Budou mezin·rodnÌ ˙ËetnÌ standardy povinnÈ i pro malÈ a st¯ednÌ firmy? Jedn· se o pomÏrnÏ rozs·hlou a z·V†poslednÌ dobÏ se st·le vÌce pozornosti vÏnuje systÈmu ˙ËetnictvÌ vaûnou problematiku, jejÌû anal˝zu mal˝ch a st¯ednÌch podnik˘ (d·le jen a n·vrhy ¯eöenÌ zajÌmajÌ i SvÏtovou banSME)1) . Z·jem svÏtovÈ odbornÈ ve¯ej- ku, kter· se podÌlÌ na ÑdiagnÛzeì ñ pronosti smϯuje, obdobnÏ jako u spo- gramu hodnocenÌ finanËnÌch systÈm˘ leËnostÌ kÛtovan˝ch na burze, nejen ñ jiû od roku 1999. Za ˙Ëasti z·stupc˘ ke sjednocov·nÌ, ale i k†vyuûitÌ mezi- SvÏtovÈ banky probÏhly revize mj. n·rodnÌch ˙ËetnÌch standard˘ (d·le jen v†LitvÏ, Polsku, na Slovensku a v †souIAS) pro SME. Mezi z·kladnÌ charak- ËasnÈ dobÏ probÌh· ovϯov·nÌ v†»eskÈ teristiky tÏchto spoleËnostÌ pat¯Ì: m·lo republice. Z·stupci SvÏtovÈ banky hodvlastnÌk˘, kte¯Ì majÌ finanËnÌ problÈ- notÌ ˙ËetnÌ a auditorskÈ standardy, jemy a obtÌûnÏ zÌsk·vajÌ cizÌ zdroje. Tlak jich fungov·nÌ na podnikovÈ ˙rovni, na harmonizaci a unifikaci vznik· ze- a d·le fungov·nÌ dozorov˝ch institucÌ a monitoring auditor˘ jmÈna v†bankovnÌm seka jeho kvalitu. toru a u investor˘, neboù Z·vaûnost problematirozdÌlnÈ n·rodnÌ standarky systÈmu ˙ËetnictvÌ dy komplikujÌ rozhodov·SME si uvÏdomuje vÏtnÌ p¯i p˘jËov·nÌ Ëi alokaöina zemÌ, neboù se doci penÏz. Srovnatelnost int˝k· p¯ev·ûnÈ vÏtöiny formacÌ mezi podniky podnik˘ ñ i u n·s v »esz†r˘zn˝ch Ë·stÌ svÏta je tedy kÈ republice. P¯itom se jejich prvo¯ad˝m z·jmem. jedn· o problematiku Na druhÈ stranÏ rozdÌly ËasovÏ i finanËnÏ znaËv†˙ËetnÌch standardech jednÏ n·roËnou, kde k ˙sponotliv˝ch zemÌ vyvol·vajÌ r·m by pomohlo soui pro SME dalöÌ n·klady; st¯edÏnÌ zdroj˘ z †vÌce chtÏjÌ-li zÌskat cizÌ zdroje pro sv˘j rozvoj, obvykle Ing. Irena Pittermannov· zemÌ. V˝sledky ¯eöenÌ Ëlenka Rady KA »R ˙ËetnictvÌ SME musÌ vymusÌ ˙ËetnÌ z·vÏrky sestaa p¯edsedkynÏ v˝boru ˙stit do †n·rodnÌ legisvovat podle n·rodnÌch pro metodiku lativy, u n·s konkrÈtnÏ i mezin·rodnÏ uzn·van˝ch do †novely z·kona ˙ËetnÌch standard˘. Zkoum·nÌm pot¯eb SME se zab˝v· o ˙ËetnictvÌ. P¯itom se doporuËuje, aby mnoho zemÌ svÏta. OdbornÈ skupiny z·kony o ˙ËetnictvÌ byly formulov·ny prov·dÏjÌ anal˝zu v KanadÏ, Austr·lii, v†jednotliv˝ch zemÌch co nejstruËnÏji, na NovÈm ZÈlandÏ, v†éenevÏ vznikly neboù probÌh· a bude i nad·le probÌÑstandardy pro SMEì v†z·¯Ì 2002, Vel- hat mnoho zmÏn a ˙prav IAS, jakoû k· Brit·nie aplikuje svÈ n·rodnÌ stan- i modernizace smÏrnic EvropskÈ unie dardy pro SME od roku 2003. Studie se snahou o co nejrychlejöÌ uplatnÏnÌ zpracovan· francouzsk˝mi odbornÌky v†praxi. ZmÏny z·kon˘ jsou vöak legispod hlaviËkou jejich n·rodnÌch pro- lativnÏ velmi n·roËnÈ. ObecnÏ je vidÏt fesnÌch organizacÌ byla v˝chozÌm ma- snahu po sjednocenÌ systÈmu ˙ËetnictvÌ teri·lem mezin·rodnÌ konference pro SME, avöak nenÌ zcela jistÈ, jak se k†systÈmu ˙ËetnictvÌ SME a jeho sho- situace bude vyvÌjet. N·vrhy systÈmu dÏ s†IAS, kter· se uskuteËnila v†lednu ˙ËetnictvÌ pro SME smϯujÌ k †jednoduö2003 ve VaröavÏ. Konferenci financo- öÌmu systÈmu ve srovn·nÌ s†IAS. Z·kladnÌ ot·zky, kterÈ je nutno vyvala Evropsk· komise prost¯ednictvÌm programu PHARE a organizovala ji pol- ¯eöit z†pozice EvropskÈ unie, nejjasnÏsk· komora auditor˘ (KIBR). ⁄ËastnÌ- ji ve VaröavÏ formuloval profesor Kaky konference byli z·stupci kandid·t- rel van Hulle: sk˝ch st·t˘ pro vstup do EU, a to Pol- ï vymezenÌ SME Evropsk· unie z¯ejmÏ se ponech· v†kompetenci jednotska, Slovenska, MaÔarska, Rumunska liv˝ch st·t˘, a »R; v†jednotliv˝ch n·rodnÌch delegacÌch byli z·stupci ministerstev finan- ï n·vrh modelu pro systÈm ˙ËetnictvÌ SME by mÏl omezit nÏkterÈ komplicÌ, ˙ËetnÌch a auditor˘. Na konferenci kovanÈ aplikace IAS, vystoupili i z·stupci SvÏtovÈ banky a za Evropskou komisi profesor Karel ï uplatnÏnÌ IAS pro individu·lnÌ ˙ËetnÌ z·vÏrky spoleËnostÌ Ëi jen pro van Hulle. 1)
AUDITOR
Ë. 4, 2003
OBSAH AKTUALITY ................................. 2 VZDÃL¡V¡NÕ ............................... 4 DISKUSNÕ OK…NKO Software na vedenÌ spisu auditora Ing. Marie KuËerov· ....................... 6 ZamyölenÌ nad vzez¯enÌm Ëasopisu Ing. Jarmila Novotn· .................. 6 V›BORY A KOMISE INFORMUJÕ ................................. 7 NA POMOC AUDITORŸM UpozornÏnÌ na zmÏny v ˙ËetnictvÌ podnikatel˘ v roce 2003 Ing. Eva Fiöerov· ........................ 9 NerealizovanÈ kursovÈ rozdÌly ......................................... 12 Prov·dÏcÌ vyhl·öky k z·konu o ˙ËetnictvÌ Alena ävejdov·, Dis. ................. 14 DOTAZY A ODPOVÃDI K problematice ËinnostÌ nesluËiteln˝ch s poskytov·nÌm auditorsk˝ch sluûeb ................... 20 OstatnÌ dotazy .............................. 21 PROäETÿOV¡NÕ A VYÿIZOV¡NÕ STÕéNOSTÕ A PODNÃTŸ ........ 22 PR¡VO K ˙Ëinku prohl·öenÌ konkurzu spoËÌvajÌcÌm v z·kazu provÈst v˝kon rozhodnutÌ ....................... 23 ZAUJALO N¡S SvÏt spÏje k jednotn˝m ˙ËetnÌm standard˘m .................. 25 Nevyû·danÈ e-maily .................. 27 Management se dopouötÌ nejvÏtöÌch podvod˘ .................... 27 RECENZE .................................. 28 KOMER»NÕ PREZENTACE .... 29 ZAZNAMENALI JSME ............ 30
Small and Medium Enterprises
AUDITOR 4/2003
1
konsolidaci; Evropsk· unie nepreferuje dva rozdÌlnÈ systÈmy ñ pro kÛtovanÈ a ostatnÌ spoleËnosti, ï zachov·nÌ urËitÈ vazby ˙ËetnictvÌ a†daÚov˝ch systÈm˘. Zcela ojedinÏlou roli p¯i vöech uvaûovan˝ch zmÏn·ch hraje vzdÏl·v·nÌ. MajÌ-li b˝t IAS uplatÚov·ny a Ñzjednoduöov·nyì pro pot¯eby SME, je nutn· jejich perfektnÌ znalost. Bude nutno p¯eloûit IAS do vöech ˙¯ednÌch jazyk˘, p¯ipravit uËebnice a zajistit ökolenÌ, a to vËetnÏ finanËnÌch ˙¯ednÌk˘. P¯edpokl·d· se, ûe v†EvropÏ bude t¯e-
ba vyökolit cca 1 milion lidÌ. ZmÏnu si vyû·d· i vzdÏl·vacÌ systÈm v oboru ˙ËetnictvÌ na st¯ednÌch a vysok˝ch ökol·ch. DiskusÌm a anal˝ze na danÈ tÈma se nevyhne ani »esk· republika. PrvnÌ vlaötovkou bylo setk·nÌ z·stupc˘ odbornÈ ve¯ejnosti se z·stupci ministerstva financÌ z†»eskÈ republiky a Slovenska v†BrnÏ. Z·kladnÌ ot·zkou je, zda pro SME zjednoduöit ˙ËetnÌ metody nebo jejich rozsah v†p¯ev·ûnÈ m̯e zachovat a zjednoduöit ˙ËetnÌ v˝kaznictvÌ. Na z·kladÏ diskusÌ a anal˝z pot¯eb SME v†»eskÈ republice by mÏlo
dojÌt k†formulaci koncepce systÈmu ˙ËetnictvÌ tÈto z¯ejmÏ nejvÏtöÌ podnikatelskÈ skupiny, a to i s†p¯ihlÈdnutÌm k†¯eöenÌ tÏchto ot·zek v†okolnÌch st·tech. NepochybnÏ se bude jednat o ËasovÈ rozmezÌ nÏkolika let, kdy konkrÈtnÌ n·vrhy ¯eöenÌ budou zapracov·ny do ËeskÈ ˙ËetnÌ legislativy. NezodpovÏzenou ot·zkou zatÌm z˘st·v·, a to nejen v†»eskÈ republice, kdo m· mÌt rozhodujÌcÌ odpovÏdnost za tvorbu n·rodnÌch standard˘ pro SME ñ profesnÌ organizace nebo st·t? Ing. Irena Pittermannov· Ëlenka Rady KA »R
AKTUALITY ZE ZASED¡NÕ RADY KA »R Duben 2003 Rada KA »R na svÈm zased·nÌ projednala ï z·leûitosti v˝boru pro ot·zky profese a etiku, ï n·vrhy na vÏcnou novelu z·kona Ë. 254/2000 Sb. o auditorech, ï zad·nÌ pr˘zkumu vnÌm·nÌ auditorskÈ profese, ï v˝sledky konkurzu na gener·lnÌho sekret·¯e, schv·lila: ï û·dosti o pozastavenÌ opr·vnÏnÌ k†poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb, ï û·dost o v˝jimku z†placenÌ fixnÌho p¯ÌspÏvku, ï vyökrtnutÌ ze seznamu asistent˘, ï r·mcov˝ program konference na tÈma ÑPerspektivy auditu a ˙ËetnictvÌ v »eskÈ republice po vstupu do EvropskÈ unieì, ï pr·ce na p¯ekladu IPSA - Mezin·rodnÌ ˙ËetnÌ standardy pro ve¯ejn˝ sektor za p¯edpokladu udÏlenÌ souhlasu od IFAC a spolufinancov·nÌ s MF »R, jmenovala: ï odvolacÌ komisi pro k·rnÈ ¯ÌzenÌ, a vzala na vÏdomÌ: ï v˝sledky ankety z·jmu o nabÌdku SW Datev, ï p¯ehled DozorËÌ komise o vy¯izov·nÌ doöl˝ch stÌûnostÌ, ï p¯ipomÌnky k materi·lu MF ÑZlepöenÌ kvality v˝kaznictvÌ a audituì, ï z·pisy ze zased·nÌ prezÌdia, v˝bor˘ a komisÌ, ï zpr·vy ze zahraniËnÌch cest. Ing. Eva Rokosov· ⁄¯ad KA »R
2
KLUBOV… VE»ERY NA SEVERNÕ MORAVà Ve dnech 9. ledna 2003 v†OstravÏ a 10. ˙nora 2003 v†Olomouci zorganizovala Komora auditor˘ »R prost¯ednictvÌm Institutu vzdÏl·v·nÌ klubovÈ veËery na tÈma ÑV˝sledky dohledu auditorskÈ profese ñ poznatky a prevence.ì O svÈ poznatky z†dohledu na poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb se s†˙ËastnÌky ze severnÌ Moravy (celkem 39 auditor˘, 21 auditor˘ z†Ostravska a 18 auditor˘ z Olomoucka) podÏlili ing. Jana Gebauerov· z†dozorËÌ komise a ing. Rudolf Gebauer z†refer·tu dohledu KA »R. VystoupenÌ ing. Gebauera v†r·mci ofici·lnÌ Ë·sti klubov˝ch veËer˘ zahrnulo teorii dohledu a kontroly, a praktick˝ v˝kon dohledu. Oba lekto¯i sezn·mili ˙ËastnÌky s†osobnÌmi poznatky a zkuöenostmi, a to v†oblasti kvality v˝konu a dokumentace auditu a ˙rovnÏ zpracov·nÌ zpr·vy (a v˝roku) auditora, PÌsemnÈho sdÏlenÌ vedenÌ ˙ËetnÌ jednotky, Prohl·öenÌ vedenÌ spoleËnosti k†auditu, v˝roËnÌ zpr·vy a stanoviska k†v˝sledku jejÌho ovϯenÌ, zpr·vy o vztazÌch mezi propojen˝mi osobami, stanoviska k†v˝sledku jejÌho ovϯenÌ, vËetnÏ Prohl·öenÌ vedenÌ spoleËnosti k†odpovÏdnosti za spr·vnost a ˙plnost zpr·vy o vztazÌch dle ß 66a ObchZ, a dodrûov·nÌ vybran˝ch ustanovenÌ z·kona Ë. 254/2000 Sb. a souvisejÌcÌch pr·vnÌch a profesnÌch p¯edpis˘. SouËasnÏ hovo¯ili o p¯ÌËin·ch vzniku vyjmenovan˝ch nedostatk˘, ke kter˝m pat¯Ì vedle nedodrûenÌ pravidel i absence kontroly vlastnÌ pr·ce a d˘slednÈ p¯Ìpravy na audit, a o d˘sledcÌch nekvalitnÌ pr·ce auditor˘, tj. o†uloûenÌ k·rn˝ch opat¯enÌ. V†r·mci diskuse se hovo¯ilo o stanovenÌ v˝öe odmÏny za audit na z·kladÏ kritÈriÌ vydan˝ch komorou, o rotaci auditor˘ u auditorskÈ spoleËnosti, projedn·nÌ zpr·vy auditora v†dozorËÌm
org·nu ˙ËetnÌ jednotky, pl·nov·nÌ auditu, zp˘sobu stanovenÌ hladiny v˝znamnosti (materiality) a v˝bÏru vzork˘, vyd·nÌ adekv·tnÌho v˝roku, o problÈmech se zÌsk·nÌm v˝roËnÌ zpr·vy vËetnÏ zpr·vy o vztazÌch mezi propojen˝mi osobami k†ovϯenÌ auditorem, o vÏcnÈ n·plni pr·ce DK, RD a KK. Diskutovalo se takÈ o dalöÌch aktu·lnÌch tÈmatech, nap¯. o programu DATEV, ztr·tÏ klient˘ v†d˘sledku zp¯ÌsnÏn˝ch kritÈriÌ pro povinn˝ audit, odloûenÈ dani, archivaci, ovl·dacÌch smlouv·ch, ovϯenÌ danÌ v†r·mci auditu atd. ⁄ËastnÌci setk·nÌ vznesli poûadavky nap¯. na prodlouûenÌ klubov˝ch veËer˘ ze t¯Ì na pÏt hodin, uspo¯·d·nÌ klubovÈho veËera na tÈma ÑProöet¯ov·nÌ a vy¯izov·nÌ doöl˝ch stÌûnostÌ a podnÏt˘ komo¯e na Ëinnost sv˝ch Ëlen˘ì, na zkvalitnÏnÌ a rozö̯enÌ ökolenÌ a semin·¯˘ KA »R o metodickÈ rozbory konkrÈtnÌch spis˘ auditora odbornÌky z†praxe atd. Bez nads·zky mohu konstatovat, ûe soust¯edÏn· pozornost a ûiv· reakce ˙ËastnÌk˘ klubov˝ch veËer˘ v†OstravÏ i Olomouci byly pro oba lektory nejvÏtöÌ odmÏnou a zadostiuËinÏnÌm. KonstruktivnÌ n·mÏty byly po peËlivÈm zv·ûenÌ p¯ed·ny ˙¯adu komory a p¯Ìsluön˝m komisÌm a v˝bor˘m k †realizaci. KlubovÈ veËery na severnÌ MoravÏ splnily sv˘j ˙Ëel a vcelku se vyda¯ily. Je proto t¯eba i nad·le v†OstravÏ a v†Olomouci v po¯·d·nÌ klubov˝ch veËer˘ na zajÌmav· tÈmata pokraËovat. Ing. Rudolf Gebauer refer·t dohledu KA »R
ZMÃNY V LEGISLATIVÃ ï Novela obchodnÌho z·konÌku. Koncem b¯ezna (27. 3.) podepsal prezident republiky vl·dnÌ n·vrh novely obchodnÌho z·konÌku, kter· od 1. dubna 2003 nahrazuje ⁄stavnÌm soudem zruöenou tzv. technickou novelu tohoto z·konÌAUDITOR 4/2003
ku. ⁄plnÈ znÏnÌ novely bylo publikov·no ve SbÌrce z·kon˘ pod Ë. 88/2003 Sb. ï Z·kon o dani silniËnÌ. ⁄plnÈ znÏnÌ tohoto z·kona bylo publikov·no pod Ë. 58/2003 Sb. ï OmezenÌ hotovostnÌch plateb. Vl·da p¯edloûila poslaneckÈ snÏmovnÏ n·vrh z·kona o omezenÌ plateb v†hotovosti, podle kterÈho by ËeskÈ subjekty a organizaËnÌ sloûky zahraniËnÌch subjekt˘ mÏly b˝t povinny prov·dÏt ˙hrady p¯esahujÌcÌ 500 000 KË pouze bezhotovostnÏ, tj. prost¯ednictvÌm bank, poötovnÌ pouk·zkou ap. Za poruöenÌ tÈto povinnosti m· hrozit sankce aû do 1 milionu KË, minim·lnÏ vöak 10 000 KË. ï ProminutÌ pen·le a ˙rok˘ z †daÚov˝ch nedoplatk˘. Podle tiskovÈ zpr·vy Ministerstva financÌ »R by mÏly b˝t û·dosti o prominutÌ pen·le a ˙rok˘ (ß 55a z·kona o spr·vÏ danÌ a poplatk˘) posuzov·ny p¯ÌznivÏji, pokud se jedn· o daÚov˝ nedoplatek vznikl˝ v†letech 1993 aû 2001, a daÚov˝ subjekt tento nedoplatek uhradÌ v†obdobÌ od 1. dubna 2003 do 31. Ëervence 2003. RozhodnutÌ o tom, zda bude pen·le Ëi ˙rok skuteËnÏ prominut Ëi nikoli a v†jakÈ v˝öi, z˘st·v· v †pravomoci p¯ÌsluönÈho finanËnÌho org·nu. -md-
R¡MCOV… SMLOUVY PRO AUDITORY
SLOUPEK
Rada KA »R schv·lila uzav¯enÌ nÏkolika r·mcov˝ch smluv, jejichû cÌlem bylo sjednat r·mcovÈ podmÌnky pro auditory a auditorskÈ spoleËnosti zapsanÈ v seznamech KA »R v˝hodnÏji ve srovn·nÌ s cenami a podmÌnkami pro jinÈ subjekty. V p¯Ìloze tohoto ËÌsla najdete smlouvy, kterÈ jiû zn·te: R·mcov· smlouva o pojiötÏnÌ odpovÏdnosti auditor˘, nakladatelsk· a vydavatelsk· smlouva s autorem manu·lu pro malÈ a st¯ednÌ podniky, a d·le pak smlouvy novÏ uzav¯enÈ: Smlouva o spolupr·ci se Svazem ˙ËetnÌch na poskytov·nÌ SW ⁄ËetnÌ poradce, kde je nov˝ modul pro auditory, a t¯Ìstrann· smlouva mezi KA »R, ACCA a Svazem ˙ËetnÌch o certifikaci znalce IAS/IFRS v angliËtinÏ. V souËasnÈ dobÏ jsou projedn·v·ny jeötÏ dalöÌ smlouvy tohoto typu s firmou DATEV, ASPI a EPIS. Jakmile budou uzav¯eny, poskytneme v·m je rovnÏû v plnÈm znÏnÌ. -rok-
METODICK› POKYN MäMT
Ministerstvo ökolstvÌ, ml·deûe a tÏlov˝chovy vydalo novelizovan˝ metodick˝ pokyn k†provedenÌ ß 6 odst. 5 z·kona Ë. 306/1999 Sb., o poskytov·nÌ dotacÌ soukrom˝m ökol·m, p¯edökolVY⁄»TOV¡NÕ nÌm a ökolsk˝m za¯ÌzenÌm, za kalenPOHYBLIV…HO PÿÕSPÃVKU d·¯nÌ rok 2002, kter˝ vstupuje v †platVzhledem k†blÌûÌcÌmu se termÌnu nost od 1. 5. 2003. ⁄plnÈ znÏnÌ poky30. 6. 2003 a zasÌl·nÌ vy˙Ëtov·nÌ po- nu p¯etiskujeme v†samostatnÈ p¯Ìloze hybliv˝ch p¯ÌspÏvk˘ pro rok 2003 na tohoto ËÌsla Ëasopisu Auditor. -jd⁄¯ad KA »R sdÏluje v˝bor pro ot·zky profese a etiku, ûe od Ëervna bude formul·¯ p¯ÌspÏvk˘ ke staûenÌ na inter- SETK¡NÕ ASISTENTŸ netov˝ch str·nk·ch www.kacr.cz. Za- AUDITORA A AUDITORŸ Ë·tkem Ëervna 2003 bude v†tiötÏnÈ po- SE Z¡STUPCI KA »R dobÏ distribuov·n jako p¯Ìloha ËasoZveme V·s na setk·nÌ se z·stupci vopisu Auditor. len˝ch org·n˘ KA »R, kterÈ se kon· Martina Fiöerov· dne 20. kvÏtna 2003 od 15 hod. v †sa⁄¯ad KA »R lonku Bohemie v 1. pat¯e hotelu Gomel v†»esk˝ch BudÏjovicÌch, Praûsk· 14.
V›ZVA AUDITORŸM K†ETICK…MU KODEXU IFAC
V†n·vaznosti na z·vÏry XII. snÏmu auditor˘ ve vztahu k EtickÈmu kodexu IFAC vyz˝v·me auditory, aby zpracovali pÌsemnÏ svÈ p¯ipomÌnky a dotazy ke konkrÈtnÌm sporn˝m, p¯Ìp. nesrozumiteln˝m ustanovenÌm EtickÈho kodexu IFAC a tyto zaslali do ˙¯adu komory auditor˘ do 30. 4. 2002. V˝bor pro ot·zky profese a etiku a Rada KA »R se pak doöl˝mi p¯ipomÌnkami a dotazy budou zab˝vat tak, aby v˝sledky mohly b˝t p¯edloûeny p¯ÌötÌmu snÏmu auditor˘. Etick˝ kodex IFAC v ËeötinÏ byl rozesl·n auditor˘m vloni spolu s materi·ly na listopadov˝ snÏm a je rovnÏû k dispozici na www.kacr.cz, p¯ÌpadnÏ jej lze obdrûet na vyû·d·nÌ v ˙¯adu komory. -rokAUDITOR 4/2003
ZamyölenÌ nad svÏtem kolem n·s
Smrt ortopeda Smrt öpiËkovÈho lÈka¯e, ortopeda v nejlepöÌch letech, je stejnÏ absurdnÌ jako smrt zuba¯e, kterÈho zas·hla jin· kulka jinÈho nespokojenÈho pacienta p¯ed nÏkolika mÏsÌci. Jedno arabskÈ p¯ÌslovÌ ¯Ìk·: co se stalo jednou, se stalo. Co se stane dvakr·t, stane se i pot¯etÌ. DÏsiv· p¯edstava. ée by tÌmto zp˘sobem nespokojenÌ pacienti vyjad¯ovali svoji nev˘li v˘Ëi lÈka¯˘m? Ale o tÏch vlastnÏ ps·t ani nechci. Zamyslela jsem se nad naöÌ, auditorskou profesÌ. NÏkdy si nejsem jista, zdali se v budoucnu neocitnu v podobnÈ situaci jako oni nebozÌ lÈka¯i, neboù kdo vÌ, jakÈho vyöinutÈho jedince mi ûivot do cesty p¯inese. P¯em˝ölela jsem, zdali bych umÏla Ëelit p¯ÌmÈ konfrontaËnÌ hrozbÏ ze strany statut·rnÌho org·nu, kter˝ jaksi z auditorskÈho pohledu neunesl tÌhu odhalen˝ch nespr·vnostÌ p¯i vedenÌ firmy, nebo se dopouötÏl jin˝ch zjiötÏn˝ch nepravostÌ. Z·sadnÏ nechci malovat Ëerta na zeÔ, ale domnÌv·m se, ûe bychom i v naöÌ profesi mÏli b˝t ostraûitÌ a pozorovat klienty, zda-li ztr·tu svÈho postavenÌ v managementu firmy si s auditorem vypo¯·dajÌ jednou provûdy. Ing. Jarmila Novotn· auditorka, Ë. osv. 993
P¯edmÏtem diskuse budou zejmÈna ot·zky t˝kajÌcÌ se etiky a etickÈho kodexu. Z·jemce prosÌme o potvrzenÌ ˙Ëasti na nÌûe uvedenÈ n·vratce. Martina Fiöerov· ⁄¯ad KA »R
Komora auditor˘ »R, Opletalova 55, 110 00 Praha 1, fax: 224 211 905
N ¡ V†R A T K A Z˙ËastnÌm se setk·nÌ asistent˘ auditora a auditor˘ dne 20. 5. 2003 od 15 hodin v†prostor·ch hotel Gomel v†»esk˝ch BudÏjovicÌch JmÈno a p¯ÌjmenÌ: .................................................. »Ìslo osv.: ...................... KorespondenËnÌ adresa: ................................................................................... ........................................................................................................................... ............................... podpis
3
VZDÃL¡V¡NÕ bude v†samostatnÈ p¯Ìloze zve¯ejnÏn mj. obsah tÏchto pl·novan˝ch semin·¯˘. SouË·stÌ t¯ÌdennÌch akcÌ (s v˝jimkou ËtvrtÈho v†po¯adÌ) bude i ÑveËernÌ diskuseì nad nov˝m etick˝m kodexem, kter˝ bude p¯edmÏtem schvalov·nÌ snÏmu na listopadovÈm zased·nÌ. TermÌny zve¯ejÚujeme jiû nynÌ, abyste si mohli napl·novat sv˘j Ëas p¯edem ñ pozdnÌ p¯ihl·öky naruöujÌ organizaci semin·¯e a zhoröujÌ celkovÈ podmÌnky vöem ˙ËastnÌk˘m. NÏkte¯Ì kolegovÈ, mÈnÏ dbalÌ povinnostÌ KA »R, souËasnÏ najdou na str·nk·ch tohoto ËÌsla i svoje jmÈno, kterÈ bude uvedeno v seznamu tÏch, kte¯Ì nesplnili svoji povinnost o sdÏlenÌ poËtu hodin KPV za rok 2002 (tuto pÌsemnou povinnost nemuseli plnit ti z†v·s, kte¯Ì absolvovali na semin·¯Ìch KA »R povinnou Ë·st 35 hodin, p¯Ìsluön˝ z·znam byl proveden Institutem vzdÏl·v·nÌ). KolegovÈ, kte¯Ì uvedenou povinnost zanedbali opakovanÏ, tj. nedodali doklad o splnÏnÌ limitu KPV ani za rok Sledujte pozornÏ naöi nabÌdku 2001, jsou v†tomto seznamu uvedeni v†dalöÌm ËÌsle Auditora (5/03), kde tuËn˝m pÌsmem. Jejich jmÈna byla
V˝bor pro KPV v·m opÏt p¯in·öÌ aktualizovanÈ akce, kterÈ p¯ipravujeme. Tentokr·t jsme nabÌdku rozö̯ili i o novÏ napl·novanÈ jazykovÈ kurzy zamϯenÈ na problematiku terminologie ˙ËetnictvÌ a auditingu, a to ve spolupr·ci s†Komorou daÚov˝ch poradc˘. V†Praze se uskuteËnÌ kurs angliËtiny (organizuje KA »R, zaË·tkem z·¯Ì 2003) a v†BrnÏ kurs nÏmËiny (po¯·d· KDP, na samotnÈm konci pr·zdnin). SouËasnÏ zp¯esÚujeme i termÌny t¯ÌdennÌch semin·¯˘, kterÈ budou tradiËnÏ po¯·d·ny v†druhÈm pololetÌ roku 2003: 1. 22. - 24. 9.: hotel Skalsk˝ dv˘r, Byst¯ice n/Perötejnem - ten bude spojen se sportovnÌm vyûitÌm (s vyhrazenÌm samostatnÈho volnÈho odpoledne) 2. 6. - 8.10.: hotel Olöanka Praha 3. 3. - 5.11.: hotel Avanti, Brno 4. 8. - 10.12.: hotel Olöanka Praha
na z·kladÏ rozhodnutÌ v˝boru KPV p¯ed·na dozorËÌ komisi s†odkazem na platnou smÏrnici pro KPV. Neradi komentujeme tuto nep¯Ìjemnou situaci, ale faktem z˘st·v·, ûe seznam ÑzapomÏtliv˝chì za rok 2002 obsahuje 303 jmen, a seznam tÏch, kte¯Ì svoji povinnost nesplnili ani za rok 2001, obsahuje celkem 160 jmen. TermÌn byl do 31. 1. 2003, zve¯ejnÏnÈ v˝sledky vych·zejÌ z†aktu·lnÌho stavu k†10. 4. 2003. Vzhledem ke st·le se zp¯ÌsÚujÌcÌm poûadavk˘m na v˝kon profese auditora a v†souvislosti s oËek·van˝m p¯ijetÌm mezin·rodnÌch vzdÏl·vacÌch standard˘ (viz ˙vodnÌk v†Ëasopise Auditor Ë. 3/03), nenÌ moûno tyto nedostatky i nad·le tolerovat. VϯÌme, ûe tento Ñmor·lnÌ postihì bude dostateËn˝m impulsem, aby citovanÌ kolegovÈ svoji povinnost dodateËnÏ splnili. Nelze p¯ece p¯ipustit ˙vahu, ûe tÈmϯ t¯etina auditor˘ se p¯imϯen˝m zp˘sobem nevzdÏl·v·. Ing. Ji¯Ì Vrba p¯edseda v˝boru pro kontinu·lnÌ profesnÌ vzdÏl·v·nÌ
