiscale waardering in de commerciële jaarrekening: remmende en stimulerende ontwikkelingen De ‘Wet Samenval’ regelt de toepassing van fiscale waarderingsgrondslagen in de jaarrekening. De wet is in 2008 ingevoerd, mede als gevolg van de harmonisatie die nodig was voor de invoering van Standaard Bedrijfsrapportage SBR. De achtergrond van deze regelgeving is administratievelastenbesparing. Wat is die zogenoemde Wet Samenval en waarom die link naar SBR? Hoe kijkt de praktijk hier tegenaan, bijvoorbeeld vanuit het belang van het ‘kleine mkb’? Er zijn ontwikkelingen die de toepassing stimuleren en ook afremmen. Wat zijn deze ontwikkelingen en waar komen ze vandaan?

H Charles Kock C.L.J.M. Kock AA is vakdirecteur Accountancy van Flynth

30

et initiatief om fiscale waardering wettelijk mogelijk te maken komt vanuit het SBRproject, voortkomend uit het Nederlandse Taxonomie Project. Het SBR staat voor ‘Standaard Business Reporting’ en is een initiatief van de overheid dat samen met marktpartijen wordt vormgege­ ven. Het zorgt ervoor dat ondernemers en intermediairs minder werk hebben aan het aanleveren van gegevens aan overheden en banken. Deze ontwikkelingen gaan bij­ voorbeeld over verplicht deponeren bij de Kamer van Koophandel. Er wordt een taxonomie beschikbaar gesteld waarmee op basis van één set basisgegevens zowel de in­ richtings-, de publicatiejaarrekening als de aangifte ven­ nootschapsbelasting kan worden opgesteld. De gebrui­ kershandleiding voor de jaarrekening op fiscale grondslag van het ‘Standard Business Reporting Programma’ geeft een uitwerking van en toelichting op het opstellen van een jaarrekening op fiscale grondslagen.

hoofdstuk II van de Wet op de vennootschapsbelasting, ook in aanmerking komen voor de waardering van acti­ va en passiva en voor het bepalen van het resultaat. In een algemene maatregel van bestuur zijn vervolgens aanvullende eisen voor de commerciële jaarrekening op basis van fiscale grondslagen opgenomen.1 Kleine rechts­ personen hebben de mogelijkheid om de (commerciële) jaarrekening volgens fiscale waarderingsgrondslagen op te stellen. Het is dus een keuze, geen verplichting. Daar­ naast vult de Raad voor de Jaarverslaggeving (RJ) de re­ gels aan middels richtlijnen en handreikingen. Zo heeft de RJ een handreiking geschreven die is bedoeld om klei­ ne rechtspersonen behulpzaam te zijn bij het opstellen van hun jaarrekening op basis van fiscale grondslagen. De wet die dit alles mogelijk maakte, is in werking getre­ den voor boekjaren die zijn aangevangen op of na 1 janua­ ri 2007. Er is sprake van samenval van de commerciële en fiscale waardering: vandaar de benaming ‘Wet Samenval’.

De Wet Samenval

Toepassing in de praktijk

In Boek 2, Titel 9 van het Burgerlijk Wetboek (Titel 9 BW2) zijn de Nederlandse verslaggevingsregels opgeno­ men. In art. 2:396, lid 6 BW staat dat de grondslagen voor het bepalen van de belastbare winst, zoals bedoeld in

Het overgrote deel, 1 miljoen van de 1,37 miljoen onder­ nemingen in Nederland, bestaat uit IB-ondernemers: natuurlijke personen en personenvennootschappen (maatschap, vof, dus niet-rechtspersonen).2 Op deze

Het Register | juni 2015 | nummer 3

n n n n

rechtsvormen is de regelgeving van Titel 9 BW2 niet van toepassing, net zomin als de RJ. Wel hebben ze een alge­ mene boekhoudverplichting: een niet-rechtspersoon moet op grond van fiscale regels wel een balans en resul­ tatenrekening opstellen. Wanneer een niet-rechtsper­ soon ook verantwoording wil afleggen aan anderen dan de Belastingdienst, ligt het voor de hand dat daarbij de maatschappelijk als aanvaardbaar beschouwde grondsla­ gen voor verslaggeving worden toegepast. Daarbij is het belangrijk dat er een verantwoord oordeel kan worden gevormd over vermogen en resultaat. Redenen hiervoor zijn: vergelijkbaarheid van resultaten, behoud van het vertrouwen in het werk van de accountant en adminis­ tratiekantoren in het algemeen, in relatie tot de ver­ wachting van het maatschappelijk verkeer en de begrij­ pelijkheid van de gepresenteerde informatie voor de gebruikers. Maar als een stelsel als Titel 9 BW2 wordt toegepast, ontstaan er onvermijdelijk afwijkingen. Bij­ voorbeeld: rechtspersonen kennen aandelenkapitaal, bij niet-rechtspersonen ontbreekt zo’n post. In de toelichting op de jaarrekening van niet-rechtsper­ sonen zetten we uiteen dat de grondslagen voor waarde­ ring en resultaatbepaling in overeenstemming zijn met Titel 9 BW2 – commercieel of fiscaal – met een uitleg waar de grondslagen van de niet-rechtspersoon afwij­ ken. Deze werkwijze is wenselijk, ter bevordering van ‘goede’ verslaggeving. De optie om fiscale grondslagen toe te passen heeft uitsluitend betrekking op de grond­ slagen voor waardering en resultaatbepaling in de jaarre­ kening. Voor presentatie en toelichting sluiten we zo veel mogelijk aan bij de overige bepalingen van Titel 9 BW2. De scope van de Wet Samenval hoeft dus niet be­ perkt te blijven tot rechtspersonen.

Effect op de jaarrekening De overgang naar fiscale waarderingsgrondslagen is een stelselwijziging. Wanneer een onderneming overstapt op de fiscale waarderingsgrondslag, moet de fiscale eind­ balans van het voorafgaande jaar worden gebruikt als openingsbalans van het nieuwe jaar. Als er verschil be­ staat tussen deze openingsbalans en de eindbalans uit de commerciële jaarrekening van het voorafgaande jaar, mogen we dit verschil verwerken als een rechtstreekse mutatie van het eigen vermogen in het onderhavige jaar. In geval van een verschil moeten we dit direct via het bedrijfsvermogen van het jaar van eerste toepassing als een apart bedrag vermelden. Vergelijkende cijfers hoe­ ven we niet aan te passen. Na de stelselwijziging moeten we de lezer kwalitatief wijzen op de verschillen met de commerciële waarde­ ringsgrondslag, dus geen bedrag. Kwantitatief moeten we dit het eerste jaar toelichten, als sprake is van een eerste toepassing van de herinvesteringsreserve en willekeuri­ ge afschrijving. Voor de laatste geldt dat een verschil in de jaren erna ook kwantitatief vermeld moet blijven. Herinvesteringsreserve In de jaarrekening op fiscale grondslagen wordt de herin­ vesteringsreserve (HIR) gepresenteerd onder het eigen

vermogen. In de praktijk verwerken we deze mutaties rechtstreeks ten gunste of ten laste van de HIR. Het be­ treft dan een fiscale reserve onder het eigen vermogen. Als de HIR in hetzelfde jaar wordt benut als deze werd gevormd, wordt dit toegelicht bij de materiële vaste acti­ va en niet bij de HIR; deze heeft dan namelijk een waar­ de van nihil. De HIR is geen wettelijke reserve en is dus zonder wettelijke beperking uitkeerbaar aan de aandeel­ houders. Wel is het verstandig bij de hoogte van de divi­ denduitkering rekening te houden met de fiscale claim die op de HIR rust. Voorziening Titel 9 BW2 spreekt van verplichtingen die op de balans­ datum als waarschijnlijk of vaststaand worden be­ schouwd. Aanvullend spreekt de RJ van feitelijk ver­ plicht of juridisch afdwingbaar. Fiscaal is het baksteenarrest leidend en hierin wordt gesproken over feiten en omstandigheden die zich met redelijke mate van zekerheid zullen voordoen. Geconcludeerd kan worden dat de criteria ‘waarschijn­ lijk of vaststaand’ enerzijds en ‘redelijke mate van zeker­ heid’ anderzijds elkaar in de praktijk niet zo veel ontlo­ pen en dat er bij de jaarrekening op fiscale grondslagen dus geen probleem ontstaat bij de voorzieningen. Een verschil kan ontstaan in posten die strekken tot ge­ lijkmatige verdeling van lasten over een aantal boekjaren. Door de beperkingen die de RJ noemt, is dit soort posten commercieel alleen nog toegestaan voor de post groot onderhoud en moeten we ze als voorziening presenteren. In de fiscale balans kan deze post worden gepresenteerd als onderdeel van het Fiscaal Vermogen als kostenegalisatie­ reserve of als voorziening. Om strijdigheid te voorkomen met de commerciële grondslag is het advies de posten die strekken tot gelijkmatige verdeling van lasten, in de fisca­ le balans als voorziening te presenteren. Fiscaal niet-aftrekbare kosten Kosten die niet of slechts voor een deel in aftrek komen, moeten geheel in de winst- en verliesrekening worden opgenomen. Deze posten hoeven daarin niet afzonder­ lijk te worden gepresenteerd, al is dit overigens wel zo praktisch. In de aangifte moeten we deze corrigeren. Deelnemingen De fiscale waarderingsgrondslag van deelnemingen is in het algemeen ‘kostprijs of lagere bedrijfswaarde’. Dit geldt dus ook voor deelnemingen waarop de rechtsper­ soon invloed van betekenis kan uitoefenen. Dit houdt in dat in de jaarrekening op fiscale grondslagen deze waar­ deringsgrondslag wordt toegepast. Hiervan wordt afgeweken als de belastingautoriteiten een andere waar­ deringsgrondslag toestaan, zoals de nettovermogens­ waarde of het zichtbaar eigen vermogen. De Belasting­ dienst staat deze waarderingen alleen toe als er geen incidenteel fiscaal voordeel mee kan worden behaald. Als een kapitaalbelang van 20% of meer niet volgens de vermogensmutatiemethode wordt gewaardeerd, dienen het eigen vermogen en het resultaat van de deelneming

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

31

Fiscale waardering

n n n n

ting op de fiscale behandeling van correcties wordt voor de verwerking van fiscale correcties op dit punt afgewe­ ken van de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving voor kleine rechtspersonen.6 Consolidatie In de meeste gevallen zal een kleine rechtspersoon geen geconsolideerde jaarrekening opstellen, omdat gebruik kan worden gemaakt van een consolidatievrijstelling.7 Als een kleine rechtspersoon wel een geconsolideerde jaarrekening opstelt, moet deze voldoen aan de bepalin­ gen van de wet. De consolidatiekring bestaat dan uit groepsmaatschappijen.8 Het al dan niet bestaan van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting heeft daar geen invloed op.9 Een geconsolideerd overzicht van een fiscale eenheid – die dus afwijkt van de consolidatie­ kring – is dan ook geen geconsolideerde jaarrekening zo­ als bedoeld in de wet.10

volgens de laatst vastgestelde jaarrekening van de deel­ neming in de toelichting te worden vermeld.3 Belastinglast en belastinglatenties In afwijking van de aangifte vennootschapsbelasting dient tevens het bedrag van de last vennootschapsbelas­ ting in de winst- en verliesrekening te worden opgeno­ men. Het te betalen of te verrekenen bedrag is derhalve een post in de balans. In de jaarrekening op basis van fis­ cale grondslagen worden geen latente belastingen ver­ werkt. Er zijn immers geen tijdelijke verschillen tussen de commerciële en de fiscale waardering die kunnen lei­ den tot een latentie in de jaarrekening. Voorts worden geen actieve latenties verwerkt uit hoofde van verlies­ compensatie.4 Fiscale correcties over eerdere jaren De Belastingdienst kan overgaan tot een navordering van belasting over eerdere jaren, bijvoorbeeld naar aan­ leiding van een boekenonderzoek. Dit leidt tot een cor­ rectie van de belastbare winst en van de te betalen ven­ nootschapsbelasting over die eerdere jaren. Feitelijk vindt een correctie plaats van de aangifte(n) vennoot­ schapsbelasting over eerdere jaren. Dit geldt ook voor de loonheffing en btw. Deze correcties kunnen echter niet meer in de reeds vastgestelde jaarrekeningen van deze eerdere jaren worden doorgevoerd. Aanbevolen wordt om in de jaarrekening op basis van fiscale grondslagen correcties over eerdere jaren – inclu­ sief de correctie op de verschuldigde vennootschapsbe­ lasting – retrospectief te verwerken. Dat wil zeggen ver­ werking in het beginvermogen van de oudste nog niet vastgestelde jaarrekening. Dergelijke correcties moeten worden toegelicht.5 In lijn met het bepaalde in art. 1 Be­ sluit fiscale waarderingsgrondslagen wordt het aan­ vaardbaar geacht om de vergelijkende cijfers van het voorgaande boekjaar niet aan te passen. Uiteraard is zo’n aanpassing wel toegestaan. Ook in dat geval moeten de correcties worden toegelicht. Omwille van de aanslui­

