ROZDĚLOVÁNÍ VÝSLEDKU HOSPODAŘENÍ V OBCHODNÍCH SPOLEČNOSTECH A ZMĚNY VYPLÝVAJÍCÍ ZE ZÁKONA O OBCHODNÍCH KORPORACÍCH

Masa rykova un iverz it a Ekonomicko-správní fakulta Studijní obor: Finance a právo

ROZDĚLOVÁNÍ VÝSLEDKU HOSPODAŘENÍ V OBCHODNÍCH SPOLEČNOSTECH A ZMĚNY VYPLÝVAJÍCÍ ZE ZÁKONA O OBCHODNÍCH KORPORACÍCH The distribution of profit in business corporations and changes resulting from Act on Corporations Bakalářská práce

Vedoucí bakalářské práce:

Autor:

Ing. Eva HÝBLOVÁ, Ph.D.

Věra Švecová

Brno, 2015

J mé no a p ř í j me ní a ut or a:

Věra Švecová

Ná z e v b aka l á ř s ké pr á c e:

Rozdělování výsledku hospodaření v obchodních společnostech a změny vyplývající ze zákona o obchodních korporacích

Ná z e v p r ác e v a nglič t i ně:

The distribution of profit in business corporations and changes resulting from Act on Corporations

Ka t e dr a:

financí

Ve d ouc í di p l omové p r á c e:

Ing. Eva Hýblová, Ph.D.

Ro k ob ha j ob y:

2015

Anotace Předmětem bakalářské práce „Rozdělování výsledku hospodaření v obchodních společnostech a změny vyplývající ze zákona o obchodních korporacích“ je především rozbor dopadů změn v oblasti rozdělování výsledku hospodaření, které nastaly v souvislosti s rekodifikací. První část práce je zaměřena na obchodní společnosti jako takové, především na změny vzniklé v obchodních společnostech po rekodifikaci. Následně se věnuji rozdělování výsledku hospodaření v jednotlivých typech obchodních společností; důraz je kladen na zhodnocení dopadu rekodifikace na tuto oblast. V poslední části práce aplikuji zjištěné změny na konkrétní příklady.

Annotation The goal of the submitted thesis: “The distribution of profit in business corporations and changes resulting from Act on Corporations” is to analyze changes in the field of distribution of profit that formed in connection with recodification. The first part is concentrated on corporations, especially on changes formed in corporations after recodification. After that I pay attention to distribution of profit in different types of corporations; the evaluation of recodification impact in this field is emphasized. In the final part I apply identified changes on particular examples.

Klíčová slova obchodní společnosti, rekodifikace, výsledek hospodaření, zisk, ztráta

Keywords business corporations, recodification, net income, profit, loss

Prohlášení Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci Rozdělování výsledku hospodaření v obchodních společnostech a změny související s rekodifikací vypracovala samostatně pod vedením Ing. Evy Hýblové, Ph.D. a uvedla v ní všechny použité literární a jiné odborné zdroje v souladu s právními předpisy, vnitřními předpisy Masarykovy univerzity a vnitřními akty řízení Masarykovy univerzity a Ekonomicko-správní fakulty MU.

__________________________

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala Ing. Evě Hýblové, Ph.D. za cenné připomínky a odborné rady, bez nichž by tato práce nemohla vzniknout.

OBSAH

Úvod..........................................................................................................................................15 1.

Úvod k obchodním společnostem a hlavní změny související s rekodifikací ...................17 1.1 Osobní obchodní společnosti ..........................................................................................18 1.1.1 Veřejná obchodní společnost ....................................................................................19 1.1.2 Komanditní společnost .............................................................................................20 1.2 Kapitálové obchodní společnosti ....................................................................................22 1.2.1 Společnost s ručením omezeným .............................................................................22 1.2.2 Akciová společnost ...................................................................................................24

2.

Výsledek hospodaření obecně ...........................................................................................27

3.

Zdanění výsledku hospodaření ..........................................................................................28 3.1 Základ daně .....................................................................................................................28 3.2 Daň z příjmů ....................................................................................................................28

4.

Rozdělování výsledku hospodaření ve veřejné obchodní společnosti ..............................30 4.1 Rozdělování zisku ve v. o. s. ...........................................................................................30 4.2 Vypořádání ztráty ve v. o. s. ...........................................................................................31

5.

Rozdělování výsledku hospodaření v komanditní společnosti ..........................................33 5.1 Rozdělování zisku v k. s..................................................................................................33 5.2 Vypořádání ztráty v k. s. .................................................................................................35

6.

Rozdělování výsledku hospodaření ve společnosti s ručením omezeným ........................37 6.1 Rozdělování zisku v s. r. o. .............................................................................................37 6.2 Zálohy na podíl na zisku .................................................................................................39 6.3 Vypořádání ztráty v s. r. o. ..............................................................................................41

7.

Rozdělování výsledku hospodaření v akciové společnosti ...............................................42 7.1 Rozdělování zisku v a. s. .................................................................................................42 7.2 Vypořádání ztráty v a. s. .................................................................................................45

8.

Aplikace změn na konkrétních příkladech ........................................................................46 8.1 Rozdělení zisku společnosti Alfa v. o. s. ........................................................................46 8.2 Rozdělení zisku společnosti Beta v. o. s. ........................................................................47 8.3 Rozdělení zisku společnosti Gama v. o. s. ......................................................................48 8.4 Rozdělení zisku společnosti Delta k. s. ...........................................................................49 8.5 Vypořádání ztráty společnosti Epsilon k. s. ....................................................................51

8.6 Rozdělení zisku společnosti Zéta s. r. o. ......................................................................... 52 8.7 Zálohy na podíly na zisku společnosti Éta s. r. o. ........................................................... 54 8.8 Rozdělení zisku společnosti Théta a. s............................................................................ 55 Závěr ......................................................................................................................................... 57 Seznam použitých zdrojů .......................................................................................................... 61 Seznam tabulek ......................................................................................................................... 63 Seznam schémat........................................................................................................................ 63 Seznam použitých zkratek ........................................................................................................ 63 Seznam příloh ........................................................................................................................... 65

ÚVOD Výsledek hospodaření představuje důležitou indicii pro určení úrovně hospodaření podniku. Pokud společnost dosahuje výsledku hospodaření v kladných hodnotách (je v zisku), pak se rozhoduje, kolik z dosaženého zisku ve společnosti ponechá (ať už ve formě fondů ze zisku či nerozděleného zisku) a kolik vyplatí společníkům na podíly na zisku. Pokud společnost dosahuje záporného výsledku hospodaření, tedy ztráty, potom přichází na řadu rozhodování o vypořádání této ztráty. K tomu zpravidla dochází předepsáním ztráty společníkům k úhradě, úhradou ztráty z fondů ze zisku či z nerozděleného zisku nebo převedením ztráty na neuhrazenou ztrátu minulých let. Z důvodu rekodifikace českého soukromého práva však došlo od 1. ledna 2014 k několika podstatným změnám v oblasti rozdělování výsledku hospodaření, jakožto v úpravě obchodních společností obecně. Obchodní společnosti byly do konce roku 2013 upraveny zákonem č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník. 1. ledna 2014 nabyl účinnosti zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, a zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích). Úprava většiny situací, které byly do konce roku 2013 řešeny obchodním zákoníkem, přešla na nový občanský zákoník. Obchodní právo je tedy možnou dílčí disciplínou práva soukromého a svébytný obchodní kodex již není nutností. Došlo tak k dekodifikaci obchodního práva – zákon o obchodních korporacích se zaměřuje pouze na nejnutnější právní problematiku, která se zásadně nedotýká oblastí života upravených občanským právem. Již sám název zákona napovídá, že se věnuje pouze úpravě obchodních společností a družstev. Rezignovalo se tak na komplexní úpravu – již se nejedná o zákoník, ale o zákon. Existuje tedy pouze jeden kodex soukromého práva a ostatní speciální předpisy jsou pouhými zákony. Jako jediná výjimka se z pohledu označení uznává budoucí zachování tradičního názvu „zákoník práce“ i pro příští právní úpravu pracovně právních vztahů.1 Cílem této bakalářské práce je charakterizovat formy rozdělování výsledku hospodaření v obchodních společnostech, analyzovat a popsat změny v rozdělování výsledku hospodaření v souvislosti s přijetím zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích, a tyto změny následně aplikovat na konkrétní příklady. 1

POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČR, VLÁDA ČR. Důvodová zpráva k ZOK [online]. Praha, 2011. [cit. 18. 3. 2015], s 8. Dostupné z: http://obcanskyzakonik.justice.cz/fileadmin/Duvodova-zprava-kZOK.pdf

15

Vycházela jsem především z porovnávání úpravy zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, a zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích. V první části práce se věnuji obchodním společnostem v obecné rovině. Jednotlivé typy obchodních společností jsou tedy jen stručně vymezeny; důraz je kladen na odkrytí nejdůležitějších změn, které v obchodních společnostech po rekodifikaci vznikly. Následuje úvod k výsledku hospodaření a také jeho zdanění. V další části se již věnuji rozdělování výsledku hospodaření v jednotlivých typech obchodních společností, a to jak rozdělování zisku, tak vypořádání ztráty. Pravidla pro rozdělování výsledku hospodaření jsou pojata ve smyslu porovnávání s původní úpravou obchodního zákoníku. V rámci praktické části práce jsem pak zpracovala několik modelových příkladů, na nichž můžeme dobře pozorovat dopady změn, které přinesl zákon o obchodních korporacích do oblasti rozdělování výsledku hospodaření v obchodních společnostech.

16

1. ÚVOD K OBCHODNÍM SPOLEČNOSTEM A HLAVNÍ ZMĚNY SOUVISEJÍCÍ S REKODIFIKACÍ Obchodní společnosti obecně lze charakterizovat jako určité právnické osoby vzniklé na základě smlouvy, které jsou založeny za výdělečným účelem, tj. podnikání, provozování podniku.2 Do konce roku 2013 byly obchodní společnosti upraveny zákonem č. 513/1991, obchodním zákoníkem. Od 1. 1. 2014 nabyl účinnosti zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích), který výrazným způsobem celkově zasáhl do problematiky obchodního práva, a zároveň nabyl účinnosti i zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník. Po této rekodifikaci je obecným předpisem nový občanský zákoník, v němž jsou stanovena obecně použitelná pravidla o právnických osobách. ZOK stanovuje pouze specifika obchodních korporací. Z toho plyne, že ZOK není náhradou obchodního zákoníku. ZOK zavádí nově pojem obchodní korporace, kterým jsou myšleny jednak obchodní společnosti a jednak družstva. Obchodní společnosti jsou děleny na společnosti osobní, pod které spadá veřejná obchodní společnost a komanditní společnost, a společnosti kapitálové, kam zahrnujeme společnost s ručením omezeným a akciovou společnost. Zvláštními společnostmi jsou pak evropská společnost a evropské hospodářské zájmové sdružení, které jsou založeny evropským právem. Zařazení obchodních společností v systému právnických osob podle nového občanského zákoníku znázorňuje následující schéma.

2

PELIKÁNOVÁ, Irena, ČERNÁ, Stanislava a kol. Obchodní právo. Společnosti obchodního práva a družstva. II. díl. 1. vyd. Praha: ASPI, a. s., 2006, s. 38. ISBN 80-7357-149-8.

17

Schéma 1:: Dělení právnických osob dle nového občanského zákoníku Právnické osoby

Korporace

Obchodní korporace

Obchodní společnosti

Fundace

Spolky

Nadace

Ústav

Nadační fond

Družstva

Pramen: vlastní zpracování

Finanční účetnictví účetnictví obchodních společností (i korporací obecně) je upraveno zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví. Tento zákon společně s vyhláškou č. 500/2002 Sb., ze dne 6. 11. 2002, kterou se provádějí některá ustanovení ustanovení zákona o účetnictví, a daňovými a dalšími předpisy zajišťují právní úpravu účetnictví. Kromě právních předpisů je finanční účetnictví regulováno i obecně uznávanými účetními zásadami, které sice nejsou formulovány v nějakém konkrétním předpisu, ale vycházejí vycházejí z tzv. zvykového práva.3 V následujících podkapitolách stručně charakterizuji jednotlivé typy obchodních společností a nejdůležitější změny související s rekodifikací.

1.1 Osobní obchodní společnosti Pro osobní obchodní společnosti je charakteristická především trvalá účast společníka společníka,, což znamená, že pokud zanikne účast byť jen jednoho společníka, znamená to pro společnost zpravidla zrušení a zánik. Společník se osobně účastní na vedení firmy. Společní Společníci ci dále ručí za závazky firmy a mají jí povinnost podílet se i na úhradě ztráty. Všechen zisk se rozděluje mezi společníky. Zpravidla zde chybí vkladová povinnost, s výjimkou komanditistů u komanditní společnosti, kteří ji mají.

3

SEDLÁČEK, Jaroslav, HÝBLOVÁ Eva, KŘÍŽOVÁ Zuzana a VALOUCH Petr. Petr. Finanční účetnictví. 1. vyd. Brno: Masarykova Masarykova univerzita, 2010, s. 14-15. 15. ISBN 978--80-210-5268--0.

