Internationale fiscaliteit

Internationale fiscaliteit Ken Roelands

WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

Overzicht 1. Inleiding 2. Europees fiscaal recht 3. Dubbelbelastingverdragen 4. België in internationale tax planning


19/10/2014

1

I. Inleiding

WW W .WA. S AS W..B BE E WW TT RREEAALLAAW

19/10/2014

2

Internationale fiscaliteit in uw praktijk 

Uw binnenlandse cliënt (NP/RP)  buitenlands onroerend goed (of andere activa)  buitenlandse vaste inrichting  werkzaam in het buitenland  betalingen aan buitenlandse vennootschap (bv. in belastingparadijs)



Uw buitenlandse cliënt  Belgisch onroerend goed (of andere activa)  Werkzaam in België of overweegt activiteiten in België



Waar en hoe wordt dit belast? WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

3

Waar belastbaar?


19/10/2014

4

Internationaal fiscaal recht? Geheel aan regels die, in een grensoverschrijdende context, bepalen waar en hoe een welbepaald inkomen van een belastingplichtige wordt belast


19/10/2014

5

Fiscale soevereiniteit… 

Fiscale soevereiniteit  Binnen zijn grondgebied bepaalt iedere staat autonoom wie, wat en hoe hij zal belasten  Staat kan heffen  aanknopingspunt met grondgebied



Aankopingspunten met grondgebied  Personeel/subjectief − O.b.v. woonplaats (België) of nationaliteit (VS) − Wereldwijd inkomen (onbeperkt)

 Materieel/objectief − plaats debiteur, arbeid, betaling, VI..

− Enkel inkomen uit bronstaat (beperkt) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

6

…resulteert in dubbele belasting Voorbeeld: Belg inwoner werkt in NL voor NL WG

(woonstaat)

belast wereldwijd inkomen (incl. NL salaris)

(bronstaat)

belast inkomen uit NL activiteiten


19/10/2014

7

Oorzaken dubbele belasting 

Conflict tussen verschillende aanknopingspunten  Woonplaats- <-> bronstaatbeginsel (meest voorkomend –zie vb.)

 Woonplaats- <-> woonplaatsbeginsel (dubbele woonplaats)  Woonplaats- <-> nationaliteitsbeginsel (bv. Amerikaan die in B woont)  Bronstaat- <-> bronstaatbeginsel (dubbele bron)



≠ interpretatie aanknopingspunt, ≠kwalificatie inkomen, ≠ berekening belastbare grondslag



Ook dubbele niet-belasting WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

8

Soorten dubbele belasting 

Juridische dubbele belasting   tenminste 2 staten  heffen = of gelijkaardige belasting  bij = belastingplichtigen  over = voorwerp (bv. inkomen)  voor = periode



Economische dubbele belasting  Idem, maar bij 2 ≠ belastingplichtigen (jur. of ec. verbonden)


19/10/2014

9

Juridische dubbele belasting - voorbeelden 

Belg. inwoner die in Nederland werkt (woonstaat- <-> bronstaat)



Amerikaan (~nationaliteit) die in België woont (~fiscale woonplaats)



Persoon beschouwd als inwoner van Staat A én B (‘dual resident’)



Zelfs drie dubbele belasting: Amerikaan woont in België en ontvangt dividend van Japanse vennootschap


19/10/2014

10

Economische dubbele belasting - voorbeeld VENN.B. MOEDERMAATSCHAPPIJ

Dividend

BRONHEF FING

DOCHTERMAATSCHAPPIJ US CORP. TAX 19/10/2014


11

Hoe dubbele belasting remediëren? 

Nationale maatregelen



Internationale maatregelen


19/10/2014

12

Nationale maatregelen ter ‘verzachting’ DB 

Aftrek (terechte) buitenlandse belasting (BI, OI & RI)



Belastingvermindering buitenlandse inkomsten  Landen met verdrag : vrijstelling (met progressievoorbehoud in PB - 155 WIB)  Landen zonder verdrag: vermindering belasting met 50% (enkel in PB - 156 WIB)



−

Buitenlandse OI: geen voorwaarden

−

Buitenlandse BI  behaald en belast in buitenland

FBB (285 e.v. WIB)  Interesten: beperkte verrekening (werkelijk, proratering, enz.)  Royalty’s: verrekening 15/85



DBI-aftrek op dividenden (202 e.v. WIB) – ec. DB WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

13

Andere relevante nationale bepalingen 

Transfer pricing  Art. 26 WIB (abnormaal en goedgunstige voordelen)  Art. 185§2 WIB (‘at arm’s length’ beginsel)



Antimisbruikbepalingen  Art. 54 WIB (aftrekbeperking bep. vergoedingen aan personen in belastingparadijzen of vluchtlanden)  Art. 55/56 WIB (aftrekbeperking interestbetalingen)  Art. 198, 10° (art. 307, §1) betalingen aan belastingparadijzen  Art. 198, 11° WIB (thin cap)  Art. 228, §3 WIB (catch-all bepaling)  Art. 344 §2 WIB 92 (niet-tegenstelbaarheid overdrachten vluchtlanden) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

14

Internationale maatregelen 

Verdragen inzake diplomatieke en consulair verkeer



Scheeps- en luchtvaartverdragen  Art. 8 OESO MV



Verdragen betreffende internationale organisaties  VN, NAVO, EU/Europees Gemeenschapsrecht (zie verder)



Successieverdragen (enkel met Frankrijk & Zweden)



Dubbelbelastingverdragen (zie verder)



Mensenrechtenverdragen (EVRM & BUPO)


19/10/2014

15

II. Europees Fiscaal Recht


19/10/2014

16

Europees fiscaal recht - overzicht 

Supranationaal karakter



Bronnen  Verdragen (primair recht)  Richtlijnen (secundair recht)  Rechtspraak Hof van Justitie  Commissie

 Andere − EU Arbitrageverdrag − Common Consolidated Corporate Tax Base (CCCTB)


19/10/2014

17

Supranationaal karakter 

Europees recht heeft supranationaal karakter



Gevolgen:  Directe werking (HvJ Van Gend & Loos, 1963) − ‘voldoende duidelijk’ en ‘precies’ − Burgers kunnen rechtstreeks rechten putten uit Verdrag en afdwingen voor nationale rechter

 Voorrang EU-recht (HvJ Costa t. Enel, 1964) − EU-recht > nationale (grond)wet 

Cf. Cass. Franco Suisse Le Ski-arrest (1971)

− “niet-toepassing” van strijdige regels (HvJ Simmenthal II) − EU-recht conforme interpretatie (HvJ Marleasing) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

18

Verdrag betreffende de werking v/d EU (VWEU) 

Voorheen EG-Verdrag (incl. Verdrag betreffende EU)



Doelstellingen: instellen gemeenschappelijke interne markt, economische en monetaire unie



Directe belastingen  Geen bijzondere bepalingen op vlak directe belastingen  Lidstaten behouden hun (fiscale) bevoegdheden  − Uitgeoefend in overeenstemming met gemeenschapstrouw (vermijden directe en indirecte discriminatie) − Fiscaal initiatief  absolute unanimiteit 

Tendens van ‘enhanced cooperation’ (versterkte samenwerking, min. 9 LS, bv. CCCTB, Financial Transaction Tax)? WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

19

Verdrag betreffende de werking v/d EU (VWEU) 

Relevante artikelen:  Gelijkheidsbeginsel (art. 18 VWEU)  Basisvrijheden (doorslaggevend in RS H.v.J.) − Vrij verkeer van goederen (art. 34 VWEU) − Vrij verkeer van werknemers (art. 45 VWEU) − Vrije vestiging (art. 49 VWEU)