32

Het Register | juni 2015 | nummer 3

Stimulerende factor: pensioenvoorziening dga In 2014 heeft de RJ besloten dat het niet langer is toege­ staan om de pensioenvoorziening voor de directeurgrootaandeelhouder (dga) te waarderen volgens de fisca­ le grondslagen, maar is waardering op basis van het principe van ‘beste schatting’ de norm, doorgaans be­ noemd als de commerciële waarde. De wijziging geldt voor zowel grote en middelgrote als voor kleine rechts­ personen. De reden voor de standpuntwijziging is dat door diverse omstandigheden een voorziening volgens de fiscale voorschriften in veel gevallen leidt tot een te lage waar­ dering van de voorziening. Hierdoor is nadrukkelijk het bepaalde in art. 2:362 BW in het geding, namelijk het verantwoord een oordeel kunnen vormen over het eigen vermogen en het resultaat. De genoemde omstandighe­ den zijn onder andere de structureel lage rentestand en het fiscale verbod op leeftijdsterugstelling. De commer­ ciële waardering is vaak gebaseerd op een lagere reken­ rente, de fiscale waardering op basis van 4%. Bij een ho­ gere rekenrente hoeft er minder te worden gestort om het doelvermogen te bereiken. Bij toepassing van een leeftijdsterugstelling houdt men bij de vaststelling van de hoogte van de premie rekening met een steeds ouder wordende bevolking. Commercieel is dit in de waarde­ ring opgenomen, maar fiscaal is dit bij wet verboden, en wel via art. 8, lid 6 Wet Vpb. Rechtspersonen die op basis van art. 2:396 BW kunnen worden betiteld als een kleine rechtspersoon, kunnen dus een beroep doen op lid 6 van genoemd Vpb-artikel. Bij toepassing hiervan wordt de gehele jaarrekening – activa en passiva en dus ook de pensioenvoorziening – gewaardeerd op fiscale grondslag. Indien mogelijk kan rapportage op fiscale grondslag en dan dus ook fiscale waardering van de pensioenvoorziening, onder andere vanuit kostprijsoverwegingen van de administratieve dienstverlening een goed alternatief zijn. Te denken valt hierbij aan de situatie waarin op de balans van de bv naast eigen vermogen alleen leningen, liquide middelen

n n n n

en de voorziening staan. De kostenbesparing is dan ook aanwezig bij de aangifte vennootschapsbelasting. Er is dan een eenvoudiger aangiftemodel van alleen een fisca­ le balans en winst- en verliesrekening.

Remmende factor: toepassing flex-bv Per 1 oktober 2012 is de flex-bv van kracht geworden. Daarbij luidt art. 2:216, lid 1 BW als volgt: ‘De algemene vergadering is bevoegd tot bestemming van de winst die door de vaststelling van de jaarrekening is bepaald en tot de vaststelling van uitkeringen, voor zover het eigen vermogen groter is dan de reserves, die krachtens de wet of de statuten moeten worden aangehouden.’ Dit is de zogenoemde balanstest: het eigen vermogen moet groter zijn dan de statutaire en/of wettelijke reser­ ves. Wanneer de balanstest de beperkende factor is naast, dus niet in plaats van de uitkeringstest, bedenkt een bestuurder zich wel twee keer voordat hij op fiscale grondslag rapporteert. Immers, de fiscale waarderingen zijn in het algemeen lager dan de commerciële. De dga wordt dus beperkt in zijn mogelijkheden tot uitkering van dividend. Hij kiest daarom liever voor de commerci­ ële waarderingsgrondslag.

Ten slotte Het toestaan van fiscale waarderingsgrondslagen moet leiden tot administratievelastenverlichting. Inhoudelijk zit de wetswijziging ook zo in elkaar. Er zijn echter ook

redenen om de fiscale grondslag niet toe te passen, zoals bij de balanstest van de flex-bv. Maar weer wel om ande­ re lastige jaarrekeningtechnische regelgeving te omzei­ len, zoals bij de waardering van het dga-pensioen. Hoe dan ook, bij veel kleine rechtspersonen met weinig acti­ viteiten en bij personenvennootschappen kan zonder veel problemen worden overgegaan naar de commercië­ le jaarrekening op fiscale grondslag. Veel collega’s, ac­ countants en administratiekantoren hebben deze moge­ lijkheid nog niet benut en hun werkwijze nog niet aangepast. Feitelijk staan ze daarmee dus deze lastenver­ lichting voor hun klanten in de weg.   <<<

Noten 1

Besluit fiscale waarderingsgrondslagen van 28 augustus 2008, gepubliceerd op 9 september 2008, Stb. 2008, 353.

2 Bron: CBS.http://statline.cbs.nl/Statweb/publication/?DM=SLN­ L&PA=81588NED&D1=a&D2=0&D3=24-33&HDR=G2&ST­ B=G1,T&VW=T 3 Art. 2: 379, lid 2 BW. 4 RJk D3.203-204. 5 RJk D3.401. 6 RJk D3.402. 7 Art. 2:407, lid 2 BW. 8 Art. 2:406 BW. 9 RJk D3.403. 10 Afdeling 13 van Titel 9 BW2.

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

33

n n n n n n

Anbi-aandachtspunten voor de belasting­ adviseur Met zo’n 65.0001 algemeen nut beogende instellingen (anbi’s) in Nederland krijgt iedere belastingadviseur er wel eens mee te maken. De wet- en regelgeving op het gebied van anbi’s veranderde de afgelopen jaren regelmatig en bovendien zijn er steeds meer formele eisen waaraan deze instellingen moeten voldoen. De belastingadviseur die deze eisen goed in zijn hoofd heeft zitten en af en toe controleert of de anbi’s in zijn cliëntenportefeuille hier nog aan voldoen, is van grote waarde voor een anbi en haar schenkers. Voldoende reden dus om aandacht te besteden aan een aantal anbi-aandachtspunten: website, liquidatiebepaling in de statuten, periodieke gift bij onderhandse akte en de informatieplicht voor voormalige anbi’s.

S Sigrid Hemels Prof. dr. S.J.C. Hemels is hoogleraar belastingrecht aan de Erasmus Universiteit Rotterdam en tevens werkzaam bij Allen & Overy LLP te Amsterdam

34

inds 1 januari 2014 moeten anbi’s op grond van art. 5b, eerste lid, ten tweede AWR bepaalde ge­ gevens elektronisch via internet openbaar ma­ ken. Kerkgenootschappen die onder een groeps­ beschikking vallen, hoeven dit pas vanaf 1 januari 2016 te doen. Welke gegevens dit zijn, staat in art. 1a, lid 7 Uitvoeringsregeling AWR. Publicatie mag op een eigen website of op een gemeenschappelijke voorziening. In de anbi-lijst op de website van de Belastingdienst staat van iedere anbi het internetadres en het fiscale nummer. De staatssecretaris heeft de wijzigingen uitgebreid toe­ gelicht in een algemene maatregel van bestuur van 12 juli 2013 (hierna: de toelichting).2 Als ik een mij onbekende anbi tegenkom, is het eerste dat ik tegenwoordig doe het bekijken van de website. Die website is er meestal wel, maar mij is opgevallen dat ondanks het feit dat de transparantie-eisen nu al meer dan een jaar van kracht zijn, in een significant aantal ge­ vallen niet aan een of enkele van die eisen wordt vol­ daan. Dat is zonde, want het kan intrekking van de anbistatus tot gevolg hebben. Bij een discussie over een fundamenteel punt, bijvoorbeeld of de activiteit het al­ gemeen nut beoogt, kan het niet voldoen aan formele vereisten bovendien een makkelijk anker zijn voor Be­

Het Register | juni 2015 | nummer 3

lastingdienst en rechters om het inhoudelijke geschil te laten voor wat het is en de status reeds vanwege het niet voldoen aan de transparantie-eisen in te trekken.3 Daar­ om zou ik alle belastingadviseurs die een anbi tegenko­ men, willen adviseren om aan de hand van art. 1a, lid 7 Uitv.reg. AWR een snelle transparantiecheck uit te voe­ ren: kleine moeite, met potentieel grote voordelen voor de cliënt.

Wat moet er op de website staan? De volgende informatie moet op de website staan: a. naam; b. RSIN of fiscaal nummer: dit wordt regelmatig vergeten. De Kamer van Koophandel kent het Rechtspersonen Sa­ menwerkingsverbanden Informatienummer (RSIN) toe bij de verplichte inschrijving van een stichting of vereni­ ging in het Handelsregister (art. 12, onderdeel a, Handels­ registerwet 2007). Gevers van periodieke giften moeten dit nummer sinds de aangifte 2014 ook in hun aangifte opnemen. Reeds om die reden is het publieksvriendelijk om dit nummer duidelijk op de website te vermelden; c. contactgegevens: de anbi moet haar post- of bezoek­ adres, telefoonnummer of e-mailadres op haar website plaatsen. De anbi heeft dus een keuze om al deze infor­

n n n n n n

matie of slechts een van deze gegevens te plaatsen. Dit is met name voor kleinere anbi’s van belang, omdat die niet altijd een eigen telefoonaansluiting of postadres hebben; d. doelstelling: de instelling moet volgens de toelichting kort en begrijpelijk haar doel, missie en bestaansreden verwoorden, opdat elke belanghebbende op eenvoudige wijze kan constateren of het beleidsplan overeenstemt met de doelstelling; e. hoofdlijnen van het actuele beleidsplan: een publieks­ vriendelijke versie van de hoofdlijnen van het beleids­ plan is voldoende. Instellingen die onder een groepsbe­ schikking vallen, zoals kerkgenootschappen, mogen verwijzen naar een gemeenschappelijk beleidsplan op hoofdlijnen; f. bestuur en beloningsbeleid: de bestuurssamenstelling, het beloningsbeleid van de instelling en de namen van de bestuurders moeten worden gepubliceerd. Niet op alle websites die ik heb gezien was deze informatie vol­ ledig. De namen van bestuurders van kerkgenootschap­ pen hoeven niet te worden gepubliceerd; publicatie daarvan zou volgens de toelichting strijdig zijn met art. 16 Wet bescherming persoonsgegevens. Dit artikel be­ paalt dat de verwerking van persoonsgegevens betref­ fende iemands godsdienst of levensovertuiging, ras, po­ litieke gezindheid, gezondheid, seksuele leven, alsmede persoonsgegevens betreffende het lidmaatschap van een vakvereniging verboden is. Vermelding van de namen van bestuurders van een kerkgenootschap zou volgens de toelichting feitelijk neerkomen op het opnemen van de geloofsovertuiging van die bestuurders, omdat deze in het grootste deel van de gevallen overeenkomt met de overtuiging van het kerkgenootschap. Naar mijn mening zou deze uitzondering daarom ook voor bestuurders van bepaalde andere anbi’s moeten gel­ den, zoals instellingen voor homorechten (grote kans dat de bestuurders zelf ook homo zijn), politieke partij­ en en patiëntenplatforms. Het ontbreken van een uit­ zondering voor deze anbi’s kan voor de bestuurders daar­ van veel nadeliger gevolgen hebben bij een zoektocht naar een nieuwe baan of liefde dan dat iemands geloofs­ overtuiging bekend is. Als iets ooit op internet heeft ge­ staan, kan het altijd worden teruggevonden, ook als ie­ mand allang geen bestuurslid meer is. Naar mijn mening is daarom sprake van een niet te rechtvaardigen ongelij­ ke behandeling en inbreuk op de privacy van bestuur­ ders. De enige andere uitzondering geldt ten aanzien van be­ stuurders voor wie de inspecteur op verzoek van de in­ stelling ontheffing verleent, omdat is aangetoond dat publicatie van hun namen een reëel gevaar oplevert voor hun persoonlijke veiligheid of die van hun familie­ leden. Hierbij wordt vooral aan vermogensfondsen ge­ dacht. Het is niet duidelijk hoe het reële gevaar kan wor­ den aangetoond: moet er een concrete dreigbrief liggen of is het feit van algemene bekendheid dat in bepaalde landen ontvoeringen tegen losgeld gebruikelijk zijn om een in een dergelijk land wonend bestuurslid van de pu­ blicatieplicht te ontlasten?