Seznam auditor˘, kte¯Ì k 10. 4. 2003 nezaslali evidenËnÌ z·znam o ˙Ëasti na profesnÌm vzdÏl·v·nÌ v roce 2002 JmÈno a p¯ÌjmenÌ Ing. ADAM Pavel Ing. BA»ÕK Miroslav Ing. BAçA VladimÌr Ing. BAUER Ivan Ing. BENEäOV¡ Romana Ing. BEZDÃKOV¡ Iva Prof. Ing. BLAHA Jaroslav CSc. Ing. BL¡HA Jan Ing. BOKOROV¡ Jarmila Ing. BRT¡“ Jaroslav Ing. BRYCHTOV¡ Jitka Ing. BU»EK Josef Ing. BUDJA» Old¯ich Ing. BU“KOV¡ Jana Ing. BUäEK Emil Ing. CABICAR Libor Ing. CÕSAÿOV¡ Pavla Ing. CUP¡KOV¡ Dana Ing. »ABLOV¡ Ivana Ing. »A“O ZdenÏk Ing. »¡P Ji¯Ì Ing. »ERN¡ Jitka Ing. »ERN› Pavel Ing. »EäKA Frantiöek Ing. DAENHARDTOV¡ Hana Ing. DEMEL Svatopluk Ing. DEVEROV¡ VÏra Ing. DLABA»OV¡ Jana Ing. DOBEä V·clav
4
»Ìslo osv. 1267 1199 1574 0330 1834 1257 0035 1673 0882 0139 1471 1378 1710 1687 1325 1277 1498 1655 1686 1348 1501 1663 1445 0974 1877 1224 1869 1776 0102
Ing. DOBEäOV¡ Martina Ing. DO»EKAL Josef Ing. DO»EKAL Pavel Ing. DR¡BOV¡ Hana Ing. DUBSK› Jaroslav prom. mat. DUDA Ond¯ej Ing. DUDOV¡ Renata Ing. DUäEK Karel Ing. DVOÿ¡K Milan Ing. DVOÿ¡KOV¡ Eva Ing. DVOÿ¡KOV¡ Pavla Ing. FANDLIOV¡ Alena Ing. FELENDA Martin Ing. FILIP AntonÌn Ing. FRANTA Ji¯Ì Ing. GABRIEL LubomÌr Ing. GABRIELOV¡ Alena Ing. GALUäKA Pavel Ing. GAPKOV¡ Sylva Ing. GAWEL Ji¯Ì Ing. GRUNT Evûen Ing. HADRAVA Jan Ing. H¡JEK Jan Ing. H¡JKOV¡ Miroslava Ing. H¡K Otto Ing. HALAäKA Miroslav Ing. HAN¡K ZdenÏk Ing. HANSLIK Roman Ing. HARAMUL Ji¯Ì Ing. HAVLÕK Pavel Ing. HAVR¡NEK Ji¯Ì
1808 1241 1803 1878 1659 0012 1418 1818 1879 1447 1690 1213 1871 1575 1330 1425 1037 1880 1552 1457 0047 1478 0279 1522 0335 0515 1464 1220 0283 0112 1744
Ing. HEÿMANSK› Rudolf Ing. HLADÕK AntonÌn Ing. HLADÕK Miroslav Ing. HLAV¡»EK Petr Ing. H÷CKOV¡ Jitka Ing. HOLE»EK LubomÌr Ing. HOLEKOV¡ Helena Ing. HOLÕK Miroslav Ing. HOLÕNSK¡ Eva Ing. HOLUB Pavel Ing. HOL› Libor Ing. HORA Josef Ing. HORA Michal Ing. HOR¡K Frantiöek Ing. HORNIGOV¡ Jana Ing. HOROV¡ Marie Ing. HOÿEJäKOV¡ Jana Ing. HOUBA Old¯ich Ing. HOVORKA Pavel Ing. HRABAL Ji¯Ì Ing. HRB¡»KOV¡ Jitka Ing. HÿIBOV¡ Alena Ing. HUML Ji¯Ì Ing. CHALOUPKA Stanislav Ing. CHM¡TALOV¡ Eva CSc. Ing. CHUDOMELOV¡ Jana Ing. CHVATLINOV¡ Jana Ing. JANDOV¡ Jitka Ing. JANKOVSK¡ Milada Ing. JAR»EVSK› Pavel Ing. JEÿ¡BEK Martin
0324 1777 1147 1462 0402 1354 1589 1514 1169 1397 1750 0049 1525 0372 1044 0048 1882 1709 0981 1791 1285 1386 1608 1461 1737 1621 1581 1731 0172 0021 1867
AUDITOR 4/2003
Ing. JEéEK Libor Ing. JÕLEK Karel Ing. JINDR¡K Jaroslav Ing. KADLEC Otto Ing. KAILOV¡ Miloslava Ing. KAR¡SEK JaromÌr Ing. KARBANOV¡ Blanka Ing. KAREL Josef Doc. Ing. KAäKA Josef DrSc. Ing. KHYN V·clav Ing. KLEINHAMPL Petr Ing. KLÕMA Miroslav Ing. KMENTOV¡ Eva Ing. KOHOUT Ladislav Ing. KOHOUTEK VojtÏch Ing. KOCHOV¡ Alena Ing. KOLDUSOV¡ Helena Ing. KOMÕNKOV¡ Ivana Ing. KONE»N› Roman Ing. KOPRDA Alexander Ing. KOSEJK V·clav Ing. KOSOV¡ Pavla Ing. KOUTNÕK V·clav Ing. KOZOHORSK› Leonard Ing. KOZOHORSK› Leoö Ing. KOZOHORSK› Martin Ing. KREJ»Õ Kamila Ing. KREJ»Õÿ Petr Ing. KRUNTOR¡DOV¡ Lenka Ing. KUBÃN Ji¯Ì Ing. KUB›OV¡ Michaela Ing. KULH¡NEK Josef Ing. KUNCOV¡ Ji¯ina Ing. KVAPILOV¡ Pavla Ing. KVASNICA Roman Ing. LAKOM¡ Milena Ing. LANC Josef Ing. L¡TAL Josef Ing. LAUER JaromÌr Ing. LAVI»KA Jan Ing. LE»KOV¡ Anna CSc. Ing. LELEK Pavel CSc. Ing. LICINBERGOV¡ Jitka Ing. LIZNEROV¡ Eva Ing. LNÃNI»KA Frantiöek Ing. LOUäA Frantiöek Doc. Ing. LU“¡K Josef CSc. Ing. LU“¡KOV¡ Marie Ing. MACUROV¡ »ADANOV¡ Helena Ing. MAKAJEVOV¡ Bohumila JUDr. MAL»EK V·clav Ing. MARTÕNEK Jan Ing. MARTINŸ Anna Ing. MAç¡TKOV¡ Dagmar Ing. MEDVÃD Pavel Ing. MÃCHURA Ji¯Ì Ing. MÃKOTOV¡ Jitka Ing. MELICHAROV¡ Dagmar Ing. MIHALIDESOV¡ ZdeÚka Ing. MICHAL Luboö Ing. MICHELFEITOV¡ Judita Ing. MICHKOV¡ Jana Ing. MIKUL¡»EK Frantiöek Ing. MIKULEC Frantiöek Ing. MÕREK Vladislav Ing. MIä¡K Otok·r Ing. ML»¡K AntonÌn Ing. ML»¡K Petr Ing. MOJéÕäEK ZdenÏk Ing. MORAVEC Jaroslav
AUDITOR 4/2003
1769 1763 0004 1286 1202 0427 1415 1410 1132 0451 0537 1310 0653 0267 0332 1130 1266 1385 1255 1324 1742 1557 0307 0066 1276 1295 1582 1400 1502 1873 1810 0470 0197 1483 1874 1231 0029 0050 0074 0819 1513 1421 1620 0284 0091 0158 0472 1600 0053 1135 1732 1598 1704 0990 1584 1549 1604 1654 1545 1264 1745 1350 1448 0449 1337 0211 0516 0426 1813 1365
Ing. MOU»KA ZdenÏk Ing. MOU»KOV¡ Jana Ing. MR¡ZOV¡ Lenka Ing. MRNKA Rudolf Ing. M‹LLER Ji¯Ì Ing. N…METHOV¡ Ivana Ing. NOV¡K Karel Ing. NOV¡KOV¡ Libuöe Ing. NOVOTN› Frantiöek Ing. NOVOTN› Jindra Ing. O»OVAJ Vlastimil Ing. ORLÕK Frantiöek Ing. ORTOV¡ Hana Ing. PAC¡KOV¡ Simona Ing. PALA LubomÌr Ing. PALYZA Ji¯Ì Ing. P¡RTL Ji¯Ì Ing. PAÿÕZKOV¡ Marcela Ing. PATO»KOV¡ Hana Ing. PAVELCOV¡ VÏra Ing. PAVLACK› Milan Ing. PAVLÕ»EK ZdenÏk Ing. PAVLISOV¡ Jana Ing. PAVLOVI» Ladislav Ing. PERKNER Vladislav Ing. PETR¡“OV¡ Jarmila Ing. PETR¡äEK Frantiöek CSc. Ing. PETRMAN Michal CSc. Ing. PETRéILKOV¡ Irena Ing. PÕäOV¡ Janka Ing. PLA»KOV¡ KvÏtoslava Ing. PLANDOROV¡ Helena CSc. Ing. PODRAZK› Josef Ing. POLEä¡K MiloÚ Ing. POÿÕZKA Jan Ing. PROCH¡ZKOV¡ Zdislava Ing. PUMMEROV¡ Magdalena Mgr. RAIF Pavel Ing. RADNÕK LubomÌr Ing. RAND¡K Ji¯Ì CSc. Ing. RASOCHA Hynek Ing. RAUäOV¡ KvÏta Ing. REVALLO Jan Ing. RIEDERER Jaroslav Ing. RŸéI»KA Karel Ing. ÿÕHOV¡ Magdalena JUDr. SAMOEL Arnoöt Ing. SARVAäOV¡ Jana Ing. SAVKOV¡ Ivana Ing. SEDL¡K Jan Ing. SCHEIBOV¡ Martina Ing. SCHR÷PFEROV¡ Jana Ing. SÕTAÿOV¡ Blanka Ing. SL¡MOV¡ ZdeÚka Ing. SLAVÕK Milan Ing. SLAVÕKOV¡ VÏra Ing. SLAWIKOV¡ DrahomÌra Ing. SMETANOV¡ Ivana SOUCEK Magdalena CPA Ing. SOU»EK Jaroslav Ing. SPLAVEC J·n Ing. SROVNALOV¡ Anna Ing. STADLER Miroslav Ing. STANÃK Stanislav Ing. STA“KOV¡ Jaroslava Ing. STEHLÕKOV¡ Jana Ing. STRNADOV¡ Eva Ing. STROMECK¡ Jitka Ing. STRUéINSK› RadomÌr Ing. STUDNI»KOV¡ Marta Ing. SUCHEL V·clav
0377 1814 1770 1125 0527 1891 1381 1396 1013 0320 0058 1480 1495 1825 1701 1618 1333 1826 1456 1374 0381 1539 1795 0465 0097 1578 0096 1105 0821 1235 1278 0092 1406 0509 0299 0364 1678 0207 0277 0521 0963 0729 1423 1650 1895 0681 0280 1594 1896 0435 1505 1897 1753 1458 0708 1230 1414 0141 1291 1275 1512 1843 1034 1674 1713 1865 1850 1841 1373 1758 0975
Ing. SUKOV¡ Marie Ing. SVATOä Svatopluk Ing. SVÃTLÕK Ivan Ing. SVOBODA Jan Ing. SVOBODA V·clav Ing. SYNEK Milan Ing. äAF¡ÿ Frantiöek Ing. äEBKOV¡ Radka Ing. äEFERNOV¡ Dana Ing. äEV»ÕK Ladislav Ing. äEV»ÕKOV¡ Ludmila Ing. äIM¡NKOV¡ Vlasta Ing. äIMONOVSK¡ Jana Ing. äKODA Petr Ing. äLAISOV¡ Eva Ing. äMÕD Ji¯Ì Ing. äPA“¡ROV¡ Eva Ing. äR¡MEK Miloö Ing. äTAMBACHR Josef CSc. Ing. äTANCL Bohuslav Mgr. äTÃP¡N Martin Ing. äTÃRBOV¡ Ludmila Ing. äTI»KA ZdenÏk Ing. äTR…BLOV¡ VÏra Ing. äV¡LOV¡ VÏra Ing. äVEDA Karel Ing. äVEœUK Jan Ing. äVENKOV¡ Jana Ing. TINKA Ji¯Ì Ing. TK¡» Radislav Ing. TLAMKOV¡ Miroslava Ing. TOKAN Ladislav CSc. Ing. TOMCOV¡ Hana Ing. TU»EK Martin Ing. TURE»EK Petr Ing. TUREK Miloö Ing. TYLL Rudolf Ing. URBAN Frantiöek Ing. VALENTA AntonÌn Ing. VALENTA Petr Ing. VALEä V·clav Ing. VA“KOV¡ Jana Ing. VA“KOV¡ Marie Ing. VARHANÕKOV¡ Irena Ing. V¡VROVSK› Miroslav Ing. VAZAC Rene Ing. VENC¡LEK Jan Ing. VIK Martin RNDr., Ing. VIDO“ Pavel Ing. VILHANOV¡ Lenka Ing. VITOUäOV¡ Eva Ing. VLAS¡KOV¡ VÏra Ing. VOHAR»ÕKOV¡ Jaroslava Ing. VOJTEK Bohumil Ing. VONDR¡K Ji¯Ì Ing. VOR¡»KOV¡ Karla Ing. VOREL Viktor Ing. WEIHS Lothar Ing. WERNER Petr Ing. WRLÕK Milan Ing. Z¡ME»NÕK Miroslav Ing. ZELENKOV¡ Zuzana Ing. ZEMAN Miroslav Ing. ZETEK AntonÌn Ing. ZÕKOV¡ Hana Ing. ZORNÕKOV¡ Karin Ing. éALOUDKOV¡ Jitka Ing. éAMBŸRKOV¡ Jitka Ing. éEJDL AntonÌn Ing. éIA»IK Jan Ing. éŸRKOV¡ Isabella
1746 0428 1899 0433 1625 0929 0563 1249 1395 0500 1394 0312 1628 1842 1003 1256 1052 0105 0311 0144 1902 1720 1208 1282 1685 0001 1209 1216 1494 1817 1272 1251 1722 1443 1830 1493 0254 1166 1336 0302 0425 1393 0728 1760 0455 1617 1467 1532 1909 1747 0463 0820 1666 1657 0042 1913 1519 0659 1490 1008 0153 1725 1252 1033 1151 0579 1802 0982 0270 1303 1158
5
DISKUSNÕ OK…NKO
Software na vedenÌ spisu auditora »as od Ëasu n·s oslovÌ v˝robce nÏkterÈho software, kter˝ by audito¯i mohli vyuûÌt p¯i svÈ pr·ci, s†nabÌdkou na zvl·ötnÌ slevu, kterou je ochoten v†r·mci svÈ marketingovÈ strategie poskytnout Ëlen˘m komory. V†takovÈm p¯ÌpadÏ komora informuje svÈ Ëleny o moûnosti zÌskat urËit˝ v˝robek se slevou a za jak˝ch podmÌnek je sleva poskytnuta. Nutno ovöem zd˘raznit, ûe komora û·dn˝m zp˘sobem nezaruËuje kvalitu v˝robku ani kvalitu servisu k†v˝robku ani spolehlivost a d˘vÏryhodnost v˝robce, protoûe na testov·nÌ kvality v˝robku a posuzov·nÌ d˘vÏryhodnosti v˝robce nem· kapacity a nenÌ to jejÌm posl·nÌm. Na poslednÌm snÏmu komory byl v†diskusi projeven pomÏrnÏ znaËn˝ z·jem o v˝robek spoleËnosti DATEV ñ software na vedenÌ spisu auditora. DiskutujÌcÌ û·dali vedenÌ komory, aby se pokusila projednat s†v˝robcem p¯ÌznivÏjöÌ cenu v˝robku. Po delöÌch jedn·nÌch s†v˝robcem jsme se dostali na cenu, kter· by mohla b˝t p¯ijateln· pro auditory, ale podmÌnkou v˝robce bylo, aby komora zaruËila odbÏr urËitÈho mnoûstvÌ v˝robku. Tento poûadavek rada komory odmÌtla a pro vlastnÌ pot¯ebu provedla mezi auditory orientaËnÌ pr˘zkum z·jmu o v˝robek za novÏ nabÌdnutou cenu. D˘vodem bylo zjistit, zda je v˘bec takov˝ z·jem, aby komora vÏnovala dalöÌ Ëas vyjedn·v·nÌ s†v˝robcem.
Zde jsou v˝sledky ankety: Osloveno bylo 635 auditor˘ OSV» a 312 auditorsk˝ch spoleËnostÌ, tj. celkem 947 dot·zan˝ch. OdpovÏdÏlo 270 auditor˘, tj. 29 % dot·zan˝ch. Z†toho 87 auditor˘ m· z·jem o v˝robek za nabÌdnutou cenu a z†tÏchto 87 m· 69 auditor˘ z·jem o vÌce neû jednu instalaci programu. 149 auditor˘ z·jem o v˝robek nem·, 37 auditor˘ zatÌm
moru ze zajiöùov·nÌ trûeb soukromÈmu subjektu. NenÌ tomu tak. Komora pouze prost¯ednictvÌm sv˝ch vlastnÌch mÈdiÌ, tj. internetov˝ch str·nek a Ëasopisu Auditor upozorÚuje na moûnost zÌskat v˝robek, kter˝ je bÏûnÏ dostupn˝ na trhu, za niûöÌ cenu neû za jakou je v˝robek obvykle nabÌzen, tedy prokazuje sluûbu sv˝m Ëlen˘m. Z·leûÌ na kaûdÈm auditorovi, zda se rozhodne moûnosti n·kupu v˝robku se slevou vyuûÌt nebo nevyuûÌt a jakÈ jinÈ obchodnÌ podmÌnky pro odbÏr v˝robku si sjedn·. Autor jednoho zmÌnÏnÈho p¯ÌspÏvku tvrdÌ, ûe na trhu existuje cel· ¯ada firem, kterÈ nabÌzejÌ podle n·zoru autora mnohem kvalitnÏjöÌ v˝robky, tj. software na vedenÌ spisu auditora, neû spoleËnost DATEV. To je samoz¯ejmÏ velice pozitivnÌ zpr·va a bylo by vhodnÈ n·s, kolegy auditory, na takovÈ v˝robky upozornit. Piöte n·m poötou, faxem, mailem, m˘ûete ps·t dlouhÈ i kr·tkÈ p¯ÌspÏvky. Marie KuËerov· nevÌ. NejËastÏji vyj·d¯en˝m poû
[email protected] kem byla û·dost o zasl·nÌ demoverze programu. V †odpovÏdÌch se objevily i rozliËnÈ dotazy respondent˘, kterÈ budou v˝robci p¯ed·ny. N·zory a p¯ipomÌnky posÌlejte pod P¯i dalöÌm jedn·nÌ v˝robce ustoupil od znaËkou ÑDiskusnÌ okÈnko audisvÈho poûadavku, aby komora zaruËila toraî pÌsemnÏ na adresu Komora odbÏr pevnÈho mnoûstvÌ v˝robku, a naauditor˘ »R, Opletalova 55, bÌdl novÏ upravenÈ podmÌnky. O dalöÌm 110 00 Praha 1, faxem na jedn·nÌ v·s budeme informovat. 224 211 905 nebo e-mailem na V†pr˘bÏhu ankety se objevily i dva adresu
[email protected]. kritickÈ p¯ÌspÏvky, kterÈ obvinily ko-
ZamyölenÌ nad vzez¯enÌm Ëasopisu V osobnÌm v ûivotÏ up¯ednostÚuji spÌöe klasiku neû mÛdnÌ, prchavÈ v˝st¯elky a m·m r·da urËitÈ nemÏnnosti, kterÈ dokumentujÌ trv·nÌ danÈho jevu, informace nebo jinÈ skuteËnosti. Kaûd· zmÏna rozhodÌ ruËiËky m˝ch vah, ale na druhÈ stranÏ mi nedlouho trv·, neû novinku zaûiju a str·vÌm. V†profesnÌm ûivotÏ bych tÈû up¯ednostÚovala klasiku a nemÏnnost, ale vÌm, ûe to nenÌ moûnÈ, neboù z·kony, p¯edpisy a na¯ÌzenÌ se musÌ p¯izp˘sobovat lidskÈmu kon·nÌ a naopak musÌ p¯ipravit z·konn˝ r·mec pro dalöÌ rozvoj spoleËnosti. AËkoli naöe rodina po¯·d nevlastnÌ obvykl˝ medi·lnÌ p¯Ìstroj, miluji reklamu vöeho druhu, ale s dÏjem, vtipem a pointou. TÈû miluji barevnÈ obr·zky 6
Ëasopis˘, kterÈ na mÏ valÌ informace vöeho druhu, ale jak se zn·m, stejnÏ û·dn˝ nekoupÌm, protoûe informace o VIP lidiËk·ch, lidech a jedincÌch ze show businessu mÏ aû zas natolik nezajÌmajÌ. ⁄roveÚ Ëasopisu. ZajÌmajÌ mÏ informace odbornÈ, zajiöùujÌcÌ m˘j profesnÌ r˘st. JednÌm z†nich by mÏl b˝t i Ëasopis Auditor, kter˝ mÏ vöak jiû drahnou dobu nÏjak neoslovuje. Ne¯ekla bych, ûe obsah pokulh·v·, ale jeho forma a grafickÈ zpracov·nÌ neodpovÌd· dneönÌm standard˘m a pokud se m·m vyj·d¯it zcela up¯ÌmnÏ: zaspal ñ chud·k ñ dobu. Abych nebyla jen kritikem, nasypu si popel na vlastnÌ hlavu. I j· jsem p¯ed lety ¯Ìkala z†titulu ÑöÈfaì odpovÏdnÈ-
ho za financov·nÌ komory: ÑVûdyù to staËÌ.ì Dnes musÌm konstatovat, ûe nemÏnn· forma jiû nestaËÌ a v †konkurenci s†jin˝mi Ëasopisy Ëten·¯e nezaujme natolik, aby touûil po jeho p¯edplatnÈm. V˝kladnÌ sk¯ÌÚ profese. Pokud se m·m zamyslet nad tÌm, jak by mÏl n·ö Ëasopis vypadat, musÌme si stanovit cÌle, kterÈ by mÏl splÚovat. Jestliûe by mÏl sdÏlovat jen strohÈ a kusÈ informace, pak by forma, obsah i n·klady z¯ejmÏ byly v†souladu s†dneönÌm stavem, ale pak se nesmÌme divit, ûe naöe auditorsk· profese je Ñpopelkaì mezi profesemi. TitulnÌ str·nka, grafickÈ zpracov·nÌ rubrik, ËernobÌlÈ fotografie na obyËejnÈm kancel·¯skÈm papÌru zaspaly AUDITOR 4/2003
dobu jako äÌpkov· R˘ûenka. NevÌm o jinÈm komorovÈm Ëasopise, kter˝ by mÏl tak slabou grafickou ˙roveÚ. Pakliûe bychom chtÏli, aby Ëasopis byl v˝kladnÌ sk¯ÌnÌ profese a zdrojem informacÌ nejen pro auditory, ale i pro statut·rnÌ z·stupce firem zodpovÏdnÈ za externÌ audit, pak musÌme zmÏnit koncepci a p¯idat finance, neboù jak je d·vno zn·mo: ÑSamo se nic...ì Nem·m informace o tom, kde vzÌt v†rozpoËtu vÌce penÏz na prezentaci komory, ale douf·m, ûe st·vajÌcÌ p¯edseda finanËnÌho v˝boru vy¯eöÌ onen problÈm ku prospÏchu vÏci.
Obsah Ëasopisu. K†obsahu by bylo vhodnÈ zve¯ejnit dotaznÌk, na jehoû v˝sledcÌch by se mohl obsah Ëasopisu podle pot¯eb zmÏnit. Za sebe mohu jen ¯Ìci, ûe mi nÏkdy p¯ipad· jakoby Ëasopis Auditor byl Ëasopisem pro daÚovÈ poradce a ˙ËetnÌ neû pro auditory. Jsem si vÏdoma toho, ûe je t¯eba zachovat odbornou ˙roveÚ, ale na druhÈ stranÏ bych Ëasopis oko¯enila nÏjak˝m okÈnkem Ëi rubrikou do svÏta ËeskÈho humoru, neboù se domnÌv·m, ûe jako skupina osob nejsme zase aû takovÌ ÑupjatÌ odbornÌciì.
Podle zve¯ejÚovan˝ch fotografiÌ vÌm, ûe mnozÌ z†n·s jsou na ötÌru se zdrav˝m ûivotnÌm stylem, zaplacenou danÌ z profese. Neuökodily by i Ël·nky z†tÈto oblasti a reklama na lÈËiva a doplÚky v˝ûivy. Jen zdrav˝ auditor, pln˝ energie a el·nu, m˘ûe b˝t p¯Ìnosem pro sebe i pro klienta. ObecnÏ se d· ¯Ìci, ûe stojatÈ vody jsou pohodlÌm pro zodpovÏdnÈ osoby, ale ml˝nem pro konkurenci a vydavatele odborn˝ch Ëasopis˘. Ing. Jarmila Novotn· auditorka, Ë. osv. 993
V›BORY A KOMISE INFORMUJÕ V˝sledky diskuse k†projedn·van˝m bod˘m pr˘bÏûnÏ zve¯ejÚujeme v Ëasopise Auditor. V˝bor pro auditorskÈ smÏrnice se na svÈm jedn·nÌ dne Alena ävejdov·, DiS. 7.dubna 2003 zab˝val zejmÈna ot·zkou revize auditorrefer·t metodiky sk˝ch smÏrnic. Smyslem tohoto ˙kolu bylo vyhodnotit soulad auditorsk˝ch smÏrnic KA »R a mezin·rodnÌch auditorsk˝ch standard˘. R·mcovÈ porovn·nÌ obsahu smÏrnic KA »R bylo provedeno v†r·mci zpracov·nÌ podklado- V›BOR PRO AUDITORSK… ZKOUäKY v˝ch materi·l˘ pro misi SvÏtovÈ banky, kter· se uskuteËnÌ HlavnÌm bodem programu zased·nÌ v˝boru pro auditorv kvÏtnu tohoto roku. SvÏtov· banka bude na û·dost Mi- skÈ zkouöky dne 4. b¯ezna 2003 bylo obsahovÈ projedn·nÌ nisterstva financÌ hodnotit »eskou republiku v†oblasti dÌlËÌ pÌsemnÈ Ë·sti auditorskÈ zkouöky Konsolidace a pod˙ËetnictvÌ a auditu (Report on Observance of Standards nikovÈ kombinace. V˝bor v†diskusi s†garanty zkouöky zeand Codes In Accounting and Auditing). jmÈna porovnal obsah a strukturu znalostÌ ke zkouöce, kterÈ V˝bor pro auditorskÈ smÏrnice konstatoval, ûe smÏrnice v†souËasnÈ dobÏ vyûaduje KA »R s†poûadavky stanoven˝KA »R vûdy vych·zely z†mezin·rodnÌch auditorsk˝ch mi smÏrnicÌ Organizace spojen˝ch n·rod˘ pro vzdÏl·nÌ standard˘, ale ne vûdy byly n·slednÈ aktualizace tÏchto profesion·lnÌch ˙ËetnÌch. standard˘ promÌtnuty do naöich smÏrnic. D·le bylo konNa z·kladÏ porovn·nÌ uloûil v˝bor p¯Ìsluön˝m garant˘m statov·no, ûe doposud nebyly lokalizov·ny vöechny mezi- zapracovat do konceptu a struktury zkouöky cÌle, motivy n·rodnÌ auditorskÈ standardy. Pl·n Ëinnosti v˝boru pro a ekonomickÈ d˘vody pro spojov·nÌ podnik˘ a konsolidarok 2003 obsahuje lokalizaci ISA 402 Audit Considerations ce, kterÈ v†souËasnÈ dobÏ zkouöka nezahrnuje a z·roveÚ Relating to Entities Using Service Organizations ñ Zvaûo- tyto ˙daje zapracovat do SbornÌku materi·l˘ a to i vËetnÏ vanÈ skuteËnosti t˝kajÌcÌ se subjekt˘ pouûÌvajÌcÌch sluûeb aktualizovanÈ literatury. servisnÌch organizacÌ a lokalizaci ISA 620 Using Work of V˝bor byl sezn·men s†rozhodnutÌm Rady KA »R, kter· an Expert ñ VyuûitÌ pr·ce experta. schv·lila p¯edloûen˝ n·vrh na vÏcnou novelu z·kona Z·vÏrem probÏhla diskuse k ot·zce v˝roku auditora Ë. 254/2000 Sb., o auditorech (ß 8 ñ 10) a vyhl·öky Ë. 467/ v†p¯ÌpadÏ neplnÏnÌ povinnosti zve¯ejnÏnÌ ˙ËetnÌ z·vÏrky. 2000 Sb., kterou se vyd·v· auditorsk˝ zkuöebnÌ ¯·d. Rada Stanovisko naleznete v†p¯ÌötÌm ËÌsle Ëasopisu Auditor. prozatÌm odloûila ot·zku uzn·v·nÌ zkouöek vykonan˝ch Ing. ZdeÚka Dr·palov· mimo KA »R, neboù Ëek· na vyj·d¯enÌ od Ministerstva fiV˝bor pro auditorskÈ smÏrnice nancÌ. Na z·vÏr byl v˝bor sezn·men s†v˝sledky dÌlËÌ pÌsemnÈ auditorskÈ zkouöky ObchodnÌ, obËanskÈ a finanËnÌ pr·vo, V›BOR PRO METODIKU kter· probÏhla dne 8. ˙nora 2003, kde z†celkovÈho poËtu V˝bor se na svÈm zased·nÌ 8. dubna 2003 vÏnoval p¯e- 23 uchazeˢ jich vyhovÏlo 16 (70 %) a nevyhovÏlo 7 v·ûnÏ ot·zce odloûenÈ danÏ (nap¯. p¯ehled titul˘ pro vy- (30 %) a z·roveÚ jmenoval komisi pro dÌlËÌ pÌsemnou Ë·st ËÌslenÌ odloûenÈ danÏ, postup ˙Ëtov·nÌ v†prvnÌm roce ˙Ëto- auditorskÈ zkouöky InformaËnÌ systÈmy, matematicko ñ stav·nÌ o odloûenÈ daÚovÈ pohled·vce†v†p¯ÌpadÏ, kdy se tistickÈ metody. z† d˘vodu opatrnosti ne˙Ëtovalo o odloûenÈ daÚovÈ poä·rka Budilov· hled·vce v†minul˝ch letechÖ) a obs·hle se diskutovalo refer·t pro auditorskÈ zkouöky o postupu auditora p¯i nezve¯ejnÏnÌ ˙ËetnÌ z·vÏrky a v˝roËnÌ zpr·vy ˙ËetnÌ jednotkou. V›BOR PRO INFORMA»NÕ POLITIKU DalöÌ body jedn·nÌ: ï nerealizovanÈ kursovÈ rozdÌly p¯i tzv. p¯irozenÈm zajiöV˝bor na svÈm zased·nÌ dne 12. b¯ezna 2003 projednal tÏnÌ; mimo jinÈ n·sledujÌcÌ z·leûitosti: ï odpisov·nÌ goodwillu a oceÚovacÌho rozdÌlu k†nabytÈmu ï Komora auditor˘ »R provedla mezi auditory a auditormajetku; sk˝mi firmami pr˘zkum za ˙Ëelem zjiötÏnÌ z·jmu o kouï diskuse k†dotazu ke zmÏnÏ opat¯enÌ ke konsolidaci pro pi specializovan˝ch program˘ DATEV-AUDIT a DATEVrok 2002 (konsolidaËnÌ rozdÌl ke dni akvizice). BALANCE firmy DATEV.cz, s.r.o. »lenovÈ v˝boru
V›BOR PRO AUDITORSK… SMÃRNICE
AUDITOR 4/2003
7
rozhodli, ûe v˝sledky ankety budou zve¯ejnÏny v†Ëasopise Auditor a d·ny k†projedn·nÌ RadÏ KA »R, kter· rozhodne, jak na jejich z·kladÏ pokraËovat v†jedn·nÌ se spoleËnostÌ DATEV. ï V˝bor pokraËuje v†pr·ci na broûu¯e k 10. v˝roËÌ KA »R. »lenovÈ VIP absolvovali jiû nÏkolik jedn·nÌ, jejichû ˙Ëelem byl v˝bÏr spolupracovnÌk˘, form·lnÌ i obsahovÈ ËlenÏnÌ publikace, v˝bÏr vhodn˝ch Ël·nk˘ a jejich korektury, zajiöùov·nÌ nov˝ch a aktu·lnÌch p¯ÌspÏvk˘, diskuse nad grafickou podobou publikace apod. PrvnÌ Ë·st publikace by mÏla b˝t vytiötÏna jiû bÏhem Ëervna a tudÌû se intenzivnÏ dokonËujÌ veökerÈ pr·ce, kterÈ se jÌ t˝kajÌ. ï V˝bor schv·lil p¯Ìpravu a tisk SbornÌku Ël·nk˘ zve¯ejnÏn˝ch v†p¯Ìloze Hospod·¯sk˝ch novin v†listopadu 2002 ñ AuditorskÈ sluûby. SbornÌk by mÏl b˝t vytiötÏn nejpozdÏji do Ëervna 2003.