− Vrij verkeer van diensten (art. 56 VWEU) − Vrij kapitaal- en betalingsverkeer (art. 63 VWEU)

 Verbod op staatsteun (art. 107 VWEU) − Bv. afschaffing Belg. coördinatiecentrum-regime WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

20

Fiscale richtlijnen 

Belangrijk om nationale wetgeving te harmoniseren



RL verbindend t.a.v. te bereiken resultaat  Bij implementatie mag LS vorm en middelen kiezen



Belangrijke fiscale richtlijnen (directe belasting)  Fusierichtlijn (90/434/EEG)  Moeder-Dochterrichtlijn (90/435/EEG)  Interest & Royaltyrichtlijn (2003/48/EEG)  Spaarrichtlijn (2003/49/EEG)  RL bijstand invordering schuldvorderingen (2010/24/EU)

 RL Administratieve samenwerking (2011/16/EU) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

21

Fusierichtlijn 

Doel: nastreven fiscale neutraliteit bij grensoverschrijdende reorganisatie binnen EU



Grensoverschrijdende reorganisaties:  Fusies / splitsing  Inbreng van vermogen (incl. bedrijfstak)  Ruil van aandelen  Zetelverplaatsing



Voorwaarden  Twee of meer vennootschappen binnen EU  Kapitaalvennootschappen

 Onderworpen aan vennootschapsbelasting  Hoofddoel mag niet zijn om belastingen te ontwijken WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW 19/10/2014

22

Moeder-Dochterrichtlijn 

Doel: vermijden dubbele belasting op vennootschapswinsten



Toepassingsgebied  Dividendstromen tussen moeder- en dochtervennootschappen gevestigd in verschillende EU lidstaten: −



Minimum deelnemingsvereiste: 

10% (vanaf 2009)



(Voorheen: 25% (vóór 2005), 20% (2005 & 2006), 15% (2007 & 2008))

−

Geen minimale bezitsduur

−

Alleen voor kapitaalvennootschappen (bijlage richtlijn)

Wijzigingsrichtlijn (2014/86/EU – 8/7/2014)  enkel vrijstelling  niet aftrekbaar bij uitkerende vennootschap  Viseert hybride leningen (PPL)

19/10/2014


23

M/D RL – Hoe DB vermijden? 

EU-LS ontvangende vennootschap 

Vrijstelling van ontvangen dividenden (min. 95%), of −



Moedermaatsch. EU

België (DBI-95% aftrek),NL & Lux (100%), FR & D (95%)

verrekening van onderliggende buitenl. belasting (belastingkrediet) -

VK en IER

Dividend

 EU-LS uitkerende vennootschap 

Vrijstelling van bronheffing op dividenden

Dochtermaatsch. EU


19/10/2014

24

M/D RL – Belgische implementatie? 

Ontvangende vennootschap  Volledige implementatie door DBI-aftrek (art. 202 e.v. WIB)  Impact H.v.J. Cobelfret 12/9/2009 : DBI-excess overdraagbaar



Uitkerende vennootschap  Vrijstelling bronheffing op dividenden (art. 106 §5 KB/WIB)  BE uitgebreid tot aandeelhoudersvennootschappen in Verdragslanden


19/10/2014

25

Interest & Royaltyrichtlijn 

Doel: vermijden bronheffing op interesten en royalty’s tss verbonden EU venn. (incl. EU VI van EU-venn.)



Toepassingsgebied  Interest en royaltystromen tss verbonden vennootschappen gevestigd in verschillende EU lidstaten  Minimum deelnemingsvereiste van 25% −

Moeder-dochter

−

Zustervennootschappen met gemeenschappelijke EU moeder

 Minimumhoudperiode van 2 j



Belgische implementatie (art. 107 §6 KB/WIB)  Rechtstreekse en onrechtstreekse deelneming van 25%  Minimumhoudperiode van 1j WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

26

Interest & Royaltyrichtlijn EU Moeder maatschappij

Interest / Royalty Vrijstelling bronheffing

Interest / Royalty Vrijstelling bronheffing Min 25%

Dochterm. EU

Min 25%

Interest/Royalty Vrijstelling bronheffing

Dochterm. EU


19/10/2014

27

Spaarrichtlijn 

Doel: rente-inkomsten verkregen door EU-inwoner uit andere EU-LS, effectief te belasten in de woonstaat (informatieuitwisseling)



Toepassingsgebied  Grensoverschrijdende interestbetalingen  Enkel natuurlijke personen



Informatie-uitwisseling <-> 35% WSH (Zwits., Oost. & LU)



Wijzigingsrichtlijn  Uitbreiding personeel toepassingsgebied (jur. constructies)  Uitbreiding materieel toepassingsgebied (gestruct. producten, coll. beleggingsinstellingen, levensverzekering)

 Inwerkingtreding vanaf 2017… (nog nuttig? CRS e.a.) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

28

Andere 

Arbitrageverdrag (transfer pricing)



Gedragscodes





Harmful tax competition



Documentatie verrekenprijzen (Transfer Pricing)

Initiatieven EU Commissie 

Common Consolidated Corporate Tax Base (CCCTB) −

Geconsolideerde belastbare basis voor MNE

−

Deze basis toegekend via verdeelsleutel aan CCCTB-landen

−

Elk land past hierop eigen tarief toe



Uitwisseling van inlichtingen (Common Reporting Standard)



Financial Transaction Tax



Aanpassen Interest & Royaltyrichtlijn



Bestrijden dubbele (niet) belasting WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

29

Rechtspraak Europees H.v.J. 

Stijging aantal arresten m.b.t. directe belastingen  Vanaf jaren ’90



Meerderheid RS in voordeel belastingplichtige



Elke vorm van discriminatie/beperking tegen basisvrijheden -> strijdig met EU recht  <-> gerechtvaardigd (moeilijke bewijslast)


19/10/2014

30

Rechtspraak Europees H.v.J. 

Behandelde onderwerpen  Grensoverschrijdende verliescompensatie  Grensoverschrijdende herstructureringen (M/D RL, FusieRL)  Exit heffingen  Transfer pricing  Inkomende dividenden

 Uitgaande dividend/interesten  Belastinguitstel bij grensoverschrijdende overdrachten  Onderkapitalisatie (thin cap)

 Controlled Foreign Corporation WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

31

Rechtspraak Europees H.v.J. - selectie 

Denkavit 1 (27/1/1996): houdtermijn ook na dividenduitkering (M/D RL)



Leur Bloem (17/7/1997): regel in nationaal recht gelijkaardig aan Europees recht, moet EU-conform geïnterpreteerd worden (Fusie RL)



Saint-Gobain (21/9/1999): ongeoorloofd onderscheid tussen inwoners en niet-inwoners. VI kan zich beroepen op voordelen DBV (vestiging)



AMID (14/12/2000): buitenlandse inrichting van B venn.moet = behandeld worden als B inrichting (vestiging)



De Baeck (8/6/2004): verkoop belangrijke deelneming aan buitenlandse venn. (kapitaal) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

32


Zaak D (8/6/2005): geen toepassing meestbegunstigde natie in DBV (discriminatie)



Marks & Spencer (13/12/2005): grensoverschrijdende consolidatie (vestiging)



Cadburry-Schweppes (12/9/2006): CFC-wetgeving is niet strijdig met Eur. R indien louter artificiële transacties (vestiging)



Kerckhaert Morres (14/11/2006): B belasting op dividend Fr venn. aan B natuurlijk persoon niet strijdig (kapitaal)  Damseaux (16/7/2009): idem WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

33


Denkavit 2 (14/12/2006): Franse bronbelasting (5%) op dividend van Fr venn. aan NL venn. strijdig met vrij kapitaalverkeer