Als iets ooit op internet heeft gestaan, kan het altijd worden teruggevonden, ook als iemand allang geen bestuurslid meer is g. actueel activiteitenverslag: de instelling moet volgens de toelichting ten minste jaarlijks verslag uitbrengen; h. balans en staat van baten en lasten met toelichting: fonds­ wervende instellingen moeten een (samenvatting van de) balans en de staat van baten en lasten, met een toe­ lichting publiceren. Kerkgenootschappen en zuivere vermogensfondsen kunnen volstaan met de staat van baten en lasten en een overzicht van de voorgenomen bestedingen, met een toelichting. Zuivere vermogens­ fondsen zijn gedefinieerd als instellingen die geen geld of goederen werven onder derden en die het vermogen en de rendementen (nagenoeg) uitsluitend besteden aan hun algemeen nuttige doelstelling. Volgens de toelich­ ting moet een betrouwbare staat van baten en lasten de kosten van beheer en van fondsenwerving, het totaal aan ontvangen donaties of ontvangsten uit nalaten­ schappen bevatten. Het is volgens de toelichting ook ge­ bruikelijk dat de beloningen voor het personeel in de fi­ nanciële verslaglegging zichtbaar worden gemaakt en nader worden toegelicht. Naar mijn mening wordt, als een dergelijke verantwoording in de op internet gepubli­ ceerde jaarstukken is opgenomen, mede voldaan aan de beloningsbeleidseis en hoeft dit niet ook nog eens sepa­ raat op de website te worden gezet. Deze informatie moet binnen zes maanden na afloop van het boekjaar openbaar worden gemaakt. Het is van belang dat anbi’s die vorig jaar hun website hebben ge­ maakt, beseffen dat ze vervolgens niet achterover kun­ nen leunen. Minimaal het activiteitenverslag en de jaar­ stukken moeten jaarlijks op de website worden geplaatst. Ook het beleidsplan zal om de paar jaar moe­ ten worden vernieuwd. De website moet dynamisch aan de veranderende omstandigheden worden aangepast en verdient dus regelmatige aandacht van de anbi en haar adviseur.

De website verdient regelmatige aandacht van de anbi en haar adviseur

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

35

n n n n n n

Wijziging liquidatiebepaling Op 22 juni 2012 verscheen de Uitvoeringsregeling Geef­ wet samen met een toelichting in de Staatscourant.4 Deze regeling wijzigde onder meer art. 1a Uitv.reg. AWR, de eisen waaraan een algemeen nut beogende instelling moet voldoen. Een wijziging die in effect vooral symbo­ lisch, maar in administratieve gevolgen groot was, was de nieuw geformuleerde liquidatiebepaling die anbi’s in hun statuten moeten hebben staan. Waar voorheen het liquidatiesaldo naar een andere algemeen nut beogende instelling mocht gaan, moet het sinds 2012 worden be­ steed ten behoeve van een geregistreerde anbi of een buitenlandse algemeen nut beogende instelling die een soortgelijke doelstelling heeft. Deze voorwaarde was vol­ gens de toelichting in het bijzonder opgenomen met het oog op de met ingang van 1 januari 2012 ingevoerde mo­ gelijkheid voor anbi’s om de status van culturele instel­ ling te verkrijgen en de daaraan gekoppelde multiplier voor giften aan culturele instellingen. Een wijziging met een hoog symbolisch gehalte derhalve: hoe groot is de kans dat een culturele anbi in de huidige tijd met een positief liquidatiesaldo wordt geliquideerd? En als een culturele anbi haar vermogen aan de dierenbescherming wil geven, dan is dat eenvoudigweg mogelijk door het vóór liquidatie te schenken. Bovendien is de multiplier tijdelijk: per 1 januari 2018 wordt ze weer afgeschaft, maar de impact van de wijziging van een statutaire eis is permanent. Omdat de meeste anbi’s hun liquidatiebepaling hadden gebaseerd op de oude formulering, betekende dit dat ze vrijwel allemaal hun statuten zouden moeten wijzigen. Op grond van een overgangsregeling in art. V Uitvoe­ ringsregeling Geefwet hoefde dit niet direct, maar pas bij de eerste statutenwijziging na 22 juni 2012. Notariaat niet altijd alert Verschillende auteurs hebben indertijd gewaarschuwd dat dit op de langere termijn mis zou gaan.5 Helaas is deze voorspelling nog eerder uitgekomen dan de critici hadden gevreesd: het gaat nu, drie jaar na dato, al regel­ matig mis. Omdat ik bij iedere anbi waarvan ik op inter­ net de statuten tegenkom – iets dat sinds de publicatie­ plicht van 2014 steeds vaker voorkomt – de liquidatiebepaling bekijk, weet ik uit eigen ervaring dat notarissen kennelijk regelmatig vergeten om bij een sta­ tutenwijziging de liquidatiebepaling mee te nemen. Minder ernstig, maar wel slordig is dat dergelijke gewij­ zigde statuten ook nog vaak verwijzingen bevatten naar oude wettelijke bepalingen, zoals art. 24 SW 1956 of art. 6.33 Wet IB 2001, in plaats van naar art. 5b AWR. Deze eigen waarneming werd op 29 september 2014 be­ vestigd in een nieuwsbericht dat de Koninklijke Notari­ ële Beroepsvereniging (KNB) op haar website plaatste.6 Hierin stond dat het anbi-team in 2014 een brief had ge­ schreven aan de KNB waarin werd gevraagd om de liqui­ datiebepaling nogmaals onder de aandacht van het nota­ riaat te brengen. Volgens het nieuwsbericht staat in deze brief dat de liquidatiebepaling met grote regelmaat niet juist of slechts gedeeltelijk staat opgenomen in de statu­

36

Het Register | juni 2015 | nummer 3

De anbi

ten. Dit is zowel bij oprichting als bij wijziging van de statuten het geval: ‘Te vaak moet het ANBI-team aanvra­ gen afwijzen of ANBI-beschikkingen na onjuiste statu­ tenwijziging intrekken vanwege een verkeerde liquida­ tiebepaling.’ Wat kan de belastingadviseur doen? Naar mijn mening is het primair de verantwoordelijk­ heid van het notariaat om bij een statutenwijziging te signaleren of er nog iets met de liquidatiebepaling moet gebeuren. Niet bij alle statutenwijzigingen is immers een belastingadviseur betrokken; denk aan een eenvou­ dige naamswijziging. De belastingadviseur kan het be­ stuur van een anbi echter een grote dienst bewijzen door wel in de gaten te houden of de liquidatiebepaling voldoet. Blind vertrouwen op het notariaat is, zo is ge­ bleken, op dit punt niet verstandig. Als een fiscalist is be­ trokken bij een statutenwijziging, moet hij uiteraard zelf ook in de gaten houden of de liquidatiebepaling is aangepast. Als een belastingadviseur er op een later mo­ ment achter komt dat de statuten zijn gewijzigd en de notaris heeft verzuimd de liquidatiebepaling aan te pas­ sen, moet hij de anbi adviseren om actie richting de no­ taris te ondernemen. Notarissen blijken genoemde omissie op verschillende manieren op te lossen, onder meer via een acte van rec­ tificatie die de fout met terugwerkende kracht herstelt. Sommige notarissen blijken hiervoor een vergoeding te vragen. Hier kan de belastingadviseur de anbi bijstaan door deze erop te wijzen dat de notaris dit niet zou mo­ gen doen. Een notaris die heeft verzuimd om de liquida­ tiebepaling te wijzigen, heeft naar mijn mening name­ lijk een beroepsfout gemaakt. Art. 17, lid 1 Wet op het notarisambt eist immers dat de notaris de belangen van alle bij de rechtshandeling betrokken partijen met de grootst mogelijke zorgvuldigheid behartigt. Dat doet hij niet in geval van het hier bedoelde verzuim. De notaris moet deze fout dan op eigen kosten herstellen. De belastingadviseur kan ook met de anbi overleggen of het niet beter is om ter voorkoming van problemen in de toekomst nu alvast de liquidatiebepaling aan te passen. Dan kan het later in ieder geval niet meer mis gaan. Na­ deel is natuurlijk wel dat dit extra kosten met zich brengt.

Periodieke gift bij onderhandse akte Sinds 1 januari 2014 kunnen periodieke giften ook bij onderhandse akte worden geschonken. De belastingad­ viseur kan anbi’s en zijn particuliere cliënten hier dus zonder tussenkomst van een notaris mee helpen. De Be­ lastingdienst heeft modellen voor deze onderhandse ak­ ten op zijn website geplaatst, die recentelijk zijn ver­ nieuwd.7 Voordeel van de nieuwste versie van het model is dat deze het – in overeenstemming met de goedkeu­ ring in het besluit van 19 december 20148 – mogelijk maakt om de periodieke gift niet alleen te laten eindigen na afloop van vijf jaar of overlijden, maar ook bij verlies van de anbi-status en bij onvrijwillige werkloosheid of arbeidsongeschiktheid. De bewoordingen in het formu­

n n n n n n

lier sluiten echter niet naadloos aan bij die van het be­ sluit: in plaats van over onvrijwillige werkloosheid spreekt het formulier bijvoorbeeld over ‘verliezen baan’. Bovendien wordt faillissement van de anbi niet expliciet als beëindigingmogelijkheid genoemd. In de toelichting staat hierover: ‘De instelling kan geen ANBI meer zijn door intrekking van de ANBI-status, of door faillisse­ ment.’ Juridisch is dit echter niet waterdicht. Faillisse­ ment leidt niet automatisch tot intrekking van de anbistatus, het besluit noemt beide zaken niet voor niets afzonderlijk van elkaar. Naar mijn mening hebben de neerlandici die overheids­ documenten ‘Jip en Janneke-proof’ moeten maken, hier te veel de vrije hand gekregen. Dit is immers geen for­ mulier van de overheid, maar een model voor een juridi­ sche overeenkomst tussen twee derden. Door het vage, populaire taalgebruik in het formulier kunnen later ge­ schillen ontstaan tussen de donor en de anbi. De curator van een failliete anbi kan bij een op het model gebaseer­ de schenkingsovereenkomst immers stellen niets te ma­ ken hebben met de toelichting die de overheid heeft ge­ geven op het model en de schenker houden aan zijn verplichting tot het betalen van de periodieke termijnen aan de failliete anbi zolang de status niet is ingetrokken.

Een notaris die heeft verzuimd om de liquidatiebepaling te wijzigen, heeft naar mijn mening een beroepsfout gemaakt en moet deze op eigen kosten herstellen Problemen met oudere versie in besluit opgelost Met de eerdere versie van deze modellen – die ondanks de juridische bezwaren in de praktijk veel worden ge­ bruikt – waren er ook al problemen. Op grond van de wet en vaste jurisprudentie kunnen giften, gedaan vóór de totstandkoming van de onderhandse akte, niet als pe­ riodieke gift in aftrek worden gebracht. De oude model­ len waren op dit punt echter niet duidelijk. Vanwege de verwarring die hierdoor is ontstaan, heeft de staatssecre­ taris in eerdergenoemd besluit van 19 december 2014 met toepassing van de hardheidsclausule van art. 63 AWR voor het jaar 2014 goedgekeurd dat giften die zijn gedaan in het jaar 2014 en die niet berusten op een nota­

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

37

n n n n n n

Zolang de Belastingdienst geen juridisch waterdichte model­ overeenkomst weet te produceren, raad ik aan om een eigen overeenkomst te maken

riële of onderhandse akte van schenking, toch kunnen kwalificeren als een periodieke gift als is voldaan aan de volgende voorwaarden: n in 2014 is een notariële of onderhandse akte van schenking opgemaakt; n de giften kunnen in 2014 alleen als periodieke gift worden aangemerkt voor zover ze niet hoger zijn dan het in de akte overeengekomen bedrag van de jaar­ lijkse uitkering of verstrekking; n er is voldaan aan de overige voorwaarden voor een periodieke gift. Deze fout in de modellen leidt derhalve niet tot een na­ deel in 2014 en is in de nieuwe modellen hersteld, maar het wekt niettemin verbazing dat in de update weer an­ dere onzuiverheden zijn geslopen.