ï reforma ve¯ejn˝ch financÌ (na str·nk·ch www.mfcr.cz je k dispozici obs·hl˝ materi·l ÑKoncepce reformy ve¯ejn˝ch rozpoËt˘ MF »Rì). K†tÈto problematice probÏhlo 28. 3. diskusnÌ fÛrum na VysokÈ ökole ekonomickÈ za ˙Ëasti autor˘ tÈto reformy a v˝znamn˝ch osobnosti finanËnÌ a akademickÈ sfÈry; ï diskuse k†p¯ipravovanÈmu n·vrhu vÏcnÈ novely z·kona o auditorech atd. D·le pro informaci uv·dÌm, ûe na str·nk·ch www.ifac.org/ store je k†dispozici p¯ÌruËka Ñ2003 IFAC Handbook International Public Sector Accounting Standardsì a Ñ2003 IFAC Handbook International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncementsì, kterÈ si m˘ûete zdarma po zaregistrov·nÌ st·hnout. Komora auditor˘ »R vyuûila moûnosti z˙Ëastnit se i dalöÌch p¯ipomÌnkov˝ch ¯ÌzenÌ a zaslala svÈ stanovisko k†n·vrhu novely z·kona o danÌch z†p¯Ìjm˘ a k n·vrhu vyhl·öky o zp˘sobu stanovenÌ re·lnÈ hodnoty majetku a z·vazk˘ fondu kolektivnÌho investov·nÌ, zp˘sobu stanovenÌ aktu·lnÌ hodnoty akcie nebo podÌlovÈho listu fondu kolektivnÌho investov·nÌ a o zp˘sobu zp¯ÌstupnÏnÌ vybran˝ch ˙daj˘ centr·lnÌm depozit·¯em. UvedenÈ dokumenty spolu s†p¯ipomÌnkov˝mi dopisy KA »R naleznete na uzav¯en˝ch str·nk·ch www.kacr.cz. v†sekci Odborn· stanoviska ñ ostatnÌ. Alena ävejdov·, DiS., refer·t metodiky
DOZOR»Õ KOMISE KA »R ï »lenovÈ v˝boru vzali na vÏdomÌ pokraËujÌcÌ jedn·nÌ s†firmou GRAND, s.r.o. o jejÌ nabÌdce slev na produkt EPIS (Ekonomicko-Pr·vnÌ InformaËnÌ systÈm) a bude zvaûov·no zve¯ejnÏnÌ nabÌdky v†Ëasopise Auditor. ï V˝bor byl informov·n o tom, ûe Rada KA »R projednala n·vrh PR agentury AMI Communications. V˝bor na z·kladÏ tohoto n·vrhu poû·d· o provedenÌ 1. etapy (pr˘zkum vnÌm·nÌ auditorskÈ profese ve¯ejnostÌ) a souËasnÏ oslovÌ nÏkolik PR agentur s†cÌlem vybrat nejvhodnÏjöÌ agenturu pro pot¯eby KA »R. Do provozu byly uvedeny novÈ internetovÈ str·nky KA »R a jednotlivÌ ËlenovÈ v˝boru p¯ednesli svÈ p¯ipomÌnky na zlepöenÌ, aktualizaci, pot¯ebu kontroly apod. Hana BeËv·¯ov· refer·t pro vnÏjöÌ vztahy
V›BOR PRO VEÿEJN› SEKTOR »lenovÈ v˝boru se na svÈm zased·nÌ dne 10. b¯ezna 2003 vr·tili k diskusi t˝kajÌcÌ se n·vrhu z·kona o p¯ezkoum·nÌ hospoda¯enÌ ˙zemnÏ samospr·vn˝ch celk˘ (k tomuto n·vrhu odeslala KA »R svÈ p¯ipomÌnky na MV »R). DalöÌ body jedn·nÌ: ï zpr·va o pr˘bÏhu v˝bÏrovÈho ¯ÌzenÌ na dodavatele manu·lu pro audit, resp. p¯ezkoum·nÌ hospoda¯enÌ obcÌ (Do v˝bÏrovÈho ¯ÌzenÌ p¯iöla pouze jedna nabÌdka, kterou v˝bÏrov· komise nedoporuËila. NovÈ v˝bÏrovÈ ¯ÌzenÌ bude vyhl·öeno po schv·lenÌ novÈho z·kona o p¯ezkumu hospoda¯enÌ obcÌ); ï p¯Ìprava klubovÈho veËera 21. 5. 2003 na tÈma ÑP¯ezkoum·nÌ hospoda¯enÌ ñ praktickÈ problÈmy a zkuöenostiì a dvoudennÌho semin·¯e pro audit ve ve¯ejnÈm sektoru ve dnech 1. - 2. 10. 2003; ï informace o mezin·rodnÌ konferenci KA »R na tÈma ÑDopady vstupu do EvropskÈ unie na ËeskÈ ˙ËetnÌ v˝kaznictvÌ a auditorskou profesi u n·sì, kter· se uskuteËnÌ ve dnech 26. - 27. 11. 2003; 8
DozorËÌ komise KA »R (komise nebo DK) na ¯·dnÈm zased·nÌ dne 27.˙nora 2003: projednala: ï z·vÏry pl·novan˝ch dohlÌdek u pÏti auditorsk˝ch spoleËnostÌ a u jednoho auditora, ï p¯ed·nÌ Ëty¯ p¯Ìpad˘ k·rnÈ komisi (KK) na podez¯enÌ z†poruöenÌ ßß 13 a 18 z·kona Ë. 254/2000 Sb., ï provedenÌ dalöÌho dohledu u dvou auditorsk˝ch spoleËnostÌ (v†pr˘bÏhu roku 2004) s†vÏcn˝m zamϯenÌm na plnÏnÌ stanoven˝ch opat¯enÌ, ï doporuËenÌ Ëty¯em auditor˘m absolvovat ökolenÌ v†nejbliûöÌm moûnÈm termÌnu na komo¯e k†problematice vedenÌ spisu auditora, ï n·vrh pÌsemnÈ informace o v˝sledku posouzenÌ stÌûnostÌ a podnÏt˘ (pod·nÌ) proöet¯ovan˝ch a vy¯izovan˝ch v†roce 2002 a v†lednu a ˙noru 2003; po zapracov·nÌ p¯ipomÌnek bude upraven˝ materi·l p¯edloûen k †projedn·nÌ v†radÏ komory, ï informaci o doöet¯enÌ a vy¯ÌzenÌ t¯Ì pod·nÌ, doöl˝ch komo¯e v†z·vÏru 2. pololetÌ 2002 a dvou pod·nÌ obdrûen˝ch komorou v†mÏsÌcÌch lednu a ˙noru 2003, ï odloûenÌ projedn·nÌ dÌlËÌch v˝sledk˘ pr˘bÏûnÈ kontroly plnÏnÌ ˙kol˘ uloûen˝ch usnesenÌm XII. snÏmu KA »R radÏ komory, DK a KK, kterÈ vyplynuly z†priorit Ëinnosti komory a rozvoje auditorskÈ profese z†d˘vodu nemoci zpracovatele situaËnÌ zpr·vy, a rozhodla o jejÌm projedn·nÌ na b¯eznovÈm plen·rnÌm zased·nÌ DK, ï jednotn˝ p¯Ìstup p¯i posuzov·nÌ z·vad zjiötÏn˝ch p¯i preventivnÌch dohlÌdk·ch, nebo vyplynuvöÌch ze stÌûnostÌ obdrûen˝ch komorou a souvisejÌcÌch s†existencÌ nebo ovϯenÌm zpr·vy o vztazÌch mezi propojen˝mi osobami a odsouhlasila individu·lnÌ postup (p¯Ìpad o p¯Ìpadu), s†p¯ihlÈdnutÌm k†pr·vnÌ formÏ auditovanÈ ˙ËetnÌ jednotky a mÌru poökozenÌ pr·v jin˝ch osob, ï konkrÈtnÌ n·vrhy a n·mÏty od nÏkter˝ch Ëlen˘ DK a zamÏstnanc˘ RD na aktualizaci kontrolnÌho dotaznÌku, ï Ëasov˝ a vÏcn˝ harmonogram postupu p¯i aktualizaci SmÏrnice pro dohled. AUDITOR 4/2003
zab˝vala se: ï V˝sledky individu·lnÌch pohovor˘ s†dalöÌmi potencion·lnÌmi z·jemci o pozici inspektora kvality v†t˝mu dohledu a odsouhlasila zapojenÌ dvou vybran˝ch inspektor˘ kvality D·le v†tÈto souvislosti se DK usnesla na kon·nÌ speci·lnÌch vÌcedennÌch ökolenÌ a semin·¯˘ nejen pro inspektory kvality, ale i Ëleny DK a zamÏstnance RD, organizovan˝ch Institutem vzdÏl·v·nÌ KA »R alespoÚ jedenkr·t roËnÏ (poprvÈ letos ve dnech 25. a 26. z·¯Ì) a zÌsk·v·nÌ dalöÌch odbornÌk˘ do t˝mu dohledu se speci·lnÌm zamϯenÌm na problematiku auditu emitent˘ registrovan˝ch cenn˝ch papÌr˘, finanËnÌch institucÌ, nebo p¯ezkoum·nÌ hospoda¯enÌ ˙zemnÏ samospr·vn˝ch celk˘ i jinÈ specialisty. ï ⁄rovnÌ klubovÈho veËera na tÈma: ÑV˝sledky dohledu auditorskÈ profese - poznatky a prevenceì, konanÈho v†Olomouci (viz tÈû Ël·nek v†tomto ËÌsle ke kon·nÌ klubov˝ch veËer˘ na severnÌ MoravÏ).
ï Problematikou v˝kladu pojmu auditorskÈ sluûby podle ß 2 odst. 1 z·kona Ë. 254/2000 Sb. a souvisejÌcÌm odvodem pohyblivÈho ËlenskÈho p¯ÌspÏvku ve smyslu ß 3 odst. 8 P¯ÌspÏvkovÈho ¯·du KA »R a poû·dala o pr·vnÌ v˝klad, kter˝ vyuûije pro jedn·nÌ s†Radou KA »R k†uvedenÈ problematice. schv·lila: ï N·vrh 3. dodatku k†r·mcovÈmu pl·nu ¯·dn˝ch a mimo¯·dn˝ch dohlÌdek na 1. pololetÌ 2003. ï R·mcov˝ program v˝jezdnÌho zased·nÌ DK a KK ve dnech 22. a 23. kvÏtna 2003 v†JiËÌnÏ. vzala na vÏdomÌ: ï Z·pisy z†˙norovÈho jedn·nÌ v˝bor˘ a komisÌ, kterÈ budou vyuûity pro zpracov·nÌ situaËnÌ zpr·vy o pr˘bÏûnÈm plnÏnÌ usnesenÌ XII. snÏmu KA »R. Ing. Rudolf Gebauer refer·t dohledu KA »R
NA POMOC AUDITORŸM
UpozornÏnÌ na zmÏny v†˙ËetnictvÌ podnikatel˘ v†roce 2003 Rok 2003 je v†oblasti ˙ËetnictvÌ poznamen·n ˙ËinnostÌ zmÏn ˙ËetnÌch p¯edpis˘, kterÈ p¯edstavujÌ v˝razn˝ p¯elom v†naöÌ dosavadnÌ praxi. Vyhl·öka Ë. 500/2002 Sb., kterou se prov·dÏjÌ nÏkter· ustanovenÌ z·kona Ë. 563/ 1991 Sb., o ˙ËetnictvÌ, ve znÏnÌ pozdÏjöÌch p¯edpis˘, pro ˙ËetnÌ jednotky, kterÈ jsou podnikateli ˙ËtujÌcÌmi v†soustavÏ podvojnÈho ˙ËetnictvÌ, stavÌ nejen pracovnÌky na ˙seku ˙ËetnictvÌ v†podnicÌch, ale i dalöÌ odbornÌky, jeû pracujÌ s†informacemi z†˙ËetnictvÌ, p¯ed celou ¯adu problÈm˘ a hled·nÌ odpovÏdÌ na ot·zky p¯i jejich ¯eöenÌ. Doch·zÌ k†situaci, kdy pr·vnÌ ¯·d v†oblasti ˙ËetnictvÌ je zaloûen p¯edevöÌm na znÏnÌ z·kona o ˙ËetnictvÌ (d·le jen z·kon) a zmÌnÏnÈ vyhl·öce (d·le jen vyhl·öka). Jelikoû pro rok 2003 nebyly zpracov·ny dalöÌ podrobnÏjöÌ n·vody pro vedenÌ ˙ËetnictvÌ p¯Ìmo v†n·vaznosti na vyhl·öku, p¯iËemû p¯echodn· ustanovenÌ k†platnÈmu znÏnÌ z·kona v†bodÏ 4 konstatujÌ, ûe: ÑOde dne nabytÌ ˙Ëinnosti vyhl·öek vydan˝ch podle ß 37a z·kona Ë. 563/ 1991 Sb., o ˙ËetnictvÌ, ve znÏnÌ tohoto z·kona, se opat¯enÌ vydan· podle z·kona Ë. 563/1991 Sb., o ˙ËetnictvÌ, nepouûijÌ, a to v rozsahu, v†jakÈm je p¯edmÏt jejich ˙pravy obsaûen ve vyhl·öce.ì, existuje v†praxi urËit· mÌra nejistoty v†tom smyslu, jak spr·vnÏ naplnit poûadavky z·kona a vyhl·öky. Tento p¯ÌspÏvek si nem˘ûe kl·st za cÌl, ûe popÌöe beze zbytku veökerÈ problÈmy; v†pr˘bÏhu roku se z¯ejmÏ bude ¯eöit cel· ¯ada konkrÈtnÌch p¯Ìpad˘, jak ve AUDITOR 4/2003
spolupr·ci s†ministerstvem financÌ, tak v†r·mci KA »R nebo N·rodnÌ ˙ËetnÌ rady. D·le chci upozornit pouze na z·kladnÌ zmÏny. Pro aplikaci platn˝ch ˙ËetnÌch p¯edpis˘ do bÏûnÏ vedenÈho ˙ËetnictvÌ v†roce 2003 je nutno p¯edevöÌm zvolit odpovÌdajÌcÌ ËlenÏnÌ ˙Ët˘ na ˙rovni syntetick˝ch ˙Ët˘ (ß 46 odst. 1 vyhl·öky), neboù smÏrn· ˙Ëtov· osnova (p¯Ìloha Ë. 4 k†vyhl·öce) je formulov·na na ˙rovni ˙Ëtov˝ch skupin.
7) 8) 9) 10) 11) 12)
Vzhledem k†tomu, ûe ËastÈ zmÏny p¯Ìliö nesvÏdËÌ vedenÌ ˙ËetnictvÌ, vych·zÌm z†p¯edpokladu, ûe vÏtöina podnik˘ v†roce 2003 neopustÌ zcela ËlenÏnÌ ˙Ët˘ podle ˙ËtovÈ osnovy platnÈ do konce roku 2002. P¯esto je nutno v ˙ËtovÈm rozvrhu pro rok 2003 promÌtnout minim·lnÏ d·le uvedenÈ zmÏny, samoz¯ejmÏ i s†p¯ihlÈdnutÌm k†tomu, zda pro nÏ bude z†hlediska uskuteËnÏn˝ch operacÌ n·plÚ: 1) doplnÏnÌ ˙Ët˘ pro goodwill a opr·vky ke goodwillu, 2) zmÏny v†n·zvech ˙Ët˘ v†˙ËtovÈ skupinÏ 04, 3) zmÏny v†n·zvech ˙Ët˘ a v†obsahu ˙Ët˘ v†˙ËtovÈ skupinÏ 06, 4) zmÏna n·zv˘ a obsahu ˙Ët˘ 097 a 098, 5) doplnÏnÌ ˙Ët˘ v†˙Ëtov˝ch skupin·ch 11, 12 a 13 pro†poskytnutÈ z·lohy na materi·l, na zv̯ata a na zboûÌ, 6) doplnÏnÌ ˙Ët˘ v†˙ËtovÈ skupinÏ 19 pro opravnÈ poloûky k †po-
13) 14) 15)
skytnut˝m z·loh·m na materi·l, k †poskytnut˝m z·loh·m na zv̯ata a k†poskytnut˝m z·loh·m na zboûÌ, zmÏna n·zvu ˙Ëtu 291, zmÏna n·zv˘ a v†nÏkter˝ch p¯Ìpadech i obsahu ˙Ët˘ 351, 355, 358, 361 a 365, zmÏna n·zv˘ ˙Ët˘ 355 a 358, zmÏna n·zvu a obsahu ˙Ëtu 471, zmÏna n·zv˘ a obsahu ˙Ët˘ 552, 554, 574 a 584 pro z˙Ëtov·nÌ rezerv, zmÏna n·zv˘ a obsahu ˙Ët˘ 558, 559, 579 a 589, zmÏna n·zvu a obsahu ˙Ëtu 557, vypuötÏnÌ vöech ˙Ët˘ v†r·mci ˙Ëtov˝ch skupin 65 a 67, vypuötÏnÌ ˙Ët˘ 684 a 689.
K†promÌtnutÌ zmÏn v†systÈmu ˙ËetnictvÌ v†roce 2003 doporuËuji vyjÌt z†P¯echodn˝ch a z·vÏreËn˝ch ustanovenÌ vyhl·öky, tj. z ß 69; zejmÈna d˘leûitÈ ustanovenÌ je v†odstavci 5, kter˝ posunuje ˙Ëinnost ustanovenÌ ß 52 a ß 53 vyhl·öky, t˝kajÌcÌch se zmÏn re·lnÈ hodnoty deriv·t˘ vËetnÏ promÌtnutÌ zmÏny metody do n·klad˘ a v˝nos˘, od 1. 1. 2004. StruËnÈ pozn·mky k†jednotliv˝m vÏcn˝m zmÏn·m 1. Od roku 2003 se doplÚuje do dlouhodobÈho nehmotnÈho majetku goodwill a do opr·vek k †dlouhodobÈmu nehmotnÈmu majetku 9
opr·vky ke goodwilu. Goodwill definuje ß 6 odst. 3 pÌsm. d) vyhl·öky. V†n·vaznosti na to se mÏnÌ n·plÚ i n·zev d¯ÌvÏjöÌ opravnÈ poloûky k†nabytÈmu majetku vËetnÏ opr·vek k†nÌ, kter· je novÏ definovan· v ß 7 odst. 10 vyhl·öky jako oceÚovacÌ rozdÌl k†nabytÈmu majetku, p¯iËemû se analogicky mÏnÌ n·plÚ opr·vek k†oceÚovacÌmu rozdÌlu k†nabytÈmu majetku. RozdÌl mezi goodwillem a oceÚovacÌm rozdÌlem k†nabytÈmu majetku spoËÌv· ve zp˘sobu pojÌm·nÌ ocenÏnÌ podniku nebo jeho Ë·sti nabytÈho koupÌ, vkladem nebo p¯i ocenÏnÌ majetku a z·vazk˘ v†r·mci p¯emÏn spoleËnosti, s†v˝jimkou zmÏny pr·vnÌ formy. Pokud se p¯i uveden˝ch operacÌch individu·lnÏ p¯eceÚujÌ sloûky majetku, pak je rozdÌl mezi ocenÏnÌm podniku jako celku p¯i dan˝ch operacÌch a souhrnem jeho individu·lnÏ p¯ecenÏn˝ch sloûek majetku snÌûen˝m o p¯evzatÈ z·vazky ve smyslu ß 6 odst. 3 pÌsm. d) vyhl·öky goodwillem. Jestliûe se neprov·dÌ individu·lnÌ p¯ecenÏnÌ, rozdÌl mezi ocenÏnÌm podniku nebo jeho Ë·sti nabyt˝ch koupÌ, vkladem nebo v†r·mci p¯emÏn spoleËnostÌ, s†v˝jimkou zmÏny pr·vnÌ formy, a souhrnem ocenÏnÌ jeho jednotliv˝ch sloûek majetku v†˙ËetnictvÌ p˘vodnÌho vlastnÌka snÌûen˝m o p¯evzatÈ z·vazky je podle ß 7 odst. 10 vyhl·öky oceÚovacÌm rozdÌlem k†nabytÈmu majetku. Goodwill i oceÚovacÌ rozdÌl k†nabytÈmu majetku mohou nab˝vat kladn˝ch i z·porn˝ch hodnot. Doba odpisov·nÌ v†˙ËetnictvÌ je stanovena ve srovn·nÌ s †oceÚovacÌm rozdÌlem k†nabytÈmu majetku (15 let) u goodwillu odliönÏ, a to na 5 let. Jelikoû je goodwill za¯azen jako sloûka dlouhodobÈho nehmotnÈho majetku, usuzuji, ûe odpisy kladnÈho goodwillu se v†n·kladech promÌtajÌ na p¯Ìsluön˝ ˙Ëet pro odpisy dlouhodobÈho nehmotnÈho a hmotnÈho majetku v†r·mci ˙ËtovÈ skupiny 55 (d¯Ìve ˙Ëet 551), zatÌmco odpisy aktivnÌho oceÚovacÌho rozdÌlu k †nabytÈmu majetku se v†n·kladech promÌtajÌ v†˙ËtovÈ skupinÏ 55 na ˙Ëet pro z˙Ëtov·nÌ opr·vek k†opravnÈ poloûce k†nabytÈmu majetku (d¯Ìve ˙Ëet 557). Jelikoû podrobnosti k†z˙Ëtov·nÌ opr·vek k z·pornÈmu goodwillu a opr·vek k†pasivnÌmu oceÚovacÌmu rozdÌlu k†nabytÈmu majetku, tj. k†situov·nÌ tÏchto p¯Ì10
pad˘ na konkrÈtnÌ ˙Ëet v˝nos˘, Do ˙ËetnictvÌ nab˝vajÌcÌho subjek˙ËetnÌ p¯edpisy nestanovÌ, p¯edpotu se majetek promÌtne v†cen·ch kl·d·m, ûe oba tituly se promÌtvyËÌslen˝ch z†pomÏru celkovÈ nou na ˙Ëet v†r·mci ˙ËtovÈ skupiceny majetku nabytÈho nap¯. kouny 64 (d¯Ìve ˙Ëet 648). pÌ (kupnÌ ceny) nebo vkladem PomÏrnÏ zajÌmav· je zmÏna, (cena uznan· pro vklad) k †souËkter· je promÌtnuta u goodwillu tu†individu·lnÌho ocenÏnÌ jednoti u oceÚovacÌho rozdÌlu k †nabytÈliv˝ch sloûek majetku. Z·roveÚ je mu majetku, podle kterÈ lze donutno br·t v†˙vahu i p¯ÌpadnÈ p¯edateËnÏ upravovat oba zmÌnÏnÈ vzetÌ z·vazk˘, kterÈ se k†majetku tituly v†p¯Ìpadech zmÏn kupnÌch vztahujÌ. Podstatn· je ot·zka indicen. vidu·lnÌho ocenÏnÌ, kde se nabÌzÌ Daleko z·vaûnÏjöÌ je vöak zmÏvÌce moûnostÌ: cena podle ˙Ëetnicna v†tom smÏru, ûe goodwill tvÌ p˘vodnÌho vlastnÌka nebo ocea oceÚovacÌ rozdÌl k†nabytÈmu nÏnÌ podle posudku znalce. Ocemajetku se vztahuje pouze nÏnÌ nabyvatelem, tj. analogie rek podniku nebo Ë·sti podniku produkËnÌ po¯izovacÌ ceny, se z¯ejve smyslu obchodnÌho z·konÌmÏ nem˘ûe v†danÈm p¯ÌpadÏ apliku, a sice jeho ß 476 aû ß 487. kovat, neboù by bylo v†rozporu V†koment·¯i k†obchodnÌmu z·kos ß 25 odst. 1 pÌsm. k) z·kona. nÌku vydanÈho nakladatelstvÌm PoPodle ˙stnÌho stanoviska pracovlygon v†roce 2002 se konstatuje, nÌk˘ ministerstva financÌ se m· ûe cituji: ÑAËkoliv je podnik vymezajistit ocenÏnÌ podle posudku zen aktivy podnikatele, zahrnuje znalce, tj. n·kladnÏjöÌ z†uveden˝ch prodej podniku i p¯evod z·vazk˘ variant. Jelikoû pro n·kup komplesouvisejÌcÌch s†podnikem. S †v˝jimxu majetku se musÌ sledovat kou osobnÌch sloûek podniku i vazba k†dani z†p¯Ìjm˘, lze p¯ed(zpravidla s†odliön˝m reûimem p¯epokl·dat i dalöÌ jedn·nÌ k†danÈmu vodu) se p¯ev·dÏjÌ hmotnÈ a neproblÈmu s†ministerstvem financÌ. hmotnÈ majetkovÈ hodnoty tvo¯ÌcÌ Jedn· se vöak o p¯Ìpad, kter˝ obchodnÌ majetek (ß 6 odst. 1 v†souËasnÈ chvÌli nenÌ ¯eöen ani ObchZ) a z·vazky prod·vajÌcÌho, ˙ËetnÌmi, ani daÚov˝mi p¯edpisy. tedy obchodnÌ jmÏnÌ (ß 6 odst. 1 To znamen·, ûe zmÏna v†pojÌm·nÌ ObchZ).ì V tÈto souvislosti si zvl·ötkomplexnÌho rozdÌlu p˘vodnÏ ve nÌho z¯etele vyû·d· p¯edevöÌm obformÏ ˙Ëtu 097 do konce roku sah pojmu Ë·st podniku tvo¯ÌcÌ 2002, stanovÌ od roku 2003 striktsamostatnou organizaËnÌ sloûnÏjöÌ podmÌnky, aniû by se reagoku ve smyslu ß 487 a ß 7 odst. 1 valo na skuteËnost, ûe p¯edevöÌm a 2 obchodnÌho z·konÌku. V †uveprodeje a vklady komplexu majetden˝ch ustanovenÌch ß 7 se za orku v†praxi nemusÌ odpovÌdat poganizaËnÌ sloûku povaûuje odötÏpjetÌ podniku nebo Ë·sti podniku n˝ z·vod zapsan˝ v †podnikovÈm podle obchodnÌho z·konÌku. P¯i rejst¯Ìku Ëi jin· organizaËnÌ sloûuzavÌr·nÌ konkrÈtnÌch smluv se lze ka podniku, jestliûe z·kon stanourËit˝m komplikacÌm vyhnout, vÌ, ûe se zapisuje do obchodnÌho pokud se smluvnÌ strany dohodrejst¯Ìku. V†koment·¯i k †obchodnou na cen·ch jednotliv˝ch sloûek nÌmu z·konÌku, citovanÈmu v˝öe, majetku, kterÈ vstoupÌ do komse pravÌ: ÑPokud by strany omeplexnÌ ceny, opÏt se z¯etelem zily p¯edmÏt smlouvy na menöÌ k†tomu, zda souË·stÌ p¯evodu masouË·sti podniku, nejednalo by jetku jsou i z·vazky. se, bez ohledu na oznaËenÌ, o smlouvu o prodeji podniku, ale 2. PomÏrnÏ v˝razn· zmÏna je promÌtnuta u nÏkter˝ch sloûek dlouhoo smlouvu jinou, nap¯. o smloudobÈho majetku v†tom smyslu, ûe vu kupnÌ, inomin·tnÌ nebo smÌöesi ˙ËetnÌ jednotka v†r·mci z·sad nou smlouvu.ì pro vedenÌ ˙ËetnictvÌ sama stanoV†praxi to znamen·, ûe ne kaûdÈ vÌ v˝öi ocenÏnÌ. U dlouhodobÈho nabytÌ souboru majetku, jak bylo nehmotnÈho majetku je to majepojÌm·no do konce roku 2002 tek s†v˝jimkou goodwillu, kter˝ m· bude titulem pro vyËÌslenÌ souhrndobu pouûitelnosti delöÌ neû jeden nÈho rozdÌlu odpovÌdajÌcÌmu karok, coû je vyj·d¯eno v ß 6 odst. 1 tegorii goodwill nebo oceÚovacÌ vyhl·öky. U dlouhodobÈho hmotrozdÌl k†nabytÈmu majetku. Z†toho nÈho majetku se jedn· o samostatvypl˝v·, ûe p¯i nabytÌ souboru nÈ movitÈ vÏci a soubory movimajetku, kter˝ nebude splÚovat pot˝ch vÏcÌ s†dobou pouûitelnosti ûadavky citovan˝ch ustanovenÌ obdelöÌ neû jeden rok ñ viz ß 7 odst. chodnÌho z·konÌku, bude nutno ¯epÌsm. b). TÌm se d·v· urËit˝m zp˘öit ot·zku zp˘sobu individu·lnÌho sobem najevo, ûe se v†danÈm p¯ÌocenÏnÌ takto nabytÈho majetku. AUDITOR 4/2003
padÏ ˙ËetnÌ p¯edpisy snaûÌ uvolnit vazbu na z·kon o danÌch z†p¯Ìjm˘ a d·vajÌ p¯ednost z·sad·m pro vedenÌ ˙ËetnictvÌ. To vöak neznamen·, ûe by se na z·kladÏ ustanovenÌ vyhl·öky mohla uplatÚovat absolutnÌ libov˘le. ZmÏnu v†praxi v†n·vaznosti na citovan· ustanovenÌ vyhl·öky je t¯eba zv·ûit ve vöech souvislostech a v†r·mci z·sad pro vedenÌ ˙ËetnictvÌ vËetnÏ specifik ËinnostÌ v†jednotliv˝ch podnicÌch; i kdyû v†citovan˝ch ustanovenÌch nenÌ zvl·öù zmÌnÏna z·sada vÏcnÈ a ËasovÈ souvislosti n·klad˘ a v˝nos˘, nelze na ni, podle mÈho n·zoru, zapomenout. V†tÈto souvislosti je t¯eba poznamenat, ûe naopak u technickÈho zhodnocenÌ se i nad·le z¯ejmÏ drûÌ vazba na z·kon o danÌch z†p¯Ìjm˘. Lze tak usuzovat nep¯Ìmo zejmÈna ze znÏnÌ ß 6 odst. 7, ß 7 odst. 11 a ß 47 odst. 1 vyhl·öky. Ovöem ustanovenÌ vyhl·öky v ß 6 odst. 2 pro nehmotn˝ majetek a v ß 7 odst. 7 pro hmotn˝ majetek nenÌ formulov·no vyËerp·vajÌcÌm zp˘sobem a odvol·vka na z·kon o danÌch z †p¯Ìjm˘ u nehmotnÈho majetku je ponÏkud problematick·, neboù tento z·kon technickÈ zhodnocenÌ nehmotnÈho majetku v˝slovnÏ ne¯eöÌ; ministerstvo financÌ vöak z¯ejmÏ smϯuje k†tomu, ûe ß 33 z·kona o danÌch z†p¯Ìjm˘ vyuûije pro technickÈ zhodnocenÌ hmotnÈho i nehmotnÈho majetku.
n·jemcem z†finanËnÌho leasingu se jÌm·nÌ ˙rok˘ nep˘sobÌ zvl·öù p¯ÌzneposuzujÌ jako samostatn˝ p¯Ìpad, nivÏ na sjednocov·nÌ informacÌ n˝brû v†obecnÈm pojetÌ dlouhodoz†˙ËetnÌch z·vÏrek, coû by mÏlo bÈho hmotnÈho majetku, tj v †z·b˝t jednÌm ze z·kladnÌch cÌl˘ nevislosti na dobÏ pouûitelnosti jen v† n·rodnÌm pojetÌ. Jestliûe poa cenovÈ hranici ñ viz tÈû bod 2 mÏrnÏ podstatn· Ë·st po¯izovanÈtohoto p¯ÌspÏvku. ho dlouhodobÈho majetku je financov·na z†˙vÏr˘ a p˘jËek, pak zmÏna metody nemusÌ b˝t zanedbatel- 6. K†vymezenÌ z¯izovacÌch v˝daj˘ v ß 6 odst. 3 pÌsm. a) je doplnÏna n· ani v†individu·lnÌch podmÌnkrajnÌ Ëasov· mez pro jejich odpik·ch jednotliv˝ch podnik˘. P¯i sov·nÌ, tj. 5 let, a sice v†n·vaznosti zmÏnÏ metody je proto nutno vyna ß 65a odst. 1 obchodnÌho z·uûÌt vöech moûnostÌ ˙ËetnÌho syskonÌku. Tady se nejedn· o zmÏnu tÈmu, tj. promÌtnutÌ do bÏûnÏ vev†pravÈm slova smyslu, ale o dodenÈho ˙ËetnictvÌ, do v˝kazu zisplnÏnÌ ˙ËetnÌch p¯edpis˘. ku a ztr·ty a pops·nÌ v†p¯Ìloze k†˙ËetnÌ z·vÏrce. 7. U vymezenÌ dlouhodobÈho finanËnÌho majetku v†ß 8 byly doplnÏny poskytnutÈ z·lohy na dlouhodob˝ finanËnÌ majetek (do roku 2002 vypl˝valo z†opat¯enÌ pro ˙ËetnÌ z·vÏrku, aniû bylo zmÌnÏno v †postupech ˙Ëtov·nÌ). Naopak se neuv·dÌ dlouhodob˝ pron·jem, kter˝ byl do tÈto skupiny majetku fakultativnÏ pojÌm·n v†postupech ˙Ëtov·nÌ, i kdyû jako pr˘bÏûn· poloûka. 8. Ze souvislosti ke struktu¯e rozvahy je moûno usuzovat, ûe do t¯Ìdy 1 k†z·sob·m se p¯eskupujÌ poskytnutÈ z·lohy na z·soby, kterÈ se do roku 2002 sledovaly v†r·mci z˙ËtovacÌch vztah˘. ObdobnÏ, jak tomu bylo v†minulosti u poskytnut˝ch z·loh na dlouhodob˝ majetek, se i z·lohy na z·soby sledujÌ bez ohledu na to, zda jsou dlouhodobÈ nebo kr·tkodobÈ. Jde tedy o v˝jimku z†obecnÏ stanovenÈ z·sady v ß 19 odst. 7 z·kona pro ËlenÏnÌ majetku na dlouhodob˝ a kr·tkodob˝.