Talotta (22/3/2007): Belg. VI van Lux. venn. forfaitaire minimumwinsten strijdig met vrijheid van vestiging



Amurta (8/11/2007): interne vrijstelling dividendbelasting strijdig met vrij kapitaalverkeer



Les Vergers du Vieux (22/12/2008): M/D RL niet van toepassing bij gesplitste eigendom (VG-NE)



Cobelfret (12/9/2009): beperking DBI-aftrek tot winst v/h jaar (zonder mogelijkheid over te dragen) strijdig met M/D RL  KBC & Risico Beleggen en Kapitaalbeheer (4/6/2009): M/D RL WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

34


Société de Gestion Industrielle (21/1/2010): Art. 26 (AGV) niet in strijd met vrij kapitaalverkeer



Zwijnenburg (20/5/2010): fusie gericht op vermijden registratierechten op overdracht OG niet strijdig Fusie RL



Dijkman (1/7/2010): AGB op buitenlands (EER) dividend strijdig met vrij kapitaalverkeer



Foggia (10/11/2011): beperking overdracht verliezen bij fusie niet strijdig met Fusie RL



Gribraltar (15/11/2011): belastingregime waarbij offshore venn. belasting kunnen ontwijken verboden staatsteun



Punch Graphix (18/10/2012): toepassing M/D RL bij gelijkgestelde liquidatie (fusie door overneming) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

35


Commissie v. België (25/10/2012): RV op interest/dividend aan buitenlandse beleggingsvenn. (zonder verrekening RV) strijdig met vrij kapitaalverkeer/vestiging



SIAT (5/7/2012): art 54 WIB (aftrekverbod betalingen aan entiteit in belastingparadijs of aanzienlijk gunstig belastingregime geniet (i.c. H29)) strijdig met vrijheid van dienstverlening



Tate & Lyle Investments (12/7/2012): RV op dividenden aan buitenlandse beleggingsvenn. (zonder verrekening RV ingevolge DBI – 1,2mio) strijdig met vrij kapitaalverkeer



Commissie v. België (6/6/2013): vrijstelling spaarboekjes strijdig met vrijheid van dienstverlening



Argenta Spaarbank (4/7/2013): aanrekening risicokapitaal buitenlandse inrichting voor NIA strijdig met vrijheid van vestiging WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

36


Itelcar (3/10/2013): Portugese thin cap regels strijdig met vrij kapitaalverkeer derde landen



Imfeld & Garcet (12/12/2013): berekening progressievoorbehoud strijdig met vrijheid van vestiging



Commissie/België C 296/12 (23/1/2014): belastingvermindering pensioensparen strijdig met vrij dienstenverkeer



Zaak DMC (23/1/2014): Duitse exitheffing op latente meerwaarden van ondernemingen gerechtvaardigd



Verest & Gerards (11/9/2014): belasting buitenlands (EER) OG op basis van huurwaarde strijdig met vrij kapitaalverkeer WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

37

III. Dubbelbelastingverdragen


19/10/2014

38

Doelstellingen v/e DBV 1. Vermijden van dubbele belasting en voorkomen van belastingontwijking en fraude 2. Verbieden van fiscale discriminatie

3. Voorzien in onderling overleg 4. Voorzien in uitwisseling van fiscale inlichtingen 5. Voorzien in invorderingsbijstand


19/10/2014

39

Toewijzen heffingsbevoegdheid 

Toewijzingsregels  Bepalen welke staat heffingsbevoegd (artt. 6-22 OESO MV)  Bronstaat (van waar inkomen komt) vs. Woonstaat (waar genieter woont)


19/10/2014

40

Toewijzingsmogelijkheden 

Woonstaat exclusief heffingsbevoegd (“slechts belastbaar”)  Bronstaat verleent volledige vrijstelling en Woonstaat belast conform intern recht  Voorbeelden woonstaat genieter exclusief heffingsbevoegd: −



niet aan VI toerekenbare winst (art. 7), scheepvaartwinsten (art. 8 staat werkelijke leiding onderneming), royalty (art. 12), pensioenen (art. 18)

Bronstaat exclusief heffingsbevoegd (“slechts belastbaar”)  Woonstaat verleent volledige vrijstelling en bronstaat belast conform intern recht  Voorbeelden bronstaat exclusief heffingsbevoegd: −

Overheidsfuncties (betaalstaat=bronstaat - art. 19) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

41

Toewijzingsmogelijkheden 

Bronstaat (niet exclusief) heffingsbevoegd (“mogen belast worden”)  Soms beperkte heffingsbevoegdheid Bronstaat (art. 10 & 11) − bv. max 5% bronheffing op dividenden  AH-vennootschap > 25% participatie in uitkerende vennootschap

 Voorkoming DB in woonstaat: − Vrijstellingsmethode (tax exemption) 

Via berekening belastbare basis



Evt. progressievoorbehoud (bv. PB) of subject-to-tax voorwaarde

− Verrekeningsmethode (tax credit) 

Via berekening belasting



Belastingkrediet WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

42

Vermijding dubbele belasting - voorbeeld

Inkomen NL bijhuis (NL) Inkomen BE hoofdhuis Totaal inkomen HH & VI MINUS vrijgesteld inkomen NL Belastbaar inkomen BE NL belasting 25% BE Belasting 34% MINUS belastingkrediet Totale belasting

Zonder Vrijstellings- Verrekeningsmaatregel methode methode 400 400 400 600 600 600 1000 1000 1000 -400 1000 600 1000 100 100 100 340 204 340 -100 440 304 340 44,00% 30,40% 34,00%


19/10/2014

43

Basisprincipes DBV 

Primauteit van het verdragsrecht  Cass. 27/5/1971 (Fromagerie Franco-Suisse Le Ski)  Latere interne wet geen afbreuk aan bepalingen DBV (uitzondering: VS – treaty override)



DBV schept geen belastingplicht  DBV wijst aan welke staat heffingsbevoegd, niet dat deze staat ook effectief moet belasten −

Enkel belastingplicht  1.

Intern recht voorziet in een belastingheffing

2.

Belasting wordt niet verhinderd door toepassing DBV

 Voorbeeld: DBV BE-NL: BE bevoegd om vermogensbelasting te heffen op BE OG van een NL inwoner, maar BE intern recht kent geen vermogensbelasting WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

44

Basisprincipes DBV 

Relatieve werking van verdragen  Verdragsdefinities en kwalificaties beperkt tot toepassing verdrag en werken niet door naar het intern recht − M.a.w. bij de effectieve (internrechtelijke) heffing mag hier geen rekening mee houden

 Voorbeelden van ≠ kwalificaties in DBV en intern recht: − Bv. classificatie van inkomsten van landbouwbedrijven (DBV: ‘onroerend inkomen’ <-> BE: ‘winsten’) − Bv. onroerende leasing van Belgisch vastgoed (DBV: ‘onroerend inkomen’ <-> BE: ‘roerend inkomen’)


19/10/2014

45

Overzicht door België gesloten DBV 

België > 90 DBV in werking  Zie Fisconet: − http://ccff02.minfin.fgov.be/KMWeb/document.do?method=view&id =f27d0741-fadb-4d00-a0a4-da516833769b − Fiscaliteit/Inkomstenbelastingen/Wetgeving en reglementering/Overeenkomsten tot het vermijden van dubbele belasting

 Site fiscus: − http://fiscus.fgov.be/interfafznl/nl/international/sitemap.htm



Elk DBV is anders, uiterst belangrijk om het van toepassing zijnde DBV te raadplegen! WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

46

Modelverdragen 

OESO Modelverdrag (zie verder)