38

Het Register | juni 2015 | nummer 3

De anbi

Eigen overeenkomst raadzaam en toegestaan Het is niet verplicht om het model van de Belasting­ dienst te gebruiken. Art. 6.38, lid 2 bepaalt slechts dat bij ministeriële regeling de regels worden gesteld waaraan de onderhandse akte van schenking moet voldoen. Deze regels staan in art. 41 Uitv.reg. IB 2001. Dit artikel be­ paalt dat in de onderhandse akte van schenking ten min­ ste de volgende gegevens worden vermeld: n de naam, het adres en het burgerservicenummer van de belastingplichtige; n de naam en het Rechtspersonen en Samenwerkings­ verbanden Informatie Nummer (RSIN) of het door de Belastingdienst aan een buitenlandse instelling afge­ geven fiscale nummer zoals bedoeld in art. 1a, lid 7, onderdeel b Uitv.reg. AWR, van de begiftigde instel­ ling of vereniging, dan wel, ingeval het een buiten­ landse vereniging is, een door de vestigingsstaat aan de begiftigde vereniging toegekend identificatienum­ mer dat vergelijkbaar is met het nummer, bedoeld in art. 12, onderdeel a Handelsregisterwet 2007; n het startjaar en de looptijd van de uitkeringen of ver­ strekkingen; n de jaarlijkse hoogte van de uitkeringen of een om­ schrijving van de verstrekkingen; en n een door de instelling of vereniging aan de schenking toe te kennen uniek transactienummer van ten hoogste vijftien cijfers.

n n n n n n

Zolang de Belastingdienst taaleisen boven juridische eisen blijft stellen en geen juridisch waterdichte model­ overeenkomst weet te produceren die naadloos aansluit bij de eigen wet- en regelgeving, raad ik daarom aan om niet het model van de Belastingdienst te gebruiken, maar een eigen overeenkomst te maken, zeker als het om voor de schenker relatief grote bedragen gaat. Dit ad­ vies geldt zeker voor de adviseur van de donor, maar ook voor die van de anbi: beide zijn immers niet gediend met latere geschillen vanwege onduidelijkheden in de over­ eenkomst. Bij ingewikkelde schenkingen, bijvoorbeeld een kunst­ werk dat in natura wordt geschonken en waarbij ook een bruikleenovereenkomst moet worden afgesloten, kan het raadzaam zijn om de schenking op de oude wijze in een notariële akte vast te leggen.

2014/464) blijkt overigens dat voor de jaren 2013 en 2014 de informatie in ieder geval niet elektronisch kan worden verstrekt, maar dat het formulier na het down­ loaden van de website van de Belastingdienst ouderwets moet worden afgedrukt en opgestuurd.9 Bedoeling is dat het gehele proces eind 2015 wel langs elektronische weg kan verlopen. Voormalige anbi’s die niet op deze lastenverzwaring zit­ ten te wachten, kunnen overgaan tot liquidatie met uit­ kering van het liquidatiesaldo aan een anbi, zodat hier­ over geen schenkbelasting is verschuldigd, dan wel tot verplaatsing naar het buitenland. In het buitenland ge­ vestigde voormalige anbi’s hebben deze renseignerings­ plicht namelijk niet: hun schenkingen zijn niet aan Ne­ derlandse schenk- en erfbelasting onderworpen.

Informatieverplichtingen voormalige anbi’s

Belastingadviseurs doen er goed aan op de hoogte te blij­ ven van de steeds uitbreidende regelgeving voor anbi’s en hun gevers. Veel belastingadviseurs zullen hier in hun praktijk op enigerlei wijze mee te maken hebben. Bestuurders van anbi’s, donateurs, het notariaat en zelfs de Belastingdienst blijken niet altijd in staat de regelge­ ving op goede wijze te vertalen. De belastingadviseur die fouten en toekomstige geschillen weet te voorko­ men, omissies signaleert en partijen suggesties doet om deze te repareren, heeft een grote meerwaarde, zowel voor de anbi als voor schenkers en niet te vergeten: voor het algemeen nut!   <<<

Naar aanleiding van de in het begin van dit artikel be­ schreven verplichting per 1 januari 2014 om allerhande ge­ gevens op internet te publiceren, overwoog een aantal ver­ mogensfondsen om af te zien van de anbi-status. In reactie hierop is in art. 75 SW opgenomen dat administratieplich­ tigen bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden aangewezen die gehouden zijn aan de administra­ tieverplichtingen ex art. 53, lid 2 en 3 AWR te voldoen. Doel van deze renseigneringsverplichting is onder meer het verwerven van contra-informatie voor de aanslagrege­ ling schenk- en erfbelasting. Het niet nakomen van deze verplichtingen kan als overtreding worden aangemerkt en, als dit aan opzet of grove schuld is te wijten, als een vergrijp waarvoor een bestuurlijke boete kan worden op­ gelegd ter hoogte van een strafrechtelijke boete van de vierde categorie (in 2014 maximaal € 20.250). Deze infor­ matieverplichting is nader uitgewerkt in art. 10e Uitvoe­ ringsbesluit Successiewet 1956 (UB SW): in Nederland ge­ vestigde instellingen die ingevolge art. 5b, zevende of achtste lid AWR geen algemeen nut beogende instelling meer zijn, worden aangemerkt als administratieplichtigen als bedoeld in art. 75, eerste lid SW. De in Nederland gevestigde voormalige anbi’s moeten per kalenderjaar, ook als het boekjaar daarvan afwijkt, gedetailleerde gegevens en inlichtingen verstrekken over hun schenkingen, de verkrijgers daarvan en van het verloop van hun anbi-vermogen. Het vierde lid van art. 10e UB SW definieert anbi-vermogen als het eigen ver­ mogen op het tijdstip van intrekking van de anbi-status, verminderd met de bedragen die vanaf dat tijdstip zijn besteed ter verwezenlijking van haar doelstelling en aan de daarmee verband houdende beheerkosten. De infor­ matieverplichting geldt niet als het anbi-vermogen min­ der bedraagt dan € 25.000 op het tijdstip van intrekking van de anbi-status of bij het begin van het kalenderjaar waarop de gegevens en inlichtingen betrekking hebben. De gegevens en inlichtingen moeten langs elektronische weg en binnen acht maanden na afloop van het kalen­ derjaar aan het anbi-team van de Belastingdienst wor­ den verstrekt. Uit de toelichting (p. 15 Staatsblad

Conclusie

Noten 1

Brief van 24 maart 2015, nr. DGB/2015/1243U, NTFR2015/1093.

2 Amvb van 12 juli 2013, nr. DB 2013/366M, Staatscourant 16 juli 2013, nr. 20451. 3 Zie bijvoorbeeld Rechtbank Gelderland 24 maart 2015, nr. 14/8922, NTFR 2015/1242, ECLI:NL:RBGEL:2015:1934 waarin de rechtbank in ro 19 overweegt: ‘De rechtbank laat de vraag of eise­ res onder de omstandigheden van het geval in deze bewijslast slaagt [of zij voor meer dan 90% het algemeen nut dient SH] on­ beantwoord omdat eiseres niet aan de hierna te behandelen voorwaarde inzake de beschikkingsmacht over het vermogen voldoet.’ 4 Uitvoeringsregeling Geefwet, Stcrt. 22 juni 2012, 12737. 5 Bijvoorbeeld S.J.C. Hemels, Anbi anno 2012: wet- en regelgeving, FBN 2012/54, H. van Veen, ‘ANBI/SBBI – Leuker kunnen we het maken, maar ook ingewikkelder!’, Vp-bulletin 2012/45 en M. Kopinsky en S. de Wijkerslooth, ‘Geefwet: Waar is Johan Cruijff als je hem nodig hebt?’, FTV 2012/7. 6 Tevens gepubliceerd in Notamail 8 oktober 2014, 2014/250. 7

www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/the­ maoverstijgend/programmas_en_formulieren/overeenkomst_ periodieke_giften

8 Besluit van 19 december 2014, nr. BLKB2014/1415M, Stcrt. 2014, 36877. 9 Het formulier voor 2014 staat op: www.belastingdienst.nl/wps/ wcm/connect/bldcontentnl/themaoverstijgend/programmas_ en_formulieren/opgaaf_vermogen_en_schenkingen_2014_voor­ malige_algemeen_nut_beogende_instellingen

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

39

KBP aangiftesoftware nu volledig in de cloud

KBP aangiftesoftware is nu volledig in de cloud beschikbaar. Dat betekent dat u een extra argument heeft om te kiezen voor het voordeligste en het meest complete alles-in-één aangiftepakket voor IB, Vpb, VA en toeslagen. Zo heeft u voortaan 24/7 toegang tot uw software en data, waar u wilt. U beschikt altijd over de laatste versie en u bespaart op onderhoud van it-systemen. Uw data is maximaal beveiligd. Bovendien is KBP aangiftesoftware eenvoudig te koppelen aan de meeste boekhoudsoftware. Geef uw business vleugels en stap nu over op de cloud versie van KBP aangiftesoftware. www.kbpaangiftesoftware.nl

KBP aangiftesoftware De beste keuze KBP aangiftesoftware company page

@KBP_nl

HET

Verenigingsnieuws Ledenservice

Terugblik op acht jaar RB: veel controles, geen boetes

Volgend op het afsluiten van mijn bestuurstermijn tijdens de ALV stap ik binnenkort in de auto om voor de laatste keer naar het bureau van het RB te rijden en afscheid te nemen van de medewerkers. Culemborg ligt voor velen dan wel lekker centraal, maar voor mij is het elke keer een rit van 200 kilometer langs talloze flitsers. Wonend in Grootegast en opgegroeid in het noorden van Groningen was het voor mij een vanzelfsprekendheid om Noord-Nederland in het bestuur te vertegenwoordigen. Samen met het bestuur heb ik veel mee­ gemaakt; de fusie, een nieuwe directie en een flinke aanwas van het ledenbestand.

Duizenden kilometers heb ik afgelegd tussen Zuidwest-Groningen en Culemborg. De dames van de afdeling Opleidingen wensten mij voor de thuisreis altijd een welgemeend ‘succes met de lange autorit’. Met hen heb ik ook veel goede en mooie momenten beleefd. Bij diplomauitreikingen op Slot Zeist mocht ik toespraken houden en de gediplomeerden elk een bos bloemen overhandigen. Naast bestuurslid was – en blijf – ik lid van het auditoren-team. Audits zijn net snelheidscontroles: niemand vindt ze leuk, maar ze zijn wel nodig. Het is een van de instrumenten voor de kwaliteitsbewaking van de beroepsuitoefening. Zo belde ik eens iemand bij wie ik een audit moest uitvoeren, die aan de telefoon erg kortaf was. Ik vroeg of ik welkom was. ‘Nee’, was het antwoord. ‘Mag ik wel binnenkomen?’ vroeg ik. Nou, dat mocht. Gelukkig. ‘Krijg ik ook koffie?’ peilde ik nogmaals naar de omstandigheden. ‘Dat valt te bezien!’ was het antwoord. ‘Goed, dan neem ik mijn eigen koffie wel mee.’ Toen ik aankwam, werd ik inderdaad binnen­ gelaten. Voor de zekerheid had ik een thermosje koffie in de auto. De eerste tien

minuten van het bezoek verliepen wat stroef, zoals vaker bij audits. Maar ook bij dit eerst zo norse lid kreeg ik toch mijn kopje koffie en zijn we beiden met een goed gevoel weer uit elkaar gegaan. Wanneer ik straks voor de laatste keer terugrijd vanaf Culemborg, kan ik terug­ kijken op een waardevolle, enerverende en leerzame tijd. Waarschijnlijk zal ik het nooit meer meemaken dat ik (in een team weliswaar, maar dan nog!) een aankoop doe van een half miljoen euro. De rechten van de titel RB, die we voor dat bedrag hebben gekocht, hebben heel wat onderhandelingen gevergd. Hopelijk zal ook de laatste rit naar huis vanaf Culemborg mij geen snelheidsboete brengen. Snelheidscontroles vindt niemand leuk, maar gelukkig kan ik zeggen dat ik in mijn acht jaar als bestuurslid geen boetes heb gekregen. Ik wens alle RB-leden een gezonde en goede toekomst, zowel privé als op zakelijk gebied. En dat de boetes uit mogen blijven! Jelte Zwerver RB vmg. bestuurslid Register Belastingadviseurs

Nieuwe samenstelling bestuur, afscheid Jelte Zwerver Tijdens de ALV op de RB-dag van 12 juni 2015 is de samen­ stelling van het bestuur gewijzigd. Er werd afscheid genomen van Jelte Zwerver en herkozen werd Yvo Burkink. Daarnaast is het bestuur uitgebreid tot zeven leden. Nieuw benoemd zijn Annemarie Spa AA RB en drs. Frank van Merrienboer RB.

v.l.n.r. Frank van Merrienboer, Annemarie Spa en Jelte Zwerver

Aan de lange en gewaardeerde bestuurscarrière van Jelte is nu een einde gekomen. Sinds mei 2007 (destijds nog het College Belastingadviseurs) was hij bestuurslid. Wij wensen Jelte alle goeds voor de toekomst! Het bestuur is blij met de toetreding van twee nieuwe leden en heet beiden van harte welkom. Annemarie (39 jaar) woont in Groningen en heeft jaren zowel gewerkt als accountant en adviseur in het mkb als op fiscaal (advies)gebied en controlerend accountant. Sinds 2010 is zij zelfstandig adviseur, waarbij zij vaak als sparringpartner/klankbord voor een directeur­­­/eigenaar optreedt. Frank (59 jaar) woont in Breda en heeft ruime ervaring als inspecteur vennootschapsbelasting bij de Belastingdienst. Inmiddels is hij alweer ruim 20 jaar partner bij ESJ Accountants & Belastingadviseurs. Frank is lid van de Commissie Wetsvoorstellen van het RB en bestuurslid van Kring Zeeland/WestBrabant.