18

1.1.1 Veřejná obchodní společnost Veřejná obchodní společnost je považována za tzv. čistou formu osobní obchodní společnosti, jelikož je zde kladen důraz na osobní vztah mezi společníky a společností. § 95 ZOK vymezuje veřejnou obchodní společnost jako společnost alespoň dvou osob, které se účastní na jejím podnikání nebo správě jejího majetku a ručí za její dluhy společně a nerozdílně, a to celým svým majetkem. Z tohoto úvodního paragrafu vyplývá podstatná změna, nově je totiž možné založit v. o. s. nejen za účelem podnikání, ale také za účelem správy vlastního majetku. Další změna je zakotvena v § 99 ZOK, který stanovuje, že společenskou smlouvu lze měnit pouze dohodou všech společníků, a to bez výjimek. Oproti tomu původní úprava obchodního zákoníku, konkrétně § 79, připouštěla změnu společenské smlouvy souhlasem většiny společníků. Úprava plnění vkladové povinnosti prošla též podstatnou změnou. Společníkům v. o. s. není sice uložena vkladová povinnost ze zákona (v. o. s. nevytváří povinně základní kapitál), avšak lze ji zakotvit ve společenské smlouvě. Nově lze tuto vkladovou povinnost splnit také provedením nebo prováděním práce nebo poskytnutím nebo poskytováním služby, připustí-li tuto možnost společenská smlouva a souhlasí-li všichni společníci.4 Pokud je však společník povinen pro společnost provádět práci nebo jí poskytovat služby, ale neplní tím svou vkladovou povinnost, poskytne mu společnost podíl na zisku ve výši odpovídající ocenění provedených prací či poskytnutých služeb.5 Nově se také zavádí možnost kadučního řízení6, avšak pouze pokud tak určí společenská smlouva. Možnost vyloučení však neplatí, jsou-li ve společnosti pouze dva společníci. K rozhodnutí o vyloučení je nutný souhlas všech společníků, přičemž se nepřihlíží k hlasu vylučovaného společníka.7 Změnila se i výše úroku z prodlení se splácením peněžitého vkladu – zatímco obchodní zákoník stanovoval úrok z prodlení ve výši 20% z dlužné částky (nestanovila-li společenská smlouva jinak), ZOK stanovuje úrok z prodlení ve výši dvojnásobku úroku z prodlení z dlužné částky stanovené jiným právním předpisem (ledaže společenská smlouva určí 4

§ 103 odst. 1 ZOK § 103 odst. 2 ZOK 6 pozn.: Kaduční řízení je proces, při němž dochází k vyloučení společníka, jestliže je v prodlení se splacením svého vkladu. 7 § 101 odst. 2 ZOK 5

19

jinak).8 Tímto zvláštním předpisem je nařízení vlády č. 351/2013 Sb., kterým se určuje výše úroků z prodlení.9 § 2 tohoto nařízení stanovuje, že výše úroku z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou pro první den kalendářního pololetí, v němž došlo k prodlení, zvýšené o 8 procentních bodů. Shrnutí hlavních změn v úpravě v. o. s.


Veřejnou obchodní společnost je možné založit i za účelem správy vlastního majetku,




společenskou smlouvu je možné měnit pouze dohodou všech společníků (dříve většiny),




vkladovou povinnost lze splnit provedením práce nebo poskytnutím služby,




společníkovi, který je povinný pro společnost provádět práci nebo jí poskytovat služby, poskytne společnost podíl na zisku ve výši odpovídající ocenění této práce či služby,




nově možnost kadučního řízení,




změna výše úroku z prodlení se splácením peněžitého vkladu.

1.1.2 Komanditní společnost Komanditní společnost je osobní společností s některými prvky kapitálové společnosti. Mezi tyto prvky kapitálové společnosti řadíme zejména to, že komanditisté nemají vkladovou povinnost, ručí za závazky společnosti pouze omezeně a nemají osobní podíl na řízení společnosti. Komanditní společnost je definována § 118 ZOK jako společnost, v níž alespoň jeden společník ručí za její dluhy omezeně (komanditista) a alespoň jeden společník neomezeně (komplementář). Zásadní změnou v právní úpravě komanditní společnosti je patrný příklon komanditní společnosti blíže k veřejné obchodní společnosti, tedy k více čistě osobní společnosti (zatímco obchodní zákoník pojímal komanditní společnost ve smyslu prolínání prvků veřejné obchodní společnosti, které dominovaly, a prvků společnosti s ručením omezeným, které ovlivňovaly

8

§ 101 odst. 1 ZOK Celým názvem nařízení vlády č. 351/2013 Sb., kterým se určuje výše úroků z prodlení a nákladů spojených s uplatněním pohledávky, určuje odměna likvidátora, likvidačního správce a člena orgánu právnické osoby jmenovaného soudem a upravují některé otázky Obchodního věstníku a veřejných rejstříků právnických a fyzických osob. 9

20

právní postavení komanditistů).10 Toto reprezentuje § 119 ZOK, jež říká, že se na komanditní společnost použijí přiměřeně ustanovení o veřejné obchodní společnosti, zatímco § 93 odst. 4 obchodního zákoníku stanovoval na komanditní společnost přiměřené použití ustanovení o veřejné obchodní společnosti a na právní postavení komanditistů ustanovení o společnosti s ručením omezeným. Ustanovení o společnosti s ručením omezeným se použijí jen tehdy, pokud na ně zákon výslovně odkáže. Všichni komplementáři jsou statutárním orgánem společnosti, společenská smlouva však může stanovit, že statutárním orgánem jsou pouze někteří z komplementářů (popřípadě jeden).11 Vkladová povinnost u komanditní společnosti se týká pouze komanditistů a ti ručí za závazky společnosti omezeně, tedy do výše nesplaceného vkladu. Komplementáři nemají vkladovou povinnost, avšak ručí svým majetkem neomezeně. Komanditisté jsou tedy povinni poskytnout vklad, avšak na rozdíl od obchodního zákoníku, kde činil minimálně 5 000 Kč, není jeho výše nyní omezena. V § 121 ZOK je odkazem na § 103 o v. o. s. taktéž připuštěn vklad ve formě výkonu práce nebo poskytnutí služeb, pokud to určí společenská smlouva.12 Zcela novým pojmem je institut komanditní sumy, jež upravuje § 129 - 131 ZOK. Komanditní suma je konkrétní částka, která se stala zjevnou třetím osobám prostřednictvím obchodního rejstříku a do které konkrétní komanditista ručí za dluhy společnosti (částka v penězích, kterou komanditista deklaroval a jejíž výše se zapisuje do obchodního rejstříku).13 Komanditní suma však nenahrazuje pojem vkladu komanditisty, ačkoliv s ním úzce souvisí. Zatímco vklad má význam ve vztahu komanditisty vůči společnosti, komanditní suma má význam vůči třetím osobám – tedy z titulu ručení vůči věřitelům společnosti.14 Zákon nestanovuje povinnost tuto komanditní sumu sjednat, avšak pokud se společníci dohodnou na stanovení komanditní sumy, musí být tato suma zapsána ve společenské smlouvě, přičemž nelze sjednat nižší komanditní sumu, než kolik činí vklad komanditisty.15

10

BĚLOHLÁVEK, A. J. a kol. Komentář k zákonu o obchodních korporacích. 1. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2013, s. 604. ISBN 978-80-7380-451-0. 11 § 125 odst. 1 ZOK 12 § 121 ZOK 13 POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČR, VLÁDA ČR. Důvodová zpráva k ZOK [online]. Praha, 2011. [cit. 20. 1. 2015], s 32. Dostupné z: http://obcanskyzakonik.justice.cz/fileadmin/Duvodova-zprava-kZOK.pdf 14 HEJDA, Jan a kol. Nový zákon o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích): poznámkové znění. 1. vyd. Olomouc: Anag, 2014, s. 173. ISBN 978-80-7263-823-9. 15 § 129 odst. 1 ZOK

21

Komanditní suma se snižuje v rozsahu, ve kterém komanditista splnil svou vkladovou povinnost.16 To znamená, že pokud se komanditní suma rovná výši vkladu komanditisty a komanditista svou vkladovou povinnost splní a dojde k zápisu této skutečnosti do obchodního rejstříku, přestane ručit za dluhy komanditní společnosti. Pokud je však komanditní suma vyšší než vklad komanditisty, bude v případě splnění vkladové povinnosti komanditista ručit do výše rozdílu mezi komanditní sumou a splněnou vkladovou povinností. Shrnutí hlavních změn v úpravě k. s.


Příklon komanditní společnosti blíže k čistě osobní společnosti,




minimální výše vkladu komanditistů neomezena,




vkladovou povinnost lze splnit provedením práce nebo poskytnutím služby,




institut komanditní sumy.

1.2 Kapitálové obchodní společnosti S kapitálovými obchodními společnostmi nejsou osoby společníků natolik spjaté, jako tomu bylo u společností osobních – společníci se v průběhu životnosti firmy běžně mění. Na rozdíl od osobních společností je zde povinnost tvořit základní kapitál, společníci jsou povinni poskytnout vklad; nejsou však povinni osobně se účastnit činnosti firmy. Za závazky firmy společníci neručí, v případě společnosti s ručením omezením ručí do výše nesplaceného vkladu.

1.2.1 Společnost s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným vymezuje § 132 ZOK: Společnost s ručením omezeným je společnost, za jejíž dluhy ručí společníci společně a nerozdílně do výše, v jaké nesplnili vkladové povinnosti podle stavu zapsaného v obchodním rejstříku v době, kdy byli věřitelem vyzváni k plnění. Zákon o obchodních korporacích úplně vypouští omezení počtu společníků v s. r. o. Obchodní zákoník omezoval počet společníků maximálně na padesát. Minimální výše vkladu společníka je dle nové úpravy symbolická 1 Kč, přičemž o základním kapitálu není v zákoně výslovná zmínka. Pokud ale předpokládáme možnost, kterou ZOK nevylučuje, že může být s. r. o. založena jedním společníkem, minimální výše základního kapitálu u s. r. o. je logicky taktéž 1 Kč (bude-li mít společnost společníky dva, má povinnost 16

§ 130 ZOK

22

vytvořit základní kapitál minimálně 2 Kč atd.). Obchodní zákoník přitom ukládal minimální výši základního kapitálu 200 000 Kč a minimální výši vkladu společníka 20 000 Kč. Základní kapitál je tak sice věcně zachován, nicméně vzhledem k tomu, že ztratil svůj význam při ochraně věřitelů, je jeho výše liberalizována.17 Otázkou však zůstává, proč se povinnost vkladu nezrušila úplně. Zákon o obchodních korporacích také změnil postoj k nepeněžitým vkladům, a to ve vztahu k obchodním korporacím obecně. Zatímco obchodní zákoník připouštěl pouze nepeněžité vklady, které společnost může hospodářsky využít ve vztahu k předmětu podnikání (§ 59 odst. 2), zákon o obchodních korporacích nepeněžitý vklad nijak neomezuje, pokud je to věc ocenitelná penězi (§ 15 odst. 3). § 144 nově zavádí pojem vkladové ážio. Jedná se o rozdíl mezi cenou nepeněžitého vkladu (určenou posudkem znalce nebo podle § 468 nebo 469) a výší vkladu společníka. Podíl (dle obchodního zákoníku obchodní podíl) představuje účast společníka na společnosti a z této účasti plynoucí práva a povinnosti. Zatímco obchodní zákoník umožňoval pouze jeden druh (obchodního) podílu, ZOK připouští vznik různých druhů podílů. Podíly, se kterými jsou spojena stejná práva a povinnosti, tvoří jeden druh, a podíl, se kterým nejsou spojena žádná zvláštní práva a povinnosti, je podíl základní.18 Společník může, pokud to určí společenská smlouva, vlastnit více podílů, a to i různého druhu, zatímco před rekodifikací se společníkův podíl mohl přibývajícími vklady jen zvětšovat. Nejvýznamnější změnou v rámci s. r. o., která byla přijata s novým ZOK, je možnost, aby byl podíl společníka představován cenným papírem – kmenovým listem (jedná se o cenný papír převoditelný na řad). Pro zajištění ochrany věřitelů se však nepřipouští, aby mohl být tento cenný papír obchodován na trzích cenných papírů. Cílem návrhu tak není vytvořit další akciovou společnost, ale i nadále držet soukromou (a uzavřenou) společnost, jejíž cenné papíry nebudou mít negativní vliv na kapitálový trh.19

17

BĚLOHLÁVEK, A. J. a kol. Komentář k zákonu o obchodních korporacích. 1. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2013, s. 683. ISBN 978-80-7380-451-0. 18 § 135 ZOK 19 POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČR, VLÁDA ČR. Důvodová zpráva k ZOK [online]. Praha, 2011. [cit. 20. 1. 2015], s 39. Dostupné z: http://obcanskyzakonik.justice.cz/fileadmin/Duvodova-zprava-kZOK.pdf

23

Shrnutí hlavních změn v úpravě s. r. o.