Verschillende landen eigen modelverdrag  O.a. VS, NL  Belgisch standaardmodel: − http://fiscus.fgov.be/interfafznl/nl/international/conventions/modSta nd.htm − Com.Ov. − Afzonderlijke circulaires per verdrag


19/10/2014

47

OESO Modelverdrag 





OESO Modelverdrag:  Na WO II (reeds eerste MV na WOI )  OESO MV 1963, 1977, 1992, 1994, 1995, 1997, 2003, 2008, 2010  http://www.oecd.org/tax/treaties/oecdmodel-tax-convention-availableproducts.htm Belang  Geen juridisch bindende kracht  Uitgangspunt bij onderhandelingen  Door B gesloten DBV volgen OESO MV  OESO-Commentaar  Niet bindend  Van belang bij interpretatie artikelen Steeds concreet DBV nemen! WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

48

Structuur OESO Modelverdrag 

Preambule

:

Welke landen



Artt. 1-2

:

Toepassingsgebied



Artt. 3-5

:

Definities



Artt. 6-21

:

Verwijzingsregels inkomstenbelastingen



Art. 22

:

Verwijzingsregels vermogensbelastingen



Art. 23

:

Vermijding van dubbele belasting



Artt. 24-29

:

Diverse bepalingen



Artt. 30 & 31 :

Inwerkingtreding & beëindiging



Protocol

Wijziging/aanvulling van DBV

:


19/10/2014

49

Techniek DBV 1.

2.

3.

Nagaan of DBV is en of dit van toepassing is? 

Is er een DBV tussen de staten?



Personeel: ‘inwoner’ van een verdragsstaat?



Zakelijk: kwalificerende belasting?



Temporeel: verdrag al/nog van toepassing?

Vervolgens -> toewijzing heffingsbevoegdheid (artt. 6-22) 

Woonstaat excl. heffingsbevoegd -> vrijstelling bronstaat



Bronstaat excl. heffingsbevoegd -> vrijstelling Woonstaat



Bronstaat (niet exclusief) heffingsbevoegd −

Evt. beperking in bronstaat (geen voorkoming in woonstaat)

−

Voorkoming DB in woonstaat

Voorkoming dubbele belasting in woonstaat (art. 23) 

 Woonstaat (of bronstaat) niet excl. heffingsbevoegd WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

50

Artt. 1-2: toepassingsgebied


19/10/2014

51

Art. 1: Personeel toepassingsgebied 

Wie kan DBV inroepen?



 personen die inwoner zijn van (min.) 1 v/d verdragsluitende Staten  “Personen” (art. 3.1 DBV) −

Natuurlijke personen

−

Vennootschappen (= elke rechtspersoon of eenheid die voor de belastingheffing als rechtspersoon wordt behandeld)

−

Vereniging van personen

 “Inwoner” (art. 4.1 DBV – zie verder) −

NIET: vaste inrichting geopend door inwoner van een derde Staat in een verdragsstaat

 Uitzonderingen: art. 24 (non-discriminatie) en art. 26 (gegevensuitwisseling) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

52

Art. 2: Materieel toepassingsgebied 

Op welke belastingen is DBV van toepassing?



Inbegrepen:  PB, VenB, RPB, BNI

 Voorheffingen, opcentiemen en aanvullende belastingen  Bijzaken van de belastingen (belastingverhogingen, nalatigheidsinteresten, enz.)  Toekomstige belastingen



Uitgesloten:  Registratie- en successierechten,  BTW

 Sociale zekerheidsbijdragen WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

53

Artt. 3-5: Definities


19/10/2014

54

Art. 3§1: Algemene definities 

Algemene definities, o.a.:  Territoriale afbakening − niet in OESO MV, maar wel in B MV (“België”)

 Persoon  Vennootschap  Onderneming

 Internationaal verkeer  Bevoegde autoriteit  Onderdanen

 Bedrijf WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

55

Art. 3§2: Interpretatie DBV 

Hoe een begrip in DBV interpreteren? 1. Definitie in het DBV zelf 



Autonome definitie 

Art. 3§1: “persoon”, “vennootschap”, “onderneming”, “internationaal verkeer”, “bevoegde autoriteit”, “onderdaan”, enz.



Bv. definitie VI, royalty, enz.

Expliciete verwijzing naar intern fiscaal recht 

Bv. begrip ‘inwoner’, OG

2. Geen definitie (niet-gedefinieerde begrippen) 

interpreteren conform intern recht van Staat die verdrag toepast (fiscaal > gemeen recht)



Beperkt evolutieve interpretatiemethode

Tenzij de context een andere interpretatie vereist


19/10/2014

56

Art. 4§1: Inwoner 

“Inwoner van een overeenkomstsluitende Staat” = 

iedere ‘persoon’ (art. 3) die



ingevolge de wetgeving van die Staat (=verwijzing naar intern recht)



aldaar aan belasting is onderworpen op grond van −





zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding, of enige andere soortgelijke omstandigheid

Onbeperkt belastingplichtige (wereldwijd inkomen), dus niet: 

Fiscaal transparante entiteiten (niet onderworpen, evt. wel partners)



Personen enkel aan belasting onderworpen op grond van de bron van de inkomsten (bv. niet-inwoners)

Bewijs van woonplaats (woonplaatsattest) 

Formulieren 276 Div.Aut.(dividenden), 276 Int.Aut. (interesten), 276 R. (royalty’s) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

57

Art. 4§1: Inwoner volgens Belgisch recht 

Natuurlijke personen (art 2 §1, 1° & 3 WIB)  “Rijksinwoners” = “de natuurlijke personen die in België hun woonplaats of de zetel van hun fortuin hebben gevestigd” −

Feitelijke beoordeling

−

Alternatieve criteria

 Wettelijke vermoedens



−

Inschrijving in het Rijksregister (weerlegbaar)

−

Voor (niet feitelijk gescheiden) gehuwden indien gezin in België gevestigd (onweerlegbaar)

Rechtspersonen (art. 2§1, 5°, 179 & 220 WIB)  Maatschappelijke zetel (juridisch) of  voornaamste inrichting of zetel van bestuur of beheer (feitelijk, waar beleidsbeslissingen worden genomen) in België WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

58

Art. 4§2: Dubbel woonplaatsconflict 

Wat indien een persoon inwoner is van beide staten (dual resident)?



Natuurlijke personen 



1)

Duurzaam tehuis

2)

Middelpunt van de levensbelangen (“persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst”)

3)

Gewoonlijke verblijfsplaats

4)

Nationaliteit

5)

Procedure onderling overleg

Anderen (bv. vennootschappen) 



Tie-breaker rules (Art. 4§2); achtereenvolgens:

Plaats van werkelijke leiding (Art. 4§3) −

Feitelijke elementen > juridische elementen: Waar worden de beslissingen genomen? Waar houden de directieleden kantoor? Waar wordt de RvB gehouden?

−

Slechts 1 plaats van werkelijke leiding <-> art. 5 VI “een plaats waar leiding wordt gegeven”

Relatieve werking (enkel voor toepassing DBV) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

59

Art. 5: Vaste inrichting 

Belang: art. 7, 10§4, 11§4, 12§3, 13§2, 15§2(c)



Structuur art. 5:  §1: definitie (materiële VI)  §2: exemplatieve lijst  §3: bouw- en constructiewerkzaamheden  §4: negatieve gevallen (uitzonderingen)

 §5: afhankelijke vertegenwoordiger (personele VI)  §6: onafhankelijke vertegenwoordigers  §7: dochtervennootschap


19/10/2014

60

Art. 5§1: Begrip materiële vaste inrichting

 materiële vaste inrichting =  “vaste bedrijfsinrichting met behulp waarvan de werkzaamheden van een onderneming geheel of gedeeltelijk worden uitgevoerd”

HOOFDZETEL

FABRIEK


19/10/2014

61

Art. 5§1: Begrip materiële vaste inrichting 

Bedrijfsinrichting − Gebouw, opslagplaats, machine, server, automaat, parking, enz.



die vast is − Zeker mate van duurzaamheid: plaats & tijd



met behulp waarvan de werkzaamheden van een onderneming worden uitgeoefend − “Met behulp van” = in, op, door of door middel van de VI − Activiteiten moeten van commerciële aard zijn (<-> non-profit)


19/10/2014

62

Art. 5§2: Voorbeelden materiële VI 

Niet-limitatieve lijst van prima facie (materiële) VI  Bv. een plaats waar leiding wordt gegeven, filiaal, kantoor, fabriek, mijn, steengroeve, enz.