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

41

HET

Verenigingsnieuws Vakinformatie

Strategie 2015-2018: RB gaat voor kwaliteit en toekomstbestendigheid

RB: aandacht voor positie fiscaal dienstverlener bij elektronisch berichtenverkeer

Het bestuur en de medewerkers van het RB hebben het afgelopen half jaar gewerkt aan het ‘Strategisch plan 2015-2018’. Dit plan is mede tot stand gekomen na gesprekken met een groot aantal leden van het RB, waarin we hen hebben gevraagd naar hun visie op de toekomst van het vak én de beroepsvereniging. Uit die gesprekken hebben we de richting en de doelen afgeleid die staan verwoord in het strategisch plan. Het geeft op hoofdlijnen de richting aan waarin we ons als beroeps­vereniging willen ontwikkelen. Kwaliteit staat hierin voorop. Het Register Belastingadviseurs moet meer dan ooit gaan fungeren als kwaliteitskeurmerk. Dat is de basis voor de toekomstbestendigheid van het vak. Het vak van belastingadviseur blijft de komende jaren veranderen. Klanten krijgen andere eisen, er wordt steeds meer geautomatiseerd, wet- en regelgeving verandert en de uitvoering verandert daarin mee. Als beroepsvereniging is het van belang die ontwikkelingen te signaleren en erop in te spelen. Zo maken we ons vak toekomstbestendig. Het strategisch plan is een ‘levend’ document; de bedoeling is dat het mee-ontwikkelt met veranderingen in de buiten­ wereld. De komende periode volgen een groot aantal activiteiten en projecten, die stuk voor stuk een bijdrage gaan leveren aan de verdere ontwikkeling van de kwaliteit en daarmee de toekomstbestendigheid van het mooie vak van belasting­adviseur.

Het RB heeft recent een reactie op het wetsvoorstel Wet elektronisch berichtenverkeer Belastingdienst gestuurd aan leden van de Tweede en Eerste Kamer. Het RB vraagt in deze reactie aandacht voor de positie van de fiscaal dienstverlener bij invoering van een algemene verplichtstelling tot elektronisch berichtenverkeer tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst, waarin dit wetsvoorstel voorziet.

>>U leest er meer over in het Strategisch plan 2015-2018 op het RB Ledennet

Verplichtstelling elektronisch berichtenverkeer Door de verplichtstelling wordt digitaal communiceren dus de regel voor alle belastingplichtigen. Iedere belastingplichtige moet een eigen berichtenbox bij de overheid activeren. Hierin plaatst de Belastingdienst beschikkingen (bijvoorbeeld aanslagen). Belastingplichtigen moeten de berichtenbox zelf periodiek controleren. Wellicht komt er een mogelijkheid om bijvoorbeeld via een smsbericht op de hoogte te worden gesteld van de plaatsing van een nieuw bericht in de berichtenbox. Gevolgen voor fiscaal dienstverlener bij verplichtstelling Het RB vraagt in de reactie aandacht voor de positie van de fiscaal dienstverlener. Deze heeft uiteraard geen toegang tot de berichtenbox. Tevens plaatst het RB de opmerking dat de rechtsbescherming van de grote groep belastingplichtigen die wordt gekenschetst als ‘niet digitaal zelfredzaam’ in het gedrang komt. Onduidelijk is op welke termijn verwacht wordt dat deze groep wél digitaal zelfredzaam is. Bij de implementatie van het wetsvoorstel wordt veelvuldig gebruik gemaakt van ministeriële regelingen. Net als de Raad van State is het RB van mening dat veel onderdelen bij wet zouden moeten worden geregeld en niet bij ministeriële regelingen. Eerder was dit voorstel opgenomen in het wetsvoorstel Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst. Vanwege herziening daarvan, laat behandeling daarvan op zich wachten. Daarom is het onderdeel ‘elektronisch berichtenverkeer’ in een afzonderlijk wetsvoorstel ondergebracht. >> De volledige reactie is te lezen op rb.nl

Aanbevelingen voor Belastingplan 2016 Eind april stuurde het RB een pakket aanbevelingen voor het Belastingplan 2016 naar het ministerie van Financiën en de Tweede Kamer. Vanwege de aangekondigde belastingherziening waarin eenvoud voorop moet staan, wordt onder andere aandacht gevraagd voor diverse aspecten van de inmiddels erg complexe eigenwoningregeling. Ook wordt opgeroepen tot ontklemming van vermogens zoals de oudedags­reserve, lijfrenten, stamrechten en kapitaalverzekeringen. Tevens is meer verduidelijking nodig bij de btw-behandeling van Sociale wijkteams en wordt opgeroepen maatregelen te nemen om dubbele btw-heffing bij grensoverschrijdende leveringen en diensten te voorkomen. >> Lees het complete pakket aanbevelingen op rb.nl

42

Het Register | juni 2015 | nummer 3

ANTWOORD

VRAAG

Vragen aan Bureau Vaktechniek

Wat zijn de gevolgen van de keuze voor fiscaal partnerschap? Bij de helpdesk van Bureau Vaktechniek worden ieder jaar in de aangifteperiode diverse vragen gesteld over het fiscaal partnerschap. Vaak wordt gevraagd naar de gevolgen van de keuze voor fiscaal partnerschap. Hoewel deze vragen betrekking hebben op verschillende regelingen, komt het antwoord in de basis telkens op hetzelfde neer.

Wel/geen partner Voor een goed begrip van de problematiek is het van belang om eerst vast te stellen wanneer iemand partner is. Als partner kwalificeren gehuwden en geregistreerd partners.1 Samenwoners zijn partner als zij een notarieel samenlevingscontract hebben gesloten en op hetzelfde woonadres staan ingeschreven.2 Voor de heffing van de inkomstenbelasting worden samenwoners ook als partner aangemerkt als zij op hetzelfde woonadres staan ingeschreven en: • samen een kind hebben gekregen; • een kind van de ander hebben erkend; • voor de toepassing van een pensioenregeling van de ander als partner zijn aangemerkt; • samen een eigen woning hebben gekocht; • meerderjarig zijn en tevens een kind van ten minste een van beiden op hetzelfde adres staat ingeschreven, behoudens in het geval van zakelijke (onder)huur; • het voorgaande jaar ook elkaars partner waren.3 Voorts is nog van belang dat belastingplichtigen die een deel van het kalenderjaar kwalificeren als partner, ook het andere deel van het jaar als partner kwalificeren als, voor zover zij gedurende die periode op hetzelfde woonadres stonden ingeschreven.4 Wel/geen keuze voor partnerschap Wat opvalt in de hierboven beschreven regeling voor partnerschap is het ontbreken van een keuzemogelijkheid. Een keuzemogelijkheid om te worden aangemerkt als partner bestaat namelijk niet meer! 1 Artikel 2 lid 6 Algemene wet inzake rijksbelastingen.

Deze keuze is vervallen per 1 januari 2011. Sindsdien kwalificeert iemand nog slechts als partner voor de periode dat diegene aan de hiervoor genoemde voorwaarden voldoet. De huidige partnerregeling kan daardoor tot gevolg hebben dat belastingplichtigen slechts een gedeelte van het jaar elkaars partner zijn. Alleen als belastingplichtigen gedurende het gehele jaar kwalificeren als partner, mogen zij hun gezamenlijke inkomensbestanddelen vrijelijk toedelen.5 Dat betekent dat ieder in beginsel zijn eigen inkomsten en aftrekposten in zijn aangifte moet vermelden. Het inkomen wordt immers belast bij degene die de inkomsten heeft genoten en de aftrekposten zijn slechts aftrekbaar bij degene op wie de uitgaven hebben gedrukt.6 In het jaar waarin het partnerschap aanvangt of eindigt moet dus bijzondere aandacht worden besteed aan de toerekening van de inkomsten en aftrekposten. Wel keuze voor toerekening Belastingplichtigen die slechts een gedeelte van het jaar elkaars partner zijn hebben wel de mogelijkheid om ten behoeve van de onderlinge verdeling van hun inkomsten en aftrekposten te kiezen om behandeld te worden alsof zij gedurende het gehele kalenderjaar elkaars partner zijn.7 Die keuze heeft tot gevolg dat zij hun gezamenlijke inkomens­ bestanddelen toch vrijelijk kunnen toedelen. Deze keuze geldt echter alleen voor de toedeling van die inkomens- en vermogensbestanddelen. De keuze leidt dus niet tot partnerschap in de zin van artikel 5a AWR of artikel 1.2 Wet IB 2001. Daardoor werkt de keuze niet door naar andere regelingen, zoals de eigenwoningregeling, de tbs, het aanmerkelijk belang of de heffingskortingen. Ook heeft de keuze geen gevolgen voor andere wetten, zoals de Successiewet of de diverse toeslagen.

2 Artikel 5a lid 1 Algemene wet inzake rijksbelastingen. 3 Artikel 1.2 Wet inkomstenbelasting 2001.

5 Artikel 2.17 lid 2 tot en met 6 Wet inkomstenbelasting 2001.

4 Artikel 5a lid 2 Algemene wet inzake rijksbelastingen en/of artikel 2.1

6 Artikel 2.17 lid 1 Wet inkomstenbelasting 2001.

lid 2 Wet inkomstenbelasting 2001.

7 Artikel 2.17 lid 7 Wet inkomstenbelasting 2001.

Als RB-lid kunt u bij de helpdesk van Bureau Vaktechniek vragen stellen over uw fiscale praktijk. Onze fiscalisten helpen u met name door collegiaal te overleggen, te ‘klankborden’ en eventueel door te verwijzen naar specialisten. U bereikt de helpdesk via het contactformulier op het RB Ledennet.

Drs. Martijn Bögemann RB Bureau Vaktechniek

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

43

HET

Verenigingsnieuws Model onder de aandacht

Akte van bedrijfsoverdracht

Bedrijfsoverdracht: contractsovername is geen vanzelfsprekendheid Het RB heeft samen met Bol Juristen een databank met juridische modelovereenkomsten ontwikkeld, toegespitst op het privaatrecht. De juridische modellen kunnen door RB-leden worden gebruikt in de fiscale adviespraktijk. In elk nummer van Het Register lichten we een model voor u toe of behandelen we een actualiteit of een voor uw adviespraktijk interessant aspect uit een model. Een bedrijfsoverdracht kan verschillende vormen aannemen. Een eenmanszaak kan worden omgezet in een besloten vennootschap. De activa en passiva van een onderneming kunnen worden overgedragen aan een gelieerde vennootschap of aan een derde partij. Maar of er nu sprake is van een interne of externe ‘overdracht’ van de onderneming, lopende overeenkomsten met derden verdienen extra aandacht. Bij voorkeur in de onder­handelingsfase indien sprake is van overdracht aan een derde, maar ook voorafgaand aan het moment van interne bedrijfs­overdracht. Contracten met derden doen zich in allerlei varianten voor. Denk aan huurovereenkomsten, arbeidsovereenkomsten, contracten met afnemers, leveranciers, banken en verzekeraars. Voor een aantal overeenkomsten biedt de wet een bijzondere regeling voor contractsovername, al is de benaming soms wat anders. De bekendste zijn de regelingen met betrekking tot indeplaatsstelling bij huur van middenstandsbedrijfsruimte en die met betrekking tot personeel in geval van overgang van onder­neming. Ook voor schuldoverneming geeft de wet een bijzondere regeling.