Minimální vklad společníka 1 Kč (dříve minimální výše vkladu 20 000 Kč a minimální výše základního kapitálu 200 000 Kč),




neomezený nepeněžitý vklad,




vkladové ážio,




různé druhy podílů,




možnost vlastnit více podílů,




možnost emitovat kmenové listy.

1.2.2 Akciová společnost § 243 ZOK vymezuje akciovou společnost jako společnost, jejíž základní kapitál je rozvržen na určitý počet akcií. U akciové společnosti dochází ke změně ve výší základního kapitálu – zatímco dle obchodního zákoníku měl dosahovat minimální výše 20 000 000 Kč u společnosti založené s veřejnou nabídkou akcií (tzv. sukcesivní založení společnosti) a 2 000 000 Kč u společnosti založené bez veřejné nabídky (tzv. simultánní založení společnosti), dle ZOK je minimální výše základního kapitálu stanovena na 2 000 000 Kč či 80 000 EUR (v případě, pokud společnost vede podle zvláštního zákona účetnictví v eurech)20. Zákon o obchodních korporacích upustil od sukcesivního zakládání akciové společnosti, tedy zakládání s veřejnou nabídkou akcií. Vzhledem k tomu se akciová společnost zakládá pouze tehdy, jsou-li zakladatelé schopni upsat celý základní kapitál. Ruší se zakladatelská smlouva (i zakladatelská listina, která platila pro případ, že společnost zakládal jediný zakladatel). Všechny zakladatelské dokumenty tak ZOK soustředil do jediného – stanov, které jsou svojí povahou smlouvou. § 250 odst. 2 ZOK stanovuje náležitosti, jež stanovy musí obsahovat. Ty obsahují i údaje, jež se dříve uváděly v zakladatelské smlouvě či listině (§ 250 odst. 3 ZOK); tyto údaje zákon umožňuje po vzniku společnosti a po splnění vkladové povinnosti ze stanov vypustit. Nově je připuštěno vydávání kusových akcií (tj. akcií bez jmenovité hodnoty). Zároveň je však vyloučeno, aby u téže akciové společnosti byly vydány zároveň i akcie se jmenovitou hodnotou. U kusových akcií se určuje podíl akcionáře na základním kapitálu podle počtu

20

§ 246 ZOK

24

vydaných kusových akcií. Na jednu kusovou akcii připadá zpravidla jeden hlas, ledaže stanovy připouští vydání akcií s rozdílnou váhou hlasů.21 Zákon však dál počítá s kmenovými a prioritními akciemi, stejně jako tomu bylo u obchodního zákoníku. Kmenové akcie jsou akcie, se kterými není spojeno žádné zvláštní právo,22 a prioritní akcie jsou akcie, se kterými jsou spojena přednostní práva týkající se podílu na zisku nebo na jiných vlastních zdrojích nebo na likvidačním zůstatku společnosti.23 Prioritní akcie se mohou na základním kapitálu podílet maximálně 90 %; obchodní zákoník udával hranici 50 %. Prioritní akcie jsou dle ZOK vydány bez hlasovacího práva, není-li ve stanovách určeno jinak, zatímco obchodní zákoník zastával opačný princip – stanovy musely vlastníky prioritních akcií tohoto práva zbavit.24 ZOK umožňuje kromě těchto tří druhů akcií i možnost vytvářet další tím, že je stanovy vybaví zvláštními právy (§ 276 odst. 1, § 277 odst. 1 ZOK). Pokud se týká vnitřní struktury akciové společnosti, došlo zde k zavedení opce vnitřní struktury řízení. Zakladatelé akciové společnosti mají právo se v okamžiku založení (ve stanovách) rozhodnout, zda zvolí pro vnitřní organizaci společnosti systém monistický (správní rada a statutární ředitel) nebo dualistický (představenstvo a dozorčí rada). Pokud však ve stanovách k tomuto rozhodnutí nedojde, předpokládá se systém dualistický.25 Shrnutí hlavních změn v úpravě a. s.


Jednotná minimální výše základního kapitálu 2 000 000 Kč či 80 000 EUR; dříve 20 000 000 Kč u společnosti založené s veřejnou nabídkou akcií (tzv. sukcesivní založení společnosti) a 2 000 000 Kč u společnosti založené bez veřejné nabídky (tzv. simultánní založení společnosti),




upuštění od sukcesivního zakládání akciové společnosti, tedy zakládání s veřejnou nabídkou akcií,




k založení akciové společnosti jsou primární stanovy,




možnost vydávat kusové akcie,

21

§ 257 ZOK § 276 ZOK 23 § 278 ZOK 24 LASÁK Jan a kol. Zákon o obchodních korporacích. Obchodní zákoník. Srovnávací texty. 1. vyd. Praha: Wolters Kluwer ČR, a. s., 2013, s. 145-146. ISBN 978-80-7357-346-1. 25 POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČR, VLÁDA ČR. Důvodová zpráva k ZOK [online]. Praha, 2011. [cit. 23. 1. 2015], s 62. Dostupné z: http://obcanskyzakonik.justice.cz/fileadmin/Duvodova-zprava-kZOK.pdf 22

25




prioritní akcie se mohou na základním kapitálu podílet maximálně 90 %; (dříve maximálně 50 %),




stanovení monistického a dualistického systému.

26

2. VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ OBECNĚ Výsledek hospodaření lze vnímat jako nejdůležitější ukazatel úrovně hospodaření podniku. Obecně se vypočítá jako rozdíl výnosů a nákladů, přičemž: -

pokud jsou výnosy vyšší než náklady, jde o kladný výsledek hospodaření, čili zisk

-

pokud jsou výnosy nižší než náklady, jde o záporný výsledek hospodaření, čili ztrátu

Kladný výsledek hospodaření (zisk) je pro úspěšný podnik zásadní. Výsledek hospodaření se člení na provozní, finanční a mimořádný. Provozní výsledek hospodaření dostaneme porovnáním provozních nákladů a provozních výnosů (účtové skupiny 50 – 55 a 60 – 64), finanční výsledek hospodaření porovnáním finančních nákladů a finančních výnosů (účtové skupiny 56 – 57 a 66) a mimořádný výsledek hospodaření porovnáním mimořádných nákladů a mimořádných výnosů (včetně odečtení daně z příjmů z mimořádné činnosti). Provozní a finanční výsledek hospodaření společně tvoří (po odečtení daně z příjmu za běžnou činnost) výsledek hospodaření za běžnou činnost. Výsledek hospodaření za běžnou činnost a mimořádný výsledek hospodaření pak společně tvoří výsledek hospodaření za účetní období. Výsledek hospodaření se zjišťuje v procesu účetní uzávěrky převedením konečných stavů nákladových a výnosových účtů na účet 710 – účet zisků a ztrát.

27

3. ZDANĚNÍ VÝSLEDKU HOSPODAŘENÍ Daňová povinnost k dani z příjmů je nákladem, není položkou rozdělení výsledku hospodaření. Účtuje se o ní na účtech v účtové skupině 59 – Daně z příjmů a převodové účty (591, 592, 593 a 594). Daňová povinnost podniku se dělí na: -

daňovou povinnost splatnou za dané účetní a zdaňovací období,

-

daňovou povinnost odloženou do příštích účetních a zdaňovacích období.26

Při účetní uzávěrce je nutno stanovit základ daně z příjmů, vypočítat z něj samotnou daň a tu zaúčtovat do nákladů běžného období. Výpočet daně z příjmů se řídí zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.

3.1 Základ daně Základ daně z příjmů se stanovuje v daňovém přiznání a je produktem daňové analýzy, jejímž cílem je transformace účetního výsledku hospodaření před zdaněním na daňový výsledek hospodaření. Touto daňovou analýzou dochází k úpravě účetního zisku o náklady a výnosy, které nejsou uznány zákonnými daňovými předpisy. § 25 zákona o daních z příjmů stanovuje náklady, které nelze daňově uznat – je tedy nutno je přičíst k účetnímu výsledku hospodaření. § 19 zákona o daních z příjmů pak stanovuje výnosy, které jsou od daně osvobozeny, a je tedy nutno je od výsledku hospodaření odečíst. Získaný základ daně je třeba ještě upravit o položky odčitatelné od základu daně, jež vymezuje § 34 zákona o daních z příjmů. Výsledkem získáme upravený základ daně, který je základem pro výpočet daně z příjmů.27

3.2 Daň z příjmů Daňová povinnost splatná za dané účetní a zdaňovací období je součinem upraveného základu daně a sazby daně z příjmů právnických osob, která aktuálně činí 19 %. Takto stanovená daň se dále sníží o slevy na dani dle § 35 zákona o daních z příjmů.

26

Opatření č. 281/89 759/2001 ze dne 13. 11. 2001, kterým se stanoví účtová osnova a postupy účtování pro podnikatele, čl. X – Daňový náklad 27 SEDLÁČEK, Jaroslav, HÝBLOVÁ Eva, KŘÍŽOVÁ Zuzana a VALOUCH Petr. Finanční účetnictví. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2010, s. 194-195. ISBN 978-80-210-5268-0.

28

Daňová povinnost odložená do příštích účetních a zdaňovacích období je upravena § 59 vyhlášky č. 500/2002 Sb. (prováděcí vyhláška zákona o účetnictví). Tato vyhláška stanovuje, že o odložené dani účtují a vykazují ji účetní jednotky, které tvoří konsolidační celek, a účetní jednotky, které sestavují účetní závěrku v plném rozsahu (§ 18 odst. 3 zákona). Ostatní účetní jednotky stanoví, zda budou účtovat o odložené dani a vykazovat ji. Výpočet odložené daně je založen na závazkové metodě vycházející z rozvahového přístupu. Závazkovou metodou se rozumí postup, kdy odložená daň ve vztahu k výsledku hospodaření zjištěnému v účetnictví bude uplatněna v pozdějším období, a proto při výpočtu bude použita sazba daně z příjmů platná v období, ve kterém budou daňový závazek nebo pohledávka uplatněny. Pokud tato sazba daně známa není, použije se sazba platná v příštím účetním období. Rozvahový přístup znamená, že tato závazková metoda vychází z přechodných rozdílů, jimiž jsou rozdíly mezi daňovou základnou aktiv, popřípadě pasiv a výší aktiv, popřípadě pasiv uvedených v rozvaze (bilanci). Daňovou základnou aktiv, popřípadě pasiv je hodnota těchto aktiv, popřípadě pasiv uplatnitelná v budoucnosti pro daňové účely. Odložená daňová pohledávka nebo odložený daňový závazek se zjistí jako součin výsledného rozdílu a sazby daně z příjmů, která je stanovena zákonem o daních z příjmů. Změní-li se sazba daně z příjmů, je nutno přepočítat zůstatek účtu odložené daně a rozdíl zaúčtovat prostřednictvím účtu v účtové skupině 59.28

28

§ 59 vyhlášky č. 500/2002 Sb., prováděcí vyhláška k podvojnému účetnictví

29

4. ROZDĚLOVÁNÍ VÝSLEDKU HOSPODAŘENÍ VE VEŘEJNÉ OBCHODNÍ SPOLEČNOSTI Ustanovení týkající se rozdělování výsledku hospodaření ve veřejné obchodní společnosti bychom v obchodním zákoníku hledali v § 82; v zákonu o obchodních korporacích jsou zakotvena v § 112. Pravidla pro rozdělování zisku, resp. ztráty jsou přijetím nové úpravy značně pozměněna, přičemž se touto změnou dle důvodové zprávy zohledňuje osobní povaha společnosti. Zároveň jde však o ustanovení dispozitivní, neboť je společníkům umožněno odchýlit se od těchto zásad odlišnou úpravou ve společenské smlouvě.

4.1 Rozdělování zisku ve v. o. s. Pravidla pro rozdělování zisku ve veřejné obchodní společnosti, jež byla obsažena v jediném paragrafu obchodního zákoníku, konkrétně § 82, byla podstatně rozšířena. Nyní je tato problematika upravena v § 112 zákona o obchodních korporacích. Obecně se dle § 112 odst. 1 zisk a ztráta ve veřejné obchodní společnosti dělí mezi společníky rovným dílem stejně tak, jako tomu bylo u obchodního zákoníku. Před aplikací této obecné zásady o rozdělení zisku má však v první řadě dle § 112 odst. 3 přednost právo společníka na kompenzaci za prováděnou práci nebo poskytované služby ve prospěch společnosti dle § 103 odst. 2: Společník, který je povinen pro veřejnou obchodní společnost provádět práce nebo jí poskytovat služby, má právo na podíl na zisku ve výši odpovídající ocenění těchto provedených prací nebo poskytnutých služeb. Poté přichází na řadu další pravidlo, jež je zakotveno v § 112 odst. 2. Dle něj má společník právo na podíl na zisku ve výši 25 % z částky, v níž splnil svou vkladovou povinnost. Pokud by zisk k vyplacení této částky nestačil, rozdělil by se mezi společníky v poměru částek, v nichž splnili svou vkladovou povinnost. Pokud i po výše uvedeném rozdělení zisku stále nějaký zbývá, rozdělí se tento zbylý zisk mezi společníky rovným dílem. Shrnutí hlavních změn v úpravě rozdělování zisku ve v. o. s. -

Celkové rozšíření pravidel pro rozdělování zisku,

-

nejprve se společníkům kompenzuje provedená práce a poskytnuté služby ve prospěch společnosti, 30

-

poté mají společníci právo na podíl na zisku ve výši 25 % ze splaceného vkladu (pokud není zisk dostačující, rozdělí se v poměru jednotlivých splacených vkladů),

-

zbylý zisk se dělí mezi společníky rovným dílem.