 Wel steeds nagaan of voorwaarden §1 (zie hoger) zijn voldaan


19/10/2014

63

Art. 5§3: Bouw- & constructiewerkzaamheden 

Bouw- en constructiewerk slechts VI > 12 maanden  Autonome bepaling (deeming provision)  Bouw- of constructiewerkzaamheden − Alle werken m.b.t. gebouwen (ook aanleg weg, brug) − Niet: planning, supervisie, louter personeel ter beschikking stellen

 Minimumduur van [12] maanden (afhankelijk van verdrag)


19/10/2014

64

Art. 5: Voorbeelden Bouwbedrijf België

Bouwbedrijf België

Bouwwerf > 12 maanden = VI (5§3)

Bouwwerf < 12 maanden = geen VI (5§3) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

65

Art. 5§4: negatieve gevallen 

“Negatieve” (materiële) vaste inrichting 



Geen MVI ook al voldoet men aan de voorwaarden MVI (§1)  −

Activiteit “van voorbereidende aard” of “hulpwerkzaamheden”

−

Activiteit uitdrukkelijk opgesomd in art. 5§4 (beperkend interpreteren)

−

Activiteit enkel uitgeoefend voor hoofdhuis

Voorbeelden 

Opslag, uitstalling of aflevering van goederen v/d onderneming



Aanhouden voorraad van goederen v/d ondernemingen uitsluitend voor opslag, uitstalling of aflevering



Idem maar uitsluitend voor bewerking of verwerking door andere onderneming



Inrichting uitsluitend om goederen aan te kopen of inlichtingen in te winnen



Inrichting uitsluitend om andere voorbereidende of hulpwerkzaamheden te verrichten voor onderneming



Combinatie van voorgaande werkzaamheden WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

66

Art. 5: Voorbeelden

Moederbedrijf België

Fabriek in NL = materiële VI (5§1)

Moederbedrijf België

Voorraad exclusief voor aflevering = geen materiële VI (5§4) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

67

Art. 5§5: Personele vaste inrichting 

Ook indien geen MVI kan ondernemingen nog VI hebben



Personele vaste inrichting (afhankelijk agent)   een persoon

 niet zijnde een onafhankelijk vertegenwoordiger (§6) −

i.e. handelend voor rekening van de onderneming

 die een machtiging bezit om namens onderneming contracten af te sluiten −

voldoende dat hij essentiële elementen van contract onderhandelt

 dit recht gewoonlijk uitoefent in de andere Staat  werkzaamheden verder gaan dan voorbereidende of hulpwerkzaamheden (§4) −

Bv. machtiging tot aankoop (geen personele VI) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

68

Art. 5§6: Onafhankelijke vertegenwoordiger 

Uitzondering op personele VI (§5)   Onafhankelijke vertegenwoordiger −

Juridisch en ec. “onafhankelijk”: bv. eigen cliënteel, eigen kosten, zelf ondernemingsrisico dragen, meer dan 1 opdrachtgever

 die handelt in de normale bedrijfsuitoefening van zijn bedrijf



Voorbeelden  Makelaar (sluit zelf geen overeenkomsten, brengt partijen samen)  Commissionair (sluit overeenkomsten in eigen naam maar voor rekening van principaal)



Recente ontwikkelingen  Internationale RS: Zimmer (FR 2010), Dell (Noorwegen 2011)  Actiepunt 7 BEPS WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

69

Art. 5: Voorbeelden Vennootschap België

Afhankelijk agent met verkoopsmachtiging = VI (5§5) 19/10/2014

Vennootschap België

Marketing support zonder verkoopsmachtiging = geen VI (5§5) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW 70

Art. 5§7: Dochtervennootschap 

Dochtervennootschap niet automatisch VI van moedervennootschap



Wel VI indien dochtervennootschap=afhankelijke agent (§5)


19/10/2014

71

Dochtervennootschap of VI? DOCHTERVENNOOTSCHAP • Rechtspersoonlijkheid • Afzonderlijk vermogen • Meer formaliteiten • Minimumkapitaal • Inwoner

VASTE INRICHTING • Onderdeel v/h hoofdhuis • Minder formaliteiten • Geen minimumkapitaal • Niet-inwoner • Bep. fiscale voordelen (verliescompensatie HH, winstrepatriëring) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

72

Artt. 6-21: Heffingsbevoegdheid (inkomstenbelastingen)


19/10/2014

73

Art. 6: Inkomsten uit onroerende goederen Vennootschap België

Waar zijn inkomsten belastbaar? WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

74

Art. 6: Inkomsten uit onroerende goederen 

Allocatieregel (§1): inkomsten uit OG (incl. land/bosbouwbedrijf) belastbaar in staat waar OG is gelegen (liggingsstaat)



Begrip ‘OG’ (§2)  volgens intern recht liggingsstaat (BE: zie art. 517 e.v. B.W.)  Inclusief: goederen verbonden met OG, levende en dode have van landen bosbouwbedrijf, zakelijke rechten  Uitgesloten: schepen en vliegtuigen



Relatieve werking DBV  inkomsten uit BE landbouwbedrijf ‘onroerend’ art. 6 DBV <-> internrechtelijk winst



Ook van toepassing op inkomsten uit OG v/e onderneming (primauteit art. 6 op 7) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

75

Art. 7: Ondernemingswinst 

Waar zijn inkomsten bijkantoor belastbaar? Vennootschap hoofdhuis

Winsten (bv. opbrengsten uit verkoop door winkels in Spanje)

VASTE INRICHTING WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

76

Art. 7§1: Ondernemingswinst 

Allocatieregel (§1):  Winst van een onderneming is slechts belastbaar in Woonstaat,

 <-> tenzij een VI in de bronstaat waaraan de winst kan worden toegerekend -> VI-staat heffingsbevoegd



Begrip winst en onderneming -> intern recht



Geen attractiebeginsel  enkel winst die aan VI valt toe te rekenen aldaar belastbaar


19/10/2014

77

Art. 7§2: Zelfstandigheidsfictie VI 

Welke winst zou VI behalen indien zij volledig zelfstandig en onafhankelijk van buitenlandse hoofdzetel zou opereren (= zelfstandigheidsfictie van de VI)?  volledig onafhankelijk handelend van de buitenlandse onderneming  met dezelfde of vergelijkbare werkzaamheden  onder dezelfde of vergelijkbare omstandigheden  rekening houdend met de werkzaamheden binnen de onderneming, gebruikte activa en risico’s



“At arm’s length”-beginsel (zie verder TP) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

78

Art. 7: Ondernemingswinst 

Correlatieve aanpassing winst hoofdhuis (§3)  vermijding dubbele belasting bij winstcorrecties van VI



Art. 7 is restartikel t.o.v. andere bepalingen (§4)  Andere artikelen (bv. 6,8,10,11,12) primeren op art. 7  Dus eerst die andere artikelen toepassen en dan pas 7


19/10/2014

79

Art. 8: Winst uit lucht-, binnen- en zeevaart

Waar zijn de inkomsten belastbaar? WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

80

Art. 8: Winst uit lucht-, binnen- en zeevaart 

Allocatieregel: 

Winsten uit exploitatie van schepen/vliegtuigen in internationaal verkeer (of schepen die dienen voor vervoer in de binnenwateren) -> zijn (exclusief) belastbaar in Staat waar de plaats van werkelijke leiding van de onderneming is gelegen





Definitie “internationaal verkeer” (art. 3) 



Ook al VI in andere landen (art. 8 > art. 7) Elk vervoer, behoudens indien louter in bronstaat

“Winst uit de exploitatie van schepen en luchtvaarttuigen” 

Winst uit vervoer van passagiers of vracht



Winst uit activiteiten rechtstreeks verbonden met internationaal vervoer



Winst uit bijkomstige activiteiten aan internationaal vervoer



NIET: winst uit exploitatie van vissersschepen, sleepboten en baggerboten WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

81

Art. 9: Afhankelijke ondernemingen Moeder vennootschap

Verrekenprijs?