“Contractsovername schriftelijk vastleggen voorkomt discussie en gang naar de rechter” In deze bijdrage concentreren we ons echter op de contracten met andere contractuele wederpartijen, zoals afnemers of leveranciers, bankiers of verzekeraars. In veel gevallen is de overgang van lopende contracten een essentieel onderdeel van de afspraken tussen koper en verkoper. In de praktijk komt het regelmatig voor dat partijen bewust of onbewust nalaten de wederpartij te vragen om toestemming tot contractsovername. Jaren later, bijna altijd op een moment dat contractuele afspraken niet worden nagekomen, wordt het ontbreken van toestemming ineens een discussiepunt. Contracten met derden verdienen daarom in een proces van interne of externe bedrijfsoverdracht op tijd aandacht. Contractsovername komt immers alleen tot stand door het sluiten van een driepartijenovereenkomst tussen de verkoper, koper én weder­partij. Is de wederpartij niet van plan ‘in zee te gaan’ met de kopende/overne-

44

Het Register | juni 2015 | nummer 3

mende partij, dan vindt geen contractsovername plaats. De verkoper kan hierdoor niet overdragen wat hij aan de koper heeft toegezegd en wanpresteert. Het slechtst denkbare scenario. Het kan ook voorkomen dat een wederpartij akkoord gaat met contractsovername, echter uitsluitend op gewijzigde voorwaarden. Bijvoorbeeld omdat een wederpartij vreest dat hij aan verhaalsmogelijkheden inlevert indien sprake is van een omzetting van eenmanszaak in besloten vennootschap. In dat geval, alsmede in geval van toestemming, verdient het aanbeveling de (toestemming tot) contractsovername schriftelijk vast te leggen. Onlangs wees het Hof Arnhem-Leeuwarden1 een uitspraak over de vraag of contractsovername ook stilzwijgend kan plaatsvinden. Kort de casus. In 2010 heeft X twee vennootschappen opgericht. De eenmanszaak van X is ingebracht in een van beide vennootschappen. Toen de beide vennootschappen nalatig bleven in de betaling van facturen, stelde de tegenpartij X hoofdelijk aansprakelijk. Het hof stelde dat weliswaar geen sprake was van contracts­ overname omdat de expliciete toestemming van de tegenpartij ontbrak. Wel was volgens het hof sprake van contractsvernieuwing. De tegenpartij accepteerde de overdracht en verleende hieraan haar medewerking door voortaan werkzaamheden te gaan verrichten voor de vennootschappen. Bovendien factureerde de tegenpartij aan de vennootschappen en kwam met hen een betalingsregeling overeen. Conclusie: op grond van concrete omstandigheden die langere tijd voortduren kan in sommige gevallen stilzwijgend contractsvernieuwing plaatsvinden. De rechter zal hierover een oordeel moeten uitspreken. Wij adviseren om niet te wachten op een juridische procedure, maar vooraf te inventariseren welke overeenkomsten, op dezelfde of gewijzigde voorwaarden, over kunnen gaan op een kopende partij. Vergeet daarbij niet de toestemming van de wederpartij schriftelijk vast te leggen. U vindt de juridische modellenbank op het RB Ledennet. Bij korte vragen over het gebruik van of behoefte aan uitleg over de juridische modellen kunt u gratis gebruikmaken van de Juridische Helpdesk van Bol Juristen. Zij zijn bereikbaar per e-mail via [email protected] of telefonisch op 088-1211211.

1 Hof Arnhem-Leeuwarden 24 maart 2015, ECLI:NL:GHARL:2015:2172.

Opleidingen

Mijn RB-cv: Register Belastingadviseur RB Opleidingen is de grootste fiscale opleider van Nederland. Jaarlijks zetten honderden studenten hier hun eerste én de vervolgstappen op het fiscale vakgebied. Lees het volledige verhaal van Sandra op rbopleidingen.nl. U heeft een behoorlijke fiscale basis, maar u wilt de volgende stap zetten om uw fiscale kennis te verdiepen. In uw adviezen maakt u niet alleen de juiste keuzes voor uw klant maar begeleidt u de klant ook bij de uitwerking ervan. De opleiding Register Belastingadviseur stelt u daarnaast in staat om een mening te vormen over actuele fiscale onderwerpen. Zet u de volgende stap? U bent na afronding van de opleiding de fiscale vertrouwens­ persoon van de mkb-ondernemer en van de (vermogende) particulier. Slechts in bijzondere fiscale situaties zal het advies van een specialist nodig zijn.

“Ik vind het heel belangrijk dat we een keurmerk hebben van een organisatie die ergens voor staat”

Alle voordelen op een rij • Verdieping van uw fiscale kennis in drie jaar • Theorie gekoppeld aan praktische vaardigheden • Kwalificatie als de praktijkgerichte fiscale professional voor het mkb • Na afronding van de opleiding mag u de titel RB voeren • Perfecte doorstroommogelijkheden

Studiegegevens Naam: Sandra Aardema-Bloemberg RB Vooropleiding: VWO en HEAO AC Opleiding: Register Belastingadviseur Geslaagd: juni 2014 Werk: Register Belastingadviseur bij haar eigen opleidingsgebouw& Bloemberg Administratie praktijk Bloemberg & Belastingadviseurs in Duiven

Register Belastingadviseur Studieduur 3 jaar Niveau hbo Aantal colleges 37 Collegetijden 18.15-21.45 uur Aanvang september/maart

Opleidingsaanbod en doorstroommogelijkheden Schakelprogramma

Opleidingsaanbod en doorstroommogelijkheden

Master BelastingSchakelprogramma adviseur Master 1 jaar Belastingadviseur

Vragen of een vrijblijvend studieadviesgesprek?

Master Belastingadviseur Master 1 jaar Belastingadviseur

Bel (0345) 54 70 30 of mail naar [email protected].

1 jaar

9 maanden

AA/RABelastingAA/RAaccountant Belasting9 maanden accountant 9 maanden

AA/RARegister AA/RABelastingRegister adviseur Belasting9 maanden adviseur 9 maanden

Belastingassistent Belasting4-6 maanden assistent 4-6 maanden

Register

Register

BelastingRegister consulent Belasting1,5 jaar consulent

BelastingRegister adviseur Belasting3 jaar adviseur

1,5 jaar

2,5 jaar

Master Fiscaal Master Master Recht Fiscaal Fiscaal Master Recht RuG Toelatingsprogramma

Toelatingsprogramma

Fiscaal RechtRuG RuG 1 jaar

1 jaar

Recht RuG 1 jaar

1 jaar

Beroepsvaardigheidsprogramma

Beroepsvaardigheidsprogramma 6 maanden rbopleidingen.nl

6 maanden

juni 2015 | nummer 3 | Het Register Aanmelden Wilt u zich inschrijven voor de opleiding van uw keuze? Dit kan direct online via rbopleidingen.nl. Bij het inschrijven vragen wij u om kopieën van uw diploma’s te uploaden. Wilt u zeker

45

HET

Verenigingsnieuws Opleidingen

Geslaagden Geslaagden ontvangen diploma RB Opleidingen RB Opleidingen mocht in april wederom een groot aantal geslaagden feliciteren met het behalen van hun diploma. Het sfeervolle Slot Zeist was als vanouds het decor om de diploma’s uit te reiken. Register Belastingadviseurs en RB Opleidingen feliciteren nogmaals alle geslaagden van harte met dit behaalde resultaat en wensen iedereen veel succes in de toekomst bij de beroepsuitoefening. Geslaagden opleiding Register Belastingconsulent mevrouw S.J. Hendriks-Beekman RBc, mevrouw J.J.H. van der Zwet RBc, de heer J.L. de Smit RBc, mevrouw N. van de Luitgaren-Ebbelaar RBc, de heer R. Hansen RBc, de heer R. de Jager RBc, mevrouw C.W. Vonk RBc, de heer M.J.A. Blenkers RBc, mevrouw D.M.P. Looijkens-Bierings RBc, mevrouw V. van der Poel RBc, de heer J. Manders RBc, mevrouw ing. A. Snippe RBc, mevrouw J.C. Dijkveld StolSpruit RBc, mevrouw J.H.H. Adams-Haket RBc, de heer R.C. Kuiper RBc, mevrouw W. Raams RBc, de heer H.H.D.C. Behnken RBc, de heer W. Koele RBc, de heer J.G. Eskes RBc, mevrouw J.M.W. Duijker RBc, mevrouw W.W.J.M. Schalkwijk-Verkleij RBc, de heer D.T. Musch RBc, de heer A. van Vliet RBc , de heer D. Kievit RBc, mevrouw E.T. van Wessel RBc, mevrouw J.W.M. Schuurs RBc, de heer T.J. Sijbesma RBc, mevrouw J.M. Vening-Durenkamp RBc, de heer R.T.M. Edelaar RBc, mevrouw L.M. van der Does-Berkel RBc, de heer W. Egelman RBc, de heer E. Lutjes RBc, de heer R.G. Oosterkamp RBc, mevrouw A. Oryszczyn RBc, mevrouw M. Overmars-

diploma-uitreiking 17 april

46

Het Register | juni 2015 | nummer 3

Vaalburg RBc, mevrouw E.T.D. van Zwieten-Poll RBc, mevrouw M.W.P. Sanders-Raijmakers RBc, mevrouw J.S. Lieuw-A-Len RBc, mevrouw M. van Marle-van Hoorn RBc, mevrouw drs. Z.W. Sing RBc, de heer R. Brouwer RBc, mevrouw P. Kuhl-de Waal RBc , de heer E.A.W. van der Sluijs RBc, mevrouw A.M. Bom RBc, de heer H.J. Katoele RBc, mevrouw E.W. Duivenvoorde-van den Dool RBc, mevrouw E.M. Ruiter-Schoon RBc, de heer D.J.T. Oskamp RBc, mevrouw S.E.C. Levestone RBc, de heer G.W. Gruijters RBc, de heer ing. J.W. van der Heijden RBc, mevrouw B. de Ruijter RBc, mevrouw H.J.J.M. Audenaert-van Zon RBc, mevrouw ing. J.P.W. Voskuilen RBc, mevrouw D.J. Ezendam RBc, mevrouw C.E. BootsmaFokker RBc, de heer G. Sieben RBc, de heer S. Koopman RBc, mevrouw E. Spijkerman RBc, de heer H. Elderman RBc, mevrouw J.H.M. Luttikhold RBc, de heer R. Baukema BEc RBc, de heer W.B. Beldman RBc, de heer J. Hordijk RBc , mevrouw H. Kuijt-van de Kamp RBc, de heer R.E. Kwestro RBc, mevrouw Y.P. Loijen MSc RBc, mevrouw F.W. Looper RBc, de heer J.H. van Orden RBc, mevrouw M.M. Verlee RBc, de heer H.G. Bos RBc, de heer C.M. Hartog RBc, mevrouw A.M. Hoffer RBc, mevrouw S.H. Inge RBc, mevrouw M. Koenraad RBc, de heer E. van der Wal RBc, mevrouw L. Mooiman RBc, mevrouw Y.C.C. van Velden RBc, de heer R.S. Versluis BEc RBc, de heer S. Wight RBc, de heer drs. L.F.C. Kruijsen RBc , de heer C.P.S. Helder RBc, mevrouw drs. E.A.M. van Tienen-van Krieken RBc, mevrouw H.M. van Beek RBc, de heer S.M. Bosse RBc, mevrouw G.M. Brand BEc RBc, de heer A.R. van Breukelen RBc, de heer A.J.C.M. Clemens RBc, mevrouw L.A. van Helden-Siebeling RBc, de heer C.B.A. Hering RBc, mevrouw A. de Hoop RBc, de heer C.A.M. Kurvers RBc, de heer H.A. Muilerman RBc, mevrouw L.F. Noya van Delzen RBc, mevrouw M.J. Oudshoorn - de Jong RBc, mevrouw E.V. Peters RBc, mevrouw A.C.H.T. Reinders-Linders RBc, mevrouw M. van Selm RBc, mevrouw S.W.J.M. Soetens-Vogels RBc, de heer J.J. Sterk RBc, mevrouw J.N. Vellekoop RBc, de heer P.B. Verleg RBc, de heer J. de Vries RBc, de heer H.A.B.M. Willemsen RBc, mevrouw ing. A. Heijkamp RBc, de heer F. Freni RBc, de heer J.G.M. Klaassen RBc, mevrouw J. Gerritsma RBc, mevrouw D.M.A. Reefhuis RBc, de heer J. ten Dam RBc, de heer ing. C.J. Teunis RBc, de heer C.W.H. Berendse RBc, de heer F.A.G. Wenneker RBc, de heer A. Beeftink RBc, mevrouw A.A. Crum RBc, de heer W.A. van der Zwart RBc, mevrouw dr. S. Issa-Heido RBc Geslaagden opleiding Register Belastingadviseur mevrouw C.E.M. van Schaik RB, mevrouw E. KrikkeDoornekamp FA RB, de heer