3. Podle ß 47 odst. 1 pÌsm. b) je zahr- 4. VÌtat lze ustanovenÌ ß 47 odst. 1 nov·nÌ ˙rok˘ do po¯izovacÌ ceny pÌsm. i) vyhl·öky, podle kterÈho dlouhodobÈho hmotnÈho a nejsou n·klady a v˝nosy na v˝kony hmotnÈho majetku v†kompetenci vznikajÌcÌ p¯i zkouök·ch p¯ed uve- 9. Ke zmÏnÏ doch·zÌ u ËlenÏnÌ pohle˙ËetnÌ jednotky. Podle mÈho n·d·vek v†˙ËtovÈ t¯ÌdÏ 3 a u z·vazk˘ denÌm majetku do uûÌv·nÌ souË·szoru je t¯eba citovanÈ ustanovenÌ v†˙ËtovÈ skupinÏ 47, a to jak tÌ provoznÌch n·klad˘ a v˝nos˘. ch·pat v†souvislosti se z·kladnÌmi z†hlediska smÏrnÈ ˙ËtovÈ osnovy, (Dod·v·m, ûe KA »R iniciovala z·sadami pro vedenÌ ˙ËetnictvÌ tak struktury rozvahy, kde se krotuto zmÏnu jiû v†minulosti, neboù v†tom smyslu, ûe na prvnÌ pohled mÏ toho jeötÏ v oddÌlech pohled·formulaci postup˘ ˙Ëtov·nÌ v †tomvolnost v†˙vaze na ˙rovni podnivek a z·vazk˘ vykazujÌ dohadnÈ to bodÏ ve znÏnÌ platnÈm do konku nenÌ neomezen·. Pokud podpoloûky. Uspo¯·d·nÌ ˙Ëtov˝ch skuce roku 2002 nepovaûovala za nik zvolÌ jeden z†moûn˝ch postupin pro pohled·vky a z·vazky spr·vnou ñ viz tÈû diskuse, kter· p˘, tj. buÔ zahrnov·nÌ ˙rok˘ do v†r·mci tzv. skupiny podnik˘ nenÌ probÏhla na str·nk·ch Ëasopisu Aupo¯izovacÌ ceny uvedenÈho majetzcela jednoznaËnÈ, p¯iËemû formuditor Ë. 8/2000). Pojem Ñzkouökyì ku nebo jejich zahrnov·nÌ p¯Ìmo lace paragraf˘ 10, 11, 17 a 18 neuje uveden obecnÏ a na druhÈ stranÏ do n·klad˘ v†obdobÌ, kdy tyto n·snadÚuje postup v†praxi. Proto vyhl·öka upozorÚuje na to, ûe zkouöklady vznikly, mÏl by postupovat podniky musÌ zv·ûit podle sv˝ch kami nenÌ z·bÏh a osvojenÌ v˝roby; konzistentnÏ, tj. uplatÚovat zvoleindividu·lnÌch pot¯eb ËlenÏnÌ synproË je z·pornÈ vymezenÌ pojÌm·nou metodu pro vöechny v˝znamtetick˝ch a analytick˝ch ˙Ët˘ ve no pouze k†v˝robÏ a nikoliv i k†jinÈ nÈ p¯Ìpady po¯izov·nÌ takovÈhoto zmÌnÏn˝ch ˙Ëtov˝ch skupin·ch Ëinnosti, nenÌ z¯ejmÈ. Lze vöak usumajetku s†tÌm, ûe si metodu stanovËetnÏ jejich obsahu, aby si zazovat v komplexnÌm pojÌm·nÌ texvÌ ve sv˝ch vnitropodnikov˝ch prajistily podklady pro sestavenÌ intu, ûe ustanovenÌ by mÏlo b˝t aplividlech, neboù v†tomto p¯ÌpadÏ dividu·lnÌ ˙ËetnÌ z·vÏrky, konsokovatelnÈ obecnÏ. nenÌ spr·vnÈ akceptovat ˙ËelovÈ lidovanÈ ˙ËetnÌ z·vÏrky a pro vyuûÌv·nÌ n·stroje k†˙pravÏ v˝sled- 5. Z†obsahu ß 7, kde jsou uvedeny zpracov·nÌ zpr·vy o vztazÌch ku hospoda¯enÌ. K†tomu si dovomezi propojen˝mi osobami podsloûky dlouhodobÈho hmotnÈho luji poznamenat, ûe zmÏna v †pole ß 66a obchodnÌho z·konÌku. majetku, vypl˝v·, ûe vÏci nabytÈ AUDITOR 4/2003
11
dobÌ zaËÌnajÌcÌm 1. ledna 2004 Vzhledem k†v˝öe uvedenÈmu poa pozdÏji. To znamen·, ûe v†roce vaûuji za vhodnÈ popsat systÈm 2003 se zmÏna re·lnÈ hodnoty ËlenÏnÌ pohled·vek a z·vazk˘ deriv·t˘ promÌt· zp˘sobem stanov†p¯Ìloze k†˙ËetnÌ z·vÏrce. Nezaven˝m v†»l. XIX ˙vodnÌch ustanob˝v·m se ot·zkou terminologie; venÌ postup˘ ˙Ëtov·nÌ. v†citovan˝ch ustanovenÌch vyhl·öky jsou v †z·sadÏ proti sobÏ postaveny pojmy Ñpohled·vky z †obchodnÌch vztah˘ì a Ñpohled·vky za DalöÌ upozornÏnÌ ovl·dan˝mi a ¯Ìzen˝mi osobamiì, KromÏ pozn·mek k†z·kladnÌm zmÏcoû je ponÏkud matoucÌ. n·m vypl˝vajÌcÌm ze znÏnÌ vyhl·öky 10. Z·sadnÏ se mÏnÌ postup z˙Ëtov·- chci upozornit na nep¯Ìliö jasnÈ ustanÌ opravn˝ch poloûek, rezerv novenÌ ß 54 odst. 2 vyhl·öky, jeû naa komplexnÌch n·klad˘ p¯ÌötÌch vazuje striktnÏ na ß 27 odst. 1 pÌsm. obdobÌ; novÏ se z˙Ëtov·nÌ rezerv, d) z·kona. Z†tohoto ustanovenÌ vyopravn˝ch poloûek a komplexnÌch pl˝v·, ûe ˙ËetnÌ p¯edpis na¯izuje n·klad˘ p¯ÌötÌch obdobÌ promÌt· ve v†p¯Ìpadech p¯emÏn spoleËnostÌ nebo prospÏch n·klad˘ a opouötÌ se tedy druûstev s†v˝jimkou zmÏny pr·vnÌ brutto zp˘sob ˙Ëtov·nÌ. To vypl˝- formy ocenÏnÌ majetku a z·vazk˘ rev· z†ustanovenÌ ß 58 odst. 1 pÌsm. ·lnou hodnotou i nad r·mec stanod) vyhl·öky a z ß 55 odst. 3 a z ß 57 ven˝ obchodnÌm z·konÌkem, a proodst. 2 vyhl·öky, jakoû i ß 26 a 31 to se s†nÏkter˝mi rozdÌly ze zmÏn vyhl·öky. V†d˘sledku tÈto zmÏny re·lnÈho ocenÏnÌ vy˙stÌ na podrozbyly ze smÏrnÈ ˙ËtovÈ osnovy vy- vahovÈ ˙Ëty. Vzhledem k†tomu, ûe puötÏny ˙ËtovÈ skupiny 65 a 67; se reaguje na znÏnÌ z·kona, kterÈ se rovnÏû nebudou mÌt v†roce 2003 pro rok 2003 ve srovn·nÌ s†rokem n·plÚ p˘vodnÌ ˙Ëty v †mimo¯·d- 2002 nemÏnÌ, p¯iËemû v †postupech ˙Ëtov·nÌ se dan· situace ne¯eöila, je n˝ch v˝nosech (684 a 689). ot·zkou, jak se zmÌnÏnÈ ustanovenÌ 11. ß 52 a ß 53 mÏnÌ ˙Ëtov·nÌ rozdÌl˘ vyhl·öky vûije v†praxi. ze zmÏn re·lnÈ hodnoty u zajiöùoV˝klad si z¯ejmÏ vyû·d· i znÏnÌ ß 3 vacÌch deriv·t˘ a u deriv·t˘ k†obchodov·nÌ. V podstatÏ se roz- odst. 1 vyhl·öky: Ñ⁄ËetnÌ z·vÏrkaÖ öi¯uje v˝Ëet titul˘ ˙Ëtovan˝ch v˝- a m˘ûe zahrnovat p¯ehled o penÏûsledkovÏ. Jak je jiû zmÌnÏno nÌch tocÌch a p¯ehled o zmÏn·ch vlastv˝öe, podle ß 69 odst. 5 se tato nÌho kapit·lu.ì P¯edpokl·d·m, ûe se zmÏna pouûije aû v†˙ËetnÌm ob- poda¯Ì v†danÈ vÏci zÌskat vËas stano-
visko ministerstva financÌ. P˘vodnÏ se totiû slovo Ñm˘ûeì z ß 18 odst. 1 z·kona vykl·dalo ve vztahu k†tomu, ûe z·kon je pr˘¯ezov˝, to znamen·, ûe se vztahuje i na subjekty, kterÈ nemajÌ povinnost sestavovat p¯ehled o penÏûnÌch tocÌch. NenÌ vöak zcela jasnÈ, zda slovo Ñm˘ûeì z†v˝öe citovanÈho paragrafu vyhl·öky se vykl·d· analogicky se z¯etelem k†tomu, ûe nÏkterÈ ˙ËetnÌ jednotky mohou sestavovat ˙ËetnÌ z·vÏrku ve zjednoduöenÈm rozsahu. Prodej podniku nebo jeho Ë·sti vyhl·öka ne¯eöÌ. V†z·sadÏ vöak vych·zÌ z†p¯edpokladu danÈho v ß 7 odst. 6 z·kona, ûe n·klady a v˝nosy se ˙ËtujÌ na z·kladÏ brutto principu, tj. bez jejich vz·jemnÈho z˙Ëtov·nÌ. V ß 58 vyhl·öky jsou vyjmenov·ny p¯Ìpady, jejichû promÌtnutÌ v†˙ËetnictvÌ se nepovaûuje za poruöenÌ z·sady stanovenÈ v ß 7 odst. 6 z·kona. Jestliûe se vr·tÌme k†bodu 4 P¯echodn˝ch ustanovenÌ z·kona, dospÏjeme k†z·vÏru, ûe p¯i prodeji podniku nebo jeho Ë·sti m˘ûe prod·vajÌcÌ postupovat podle »l. XXI ˙vodnÌch ustanovenÌ postup˘ ˙Ëtov·nÌ, kter˝ ovöem v†odstavci 2 p¯ipouötÌ vz·jemnÈ z˙Ëtov·nÌ n·klad˘ a v˝nos˘, jeû nenÌ pokryto ß 58 vyhl·öky. ⁄ËetnÌ jednotka (prod·vajÌcÌ) m· tedy z†hlediska techniky ˙Ëtov·nÌ moûnost volby, buÔ striktnÏ dodrûet ustanovenÌ vyhl·öky Ëi promÌtat zmÌnÏnÈ operace podle postup˘ ˙Ëtov·nÌ. Ing. Eva Fiöerov· metodick˝ ˙sek KA »R
NerealizovanÈ kursovÈ rozdÌly Dotaz Ing. VorlÌËkovÈ a Ing. ätrejbalovÈ ze dne 5. 3. 2003 KursovÈ rozdÌly z†p¯ecenÏnÌ pohled·vek a z·vazk˘ k†rozvahovÈmu dni V†Auditorovi Ë. 10/2002 bylo v †mimo¯·dnÈ p¯Ìloze ÑStanoviska V˝boru pro metodikuì publikov·no upozornÏnÌ na zmÏnu z·kona o ˙ËetnictvÌ, kterou byl v†prosinci 2002 Ë·steËnÏ vy¯eöen problÈm kursov˝ch rozdÌl˘. Toto Ë·steËnÈ ¯eöenÌ spoËÌv· v†tom, ûe pro ˙ËetnÌ obdobÌ, jehoû poË·tek je mezi 1. 1. a 31. 12. 2002 se ˙ËetnÌ jednotky mohou rozhodnout pro p¯ecenÏnÌ k †rozvahovÈmu dni dle p¯edpis˘, platn˝ch k 31. 12. 2001 (rozvahovÈ p¯ecenÏnÌ) nebo dle p¯edpis˘, platn˝ch po 31. 12. 2001 (v˝sledkovÈ p¯ecenÏnÌ). D·le byla v†tÈto mimo¯·dnÈ p¯Ìloze zve¯ejnÏna pozn·mka, ûe tÌmto povaûuje Komora auditor˘ diskusi k †nere12
alizovan˝m kursov˝m rozdÌl˘m pro rok ï dle ß 24 odst. 4 se majetek a z·vazky vyj·d¯enÈ v†cizÌ mÏnÏ p¯epoËÌt·2002 za uzav¯enou. vajÌ ke konci rozvahovÈho dne na Vzhledem k†tomu, ûe vöechny proËeskou mÏnu kurzem »NB k†tomuto blÈmy souvisejÌcÌ s†nerealizovan˝mi okamûiku ocenÏnÌ, kursov˝mi rozdÌly se v†d˘sledku p¯ijatÈho opat¯enÌ dle naöeho n·zoru pou- ï dle ß 25 odst.2 vöak ˙ËetnÌ jednotky p¯i oceÚov·nÌ ke konci rozvahovÈze p¯esunuly do n·sledujÌcÌho ˙ËetnÌho dne zahrnujÌ jen zisky, kterÈ ho obdobÌ, z˘st·vajÌ pro n·s pro rok byly dosaûeny a berou v†˙vahu 2003 otev¯eny i ot·zky, o jejichû vy¯evöechna p¯edvÌdateln· rizika öenÌ jsme se pokouöely v†roce 2002. a moûnÈ ztr·ty. 1. Jak v†p¯ÌpadÏ v˝sledkovÈho zaJedinou v˝jimkou z†pravidla uvede˙Ëtov·nÌ nerealizovan˝ch kursov˝ch zisk˘ z†p¯ecenÏnÌ po- nÈho v ß 25 odst. 2 je p¯eceÚov·nÌ rehled·vek a z·vazk˘ k †rozvaho- ·lnou hodnotou dle ß 27, kterÈ vöak vÈmu dni (v souladu s †Vyhl·ö- lze aplikovat pouze ve vyjmenovan˝ch kou Ë. 500/2002 Sb.) zd˘vodnÌ p¯Ìpadech (mezi nimiû p¯eceÚov·nÌ auditor opr·vnÏnost poruöenÌ majetku a z·vazk˘ v†cizÌ mÏnÏ nenÌ). Dle naöeho n·zoru je tedy ze z·koß 25 odst.2 z·kona o ˙ËetnictvÌ? na o ˙ËetnictvÌ jednoznaËnÏ d·na poProblematika oceÚov·nÌ k †rozvaho- vinnost ˙ËetnÌ jednotky ne˙Ëtovat ke vÈmu dni je Z·konem o ˙ËetnictvÌ ¯e- konci rozvahovÈho dne o nerealizovan˝ch kursov˝ch ziscÌch. öena n·sledovnÏ: AUDITOR 4/2003
2. Problematika nerealizovan˝ch kursov˝ch rozdÌl˘ z†p¯ecenÏnÌ pohled·vek a z·vazk˘ v†cizÌ mÏnÏ k†rozvahovÈmu dni u ˙ËetnÌch jednotek, jejichû z·vazky v†cizÌ mÏnÏ jsou kryty ÑzaruËen˝miì budoucÌmi pohled·vkami v†cizÌ mÏnÏ (t˝k· se zejmÈna leasingov˝ch spoleËnostÌ).
m·rnÏ s†tÌmto odpovÏdn˝m org·nem. Metodick˝ v˝bor KA »R je odborn˝m poradnÌm org·nem Komory auditor˘, kter˝ v†omezenÈm rozsahu a po konzultaci s†Radou KA »R vyd·v· sv· odborn· stanoviska, kter· vöak nejsou z·vazn· a naprost· vÏtöina tÏchto stanovisek je p¯ed jejich vyd·nÌm konzultov·na s†p¯Ìsluön˝mi odborn˝mi zamÏstnanci Ministerstva financÌ s†cÌlem zamezit existenci rozporn˝ch stanovisek, kterÈ vn·öejÌ nejistotu do ˙ËetnÌ ve¯ejnosti. S†vÏdomÌm tÏchto omezenÌ v·ö dopis postupuji metodickÈmu v˝boru KA »R se û·dostÌ o vyj·d¯enÌ. DovolÌm si vöak vyj·d¯it sv˘j osobnÌ, soukrom˝ n·zor k†prvnÌmu bodu
Bez ohledu na to, zda odpovÏÔ na ot·zku Ë. 1 bude znÌt: ÑPoruöenÌ ß 25 odst. 2 Zo⁄ v†p¯ÌpadÏ nerealizovan˝ch kursov˝ch zisk˘ je spr·vnÈ, protoûeÖì Ëi naopak, z˘st·v· specifick˝m problÈmem p¯ecenÏnÌ cizomÏnov˝ch pohled·vek a z·vazk˘ k†rozvahovÈmu dni u ˙ËetnÌch jednotek typu leasingov˝ch spoleËnostÌ. Tento problÈm je nutno ¯eöit z·sadnÏ bez ohledu na to, zda z p¯ecenÏnÌ cizomÏnov˝ch z·vazk˘ k†rozvahovÈmu dni vznikne ztr·ta Ëi zisk. Tyto ˙ËetnÌ jednotky majÌ totiû svÈ cizomÏnovÈ z·vazky a kursovÈ riziko z†nich vypl˝vajÌcÌ plnÏ kryty sv˝mi budoucÌmi cizomÏnov˝mi pohled·vkami. V†souladu s†platn˝mi p¯edpisy vöak tyto budoucÌ zaruËenÈ pohled·vky nevykazujÌ v†rozvaze (tedy ani nep¯eceÚujÌ k†rozvahovÈmu dni), zatÌmco cizomÏno- dopisu. SouhlasÌm, ûe p¯i interpretaci vÈ z·vazky v†rozvaze vykazujÌ. z·kona o ˙ËetnictvÌ s †vyuûitÌm pozitivnÌho pr·va je moûno spat¯ovat urËiN·mi navrûen˝ postup p¯i p¯eceÚo- t˝ rozpor mezi ustanovenÌm ß 24, odst. v·nÌ k†rozvahovÈmu dni u tÏchto ˙Ëet- 4 a ß 25, odst. 2 z·kona o ˙ËetnictvÌ. nÌch jednotek jsme prezentovaly na jed- Jsem vöak p¯esvÏdËen, ûe obecn˝ pon·nÌ MetodickÈho v˝boru KA »R, kde ûadavek oceÚovat aktiva a z·vazky n·m byl tento postup odsouhlasen, rozvahov˝m mÏnov˝m kurzem je a d·le jsme jej publikovaly v†Auditorovi v†souladu s†vÏrn˝m a poctiv˝m obraË. 7/2002. zem, kter˝ m· ˙ËetnictvÌ poskytovat ProsÌme o potvrzenÌ tohoto postupu (viz tÈû Mezin·rodnÌ ˙ËetnÌ standard a p¯edem dÏkujeme za zve¯ejnÏnÌ sta- IAS 21), protoûe pokud m· nap¯. nÏnoviska Komory auditor˘ k†tÏmto ot·z- kolik ˙ËetnÌch jednotek z·vazek uhrak·m. dit 1 miliÛn euro svÈmu vϯiteli, nenÌ nejmenöÌ d˘vod, proË by tento z·vazek mÏl b˝t v†˙ËetnictvÌ tÏchto ˙ËetnÌch jedStanovisko Ing. K¯Ìûe, prezidenta notek zachycen v†rozdÌlnÈ korunovÈ v˝öi KA »R, ze dne 24. 3. 2003 s†odkazem na princip obez¯etnosti. P¯estoûe nem·m univerzitnÌ pr·vnÌ Obdrûel jsem v·ö dopis z†5. b¯ezna vzdÏl·nÌ, p¯edpokl·d·m, ûe po pr·vnÌ 2003 t˝kajÌcÌ se p¯ecenÏnÌ pohled·vek str·nce by v†tomto p¯ÌpadÏ bylo uplata z·vazk˘ k†rozvahovÈmu dni. Souhla- nÏno pravidlo d·vajÌcÌ p¯ednost specisÌm s†v·mi, ûe problematika nereali- fickÈmu ustanovenÌ z·kona p¯ed ustazovan˝ch kursov˝ch rozdÌl˘ byla od- novenÌm obecn˝m (tj. ß 24 p¯ed ß 25), borem ˙ËetnictvÌ Ministerstva financÌ coû†je z¯ejmÏ i n·zor navrhovatele z·pro rok 2002 vy¯eöena a dovoluji si kona o ˙ËetnictvÌ a tv˘rce prov·dÏcÌch p¯i tÈto p¯Ìleûitosti sdÏlit, ûe p¯es urËi- ˙ËetnÌch p¯edpis˘, kter˝ dle mÈho n·t˝ oportunismus zvolenÈho ¯eöenÌ Ko- zoru v†p¯ÌpadÏ soudnÌho sporu pravmora auditor˘ toto ¯eöenÌ podpo¯ila. dÏpodobnÏ podpo¯Ì i nez·vislÈ souMusÌm upozornit, ûe moûnosti Ko- dy. Jsem p¯esvÏdËen, ûe opaËn˝ v˝mory auditor˘ p¯i ¯eöenÌ tÈto z·leûi- klad by znamenal chybnÏ sestavenÈ tosti jsou znaËnÏ omezenÈ, neboù za ˙ËetnÌ z·vÏrky stovek, moûn· i tisÌc˘ n·vrhy z·kona o ˙ËetnictvÌ a za vyd·- ˙ËetnÌch jednotek v†»eskÈ republice v·nÌ prov·dÏcÌch ˙ËetnÌch p¯edpis˘ je a rozhodnÏ by nep¯ispÏl k†jistotÏ na z·kladÏ kompetenËnÌho z·kona v†tÈto z·sadnÌ ˙ËetnÌ oblasti. NemoodpovÏdnÈ ministerstvo financÌ, a pro- hu se tedy ztotoûnit s†vaöÌm v˝klato by vaöe upozornÏnÌ na rozpory mezi dem, ûe z·kon o ˙ËetnictvÌ ukl·d· tÏmito normami mÏly b˝t ¯eöeny pri- ˙ËetnÌm jednotk·m jednoznaËnou poAUDITOR 4/2003
vinnost ne˙Ëtovat ke konci rozvahovÈho dne o nerealizovan˝ch kursov˝ch ziscÌch a vϯÌm, ûe ani vy vaöim klient˘m tento postup nedoporuËujete. V†p¯ÌpadÏ druhÈho bodu souhlasÌm, ûe v†p¯ÌpadÏ krytÌ ˙vÏrov˝ch finanËnÌch zdroj˘ leasingov˝mi pohled·vkami v†cizÌch mÏn·ch (nebo plnÏnÌm na cizÌ mÏny v·zan˝m) doch·zÌ p¯i †st·vajÌcÌch ˙ËetnÌch p¯edpisech k †potenci·lnÌmu ohroûenÌ principu vÏrnÈho a poctivÈho obrazu. Principi·lnÌm ¯eöenÌm tohoto specifickÈho problÈmu je p¯evzetÌ Mezin·rodnÌho ˙ËetnÌho standardu IAS 17 pro ˙Ëtov·nÌ finanËnÌho leasingu, kterÈmu se vöak z·sadnÌm zp˘sobem br·nÌ Asociace leasingov˝ch spoleËnostÌ, a tento odpor je, dle m˝ch informacÌ, hlavnÌm d˘vodem proto, ûe tento problÈm nenÌ dosud vy¯eöen. Postup dle IAS 17 by vedl k†tomu, ûe v†rozvah·ch leasingov˝ch spoleËnostÌ by se objevily pohled·vky za klienty, kterÈ by v†p¯ÌpadÏ vazby na cizÌ mÏnu mohly b˝t p¯ecenÏny stejn˝m zp˘sobem, jako ˙vÏrovÈ finanËnÌ zdroje. DovolÌm si zd˘raznit, ûe o toto ¯eöenÌ p¯i vyuûitÌ sv˝ch omezen˝ch moûnostÌ dlouhodobÏ usiluji. V†tÈto konkrÈtnÌ v·mi popsanÈ situaci jsem p¯esvÏdËen, ûe vÏrn˝ a poctiv˝ obraz nelze dos·hnout zkreslenÌm ocenÏnÌ z·vazk˘, ale ûe ¯eöenÌ je nutno hledat na stranÏ aktiv, p¯ÌpadnÏ s†moûnostmi vyuûitÌ zajiöùovacÌho ˙ËetnictvÌ. Z†¯eöenÌ, kterÈ jsou k†dispozici, je nutno zv·ûit n·sledujÌcÌ: ï vyuûitÌ moûnosti zajiöùovacÌho ˙ËetnictvÌ (p¯i splnÏnÌ podmÌnek) se zohlednÏnÌm vloûenÈho deriv·tu v†podrozvahov˝ch leasingov˝ch pohled·vk·ch v†cizÌ mÏnÏ, kter˝ zajiöùuje rizika vypl˝vajÌcÌ z †cizomÏnovÈho financov·nÌ, ï snÌûenÌ hodnoty p¯edmÏtu leasingu formou opravnÈ poloûky odr·ûejÌcÌ snÌûen· korunov· inkasa v†p¯ÌpadÏ posÌlenÌ kursu KË proti mÏnÏ smlouvy, ï samostatnÈ zohlednÏnÌ vloûenÈho deriv·tu (cizomÏnov· doloûka nebo ˙hrada v†cizÌ mÏnÏ) ñ viz IGC 25-2 aû 25-9 k†IAS 39. V†tomto p¯ÌpadÏ bude tento deriv·t v†roce 2004 p¯eceÚov·n proti vlastnÌmu kapit·lu, od 1. 1. 2005 proti v˝sledovce, aniû by bylo nutno splnit v˝öe zmÌnÏnÈ podmÌnky pro zajiöùovacÌ ˙ËetnictvÌ, ï rozvahovÈ p¯ecenÏnÌ podrozvahov˝ch pohled·vek jako samostatnÈ aktivum s†odvol·nÌm na ß 7, odstavec 2 z·kona o ˙ËetnictvÌ, ï vytvo¯enÌ rezervy na budoucÌ snÌûen· inkasa z†existujÌcÌch leasingov˝ch smluv, ï zachovat ¯eöenÌ v†˙ËetnÌch p¯edpisech a problÈm objasnit a kvantifikovat uûivatel˘m ˙ËetnÌ z·vÏrky v†jejÌ p¯Ìloze. 13
V·ûenÈ kolegynÏ, dovolte mi v †z·vÏru mÈho dopisu vyj·d¯it osobnÌ p¯esvÏdËenÌ, ûe cel˝ v·mi zmÌnÏn˝ problÈm sledujete z†˙zce daÚovÈho hlediska. Pokud byste se omezily na ˙ËetnÌ pohled, jsem p¯esvÏdËen, ûe byste dok·zaly z†v˝öe uvedenÈ palety nalÈzt ¯eöenÌ, kterÈ zajiöùuje vÏrn˝ a poctiv˝ obraz reality. P¯i tomto ˙hlu pohledu jistÏ podpo¯Ìte souËasnÈ ˙silÌ Komory auditor˘ odstranit p¯Ìmou vazbu mezi ˙ËetnÌmi p¯edpisy a daÚov˝mi z·kony a budete usilovat o vy¯eöenÌ tohoto problÈmu tak ¯ÌkajÌc Ñna druhÈ stranÏ h¯iötÏì, tj. v†oblasti daÚovÈ legislativy, kam tento problÈm bezprost¯ednÏ pat¯Ì a kde budou muset str·ûci fisk·lnÌch z·jm˘ st·tu formulovat strategii a odpovÏdÏt na ot·zku, zda chtÏjÌ obecnÏ zdaÚovat ˙ËetnÌ jednotky (i) na b·zi re·ln˝ch hodnot vËetnÏ nerealizovan˝ch kursov˝ch rozdÌl˘,
Dovolte mi v z·vÏru zd˘raznit, ûe (ii) na b·zi ËasovÈho rozliöenÌ s†vyuûitÌm po¯izovacÌch cen vËetnÏ odborn· stanoviska Komory jsou p¯ijÌm·na ve sboru p¯i sdÌlenÌ vöech dehistorick˝ch mÏnov˝ch kurs˘ nebo mokratick˝ch princip˘, a ûe koneËnÈ (iii) na b·zi penÏûnÌch tok˘, slovo majÌ v˝hradnÏ nez·vislÈ soudy, a vzhledem k†tomu, ûe se v†letoönÌm kterÈ v†praxi p¯ihlÌûejÌ ke stanovisku roce chystajÌ ˙pravy z·kona o dani kompetenËnÌm z·konem p¯ÌsluönÈho z†p¯Ìjm˘, vϯÌm, ûe svÈ p¯ipomÌnky org·nu st·tnÌ spr·vy, kter˝m je minisuplatnÌte rovnÏû v†r·mci p¯ipomÌnko- terstvo financÌ. v˝ch ¯ÌzenÌ k†tÏmto novel·m v†r·mci Komory daÚov˝ch poradc˘, kde je ot·zka vylouËenÌ nerealizovan˝ch kurStanovisko V˝boru pro metodiku sov˝ch zisk˘ a ztr·t z †daÚovÈho z·kladu v·ûnÏ zvaûov·na. V†tÈto souvislosti mi dovolte zd˘raznit, ûe ot·zka, V˝bor pro metodiku se na svÈm zazda Ëesk˝ st·t hodl· zdaÚovat nereali- sed·nÌ 8. 4. 2003 ztotoûnil se z·vÏry zovanÈ kursovÈ zisky a ztr·ty je plnÏ prezidenta Petra K¯Ìûe ñ odpovÌdajÌ v†rukou z·konod·rnÈho sboru a vl·dy, diskusÌm Ëlen˘ v˝boru v†roce 2002 kterÈ majÌ v†letoönÌm roce moûnost i Ël·nku, kter˝ byl na danÈ tÈma pui dostatek Ëasu akceptovat ˙pravu Ëes- blikov·n v†Ëasopise Auditor v†roce k˝ch ˙ËetnÌch p¯edpis˘ nebo ji pro 2002. daÚovÈ ˙Ëely upravit. -övej-
Prov·dÏcÌ vyhl·öky k z·konu o ˙ËetnictvÌ V†souladu s ß 37a odst. 1 z·kona Ë. 563/1991 Sb., o ˙ËetnictvÌ (d·le jen z·kon), ve znÏnÌ pozdÏjöÌch p¯edpis˘, vydalo Ministerstvo financÌ »eskÈ republiky s†˙ËinnostÌ od 1. ledna 2003 prov·dÏcÌ vyhl·öky k†p¯Ìsluön˝m ustanovenÌm z·kona. Jedn· se o p¯edpisy, kterÈ byly zve¯ejnÏny v†Ë·stce 174 SbÌrky z·kon˘, s†datem rozesl·nÌ 5. prosince 2002, a to: Vyhl·öka Ë. 500/2002 Ë. 501/2002 Ë. 502/2002 Ë. 503/2002 Ë. 504/2002
Sb. Sb. Sb. Sb. Sb.
Ë. 505/2002 Sb. Ë. 506/2002 Sb.
N·zev pro ˙ËetnÌ jednotky, kterÈ jsou podnikateli ˙ËtujÌcÌmi v†soustavÏ podvojnÈho ˙ËetnictvÌ pro ˙ËetnÌ jednotky, kterÈ jsou bankami a jin˝mi finanËnÌmi institucemi pro ˙ËetnÌ jednotky, kterÈ jsou pojiöùovnami pro ˙ËetnÌ jednotky, kterÈ jsou zdravotnÌmi pojiöùovnami pro ˙ËetnÌ jednotky, u kter˝ch hlavnÌm p¯edmÏtem Ëinnosti nenÌ podnik·nÌ, pokud ˙ËtujÌ v†soustavÏ podvojnÈho ˙ËetnictvÌ (d·le jen nev˝dÏleËnÈ organizace) pro ˙ËetnÌ jednotky, kterÈ jsou ˙zemnÌmi samospr·vn˝mi celky, p¯ÌspÏvkov˝mi organizacemi, st·tnÌmi fondy a organizaËnÌmi sloûkami st·tu (d·le jen ⁄SC) pro ˙ËetnÌ jednotky Fond n·rodnÌho majetku »eskÈ republiky a Pozemkov˝ fond »eskÈ republiky (d·le jen FNM a PF)
SouË·stÌ tÈto SbÌrky z·kon˘ je i vyhl·öka Ë. 507/2002 Sb., pro ˙ËetnÌ jednotky ˙ËtujÌcÌ v†soustavÏ jednoduchÈho ˙ËetnictvÌ. Tato vyhl·öka nebude p¯edmÏtem srovn·v·nÌ v†tomto p¯ÌspÏvku, zamϯÌm se p¯edevöÌm na podnikatele, nev˝dÏleËnÈ organizace a ⁄SC. Vyd·nÌ prov·dÏcÌch vyhl·öek vöak neznamen· ˙pln˝ z·nik platnosti st·vajÌcÌch Opat¯enÌ Ministerstva financÌ, kter˝mi se stanovÌ ˙ËtovÈ osnovy a postupy ˙Ëtov·nÌ pro konkrÈtnÌ skupiny ˙ËetnÌch jednotek. Bod 4 P¯echodn˝ch ustanovenÌ z·kona stanovÌ, ûe se metodick· opat¯enÌ nepouûijÌ v†rozsahu, v†jakÈm je p¯edmÏt jejich ˙prav obsaûen ve vyhl·öce. Na n·sledujÌcÌch str·nk·ch naleznete: 1) porovn·nÌ struktury vöech vyhl·öek 2) srovn·nÌ vybran˝ch ustanovenÌ vyhl·öek Ë. 500, 504 a 505 3) srovn·nÌ smÏrn˝ch ˙Ëtov˝ch osnov 4) p¯ehled paragraf˘ upravujÌcÌch ve vyhl·ök·ch ˙ËetnÌ metody 5) srovn·nÌ ˙ËetnÌch metod u vyhl·öek Ë. 500, 504 a 505 Vzhledem k†tomu, ûe jsou v†tÏchto prov·dÏcÌch p¯edpisech pouûÌv·ny odliönÈ formulace pro shodnÈ skuteËnosti a nenÌ dodrûov·no stejnÈ ËlenÏnÌ, bylo srovn·nÌ v†nÏkter˝ch Ë·stech znaËnÏ komplikovanÈ. Nejprve se podÌvejme na tabulku Ë. 1, kter· srovn·v· strukturu öesti v˝öe uveden˝ch vyhl·öek podle jejich Ë·stÌ a p¯Ìloh. 14
AUDITOR 4/2003
STRUKTURA VYHL¡äEK Tabulka Ë. 1 500/2002 Sb. »·st prvnÌ P¯edmÏt ˙pravy a p˘sobnost »·st druh· ⁄ËetnÌ z·vÏrka ï Hlava I Rozsah ˙ËetnÌ z·vÏrky ï Hlava II ObsahovÈ vymezenÌ nÏkter˝ch poloûek rozvahy (bilance) ï Hlava III ObsahovÈ vymezenÌ nÏkter˝ch poloûek v˝kazu zisku a ztr·ty ï Hlava IV ObsahovÈ vymezenÌ p¯Ìlohy ï Hlava V P¯ehled o penÏûnÌch tocÌch ï Hlava VI P¯ehled o zmÏn·ch vlastnÌho kapit·lu »·st t¯etÌ SmÏrn· ˙Ëtov· osnova
501/2002 Sb. shodn·
502/2002 Sb. shodn·
ï Hlava I - shodn· ï Hlava II - shodn·
ï Hlava I - shodn· ï Hlava II - shodn·
ï Hlava III - shodn·
ï Hlava III - shodn·
ï Hlava IV - shodn·
ï Hlava IV - shodn·
503/2002 Sb.
504/2002 Sb.
505/2002 Sb.
506/2002 Sb.
shodn·
shodn·
shodn·
shodn·
viz 502/2002 Sb.
viz 502/2002 Sb.
viz 502/2002 Sb.
shodn· v†HlavÏ I, II, III; ostatnÌ nejsou uvedeny
ï Hlava V - shodn·
shodn·
shodn·
shodn·
shodn·
shodn·
SmÏrn· ˙Ëtov· osnova a ˙ËetnÌ metody ï Hlava I SmÏrn· ˙ËetnÌ osnova ï Hlava II ⁄ËetnÌ metody a jejich pouûitÌ
shodn·
shodn·
shodn·
shodn·
shodn·
P¯echodn· a z·vÏreËn· ustanovenÌ ⁄Ëinnost
»·st p·t· shodn· Konsolidovan· ˙ËetnÌ z·vÏrka ï Hlava I Postup zahrnov·nÌ ˙ËetnÌch jednotek do konsolidaËnÌho celku ï Hlava II Metody konsolidace ï Hlava III Uspo¯·d·nÌ a oznaËov·nÌ poloûek a obsahovÈ vymezenÌ poloûek tÈto z·vÏrky ï Hlava IV PouûitÌ mezin·rodnÌch ˙ËetnÌch standard˘
shodn·, navÌc uvedena: ï Hlava V Poûadavky st·tnÌho dozoru nad pojiöùovnictvÌm
UstanovenÌ p¯echodn· a z·vÏreËn· ⁄Ëinnost
viz 503/2002 Sb.
viz 503/2002 Sb.
»·st öest· UstanovenÌ p¯echodn· a z·vÏreËn· ⁄Ëinnost
shodn·
shodn·
1. shodn·
1. shodn·
1. shodn·
1., 2., 3 shodn· s 503/2002 Sb.