Marktprijs

O&O

Verkoop

Tarief: 33,99%

Tarief: 12,5 %


19/10/2014

82

Art. 9: Afhankelijke ondernemingen 

Art. 9 wijkt af van andere artikelen  Geen allocatieartikel, maar regelt winst tussen verbonden ondernemingen in verschillende staten  Doel: vermijden artificiële winstverschuivingen



Art. 9 laat DBV-staten toe  te controleren of verrekenprijzen tss verbonden ondernemingen at arm’s length zijn en  om zo nodig winstcorrecties door te voeren



−

Mogelijkheid tot opwaarts aanpassing (§1)

−

correlatieve neerwaartse winstcorrectie (§2)

Verleent geen heffingsrecht aan DBV-staat!  België: art. 26, 54, 185§2, 198,11° & 344§2 WIB WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

83

Art. 9: Toepassingsvoorwaarden 

Ondernemingen gevestigd in verschillende verdragsstaten



Verbonden ondernemingen  Rechtstreekse of onrechtstreekse controle (verticaal/horizontaal) −

Juridisch of economisch verbonden

−

Deelname in kapitaal

−

Elke relatie met invloed op prijsbepaling (Vb.: exclusiviteitcontract, familieband,…)

−

(Onder controle van) dezelfde personen: ruime interpretatie volgens Belgische fiscus 



Naast nauwe familiebanden tussen exploitanten of leiders van verschillende ondernemingen ook andere vormen van onderlinge binding of afspraken tussen twee ondernemingen

Afwijken van wat overeengekomen zou zijn tss onafhankelijke ondernemingen WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

84

Art. 9: Wat is Transfer Pricing? 

Bepalen van prijzen tussen verbonden ondernemingen



Voorbeelden





Levering van goederen: grondstoffen, goederen in bewerking, afgewerkte producten, …



Verlenen van diensten:



Immateriële elementen: patenten, know-how, merknamen,...



Financiële transacties:

managementdiensten, logistiek, … leningen, leasing, factoring, ...

Hoe “arm’s length”-prijs bepalen? 

Vergelijkbare marktprijs (‘comparable uncontrolled price’)



Opbrengstwaarde-methode (‘resale price’) −



[A -?- B] –marktconform- C

Winstopslag-methode (‘cost plus’) −

A -marktconform- [B –?– C] WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

85

Art. 9: Voorbeeld

CIT : 12,5% TP: €1.000 / fiets PRODUCENT VAN FIETSEN  



CIT : 33,99%

VP: €1.100/fiets

DISTRIBUTEUR VAN FIETSEN TP: €960 / fiets

Productiekost: €900 / fiets Zonder correctie  1.000 - 900 = 100  100 x 12,5% = 12,5 tax Correlatieve neerwaartse winstcorrectie  960 - 900 = 60  60 x 12,5% = 7,5 tax

 



Distributiekost: €100 / fiets Zonder correctie  1.100 - 1.000 - 100 = 0  0 x 33,99% = 0 tax Opwaartse winstcorrectie  1.100 - 960 - 100 = 40  40 x 33,99% = 14 tax


19/10/2014

86

Art. 9: Belang van bepaling TP-politiek 

Noodzaak van Transfer Pricing studies



Op basis van OESO Richtlijnen inzake Verrekenprijzen



Verhoogde aandacht vanwege Belgische fiscus  TP specialistengroep  TP controlecentrum  Actieve controles – standaard vragenlijst



Mogelijkheid tot voorafgaande beslissing vanwege Dienst Voorafgaande Beslissingen, of een bi- of multilaterale APA.



EU Arbitrageverdrag WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

87

Artt. 10-12: dividenden, interesten en royalty’s

Vennootschap België

Dividenden, Interesten, Royalty’s Vennootschap Canada

Dividenden, Interesten, Royalty’s Dochtervennootschap Canada

Waar zijn dividenden, interesten en royalty’s belastbaar? WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

88

Art. 10: Dividenden 

Allocatieregel: 

Dividend belastbaar in Woonstaat (§1)



Ook beperkte (bron)heffing in bronstaat (§2)



−

Max 5%  genieter (uiteindelijk gerechtigde) vennootschap die min. 25% bezit in uitkerende vennootschap (formulier 276 Div. Aut)

−

15% in andere gevallen

−

% varieert van verdrag tot verdrag!

Blijft juridische dubbele belasting!



Specifieke definitie van ‘dividend’ (in art. 10§3)



N.v.t. wanneer aandelen wezenlijk verbonden met VI in bronstaat (§4) -> art. 7



Impact EU Moeder-Dochter Richtlijn en B internrechtelijke uitbreiding naar moedervennootschappen in (bep.) verdragsstaten! 

Bij uitkerende vennootschap: geen bronheffing WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

89

Art. 11: Interesten 

Allocatieregel: 

Interest belastbaar in Woonstaat (§1)



Ook beperkte (bron)heffing in bronstaat (§2)



−

Max 10%  uiteindelijk gerechtigde inwoner is van Woonstaat (formulier 276 Int. Aut)

−

% varieert van verdrag tot verdrag!

Blijft juridische dubbele belasting!



Autonome definitie van ‘interest’ (in art. 11§3)



Art. 11 niet van toepassing





wanneer SV wezenlijk verbonden met VI in bronstaat (§4) -> art. 7



op excessief gedeelte interest (ingevolge bijzondere verhouding)(§6)

Impact EU Interest-Royaltyrichtlijn: volledige vrijstelling bronheffing WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

90

Art. 12: Royalty’s 

Allocatieregel:  Royalty slechts belastbaar in Woonstaat (§1)  Maar bep. Belg. DBV’s voorzien in beperkte bronheffing



Autonome definitie van ‘royalty’ (in art. 12§2)



Art. 12 niet van toepassing  wanneer recht/goed wezenlijk verbonden met VI in bronstaat (§3) -> art. 7  op excessief gedeelte royalty (ingevolge bijzondere verhouding)(§4)



Impact EU Interest-Royaltyrichtlijn: volledige vrijstelling bronheffing WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

91

Artt. 10-12: Samenvatting BRONSTAAT

WOONSTAAT

OESO BEPERKTE bronbelasting

EU GEEN bronbelasting voor moederondernemingen

OESO Taxatie + voorkoming DB (B:DBI)

EU Taxatie + deelnemingsvrijstelling

(Art. 10.2 DBV)

(M/D RL)

(Artt. 10.1 & 23 DBV)

(M/D RL)

BEPERKTE bronbelasting

GEEN bronbelasting voor verbonden ondernemingen

Taxatie + voorkoming DB (B:FBB)

Taxatie

Dividenden

Interesten

(Int.-Roy. RL)

(Artt. 11.1 + 23 DBV)

(Art. 11.2 DBV)

GEEN bronbelasting Royalty’s

19/10/2014

(behoudens sommige DBVs met ontwikkelingslanden)

(Int.-Roy. RL)

GEEN bronbelasting voor verbonden ondernemingen (Int.-Roy. Richtlijn)

Taxatie (excl.)