P.F.C.M. Oomen RB, de heer R. van der Schoor RB, mevrouw P. Ton RB, de heer H. Vos RB, de heer D. Breeuwer RB, de heer A.C. Samsom RB, de heer D. Post RB, de heer R. van de Bunte RB, de heer A. Jacobsen RB, mevrouw Y.P.M. van Dooren RB, de heer W.W. Lode MSc RB, mevrouw J. Mulder RB, de heer R.D. de Vries RB, de heer H.H. van der Beek RB, de heer B. Hobbelink RB, mevrouw G.K. Hokwerda RB, mevrouw D. Jonker RB, mevrouw N. Sauvé RB, mevrouw ing. M.H. UnekenKruid RB, de heer T. Verlaek RB, mevrouw K.H.P. van den Crommenacker-Wilbers RB, de heer D. Warmerdam RB, de heer K. Azdad RB, diploma-uitreiking 24 april mevrouw ir. A.A. Smit-Alting RB, de heer ir. E.J. Dijkstra RB, de heer W. Zuidersma AA RB, de heer J.E. Hielema RB, de heer R.J. van Wijk RB, de heer I. van Lune RB, de heer S.P. Jongedijk RB, de heer drs. Y.S. Pan RA RB, de heer C.J.H. Dickens RB, de heer R. de Pee RB, de heer R. van Vemde RB, de heer R.R.P. Renique RB, de heer F.W.R.J. Buijnink RB, de heer W. Verlooij RB, de heer mr. D.C.J. Bogerd RB, de heer M.A. de Graaff RB, de heer M. Taal RB, de heer J.A.M. Claassen RB, mevrouw C. Günther-Dorland RB, mevrouw B.M. Bos RB, mevrouw P.M.M. Tiemersma-Kievit RB, mevrouw M. Seif RB, de heer M. Swart RB, mevrouw J.E.H. Zantinge-Giezen RB Geslaagden opleiding AA/RA-Belastingaccountant de heer L.J.H. Cuijten, de heer M.W.J. Kolen AA, de heer J.W.E.M. Boudewijns AA, de heer P.W.J. Arkesteijn AA, mevrouw J.M.G. van Dijk-Copier AA, mevrouw L. Groenewold, de heer W.H.M. Boor AA, de heer J.C. Doeland, mevrouw W. Lekkerkerker AA, mevrouw drs. E.C.F. de Wit RA, de heer A. de Graaf RA, mevrouw I. Caglayankaya, de heer M. van der Stelt AA, de heer A.H. Tetteroo AA, mevrouw E. Heddema-Oosterkamp AA, de heer S.C.M. Mooijer, de heer J.A. Vijverberg MSc RA, de heer P.M. van Asselt, de heer F.R. Remmerswaal, de heer M.P. de Rijk AA, de heer drs. D.A. Wiersma RA, de heer B.A.J. van der Zwaan, mevrouw C.P.M. Warmer, de heer M.S. Boleij MSc RA, mevrouw D.H.L.J.M. Vrancken AA, de heer A.T.W. van Halem AA, mevrouw R.M.C. van Son-Boere RA, de heer C.W. de Koning AA Geslaagden opleiding AA/RA Register Belastingadviseur de heer R.P.L. Haegens AA RB, de heer G. de Weerd AA RB, mevrouw M.H.P. Claes AA RB, de heer J.C. Vernooij AA RB, de heer P.L.W. Kling AA RB, mevrouw J.M.G. van Dijk-Copier AA RB, de heer A. de Graaf RA RB, de heer J.G.P. Peulen AA RB, mevrouw H.C.M. van Aarle-Schevers AA RB, de heer R.A.P. Comperen RB, de heer

R.M.J. Willemse AA RB, de heer J.P.A. Verspeek AA RB, de heer J.A.G. Verstraaten AA RB, mevrouw N.A.P.M. Verbrugge MSc RA RB, de heer A. Mercimek AA RB, de heer M.H.B. Polstra RB, de heer M.A. Heeren RB Geslaagden opleiding Master Belastingadviseur de heer R.J. Streijl MB RB, de heer N.A. Buiter MB RB, de heer C. van Dijk MB RB, de heer R. Kuipers MB RB, mevrouw Y.E. Stolk MB RB, de heer S.H. Vergeer MB RB, mevrouw S. van Kooten MB RB, de heer drs. R.J.M.A. Borg MB RB, mevrouw C.C.M. OomenStadhouders AA MB RB, mevrouw R. Autar-Merhai MB RB, mevrouw E. Bredewold-Ehlers MB RB Geslaagd opleiding Agro Register Belastingadviseur de heer P.J.A. Schrijver RB Geslaagd opleiding HBO Fiscaal Recht mevrouw mr. G. Frederiks RB Geslaagden Schakelprogramma Master Belastingadviseur mevrouw L.M. Wegink RBc, mevrouw S. Jager RBc Geslaagden Beroepsvaardigheidsprogramma mevrouw M.Y. van Dorp MSc RB, de heer mr. W. van Oirschot RB, mevrouw C. Bakkum-Kruithof RB, de heer F.M.J. Ubachs LL.M. RB, de heer J. Wiegmans MSc RB, de heer P.L.A. Dekkers MSc RB, de heer R.J. Telussa MSc RB, mevrouw mr. N. Saidi RB, mevrouw mr. W. Brugman RB, de heer R.W.P. Kouters MSc RB, mevrouw drs. D.J. Visser RB, mevrouw A.B.M. Aarts RB, de heer R.C.M. van Gils RB, mevrouw mr. I.F.H. te Boekhorst RB, de heer B.J.P. van Miert BEc RB, mevrouw mr. K. Wong RB

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

47

HET

Verenigingsnieuws Permanente Educatie

PE- Tip

!

PE-cursussen bij RB Opleidingen Als belastingadviseur houdt u uw kennis up-to-date om uw klant zo goed mogelijk te kunnen adviseren. RB Opleidingen ondersteunt u hier zo veel mogelijk bij. U kunt een keuze maken uit ons uitgebreide PE-aanbod of deelnemen aan diverse (soms gratis) bijeenkomsten speciaal voor onze leden. Kiest u voor een PEcursus van RB Opleidingen? Dan kiest u voor kwaliteit en gemak.

Cursusprogramma PE Ieder half jaar verschijnt er een nieuw programma met fiscale onderwerpen en aanverwante zaken. De ervaren en praktijk­ gerichte docenten geven deze cursussen op diverse locaties in het land.

Voordelen PE via RB Opleidingen •  Groot en divers cursusaanbod •  Kleine groepen en interactief •  Cursussen zijn ingedeeld naar doelgroep •  Cursussen zijn toegespitst op diverse kennisgebieden •  Altijd een cursus die past bij uw ervaring en ambitie •  Lage prijs en voordeel voor RB-leden •  Duidelijk zoekfilter op de website •  Snel en eenvoudig online inschrijven •  Uw eigen online cursusagenda •  Digitale syllabus

Overige bijeenkomsten Maar we organiseren meer voor onze leden. Denkt u hierbij aan: •  RB-dag (ALV en congres) •  Landelijke Studiebijeenkomsten •  Praktijkbijeenkomsten Bureau Vaktechniek •  Forumbijeenkomsten •  Praktijk- en netwerkbijeenkomsten voor Jong RB-leden Begin deze maand heeft u onze nieuwe PE-brochure thuis ontvangen voor de cursussen die dit najaar plaatsvinden. U vindt ons aanbod uiteraard ook online. Graag tot ziens!

Kijk voor het volledige cursusaanbod op rb.nl/permanente-educatie. Log in op het RB Ledennet om u snel en eenvoudig in te schrijven op de cursus van uw voorkeur.

48

Het Register | juni 2015 | nummer 3

Geslaagd? PE-punten! Volgt u een van onze fiscale opleidingen? Dan bent u als aspirant-lid op dat moment niet verplicht om cursussen uit ons Permanente Educatie (PE) programma te volgen. Dit mag natuurlijk wel.

Geslaagd? Slaagt u voor uw opleiding? Dan verwelkomen wij u uiteraard graag als lid, u ontvangt een kennis­ makingsaanbod van ons. Als u voor het volgen van uw opleiding al lid was van het RB, wordt uw lidmaatschap vanzelfsprekend direct voor u omgezet. In beide gevallen kunt u direct deelnemen aan de diverse regionale bijeenkomsten. U profiteert hierdoor optimaal van uw lidmaatschap en mag direct uw behaalde titel gebruiken richting uw klanten.

Waarom Permanente Educatie? Het vak van belastingadviseur is continu in beweging. Niet alleen wet- en regelgeving verandert, ook de wensen en behoeften van uw klanten veranderen. Als grootste beroepsvereniging van belastingadviseurs in Nederland, vindt het RB het belangrijk dat u uw klanten een kwalitatief goed en waardevol advies geeft. Zo is uw behaalde titel niet ‘slechts’ een titel, maar kunt u het gebruiken als keurmerk richting uw klanten. Een keurmerk dat staat voor kwaliteit.

PE-verplichting Om uw kennis te onderhouden behaalt u jaarlijks ten minste 40 PE-punten. Slaagt u in het 1e halfjaar? Dan ontvangt u een vrijstelling van 20 PE-punten. Slaagt u in het 2e halfjaar? Dan bent u dat jaar niet verplicht om PE-punten te behalen. Haalt u meer punten dan verplicht? Maximaal 15 punten worden automatisch meegenomen naar het nieuwe jaar.

PE-aanbod RB Opleidingen biedt een groot aanbod cursussen aan, zowel op ‘hoofdlijnen’ om uw kennis te versterken als meer ‘specialistisch’ om uw kennis te verdiepen. Actueel en praktijkgericht, met onderwerpen die u helpen uw vak goed uit te kunnen oefenen. Kijk op rb.nl/permanente-educatie. Snel en eenvoudig online aanmelden? Log in op het RB Ledennet, zo zijn uw gegevens alvast voor u ingevuld.

PE uitgelicht De ontwikkeling van de belastingadviseur De maatschappij is het laatste decennium enorm veranderd en blijft permanent in verandering. Dit betekent dat wij in de uitoefening van ons vak het ons niet kunnen permitteren om stil te staan. We moeten anticiperen op de nieuwe maatschappij en bijbehorende klantbehoeften. Hoe ziet ons vak er over vijf jaar uit? Is het hebben van vaktechnische kennis nog wel voldoende? Wat zijn onze sterke punten en waarin moeten we een ontwikkeling doormaken?

“Leuke interactieve bijeenkomst, anders dan anders. Prettig om van elkaar te leren.” – deelnemer Harry Lina en Martijn Hoedemakers hebben – op een speelse en inzicht gevende wijze – het vak van belastingadviseur geëvalueerd tijdens de Jong RB-bijeenkomst op dinsdag 12 mei in Vianen. Deelnemers werden uitgedaagd om een kijkje te nemen in de toekomst. Het doel was om inzicht te krijgen in de huidige uitoefening van het vak van belastingadviseur en op welke wijze het vak toekomstbestendig gemaakt kan worden.

“Relevant onderwerp, vooral gericht op de ontwikkeling van de functie van belastingadviseur.” – deelnemer

Prijsvraag ‘Schrijf een vacaturetekst voor de belastingadviseur van de toekomst.’ Dat was de opdracht die men aan het einde van de dag in groepsverband mocht maken. Alle opgedane inzichten konden nu gelijk toegepast worden. Het resultaat? Vele enthousiaste, creatieve en wervende teksten, met een duidelijke visie. De winnaars worden uitgenodigd voor een inspirerende ‘specialist development’ ontwikkelmiddag van Het Ontwikkelatelier. Wie dit zijn wordt in een van de volgende edities van Het Register bekend gemaakt.

Strategisch plan Tijdens de zogeheten ‘klankbordsessies’ en het ‘grote kantoren-overleg’ is in het najaar van 2014 de behoefte van de leden geïnventariseerd. Deze uitkomsten zijn van invloed geweest bij het opstellen van het Strategisch plan 20152018. Een veelgehoorde vraag vanuit de leden was ‘hoe van vak-techneuten adviseurs te maken?’ Voorzitter Wil Vennix vertaalt dit punt als volgt: “Eén van de actiepunten voor het RB de komende jaren is het hebben van meer aandacht voor ethische kwesties en vaardig­ heden. We gaan de (gewenste) competenties benoemen voor de belastingadviseur en gerichte vaardigheidstrainingen aanbieden waarbij vooraf duidelijk is welke competentie ontwikkeld wordt.’” Bij komende RB-bijeenkomsten zal dit thema en het opdoen van gewenste en benodigde vaardigheden daarom met regelmaat aan de orde komen.