Zaúčtování rozdělení zisku ve v. o. s. Veřejná obchodní společnost nevykazuje výsledek hospodaření na účtu 431 - Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení, neboť zisk i ztráta jsou automaticky převáděny na společníky. Pokud společnost vykáže zisk, zaúčtují se jednotlivé podíly na zisku společníků ve prospěch účtu 364 - Závazky ke společníkům při rozdělování zisku a na vrub účtu 596 - Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům. Při uzávěrce se zůstatek tohoto účtu převede na účet 710 - Účet zisků a ztrát. Tabulka 1 - Zaúčtování rozdělení zisku ve v. o. s. Má dáti

Dal

Přiznání podílů na zisku společníkům

596

364

Uzávěrka, převod podílů na zisku

710

596

Pramen: vlastní zpracování

Zdanění podílů na zisku ve v. o. s. Veřejná obchodní společnost nepodává daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob. Každý společník, ať už jde o osobu fyzickou či právnickou, si daní svůj podíl na zisku sám. Součástí základu daně společníka (fyzické osoby) veřejné obchodní společnosti (dílčího základu daně) je poměrná část základu daně nebo daňové ztráty veřejné obchodní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se společník podílí na zisku veřejné obchodní společnosti.29 Pokud se jedná o společníka, který je právnickou osobou, zahrnuje podíl na základu daně do celkového základu daně.

4.2 Vypořádání ztráty ve v. o. s. Pravidlo rozdělení ztráty mezi společníky rovným dílem zůstalo zachováno. Společníci veřejné obchodní společnosti mohou nést ztrátu dvěma způsoby. První možností je úhrada 29

§ 7 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů

31

ztráty z vlastního majetku společníků, kdy v případě ztráty společníci vloží do společnosti další majetek, aniž by se tím zvýšila výše jejich vkladů. Druhou možností je uhrazení ztráty na vrub vkladu společníků do základního kapitálu, tedy snížení výše vkladů jednotlivých společníků.30 Je vhodné, aby jeden ze způsobů stanovila společenská smlouva. Zaúčtování vypořádání ztráty ve v. o. s. Jestliže společnost vykáže ztrátu, zaúčtují se podíly společníků na vrub účtu 354 - Pohledávky za společníky při úhradě ztráty a ve prospěch účtu 596 - Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům. Při uzávěrce se zůstatek tohoto účtu převede na účet 710 - Účet zisků a ztrát. Tabulka 2 - Zaúčtování vypořádání ztráty ve v. o. s. Má dáti

Dal

Předepsání ztráty k úhradě společníkům

354

596

Uzávěrka, převod podílů na úhradě ztráty

596

710

Pramen: vlastní zpracování

30

BĚLOHLÁVEK, A. J. a kol. Komentář k zákonu o obchodních korporacích. 1. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2013, s. 580. ISBN 978-80-7380-451-0.

32

5. ROZDĚLOVÁNÍ VÝSLEDKU HOSPODAŘENÍ V KOMANDITNÍ SPOLEČNOSTI Podobně jako u veřejné obchodní společnosti nejsou ani u komanditní společnosti žádné zákonem vymezené položky rozdělení výsledku hospodaření. Rozdělování zisku a ztráty je tak i nadále dispozitivní. Rozdělování výsledku hospodaření v komanditní společnosti bylo v obchodním zákoníku zakotveno v § 100; v zákonu o obchodních korporacích je zakotveno v § 126.

5.1 Rozdělování zisku v k. s. Zachováno zůstává pravidlo dělení zisku v komanditní společnosti na část připadající komplementářům a část připadající společnosti. Důvodem je skutečnost, že zatímco komplementářům je zisk vyplácen před jeho zdaněním, zisk příslušející komanditistům musí komanditní společnost nejprve zdanit a teprve následně rozdělit mezi komanditisty.31 Základní pravidlo pro rozdělování výsledku hospodaření v komanditní společnosti je obsaženo v § 126 odst. 1, který říká, že se zisk a ztráta dělí mezi společnost a komplementáře na polovinu, pokud smlouva nestanoví jiný způsob dělení. Komplementáři si pak svou část zisku a ztráty rozdělí podle pravidel obsažených v § 112, tedy podle pravidel dělení zisku (ztráty) společníků veřejné obchodní společnosti.32 Svou část zisku poté zdaní daní z příjmů. Dle obchodního zákoníku si komplementáři dělili svou část zisku rovným dílem. Ta část zisku, která připadla na společnost, se po zdanění rozdělí mezi komanditisty v poměru jejich podílů (pokud je tento zisk skutečně určen k rozdělení). Toto pravidlo však neplatí v případě, pokud společenská smlouva stanoví komanditní sumu dle § 129.

Institut

komanditní sumy je novinkou v právu komanditních společností. Komanditní suma dává komanditistům možnost zvýšit míru zapojení do společnosti. Musí být alespoň rovna výši vkladu komanditisty – to zachovává ručitelskou povinnost komanditistů v minimální zákonné výši. Komanditní suma je tak pevně stanovenou částkou, která odpovídá přinejmenším hodnotě vkladu komanditisty, a která je obrazem jeho celkové ručitelské povinnosti.33 31

BĚLOHLÁVEK, A. J. a kol. Komentář k zákonu o obchodních korporacích. 1. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2013, s. 627. ISBN 978-80-7380-451-0. 32 § 126 odst. 2 ZOK 33 HEJDA, Jan a kol. Zákon o obchodních korporacích. Výklad jednotlivých ustanovení včetně návaznosti na české a evropské předpisy. 1. vyd. Praha: Linde Praha, 2013, s. 176. ISBN 978-80-7201-917-5.

33

V případě, že jsou společenskou smlouvou dány komanditní sumy komanditistů, se část zisku, která připadla společnosti, dělí po zdanění mezi komanditisty v poměru jejich podílu a komanditních sum. Prakticky to znamená, že je-li komanditní suma rovna vkladové povinnosti (podílu) komanditisty, je poměr stejný. Pokud je ale komanditní suma vyšší než podíl komanditisty (vyšší než vkladová povinnost), je vyšší i podíl na zisku odpovídající výši komanditní sumy.34 Dle původní úpravy v obchodním zákoníku se část zisku připadající společnosti po zdanění dělila mezi komanditisty v poměru stanoveném ve společenské smlouvě, jinak v poměru splacených vkladů. Shrnutí hlavních změn v úpravě rozdělování zisku v k. s. -

Komplementáři si zisk dělí podle pravidel dělení zisku společníků veřejné obchodní společnosti – analogické rozšíření pravidel pro rozdělování zisku,

-

institut komanditní sumy.

Zaúčtování rozdělení zisku v k. s. Podíl na zisku, který přísluší komplementářům, se zaúčtuje ve prospěch účtu 364 - Závazky ke společníkům při rozdělování zisku a souvztažně na vrub účtu 596 - Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům. Na konci účetního období dojde k převodu jejich podílu na zisku z účtu 596 na účet 710 - Účet zisků a ztrát. Komanditisté mají nárok na zisk připadající společnosti, který je nutno zdanit daní z příjmů právnických osob (19%). Jednotlivé podíly na zisku jsou poté ještě zdaněny srážkovou daní 15 %. Tabulka 3 - Zaúčtování rozdělení zisku v k. s.

Přiznání podílů na zisku komplementářům Daň z příjmů k. s. Uzavření účtů, zobrazení disponibilního zisku

34

Má dáti

Dal

596

364

591

341

710

702

BĚLOHLÁVEK, A. J. a kol. Komentář k zákonu o obchodních korporacích. 1. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2013, s. 627. ISBN 978-80-7380-451-0.

34

Uzávěrka, další účetní období: Otevření účtu VH ve schvalovacím řízení

701

431

Přiznání podílů na zisku komanditistům

431

364

Srážková daň

364

342

Pramen: vlastní zpracování

5.2 Vypořádání ztráty v k. s. Ztráta se, stejně jako zisk, dělí mezi komplementáře a společnost na polovinu (pokud smlouva nestanoví jiný způsob dělení). Komplementáři si svou část ztráty dělí podle pravidel vypořádání ztráty ve v. o. s. - rozdělí si ji rovným dílem (opět pokud nestanoví společenská smlouva jiný způsob dělení). Ztrátu komanditisté nenesou, pokud nejsou sjednány komanditní sumy. Pokud jsou sjednány komanditní sumy, pak komanditisté hradí společně s komplementáři ztrátu podle svého podílu, avšak pouze do výše komanditní sumy, a také ručí s komplementáři společně za dluhy společnosti do výše této komanditní sumy.35 Dle původní úpravy obchodního zákoníku nesli komplementáři ztrátu rovným dílem (nestanovila-li společenská smlouva jinak); komanditisté se na úhradě ztráty podíleli pouze tehdy, pokud jim to ukládala společenská smlouva. Ztráta připadající na společnost se tak obvykle převedla na účet 429 - Neuhrazená ztráta minulých let. Shrnutí hlavních změn v úpravě rozdělování ztráty v k. s. -

V případě sjednaných komanditních sum nesou ztrátu i komanditisté.

Zaúčtování vypořádání ztráty v k. s. Ztrátu komanditisté nenesou, neurčí-li společenská smlouva jinak. Ztráta se tak předepíše komplementářům na vrub účtu 354 - Pohledávky za společníky při úhradě ztráty a souvztažně ve prospěch účtu 596 - Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům. Na konci účetního období dojde opět k převodu jejich podílu na ztrátě z účtu 596 na účet 710. Část ztráty připadající za společnost by se zaúčtovala na účet 429 - Neuhrazená ztráta minulých let.

35

§ 129 ZOK

35

Tabulka 4 - Zaúčtování vypořádání ztráty v k. s. Má dáti

Dal

Předepsání ztráty k úhradě komplementářům

354

596

Uzávěrka, převod podílů na úhradě ztráty

596

710

Zobrazení ztráty

702

710

Otevření účtu VH ve schvalovacím řízení

431

701

Převod ztráty

429

431

Další účetní období:

Pramen: vlastní zpracování

36

6. ROZDĚLOVÁNÍ VÝSLEDKU HOSPODAŘENÍ VE SPOLEČNOSTI S RUČENÍM OMEZENÝM Obchodní zákoník upravoval rozdělování výsledku hospodaření v § 123, v ZOK jeho úpravu najdeme v § 161. Dle § 190 odst. 2 ZOK přísluší schvalování účetní závěrky a rozhodování o rozdělení zisku a úhradě ztráty do působnosti valné hromady. Valná hromada rozhoduje prostou většinou hlasů přítomných společníků, nestanoví-li společenská smlouva jinak.36

6.1 Rozdělování zisku v s. r. o. Čistý zisk lze v s. r. o. rozdělit následujícími způsoby: a) rezervní fond (nyní již nepovinně) a ostatní fondy ze zisku b) úhrada neuhrazené ztráty z minulých let c) převedení zisku na nerozdělený zisk minulých let d) podíly na zisku společníkům e) zvýšení základního kapitálu. Právo společníků na podíl na zisku zůstalo zachováno. Není však odkazováno na úpravu a. s., ale relevantní ustanovení jsou zopakována. § 161 zákona o obchodních korporacích vyjmenovává tedy i náležitosti a podmínky vyplácení podílu na zisku. Společníci se podílejí na zisku určeném valnou hromadou k rozdělení mezi společníky v poměru svých obchodních podílů, nestanoví-li společenská smlouva jinak.37 Základní pravidlo tak zůstává shodné s úpravou obchodního zákoníku. Podíl na zisku je vyplácen v penězích, neurčí-li společenská smlouva jinak. Výplata podílu je provedena na náklady a nebezpečí společnosti. Výplata je zaslána buď na adresu společníka, nebo je provedena bezhotovostním převodem na jeho účet; opět může společenská smlouva nebo usnesení valné hromady způsob platby pozměnit.38 Nově lze vydat podíly, se kterými je spojen pevný podíl na zisku. U těch není vyžadováno usnesení valné hromady o podílu na zisku (neboť rozdělení je již pevně dáno). Pevný podíl na

36

§ 170 ZOK § 161 odst. 1 ZOK 38 § 161 odst. 2 ZOK 37

37

zisku je splatný do 3 měsíců od schválení účetní závěrky, ze které právo na podíl na zisku vyplývá.39 Výše částky, která má být rozdělena mezi společníky, nesmí překročit výši výsledku hospodaření posledního skončeného účetního období zvýšenou o nerozdělený zisk z předchozích období a sníženou o ztráty z předchozích období a o příděly do fondů společnosti, v souladu se společenskou smlouvou.40 Úprava dle obchodního zákoníku počítala i se snižováním o povinný příděl do rezervního fondu; rezervní fond je ale dle nové úpravy zcela dispozitivního charakteru, což lze vnímat jako nejvýznamnější změnu v oblasti rozdělování výsledku hospodaření v s. r. o. a kapitálových společnostech obecně. Shrnutí hlavních změn v úpravě rozdělování zisku v s. r. o. -

Zrušení povinného přídělu do zákonného rezervního fondu,

-

možnost vydat podíly, se kterými je spojen pevný podíl na zisku,

-

možnost vyplácet zálohy na podíl na zisku.