Taxatie

(Art. 12.1 DBV)

(Int.-Roy. RL)


92

Art. 13: Vermogenswinsten 

Allocatieregels:  MW op OG belastbaar in liggingsstaat OG (cf. art. 6) (§1)  MW op roerende goederen behorend tot bedrijfsvermogen VI, belastbaar in Staat VI (cf. art. 7) (§2)  MW op schepen of luchtvaartuigen belastbaar in Staat van werkelijke leiding (cf. art. 8) (§3)  MW op aandelen in vastgoedvennootschappen belastbaar in Staat waar OG’en zijn gelegen (§4)  MW op alle andere goederen belastbaar in Woonstaat vervreemder (§5)


19/10/2014

93

Art. 14: Zelfstandige arbeid (geschrapt in 2000) 



Allocatieregel (§1): 

In principe inkomsten uit vrij beroep of uit werkzaamheden van zelfstandige aard slechts belastbaar in Woonstaat



Uitzondering: BP beschikt in bronstaat over ‘vaste basis’

−

Waaraan inkomsten kunnen worden toegerekend

Begrippen 





−

(Inkomsten van een) ‘vrij beroep’ of uit ‘andere werkzaamheden van zelfstandige aard’ −

Artsen, advocaten, ingenieurs, enz. (baten)

−

Geen commerciële of industriële activiteiten

Vaste basis grote gelijkenis met VI (art. 7)

Vanaf 2000 art. 14 geschrapt (nu 7), maar nog in veel oude DBV WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

94

Art. 15: Inkomsten uit arbeid

Tijdelijk uitgezonden werknemer

Waar is inkomen van werknemer belastbaar? WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

95

Art. 15: Inkomsten uit arbeid 

Allocatieregel:  Principe: woonstaat heffingsbevoegd (§1)  Uitzondering: beroep uitgeoefend in Werkstaat, dan Werkstaat heffingsbevoegd (§1) − Fysieke aanwezigheid <-> Cass.RS m.b.t. internationale chauffeurs − Allocatie aan werkstaat bv. op basis aantal dagen/werkdagen

 Uitzonderingen (op uitzondering) − 183-dagen regel -> Woonstaat (§2) − scheep- en luchtvaartpersoneel-> Staat werkelijke leiding (§3) − Grensarbeidersregeling (p.m.) − diplomaten & consulaire ambtenaren-> Zendstaat(Woonstaat) (art. 28) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

96

Art. 15: Welke vergoedingen? 

“Loon, salaris en andere soortgelijke beloningen”  In ondergeschikt verband (<-> zelfstandig art. 7/14)  Private sector (<-> Publieke sector art. 19)

 Uit AO (<-> pensioen/SZ art. 18 of 21)



Valt ook onder at. 15:  Opzegvergoedingen − Allocatie (bv. salary split) volgens Belg. fiscus: waar zou activiteit zijn uitgeoefend?

 Non-concurrentievergoeding  Ziekte-uitkeringen

 Aandelenopties WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

97

Art. 15§2: 183 dagen-regel 

Woonstaat exclusief heffingsbevoegd  (cumulatief) a) WN in werkstaat niet langer verblijft dan 183 dagen in enige periode van 12 maanden 

Verdragen vóór 1992: 183 dagen per belastbaar tijdperk



Ongeacht of de verblijfsperiodes werden onderbroken

b) Beloningen worden betaald door of namens een WG die geen inwoner is v/d werkstaat 

Begrip WG -> sociaal recht (onder gezag en toezicht)



Van belang: Wie draagt uiteindelijk loonlast?

c) Beloningen niet ten laste komen v/e VI die de WG heeft in de werkstaat

 Voor salary split mag 183-dagenregel niet vervuld zijn WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

98

Art. 15: Voorbeeld 

Belg. inwoner (WN) werkt in B HH (50%) & NL VI (50%)



Bezoldiging: 100.000 • 50% salaris in NL belastbaar • Aangifte: • Code 1250: 100.000 (BE + NL) • IV.O.2: NL; code 1250 ; 50.000


19/10/2014

99

Art. 16: Bestuurdersvergoedingen 

Allocatieregel: belastbaar in vestigingsstaat vennootschap  

“Tantièmes, presentiegelden en andere soortgelijke beloningen”



ontvangen door







−

natuurlijke- of rechtspersoon

−

Inwoner v/e verdragsstaat (Woonstaat)

in zijn hoedanigheid van bestuurder −

Fiscus: alle mandaten art. 32WIB (bestuurders/zaakvoerders, vereffenaars, personen belast met fin. Dagelijks bestuur, evt. ook bedrijfsrevisor) <-> enkel leden R.v.B.

−

Andere functies

van de vennootschap in de vestigingsstaat (grensoverschrijdend)

Bepaalde DBV-en 

Bijzonderheden m.b.t. vennootschapsvormen en mandaten (goed verdrag lezen!)



Dagelijkse werkzaamheden (art. 14 cq. 15) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

100

Art. 17: Artiesten en sportbeoefenaars 

Allocatieregel (§1): zijn belastbaar in de Staat waar activiteiten worden verricht (State of performance): 





Inkomsten die een natuurlijke-persoon verkrijgt −

Bv. gages, startgelden, enz.

−

Niet: royalty’s, sponsorgelden (tenzij verbonden aan evenement)



uit zijn persoonlijke werkzaamheden in de andere staat



“in de hoedanigheid van artiest, zoals toneelspeler, film-, radio- of televisieartiest, of musicus, of in de hoedanigheid van sportbeoefenaar”

Artiesten en sportbeoefenaars die in het publiek optreden 

NIET: schilders, schrijvers, cameramensen, bergbeklimmers, enz.



Geen uitbreiding naar trainers, mecaniciens of andere technische begeleiders

Sommige DBVs: anti-misbruikbepaling voor zgn. “Rent-a-starcompanies” (art. 17§2) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

101

Art. 18: Particuliere pensioenen 

Allocatieregel: belastbaar in Woonstaat  



“pensioenen en andere soortgelijke beloningen” −

Wettelijke pensioenen (incl. brugpensioen), extra-wettelijke pensioenen & soortgelijke uitkeringen (bv. weduwen- en wezenpensioenen)

−

Ook pensioenkapitalen van werknemers (vóór 2005 fiscus: art. 21)

ter zake v/e vroegere dienstbetrekking (in particuliere sector) −



betaald na pensionering −



NIET: pensioenen van zelfstandigen of ambtenaren (art. 19)

NIET: lijfrenten, onderhoudsgelden, levensverzekeringen, opzegvergoeding, enz.

Bijzonderheden 

AOW-uitkeringen?