“Door prikkelende stellingen te gebruiken, wilden we jullie na laten denken over je ontwikkeling als persoon en als belastingadviseur.” – Harry Lina en Martijn Hoedemakers

Kijk voor meer informatie of het volledige cursusaanbod op rb.nl/permanente educatie. Log in op het RB Ledennet om u snel en eenvoudig in te schrijven op de cursus van uw voorkeur.

juni 2015 | nummer 3 | Het Register

49

HET

Verenigingsnieuws Boeken

Pensioenwetgeving 2015

Rechtspersonenrecht, de rechtspersoon (Asser-serie)

Stofomslag asser2-I*_Stof

omslag asser6/III* 29-01-15 15:25 Pagina 1

Pensioenwetgeving verzamelt, ordent en ontsluit de weten regelgeving betreffende pensioenen naar de stand van 1 januari 2015. Regels betreffende pensioenen zijn verspreid over tal van bronnen. Deze bundel verzamelt deze en biedt hiermee een handreiking aan degenen die met het pensioenrecht in de praktijk of voor studie moeten werken.

prof. dr. Erik Lutjens

De kern van Pensioenwetge

mr. Pierre Akkermans

9

35124 pensioenwetgeving

789013 128031

Deel 2-I* gaat over onderwerpen die van belang zijn voor alle rechtsperson en. Daartoe behoren rechtspersoonlijkheid, concernbegrippen, het handelsregister, besluitvormi ng, vertegenwoordiging, ontbinding, omzetting, fusie, splitsing, de jaarrekening en medezeggen schap. De NV en BV komen, met het enquêterecht , aan de orde in deel 2-II* (2009), deel 2-IIa (2013) en de nog te verschijnen delen 2-IIb en 2-IIc. De vereniging, coöperatie, onderlinge waarborgmaatschappij, stichting, SE, SCE en EESV zijn besproken in deel 2-III* (2012).

wetgeving

prof. dr. E. Lutjens mr. P.J.M. Akkermans

Lutjens Akkermans

WWW.WOLTERSKLUWER.NL

7 4 7 7 7 5 specialist

De rechtspersoon

ASSER

SERIE Auteur: prof. mr. M.J. Kroeze e.a. 2 Uitgever: Wolters Kluwer ISBN: 9789013037524 Prijs: € 189

Deel 2-I* is een voortzetting van hoofdstuk I-III van deel 2-II (1997) en van hoofdstuk X, XI, XIII, XIV, XV.1 van deel 2-III (2000). De integratie van deze hoofdstukken tot één boek, in samenhang met de grote hoeveelheid wetswijzigingen en rechtspraak sinds de vorige drukken uit 1997 en 2000 vergden een grondige herziening. De introductie van de SE en de SCE noopten tot aanpassing van de passages over de reikwijdte van de algemene bepalingen van Boek 2 BW. Herstructurering van de tekst, het gebruik van cursieve kopteksten en de opname van uitgebreide registers hebben de toegankelijkheid van het boek vergroot. Dit deel 2-I*, genaamd ‘De rechtspersoon’ is bewerkt door prof.mr. M.J. Kroeze m.m.v. prof.mr. H. Beckman en mr. M.A. Verburgh.

I*

ASSER SERIE

ASSER SERIE

2

2

I*

I*

De rechtspersoon

ving bestaat uit de centrale pensioenwetten, met name de Pensioenwet en de Wet verplichte deelneming in een bedrijfstakpens ioenfonds. Ook de belangrijkste uitvoeringsbesluiten op basis van deze wetten zijn opgenomen. Maar Pensioenwetgeving gaat verder: civiele wetgeving met voor pensioen belangrijke bepalingen is opgenomen in het Burgerlijk Wetboek en de Wet op de ondernemingsr aden, in het gelijkebehandelingsrecht, in de socialezekerhei dswetgeving, in het Europees recht en – uiteraard – het fiscale recht, alsook in een aantal beleidsregels van de toezichthouder s AFM en DNB. De stand van weergave is de op 1 januari 2015 geldende wetgeving, maar teksten van de belangrijkste wetsvoorstellen zijn tevens meegenomen waar deze voor goed begrip van de wetgeving van belang worden geacht. Zo is Pensioenwetge ving ook in de loop van het jaar zo actueel mogelijk.

Praktisch nut Wetenschappelijk niveau Actualiteit Leesbaarheid Presentatie Prijs-kwaliteitverhouding Bedoel voor:

Pensioenwetgeving

Auteur: prof. dr. E. Lutjens en mr. P.J.M. Akkermans Uitgever: Wolters Kluwer ISBN: 9789013128031 2015 Pensioen Prijs: € 107,50

Praktisch nut 5 Wetenschappelijk niveau 7 Actualiteit 8 Leesbaarheid 6 Presentatie 7 Prijs-kwaliteitverhouding 6 Bedoeld voor belastingadviseur

Mr. C. Assers Handleiding tot de beoefening van het Nederlands Burgerlijk Recht

Rechtspersonenrecht

De rechtspersoon

Negende druk

2015.indd 1

25-03-15 11:28

Dat pensioenwetgeving enorm ingewikkeld is, zullen weinig fiscalisten onderkennen. Dat hieraan een groot aantal wet- en regelgeving ten grondslag aan ligt, zal ook niemand verbazen. Al deze wet- en regelgeving is uiteraard via diverse kanalen te vinden. Vaak echter verspreid over tal van bronnen. Voor diegene die dagelijks (of zeer frequent) met pensioenen bezig is, kan dat lastig zijn. Hiervoor is dit boek geschreven. Het bundelt eigenlijk alle wet- en regelgeving. Voor de gemiddelde fiscalist is dit boek niet interessant; zij kunnen de wet- en regelgeving eenvoudig vinden via de hun beschikbare bronnen. Want als je dit boek koopt, zal na korte tijd een nieuwe versie dienen te komen zodat je beschikt over de juiste wetgeving. Eigenlijk zou dit boek dan ook middels een digitale databank aangeboden dienen te worden.

Voorheen deel 2-II (hoofdstu k I-III), deel 2-III (hoofdstuk X, XI, XIII, XIV, XV.1)

Een kleine 1000 pagina’s over rechtspersonenrecht. Dat schept verwachtingen. Helaas worden die verwachtingen niet helemaal waar gemaakt. De gemiddelde belastingadviseur zal in de praktijk geregeld in aanraking komen met civielrechtelijke aspecten van rechtspersonen. De vrij recent ingevoerde dividend/vermogenstoets is een voorbeeld van een regeling die in de alledaagse adviespraktijk een behoorlijke rol is gaan spelen. Het boek benoemt en beschrijft de regeling, maar er wordt geen praktische uitwerkingen gegeven. Net als elders in het boek worden er ook hier geen kritische noten geplaatst bij de regeling. Dit alles houdt waarschijnlijk verband met de oorspronkelijke doelstelling van het boek, namelijk onderwijs. De ‘Asser-serie’ is een van de klassiekers van de rechtenstudie. Dat het een serie van boeken betreft komt nadrukkelijk in het boek naar voren. Veelvuldig Wat staat er zoal aan wet- en regelgeving in dit boek (naast wordt (door)verwezen naar andere delen uit de serie. Dit komt de hetgeen je sowieso mag verwachten): Wet verevening pensioenleesbaarheid, maar met name het gebruik van het boek niet ten rechten bij echtscheiding, de tijdelijkheid bij VUT, Wet op de goede. Concluderend stellen wij dat het een degelijk boek is, medische keuringen, Wet op het financieel toezicht, Wet werk en maar ondanks de omvang wat beperkt van inhoud. Door het inkomen naar arbeidsvermogen etc. In totaal 106 verschillende ontbreken van het praktische aspect geen boek dat iedere fiscaal wet- en regelgevingen. Volgens de auteurs: alles naar de stand adviseur in de kast zou moeten hebben. Dat per 1 januari 2015. criterium werkt dan ook sterk door in het In de boekenrubriek geven erva(eind)oordeel. Algemene indruk: 6,5 ren ­vak­mensen op persoonlijke titel hun mening over recent Eindoordeel: n n ­verschenen (fiscale) boeken: Eindoordeel: n n n n Twee beoordelaars recenseren Door: mr. Lucas Blom AA RB en een boek. Door: mr. Marcel van Galen RB en mr. Sandra Sennema RB n Zij kennen cijfers toe voor mr. Marco Dijkstra RB ­bijvoorbeeld ­leesbaarheid, ­actualiteit en niveau.

De recensenten geven een ­eindoordeel: Aanrader Goed Redelijk Matig Afrader

50

Het Register | juni 2015 | nummer 3

n n n n n

n n n n n n n n n n

Aan de Leidse hoogleraar Carel Ass (1843–1898) is de naam van deze ser ken ontleend. Hij heeft zijn ‘Handleid waarvan de eerste aflevering in 1878 – zelf niet kunnen voltooien. Aan de s der gewerkt door eminente rechtsgele onder wie E.M. Meijers, P. Scholte M.H. Bregstein, W. van der Grint J.H. Beekhuis en L.E.H. Rutten. De opzet van de handleiding was Burgerlijk Wetboek gecodificeerd h e rec handelen en wel hoofdzakelijk ten die het juridische onderwijs. Daarin is vera opgetreden. De Asser-serie is geworden toonaangevende commentaar op het b recht ten behoeve van de rechtspraktijk rechtspraak, in het bijzonder die van de Raad, wordt de vereiste aandacht beste geving buiten het BW wordt besproken zover zij van direct belang is voor een d beeld van het burgerlijk recht. Om de lezer van de serie een zo volle mogelijk inzicht te verschaffen in de aan gestelde materie, wordt bij de behandeli het Burgerlijk Wetboek mede aandacht b aan relevante Europeesrech telijke en rec gelijkende ontwikkeling en. In 2008 is een begin gemaakt met een opzet van de serie om haar beter te laten aansluiten op het systeem van het Burger Wetboek van 1992 en op de ontwikkeling Europees verband. Een overzicht van de n indeling van de serie treft u aan naast de t gina van deze uitgave. In het voorwerk vin uitgebreide informatie over de achtergron de gewijzigde opzet. In het nawerk is een gebreid serie-overzicht opgenomen. Hierin u zien welke Asser-delen leverbaar zijn en delen in voorbereidin g zijn. Delen die nog nummer hebben dat overeenkomt met de opzet van de Asser-serie hebben een voetn De voetnoot geeft een toelichting op het nu mer. In de Asser-serie wordt het burgerlijke cesrecht sinds 2005 behandeld in de AsserProcesrecht.

Asser Adviesraad Een deskundige adviesraad van toonaangev juristen uit de wetenschap en de praktijk bewaakt de kwaliteit van de Asser-serie en d Asser-serie Procesrecht en neemt samen me uitgever beslissingen over gewenste herzien gen, nieuwe delen en andere belangrijke ont kelingen die de serie aangaan. De voorzitter v de Adviesraad is prof.mr. A.S. Hartkamp.

Kijk op www.sdu.nl/ndfr voor het hele verhaal van Chris Dijkstra, fiscalist bij Visser & Visser Accountants en Belastingadviseurs

Maak fiscaal recht direct toepasbaar met NDFR NDFR is hét gebruiksvriendelijke platform voor fiscaal experts. Online beschikbaar en modulair af te nemen. Tot in detail compleet, 100% betrouwbaar en altijd actueel. Voor fiscalisten die met minder geen genoegen nemen. Voor u dus. Zodat u op elk moment en voor elk fiscaal vraagstuk beter dan het beste advies kunt geven. Daar staan meer dan 400 redacteuren en commentatoren elke dag opnieuw garant voor.

Gratis een maand proberen? Bel 070 378 07 75 of kijk op www.sdu.nl/ndfr

maak uw ambities waar

Geeft u dit najaar uw carrière een boost? Houdt u van een uitdaging, oplossingen zoeken en adviseert u uw klant graag over fiscale vraagstukken? Wilt u daarnaast uw vakkennis op peil brengen? In september gaan de verschillende opleidingen weer van start. RB Opleidingen biedt u fiscale opleidingen van hbo tot aan de universiteit. Met uitstekende carrièreperspectieven!

Meer weten? rbopleidingen.nl