1., 2., 3 shodn· s 503/2002 Sb.
2. shodn·
2. shodn·
2. shodn·
»·st Ëtvrt· ⁄ËetnÌ metody a jejich pouûitÌ
PÿÕLOHY 1. Uspo¯·d·nÌ a oznaËov·nÌ poloûek rozvahy (bilance) 2. Uspo¯·d·nÌ a oznaËov·nÌ poloûek v˝kazu zisku a ztr·ty ñ druhovÈ ËlenÏnÌ 3. Uspo¯·d·nÌ a oznaËov·nÌ poloûek v˝kazu zisku a ztr·ty ñ ˙ËelovÈ ËlenÏnÌ 4. SmÏrn· ˙Ëtov· osnova
AUDITOR 4/2003
3. P¯ehled 3. P¯ehled 3. SmÏrn· o zmÏn·ch o zmÏn·ch ˙Ëtov· osnova vlastnÌho kapit·lu vlastnÌho kapit·lu 4. shodn·
1. Uspo¯·d·nÌ poloûek rozvahy (bilance) 2. Uspo¯·d·nÌ poloûek p¯ehledu tvorby a pouûitÌ fondu privatizace 3. SmÏrn· ˙Ëtov· osnova
4. shodn·
15
Po sezn·menÌ se strukturou prov·dÏcÌch vyhl·öek se nynÌ zamϯÌm na vybran· ustanovenÌ vyhl·öek Ë. 500, 504 a 505 ve vztahu k†uv·dÏnÌ v†rozvaze a v˝kazu zisku a ztr·ty (viz tabulka Ë. 2),. Pro stanovenÌ obsahu sloûek ˙ËetnÌ z·vÏrky je ve vöech prov·dÏcÌch vyhl·ök·ch vymezena »·st druh·. Srovn·nÌ vybran˝ch ustanovenÌ vyhl·öek Ë. 500, 504 a 505 Tabulka Ë. 2 Vyhl·öka Ë. 500/2002 Sb.
Vyhl·öka Ë. 504/2002 Sb.
Vyhl·öka Ë. 505/2002 Sb.
ROZVAHA ß 3 Sloûky ˙ËetnÌ z·vÏrky
ß3
ß3
rozvaha, v˝kaz zisku a ztr·ty, p¯Ìloha; p¯ehled o penÏûnÌch tocÌch a o zmÏn·ch vlastnÌho kapit·lu
rozvaha, v˝kaz zisku a ztr·ty, p¯Ìloha
rozvaha, v˝kaz zisku a ztr·ty, p¯Ìloha
ß 6 DNM
ß 7 odst. 1, 2, 5
ß 7 odst. 1, 2, 3
ocenÏnÌ stanovenÈ ⁄J technickÈ zhodnocenÌ podle z·kona o danÌch z†p¯Ìjm˘; drobn˝ DNM nezahrnovan˝ do sk. 01 je v†n·kladech
ocenÏnÌ stanovenÈ ⁄J technickÈ zhodnocenÌ podle z·kona o danÌch z†p¯Ìjm˘; drobn˝ DNM od 7 000 - 60 000;
Ë·stka vyööÌ neû 60 000 techn. zhodnocenÌ nad 60 000
AKTIVA: B I
nenÌ poloûka Z¯izovacÌ v˝daje, Goodwill a oceÚovacÌ rozdÌl k†nabytÈmu majetku AKTIVA: A I
drobn˝ DNM od 7 000 - 60 000 dolnÌ hranice m˘ûe b˝t niûöÌ (vnit¯nÌ p¯edpis) nenÌ poloûka Z¯izovacÌ v˝daje, Goodwill a oceÚovacÌ rozdÌl k†nabytÈmu majetku AKTIVA: A 1
ß 7 DHM SMV a soubory SMV ñ ocenÏnÌ urËÌ ˙ËetnÌ jednotka technickÈ zhodnocenÌ podle z·kona o danÌch z †p¯Ìjm˘ drobn˝ DHM nezahrnovan˝ do sk. 02 je v†z·sob·ch
ocenÏnÌ tÈû urËÌ ˙ËetnÌ jednotka technickÈ zhodnocenÌ podle z·kona o danÌch z †p¯Ìjm˘ drobn˝ DHM od 3 000 - 40 000
ocenÏnÌ vyööÌ neû 40 000 technickÈ zhodnocenÌ podle z·kona o danÌch z †p¯Ìjm˘ drobn˝ DHM od 3 000 - 40 000; dolnÌ hranice m˘ûe b˝t niûöÌ (vnit¯nÌ p¯edpis) AKTIVA: A 3
AKTIVA: B II
AKTIVA: A II
ß 8 DFM
ß9
ß9
ËlenÏnÌ uvedeno jen v†rozvaze, nikoliv ve smÏrnÈ ˙ËtovÈ osnovÏ AKTIVA: B III
ËlenÏnÌ uvedeno v†rozvaze AKTIVA: A III
podrobnÈ vymezenÌ na ˙rovni syntetick˝ch ˙Ët˘ v†rozvaze AKTIVA: A 5
ß 9 Z·soby
ß 11
ß 11
poskytnutÈ z·lohy na z·soby vËetnÏ zv̯at; z·lohy se sledujÌ bez ohledu na to, zda jsou dlouhodobÈ Ëi kr·tkodobÈ AKTIVA: C I
tato poloûka je shodn· jako u podnikatel˘
z·lohy nejsou v†r·mci z·sob; z·lohy se sledujÌ na ˙Ëtu 314;
AKTIVA: B I
AKTIVA: B 1
ß 10, 11 Pohled·vky
ß 12, 13, 14, 15
ß 12
ËlenÏnÌ na kr·tkodobÈ a dlouhodobÈ + dalöÌ ËlenÏnÌ; ËlenÏnÌ na: z†obchodnÌho styku v†rozvaze se v†r·mci pohled·vek uv·dÏjÌ i dohadnÈ a z†pracovnÏpr·vnÌch vztah˘, ˙Ëty aktivnÌ danÏ a dotace, ostatnÌ pohled·vky AKTIVA: C II, C III AKTIVA: B II
podrobn· struktura vymezena na ˙rovni syntetick˝ch ˙Ët˘
ß 12 Kr·tkodob˝ finanËnÌ majetek
ß 16
ß 13
v z·sadÏ obdobnÈ ËlenÏnÌ v†rozvaze jako v†roce 2002 AKTIVA: C IV
podrobnÏjöÌ ËlenÏnÌ v†rozvaze AKTIVA: B III
podrobnÈ vymezenÌ na ˙rovni syntetick˝ch ˙Ët˘ AKTIVA: B 3
AKTIVA: B 2
ß 13 »asovÈ rozliöov·nÌ
ß 17
ß 15
ËasovÈ rozliöov·nÌ, komplexnÌ n·klady AKTIVA: D I PASIVA: C I
jin· aktiva, aktiva celkem AKTIVA: B IV PASIVA: B IV
vËetnÏ dohadn˝ch ˙Ët˘ AKTIVA: B 5 PASIVA: C 5
ß 14 Z·kladnÌ kapit·l
ß 18
ß 16
z·kladnÌ kapit·l PASIVA: A I
vlastnÌ jmÏnÌ PASIVA: A I
majetkovÈ, finanËnÌ, penÏûnÌ a zvl·ötnÌ fondy PASIVA: C 1-3
v souvislosti s ËinnostÌ podlÈhajÌcÌ dani z p¯Ìjm˘ podle z·kona Ë. 593/1992 Sb. PASIVA: B I
jen v hospod·¯skÈ Ëinnosti podle z·kona Ë. 593/1992 Sb. PASIVA: D 1
podobn· struktura PASIVA: B II, B III
zdroje krytÌ prost¯edk˘ rozpoËtovÈho hospoda¯enÌ PASIVA:C 4
ß 16 Rezervy rezervy podle zvl·ötnÌch pr·vnÌch p¯edpis˘ i ˙ËetnÌ (garanËnÌ opravy, d˘chody) PASIVA: B I ß 17, 18 Z·vazky podobn· struktura PASIVA: B II, B III
V›KAZ ZISKU A ZTR¡TY V˝nosy a n·klady v˝kaz zisku a ztr·ty v†druhovÈm i ˙ËelovÈm ËlenÏnÌ
ËlenÏnÌ podle druh˘ v†p¯esnÈ n·vaznosti na v˝kaz zisku a ztr·ty
ObsahovÈ vymezenÌ nÏkter˝ch poloûek v˝kazu zisku a ztr·ty ß 20 ñ38 popis jednotliv˝ch poloûek
16
n·klady ß 26 v˝nosy ß 27 v˝sledek hospoda¯enÌ ß 28
rozdÌl poloûek n·klad˘ a v˝nos˘ v†ËlenÏnÌ na hlavnÌ a hospod·¯skou Ëinnost ß 23
AUDITOR 4/2003
D˘leûitou Ë·stÌ prov·dÏcÌho p¯edpisu je smÏrn· ˙Ëtov· osnova. V†˙vodu bych chtÏla poznamenat, ûe vyhl·öka pro podnikatele, banky x) a jinÈ finanËnÌ instituce (d·le jen banky), pojiöùovny, zdravotnÌ pojiöùovny a FNM a PF ponech·v· ˙ËetnÌ jednotce kompetenci v†uspo¯·d·nÌ a obsahu syntetick˝ch ˙Ët˘ v†r·mci ˙Ëtov˝ch skupin. Ve vyhl·öce pro nev˝dÏleËnÈ organizace a ⁄SC je uspo¯·d·nÌ ËlenÏno na ˙ËtovÈ t¯Ìdy, ˙ËtovÈ skupiny a syntetickÈ ˙Ëty a je pro danÈ ˙ËetnÌ jednotky podle ß 1 odst. 2 pÌsm. a) a c) z·kona z·vaznÈ vËetnÏ ËÌselnÈho oznaËenÌ. O smÏrnÈ ˙ËtovÈ osnovÏ se dozvÌd·me ve t¯etÌ Ë·sti vyhl·öek ÑSmÏrn· ˙Ëtov· osnovaì (k ß 14 odst. 1 z·kona) s†tÌm, ûe konkrÈtnÌ uspo¯·d·nÌ osnovy je uvedeno v†p¯Ìloze k†jednotliv˝m vyhl·ök·m. Srovn·nÌ pouûitÈ terminologie ˙ËtovÈ osnovy a jejÌho t¯ÌdÏnÌ u vyhl·öek Ë. 500, 504 a 505 obsahuje tabulka Ë. 3, navazujÌcÌ text se vÏnuje vyhl·ök·m ostatnÌm Srovn·nÌ SMÃRN›CH ⁄»TOV›CH OSNOV ñ terminologie, t¯ÌdÏnÌ, n·zvy Tabulka Ë. 3 Vyhl·öka Ë. 500/2002 Sb.
Vyhl·öka Ë. 504/2002 Sb.
Vyhl·öka Ë. 505/2002 Sb.
⁄Ëtov· t¯Ìda 0 ÑDlouhodob˝ majetekì stejnÈ t¯ÌdÏnÌ do skupin neuplatÚujÌ se ÑopravnÈ poloûky k†dlouhodobÈmu majetkuì ⁄Ëtov· t¯Ìda 1 ÑZ·sobyì stejnÈ t¯ÌdÏnÌ do skupin ñ nejsou vöak z·lohy na z·soby neuplatÚujÌ se ÑopravnÈ poloûky k†z·sob·mì ⁄Ëtov· t¯Ìda 2 ÑFinanËnÌ ˙Ëtyì stejnÈ t¯ÌdÏnÌ do skupin
t¯Ìda je rozö̯ena o vztahy k†rozpoËt˘m
neuplatÚujÌ se ÑopravnÈ poloûky ke kr·tkodobÈmu finanËnÌmu majetkuì ⁄Ëtov· t¯Ìda 3 ÑZ˙ËtovacÌ vztahy stejnÈ t¯ÌdÏnÌ do skupin ⁄Ëtov· t¯Ìda 4 u kaûdÈ vyhl·öky jin· ÑKapit·lovÈ ˙Ëty a dlouhodobÈ z·vazkyì
ÑVoln· ˙Ëtov· t¯Ìdaì
ÑN·klady OSS a ⁄SCì
⁄Ëtov· t¯Ìda 5 ÑN·kladyì pojmy finanËnÌ a mimo¯·dnÈ n·klady zde nejsou; uv·dÏjÌ se n·klady ostatnÌ, jinak shodnÈ, navÌc skupina 58 ñ poskytnutÈ p¯ÌspÏvky ⁄Ëtov· t¯Ìda 6 ÑV˝nosyì vesmÏs stejnÈ t¯ÌdÏnÌ, navÌc ˙ËtovÈ skupiny 68,69 vyhrazenÈ p¯ÌspÏvk˘m a dotacÌm ⁄Ëtov· t¯Ìda 7 ÑZ·vÏrkovÈ a podrozvahovÈ ˙Ëtyì
ÑVnitropodnikovÈ ˙ËetnictvÌì
⁄Ëtov· t¯Ìda 8
ÑVnitropodnikovÈ ˙ËetnictvÌì
⁄Ëtov· t¯Ìda 9 ÑVnitropodnikovÈ ˙ËetnictvÌì
ÑFondy, hospod·¯sk˝ v˝sledek, rezervy, z·vÏrkovÈ ˙Ëty,Öì
Srovn·nÌ terminologie smÏrn˝ch ˙Ëtov˝ch osnov u vyhl·öek Ë. 501, 502, 503 a 506 do ucelenÈ tabulky spoleËnÏ s†ostatnÌmi vyhl·ökami nenÌ moûnÈ, neboù jejich ËlenÏnÌ je specifickÈ: u vyhl·öek Ë. 502 a 503 jsou ˙ËtovÈ t¯Ìdy stejnÈ, tedy: 1. FinanËnÌ umÌstÏnÌ (investice) 2. Majetek 3. Pohled·vky, z·vazky a p¯echodnÈ ˙Ëty 4. ⁄Ëty jmÏnÌ a dlouhodob˝ch z·vazk˘ 5. N·klady 6. V˝nosy 7. Z·vÏrkovÈ ˙Ëty a podrozvahovÈ ˙Ëty 8. VnitropodnikovÈ ˙ËetnictvÌ 9. VnitropodnikovÈ ˙ËetnictvÌ vyhl·öka Ë. 501 m· ˙ËtovÈ t¯Ìdy rozdÏleny takto: 0. Z˙ËtovacÌ vztahy »NB 1. PokladnÌ, bankovnÌ ˙Ëty, z·vazky z†kr·tk˝ch prodej˘ 2. Pohled·vky a z·vazky z†vybran˝ch finanËnÌch ËinnostÌ 3. CP, deriv·ty, ostatnÌ pohled·vky a z·vazky a p¯echodnÈ ˙Ëty 4. Dlouhodob˝ nehmotn˝, dlouhodob˝ hmotn˝ majetek, ˙Ëast, cennÈ papÌry drûenÈ do splatnosti a ostatnÌ dlouhodobÈ finanËnÌ investice, zahraniËnÌ poboËky a jednatelstvÌ 5. Kapit·lovÈ ˙Ëty, dlouhodobÈ z·vazky a z·vÏrkovÈ ˙Ëty 6. N·klady 7. V˝nosy 8. VnitropodnikovÈ ˙ËetnictvÌ x)
pro banky a ostatnÌ finanËnÌ instituce nenÌ ˙Ëtov· osnova na ˙rovni ˙Ëtov˝ch skupin novinkou
AUDITOR 4/2003
17
vyhl·öka Ë. 506 uv·dÌ takovÈto ËlenÏnÌ: 0. Dlouhodob˝ majetek pro provoznÌ Ëinnost Fondu a majetek p¯evzat˝ Fondem k†privatizaci 2. FinanËnÌ ˙Ëty a z˙ËtovacÌ vztahy pro okruh privatizace 3. Z˙ËtovacÌ vztahy, penÌze, ceniny a bankovnÌ ˙Ëty pro okruh provoznÌ Ëinnosti 5. N·klady spr·vnÌ Ëinnosti 7. Z·vÏrkovÈ ˙Ëty 9. Fondy, vydanÈ dluhopisy a podrozvahovÈ ˙Ëty Problematice ˙ËetnÌch metod je ve vyhl·ök·ch Ë. 500 aû 506/2002 Sb. vÏnovan· Ëtvrt· Ë·st Ñ⁄ËetnÌ metody a jejich pouûitÌì, kter· rozv·dÌ p¯Ìsluön· ustanovenÌ z·kona. NÌûe uvedenÈ p¯ehledy obsahujÌ jednotlivÈ paragrafy upravujÌcÌ konkrÈtnÌ ˙ËetnÌ metodu ve vöech vyhl·ök·ch (viz tabulka Ë. 4) a tabulka Ë. 5 srovn·v· tuto oblast u vybran˝ch typ˘ vyhl·öek podrobnÏji. Jedn· se o vyhl·öku pro podnikatele, nev˝dÏleËnÈ organizace a pro ⁄SC.
⁄»ETNÕ METODY (k ß 4 odst. 2 z·kona Ë. 563/1991 Sb., o ˙ËetnictvÌ) Tabulka Ë. 4 ⁄ËetnÌ metody
500/2002 Sb. ÑpodnikatelÈì
501/2002 Sb. Ñbankyì
502/2002 Sb. Ñpojiöùovnyì
503/2002 Sb. ÑzdravotnÌ pojiöùovnyì
504/2002 Sb. Ñnev˝dÏleËnÈ organizaceì
505/2002 Sb. Ñ⁄SC, PO, OSSì
506/2002 Sb. ÑFNM »R, PF »Rì
»¡ST »TVRT¡ vymezenÌ n·klad˘ souvisejÌcÌch s†po¯ÌzenÌm DHM a DNM
ß 47
ß71 odkaz na 500/2002 Sb.
ß 31 odkaz na 500/2002 Sb.
ß 18
ß 32
ß 26
vymezenÌ n·klad˘ souvisejÌcÌch s†po¯ÌzenÌm CP a podÌl˘
ß 48
ß 67
ß 31 odkaz na 500/2002 Sb.
ß 18
ß 33
ß 27
vymezenÌ n·klad˘ souvisejÌcÌch s†po¯ÌzenÌm z·sob
ß 49
ß 71 odkaz na 500/2002 Sb.
ß 31 odkaz na 500/2002 Sb.
ß 18
ß 33
ß 28
ß 33
ß29
vymezenÌ n·klad˘ souvisejÌcÌch s†po¯ÌzenÌm pohled·vek
ß 50
ß 72
ß 31 odkaz na 500/2002 Sb.
oceÚovacÌ rozdÌly p¯i uplatnÏnÌ re·lnÈ hodnoty u CP
ß 51
ß 68
ß 29
ß 17
ß 34
ß 30
oceÚovacÌ rozdÌly p¯i uplatnÏnÌ re·lnÈ hodnoty u zajiöùovacÌch deriv·t˘
ß 52x)
ß 70
ß 29
ß 19
ß 35x)
ß 31x)
ß20
ß 36x)
ß 32x)
oceÚovacÌ rozdÌly p¯i uplatnÏnÌ re·lnÈ hodnoty u deriv·t˘
ß 53x)
ß 70
oceÚovacÌ rozdÌly p¯i uplatnÏnÌ re·lnÈ hodnoty p¯i p¯emÏnÏ ˙ËetnÌ jednotky
ß 54
ß 73 odkaz na 500/2002 Sb.
ß 29
postup tvorby a pouûitÌ opravn˝ch poloûek
ß 55
ß 74
ß 32
ß 21
ß 37
ß 33
odpisov·nÌ majetku
ß 56
ß 75
ß 33
ß 22
ß 38 - ß 39
ß 34
postup tvorby a pouûitÌ rezerv
ß 57
ß 76
ß 34
ß 23
ß 40
ß 35
vz·jemnÈ z˙Ëtov·nÌ
ß 58
ß 77
ß 35
ß 24
ß 41
ß 36
metoda odloûenÈ danÏ
ß 59
ß 78
ß 36
metoda kursov˝ch rozdÌl˘
ß 60
ß 79
ß 37
ß 25
ß 42
ß 38
metoda ocenÏnÌ souboru majetku
ß 61 ß 25 - ß 27
ß 14 - ß 16
finanËnÌ umÌstÏnÌ technickÈ rezervy
ß 17
ß 28
repo obchody
ß 80
metoda ocenÏnÌ ekvivalencÌ
ß 69
z·kladnÌ metoda ˙Ëtov·nÌ Fond˘
ß 16
˙Ëtov·nÌ tvorby a pouûitÌ fondu privatizace
ß 18
metody oceÚov·nÌ majetku Fond˘ ËasovÈ rozliöenÌ
ß 19 ß 37
ß 20
pozn. x) ustanovenÌ tÏchto paragraf˘ se pouûijÌ aû v†˙ËetnÌm obdobÌ zaËÌnajÌcÌm 1. 1. 2004 nebo pozdÏji
18
AUDITOR 4/2003
Srovn·nÌ ⁄»ETNÕCH METOD vyhl·öka Ë. 500/2002 Sb., pro podnikatele, vyhl·öka Ë. 504/2002 Sb., pro nev˝dÏleËnÈ organizace a vyhl·öka Ë. 505/2002 Sb., pro ⁄SC, OSS, SF a PO Tabulka Ë. 5 Vyhl·öka Ë. 500/2002 Sb.
Vyhl·öka Ë. 504/2002 Sb.
Vyhl·öka Ë. 505/2002 Sb.
VymezenÌ n·klad˘ souvisejÌcÌch s†po¯ÌzenÌm DHM a DNM co pat¯Ì do ocenÏnÌ (ocenÏnÌ se snÌûÌ o dotaci) co nepat¯Ì do ocenÏnÌ: danÏ spojenÈ s po¯ÌzenÌm DM, kterÈ z·kon o danÌch z†p¯Ìjm˘ neuzn·v· za v˝daje na dosaûenÌ, zajiötÏnÌ a udrûenÌ p¯Ìjm˘, d·le daÚ z†p¯evodu nemovitostÌ, opravy a ˙drûba, uvedenÌ najatÈho majetku do p˘vodnÌho stavu
shodnÈ co nepat¯Ì do ocenÏnÌ: stejnÈ
shodnÈ; do ocenÏnÌ se zahrnuje i dotace co nepat¯Ì do ocenÏnÌ: opravy a ˙drûba, uvedenÌ najatÈho majetku do p˘vodnÌho stavu
VymezenÌ n·klad˘ souvisejÌcÌch s†po¯ÌzenÌm cenn˝ch papÌr˘, z·sob, pohled·vek, oceÚovacÌ rozdÌly p¯i uplatnÏnÌ re·lnÈ hodnoty shodnÈ
shodnÈ
netvo¯Ì se opravnÈ poloûky na p¯echodnÈ snÌûenÌ hodnoty majetku. Pouze opravnÈ poloûky k†pohled·vk·m podle z·k. Ë. 593/1992 Sb., tvo¯Ì se na vrub n·klad˘ a z˙ËtujÌ se do v˝nos˘ (˙Ëet 659)
jako u vyhl·öky 504/2002 Sb.
pokud byl DHM a DNM po¯Ìzen z†dotace, snÌûÌ ˙ËetnÌ jednotka ve v˝kazu zisku a ztr·ty poloûku n·klad˘ ÑOdpisyì o pomÏrnou Ë·st zjiötÏn˝ch odpis˘, odpovÌdajÌcÌ p¯ijatÈ dotaci!!!
metody odpisov·nÌ si stanovÌ ˙ËetnÌ jednotka vnit¯nÌm p¯edpisem. OSS a ⁄SC neodpisujÌ!!
postup p¯i tvorbÏ upravÌ ˙ËetnÌ jednotka vnit¯nÌm p¯edpisem. Tvorba podle z·kona Ë. 593/1992, na vrub n·klad˘ a z˙ËtujÌ se ve prospÏch v˝nos˘
tvorba umoûnÏna jen v†hospod·¯skÈ Ëinnosti a podle z·kona Ë.593/1992 Sb. Tvo¯Ì se na vrub n·klad˘ a z˙ËtujÌ ve prospÏch v˝nos˘.
v podstatÏ shodnÈ
v podstatÏ shodnÈ
K okamûiku uskuteËnÏnÌ ˙ËetnÌho p¯Ìpadu do n·klad˘ a v˝nos˘. NerealizovanÈ kursovÈ rozdÌly zjiötÏnÈ ke konci rozvahovÈho dne ˙Ëtujeme, pokud se jedn· o a) ˙Ëty ˙ËtovÈ skupiny 21, 22, 26 na ˙Ëet 545, 645 b) ˙Ëtovou skupinu 06 a ˙Ëty pohled·vek, z·vazk˘, ˙vÏr˘ a finanËnÌch v˝pomocÌ na ˙Ëet 386, 387
stejnÈ jako ve vyhl·öce 504/2002 Sb.
neuplatÚuje se
neuplatÚuje se
nenÌ pops·no
platÌ z·sada: n·klady a v˝nosy se ˙ËtujÌ do obdobÌ, s†nÌmû vÏcnÏ a ËasovÏ souvisÌ. »asovÈ rozliöov·nÌ mohou pouûÌt OSS, kterÈ majÌ hospod·¯skou Ëinnost povolenu zvl·ötnÌm pr·vnÌm p¯edpisem. Postup si upravuje ˙ËetnÌ jednotka vnit¯nÌm p¯edpisem.
OpravnÈ poloûky tvo¯Ì se v†p¯ÌpadÏ snÌûenÌ hodnoty majetku, podle z·kona Ë. 593/1992 Sb. Tvo¯Ì se na vrub n·klad˘ a sniûuje se, p¯ÌpadnÏ ruöÌ ve prospÏch n·klad˘ Odpisov·nÌ neodepisuje se DHM a DNM bytov˝ch druûstev a spoleËenstvÌ vlastnÌk˘ dom˘ (pokud majetek nenÌ k†podnik·nÌ), najat˝ Ëi obdobnÏ uûÌvan˝ majetek, v†podÌlovÈm spoluvlastnictvÌ odepisuje kaûd˝ sv˘j podÌl. Tvorba a pouûitÌ rezerv umoûnÏna tvorba ˙ËetnÌch rezerv. Z˙Ëtov·nÌ rezerv a jejich zruöenÌ je ve prospÏch n·klad˘ sk. 55 Vz·jemnÈ z˙Ëtov·nÌ Metoda kursov˝ch rozdÌl˘ ⁄ËtujÌ se vûdy do finanËnÌch n·klad˘ a v˝nos˘. U CP oceÚovan˝ch re·lnou hodnotou je kursov˝ rozdÌl souË·stÌ ocenÏnÌ.
Metoda odloûenÈ danÏ ß 10 odst. 1 Ze znÏnÌ vyhl·öky vypl˝v·, ûe v†roce 2003 je pops·na v†Postupech ˙Ëtov·nÌ »asovÈ rozliöov·nÌ nenÌ vymezeno jako ˙ËetnÌ metoda; jedn· se o aplikaci z·sady pro vedenÌ ˙ËetnictvÌ stanovenÈ ß 3 odst. 1 z·kona. Pouze u poloûek D.I. jsou uvedeny aktivnÌ poloûky vËetnÏ komplexnÌch n·klad˘ p¯ÌötÌch obdobÌ; pasivnÌ poloûky jsou C.I.
Z·vÏrem si dovoluji podotknout, ûe se nejedn· o komplexnÌ v˝Ëet rozdÌl˘, ale spÌöe o z·kladnÌ srovn·nÌ. UvÏdomuji si, ûe pro nÏkoho m˘ûe b˝t d˘leûit· jin· oblast prov·dÏcÌch vyhl·öek, a proto V·s oslovuji: ÑpodÏlte se s†n·mi o svÈ poznatky a n·zory, abychom mohli materi·l na z·kladÏ Vaöich zkuöenostÌ doplnitì. Alena ävejdov·, DiS. refer·t metodiky KA »R P¯ehled pouûit˝ch zkratek: ⁄J - ˙ËetnÌ jednotka DNM - dlouhodob˝ nehmotn˝ majetek DHM - dlouhodob˝ hmotn˝ majetek SMV - soubor movit˝ch vÏcÌ DFM - dlouhodob˝ finanËnÌ majetek CP - cenn˝ papÌr
AUDITOR 4/2003
19
DOTAZY A ODPOVÃDI Komora auditor˘ »R v†poslednÌ dobÏ zaevidovala ËetnÈ û·dosti auditor˘ o v˝klad k z·konu o auditorech. Protoûe dotazy i odpovÏdi mohou b˝t uûiteËnÈ i pro ostatnÌ, rozhodli jsme se je zve¯ejnit.
K†problematice ËinnostÌ nesluËiteln˝ch s†poskytov·nÌm auditorsk˝ch sluûeb (viz ß 18 z·kona Ë. 254/2000 Sb., o auditorech) Dotaz Ë. 1 Byl jsem poû·d·n, zdali bych se mohl st·t Ëlenem KontrolnÌ komise krajskÈho zastupitelstva. P¯estoûe neprov·dÌm audit ROPO ani obcÌ, nejsem si jist˝, zda by nedoölo k poruöenÌ etickÈho kodexu. OdpovÏÔ KA »R Z·kon Ë. 254/2000 Sb. stanovÌ jako p¯ek·ûku v˝konu auditorskÈ Ëinnosti pouze podnikatelskou Ëinnost. »lenstvÌ v kontrolnÌ komisi krajskÈho zastupitelstva nenÌ podnikatelskou ËinnostÌ a nenÌ tedy p¯ek·ûkou. Naopak je û·doucÌ, aby se audito¯i zapojovali do ve¯ejn˝ch funkcÌ a podporovali profesi v r·mci v˝konu ve¯ejnÈ funkce. Dotaz Ë. 2 V roce 1996 jsem zaloûil spoleËnost s ruËenÌm omezen˝m, kter· se zab˝v· ekonomick˝mi Ëinnostmi. Je tato Ëinnost v souladu s ß 18 z·kona o auditorech? OdpovÏÔ KA »R Z dotazu nenÌ jednoznaËnÏ z¯ejm˝ obsah ekonomick˝ch ËinnostÌ, kter˝mi se spoleËnost zab˝v·. P¯edpokl·d·me, ûe se jedn· o ekonomickÈ poradenstvÌ. VlastnictvÌ obchodnÌho podÌlu ve spoleËnosti, kter· se zab˝v· pouze ekonomick˝m poradenstvÌm, nenÌ v rozporu s ß 18 z·kona Ë. 254/ 2000 Sb. V rozporu nenÌ ani v˝kon funkce jednatele v tÈto spoleËnosti. Auditor vöak nesmÌ tÈto spoleËnosti poskytovat auditorskÈ sluûby. Dotaz 3 Auditorskou Ëinnost vykon·v·m jako zamÏstnanec v auditorskÈ spoleËnosti. V loÚskÈm roce jsem byl jmenov·n p¯edsedou p¯edstavenstva novÏ zaloûenÈho druûstva. P¯edmÏtem podnik·nÌ druûstva je pouze po¯·d·nÌ ökolenÌ a semin·¯˘, p¯Ìp. vydavatelsk· a nakladatelsk· Ëinnost. Funkce p¯edsedy p¯edstavenstva je vÌcemÈnÏ Ëestn· a neplacen·. 20
ProsÌm o stanovisko, zda funkce v tÈto organizaci neodporuje z·konu o auditorech a neporuöuje ustanovenÌ ve smyslu nepovolenÈho podnik·nÌ auditor˘. OdpovÏÔ KA »R P¯ek·ûkou poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb je obecnÏ pouze vykon·v·nÌ jinÈ podnikatelskÈ Ëinnosti neû poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb (s urËit˝mi v˝jimkami stanoven˝mi v ß 18 odst. 2 z·k. Ë. 254/2000 Sb.). V˝kon funkce p¯edsedy p¯edstavenstva ani ËlenstvÌ v druûstvu nenÌ podnikatelskou ËinnostÌ a nenÌ tedy p¯ek·ûkou. Auditor vöak v tomto p¯ÌpadÏ nesmÌ poskytovat druûstvu auditorskÈ sluûby. To by bylo v rozporu s ustanovenÌm ß 18 odst. 3 pÌsm. a) citovanÈho z·kona. Dotaz Ë. 4 Vykon·v·m funkci p¯edsedy p¯edstavenstva stavebnÌho bytovÈho druûstva. Druûstvo je zaloûeno podle obchodnÌho z·konÌku a nem· û·dnÈ podnikatelskÈ aktivity. Jeho ˙Ëelem je dle ustanovenÌ ß 221 odst. 2 ObchZ zajiöùov·nÌ bytov˝ch pot¯eb sv˝ch Ëlen˘. é·d·m o stanovisko, zda nenÌ v˝kon tÈto funkce v rozporu se z·konem o auditorech, p¯Ìp. poruöenÌm etickÈho kodexu. OdpovÏÔ KA »R P¯ek·ûkou poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb je obecnÏ pouze vykon·v·nÌ jinÈ podnikatelskÈ Ëinnosti neû poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb (s urËit˝mi v˝jimkami stanoven˝mi v ß 18 odst. 2 z·k. Ë. 254/2000 Sb.). V˝kon funkce p¯edsedy p¯edstavenstva bytovÈho druûstva, kterÈ nepodnik·, ale zab˝v· se pouze spr·vou byt˘ ve vlastnictvÌ druûstva a zajiöùov·nÌm sluûeb pro n·jemnÌky byt˘ nenÌ podnikatelskou ËinnostÌ a nenÌ tedy p¯ek·ûkou poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb. Auditor vöak p¯irozenÏ nesmÌ auditorskÈ sluûby poskytovat ÑvlastnÌmuì druûstvu. To by bylo v rozporu s ustanovenÌm ß 18 odst. 3 pÌsm. a) citovanÈho z·kona.