Zaúčtování rozdělení zisku v s. r. o. Pokud se společnost rozhodne přidělit část zisku do rezervního fondu (nyní již nepovinně), zaúčtuje se tento příděl ve prospěch účtu 421 - Rezervní fond a souvztažně na vrub účtu 431 - Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení. Společnost může dále přidělit zisk ostatním fondům ze zisku - příděl se zaúčtuje ve prospěch účtu 423 - Statutární fondy nebo 427 - Ostatní fondy a souvztažně na vrub účtu 431. Úhradu neuhrazené ztráty z minulých let zaúčtujeme ve prospěch účtu 429 - Neuhrazená ztráta z minulých let a souvztažně na vrub účtu 431. Zisk lze také převést na účet 428 - Nerozdělený zisk minulých let oproti účtu 431. Podíly na zisku společníků se zaúčtují jako závazky ke společníkům při rozdělování zisku na účtu 364 a souvztažně opět na účet 431, přičemž je třeba opět počítat se srážkovou daní 15 %, jež se zaúčtuje jako snížení závazku ke společníkům při rozdělování zisku na účtu 364 a souvztažně na účtu 342 - Ostatní přímé daně.

39 40

§ 161 odst. 3 ZOK § 161 odst. 4 ZOK

38

Zvýšení základního kapitálu se nejprve zaúčtuje na účet 419 - Změny základního kapitálu oproti účtu 431. Po zápisu změny základního kapitálu do obchodního rejstříku se toto zvýšení zaúčtuje na účet 411 - Základní kapitál oproti účtu 419. Tabulka 5 - Zaúčtování rozdělení zisku v s. r. o. Má dáti

Dal 421, 423,

Příděl do fondů ze zisku

431

Úhrada neuhrazené ztráty z minulých let

431

429

Převod do nerozděleného zisku

431

428

Přiznání podílů na zisku společníkům

431

364

Srážková daň

364

342

Zvýšení základního kapitálu

431

411

427

Pramen: vlastní zpracování

6.2 Zálohy na podíl na zisku Zatímco obchodní zákoník vysloveně zakazoval u kapitálových společností vyplácení záloh na podíl na zisku, ZOK tento zákaz neukládá. ZOK v případě stanovení podmínek pro výplatu zálohy nerozlišuje mezi jednotlivými obchodními korporacemi a pro všechny stanovuje shodná pravidla, která jsou zakotvena v § 40 odst. 1 a 2 ZOK: a) společnost musí sestavit mezitímní účetní závěrku. b) z mezitímní účetní závěrky musí vyplynout, že společnost má na výplatu zálohy dostatek prostředků. c) výplatou zálohy si společnost nesmí přivodit ztrátu, což je vyjádřeno obdobným způsobem jako v případě podmínek stanovených pro vlastní rozdělení zisku41 d) výplatou zálohy si společnost nesmí přivodit úpadek.42 Z této nové možnosti týkající se vyplácení záloh na podíl na zisku však vyplývá, že pokud společnost vyplatí zálohy, které budou vyšší než skutečný podíl na zisku, budou podílníci logicky muset daný rozdíl vracet.

41

Je proveden tzv. test insolvence - společnost nesmí vyplatit podíl na zisku v případě, že by při tom přivodila úpadek společnosti podle zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon). 42 [Systém ASPI] : [cit. 2014-12-31] : ASPI_ID OVZ-LIT50428CZ. Záloha na podíl na zisku v kapitálových společnostech. Dostupné v Systému ASPI. ISSN: 2336-517X.

39

O vyplacení zálohy na podíl na zisku a podílu na zisku jako takovém rozhoduje statutární orgán společnosti.43 Zálohy na podíl na zisku se vyplácejí na základě mezitímní účetní závěrky, jež je sestavena k jinému okamžiku, než ke konci rozvahového dne – nedochází k uzavření účetních knih a provádí se inventarizace jen pro účely vyjádření ocenění podle § 25 odst. 3 zákona o účetnictví.44 Zaúčtování zálohy na podíl na zisku Novela prováděcí vyhlášky k zákonu o účetnictví zařazuje do pasiv novou položku A.V.2 Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku. V okamžiku rozhodnutí valné hromady o výplatě zálohy na podíl na zisku se zaúčtuje závazek vůči společníkovi a souvztažně dojde ke snížení vlastního kapitálu zaúčtováním na vrub v účtové skupině 43 - Výsledek hospodaření.45 Záloha na podíl na zisku tak není účtována jako standardní poskytnutá záloha. Společníkovi se vyplácí záloha v čisté výši, je tedy třeba odvést srážkovou daň (15%). Tabulka 6 - Účtování záloh na podíl na zisku Účetní případ

Má dáti

Dal

Rozhodnutí valné hromady o

432 – Rozhodnuto o

364 – Závazky ke

zálohách na výplatu podílu

společníkům při

na zisku46

rozdělování zisku

Srážková daň ze zálohy

364

342 – Ostatní přímé daně

Výplata zálohy společníkům

364

221 – Bankovní účty

342

221

vyplacení zálohy

Odvod

srážkové

daně

ze

zálohy Rozhodnutí valné hromady o rozdělení zisku

431 – VH ve schvalovacím řízení

364

Zúčtování zálohy

364

432

Srážková daň

364

342

364

221

342

221

Úhrada nevyplaceného podílu na zisku Odvod srážkové daně Pramen: vlastní zpracování 43

§ 34 odst. 3 ZOK § 19 odst. 3 zákona o účetnictví 45 RYNEŠ, Petr. Podvojné účetnictví a účetní závěrka: průvodce podvojným účetnictvím k 1. 1. 2015. 15. aktualiz. vyd. Olomouc: Anag, 2015. s. 246. Účetnictví (Anag). ISBN 978-80-7263-924-3. 46 Tento účet bude mít aktivní zůstatek, musí se proto ve finančních výkazech v pasivech vykazovat s minusem. 44

40

6.3 Vypořádání ztráty v s. r. o. Ztrátu lze ve společnosti s ručením omezeným vypořádat následujícími způsoby: a) úhrada ztráty z nerozděleného zisku minulých let b) úhrada ztráty z rezervního fondu či jiných fondů ze zisku c) převedení ztráty na neuhrazenou ztrátu minulých let d) předepsání ztráty k úhradě společníkům e) snížení základního kapitálu společnosti. Zaúčtování vypořádání ztráty Ztrátu s.r.o. lze uhradit z nerozděleného zisku minulých let, což zaúčtujeme na vrub účtu 428 - Nerozdělený zisk minulých let a souvztažně ve prospěch účtu 431 - Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení. 47 Ztrátu lze také uhradit z rezervního či jiného fondu ze zisku, což zaúčtujeme na vrub účtů 421, 423 nebo 427 oproti účtu 431. Ztrátu je též možno převést na účet 429 - Neuhrazená ztráta z minulých let a souvztažně opět na účet 431. Lze ji také předepsat společníkům k úhradě na vrub účtu 354 - Pohledávky za společníky při úhradě ztráty a souvztažně opět ve prospěch účtu 431. Je zde i možnost snížit o ztrátu základní kapitál společnosti, to by se zaúčtovalo na vrub účtu 411 - Základní kapitál a souvztažně opět ve prospěch účtu 431. Tabulka 5 - Zaúčtování vypořádání ztráty v s. r. o.

Úhrada ztráty z nerozděleného zisku

Má dáti

Dal

428

431

421, 423,

Úhrada ztráty z fondů ze zisku

427

431

Převod do neuhrazené ztráty

429

431

Předepsání ztráty společníkům k úhradě

354

431

Snížení základního kapitálu

411

431

47

K otevření tohoto pasivního účtu dochází na začátku účetního období, kdy se na něj převádí výsledek hospodaření zjištěný v minulém účetním období. Po rozdělení výsledku hospodaření nevykazuje žádný zůstatek.

41

7. ROZDĚLOVÁNÍ VÝSLEDKU HOSPODAŘENÍ V AKCIOVÉ SPOLEČNOSTI Záležitost rozdělování výsledku hospodaření v akciové společnosti je velice podobná jako v případě rozdělování výsledku hospodaření ve společnosti s ručením omezeným. Je upraveno v § 348-352 ZOK; v obchodním zákoníku bychom úpravu našli v § 178. § 421 ZOK zahrnuje rozhodování o rozdělování zisku či úhradě ztráty opět do působnosti valné hromady. Návrh na rozdělení zisku či úhradu ztráty však předkládá valné hromadě představenstvo (popř. statutární ředitel v případě monistického systému).48

7.1 Rozdělování zisku v a. s. Čistý zisk lze v akciové společnosti rozdělit následujícím způsobem: a) příděl do rezervního fondu (nově nepovinně) a do ostatních fondů ze zisku b) výplata podílů na zisku akcionářům (dividendy) c) výplata podílů na zisku členům představenstva a dozorčí rady (tantiémy) d) úhrada neuhrazené ztráty z minulých let e) převedení zisku na nerozdělený zisk minulých let f) zvýšení základního kapitálu. Akcionářovo právo na podíl na zisku (na dividendu) ve smyslu poměru akcionářova podílu k základnímu kapitálu zůstalo zachováno, neurčí-li stanovy k určitému druhu akcií jinak.49 Aby mohlo vůbec dojít k vyplácení podílů na zisku, je potřeba prostá většina hlasů přítomných akcionářů.50 Původní zákaz vyplácení záloh na podíly na zisku je vypuštěn, jak jsem již zmínila výše u společnosti s ručením omezeným. Podíly se vyplácí v penězích, neurčí-li stanovy jinak. Společnost vyplatí podíl na zisku na své náklady a nebezpečí, a to bezhotovostním převodem na účet akcionáře uvedený v seznamu akcionářů. Zde spatřujeme zjednodušení oproti původní úpravě obchodního zákoníku. Důvodem pro upřednostňování bezhotovostního bankovního převodu je snaha o maximální zjednodušení procesu výplaty pro společnost a zejména pak dodržení legislativního trendu

48

§ 435 odst. 4 ZOK § 348 odst. 1 ZOK 50 § 415 ZOK 49

42

uskutečňování bezhotovostních plateb s cílem zabránit jakýmkoliv spekulativním převodům resp. alespoň zajištění jejich bankovní evidence.51 U akcií, se kterými je spojen pevný podíl na zisku, se nevyžaduje rozhodnutí valné hromady o jeho rozdělení, podobně jako tomu bylo u s.r.o. Podíl na zisku je splatný do 3 měsíců od schválení účetní závěrky.52 § 350 ZOK pak zakazuje rozdělit zisk a jiné vlastní zdroje mezi akcionáře, pokud se ke dni skončení posledního účetního období vlastní kapitál vyplývající z řádné nebo mimořádné účetní závěrky nebo vlastní kapitál po tomto rozdělení sníží pod výši upsaného základního kapitálu zvýšeného o fondy, které nelze podle tohoto zákona nebo stanov rozdělit mezi akcionáře. Jinak řečeno, společnost nemůže rozdělit vyšší částku než veškerý zisk společnosti (zisk posledního skončeného účetního období a nerozdělený zisk předchozích období) snížený o ztráty z předchozích období a o určené příděly do fondů. Rozhodný den pro uplatnění práva na podíl na zisku je rozhodný den k účasti na valné hromadě, neurčí-li stanovy jinak. Obchodní zákoník určoval rozhodným dnem den konání valné hromady, avšak stanovy mohly určit, že rozhodný den pro uplatnění práva na dividendu je shodný s rozhodným dnem pro účast na valné hromadě. Nyní tak mohou, oproti úpravě obchodního zákoníku, stanovy určit rozhodný den zcela nezávisle.53 § 352 ZOK se týká převoditelnosti práva na podíl na zisku. V tomto ohledu nedošlo rekodifikací k žádné změně. Právo na podíl na zisku je samostatně převoditelné ode dne, kdy valná hromada rozhodla o jeho výplatě. Pokud mají být vydány k uplatnění práva na podíl na zisku kupóny, je toto právo převoditelné pouze s kupónem.54 Kupóny společnost může vydat i před rozhodnutím valné hromady o rozdělení zisku, k němuž se kupón vztahuje. To znamená, že je potom právo na podíl na zisku vyplývající z kupónu možno převést bez ohledu na absenci usnesení valné hromady o rozdělení daného zisku.55 Shrnutí hlavních změn v úpravě rozdělování zisku v a. s. -

Zrušení povinného přídělu do zákonného rezervního fondu,

-

možnost vydat podíly, se kterými je spojen pevný podíl na zisku,

51

BĚLOHLÁVEK, A. J. a kol. Komentář k zákonu o obchodních korporacích. 1. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2013, s. 1498. ISBN 978-80-7380-451-0. 52 § 348 odst. 4 ZOK 53 § 351 ZOK 54 Kupóny jsou cenné papíry na doručitele, právo na podíl na zisku může uplatnit jakákoliv osoba, která je jeho držitelem. 55 § 352 ZOK

43

-

možnost vyplácet zálohy na podíl na zisku,

-

upřednostnění bezhotovostního bankovního převodu,

-

rozhodným dnem pro uplatnění práva na podíl na zisku je rozhodný den k účasti na valné hromadě (neurčí-li stanovy jinak).

