Manka a škody RNDr. Ivan BRYCHTA • manka a škody = problém nejen z daňového hlediska … • jak na to, abychom alespoň částečně zmírnili nepříznivý dopad… 1
Manka a škody v účetnictví • zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví (ZÚ) … - § 30.10.a) ZÚ vymezuje inventarizační rozdíly mezi skutečným stavem a stavem v účetnictví (které nelze prokázat způsobem stanoveným v ZÚ, tj. inventarizací), přitom … … je-li skutečný stav je nižší než stav v účetnictví, rozdíl se označuje jako manko, popř. schodek u peněžních hotovostí a cenin … • ČÚS č. 007 - inventarizační rozdíly a ztráty v rámci norem přirozených úbytků: - mankem nejsou technologické a technické ztráty vznikající např. rozprachem, vyschnutím v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (= tzv. ztráty v rámci norem přirozených úbytků zásob) 2
Manka a škody v účetnictví - pokračování • vyhláška č. 500/2002 Sb., prováděcí k ZÚ pro podnikatele (PVZÚ) - § 58.1.c) PVZÚ - vzájemné zúčtování … je přípustné vzájemné zúčtování rozdílů zjištěných při inventarizaci, které: - vznikly ve stejném inventarizačním období - prokazatelně neúmyslnou záměnou jednotlivých druhů, u kterých je tato záměna možná vzhledem k charakteru druhů zásob (např. v důsledku různých rozměrů spojovacích materiálů nebo podobného balení zásob) - § 28 PVZÚ - ostatní provozní náklady … zahrnují i inventarizační rozdíly a škody v provozní oblasti (škoda = fyzické znehodnocení, tj. neodstranitelné poškození nebo zničení, dlouhodobého NM a HM zásob, a to z objektivních i subjektivních příčin)
3
Manka a škody v daních z příjmů • zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP) … - § 25.2 ZDP … definice škody a manka pro účely ZDP - § 25.1.n) ZDP … pravidlo pro daňový režim mank a škod - § 24.2.l) ZDP … manko a škoda jako daňově účinnými náklady - § 24.10 ZDP … definice živelní pohromy - § 24.2.c) ZDP … ZC majetku vyřazeného v důsledku škody - § 24.2.zg) ZDP … daňově uznatelné náklady při likvidaci zásob • pokyn GFŘ D-6 k § 24.2 ZDP, body 3, 28 a 29
4
Definice manka a škody pro účely daní z příjmů • škoda = fyzické znehodnocení (poškození nebo zničení) - majetku ve vlastnictví poplatníka, a to z objektivních i subjektivních příčin, - pokud je majetek v důsledku škody vyřazen • manko = inventarizační rozdíl, kdy skutečný stav je nižší než účetní Příklady: - odcizeno firemní auto - totální havárie firemního auta (nelze opravit) - havárie firemního auta, auto lze opravit - poškození cizího auta činností zaměstnance firmy
… „m“ … „š“ … „m“ „š“ … „m“ „š“
5
Co není mankem a škodou pro účely daní z příjmů • za škody a manka se nepovažují: - technologické a technické úbytky a úbytky vyplývající z přirozených vlastností zásob vznikající např. rozprachem, sesycháním v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (přirozené úbytky zásob), - ztratné v maloobchodním prodeji a - nezaviněné úhyny zvířat, která nejsou HM (pro účely ZDP), a to do výše ekonomicky zdůvodněné normy přirozených úbytků a ztratného stanovené poplatníkem (správce daně může posoudit, zda výše stanovené normy odpovídá charakteru činnosti poplatníka a obvyklé výši norem jiných poplatníků se shodnou či obdobnou činností, a o zjištěný rozdíl upravit základ daně)
• škodou není prokázaný nezaviněný úhyn nebo nutná porážka zvířete základního stáda 6
Problematika ztratného • existují normy ztratného (závazné, akceptované FÚ)? … ne • existovaly normy ztratného? … ano, např.: - Směrnice č. 28, o normách nezaviněných ztrát v organizacích spotřebního družstevnictví z 12.11.1986 (Věstník ČSSD 15/1986) - Vyhlášky ministerstva vnitřního obchodu č. 379 až 386 ze dne 23.12.1952, a to normy mank potravinářského zboží ve velkoobchodě, v maloobchodě, ve skladech, v podnicích společného stravování, normy mank chemického zboží, u skla, porcelánu, keramiky a hrnčířského zboží, o způsobu uznávání mank • existovala metodika výpočtu ztratného? … ano, např.: - Josef Procházka: Normy mank, vydáno jako listovka ministerstva zdravotnictví a výživy ČSR v roce 1972 … (výpočty z obratu zásob na skladě nebo z průměrného stavu zásob za sledované období…) 7
Daňový režim mank a škod • manka a škody [§ 25.1.n) ZDP] = DN ve výši přesahující náhrady, s výjimkou tří případů uvedených v § 24.2.l) ZDP: - 1. škody vzniklé v důsledku živelních pohrom - 2. škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem - 3. škody jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy • ad 1: živelní pohroma (§ 24.10 ZDP) = nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad 75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení ≥ 4. stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení (Richterovy) !! výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny (i v případě, kdy poplatník není pojištěn) nebo posudkem soudního znalce !! 8
Daňový režim mank a škod - pokračování • ad 2: neznámý pachatel … - kdy stačí mít potvrzení policie? - co když se pachatel najde?