Dotaz Ë. 5 Se z·jmem jsem si p¯eËetl dotazy a odpovÏdi k v˝öe uvedenÈ problematice na internetov˝ch str·nk·ch. Stanovisko KA »R ve mne zanechalo dojem, ûe obecnÏ vzato, auditor m˘ûe b˝t Ëlenem p¯edstavenstva (i jeho p¯edsedou), Ëlenem dozorËÌ rady (i jejÌm p¯edsedou), Ëlenem druûstva i akcion·¯em v obchodnÌ spoleËnosti, kter· m· v p¯edmÏtu Ëinnosti jakoukoliv v˝robu nebo n·kup a t¯eba i prodej zboûÌ. Tento m˘j n·zor vypl˝v· ze stanoviska KA »R k uveden˝m ot·zk·m. OdpovÏÔ KA »R Z·kon o auditorech v ß 18 upravuje p¯Ìpady, kdy auditor nebo auditorsk· spoleËnost nesmÌ poskytovat auditorskÈ sluûby konkrÈtnÌ ˙ËetnÌ jednotce a Ëinnosti nesluËitelnÈ s poskytov·nÌm auditorsk˝ch sluûeb obecnÏ. P¯Ìpady, kdy auditor nebo auditorsk· spoleËnost nesmÌ poskytovat auditorskÈ sluûby konkrÈtnÌ ˙ËetnÌ jednotce jsou v z·konÏ podrobnÏ pops·ny a v praxi z¯ejmÏ nebudou p˘sobit problÈmy. S poskytov·nÌm auditorsk˝ch sluûeb obecnÏ je nesluËiteln· pouze jin· podnikatelsk· Ëinnost kromÏ poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb, s v˝jimkami uveden˝mi v odstavci 2 citovanÈho paragrafu. Podnikatelskou ËinnostÌ je t¯eba rozumÏt ve smyslu obchodnÌho z·konÌku soustavnou Ëinnost prov·dÏnou samostatnÏ vlastnÌm jmÈnem a na vlastnÌ odpovÏdnost za ˙Ëelem dosaûenÌ zisku. Pokud konkrÈtnÌ Ëinnost nenaplÚuje tyto t¯i znaky, nejedn· se o podnikatelskou Ëinnost a tato Ëinnost tedy nenÌ v rozporu se z·konem. Podnikatelskou ËinnostÌ nenÌ nap¯. ËlenstvÌ v p¯edstavenstvu obchodnÌ spoleËnosti, ËlenstvÌ v dozorËÌ radÏ, ËlenstvÌ v druûstvu, drûenÌ akciÌ obchodnÌ spoleËnosti apod. P¯itom nenÌ d˘leûitÈ jakou ËinnostÌ se konkrÈtnÌ pr·vnick· osoba zab˝v·. V tÈto souvislosti je vöak t¯eba zmÌnit ustanovenÌ ß 7 EtickÈho kodexu, kter˝ stanovÌ, ûe auditor by se mÏl vÏAUDITOR 4/2003
novat zejmÈna auditorsk˝m sluûb·m kat ûivnostensk˝ list na vedenÌ ˙Ëeta ostatnÌ Ëinnosti by mÏly b˝t pouze nictvÌ a sloûit zkouöky opravÚujÌcÌ doplÚkem tÈto hlavnÌ Ëinnosti. Posouk v˝konu daÚovÈho poradenstvÌ. Z·zenÌ rozporu jedn·nÌ auditora s Etickon vöak nestanovÌ lh˘tu, do kterÈ k˝m kodexem je vöak velmi sloûitÈ tak m·m povinnost uËinit. a z·leûÌ na konkrÈtnÌch okolnostech konkrÈtnÌho p¯Ìpadu. OdpovÏÔ KA »R Z·kon Ë. 524/1992 Sb. spojoval z·Dotaz 6 pis do seznamu auditor˘ s opr·vnÏZe starÈho z·kona o auditorech nÌm k v˝konu daÚovÈho poradenstvÌ Ë. 524/1992 Sb. vypl˝valo, ûe audi(ß 5). Z·kon Ë. 254/2000 Sb. takovÈ tor m˘ûe kromÏ auditorsk˝ch sluûeb ustanovenÌ postr·d·, v ß 18 odst. 2 automaticky vykon·vat vedenÌ ˙ËetpÌsm. e) je daÚovÈ poradenstvÌ za¯anictvÌ i daÚovÈ poradenstvÌ. V nozeno do ËinnostÌ, kterÈ nejsou p¯ek·ûvÈm z·konÏ Ë. 254/2000 Sb. se kou poskytov·nÌ auditorsk˝ch sluûeb, v ß 18 ¯Ìk·, ûe tyto Ëinnosti vykon·ovöem za podmÌnky, ûe jde o daÚovÈ vat m˘ûe na z·kladÏ zvl·ötnÌch poradenstvÌ podle zvl·ötnÌho p¯edpip¯edpis˘. UvedenÈ formulaci rozusu (z·k. Ë. 523/1992 Sb.), tedy na z·mÌm tak, ûe pokud jako auditor chci kladÏ opr·vnÏnÌ, kterÈ je tÌmto z·kouvedenÈ sluûby prov·dÏt musÌm zÌsnem vyûadov·no.
VedenÌ ˙ËetnictvÌ bylo v z·konu Ë. 524/1992 Sb. za¯azeno (ß 4 odst. 2 pÌsm. a) mezi podnikatelskÈ Ëinnosti, jejichû provozov·nÌ nenÌ p¯ek·ûkou z·pisu do seznamu auditor˘; z ustanovenÌ neplyne, ûe by bylo moûno vedenÌ ˙ËetnictvÌ jako podnikatelskou Ëinnost provozovat bez odpovÌdajÌcÌho ûivnostenskÈho opr·vnÏnÌ.V tom smyslu lze ustanovenÌ z·kona Ë. 254/2000 Sb. (ß 18 odst. 2 pÌsm. d) povaûovat za srovnatelnÈ s ustanovenÌm p¯edch·zejÌcÌho z·kona. Pokud jde o termÌn zmÏny v p¯ÌpadÏ daÚovÈho poradenstvÌ, je jÌm den ˙Ëinnosti z·kona Ë. 254/2000 Sb., tedy 1. leden 2001; û·dnÈ p¯echodnÈ obdobÌ z·kon nezn·.
cit. Z·kona a nejste v†pracovnÌm pomÏru u auditora nebo auditorskÈ spoleËnosti, zaölete, prosÌm, na Komoru auditor˘ û·dost o vyökrtnutÌ ze seznamu asistent˘ auditora. Komora V·s vyökrtne k†poslednÌmu dni v†mÏsÌci, ve kterÈm û·dost o vyökrtnutÌ obdrûela.
tato opat¯enÌ jsou jiû zahlazena; hledÌ se proto na V·s, jako by V·m nebyla udÏlena. V†dobÏ, kdy V·m tato opat¯enÌ byla uloûena, p¯ÌsluönÈ p¯edpisy problematiku zahlazenÌ neupravovaly. Po nabytÌ ˙Ëinnosti novÈho auditorskÈho z·kona Ë. 254/2000 Sb., kter˝ jiû v†tÈto vÏci stanovÌ p¯esn· pravidla, rozhodla Rada KA »R, ûe obdobn· pravidla budou aplikov·na i v†p¯Ìpadech mÈnÏ z·vaûn˝ch disciplin·rnÌch opat¯enÌ uloûen˝ch v†minulosti; jin˝ postup by z¯ejmÏ nebyl v†souladu se z·sadami spravedlnosti. Nic tedy nebr·nÌ, abyste p¯ijala roli vedoucÌ ¯ÌzenÈ praxe asistent˘ auditora. -övej-
OstatnÌ dotazy Dotaz Ë. 1 Vzhledem k†tomu, ûe podle novely z·kona 254/2000Sb. nesplÚuji podmÌnku pro kategorii asistenta auditora, kterou je vysokoökolskÈ vzdÏl·nÌ, domnÌvala jsem se, ûe zruöenÌ ËlenstvÌ v†Komo¯e auditor˘ je automatickÈ. ProË jsem tedy dosud vedena v †seznamu asistent˘ auditora? KromÏ toho i m˘j zamÏstnavatel, u nÏhoû jsme byly zamÏstn·na v†pozici asistenta auditora tuto skuteËnost ozn·mil souËasnÏ s†nabytÌm ˙Ëinnosti zmÌnÏnÈ novely, a samoz¯ejmÏ za mne p¯estal platit p¯ÌspÏvky. OdpovÏÔ KA »R V†n·vaznosti na dotaz ohlednÏ z·pisu v†seznamu asistent˘ auditora vedenÈho Komorou auditor˘ »R jsme nuceni pouk·zat na p¯echodnÈ ustanovenÌ ß 41 odst. 2 z·kona Ë. 254/2000 Sb., o auditorech, ve kterÈm se uv·dÌ, ûe osoby, kterÈ byly zaps·ny v†seznamu p¯ed ˙ËinnostÌ citovanÈho z·kona, jsou v†tomto seznamu vedeny i nad·le a doba jejich zaps·nÌ podle dosavadnÌho pr·vnÌho p¯edpisu se jim zapoËÌt·v· v†plnÈ v˝öi. NicmÈnÏ asistenty auditora s†˙pln˝m st¯ednÌm vzdÏl·nÌm ekonomickÈho smÏru, kte¯Ì jsou vedeni v†seznamu, vyökrtne Komora, pokud do 10 let od ˙Ëinnost z·kona (tj. od 1.1.2001) nedokonËÌ vysokoökolskÈ vzdÏl·nÌ podle ß 3 odst. 1 pÌsm. a)z·kona Ë. 254/2000 Sb. Vzhledem k†tÈto skuteËnosti V·s nemohla Komora vyökrtnout, aniû by od V·s neobdrûela osobnÌ û·dost o vyökrtnutÌ. V†p¯ÌpadÏ, ûe nesplÚujete podmÌnku uvedenou v ß 26 odst. 1 pÌsm. a) AUDITOR 4/2003
Dotaz Ë. 2 Auditorka, kterÈ bylo disciplin·rnÌ komisÌ udÏleno pÌsemnÈ napomenutÌ kv˘li tomu, ûe firma mÏla zaps·n v †obchodnÌm rejst¯Ìku p¯edmÏt Ëinnosti, kter˝ obsahoval Ëinnosti z·konem nepovolenÈ, se obr·tila na Komoru s†tÌmto dotazem: ÑV† souvislosti se znÏnÌm ustanovenÌ ß 25 pÌsm. a) z·kona Ë. 254/2000 Sb., o auditorech a o zmÏnÏ z·kona Ë. 165/1998 Sb., dle kterÈho Ñse na auditora hledÌ, jako by mu nebylo k·rnÈ ani jinÈ opat¯enÌ uloûeno, dnem, kdy rozhodnutÌ napomenutÌ bylo vykon·noì, û·d·m o sdÏlenÌ moûnosti a zp˘sobu provedenÌ zahlazenÌ pÌsemnÈho napomenutÌ. é·dost p¯edkl·d·m zejmÈna v†souvislosti s†tÌm, ûe dvÏ pracovnice naöÌ spoleËnosti chtÏjÌ co nejd¯Ìve poû·dat KA»R o z·pis do seznamu asistent˘ auditora s†cÌlem p¯ipravit se na vykon·nÌ auditorskÈ zkouöky, a to pod m˝m vedenÌm ¯ÌzenÈ praxe, coû nar·ûÌ ale na problÈm, protoûe dle »l. 4 bod 3 SmÏrnice pro ¯Ìzenou praxi asistent˘ auditora nesmÌ b˝t vedenÌm ¯ÌzenÈ praxe povϯen auditor, jemuû bylo uloûeno k·rnÈ nebo jinÈ opat¯enÌ ve smyslu ß 21 a 22 z·kona.ì OdpovÏÔ KA »R K†Vaöemu dotazu ohlednÏ zahlazenÌ disciplin·rnÌho opat¯enÌ ve formÏ pÌsemnÈho napomenutÌ, kterÈ V·m bylo uloûeno v†roce 1997, sdÏlujeme, ûe obÏ
21
PROäETÿOV¡NÕ A VYÿIZOV¡NÕ STÕéNOSTÕ A PODNÃTŸ V dneönÌm ËÌsle Ëasopisu Auditor pokraËujeme v seri·lu Ël·nk˘ konkrÈtnÌch p¯Ìklad˘ Ë·steËnÏ opr·vnÏnÈho podnÏtu na postup auditor˘ a auditorskÈ spoleËnosti p¯i poskytnut˝ch auditorsk˝ch sluûb·ch klient˘m, jehoû posouzenÌm se zab˝valy dozorËÌ komise a poslÈze i k·rn· komise (KK). Charakteristika pod·nÌ Dne 7. z·¯Ì 2001 obdrûela komora k posouzenÌ podnÏt od ¯editele odboru ministerstva ökolstvÌ, ml·deûe a tÏlov˝chovy (MäMT) v†souvislosti s vypracov·nÌm auditorsk˝ch zpr·v auditorskou spoleËnostÌ a dvÏma auditory u soukrom˝ch ökol a za¯ÌzenÌ ve smyslu MetodickÈho pokynu k†provedenÌ ustanovenÌ ß 6 odst. 5 z·kona Ë. 306/1999 Sb., o poskytov·nÌ dotacÌ soukrom˝m ökol·m, p¯edökolnÌm a ökolsk˝m za¯ÌzenÌm, ve znÏnÌ pozdÏjöÌch p¯edpis˘, za kalend·¯nÌ rok 2000 s†˙ËinnostÌ od 4. 4. 2001 pod Ë.j. 13 248/2001-45, jehoû ˙plnÈ znÏnÌ bylo otiötÏno v †Ëasopise Auditor Ë. 5/2001. Dluûno dodat, ûe zmÌnÏnÈ z·konnÈ ustanovenÌ ukl·d· soukrom˝m ökol·m a za¯ÌzenÌm, ûe doloûÌ vynaloûenÌ zisku na v˝daje na v˝chovu a vzdÏl·v·nÌ, bÏûn˝ provoz, pop¯ÌpadÏ u speci·lnÌch ökol a za¯ÌzenÌ i na rehabilitaci, potvrzenÈ opr·vnÏnou osobou - auditorem. A pr·vÏ k†jeho provedenÌ MäMT vydalo p¯edmÏtn˝ metodick˝ pokyn Ë.j. 13 248/2001-45. Za zmÌnku stojÌ v†tÈto souvislosti p¯ipomenout, ûe uveden˝ metodick˝ pokyn byl p¯edmÏtem rozs·hl˝ch p¯ipomÌnek ze strany komory, kterÈ byly motivov·ny snahou vyjasnit vztahy mezi auditorem a p¯edmÏtn˝mi ˙ËetnÌmi jednotkami, p¯edevöÌm z†hlediska rozsahu a zamϯenÌ prov·dÏn˝ch sluûeb. HlavnÌ p¯ipomÌnky komory (problÈmy spojenÈ s ovϯenÌm hospod·¯skÈho v˝sledku, namÌsto s ovϯenÌm pouûitÌ zisku a s†obdobÌm, ve kterÈm m· b˝t zisk vynaloûen na v˝daje na vzdÏl·v·nÌ, bÏûn˝ provoz, pop¯ÌpadÏ u speci·lnÌch ökol i na rehabilitaci) nebyly p¯i vyd·nÌ pokynu zohlednÏny, coû v†praxi p¯inese celou ¯adu komplikacÌ (viz otiötÏn˝ Ël·nek Ing. Romana Sedl·ka z†metodickÈho ˙seku KA »R v†Ëasopise Auditor Ë. 5/ 2001). Pr˘bÏh öet¯enÌ a jeho z·vÏry p¯ijatÈ dozorËÌ komisÌ DozorËÌ komise v†souËinnosti s refer·tem dohledu (kontrolnÌ skupina KA »R) provedli v†¯Ìjnu 2001 mimo¯·dn˝ dohled u auditorskÈ spoleËnosti 22
a u obou auditor˘. P¯i dohlÌdce byly zjiötÏny kontrolnÌ skupinou KA »R a na mÌstÏ vytknuty auditor˘m a statut·rnÌmu z·stupci auditorskÈ spoleËnosti v†podstatÏ stejnÈ drobnÈ z·vady form·lnÌho charakteru, jmenovitÏ: ï Zpr·va vËetnÏ v˝roku auditora nebyly z†hlediska formy a obsahu vypracov·ny v†souladu s†platnou z·konnou ˙pravou, tj. dle z·kona Ë. 306/1999 Sb., o poskytov·nÌ dotacÌ soukrom˝m ökol·m, p¯edökolnÌm a ökolsk˝m za¯ÌzenÌm, kter˝ nabyl ˙Ëinnosti dnem 18. 11. 1999 a dodatek auditorskÈho ovϯenÌ nebyl vyhotoven ve smyslu prov·dÏcÌho p¯edpisu k†nÏmu ñ shora jiû citovanÈho metodickÈho pokynu Ë.j. 13 248/2001-45.
öenou dotaci v †p¯edch·zejÌcÌch letech ökolskÈ za¯ÌzenÌ v˘bec Ëerpalo. ï Zpr·va auditora neupozorÚovala p¯Ìjemce zpr·vy na to, ûe auditor se nem˘ûe vyj·d¯it k†pouûitÌ celÈho zisku dosaûenÈho v†roce 2000 v †n·sledujÌcÌm roce, jelikoû zpr·vu vyd·v· jiû v†pr˘bÏhu roku 2001. ï Auditor nevyuûil informacÌ a samotnÈho zve¯ejnÏnÌ citovanÈho metodickÈho pokynu Ë.j. 13 248/2001-45 v†Ëasopise Auditor Ë. 5.
ï Ve zpr·vÏ auditora rovnÏû nebyl uveden odkaz na auditorskou smÏrnici Ë. 14 ñ Zpr·va auditora pro zvl·ötnÌ ˙Ëely. ï Uzav¯en· smlouva mezi auditorem, resp. auditorskou spoleËnostÌ a klientem neobsahovala specifickÈ kontrolnÌ postupy, kterÈ mÏl auditor provÈst ve smyslu jiû zmÌnÏnÈho metodickÈho pokynu , ani formu a obsah zpr·vy, kter· m· b˝t p¯edloûena. ï Ve spise auditora nebyly zdokumentov·ny metody a techniky postupu auditora p¯i ovϯov·nÌ p¯imϯenosti v˝öe jednotliv˝ch n·kladov˝ch a v˝nosov˝ch poloûek a ˙ËelnÈho vynaloûenÌ penÏûnÌch prost¯edk˘, zp˘sob ovϯenÌ souladu rozhodnutÌ valnÈ hromady o rozdÏlenÌ zisku za auditovanÈ obdobÌ se za˙Ëtov·nÌm v †n·sledujÌcÌm obdobÌ a zp˘sob p¯ezkouöenÌ splnÏnÌ podmÌnek pouûitÌ zisku ovϯovanÈho ˙ËetnÌho obdobÌ. ï Ze zpr·vy ani ze spisu auditora nebylo z¯ejmÈ, zda bylo nutnÈ p¯ezkouöet splnÏnÌ podmÌnek pouûitÌ zisku vytvo¯enÈho v†obdobÌ, ve kterÈm jiû soukrom· ökola Ëerpala zv˝öenou dotaci dle ß 6 odst. 5 pÌsm. c) na¯ÌzenÌ vl·dy Ë. 324/1996 Sb., ve znÏnÌ pozdÏjöÌch zmÏn a doplÚk˘, nebo zda zv˝-
Projedn·nÌ pod·nÌ a p¯ijatÈ z·vÏry na ˙rovni k·rnÈ komise K·rn· komise na svÈm zased·nÌ dne 17. 10. 2001 projednala v˝sledky mimo¯·dnÈho dohledu a neshledala d˘vody pro zah·jenÌ k·rnÈho ¯ÌzenÌ s konstatov·nÌm, ûe nedoölo k z·vaûnÈmu nebo opÏtovnÈmu poruöenÌ povinnostÌ auditora a auditorskÈ spoleËnosti stanoven˝ch z·konem Ë. 254/ 2000 Sb., o auditorech.
Se statut·rnÌm z·stupcem auditorskÈ spoleËnosti a s†obÏma auditory byla dohodnuta kontrolnÌ skupinou KA »R konkrÈtnÌ opat¯enÌ k†odstranÏnÌ zjiötÏn˝ch z·vad (smϯujÌcÌ k†tomu, aby p¯i ovϯov·nÌ p¯edmÏtu auditu u soukrom˝ch ökol a ökolsk˝ch za¯ÌzenÌ v†roce 2001 postupovali v†souladu s platnou z·konnou ˙pravou, metodick˝m pokynem Ë.j. 13 248/2001-45 a auditorsk˝mi smÏrnicemi, a to p¯edevöÌm s†auditorskou smÏrnicÌ Ë. 14 ñ Zpr·va auditora pro zvl·ötnÌ ˙Ëely), jejichû realizaci kontrolnÌ skupina KA »R ve stanovenÈm termÌnu ovϯÌ. Z†v˝öe uveden˝ch d˘vod˘ p¯edala dozorËÌ komise tento p¯Ìpad k †posouzenÌ v†k·rnÈ komisi.
Souhlasila vöak s p¯ijetÌm opat¯enÌ na ˙rovni auditor˘ a auditorskÈ spoleËnosti, s†akcentem na d˘slednou aplikaci auditorsk˝ch smÏrnic, ˙plnou a p¯ehlednou dokumentaci postupu auditora ve spisu auditora a na p¯esnÈ vymezenÌ poûadavk˘ ve smlouvÏ uzav¯enÈ s†klientem, d·le s ovϯenÌm realizace dohodnut˝ch opat¯enÌ v pr˘bÏhu 2. pololetÌ 2002 a v†neposlednÌ ¯adÏ i s†vytknutÌm zjiötÏn˝ch z·vad dotËen˝m osob·m. Poûadavky komory vznesenÈ na MäMT äkolsk· za¯ÌzenÌ ËerpajÌcÌ dotaci a podlÈhajÌcÌ auditorskÈmu ovϯenÌ ve smyslu z·kona Ë. 306/1999 Sb., by mÏla auditory upozornit, p¯ÌpadnÏ jim p¯edloûit prov·dÏcÌ p¯edpis ke zp˘sobu AUDITOR 4/2003
provedenÌ auditorskÈ sluûby ñ shora citovan˝ metodick˝ pokyn Ë.j. 13 248/ 2001-45 a d·le je upozornit, aby ve smluvnÌm ujedn·nÌ s auditorem p¯esnÏ specifikovaly poûadavky na provedenÌ tÈto speci·lnÌ auditorskÈ sluûby. Zv·ûit pro aktualizaci st·vajÌcÌho prov·dÏcÌho p¯edpisu dva okruhy problÈm˘, se kter˝mi se audito¯i p¯i samotnÈm auditorskÈm ovϯenÌ pot˝kajÌ. 1) Jak m· auditor posuzovat Ñp¯imϯenostì n·kladov˝ch a v˝nosov˝ch ˙Ët˘, zda m· prov·dÏt porovn·nÌ n·klad˘ a v˝nos˘ u ovϯovanÈ ˙ËetnÌ jednotky se srovnatelnou ˙ËetnÌ jednotkou, p¯ÌpadnÏ jakÈ postupy m· zvolit. 2) Auditor se nem˘ûe vyj·d¯it k†rozdÏlenÌ hospod·¯skÈho v˝sledku do 30. 7. n·sledujÌcÌho roku, ponÏ-
vadû k†jeho vypo¯·d·nÌ doch·zÌ v†pr˘bÏhu celÈho n·sledujÌcÌho roku a nejenom do okamûiku rozhodnutÌ valnÈ hromady (dle obchodnÌho z·konÌku do 6 mÏsÌc˘ po konci ˙ËetnÌho obdobÌ). MäMT vydalo v†roce 2002 novelizovan˝ Metodick˝ pokyn k†provedenÌ ustanovenÌ ß 6 odst. 5 z·kona Ë. 306/ 1999 Sb., o poskytov·nÌ dotacÌ soukrom˝m ökol·m, p¯edökolnÌm a ökolsk˝m za¯ÌzenÌm, ve znÏnÌ pozdÏjöÌch p¯edpis˘, za kalend·¯nÌ rok 2001, kter˝ vstoupil v†platnost od 1. 5. 2002 pod Ë.j. 12 160/2002 ñ 45 (˙plnÈ znÏnÌ pokynu bylo otiötÏno v†p¯Ìloze Ëasopisu Auditor Ë. 4/2002), kter˝ nahradil st·vajÌcÌ metodick˝ pokyn Ë.j. 13 248/ 2001 ñ 45).
Komora auditor˘ obdrûela dne 2. 4. 2003 dalöÌ ÑMetodick˝ pokyn k †provedenÌ ß 6 odst. 5 z·kona Ë. 306/1999 Sb., za kalend·¯nÌ rok 2002 (Ë.j. 10 900/ 2003-45), kter˝ byl rozesl·n MäMT. Tento pokyn zve¯ejÚujeme jako p¯Ìlohu tohoto ËÌsla Ëasopisu Auditor. PouËenÌ a v˝zva pro auditorskou obec Vyvarovat se v˝öe popsan˝ch nedostatk˘ p¯i ovϯenÌ p¯edmÏtu auditu u soukrom˝ch ökol a ökolsk˝ch za¯ÌzenÌ a postupovat p¯i nÏm v†intencÌch vöech p¯edpis˘ platn˝ch pro tuto specifickou auditorskou pr·ci. Ing. Rudolf Gebauer refer·t dohledu KA »R
PR¡VO
K ˙Ëinku prohl·öenÌ konkurzu spoËÌvajÌcÌm v z·kazu provÈst v˝kon rozhodnutÌ ß 14 odst. 1 pÌsm. e) KV ß 312 a n·sl. OSR ExekuËnÌ soud a osoby, kterÈ ve vykon·vacÌm ¯ÌzenÌ poskytujÌ soudu nezbytnou souËinnost, se musÌ po prohl·öenÌ konkurzu na majetek povinnÈho (po dobu trv·nÌ konkurzu) zdrûet vöech ˙kon˘, jimiû m· b˝t v˝kon rozhodnutÌ bezprost¯ednÏ realizov·n, vËetnÏ toho, ûe p¯i v˝konu rozhodnutÌ p¯ik·z·nÌm jin˝ch penÏûit˝ch pohled·vek nesmÌ po prohl·öenÌ konkurzu na majetek povinnÈho vyrozumÏt dluûnÌka povinnÈho o tom, ûe usnesenÌ o na¯ÌzenÌ v˝konu nabylo pr·vnÌ moci. Z·kaz provÈst v˝kon rozhodnutÌ postihujÌcÌ majetek pat¯ÌcÌ do podstaty smϯuje nejen proti soudu samotnÈmu, n˝brû i proti tÏm osob·m, kterÈ jsou na z·kladÏ usnesenÌ o na¯ÌzenÌ v˝konu rozhodnutÌ exekuci povinny provÈst. Moûn˝ nesoulad mezi pokyny, kterÈ tÏmto osob·m plynou z rozhodnutÌ soudu p¯i exekuci na majetek ˙padce, a ˙Ëinky, jeû nastaly prohl·öenÌm konkurzu, musÌ b˝t vûdy ¯eöeny ve prospÏch konkurznÌ podstaty. Rozsudek NejvyööÌho soudu »eskÈ republiky ze dne 27. 6. 2002, sp. zn. 29 Odo 364/2001 AUDITOR 4/2003
Z od˘vodnÏnÌ: Soud prvnÌho stupnÏ uloûil ûalovanÈmu zaplatit ûalobci (spr·vci konkurznÌ podstaty ˙padce) Ë·stku 350 000 KË s p¯ÌsluöenstvÌm. Soud prvnÌho stupnÏ dospÏl k z·vÏru, ûe ûalovan˝ se na ˙kor ˙padce bezd˘vodnÏ obohatil tÌm, ûe dne 3. z·¯Ì 1997 p¯ijal od ˙padcovy dluûnice ñ spoleËnosti S. Z., s. r. o., na ˙hradu svÈ pohled·vky za ˙padcem Ë·stku 350 000 KË, p¯estoûe jiû dne 10. Ëervence 1997 byl na majetek ˙padce prohl·öen konkurz. älo o plnÏnÌ p¯ijatÈ na z·kladÏ usnesenÌ ze dne 23. kvÏtna 1997, sp. zn. E 625/97, jÌmû OkresnÌ soud v K. na¯Ìdil v˝kon rozhodnutÌ k uspokojenÌ pohled·vky opr·vnÏnÈho (ûalovanÈho) p¯ik·z·nÌm pohled·vky povinnÈho (˙padce) za S. Z., s. r. o., a kterÈ nabylo pr·vnÌ moci 18. Ëervna 1997. Soud prvnÌho stupnÏ ñ cituje ß 14 odst. 1 pÌsm. a) a e) KV ñ pouk·zal na to, ûe k vlastnÌmu v˝konu rozhodnutÌ doölo aû po prohl·öenÌ konkurzu na majetek povinnÈho, aËkoliv v tÈ dobÏ jiû v˝kon rozhodnutÌ postihujÌcÌ ˙padc˘v majetek nebylo moûnÈ realizovat. éalovan˝ tak ve smyslu ß 451 odst. 2 ObcZ zÌskal majetkov˝ prospÏch plnÏnÌm bez pr·vnÌho d˘vodu. K odvol·nÌ ûalovanÈho odvolacÌ soud rozsudek soudu prvnÌho stupnÏ zmÏnil tak, ûe ûalobu zamÌtl. Odvola-
cÌ soud odk·zal na ß 14 odst. 1 pÌsm. e) KV a ß 312 odst. 1 OSR, p¯iËemû se neztotoûnil s n·zorem ûalovanÈho, ûe z·kazem v˝platy pohled·vky povinnÈmu v usnesenÌ o na¯ÌzenÌ v˝konu rozhodnutÌ je v˝kon rozhodnutÌ podle ß 312 OSR proveden. ⁄Ëelem v˝konu rozhodnutÌ je uspokojenÌ pohled·vky opr·vnÏnÈho a tento ˙Ëel nenaplÚuje z·kaz v˝platy pohled·vky povinnÈmu, n˝brû aû v˝plata plnÏnÌ opr·vnÏnÈmu (jak to mimo jinÈ plyne z ß 314 odst. 1 OSR). Pro posouzenÌ vÏci proto nenÌ rozhodnÈ, ûe S. Z., s. r. o., bylo zak·z·no vyplatit ˙padci jeho pohled·vku jeötÏ p¯ed prohl·öenÌm konkurzu. V˝platÏ provedenÈ aû po prohl·öenÌ konkurzu i podle odvolacÌho soudu br·nil ß 14 odst. 1 pÌsm. e) KV a ta podle jeho n·zoru nemÏla ˙Ëinky uvedenÈ v ß 314 odst. 2 OSR, neboù ölo o neplatn˝ pr·vnÌ ˙kon ve smyslu ß 39 ObcZ. ⁄padce tedy m· ñ uzav¯el odvolacÌ soud ñ i nad·le proti S. Z., s. r. o. splatnou pohled·vku. éalobce jako spr·vce konkurznÌ podstaty ˙padce je ve smyslu ß 27 odst. 4 KV aktivnÏ legitimov·n k vym·h·nÌ dluhu od dluûnÌk˘ ˙padce, tedy v konkrÈtnÌm p¯ÌpadÏ od S. Z., s. r. o.; ve vztahu k ûalovanÈmu mu vöak aktivnÌ legitimace nesvÏdËÌ, neboù p¯ijetÌm plnÏnÌ p¯i v˝konu rozhodnutÌ se ûalovan˝ dluûnÌkem ˙padce nestal. 23
Proti rozsudku odvolacÌho soudu podal ûalobce dovol·nÌ, v nÏmû poukazoval na to, ûe rozsudkem odvolacÌho soudu mu nebylo umoûnÏno dodrûet z·kon o konkurzu a vyrovn·nÌ a zÌskat do konkurznÌ podstaty prost¯edky, kterÈ tam pat¯Ì. To, ûe ûalovan˝ zÌskal prost¯edky pat¯ÌcÌ do konkurznÌ podstaty na z·kladÏ neplatnÈho pr·vnÌho ˙konu, uznaly oba soudy niûöÌch stupÚ˘. Touto neopr·vnÏnou v˝platou doölo ke kr·cenÌ vöech ostatnÌch vϯitel˘. S. Z, s. r. o., dobrovolnÏ nep¯istoupila na to, aby od ûalovanÈho û·dala vyplacenou Ë·stku zpÏt a vloûila ji do konkurznÌ podstaty. I kdyû z rozsudku vypl˝v·, ûe ûalovan˝ se neopr·vnÏnÏ obohatil, tento rozsudek nenÌ pro S. Z. , s. r. o., z·vazn˝ (nenÌ stranou sporu). Dovolatel ji nem˘ûe û·dn˝m pr·vnÌm prost¯edkem donutit, aby z·vazek v˘Ëi ˙padci, kter˝ neopr·vnÏnÏ vyplatila ûalovanÈmu, vymohla od ûalovanÈho zpÏt. Proto tuto Ë·stku poûadoval p¯Ìmo po jejÌm drûiteli (po ûalovanÈm). NejvyööÌ soud se v hranicÌch pr·vnÌch ot·zek formulovan˝ch dovol·nÌm zab˝val spr·vnostÌ pr·vnÌho posouzenÌ vÏci odvolacÌm soudem co do nedostatku ûalobcovy aktivnÌ vÏcnÈ legitimace ve sporu, a protoûe skutkov˝ stav vÏci, jak byl zjiötÏn soudy niûöÌch stupÚ˘, nebyl dovol·nÌm zpochybnÏn, NejvyööÌ soud z nÏj p¯i dalöÌch ˙vah·ch vych·zel. Pro pr·vnÌ posouzenÌ vÏci jsou rozhodnÈ skutkovÈ z·vÏry, podle kter˝ch: 1. UsnesenÌm ze dne 23. kvÏtna 1997 OkresnÌ soud v KolÌnÏ na¯Ìdil podle vykonatelnÈho rozsudku tÈhoû soudu ze dne 10. Ëervna 1996 k vymoûenÌ pohled·vky opr·vnÏnÈho (ûalovanÈho) ve v˝öi 633 770 KË s p¯ÌsluöenstvÌm v˝kon rozhodnutÌ p¯ik·z·nÌm pohled·vky povinnÈho (˙padce) na n·jemnÈm za S. Z., s. r. o. UsnesenÌ nabylo pr·vnÌ moci 18. Ëervna 1997. 2. UsnesenÌm ze dne 10. Ëervence 1997 prohl·sil konkurz na majetek povinnÈho (˙padce) a spr·vcem konkurznÌ podstaty ˙padce ustavil P. R.; ˙Ëinky prohl·öenÌ konkurzu nastaly tÈhoû dne. 3. S. Z., s. r. o., (dluûnÌk povinnÈho) dne 3. z·¯Ì 1997 uhradila na z·kladÏ na¯ÌzenÈho v˝konu rozhodnutÌ ûalovanÈmu (opr·vnÏnÈmu) Ë·stku 350 000 KË. Podle ß 312 OSR v˝kon rozhodnutÌ p¯ik·z·nÌm jinÈ penÏûitÈ pohled·vky neû pohled·vky z ˙Ëtu penÏûnÌho ˙stavu se provede z·kazem v˝platy pohled·vky povinnÈmu (odst. 1). 24