Zaúčtování rozdělení zisku v a. s. Pokud společnost přidělí část zisku do rezervního fondu, zaúčtuje se tento příděl ve prospěch účtu 421 - Rezervní fond a souvztažně na vrub účtu 431 - Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení. Příděly do jiných fondů se účtují ve prospěch účtů 423 - Statutární fondy nebo 427 - Ostatní fondy; souvztažně pak opět na účet 431. Výplata podílů na zisku akcionářům (dividend) se zaúčtuje ve prospěch účtu 364 - Závazky ke společníkům při rozdělování zisku a na vrub účtu 431; zároveň je však třeba odvést srážkovou daň (15 %), která se zaúčtuje ve prospěch účtu 342 - Ostatní přímé daně a souvztažně na účet 431. Výplata podílů na zisku členům představenstva a dozorčí rady (tantiém) se zaúčtuje stejně. Úhrada neuhrazené ztráty z minulých let se zaúčtuje ve prospěch účtu 429 - Neuhrazená ztráta z minulých let a souvztažně na účet 431. Zisk lze také převést na účet 428 - Nerozdělený zisk minulých let oproti účtu 431. Zvýšení základního kapitálu se nejprve zaúčtuje ve prospěch účtu 419 - Změny základního kapitálu oproti účtu 431. Po zápisu změny základního kapitálu do obchodního rejstříku se toto zvýšení zaúčtuje ve prospěch účtu 411 - Základní kapitál oproti účtu 419. Tabulka 6 - Zaúčtování rozdělení zisku v a. s. Má dáti

Dal 421, 423,

Příděl do fondů ze zisku

431

Výplata podílů na zisku

431

364

Srážková daň

364

342

Úhrada neuhrazené ztráty z minulých let

431

429

Převod do nerozděleného zisku

431

428

Zvýšení základního kapitálu

431

411

Pramen: vlastní zpracování

44

427

7.2 Vypořádání ztráty v a. s. Ztrátu lze v akciové společnosti vypořádat následující způsoby: a) úhrada ztráty z nerozděleného zisku minulých let b) úhrada ztráty z rezervního fondu či jiných fondů ze zisku c) převedení ztráty na neuhrazenou ztrátu minulých let d) předepsání ztráty k úhradě společníkům e) snížení základního kapitálu společnosti. Zaúčtování vypořádání ztráty v a. s. Způsoby vypořádání ztráty v akciové společnosti jsou shodné se společností s ručením omezeným, účtovalo by se o nich stejně.

45

8. APLIKACE ZMĚN NA KONKRÉTNÍCH PŘÍKLADECH V následující kapitole jsou aplikovány teoretické poznatky z předchozích kapitol na konkrétní příklady. Veškeré společnosti jsou fiktivní a jsou vytvořeny pouze pro potřeby této bakalářské práce.

8.1 Rozdělení zisku společnosti Alfa v. o. s. Společnost Alfa je veřejnou obchodní společností tvořenou pěti společníky – A, B, C, D a E. Společník A provedl pro společnost práci oceněnou na 10 000 Kč, společník B práci oceněnou na 20 000 Kč a společník C práci oceněnou na 30 000 Kč. Společník D provedl pro společnost služby v hodnotě 40 000 Kč a společník E služby v hodnotě 50 000 Kč. Společnost má k dispozici zisk určený k rozdělení ve výši 300 000 Kč. Postup Společníci, kteří provádějí pro společnost práci nebo jí poskytují služby, mají právo na podíl na zisku ve výši ocenění této práce či služeb. Toto pravidlo se uplatní primárně před pravidlem rovného dělení zisku mezi společníky. Obchodní zákoník toto pravidlo neznal – podle obchodního zákoníku by se tedy dělilo klasicky rovným dílem. Veřejná obchodní společnost nepodává daňové přiznání, svůj podíl si zdaní každý společník sám ve svém daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob.56 Výpočet Společnost vyplatí společníkům nejprve podíly na zisku v hodnotách jimi provedené práce a služeb, tzn. 10 000 Kč společníkovi A, 20 000 Kč společníkovi B, 30 000 společníkovi C, 40 000 Kč společníkovi D a 50 000 Kč společníkovi E. Zbylý zisk ve výši 150 000 Kč se rozdělí mezi společníky rovným dílem, na každého tak ještě připadne 30 000 Kč. Podíl na zisku společníka A bude tedy činit 40 000 Kč, společníka B 50 000 Kč, společníka C 60 000 Kč, společníka D 70 000 Kč a společníka E 80 000 Kč. Tabulka 7 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Alfa v. o. s. dle ObchZ a ZOK (v Kč) Dle ObchZ

Dle ZOK

Společník A

60 000

40 000

Společník B

60 000

50 000

56

Daň z příjmů fyzických osob činí 15%.

46

Společník C

60 000

60 000

Společník D

60 000

70 000

Společník E

60 000

80 000

Pramen: vlastní zpracování

8.2 Rozdělení zisku společnosti Beta v. o. s. Společnost Beta je veřejnou obchodní společností tvořenou čtyřmi společníky – společníkem A, B, C a D. Společník A poskytl společnosti vklad v částce 30 000 Kč, společník B vklad v částce 50 000 Kč, společník C vklad v částce 70 000 Kč a společník D vklad v částce 100 000 Kč. Všechny vklady jsou splaceny. Zisk určený k rozdělení činí 200 000 Kč. Postup Společníci, kteří poskytli společnosti vklad, mají právo na podíl na zisku ve výši 25 % z výše svého splaceného vkladu. Toto pravidlo se použije primárně před obecným pravidlem dělení zisku mezi společníky rovným dílem. Obchodní zákoník nezohledňoval při rozdělování zisku výše vkladů jednotlivých společníků a udával pouze pravidlo dělení zisku mezi společníky rovným dílem. Výpočet Nejprve je třeba určit čtvrtinové podíly z vkladů společníků. V první řadě tak připadá na společníka A podíl na zisku ve výši 7 500 Kč, na společníka B 12 500 Kč, na společníka C 17 500 Kč a na společníka D 25 000 Kč, celkem tedy 62 500. Zbylý zisk ve výši 137 500 Kč si společníci rozdělí rovným dílem, na každého tak ještě navíc připadne 34 375 Kč. Podíl na zisku společníka A tak činí 41 875 Kč, společníka B 46 875 Kč, společníka C 51 875 a společníka D 59 375 Kč. Tabulka 8 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Beta v. o. s. dle ObchZ a ZOK (v Kč) Dle ObchZ

Dle ZOK

Společník A

50 000

41 875

Společník B

50 000

46 875

Společník C

50 000

51 875

Společník D

50 000

59 375

Pramen: vlastní zpracování

47

8.3 Rozdělení zisku společnosti Gama v. o. s. Společnost Gama je veřejnou obchodní společností, jež je tvořena čtyřmi společníky – společníkem A, B, C a D. Společník A provedl pro společnost práci, která je oceněna na 30 000 Kč. Společník B poskytl společnosti vklad v částce 60 000 Kč. Společník C provedl pro společnost práci, která je oceněna na 20 000 Kč, a zároveň poskytl společnosti vklad v částce 40 000 Kč. Společník D neprovádí pro společnost práci ani neposkytl společnosti vklad. Společnost určila k rozdělení zisk ve výši 300 000 Kč. Postup Dle původní úpravy obchodního zákoníku se zisk ve v.o.s. dělil jednoduše mezi společníky stejným dílem. Zákon o obchodních korporacích toto pravidlo upravil. Společníci, kteří provádějí pro společnost práci či jí poskytují služby, mají právo na podíl na zisku ve výši ocenění této práce či služeb. Společníci, kteří vložili do společnosti vklad, mají právo na podíl na zisku ve výši 25 % z výše splněného vkladu. Zbytek zisku se dělí mezi společníky rovným dílem. Jelikož v. o. s. nepodává daňové přiznání, zdaní si svůj podíl každý společník sám ve svém daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Výpočet V první řadě tedy společnost vyplatí 30 000 Kč společníkovi A a 20 000 společníkovi C, neboť provedli pro společnost práci v těchto hodnotách. Poté společnost vyplatí společníkům 25 % z výše jejich vkladů, tzn. 15 000 Kč společníkovi B a 10 000 společníkovi C. Po vyplacení těchto částek společnosti zbývá zisk ve výši 225 000 Kč, který rozdělí společníkům rovným dílem – tedy každému po 56 250 Kč. Společníkovi A tedy ze zisku připadne 86 250 Kč (30 000 Kč + 56 250 Kč), společníkovi B 71 250 Kč (15 000 Kč + 56 250 Kč), společníkovi C 86 250 Kč (20 000 Kč + 10 000 Kč + 56 250 Kč) a společníkovi D 56 250 Kč. Srovnání rozdělení zisku dle ObchZ a ZOK Následující tabulka porovnává výši podílů na zisku jednotlivých společníků dle ObchZ a dle ZOK.

48

Tabulka 9 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Gama v. o. s. dle ObchZ a ZOK (v Kč) Dle ObchZ

Dle ZOK

Společník A

75 000

86 250

Společník B

75 000

71 250

Společník C

75 000

86 250

Společník D

75 000

56 250

Pramen: vlastní zpracování

8.4 Rozdělení zisku společnosti Delta k. s. Společnost Delta je komanditní společností, která je tvořena čtyřmi komplementáři (A, B, C, D) a třemi komanditisty (X, Y, Z). Komplementář A provedl pro společnost práci, která je oceněna na 30 000 Kč. Komplementář B poskytl společnosti vklad v částce 60 000 Kč. Komplementář C provedl pro společnost práci, která je oceněna na 20 000 Kč, a zároveň poskytl společnosti vklad v částce 40 000 Kč. Komplementář D neprovádí pro společnost práci ani neposkytl společnosti vklad. Komanditista X má stanovenou komanditní sumu v částce 200 000 Kč, komanditista Y 100 000 Kč a komanditista Z 20 000 Kč. Vklady všech komanditistů jsou splaceny a jsou ve shodné výši 20 000 Kč. Zisk určený k rozdělení činí 600 000 Kč. Postup Jelikož společnost nemá ve společenské smlouvě určen jiný způsob rozdělení zisku, rozdělí se mezi komplementáře a společnost na polovinu. Rozdělení zisku mezi komplementáři podléhá stejné právní úpravě jako v případě společníků ve veřejné obchodní společnosti. Společnost využívá institutu komanditních sum, tudíž se zisk připadající na komanditisty bude dělit v jejich poměru. Komplementáři svou část zisku zahrnují do svého daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Druhou část zisku, připadající společnosti (komanditistům), společnost zahrne do daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob – bude zdaněn sazbou 19 %. Tento čistý zisk je dále dělen mezi komanditisty; jednotlivé podíly na zisku podléhají ještě srážkové dani 15 %, kterou odvádí komanditní společnost. Komanditisté už tyto zdaněné podíly na zisku nezahrnují do svých základů daně.