… před DAP / při kontrole FÚ … § 23.3.a).3 ZDP
• ad 3: zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených obecně závaznými předpisy (pokyn GFŘ D-6, bod 29 k § 24.2 ZDP) = např. výdaje (náklady) v důsledku zákazu výroby, technologických postupů, používání přípravků, nařízené likvidace zvířat … • pokyn GFŘ D-6, bod 28 k § 24.2 ZDP: škody ad 1 až 3 u FO s daňovou evidencí … daňovými pouze za předpokladu, že nebyly již jako daňové výdaje uplatněny, a to ani v předchozích obdobích
9
Vyřazování majetku • § 24.2.c) ZDP … DÚ zůstatková cena hmotného majetku (§ 29.2) vyřazeného v důsledku škody … jen do výše náhrad … s výjimkou uvedenou v § 24.2.l) ZDP Příklad: automobil pořízen RR za 500 000 Kč, rovnoměrné odpisy, v RR+2 zcela zničen při havárii, náhrada škody 200 000 Kč rok
procento 11,00 % 22,25 % 22,25 %
odpis ZC 55 000 445 000 RR 111 250 333 750 RR+1 RR+2 111 250 <= „nebyla-li by škoda“ 1/2 v RR+2 55 625 278 125 Z daňové ZC je DÚ = 200 000 Kč a DN = 78 125 Kč. 10
Vyřazování majetku - pokračování • § 24.2.c) ZDP … obdobně se toto ustanovení vztahuje na ZC hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného pouze účetně, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle § 24.2.v) ZDP Příklad: notebook pořízen 06/RR za 30 000 Kč, nepojištěn, účetní odpisy 1 000 Kč/měsíc, ztracen v 06/RR+1 => ÚZC = 18 000 Kč = DN • pokyn GFŘ D-6, bod 3 k § 24.2 ZDP: likvidace stavebního díla v důsledku škody, je-li nahrazováno stavebním dílem novým … - ZC = DÚ v plné výši … při vyřazení z důvodů ad § 24.2.l) ZDP - ZC = DÚ do výše náhrad při vyřazení v ostatních případech podle § 24.2.c) ZDP (tj. nepoužije se ustanovení 24.2.b) ZDP o tom, že by ZC měla být součástí vstupní ceny nového stavebního díla nebo jeho TZ …) - DÚ i výdaje (náklady) vynaložené na odstranění poškozeného nebo zničeného stavebního díla 11
Likvidace zásob • § 24.2.zg) ZDP … DÚ výdaje (náklady) vzniklé v důsledku prokazatelně provedené likvidace zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků … ale: - u léků, léčiv či potravinářských výrobků pouze, pokud je nelze dle zvláštních právních předpisů uvádět dále do oběhu (zvláštní právní předpisy … např. zákon č. 634/1992 Sb., o ochraně spotřebitele, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 110/1997 Sb., o potravinách a tabákových výrobcích a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů) • k prokázání likvidace je poplatník povinen … vypracovat protokol, kde uvede důvody likvidace, způsob, čas a místo provedení likvidace, specifikaci předmětů likvidace a způsob naložení se zlikvidovanými předměty, a dále uvede pracovníky zodpovědné za provedení likvidace 12
Příklady účtování v souvislosti s mankem a škodou • obecně (účty podle přílohy č. 4 PVZÚ): - manka a škody MD 54x - jiné provozní náklady - schodek MD 56x - jiné finanční náklady - mimořádné případy MD 58x - mimořádné náklady • chybějící cenné papíry; pokud z je nutno zahájit umořovací řízení: - převod na oddělený analytický účet „CP v umořovacím řízení“ • odpisovaný DNM a DHM a neodpisovaný DHM: - účetní ZC MD 54x / D 07x - oprávky k odpisovanému DNM MD 54x / D 08x - oprávky k odpisovanému DHM vyřazení majetku MD 07x / D 01x, MD 08x / D 02x - účetní cena MD 54x / D 03x - neodpisovaný DHM • schodek pokladní hotovosti: - schodek s náhradou od zaměstnance MD 33x / D 21x - schodek a škoda v ostatních případech MD 56x / D 21x 13
Příklady účtování v souvislosti s mankem a škodou • zásoby vedené způsobem „A“ - nakoupené od jiných subjektů: - manko do normy MD 50x / D 1xx - zásoby - manko, škoda MD 54x / D 1xx - zásoby • zásoby vedené způsobem „A“ - zásoby vlastní výroby: - manko do normy MD 61x - změna stavu vnitrop. zásob / D 1xx - manko, škoda MD 54x / D 1xx • zásoby vedené způsobem „B“ - nakoupené od jiných subjektů: - manko, škoda MD 54x / D 50x • zásoby vedené způsobem „B“ - zásoby vlastní výroby: - manko, škoda MD 54x / D 61x • pohledávky z titulu náhrady škody: MD 33x / D 64x - jiné provozní výnosy - zaměstnanec - ostatní osoby, pojišťovna MD 37x / D 64x 14
a to je vše k výkladu
15