Takto se postupuje i v p¯ÌpadÏ, ûe pohled·vka povinnÈho se stane splatnou teprve v budoucnu, jakoû i v p¯ÌpadÏ, ûe povinnÈmu budou dÌlËÌ pohled·vky z tÈhoû pr·vnÌho d˘vodu v budoucnu postupnÏ vznikat (odst. 2). V˝kon rozhodnutÌ postihuje pohled·vku povinnÈho jen do v˝öe pohled·vky opr·vnÏnÈho, pro kterou byl na¯Ìzen, a jejÌho p¯ÌsluöenstvÌ (odst. 3). UstanovenÌ ß 313 OSR pak urËuje, ûe v na¯ÌzenÌ v˝konu rozhodnutÌ zak·ûe soud povinnÈmu, aby se svou pohled·vkou jakkoli nakl·dal. DluûnÌkovi povinnÈho zak·ûe soud, aby po tom, kdy mu bylo doruËeno na¯Ì-
zenÌ v˝konu rozhodnutÌ, povinnÈmu jeho pohled·vku vyplatil (odst. 1). Na¯ÌzenÌ v˝konu rozhodnutÌ doruËÌ soud opr·vnÏnÈmu, povinnÈmu a dluûnÌkovi povinnÈho; dluûnÌkovi povinnÈho je doruËÌ do vlastnÌch rukou (odst. 2). Povinn˝ ztr·cÌ pr·vo na vyplacenÌ pohled·vky dnem, kdy bylo dluûnÌkovi povinnÈho doruËeno na¯ÌzenÌ v˝konu rozhodnutÌ (odst. 3). Z ß 314 OSR se pak pod·v·, ûe jakmile nabude na¯ÌzenÌ v˝konu rozhodnutÌ pr·vnÌ moci, vyrozumÌ o tom soud dluûnÌka povinnÈho. DluûnÌk povinnÈho vyplatÌ pohled·vku, jestliûe je jiû splatn·, opr·vnÏnÈmu; nenÌ-li pohled·vka povinnÈho dosud splatn·, vyplatÌ ji opr·vnÏnÈmu, jakmile se stane splatnou (odst. 1). V˝platou opr·vnÏnÈmu se zprostÌ dluûnÌk povinnÈho svÈ povinnosti v˘Ëi povinnÈmu (odst. 2). S p¯ihlÈdnutÌm k dobÏ prohl·öenÌ konkurzu na majetek ˙padce a dobÏ, kdy ûalobce obdrûel vym·hanou Ë·stku od S. Z., s. r. o., je pro dalöÌ ˙vahy NejvyööÌho soudu rozhodn˝ p¯edevöÌm v˝klad z·kona o konkurzu a vyrovn·nÌ, ve znÏnÌ z·kona Ë. 94/1996 Sb. Podle ß 14 odst. 1 pÌsm. e) KV m· prohl·öenÌ konkurzu i ten ˙Ëinek, ûe ode dne prohl·öenÌ konkurzu nelze provÈst v˝kon rozhodnutÌ (exekuci) postihujÌcÌ majetek pat¯ÌcÌ do podstaty a k tomuto majetku nelze ani nab˝t pr·vo na oddÏlenÈ uspokojenÌ (ß 28). Paragraf 312 odst. 1 OSR sice stanovÌ,
ûe v˝kon rozhodnutÌ p¯ik·z·nÌm jinÈ penÏûitÈ pohled·vky neû pohled·vky z ˙Ëtu penÏûnÌho ˙stavu se provede z·kazem v˝platy pohled·vky povinnÈmu, nicmÈnÏ provedenÌ v˝konu rozhodnutÌ je ukonËeno teprve v˝platou pohled·vky opr·vnÏnÈmu namÌsto povinnÈmu (ß 314 OSR). Podle ß 451 ObcZ kdo se na ˙kor jinÈho bezd˘vodnÏ obohatÌ, musÌ obohacenÌ vydat (odst. 1). Bezd˘vodn˝m obohacenÌm je majetkov˝ prospÏch zÌskan˝ plnÏnÌm bez pr·vnÌho d˘vodu, plnÏnÌm z neplatnÈho pr·vnÌho ˙konu nebo plnÏnÌm z pr·vnÌho d˘vodu, kter˝ odpadl, jakoû i majetkov˝ prospÏch zÌskan˝ z nepoctiv˝ch zdroj˘ (odst. 2). NejvyööÌ soud jiû ve stanovisku svÈho obËanskopr·vnÌho a obchodnÌho kolegia ze dne 17. Ëervna 1998, uve¯ejnÏnÈm pod ËÌslem 52/1998 SbÌrky soudnÌch rozhodnutÌ a stanovisek, vysvÏtlil, ûe z ß 14 odst. 1 pÌsm. e) KV plyne poûadavek, aby se (exekuËnÌ) soud (a osoby, kterÈ ve vykon·vacÌm ¯ÌzenÌ poskytujÌ soudu nezbytnou souËinnost) po prohl·öenÌ konkurzu na majetek povinnÈho (po dobu trv·nÌ konkurzu) zdrûel vöech ˙kon˘, jimiû m· b˝t v˝kon rozhodnutÌ bezprost¯ednÏ realizov·n, vËetnÏ toho, ûe p¯i v˝konu rozhodnutÌ p¯ik·z·nÌm jin˝ch penÏûit˝ch pohled·vek nesmÌ po prohl·öenÌ konkurzu na majetek povinnÈho (obdobnÏ jako tomu je p¯i v˝konu rozhodnutÌ p¯ik·z·nÌm pohled·vky z ˙Ëtu u banky) d·t dluûnÌku povinnÈho pokyn k vyplacenÌ pohled·vky povinnÈho opr·vnÏnÈmu ñ tedy (ve shodÏ s ß 314 odst. 1 OSR) vyrozumÏt dluûnÌka povinnÈho o tom, ûe usnesenÌ o na¯ÌzenÌ v˝konu nabylo pr·vnÌ moci. TamtÈû takÈ uvedl, ûe z·kaz provÈst v˝kon rozhodnutÌ postihujÌcÌ majetek pat¯ÌcÌ do podstaty smϯuje nejen proti soudu samotnÈmu, n˝brû i proti tÏm osob·m, kterÈ jsou na z·kladÏ usnesenÌ o na¯ÌzenÌ v˝konu rozhodnutÌ exekuci povinny provÈst (zde dluûnÌk povinnÈho) a ûe moûn˝ nesoulad mezi pokyny (p¯Ìkazy, z·kazy), kterÈ tÏmto osob·m plynou z rozhodnutÌ soudu p¯i exekuci na majetek ˙padce, a ˙Ëinky, jeû nastaly prohl·öenÌm konkurzu, musÌ b˝t vûdy ¯eöen ve prospÏch konkurznÌ podstaty. Jinak ¯eËeno, byl-li konkurz na majetek povinnÈho prohl·öen 10. Ëervence 1997, pak dluûnÌk povinnÈho jiû dne 3. z·¯Ì 1997 nebyl povinen ani opr·vnÏn vyplatit pohled·vku povinnÈho opr·vnÏnÈmu. Jestliûe k ˙hradÏ p¯esto doölo, plnil dluûnÌk povinnÈho opr·vnÏnÈmu bez pr·vnÌho d˘vodu (ß 451 odst. 2 AUDITOR 4/2003
ObcZ). Potud se vyslovenÈ z·vÏry shodujÌ se z·vÏry soud˘ niûöÌch stupÚ˘. Zb˝v· se vyj·d¯it k tomu, zda odvolacÌ soud z tÏchto v˝chodisek odvodil spr·vnÈ z·vÏry v ot·zce aktivnÌ vÏcnÈ legitimace ûalobce. UstanovenÌ ß 27 odst. 4 vÏty prvnÌ Ë·sti vÏty p¯ed st¯ednÌkem KV urËuje, ûe penÏûitÈ pohled·vky, kterÈ m· ˙padce za sv˝mi dluûnÌky nebo osobami, kterÈ zajiöùujÌ tuto pohled·vku, je spr·vce povinen uplatnit a vym·hat ve prospÏch podstaty. Povinnost S. Z., s. r. o., plnit z·vazek, jejû mÏla v˘Ëi ˙padci, ûalovanÈmu, zaloûil v˝kon rozhodnutÌ veden˝ ûalovan˝m (opr·vnÏn˝m) v˘Ëi ˙padci (povinnÈmu). Jestliûe prohl·öenÌ konkurzu na majetek povinnÈho br·nilo provedenÌ (dokonËenÌ) v˝konu rozhodnutÌ, pak od toho dne (od 10. Ëervence 1997) odpadla i povinnost S. Z., s. r. o., plnit ûalovanÈmu. Uhradila-li p¯esto po dni prohl·öenÌ konkurzu dotËenou Ë·stku ûalovanÈmu, pak jiû plnila bez pr·vnÌho d˘vodu (pokraËovat ve v˝konu rozhodnutÌ nebylo moûnÈ a jinÈho d˘vodu zde nebylo). PlnÏnÌ ûalovanÈmu proto ke dni 3. z·¯Ì 1997 jiû nemohlo vyvolat ˙Ëinky uvedenÈ v ß 314 odst. 2 OSR
a povinn˝ m· pr·vo vym·hat dluh v dotËenÈm rozsahu nad·le na svÈm dluûnÌku. Odtud mimo jinÈ plyne, ûe spr·vnost napadenÈho rozhodnutÌ nelze zpochybnit tvrzenÌm dovolatele, ûe nem˘ûe donutit S. Z., s. r. o., aby z·vazek v˘Ëi ˙padci, kter˝ neopr·vnÏnÏ vyplatila ûalovanÈmu, vymohla od ûalovanÈho zpÏt. PodstatnÈ je, ûe dovolatel ñ jak uv·dÌ i odvolacÌ soud ñ mÏl pr·vo dom·hat se zaplacenÌ uvedenÈ Ë·stky p¯Ìmo proti S. Z., s. r. o. (bez z¯etele k tomu, zda jde o spoleËnost solventnÌ a zda je tedy pohled·vka dobytn·). OdhlÈdnuto od situace ovlivnÏnÈ v˝konem rozhodnutÌ a konkurzem obecnÏ platÌ, ûe dluh zanikne splnÏnÌm (srov. ß 559 odst. 1 ObcZ), jen plnÌ-li dluûnÌk vϯiteli, p¯ÌpadnÏ osobÏ opr·vnÏnÈ p¯ijmout plnÏnÌ namÌsto vϯitele (srov. ß 562 ObcZ). Plnil-li dluûnÌk penÏûit˝ dluh nÏkomu jinÈmu neû svÈmu vϯiteli, pak osoba, jÌû takto plnil, zÌskala bezd˘vodnÈ obohacenÌ (plnÏnÌm bez pr·vnÌho d˘vodu) na ˙kor dluûnÌka a nikoli na ˙kor jeho vϯitele. PomÏry dluûnÌkova vϯitele se tÌmto plnÏnÌm nikterak nezmÏnily, jelikoû jeho pohled·vka v˘Ëi dluûnÌku
trv· v nezmÏnÏnÈm rozsahu (dluh nebyl vËas a ¯·dnÏ splnÏn ñ srov. ß 559 odst. 2 ObchZ). éalovan˝ se proto tÌm, ûe p¯ijal penÏûitÈ plnÏnÌ od S. Z., s. r. o., potÈ, co byl prohl·öen konkurz na majetek povinnÈho (tedy v dobÏ, kdy tato spoleËnost jako dluûnÌk ˙padce jiû nebyla opr·vnÏna uhradit sv˘j z·vazek v˘Ëi povinnÈmu jinak neû do konkurznÌ podstaty povinnÈho), bezd˘vodnÏ obohatil na ˙kor S. Z. , s. r. o., a nikoli na ˙kor ˙padce. AktivnÏ vÏcnÏ legitimov·n k vymoûenÌ takto zÌskanÈho bezd˘vodnÈho obohacenÌ od ûalovanÈho je proto ten, kdo plnil, a nikoli dovolatel. Ten je oproti tomu osobou aktivnÏ vÏcnÏ legitimovanou k uplatnÏnÌ pohled·vky na n·jemnÈm (jeû plnÏnÌm v˘Ëi ûalovanÈmu ñ opr·vnÏnÈmu nezanikla) proti S. Z., s. r. o. (srov. ß 27 odst. 4 prvnÌ Ë·st vÏty p¯ed st¯ednÌkem KV). Lze tudÌû uzav¯Ìt, ûe pr·vnÌ posouzenÌ vÏci odvolacÌm soudem se dovolateli prost¯ednictvÌm uplatnÏnÈho dovolacÌho d˘vodu zpochybnit nepoda¯ilo. RozhodnutÌ NejvyööÌho soudu »eskÈ republiky 10. 3. 2003
ZAUJALO N¡S
SvÏt spÏje k†jednotn˝m ˙ËetnÌm standard˘m Studie ÑGAAP Convergence 2002ì, kterou zpracovalo öest nejvÏtöÌch svÏtov˝ch ˙ËetnÌch spoleËnostÌ, ukazuje, nakolik jednotlivÈ zemÏ pokroËily na cestÏ k†p¯ijetÌ mezin·rodnÌch ˙ËetnÌch standard˘ IFRS. P¯es 90 % sledovan˝ch zemÌ jiû IFRS (International Financial Reporting Standards) p¯ijalo, hodl· je p¯ijmout nebo k†nim konvergovat. Vypl˝v· to ze studie, kterou zpracovalo öest nejvÏtöÌch svÏtov˝ch ˙ËetnÌch firem ñ KPMG, BDO, Deloitte Touche Tohmatsu, Ernst and Young, Grant Thornton a PricewaterhouseCoopers). Pr˘zkum probÏhl v†59 zemÌch vËetnÏ »R. VÏtöina sledovan˝ch zemÌ (72 %), kter· deklarovala sv˘j z·mÏr konvergovat k†IFRS, m· vypracovan˝ postup konvergence. V†¯adÏ p¯Ìpad˘ se vöak zpoË·tku bude p¯ijetÌ IFRS poûadovat pouze u kotovan˝ch spoleËnostÌ. Jinde existujÌ programy smϯujÌcÌ k †odstranÏnÌ st·vajÌcÌch rozdÌl˘ mezi IFRS a n·rodnÌmi ˙ËetnÌmi standardy. NÏAUDITOR 4/2003
kterÈ zemÏ realizujÌ kombinaci tÏchto dvou strategiÌ. ÑV »eskÈ republice doch·zÌ v†poslednÌch letech k †postupnÈmu sbliûov·nÌ n·rodnÌch ˙ËetnÌch standard˘ a IAS,ì ¯Ìk· Jan MartÌnek z†KPMG »esk· republika. ÑForm·lnÌ postup konvergence vöak prozatÌm vypracov·n nebyl.ì Sloûitost nÏkter˝ch standard˘ vnÌm· jako p¯ek·ûku pro konvergenci vÌce neû polovina sledovan˝ch zemÌ. Jde zejmÈna o finanËnÌ n·stroje a dalöÌ n·stroje zachycujÌcÌ re·lnÈ ocenÏnÌ v ˙ËetnictvÌ (fair value accounting). NavÌc v†tÈmϯ polovinÏ zemÌ existuje urËitÈ napÏtÌ mezi IFRS orientovan˝mi na pot¯eby kapit·lov˝ch trh˘ a n·rodnÌmi ˙ËetnÌmi reûimy, pro nÏû je urËujÌcÌ daÚovÈ hledisko. Proto mnohÈ zemÏ omezujÌ implementaci IFRS jen na kotovanÈ spoleËnosti. D˘sledkem je systÈm dvojÌch standard˘, kdy nekotovanÈ podniky p¯ipravujÌ svÈ ˙ËetnÌ z·vÏrky podle n·rodnÌch ˙ËetnÌch standard˘. Za z·vaûnou p¯ek·ûku povaûujÌ nÏkterÈ zemÏ problÈmy s†p¯ekladem IFRS
do n·rodnÌch jazyk˘. P¯eklad mezin·rodnÌch standard˘ je k†dispozici v†70 % sledovan˝ch zemÌ. NÏkte¯Ì respondenti uv·dÏli, ûe p¯eklad do n·rodnÌho jazyka nenÌ nutn˝, protoûe angliËtina je u nich obchodnÌm jazykem. Asi t¯etina zemÌ, kde IFRS v†n·rodnÌm jazyce existujÌ, si stÏûovala, ûe p¯eklad nebyl k†dispozici dostateËnÏ rychle. KlÌËov· je takÈ znalost IFRS v †jednotliv˝ch zemÌch. Proto je d˘leûitÈ vÏnovat vÏtöÌ pozornost vzdÏl·v·nÌ profesion·lnÌch ˙ËetnÌch. PotÏöitelnÈ je, ûe IFRS jsou souË·stÌ vysokoökolskÈ v˝uky v†80 % sledovan˝ch zemÌ. VÌce neû t¯etina zemÌ se vöak ob·v·, ûe rozsah v˝uky nenÌ dostateËn˝. V†39 % zemÌ profesnÌ organizace neposkytujÌ û·dnÈ ökolenÌ o IFRS v†n·rodnÌm jazyce, a proto mezin·rodnÌ standardy dostateËnÏ neznajÌ ani zpracovatelÈ ˙ËetnÌch z·vÏrek nebo audito¯i. P¯es vöechny zmÌnÏnÈ problÈmy vöak studie prok·zala znaËn˝ pokrok. Vize jednoho svÏtovÈho ˙ËetnÌho Ñjazykaì se tak zaËÌn· naplÚovat. 25
ProË jednotnÈ mezin·rodnÌ ˙ËetnÌ standardy Investo¯i p¯i rozhodov·nÌ o alokaci svÈho kapit·lu st·le vÌce vyuûÌvajÌ p¯ÌleûitostÌ v†nejr˘znÏjöÌch Ë·stech svÏta. Tato globalizace kapit·lov˝ch trh˘ vedla k†poûadavku obecnÏ platnÈho svÏtovÈho ˙ËetnÌho r·mce, neboù rozdÌlnÈ n·rodnÌ ˙ËetnÌ standardy ztÏûujÌ a prodraûujÌ investor˘m srovn·v·nÌ jednotliv˝ch p¯ÌleûitostÌ a p¯ijÌm·nÌ kvalifikovan˝ch rozhodnutÌ. KromÏ toho rozdÌly v†n·rodnÌch ˙ËetnÌch standardech znamenajÌ dodateËnÈ n·klady pro podniky, kterÈ musÌ p¯ipravovat finanËnÌ informace o sobÏ podle Ëetn˝ch ˙ËetnÌch standard˘, chtÏjÌ-li zÌskat kapit·l na r˘zn˝ch trzÌch. Proto Mezin·rodnÌ v˝bor pro ˙ËetnÌ standardy (International Accounting Standards Board - IASB) dostal v†dubnu 2001 od hlavnÌch ˙ËastnÌk˘ svÏtov˝ch kapit·lov˝ch trh˘ mand·t vypracovat jednotnÈ ˙ËetnÌ standardy ñ International Financial Reporting Standards (IFRS). Od roku 2005 budou vöechny kotovanÈ podniky v†zemÌch EU p¯ipravovat svÈ konsolidovanÈ ˙ËetnÌ z·vÏrky v†souladu s†IFRS. Z·roveÚ se poûaduje od kotovan˝ch podnik˘ sÌdlÌcÌch v†tÏch zemÌch st¯ednÌ a v˝chodnÌ Evropy, kterÈ poËÌtajÌ s†ËlenstvÌm v†EU, aby se p¯ipravily na p¯ijetÌ IFRS. TakÈ v†USA koncem roku 2002 tamnÌ Financial Accounting Standards Board (FASB) tÏsnÏji propojil svÈ aktivity s†IASB. IAS a »esk· republika »eskÈ ˙ËetnÌ p¯edpisy nejsou nijak dramaticky odliönÈ od standard˘ IAS. P¯ibliûov·nÌ k†IAS se dÏje postupnÏ jiû nÏkolik let, nicmÈnÏ z·sadnÌm zp˘sobem k†nÏmu p¯ispÏla poslednÌ novela z·kona o ˙ËetnictvÌ Ë. 353/2001 Sb. a n·vazn· vyhl·öka o podvojnÈm ˙ËetnictvÌ Ë. 500/2002 Sb. z 1. ledna 2003, kter· z†Ë·sti nahrazuje dosavadnÌ opat¯enÌ Ministerstva financÌ Ë. 281/89759/ 2001 Sb. k†z·konu o ˙ËetnictvÌ. ⁄ËetnÌ z·vÏrky za obdobÌ zapoËat· po 1. lednu 2003 se tedy jiû v†mnohÈm budou liöit od sv˝ch Ñp¯edch˘dkyÚì. ÑP¯etrv·vajÌ ale nÏkterÈ rozdÌly, jejichû eliminace bude mÌt po skuteËnÈm zavedenÌ IAS v˝znamn˝ dopad,ì ¯Ìk· Jan MartÌnek z†KPMG »esk· republika. ÑPovinnost ˙Ëtovat dle IAS se vöak dotkne jen firem kotovan˝ch na burze. Pro ostatnÌ p˘jde o moûnost, kterou mohou - a podle mÈho n·zoru by mÏli - vyuûÌt, pokud chtÏjÌ dok·zat svoji d˘vÏryhodnost obchodnÌm partner˘m a investor˘m z†vyspÏlÈho svÏta.ì Jan MartÌnek d·le vysvÏtluje hlavnÌ dosud p¯etrv·vajÌcÌ rozdÌly mezi Ëesk˝m ˙ËetnictvÌm a IFRS: 26
⁄ËetnictvÌ versus danÏ. »R m· sice z·kon o ˙ËetnictvÌ, kter˝ hovo¯Ì o vÏrnÈm a poctivÈm obrazu p¯edmÏtu ˙ËetnictvÌ, ale zcela podle tohoto principu jsou vesmÏs sestaveny pouze ˙ËetnÌ z·vÏrky nejvÏtöÌch spoleËnostÌ, nap¯Ìklad kotovan˝ch na burze. RozhodnÏ nejde o to, ûe by ostatnÌ podv·dÏli, ale v†˙ËetnictvÌ st·le Ëasto p¯evl·d· daÚov˝ pohled na vÏc. Podle v˝sledk˘ pr˘zkumu pr·vÏ respondenti z†»R jako jeden z†problÈm˘ p¯i p¯ijÌm·nÌ IAS oznaËili vysokÈ ovlivnÏnÌ ˙ËetnictvÌ daÚovou problematikou. Praktick˝ p¯Ìklad m˘ûe b˝t spoleËnost, kter· prov·dÌ rozs·hlÈ opravy na majetku. DaÚov˝ pohled tÌhne k†tomu, aby se n·klady ËasovÏ rozliöily, zatÌmco podle podstaty vÏci by se vöe mÏlo d·t do n·klad˘ p¯Ìmo. Leasing. DalöÌm velk˝m rozdÌlem mezi Ëesk˝mi standardy a IAS je ˙Ëtov·nÌ o leasingu. ⁄Ëtov·nÌ finanËnÌho leasingu podle Ëesk˝ch standard˘ je tÈmϯ shodnÈ s†p¯Ìstupem IAS k leasingu operativnÌmu. U n·s tak doch·zÌ nap¯Ìklad k†tomu, ûe spoleËnost, kter· vyr·bÌ na stoprocentnÏ leasovan˝ch strojÌch, m· v†rozvaze v†poloûce Ñstrojeì nulu. V†rozvaze sestavenÈ dle IAS by hodnota stroj˘ bez leasingovÈho nav˝öenÌ zapoËÌt·na byla. Tento rozdÌl se nejvÌce projevÌ ve vyk·zanÈ hodnotÏ majetku, kter˝ m˘ûe b˝t nap¯Ìklad indik·torem sÌly spoleËnosti. Diskontov·nÌ odloûenÈ danÏ. P¯edpisy IAS v˝slovnÏ zakazujÌ diskontov·nÌ odloûen˝ch z·vazk˘ a pohled·vek. U n·s nenÌ tento z·kaz striktnÏ definov·n a existuje proto teoretick· moûnost, ûe by nÏkter· firma mohla pomocÌ tohoto kroku ovlivnit sv˘j hospod·¯sk˝ v˝sledek. Konsolidace propojen˝ch subjekt˘. P¯edpisy IAS mnohem striktnÏji definujÌ, kdy je nutnÈ do v˝sledku spo-
leËnosti zahrnout v˝sledky dalöÌch subjekt˘. Podle IAS se konsolidujÌ vöechny firmy, u nichû lze indikovat kontrolu, tedy pouze to, ûe je subjekt spoleËnostÌ ovl·d·n. Firmy, kterÈ by nap¯Ìklad chtÏly ze sv˝ch v˝sledk˘/bilancÌ vyvÈst urËitÈ poloûky p¯evodem na jinÈ spoleËnosti, tak majÌ v˝znamnÏ ztÌûenou situaci. V†»R se definice konsolidaËnÌho celku v˝znamnÏ p¯iblÌûila pojetÌ dle IAS. St·le vöak existujÌ urËitÈ v˝jimky z†povinnosti konsolidovat, kterÈ mohou b˝t v†negativnÌm slova smyslu vyuûity. Diskontov·nÌ rezerv a opravn˝ch poloûek. Rezervy a opravnÈ poloûky by mÏly b˝t v†˙ËetnictvÌ vedeny tak, aby jejich hodnota odr·ûela skuteËnou hodnotu penÏz. Proto IAS znajÌ jejich diskontov·nÌ v†Ëase. Naopak ËeskÈ p¯edpisy tento pojem prozatÌm neznajÌ. Pokud jsou rezervy tvo¯eny na delöÌ ËasovÈ obdobÌ, m˘ûe mÌt ignorov·nÌ tohoto logickÈho poûadavku v˝znamn˝ dopad na v˝sledky firmy. Nehmotn· aktiva, n·klady na v˝zkum a v˝voj. IAS pomÏrnÏ jasnÏ vymezujÌ, kter˝ majetek lze povaûovat za nehmotnÈ aktivum. Tato pravidla u n·s chybÌ, a proto jsou moûnosti firem zahrnout urËit· aktiva do nehmotnÈho majetku, öiröÌ. TÌm m˘ûe doch·zet k†nafukov·nÌ aktiv. Stejn˝ princip platÌ i pro kapitalizaci n·klad˘ na v˝zkum a v˝voj. IAS pomÏrnÏ p¯esnÏ vymezujÌ, kdy to je moûnÈ provÈst, u n·s je pole mnohem öiröÌ, protoûe p¯esn· definice chybÌ. Earning per share (v˝nos na akcii). V†Ëesk˝ch standardech chybÌ povinnost vykazovat v†˙ËetnÌch z·vÏrk·ch tento ˙daj. Vzhledem ke stavu ËeskÈho kapit·lovÈho trhu vöak nejde o v˝znamn˝ nedostatek. (KPMG, 24.3.2003)
AUDITOR 4/2003
Nevyû·danÈ e-maily Je povoleno posÌl·nÌ reklamnÌch email˘ v internetu? Tato Ëinnost je obecnÏ zn·ma jako tzv. spamming. Je moûnÈ ji p¯irovnat k rozesÌl·nÌ reklamnÌ poöty nebo vhazov·nÌ let·k˘ do schr·nek. RozdÌl je vöak ten, ûe v p¯ÌpadÏ spammingu je vÏtöina (byù t¯eba zanedbateln˝ch) n·klad˘ na tuto Ëinnost p¯enesena na p¯Ìjemce takovÈ emailovÈ zpr·vy. Spamming nenÌ zatÌm v naöem pr·vnÌm ¯·du nijak upraven, tedy ani za-
k·z·n nebo jinak omezen. Z toho plyne, ûe je povolen. Je ale moûnÈ, ûe nÏkterÈ formy spammingu mohou poruöovat jin· (¯eknÏme obecn·) pr·vnÌ ustanovenÌ, upravujÌcÌ nap¯Ìklad odpovÏdnost za ökodu (nap¯Ìklad pokud spammem zahltÌme poötovnÌ servery p¯Ìjemce a tak mu zp˘sobÌme ökodu), ochranu osobnÌch ˙daj˘ (za velmi specifick˝ch podmÌnek p¯i neopr·vnÏnÈm uûÌv·nÌ ˙daj˘ z nÏjakÈ datab·ze), nekalou soutÏû (podle obsahu rozesÌla-
n˝ch zpr·v) atp. P˘jde ale spÌöe o naprostÈ v˝jimky. Na druhou stranu je t¯eba pouk·zat na to, ûe takovÈ jedn·nÌ je rozhodnÏ obtÏûujÌcÌ, a tedy nenÌ p¯Ìliö etickÈ a m˘ûe odporovat dobr˝m mrav˘m v hospod·¯skÈ soutÏûi. NemluvÏ o tom, ûe se m˘ûete dostat na tzv. ËernÈ listiny, kde jsou uv·dÏny informace o zn·m˝ch spammerech, coû vaöi povÏst nezlepöÌ. (www.itpravo.cz, prosinec 2002)
Management se dopouötÌ nejvÏtöÌch podvod˘ Z mezin·rodnÌho v˝zkumu Ernst & Young ÑFraud - unmanaged riskì, kter˝ spoleËnost prov·dÌ kaûdÈ dva roky, vypl˝v·, ûe firmy po celÈm svÏtÏ zaznamen·vajÌ st·le vÌce podvod˘. Podle anal˝zy se tÏch nejvÏtöÌch podvod˘ dopouötÏjÌ vedoucÌ pracovnÌci dan˝ch firem. V˝zkum byl proveden, jiû po osmÈ, mezi 400 v˝konn˝mi ¯editeli z nejr˘znÏjöÌch spoleËnostÌ od nadn·rodnÌch korporacÌ aû po malÈ a st¯ednÌ podniky ve vÌce neû 30 zemÌch svÏta. ÑPodvod - ne¯ÌzenÈ rizikoì V˝sledky celosvÏtovÈho pr˘zkumu Ernst & Young ÑFraud - unmanaged riskì (ÑPodvod - ne¯ÌzenÈ rizikoì) dokazujÌ, ûe bez ohledu na pokusy zlepöit corporate governance (¯ÌzenÌ uvnit¯ podniku) v souvislosti s ned·vn˝mi finanËnÌmi skand·ly, doölo ve vÌce neû polovinÏ dot·zan˝ch spoleËnostÌ (55 %) bÏhem poslednÌch dvou let k v·ûn˝m podvod˘m. VÌce neû t¯etina vöech podvod˘ (37 %) byla zaznamen·na v EvropÏ. PodvodnÌci na v˝platnÌ listinÏ Podle pr˘zkumu Ernst & Young se nejËastÏji podvod˘ dopouötÌ vedenÌ spoleËnosti, kterÈ m· na svÏdomÌ aû 55 % podvod˘, zatÌmco podÌl zamÏstnanc˘ na poËtu podvod˘ je 30 %. Znamen· to tedy, ûe 85 % osob, kterÈ se dopustily podvodu, bylo na v˝platnÌ listinÏ spoleËnosti. ZajÌmavostÌ je jistÏ fakt, ûe 85 % manaûer˘, kte¯Ì se dopustili podvodu, bylo ve svÈ funkci mÈnÏ neû rok. V letech 1998-2000, kdy byl proveden p¯edeöl˝ v˝zkum, bylo z celkovÈho poËtu osob, kterÈ se dopustily podvodu, 82 % zamÏstnanc˘ firem, ale pouze 1/3 z nich byli z·stupci managementu. Z v˝zkumu Ernst & Young vypl˝v·, ûe 6 % firem zaznamenalo AUDITOR 4/2003
v roce 2002 p¯es 50 podvod˘, 9 % respondent˘ hovo¯ilo o 11 aû 50 podvodech a 32 % dot·zan˝ch zaznamenalo mÈnÏ neû 10 podvod˘. Ve 30 % p¯Ìpad˘ ölo o zpronevÏry Ë·stek nad 100 000 dolar˘ a ve 13 % p¯Ìpad˘ dokonce nad 1 milion dolar˘.
NejvÏtöÌ obavy ze zpronevÏry ÑP¯ÌpadnÌ podvodnÌci majÌ dÌky internetu vÏtöÌ p¯Ìstupnost k informacÌm, a tedy i vÏtöÌ moûnost jeho prost¯ednictvÌm firmy poökodit. NedostateËn· legislativa, kontrolnÌ procesy a zajiöùov·nÌ d˘kaz˘ ËinÌ elektronickÈ podvody snazöÌmi. P¯ekvapivÏ bylo ale pouûito elektronick˝ch d˘kaz˘ pouze v 5 % vyöet¯ov·nÌ podvod˘,ì ¯ekl Per Sundbye, vedoucÌ oddÏlenÌ forenznÌch sluûeb Ernst & Young.Podle v˝zkumu Ernst & Young se spoleËnosti nejvÌce ob·vajÌ zpronevÏry (63 %). Okolo poloviny dot·zan˝ch se ob·v· poËÌtaËovÈho zloËinu (51 %) a korupce (50 %) a t¯etina z nich organizovanÈho zloËinu (35 %).
audit, jako dalöÌ uûiteËn˝ zp˘sob prevence a odhalenÌ podvodu. ExternÌ audit je vnÌm·n jako preventivnÌ faktor, nicmÈnÏ ve vÏtöinÏ p¯Ìpad˘ podvod neodhalÌ. Vytvo¯en kodex dozoru a ¯ÌzenÌ Zd· se, ûe spoleËnosti povaûujÌ riziko podvod˘ za v·ûnÏjöÌ neû d¯Ìve. Dokladem toho je fakt, ûe 58 % spoleËnostÌ m· nynÌ vytvo¯en kodex dozoru a 68 % firem kodex ¯ÌzenÌ. V porovn·nÌ s poslednÌmi dvÏma roky je to n·r˘st o 33 %. SpoleËnosti se z·roveÚ vÌce vÏnujÌ ökolenÌ sv˝ch zamÏstnanc˘ na pouûitÌ tÏchto z·sad v praxi. P¯es 60 % spoleËnostÌ provedlo trÈnink zamÏstnanc˘ a vÌce neû polovina ökolenÌ probÏhla minul˝ rok. Je to v˝razn· zmÏna oproti v˝sledku p¯edchozÌho pr˘zkumu, kdy ökolenÌ provedlo pouze 30 % zamÏstnanc˘. ÑJe dob¯e, ûe spoleËnosti majÌ stanoveny kodexy ¯ÌzenÌ, ovöem ot·zkou z˘st·v·, zda proces ve skuteËnosti funguje. TÈmϯ v jednÈ ze sedmi spoleËnostÌ po celÈm svÏtÏ doch·zÌ roËnÏ k podvod˘m v hodnotÏ minim·lnÏ 1 milionu dolar˘. Jedn· se tedy o problÈm, kter˝ m˘ûe mÌt pro kter˝koli podnik fat·lnÌ n·sledky,ì dodal Per Sundbye.