49

Výpočet Polovina zisku (300 000 Kč), která náleží komplementářům, se mezi ně rozdělí stejným způsobem, jako tomu bylo v přechozím případě u veřejné obchodní společnosti. Komplementářovi A tedy ze zisku připadne 86 250 Kč (30 000 Kč + 56 250 Kč), komplementářovi B 71 250 Kč (15 000 Kč + 56 250 Kč), komplementářovi C 86 250 Kč (20 000 Kč + 10 000 Kč + 56 250 Kč) a komplementářovi D 56 250 Kč. Nyní se budeme zabývat druhou polovinou zisku, jež připadla komanditistům. Nejprve je potřeba ho zdanit – po odečtení daně z příjmů právnických osob, která činí 19 %, nám vzniká čistý zisk ve výši 243 000 Kč, který je určen k rozdělení. Bude rozdělen v poměru komanditních sum. Koeficienty jednotlivých komanditních sum a jejich výpočty jsou shrnuty v následující tabulce. Tabulka 10 - Výpočet poměrů komanditních sum Výpočet Komanditista X Komanditista Y Komanditista Z

200 000 320 000 100 000 320 000 20 000 320 000

Koeficient 0,625 0,3125 0,0625

Pramen: vlastní zpracování

Nyní tyto koeficienty vynásobíme ziskem určeným k rozdělení mezi komanditisty. Na komanditistu X připadá zisk ve výši 151 875 Kč (243 000 Kč × 0,625), na komanditistu Y 75 937, 50 Kč (243 000 Kč × 0,3125) a na komanditistu Z 15 187, 50 Kč (243 000 Kč × 0,0625). Z těchto podílů na zisku ještě odvede společnost „za komanditisty“ srážkovou daň ve výši 15 %. Komanditistům jsou potom vyplaceny čisté podíly na zisku v (zaokrouhlených) hodnotách 129 094 Kč pro komanditistu X, 64 547 Kč pro komanditistu Y a 12 909 Kč pro komanditistu Z. Srovnání rozdělení zisku dle ObchZ a ZOK Následující tabulka porovnává výši podílů na zisku jednotlivých komplementářů a komanditistů dle ObchZ a dle ZOK. Komanditisté by si svou část zisku dle ObchZ dělili na třetiny, neboť jejich splacené vklady jsou ve shodné výši. Výše podílů na zisku komanditistů dle úpravy obchodního zákoníku také zohledňuje daň z příjmů a srážkovou daň – po zdanění 50

daní z příjmů právnických osob (19 %) nám vzniká čistý zisk ve výši 243 000 Kč, na každého komanditistu tedy 81 000 Kč. Tyto podíly však ještě podléhají zvláštní sazbě daně ve výši 15 %. Po odvedení daně připadá každému komanditistovi zisk ve výši 68 850 Kč. Tabulka 11 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Delta k. s. dle ObchZ a ZOK (v Kč) Dle ObchZ

Dle ZOK

Komplementář A

75 000

86 250

Komplementář B

75 000

71 250

Komplementář C

75 000

86 250

Komplementář D

75 000

56 250

Komanditista X

68 850

129 094

Komanditista Y

68 850

64 547

Komanditista Z

68 850

12 909

Pramen: vlastní zpracování

8.5 Vypořádání ztráty společnosti Epsilon k. s. Společnost Epsilon je komanditní společností, která je tvořena třemi komplementáři (A, B, C) a třemi komanditisty (X, Y, Z). Komanditista X má stanovenou komanditní sumu v částce 100 000 Kč, komanditista Y 50 000 Kč a komanditista Z 30 000 Kč. Vklady všech třech komanditistů činí 30 000 Kč a jsou splaceny. Společnost vykázala v minulém účetním období ztrátu ve výši 300 000 Kč. Postup Jelikož společenská smlouva neurčuje jiné dělení, dělí se ztráta mezi společnost a komplementáře na polovinu. Komplementáři si ztrátu dělí rovným dílem, stejně jako dříve dle úpravy obchodního zákoníku. Obecně komanditisté ztrátu nenesou, to však neplatí pro tento případ, kdy jsou sjednány komanditní sumy. V tomto případě komanditisté hradí ztrátu s ostatními společníky podle svého podílu, avšak jen do výše své komanditní sumy. Institut komanditní sumy obchodní zákoník neznal, tudíž komanditisté ztrátu nenesli, resp. pokud tak nestanovila společenská smlouva. Ztráta připadající na společnost tak obvykle zůstala neuhrazená.

51

Výpočet Celková ztráta činí 300 000 Kč, na společnost tak připadá 150 000 Kč a na komplementáře taktéž 150 000 Kč. Každému komplementáři tak bude předepsáno k úhradě 50 000 Kč. Podíly komanditistů jsou shodné, teoreticky by měli uhradit každý po 50 000 Kč, ale nesmíme zapomenout vzít v potaz výše jejich komanditních sum. U komanditisty X a Y částka splňuje limit výše jejich komanditních sum, bude jim tedy předepsáno k úhradě každému 50 000 Kč. Komanditista Z má však komanditní sumu sjednanou ve výši 30 000 Kč, hradí tedy ztrátu jen do výše této částky. Zbylých 20 000 Kč společnost uhradí z rezervního fondu, případně ztrátu ponechá neuhrazenou. Srovnání vypořádání ztráty dle ObchZ a ZOK Dle obchodního zákoníku by ztrátu nesli sami komplementáři, neboť předpokládáme, že společenská smlouva nestanovila komanditistům povinnost podílet se na její úhradě. Ztráta připadající na společnost se tak převedla na účet 429 jako neuhrazená, nebo se uhradila z rezervního fondu. Následující tabulka srovnává výše podílů jednotlivých společníků na ztrátě dle obchodního zákoníku a ZOK. Tabulka 12 - Porovnání vypořádání ztráty ve společnosti Epsilon k. s. dle ObchZ a ZOK (v Kč) Dle ObchZ

Dle ZOK

Komplementář A

50 000

50 000

Komplementář B

50 000

50 000

Komplementář C

50 000

50 000

Komanditista X

0

50 000

Komanditista Y

0

50 000

Komanditista Z

0

30 000

150 000

20 000

Neuhrazená ztráta (nebo z rezervního fondu) Pramen: vlastní zpracování

8.6 Rozdělení zisku společnosti Zéta s. r. o. Společnost Zéta s. r. o. má na základě výsledků mezitímní účetní závěrky k 31. 7. 2014 výsledek hospodaření ve výši 400 000 Kč. Valná hromada rozhodla v srpnu 2014 o výplatě zálohy na podíl na zisku ve výši 300 000 Kč. Tato záloha byla vyplacena v září 2014. Z řádné 52

účetní závěrky k 31. 12. 2014 byl zjištěn zisk ve výši 700 000 Kč. Dne 10. 3. 2015 valná hromada rozhodla o přidělení 200 000 Kč do rezervního fondu, 50 000 Kč do nerozdělených zisků minulých let a zbytek zisku (450 000 Kč) určila k výplatě podílů na zisku. Postup Dle původní úpravy obchodního zákoníku neměla s. r. o. možnost vyplácet zálohy na podíl na zisku; podíly na zisku vždy řešila až na konci účetního období. Zákon o obchodních korporacích vyplácet zálohy na podíl na zisku umožňuje, čehož společnost využila. Srovnání rozdělení zisku dle ObchZ a ZOK V následujících tabulkách je shrnuto jednak účtování o zálohách na podíl na zisku a jednak zaúčtování na konci účetního období jak v případě současné verze, tak i verze původní (tedy bez možnosti záloh). Tabulka 13 - Zaúčtování rozdělení zisku společnosti Zéta s. r. o. dle ZOK Částka

Má dáti

Dal

300 000

432

364

Srážková daň 15 %

45 000

364

342

Vyplacení zálohy na podíl na zisku společníkům

255 000

364

221

Odvod srážkové daně

45 000

342

221

Uzavření účtů, zobrazení disponibilního zisku

700 000

710

702

Počáteční stav výsledku hospodaření

700 000

701

431

Počáteční stav záloh na podíl na zisku

300 000

432

701

Rozhodnutí valné hromady o výplatě zálohy na podíl na zisku (na základě mezitímní ÚZ)

Schválení řádné účetní závěrky

Rozhodnutí valné hromady •

Rezervní fond

200 000

431

421

•

Nerozdělený zisk

50 000

431

428

•

Přiznání podílů na zisku

450 000

431

364

Zúčtování zálohy na podíl na zisku

300 000

364

432

Srážková daň 15 % (ze 150 000)

22 500

364

342

Úhrada nevyplacené části podílu na zisku

127 500

364

221

Odvod srážkové daně

22 500

342

221

Pramen: vlastní zpracování

53

Tabulka 14 - Zaúčtování rozdělení zisku společnosti Zéta s. r. o. dle ObchZ

Počáteční stav výsledku hospodaření

Částka

Má dáti

Dal

700 000

701

431

Rozhodnutí valné hromady •

Rezervní fond

200 000

431

421

•

Nerozdělený zisk

50 000

431

428

•

Přiznání podílů na zisku

450 000

431

364

Srážková daň 15 %

67 500

364

342

Výplata podílů na zisku

382 500

364

221

Odvod srážkové daně

67 500

342

221

Pramen: vlastní zpracování

8.7 Zálohy na podíly na zisku společnosti Éta s. r. o. Valná hromada společnost Éta s. r. o. rozhodla, že na základě mezitímní účetní závěrky k 20. 6. 2014 vyplatí zálohy na podíl na zisku ve výši 400 000 Kč. Zálohy byly vyplaceny v červenci 2014. Zbytek roku však pro společnost nebyl příznivý a z řádné účetní závěrky k 31. 12. 2014 byl zjištěna ztráta ve výši 100 000 Kč. Postup Jak již bylo zmíněno u předchozího příkladu, tuto možnost vyplácet zálohy na podíl na zisku mají kapitálové společnosti nově s příchodem ZOK. V tomto konkrétním případě došlo k tomu, že společnost vyplatila zálohy na zisku, přičemž na konci účetního období vykázala ztrátu. Příjemci záloh tak budou nuceni zálohy vrátit. Problém nastává v okamžiku, kdy dojde na srážkovou daň z této zálohy. Logicky by mělo dojít k vrácení jejího přeplatku. Je zde také možnost, že k vrácení přeplatku srážkové daně vůbec nedojde a ta by tedy propadla. Prozatím na to nejsou stanovena žádná pravidla; jak to nakonec s vracením srážkové daně ze zálohy dopadne, ukáže až praxe. Následující tabulka obsahuje zaúčtování záloh pro tento případ. Srážková daň je zde vyřešena převedením do neuhrazené ztráty (podle Müllerové57), nedochází tedy k jejímu vracení.

57

MÜLLEROVÁ, Libuše, ŠINDELÁŘ, Michal. Účetnictví podnikatelů v různých právních formách. 4., aktualiz. vyd. Praha: Oeconomica, 2014. s. 101. ISBN 978-80-245-2041-4.

54

Tabulka 15 – Zaúčtování záloh na podíl na zisku společnosti Éta s. r. o. Částka

Má dáti

Dal

400 000

432

364

Srážková daň 15 %

60 000

364

342

Vyplacení zálohy na podíl na zisku společníkům

340 000

364

221

Odvod srážkové daně

60 000

342

221

Uzavření účtů, zobrazení ztráty

100 000

702

710

Počáteční stav výsledku hospodaření (ztráta)

100 000

431

701

Počáteční stav záloh na podíl na zisku

400 000

432

701

Předpis vratky vyplacených záloh

340 000

355

432

Převod sražené daně do kapitálu společnosti

60 000

429

432

Vrácení vyplacených záloh

340 000

221

355

Převod ztráty do dalších let

100 000

429

431

Rozhodnutí valné hromady o výplatě zálohy na podíl na zisku (na základě mezitímní ÚZ)

Schválení řádné účetní závěrky

Pramen: zpracováno podle Müllerové

8.8 Rozdělení zisku společnosti Théta a. s. Společnost Théta a. s. změnila k 1. 1. 2014 podle zákona o obchodních korporacích stanovy společnosti. Nejvýznamnější změna se týkala především existence pevných podílů na zisku, které jsou stanovovány pevným procentem z dosaženého zisku. Společnost vydala 5 kusů akcií, s nimiž je spojeno toto právo na pevný podíl na zisku ve výši 5 %. Z řádné účetní závěrky ke dni 31. 12. 2014 byl zjištěn zisk ve výši 2 000 000 Kč. Ve stanovách společnosti zůstala zakotvena povinnost vytvářet fond rozvoje ve výši 10 % ze zisku a rezervní fond ve výši 15 % ze zisku (stejně jako dle původní společenské smlouvy). Ostatní zisk je určen na dividendy. Postup Společnost připustila ve svých stanovách vydávání akcií, se kterými je spojeno právo na pevný podíl na zisku. Vydala 5 kusů takovýchto akcií s právem na podíl na zisku ve výši 5 %; celkově tedy 25 % ze zisku připadne na tyto akcie. Dle původní společenské smlouvy, která se řídila obchodním zákoníkem, nebylo vydávání těchto pevných podílů na zisku možné. Následující výpočet tak porovnává dopad jejich zavedení na rozdělení výsledku hospodaření. 55

Výpočet Výše zisku určeného k rozdělení je 2 000 000 Kč. Příděl do fondu rozvoje činí 10 % ze zisku, tzn. 200 000 Kč, a příděl do rezervního fondu činí 15 % ze zisku, tzn. 300 000 Kč. Dalších 25 % zisku připadá na pevné podíly na zisku, které tak činí 500 000 Kč (po odvedení srážkové daně 425 000 Kč, na každého vlastníka této akcie tedy 85 000 Kč). K rozdělení mezi ostatní akcionáře zbývá 1 000 000 Kč (taktéž podléhá srážkové dani). Pokud by společnost zůstala při úpravě původní společenské smlouvy, přidělila by pouze 10 % ze zisku do fondu rozvoje a 15 % ze zisku do rezervního fondu. Zbytek zisku by byl klasicky dělen na dividendy. Zaúčtování Tabulka 16 - Zaúčtování rozdělení zisku společnosti Théta a. s. Částka

Má dáti

Dal

2 000 000

701

431

Tvorba fondu rozvoje (statutární fond)

200 000

431

423

Tvorba rezervního fondu

300 000

431

421

Přiznané pevné podíly na zisku

500 000

431

364.1

Srážková daň 15 % (z pevných podílů na zisku)