ZlepöenÌ vym·h·nÌ ökod Pr˘zkum Ernst & Young d·le ukazuje, ûe doch·zÌ ke zlepöenÌ v oblasti vym·h·nÌ ökod. VÌce neû polovina spoleËnostÌ (51 %), u nichû ke zpronevϯe doölo, tvrdÌ, ûe byly za svÈ ztr·ty odökodnÏny. Tento fakt p¯edstavuje v˝znamn˝ pokrok oproti roku 2000, kdy Obrana? InternÌ kontroly! Na ot·zku, jak˝m zp˘sobem lze pod- n·hradu ökody zÌskalo jen 29 % spovod˘m p¯edejÌt, byly nejËastÏji respon- leËnostÌ. denty uv·dÏny, stejnÏ jako v p¯edeRichard Singer, Milan K¯Ìû öl˝ch letech, internÌ kontroly. Manage(Marketing Magazine, 10. 4. 2003) ment spoleËnostÌ nad·le uv·dÌ internÌ 27
RECENZE
CestovnÌ kancel·¯e a danÏ Jan Rambousek Jedn· se o prvnÌ kniûnÌ publikaci, kter· komplexnÏ ¯eöÌ problematiku danÌ v†cestovnÌch kancel·¯Ìch. Dot˝k· se problematiky ˙ËetnictvÌ, ¯eöÌ problematiku cestovnÌch n·hrad, mezin·rodnÌ p¯epravy a v†neposlednÌ ¯adÏ i problematiku danÏ z†p¯idanÈ hodnoty v†tÈto oblasti. DaÚ z†p¯idanÈ hodnoty je v†tÈto oblasti velmi specifick·, a proto p¯in·öÌ v†oblasti cestovnÌho ruchu mnoh· ˙skalÌ. Vzhledem k†tomu, ûe autor je daÚov˝ poradce, tedy osoba h·jÌcÌ z·jmy klienta, jsou v†tÈto knize ve sporn˝ch p¯Ìpadech p¯edkl·d·ny Ëasto dvÏ varianty k†¯eöenÌ problÈmu. Jedna podle z·konnÈho znÏnÌ, peËlivÏ zd˘vodnÏn·, ovöem Ëasto vyvol·vajÌcÌ nelibost spr·vc˘ danÏ, a potom bezkonfliktnÌ zaûitÈ ¯eöenÌ, kterÈ ovöem Ëasto nelze od˘vodnit. Publikace je urËena pro vöechny, kter˝ch se dot˝k· problematika cestovnÌch kancel·¯Ì, cestovnÌch agentur, mezin·rodnÌ p¯epravy osob a aktivit s†tÌm spojen˝ch. Ke svÈ pr·ci ji vyuûijÌ tedy jak ˙ËetnÌ, tak audito¯i a daÚovÌ poradci. Publikace je vhodn· i pro hotely a agentury, kterÈ organizujÌ pro svÈ klienty r˘znÈ pobytovÈ aktivity. 112 stran, broû., 229 KË, vydalo ASPI Publishing s.r.o., U N·kladovÈho n·draûÌ 6, Praha 3, 130 00, tel.: 222 863 400, fax: 222 863 401, email:
[email protected], http://www.aspi.cz
INZERCE
ZmÏny ˙ËtovÈ osnovy od roku 2003! Nová vyhláka è. 500/2002 Sb.1) vnesla do podvojného úèetnictví podnikatelù od ledna 2003 nìkolik novinek, které mohou úèetním jednotkám ivot zpøíjemnit i znepøíjemnit. Jde o to, e vyhláka obsahuje nyní pouze tzv. smìrnou úètovou osnovu bez syntetických úètù, take syntetické úèty si kadá úèetní jednotka stanoví sama ve svém úètovém rozvrhu to mùe být pøíjemné nebo tvoøiví úèetní mohou pøizpùsobit úèty (názvy, oznaèení) svým potøebám. Pøitom by ale mìli respektovat jistá omezení: musí se pohybovat v rámci smìrné úètové osnovy, musí reagovat na metodické zmìny ve vyhláce a v neposlední øadì musí být dostateènì prozíraví a sestavit svùj úètový rozvrh tak, aby byli schopni zpracovat rozvahu a výsledovku, jejich struktura, názvy a pojetí se vyhlákou rovnì zmìnily.
-
zmìnìný zpùsob vykazování jednotlivých poloek v rozvaze a výsledovce, rozdíly v názvech jednotlivých poloek rozvahy a výsledovky.
Publikaci zpracovali (po konzultacích s MF) autoøi úèetního a daòového prùvodce Delfín, který ke vem novým i staronovým úètùm obsahuje na CD podrobné komentáøe vèetnì souvztaností, pøíkladù, právních pøedpisù a vzájemných hypertextových vazeb apod.
Souhrnnì platí, e rok 2003 je z hlediska právní regulace úèetnictví obdobím pøechodu od dosavadního podrobného pojetí regulace - na vechno jsou závazná pravidla, k volnìjímu pojetí, kdy regulovány jsou jen zásadní vìci a zbytek si úèetní jednotka upravuje podle svého uváení. Úèetní se tak ocitá v nové roli spolutvùrce úèetního systému, co je samozøejmì nároènìjí i kdy svobodnìjí. Rozsah zmìn, které by se mìly promítnout do úètové osnovy (rozvrhu) není nijak dramatický, nicménì reagovat by bylo vhodné. Dolo zejména k tìmto zmìnám: -
28
vznik nové poloky rozvahy goodwill (§ 6 odst. 3 písm, d) vyhláky), zmìna zpùsobu zúètování rezerv a opravných poloek (§ 55a 57 vyhláky),
zásahùm do dosavadního stavu jsou uvedeny dùvody a souvislosti, co by ètenáøe mìlo navést k tomu, aby se rozhodl, zda pro nìho je akceptování zmìn nutné nebo není. Vzorová úètová osnova je doplnìna o vazbu na øádky rozvahy a výsledovky; rozvaha a výsledovka, uvedená v publikaci v plném i zjednodueném rozsahu, je naopak provázaná na jednotlivé doporuèené úèty. V publikaci je tak pøedloena uivatelùm provázaná soustava, pøi jejím respektování by nemìla být úèetní závìrka v nových podmínkách závanìjím problémem.
Vodítkem pro zpracování úètového rozvrhu pro rok 2003 mùe být publikace, kterou vydalo nakladatelství Sagit jako mimoøádné èíslo edice ÚZ s názvem Vzorová úètová osnova, rozvaha a výsledovka 2003. V této útlé ale obsané publikaci jsou jednak navreny nìkteré nové úèty, je zde doporuèené pøejmenování nebo vyputìní nìkterých úètù; ke vem tìmto
Plný text vzorové úètové osnovy provázané s rozvahou a výsledovkou najdete zdarma na www.sagit.cz. Pokud chcete mít publikaci v titìné formì, ádejte ji v knihkupectvích anebo si její zaslání objednejte u nakladatelství Sagit. Cena 25 Kè, rozsah 48 stran.
1) Vyhláka è. 500/2002 Sb., kterou se provádìjí nìkterá ustanovení zákona è. 563/1991 Sb., o úèetnictví, ve znìní pozdìjích pøedpisù, pro úèetní jednotky, které jsou podnikateli úètujícími v soustavì podvojného úèetnictví
AUDITOR 4/2003
KOMER»NÕ PREZENTACE
⁄ËetnÌ poradce pro auditory Rada Komory auditor˘ se zab˝vala na nÏkolika zased·nÌch tÌm, jak rozö̯it poskytovan˝ servis Ëlen˘m komory a vyuûila nabÌdky Svazu ˙ËetnÌch na produkt ⁄ËetnÌ poradce. Vznikla smlouva, na z·kladÏ kterÈ vöechny osoby evidovanÈ v†seznamech KA »R majÌ moûnost za zv˝hodnÏn˝ch podmÌnek zÌskat systÈm ⁄ËetnÌ poradce a vöechny jeho moduly. D·le bude vytvo¯en samostatn˝ modul AUDITOR, plnÏ kompatibilnÌ se systÈmem ⁄ËetnÌ poradce, ale pracujÌcÌ takÈ samostatnÏ, v†nÏmû budou zahrnuty nejen pr·vnÌ normy, smÏrnice, stanoviska, v˝klady a n·zory t˝kajÌcÌ se regulace auditorskÈ profese, ale takÈ informace, kterÈ budete povaûovat za pot¯ebnÈ. Kaûd· osoba zapsan· v†seznamu auditor˘ m· n·rok modul AUDITOR poprvÈ zÌskat zdarma. Vyz˝v·me v·s proto, pomozte n·m modul AUDITOR, resp. obsahovou koncepci vytvo¯it. V†tomto okamûiku je tvo¯en auditorsk˝mi smÏrnicemi komory a audito¯i vlastnÌcÌ systÈm ⁄ËetnÌ poradce jiû k†1. 5. 2003 na vyû·d·nÌ zÌskajÌ p¯Ìstupov· pr·va, modul se jim propojÌ s†⁄ËetnÌm poradcem. NevlastnÌci systÈm ⁄ËetnÌ poradce mohou zÌskat modul AUDITOR zdarma. ⁄ËetnÌ poradce se p¯edstavuje Od roku 1994 je vytv·¯en rozs·hl˝ poradensk˝ sw systÈm zaloûen˝ na fulltext-hypertextovÈ technologii se speci·lnÏ vyvinut˝m ovl·daËem a prohlÌûeËem. Obsah systÈmu garantuje Svaz ˙ËetnÌch s†tÌm, ûe se na jeho tvorbÏ podÌlÌ cel· ¯ada renomovan˝ch autor˘ z†okruhu auditor˘, daÚov˝ch poradc˘, ˙ËetnÌch a pr·vnÌch expert˘. SystÈm programuje firma MP-Soft s.r.o. ⁄ËetnÌ poradce obecnÏ zahrnuje pr·vnÌ normy vöech ˙rovnÌ a dalöÌ z·vaznÈ p¯edpisy a pravidla, d·le stanoviska, metodickÈ v˝klady, manu·ly zamϯenÈ na urËit· tÈmata, p¯Ìklady z†praxe, odpovÏdi na dotazy, judik·ty z†oblasti ˙ËetnictvÌ, danÌ, obchodnÌho a obecnÈho pr·va. Do rodiny ⁄ËetnÌho poradce pat¯Ì nejen ⁄ËetnÌ poradce standard, profesion·l a speci·l (ten je vytv·¯en v†interakci s†konkrÈtnÌm software na vedenÌ ˙ËetnictvÌ), ale d·le moduly Kapit·lov˝ trh, Smlouvy o zamezenÌ dvojÌho zdanÏnÌ, Majetek a cenovÈ p¯edpisy, Mezin·rodnÌ ˙ËetnÌ standardy, resp. mezin·rodnÏ uzn·van· pravidla, ⁄ËetnÌ & daÚoAUDITOR 4/2003
v· judikatura a dalöÌ pr·vnÌ oblasti. R·di bychom, aby n·ö nejmladöÌ benjamÌnek ñ modul AUDITOR, p¯ijala nejen tato poradensk· rodina, ale takÈ vy, audito¯i. Velmi na v·s z·visÌ, do jak˝ch rozmÏr˘, kr·sy AUDITOR vyroste, zda bude praktick˝, ˙Ëeln˝, spolehliv˝, p¯Ìtuln˝ a vöudyp¯Ìtomn˝. SystÈm podporuje prost¯edÌ: Microsoft Windows vöech typ˘, sÌtÏ na b·zi Windows a Novell. Po rozö̯enÌ br·nou IntraGate lze systÈm provozovat v†lok·lnÌ intranetovÈ sÌti postavenÈ na b·zi Windows NT, 2000 a vyööÌch verzÌ Windows nebo na b·zi Linux. K†dispozici je rovnÏû on-line internetov· verze na adrese www. ucetniporadce.cz, ke kterÈ majÌ odbÏratelÈ pravideln˝ch aktualizacÌ na mÈdiu p¯Ìstup zdarma. UûivatelÈ internetovÈ verze jsou zdarma pr˘bÏûnÏ informov·ni zpr·vami e-mail o legislativnÌch novink·ch doplÚovan˝ch do systÈmu. UûivatelÈ systÈmu MS DOS mohou na vyû·d·nÌ zÌskat ⁄ËetnÌho poradce i pro toto prost¯edÌ. ⁄ËetnÌho poradce lze provozovat na poËÌtaËÌch od star˝ch typ˘ 486 s†pracovnÌ frekvencÌ v†¯·du desÌtek MHz aû po nejnovÏjöÌ pentia pracujÌcÌ s†frekvencÌ v†¯·du GHz. Pro staröÌ typy poËÌtaˢ je urËena verze programu 5.8, pro v˝konnÈ stroje je v†distribuci zcela nov· verze 6. Nov· verze 6 je optimalizov·na pro poËÌtaËe s†pracovnÌ frekvencÌ 600-800 MHz, operaËnÌ pamÏtÌ 128 MB a pevn˝m diskem s†volnou kapacitou 0,5 GB. N·roky na technickÈ prost¯edky u staröÌ verze 5.8 jsou v˝raznÏ niûöÌ. Uûivatel s·m se m˘ûe po instalaci rozhodnout, kterou z†uveden˝ch verzÌ bude vyuûÌvat. Pohodln˝, jednoduch˝ poradensk˝ systÈm, jak˝m ⁄ËetnÌ poradce je, lze aktualizovat podle pot¯eby p¯es sÌù Internet, lze vyuûÌvat pr˘bÏûnÏ aktualizovanou on-line internetovou verzi (jeli k†dispozici systÈm na CD, pak je tato sluûba pro auditory zdarma). PravidelnÏ jsou Ëty¯ikr·t do roka prov·dÏny aktualizace na CD. P¯Ìstup k†obsahu je p¯es logicky ¯azenÈ tÈmatickÈ seznamy p¯edpis˘ a v˝klad˘ s†uvedenÌm ˙ËinnostÌ u jednotliv˝ch poloûek, nebo rejst¯Ìky t¯ÌdÏnÈ podle r˘zn˝ch kritÈriÌ. KromÏ sekvenËnÌho p¯Ìstupu systÈm umoûÚuje hled·nÌ jednotliv˝ch slov, Ë·stÌ slov, slov-
nÌch spojenÌ, nabÌzÌ pouûÌv·nÌ z·loûek, psanÌ pozn·mek. PodrobnÏji k†obsahu Obsah systÈmu ⁄ËetnÌ poradce je koncipov·n tak, aby poskytoval auditor˘m, daÚov˝m poradc˘m, ˙ËetnÌm expert˘m, ale takÈ ministerstvu financÌ a finanËnÌm ˙¯ad˘m vûdy aktu·lnÌ ˙plnÈ znÏnÌ pot¯ebnÈ pr·vnÌ normy. DoplnÏno je z·zemÌ stanovisek, v˝klad˘, p¯Ìklad˘, moûn˝ch souvztaûnostÌ, pokyn˘, manu·l˘, pr˘vodc˘ a odpovÏdÌ na dotazy. P˘vodnÌ systÈm ñ ⁄ËetnÌ poradce standard se postupnÏ rozr˘stal o oblasti, kterÈ byly pro praxi pot¯ebnÈ. Po ruce tedy je nap¯Ìklad aktu·lnÌ klasifikace SKP - modul Majetek, ve kterÈm jsou ale takÈ vöechny pr·vnÌ normy souvisejÌcÌ s†danou problematikou. Jde o stavebnÌ p¯edpisy, oceÚovacÌ p¯edpisy aj. Pokud pot¯ebujete informace z†prost¯edÌ bank, burzovnÌ pravidla, postupy a p¯edpisy a jinÈ informace, jistÏ je najdete v†modulu Kapit·lov˝ trh. Smlouvami o zamezenÌ dvojÌho zdanÏnÌ v·s provede nejen speci·lnÌ manu·l, ale takÈ ¯ada v˝klad˘, p¯ehled˘ a tabulek, kterÈ doplÚujÌ veökerÈ existujÌcÌ smlouvy t˝kajÌcÌ se zamezenÌ dvojÌho zdanÏnÌ. KomentovanÈ IAS se pr˘bÏûnÏ doplÚujÌ o praktickÈ aplikace, p¯Ìklady, informace o dalöÌm v˝voji, ale takÈ p¯eklady smÏrnic EvropskÈ unie, koncepËnÌch r·mc˘ mezin·rodnÏ uzn·van˝ch standard˘, srovn·nÌ ˙ËetnictvÌ v†dalöÌch zemÌch apod. V˝bor pro metodiku KA »R se bude zab˝vat tÌm, jakÈ informace za¯adit do systÈmu ⁄ËetnÌ poradce. Stanoviska v˝boru propojen· na pr·vnÌ p¯edpisy jistÏ budou vÌtanou metodickou pom˘ckou. CenovÈ podmÌnky Doölo k†dohodÏ, ûe audito¯i budou mÌt p¯i prvnÌm n·kupu systÈmu na CD na veökerÈ produkty 30 % slevu. Jedinou podmÌnkou je vyplnit objedn·vku ö̯enou Komorou auditor˘ »eskÈ republiky. K†tomu zÌsk·te zdarma p¯Ìstup k†internetovÈ verzi a zdarma modul AUDITOR. Aktualizace dÌla jiû budou placenÈ podle platnÈho cenÌku v†p¯ÌsluönÈm roce. Pokud by chtÏl auditor ñ fyzick· osoba zÌskat pouze p¯Ìstupov· pr·va 29
k†internetovÈ verzi (bez n·kupu dÌla na CD nosiËÌch), pak m· moûnost tak uËinit za velmi v˝hodn˝ch podmÌnek, a to platbu 2†200 KË/rok, pro auditorskou spoleËnost je stanovena cena 5†200 KË/rok. OpÏt se staËÌ obr·tit na ⁄¯ad KA »R, po ˙hradÏ ceny za sluûbu budou p¯idÏlena p¯Ìstupov· pr·va. Servis pro uûivatele systÈmu ⁄ËetnÌ poradce S†⁄ËetnÌm poradcem zÌsk·te nejen soustavnÏ aktu·lnÌ informace z†˙ËetnictvÌ, danÌ, zdravotnÌho, soci·lnÌho pojiötÏnÌ, obchodnÌho pr·va, stavebnÌch z·kon˘
atd., ale takÈ bezplatn· ökolenÌ, kter· v·m zajistÌ vyuûÌvat vöechny sluûby, kterÈ systÈm nabÌzÌ. I bez ökolenÌ vöak je kaûd˝ schopen se systÈmem ihned po nainstalov·nÌ pracovat. Budete-li postr·dat nÏkter˝ zdroj informacÌ v†⁄ËetnÌm poradci a zejmÈna v†modulu AUDITOR, staËÌ zaslat na komoru podnÏt. Auto¯i dÌla se mu budou ihned vÏnovat. UûivatelÈ systÈmu ⁄ËetnÌ poradce mohou takÈ poËÌtat s†tÌm, ûe bude vÏnov·na pozornost jejich odborn˝m dotaz˘m - stanoviska k†nim budou za¯azov·na v†termÌnech aktualizacÌ do systÈmu.
Z·vÏr R·di bychom, abyste pozitivnÏ vnÌmali naöi snahu p¯in·öet v·m co nejvÌce pot¯ebn˝ch informacÌ, poskytovat v·m pot¯ebn˝ servis. Douf·me, ûe pr·vÏ uËinÏn˝ krok je tÌm spr·vn˝m smÏrem. Doc. Ing. Hana B¯ezinov·, CSc. Svaz ˙ËetnÌch Pozn.: »l·nek je komerËnÌ prezentacÌ ve smyslu smlouvy uzav¯enÈ mezi KA »R a S⁄.
ZAZNAMENALI JSME UpozorÚujeme, ûe n·zory uvedenÈ v†p¯ÌspÏvcÌch nejsou n·zorem Komory auditor˘ »R.
NOVELA z·kona o finanËnÌ kontrole ve ve¯ejnÈ spr·vÏ, kterou schv·lil Sen·t, m· d˘kladnÏji chr·nit nez·vislost internÌch auditor˘ p¯ed p¯Ìpadn˝mi politick˝mi tlaky p¯i jejich kontrolnÌ Ëinnosti. K platnosti z·kona jeötÏ chybÌ podpis prezidenta republiky V·clava Klause. Schv·lenÌ p¯edlohy p¯edch·zela pomÏrnÏ dlouh· diskuse. NÏkte¯Ì sen·to¯i, kte¯Ì jsou z·roveÚ starostovÈ, se totiû ob·vajÌ, ûe ustanovenÌ z·kona umoûÚujÌ dvojÌ v˝klad. HrozÌ podle nich nebezpeËÌ, ûe by vöechny p¯ÌspÏvkovÈ organizace, jejichû z¯izovatelem je kraj, mÏly zavÈst odbor vnit¯nÌho auditu. Nap¯Ìklad u mate¯sk˝ch ökolek v menöÌch obcÌch by to podle kritik˘ novely vyvolalo ne˙nosnÈ finanËnÌ n·klady. Ministr financÌ Bohuslav Sobotka (»SSD) sen·tor˘m ¯ekl, ûe ˙prava neznamen· û·dnÈ novÈ povinnosti ani mimo¯·dnÈ v˝daje, jen zp¯esÚuje nÏkterÈ pas·ûe z·kona. Z·kon o finanËnÌ kontrole platÌ v »eskÈ republice od prvnÌho ledna letoönÌho roku, kdy vöechny org·ny ve¯ejnÈ spr·vy musely z¯Ìdit ˙tvar vnit¯nÌho auditora. V˝jimkou jsou nap¯Ìklad obce s mÈnÏ neû 500 obyvateli. Platn˝ z·kon nez·vislost ˙tvaru internÌho auditu sice zakotvuje, neobsahuje vöak pr·vnÌ pojistky proti odvol·v·nÌ internÌch auditor˘, jak poûadovala Evropsk· komise. Jde o to, aby nap¯Ìklad minist¯i Ëi prezident NejvyööÌho kontrolnÌho ˙¯adu (NK⁄) nemohl internÌho auditora odvolat jenom proto, ûe 30
nalezl nÏjakÈ nepohodlnÈ informace. Ministerstva budou jmenovat a odvol·vat svÈ internÌ auditory po konzultaci s ministrem financÌ a prezident NK⁄ po konzultaci s p¯edsedou rozpoËtovÈho v˝boru PoslaneckÈ snÏmovny. InternÌ auditory kraj˘ jmenuje a odvol·v· rada kraje na n·vrh ¯editele krajskÈho ˙¯adu, totÈû m· podle novely platit u obcÌ. Vnit¯nÌ kontrolnÌ systÈm m· dvÏ sloûky. ZatÌmco internÌ auditor kontroluje nakl·d·nÌ s majetkem st·tu a dodrûov·nÌ pr·vnÌch p¯edpis˘ uvnit¯ ˙¯ad˘, vnit¯nÌ kontrola sleduje nap¯Ìklad nakl·d·nÌ s fondy EvropskÈ unie a m· vÏtöÌ z·bÏr mimo ˙¯ad. Evropsk· komise by podle nÏj chtÏla jeötÏ vÏtöÌ nez·vislost internÌch auditor˘, to vöak neumoûÚuje tuzemsk˝ pr·vnÌ ¯·d. (»TK, 2. 4. 2003) KONTROLOR vytkl n·kup kolekcÌ. D·t na radu auditora a vyt·hnout z penÏûenky sto pades·t korun museli zamÏstnanci DomovnÌ spr·vy (DS) v P¯Ìbo¯e. Podle kontrolora totiû DS neopr·vnÏnÏ pouûila patn·ct set korun z fondu FKSP na v·noËnÌ balÌËky pro dÏti zamÏstnanc˘. DS proöla vnit¯nÌ kontrolou stejnÏ, jako ostatnÌ p¯ÌspÏvkovÈ organizace mÏsta. V û·dnÈm protokolu o kontrole pr˝ nenÌ napsan· nÏjak· zjiötÏn· vada, audito¯i mÏli jen drobnÈ p¯ipomÌnky. Jedna z nich byla nam̯ena i na vedenÌ DS. ÑZa penÌze jsme koupili v·noËnÌ p¯ekvapenÌ pro deset dÏtÌ naöich zamÏstnanc˘,ì vysvÏtlil ekonom DS Ji¯Ì Pol·öek s tÌm, ûe JeûÌöek pod stromeËek nadÏlil kaûdÈmu dÌtÏti ovoce a kolekci. ÑAuditor n·m ale vytkl, ûe jsme penÌze na takovou akci pouûÌt nemÏli. P¯itom fond je ur-
Ëen na drobnÈ d·rky p¯i jubilejÌch, p¯ÌspÏvky na kulturnÌ akce a podobnÏ,ì divil se ekonom. A tak rodiˢm na¯Ìdil, aby prost¯edky vynaloûenÈ na d·rky vr·tili. ÑZa dÌtÏ to dÏl· sto pades·t korun,ì vypoËetl Pol·öek a odmÌtl, ûe by takov· zpr·va lidi ze spr·vy rozezlila. ÑVöichni tu jsou rozumnÌ. Jsme takov· mal· rodina,ì uzav¯el. (T˝denÌk okresu Nov˝ JiËÌn, 2. 4. 2003) TRIO b˝val˝ch öÈf˘ a spolumajitel˘ ËeskÈ poboËky auditorskÈ firmy Ernst & Young se pustilo do vina¯stvÌ. Ji¯Ì Vlach, Pavel StefanoviË a Richard Nov·k koupili od Igora Faita velkopavlovickÈ Vinium. ZmÌnÏnÌ Ñaudito¯iì Ernst & Young opustili kr·tce po krachu IPB. (T˝den, 7. 4. 2003) ä…F PricewaterhouseCoopers Samuel DiPiazza pomÏrnÏ ost¯e kritizoval rozhodnutÌ Deloitte & Touche nevydÏlit konzultantskÈ sluûby ze struktury firmy. Zb˝vajÌ ËlenovÈ VelkÈ Ëty¯ky, kter˝mi jsou PwC, KPMG a Ernst & Young, toto oddÏlenÌ provedli, aby tak zabr·nili kritice v souvislosti se st¯etem z·jm˘. ÑJsem rozhodnutÌm Deloitte & Touche p¯ekvapen. MÏli jsme pocit, ûe trh vysÌl· celkem jasnÈ sign·ly, uvedl pro FT DiPiazza. Deloitte vöak tvrdÌ, ûe klient˘m, kter˝m poskytuje auditorskÈ sluûby, nebude poskytovat sluûby poradenskÈ. Ve¯ejnÈ vystoupenÌ öÈfa PwC proti jeho konkurentovi je v branûi nevÌdanÈ, a to zvl·ötÏ v souËasnÈ dobÏ, kdy je reputace auditorsk˝ch firem blÌzk· nule... Profese auditor˘, ˙ËetnÌch a konzultant˘ utrpÏla v poslednÌch letech velkou ˙jmu na povÏsti. ÑNa rozdÌl od AUDITOR 4/2003
konkurence jsme se rozhodli, ûe tyto naöe aktivity rozdÏlovat nebudeme,ì odpovÌd· Otto JelÌnek na ot·zku, zda budou vyËlenÏny konzultantskÈ sluûby do samostatnÈ spoleËnosti, jak se stalo u ¯ady konkurenËnÌch firem. Deloitte & Touche hodl· oddÏlovat aktivity s potenci·lnÌm st¯etem z·jm˘ na ˙rovni svÈ klientely. ÑJednotn· firma je silnÏjöÌ, ale v souËasnÈ dobÏ musÌme odliöovat klienty oddÏlenÌ auditu od klient˘ ostatnÌch oddÏlenÌ. Konkurence se vzdala nÏkter˝ch ËinnostÌ p¯Ìliö rychle,ì je p¯esvÏdËen Otto JelÌnek. ÑJelÌnek z ËeskÈho D&T udÏlal velmi silnou firmu, myslÌm si, ûe je to odbornÏ i lidsky velice siln˝ manaûer,ì ¯Ìk· öÈf Raiffeisenbank Kamil Ziegler. D&T nynÌ proch·zÌ vnit¯nÌ restrukturalizacÌ tak, aby novÈ uspo¯·d·nÌ lÈpe vyhovovalo poûadavk˘m klient˘. Firma se bude nap¯Ìklad jasnÏji specializovat a nabÌzet mnoûstvÌ sluûeb souvisejÌcÌch se vstupem »eskÈ republiky do EvropskÈ unie. (Euro, 7. 4. 2003) AMERICK¡ Komise pro cennÈ papÌry (SEC) p¯ijala dalöÌ opat¯enÌ, kter˝m chce zv˝öit d˘vÏru investor˘ v kapit·lov˝ trh. Tentokr·t se zamϯuje na vynutitelnost klÌËov˝ch ustanovenÌ z·kona Sarbannes-Oxley o auditorsk˝ch v˝borech ve firm·ch. Kontrolou dodrûov·nÌ tohoto z·kona SEC novÏ povϯuje i burzy. AuditorskÈ v˝bory musÌ b˝t podle z·kona sloûeny z lidÌ na firmÏ nez·visl˝ch a musÌ mÌt svrchovanÈ pravomoci nad vöÌm, co souvisÌ s ˙ËetnictvÌm, vnit¯nÌm auditem a auditem danÈ spoleËnosti. V˝bor je jedin˝m, kdo auditora najÌm·, dohaduje s nÌm v˝öi odmÏny a p¯ÌpadnÏ ho nahrazuje jin˝m. Na¯ÌzenÌ zaËne platit pro firmy s obchodovan˝mi cenn˝mi papÌry - americkÈ i zahraniËnÌ - dnem jejich v˝roËnÌ valnÈ hromady po 15. lednu p¯ÌötÌho roku (nejpozdÏji od konce ¯Ìjna 2004). Odklad do 31. 6.
2005 majÌ jen malÈ spoleËnosti, stejnÏ jako priv·tnÌ zahraniËnÌ firmy. TÏch druh˝ch se takÈ t˝k· nÏkolik v˝jimek ze striktnÌch pravidel. VlastnÌci t¯eba smÏjÌ schvalovat vybranÈho auditora nebo alespoÚ b˝t zastoupeni ve v˝boru. (Ekonom, 10. 4. 2003)
tvrdil, ûe audito¯i jsou v EvropÏ jiû kontrolov·ni dostateËnÏ. Informace z kulo·r˘ hovo¯Ì o tom, ûe komise uû pracuje na smÏrnici, kter· by stanovila pravidla hry pro dohled, kvalitu a nez·vislost auditor˘. Origin·lnÌ tato myölenka nenÌ - unijnÌ exekutiva hodl· n·sledovat americk˝ vzor. CÌlem
AUDITOÿI akciov˝ch spoleËnostÌ dostanou ÑVelkÈho bratraì - na jejich praktiky bude moûn· dohlÌûet st·tnÌ dozorce. ÑSt·tnÌ dohled nad hospod·¯skou kontrolou je v EvropÏ nezbytn˝,ì uvedl pro Handelsblatt gener·lnÌ ¯editel pro z·leûitosti vnit¯nÌho trhu p¯i EvropskÈ komisi Alexander Schaub. Stejn˝ zdroj mÌnÌ, ûe kromÏ n·rodnÌch dozorËÌch org·n˘ by bylo vhodnÈ z¯Ìdit i koordinaËnÌ grÈmium na celounijnÌ ˙rovni. Pop¯el tak ned·vn˝ v˝rok komisa¯e Fritse Bolkesteina, kter˝
je vyv·ûit pomÏr sil. Nov˝ z·mo¯sk˝ kontrolnÌ ˙¯ad totiû poûaduje, aby se audito¯i evropsk˝ch spoleËnostÌ, s jejichû akciemi se obchoduje na Wall Streetu, u nÏj zaregistrovali a umoûnili mu neomezen˝ p¯Ìstup do svÈ dokumentace. Komise si vöak myslÌ, ûe to je p¯Ìliö, a chce tomuto poûadavku Ëelit z¯ÌzenÌm vlastnÌho dozoru. Podporu uû m· z NÏmecka. TamnÌ komora auditor˘ z·mÏr komise uvÌtala. (Ekonom, 10. 4. 2003)
AUDITOR, ËÌslo 4, 2003, roËnÌk X, povolenÌ MK »R 6934, ISSN 1210-9096 Vyd·v·: Komora auditor˘ »eskÈ republiky, I» 70901473. RedakËnÌ rada: p¯edsedkynÏ: prof. Ing. Libuöe M¸llerov·, CSc., ËlenovÈ: Ing. Eva Fiöerov·, Ing. Karel Hampl, Ing. Marie KuËerov·, prof. Ing. VladimÌr Piln˝, CSc., Ing. Irena Pittermannov·, Ing. Eva Rokosov·, Alena Valeöov·. Redaktor: JaromÌr DoËkal, tel: 251 119 210, fax: 251 119 211, e-mail:
[email protected] Adresa redakce: Komora auditor˘ »eskÈ republiky Opletalova 55, 110 00 Praha 1, tel.: 224 212 670, 224 222 178, fax: 224 211 905, e-mail:
[email protected]. P¯Ìjem inzerce, sazba, distribuce: Infomedia, spol. s r.o., Hr·skÈho 14, 148 00 Praha 4, tel.: 271 911 131, fax: 271 911 128, e-mail:
[email protected] Tisk: Wendy, s.r.o., MÏlnÌk, tel.: tel.: 315 625 115. Cena: 75 KË (pro Ëleny KA »R zdarma). Vych·zÌ 10 x roËnÏ. Toto ËÌslo vyölo 2. 5. 2003. KA »R. Vöechna pr·va vyhrazena.
AUDITOR 4/2003
31