75 000

364.1

342

1 000 000

431

364.2

Srážková daň 15 %

150 000

364.2

342

Výplata pevných podílů na zisku

425 000

364.1

221

Výplata ostatních dividend

850 000

364.2

221

Odvod srážkové daně

225 000

342

221

Počáteční stav výsledku hospodaření

Přiznané ostatní dividendy

Pramen: vlastní zpracování

56

ZÁVĚR Cílem této práce bylo charakterizovat formy rozdělování výsledku hospodaření v obchodních společnostech, analyzovat a popsat změny v rozdělování výsledku hospodaření vzniklé přijetím zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích, a jejich praktická aplikace. Nejprve byly stručně představeny druhy obchodních společností, přičemž byl důraz kladen především na shrnutí nejpodstatnějších změn v jejich úpravě v souvislosti se zákonem o obchodních korporacích. Dále byl definován pojem výsledek hospodaření a vysvětleno stanovení daně z příjmů. Další kapitoly jsou již věnovány rozdělování výsledku hospodaření v jednotlivých typech obchodních společností; především je srovnávána původní úprava obchodního zákoníku s aktuální úpravou zákona o obchodních korporacích. V praktické části práce je využito poznatků z předchozích kapitol; změny v oblasti rozdělování výsledku hospodaření jsou aplikovány na konkrétní příklady, které ukazují dopad této rekodifikace. Zákon o obchodních korporacích přinesl do právní úpravy obchodních společností několik podstatných změn. U veřejné obchodní společnosti je především nově zavedena možnost splnit vkladovou povinnost provedením práce nebo poskytnutím služby. Novinkou je také možnost kadučního řízení, které vede k vyloučení společníka, pokud je v prodlení se splacením svého vkladu. U komanditní společnosti je z nové právní úpravy patrn její příklon k čistě osobní společnosti, jelikož na právní postavení komanditistů se již nepoužije ustanovení o s. r. o., nýbrž o v. o. s. Zatímco obchodní zákoník stanovoval výši vkladu komanditistů na minimálně 5 000 Kč, ZOK jeho výši nijak neomezuje. Stejně jako u v. o. s. lze vkladovou povinnost splnit provedením práce nebo poskytnutím služby. Úplnou novinkou je pak institut komanditní sumy, jež představuje částku, do jejíž výše ručí komanditisté za dluhy společnosti. U s. r. o. odpadlo stanovení minimální výše základního kapitálu 200 000 Kč a minimální výše vkladu 20 000 Kč; ZOK stanovuje výši minimálního vkladu společníka na pouhou 1 Kč. Zatímco obchodní zákoník připouštěl u s. r. o. vydávání pouze jednoho druhu podílu, ZOK připustil jejich různé druhy. Jako nejvýznamnější změnu v rámci s. r. o. pak vnímám možnost vydávání kmenových listů, které představují podíly společníků. Akciová společnost taktéž prošla úpravou minimální výše základního kapitálu - ZOK stanovil jednotnou minimální výši základního kapitálu na 2 000 000 Kč (80 000 EUR), zatímco obchodní zákoník rozlišoval společnost založenou s veřejnou nabídkou akcií, u níž byla minimální výše základního kapitálu ve výši 20 000 000 Kč, a společnost založenou bez veřejné nabídky akcií, u níž byla minimální výše základního kapitálu ve výši 2 000 000 Kč.

57

Nově je dána možnost vydávat kusové akcie. Došlo také k zavedení vnitřní struktury a. s. ve smyslu monistickém a dualistickém. Samotná pravidla pro rozdělování výsledku hospodaření v obchodních společnostech se dočkala mnohých změn. Ve v. o. s. má nyní nově při rozdělování zisku přednost úhrada společníkům za provedené práce a poskytnuté služby ve prospěch společnosti. Dále mají společníci právo na podíl na zisku ve výši 25 % ze svého splaceného vkladu, přičemž se teprve zbylý zisk dělí mezi společníky rovným dílem (obchodní zákoník udával pouze dělení zisku právě rovným dílem). Komanditní společnost nově zavedla institut komanditní sumy, která umožňuje vyšší míru zapojení společníků do společnosti a představuje částku, do jejíž výše ručí komanditisté za dluhy společnosti. Komplementáři si dělí zisk dle pravidel rozdělování zisku mezi společníky v. o. s. Ztráta se dělí v k. s. mezi společnost a komplementáře na polovinu, přičemž komanditisté ztrátu nenesou, pokud nejsou sjednány již zmíněné komanditní sumy. U kapitálových společností došlo ke zrušení povinného přídělu do rezervního fondu, který je tak nyní pouze dispozitivního charakteru. Nově je také možné vyplácet zálohy na podíl na zisku či vydat podíly, se kterými je spojen pevný podíl na zisku. Osobně rekodifikaci z hlediska vlivu na rozdělování výsledku hospodaření vnímám především jako rozšíření pravidel původního obchodního zákoníku. Je podporován dispozitivní charakter obchodních společností (například zrušením povinného přídělu do rezervního fondu) a otevřela se jim spousta nových možností (například komanditní sumy, zálohy na podíl na zisku či vydávání podílů, se kterými je spojen pevný podíl na zisku). Na druhé straně lze vnímat i jakési „zpřísnění“ pravidel pro rozdělování výsledku hospodaření, především u osobních společností. Dle mého názoru je vliv rekodifikace na tuto oblast veskrze pozitivní, a to především právě ve spojitosti s otevřením řady nových příležitostí s důrazem na volbu samotných obchodních společností. V oblastech, kde to bylo třeba, došlo vhodně k vložení nových zásad, které jsou logické a zcela na místě. Příkladem může být, že se u osobních obchodních společností při rozdělování výsledku hospodaření vzaly v potaz pro společnost provedené práce či služby nebo výše splacených vkladů. Víceméně pozitivně vnímám i tolik diskutované zrušení povinného přídělu do rezervního fondu, který měl, pro společnost dlouhodobě ziskovou a kapitálově silnou, v podstatě mizivé opodstatnění.

58

59

60

SEZNAM POUŽITÝCH ZDROJŮ Knihy BĚLOHLÁVEK, A. J. a kol. Komentář k zákonu o obchodních korporacích. 1. vyd. Plzeň: Aleš Čeněk, 2013. 2733 s. ISBN 978-80-7380-451-0. HEJDA, Jan a kol. Zákon o obchodních korporacích. Výklad jednotlivých ustanovení včetně návaznosti na české a evropské předpisy. 1. vyd. Praha: Linde Praha, 2013. 783 s. ISBN 97880-7201-917-5. LASÁK Jan a kol. Zákon o obchodních korporacích. Obchodní zákoník. Srovnávací texty. 1. vyd. Praha: Wolters Kluwer ČR, a. s., 2013. 358 s. ISBN 978-80-7357-346-1. MÜLLEROVÁ, Libuše, ŠINDELÁŘ, Michal. Účetnictví podnikatelů v různých právních formách. 4., aktualiz. vyd. Praha: Oeconomica, 2014. 184 s. ISBN 978-80-245-2041-4. PELIKÁNOVÁ, Irena, ČERNÁ, Stanislava a kol. Obchodní právo. Společnosti obchodního práva a družstva. II. díl. 1. vyd. Praha: ASPI, a. s., 2006. 548 s. ISBN 80-7357-149-8. RYNEŠ, Petr. Podvojné účetnictví a účetní závěrka: průvodce podvojným účetnictvím k 1. 1. 2015. 15. aktualiz. vyd. Olomouc: Anag, 2015, 1118 s. Účetnictví (Anag). ISBN 978-807263-924-3. SEDLÁČEK, Jaroslav, HÝBLOVÁ Eva, KŘÍŽOVÁ Zuzana a VALOUCH Petr. Finanční účetnictví. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2010. 240 s. ISBN 978-80-210-5268-0. Elektronické dokumenty POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČR, VLÁDA ČR. Důvodová zpráva k ZOK [online]. Praha, 2011. [cit. 18. 3. 2015]. 92 s. Dostupné z: http://obcanskyzakonik.justice.cz/fileadmin/Duvodova-zprava-k-ZOK.pdf [Systém ASPI] : [cit. 2014-12-31] : ASPI_ID OVZ-LIT50428CZ. Záloha na podíl na zisku v kapitálových společnostech. Dostupné v Systému ASPI. ISSN: 2336-517X. Právní předpisy Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění platném do 31. 12. 2013 Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění účinném od 1. 1. 2014 Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník Zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích Opatření č. 281/89 759/2001 ze dne 13. 11. 2001, kterým se stanoví účtová osnova a postupy účtování pro podnikatele

61

Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví Nařízení vlády č. 351/2013 Sb., kterým se určuje výše úroků z prodlení a nákladů spojených s uplatněním pohledávky, určuje odměna likvidátora, likvidačního správce a člena orgánu právnické osoby jmenovaného soudem a upravují některé otázky Obchodního věstníku a veřejných rejstříků právnických a fyzických osob

62

SEZNAM TABULEK Tabulka 1 - Zaúčtování rozdělení zisku ve v. o. s. ...................................................................31 Tabulka 2 - Zaúčtování vypořádání ztráty ve v. o. s.................................................................32 Tabulka 3 - Zaúčtování rozdělení zisku v k. s. .........................................................................34 Tabulka 4 - Zaúčtování vypořádání ztráty v k. s. .....................................................................36 Tabulka 7 - Zaúčtování vypořádání ztráty v s. r. o. ..................................................................41 Tabulka 8 - Zaúčtování rozdělení zisku v a. s. .........................................................................44 Tabulka 9 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Alfa v. o. s. dle ObchZ a ZOK ............46 Tabulka 10 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Beta v. o. s. dle ObchZ a ZOK..........47 Tabulka 11 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Gama v. o. s. dle ObchZ a ZOK .......49 Tabulka 12 - Výpočet poměrů komanditních sum....................................................................50 Tabulka 13 - Porovnání rozdělení zisku ve společnosti Delta k. s. dle ObchZ a ZOK ............51 Tabulka 14 - Porovnání vypořádání ztráty ve společnosti Epsilon k. s. dle ObchZ a ZOK .....52 Tabulka 15 - Zaúčtování rozdělení zisku společnosti Zéta s. r. o. dle ZOK.............................53 Tabulka 16 - Zaúčtování rozdělení zisku společnosti Zéta s. r. o. dle ObchZ ..........................54 Tabulka 17 – Zaúčtování záloh na podíl na zisku společnosti Éta s. r. o. ................................55 Tabulka 18 - Zaúčtování rozdělení zisku společnosti Théta a. s. .............................................56

SEZNAM SCHÉMAT Schéma 1: Dělení právnických osob dle nového občanského zákoníku ..................................18

SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK a. s.

akciová společnost

k. s.

komanditní společnost

NOZ

zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník

ObchZ

zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník

s. r. o.

společnost s ručením omezeným

v. o. s.

veřejná obchodní společnost

ZOK

zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech

63

64

SEZNAM PŘÍLOH Příloha č. 1 – Směrná účtová osnova

65

PŘÍLOHA Č. 1 – SMĚRNÁ ÚČTOVÁ OSNOVA Směrná účtová osnova dle přílohy č. 4 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví. Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný 04 – Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek 05 - Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek 06 – Dlouhodobý finanční majetek 07 – Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku 08 – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku 09 – Opravné položky k dlouhodobému majetku Účtová třída 1 – Zásoby 11 – Materiál 12 – Zásoby vlastní výroby 13 – Zboží 15 - Poskytnuté zálohy na zásoby 19 – Opravné položky k zásobám Účtová třída 2 – Krátkodobý finanční majetek a krátkodobé bankovní úvěry 21 – Peníze 22 – Účty v bankách 23 – Krátkodobé bankovní úvěry 24 – Krátkodobé finanční výpomoci 25 – Krátkodobé cenné papíry a podíly a pořizovaný krátkodobý finanční majetek 26 – Převody mezi finančními účty 29 – Opravné položky ke krátkodobému finančnímu majetku Účtová třída 3 – Zúčtovací vztahy 31 – Pohledávky (krátkodobé i dlouhodobé) 32 – Závazky (krátkodobé) 33 – Zúčtování se zaměstnanci a institucemi 34 – Zúčtování daní a dotací 35 – Pohledávky za společníky, za účastníky sdružení a za členy družstva 36 – Závazky ke společníkům, k účastníkům sdružení a ke členům družstva 37 – Jiné pohledávky a závazky

38 – Přechodné účty aktiv a pasiv 39 – Opravná položka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování Účtová třída 4 – Kapitálové účty a dlouhodobé závazky 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy 42 – Rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření 43 – Výsledek hospodaření 45 – Rezervy 46 – Dlouhodobé bankovní úvěry 47 – Dlouhodobé závazky 48 – Odložený daňový závazek a pohledávka 49 – Individuální podnikatel Účtová třída 5 – Náklady 50 – Spotřebované nákupy 51 – Služby 52 – Osobní náklady 53 – Daně a poplatky 54 – Jiné provozní náklady 55 – Odpisy, rezervy, komplexní náklady příštích období a opravné položky v provozní oblasti 56 – Finanční náklady 57 – Rezervy a opravné položky ve finanční oblasti 58 – Mimořádné náklady 59 – Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daň z příjmů Účtová třída 6 – Výnosy 60 – Tržby za vlastní výkony a zboží 61 – Změny stavu zásob vlastní činnosti 62 – Aktivace 64 – Jiné provozní výnosy 66 – Finanční výnosy 68 – Mimořádné výnosy 69 – Převodové účty Účtová třída 7 – Závěrkové a podrozvahové účty 70 – Účty rozvažné 71 – Účet zisků a ztrát 75 až 79 – Podrozvahové účty Účtové třídy 8 a 9 – Vnitropodnikové účetnictví