Theorie definitief verworven rechten? (m.b.t. NL extra legale pensioenen)



Quid emigratie (net) vóór pensionering? −

Art. 364bis WIB (<-> Cass. 2003, H.v.J. 5 juli 2007) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

102

Art. 19: Overheidsfuncties 

Hoofdregel: Betaalstaat exclusief heffingsbevoegd  

beloningen (§1) en pensioenen (§2)



betaald door een verdragsstaat (of staatkundig onderdeel)



aan haar personeelsleden of gewezen personeelsleden “terzake diensten bewezen aan die staat” −





ruim invullen: ambtenaren en contractuelen, ook onderwijzer vrij onderwijs

Uitzondering: ‘Nationaliteitsclausule’ andere staat heffingsbevoegd  

diensten verricht in andere Staat



personeelslid is inwoner van die andere Staat; EN −

onderdaan van andere Staat; OF

−

bestendig inwoner van andere Staat (niet inwoner geworden voor functie)

Art. 19 n.v.t. op overheidsbedrijven (§3) -> artt. 15-18 WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

103

Art. 20: Studenten 

Allocatieregel: Niet belastbaar in Staat waar student studeert (gaststaat)   bedragen die een student/stagiaire ontvangt − bv. studiebeurzen, opleidingsvergoedingen, stipendium, enz.)

 die inwoner is van de Woonstaat (of onmiddellijk daarvoor)  uitsluitend in de gaststaat verblijft voor zijn studie of opleiding

 bedragen ten behoeve van zijn onderhoud, studie of opleiding  bedragen afkomstig zijn uit bronnen buiten gaststaat



Doel: internationale uitwisseling van studenten bevorderen  Sommige DBV: uitbreiding leraren WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

104

Art. 21: Andere inkomsten (‘restartikel’) 

Woonstaat (exclusief) heffingsbevoegd voor 

Inkomsten (aard) niet vermeld in de overige bepalingen (6-20) −





Onderhoudsgelden



Prijzen en subsidies aan geleerden en schrijvers



Inkomsten uit levensverzekeringen



Lijfrenten en tijdelijke renten

Inkomsten uit bronnen in de woonstaat of in derde staat −



Voorbeelden

Belangrijk voor dual residents

Uitzondering 

Inkomsten (andere dan OI) verband met VI in bronstaat (§2) -> art. 7



België reserve: vrijstelling in bronstaat  effectief belast in woonstaat (subject to tax) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

105

Art. 22: Heffingsbevoegdheid (vermogensbelastingen)


19/10/2014

106

Art. 22: Vermogensbelasting 

Vergelijkbaar met artikel 13 OESO MV:  OG -> liggingsstaat  RG deel van VI -> Staat VI  Schepen en luchtvaartuigen -> Staat werkelijke leiding  Ander vermogen -> Woonstaat



Weinig rechtstreeks nut  Geen vermogensbelasting in België  Wel relevant indien B inwoner buitenlands OG heeft (dan evt. in liggingsstaat vermogensbelasting)


19/10/2014

107

Artt. 23-28: Bijzondere bepalingen


19/10/2014

108

Art. 23: Vermijding van dubbele belasting 

Maatregelen die Woonstaat moet nemen om DB te vermijden   Woon- (of Bronstaat) niet exclusief heffingsbevoegd



2 methoden:  Vrijstellingsmethode (23A)  Verrekeningsmethode (belastingkrediet) (23B)


19/10/2014

109

Art. 23: Vermijding DB in België? 

Combinatie 





Vrijstellingsmethode (voor niet-roerende inkomsten) −

PB: vrijstelling met progressievoorbehoud (art. 155 WIB)

−

Ven.B.: vrijstelling winst buitenlandse VI & DBI-aftrek

Verrekeningsmethode (voor RI) (artt. 285-289 WIB) −

Interesten: Werkelijke Buitenlandse Belastingen (‘WBB’)

−

Royalty’s: Forfaitaire Buitenlandse Belastingen (‘FBB’)

Bijzonderheden 

Subject-to-tax clausule (VS, NL, VAE)



Voorkoming dubbele verliesaftrek (recapture) −



Verlies buitenlandse VI afzetten tegen winst Belgisch hoofdhuis, “Recapture” (= geen vrijstelling verlenen) van zodra VI terug winstgevend

Tax sparing-clausule (FBB zelfs zonder buitenlandse belasting) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

110

Art. 24: Non-discriminatie 

Verbod van discriminatie o.b.v. ‘nationaliteit’ (directe discriminatie)  Staten mogen onderdanen van ander Staat niet discrimineren −

Bv. Amerikaan die in België verblijft moet gelijk behandeld worden met Belg die in België verblijft

  gelijke omstandigheden



EU recht: ook verbod o.b.v. ‘inwonerschap’ (indirecte discriminatie)  Bv. verbod om Griekse VI van een VK-inwoner aan een hoger tarief te belasten dan Griekse inwoners (HvJ Royal Bank of Scotland; zie ook HvJ Schumacker).



Clausule van meest begunstigde natie WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

111

Art. 25: Onderling overleg 

Overleg tussen bevoegde autoriten voor  belastingheffingen die niet conform DBV zijn  oplossing van moeilijkheden of twijfelpunten die rijzen bij de interpretatie of toepassing van het DBV



Facultatieve procedure  Uitzondering: “dual residents” (art. 4§2)

 Sommige DBV: arbitrageverplichting (§5)



<-> EU Arbitrageverdrag:  Sneller

 Bindende overlegprocedure WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

112

Art. 26: Uitwisseling van inlichtingen 



Doel uitwisselen van inlichten: 

Verdragsbepalingen juist toepassen



Bepalingen interne wetgeving juist toepassen

Wijze van uitwisseling: 

Op verzoek (n.a.v. duidelijk probleem)



Spontane uitwisseling bij ontdekking fraude



Automatische uitwisseling betreffende bep. inkomsten (dividenden, interesten)



Binnen EU gebruik art. 26 eerder beperkt (SpaarRL, bijstands-RL)



Recente ontwikkelingen 

OESO: BEPS & Common Reporting Standard



EU: Herziening Spaarrichtlijn



VS: Foreign Tax Compliance Act (FATCA) WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

113

Artt. 27-31: Andere bepalingen 

Art. 27:

Invorderingsbijstand



Art. 28:

Leden van diplomatieke en consulaire posten



Art. 29:

Territoriale uitbreiding



Art. 30 :

Inwerkingtreding



Art. 31:

Beëindiging



Protocol


19/10/2014

114

Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) 



Initiatief binnen OESO 

BEPS 2/2013



Actieplan 7/2013



7 rapporten 16/9/2014

15 actiepunten 1. Problemen digitale economie 2. Neutraliseren mismatch hybride instrumenten/entiteiten (linking rules)

3. Versterken CFC-regels 4. Beperken uithollen belastbare basis door interesten financiële betalingen 5. Bestrijden harmful tax practices (review patent box-regimes) 6. Bestrijden treaty shopping/abuse (LoB, GAAR, SAAR)


19/10/2014

115

Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) 7. Artificieel ontwijken VI (nieuwe VI-definitie: aanpassen negatieve bepalingen, commissionairs) 8. Transfer pricing m.b.t. immateriële activa 9. TP: Vergoeding van risico’s & kapitaal 10.Specifieke TP-regels voor transacties tss verbonden ondernemingen (die nooit zouden gebeuren tss derden) 11.Analyse en verzamelen data over BEPS 12.Verplicht melden agressieve tax planning 13.Herbekijken Transfer pricing documentatie 14.Versterken geschillenbeslechting (arbitrage – onderling overleg)

15.Multilateraal verdrag WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

116

IV. België in internationale tax planning


19/10/2014

117

Waarom investeren in België? 

Open economie



Strategische ligging



Uitstekende infrastructuur



Kwalitatieve (en productieve) werkkrachten



Hoge levenskwaliteit



‘Intelligente’ fiscaliteit


19/10/2014

118

België: fiscale kenmerken/fiscale incentives 



Weliswaar hoge nominale belastingtarieven… 

VenB : 33,99% (evt. verlaagd opklimmend tarief)



Maar werkelijk belastingtarief (Effective Tax Rate) is vaak veel lager door toepassing van fiscale aftrekken!

Uitgebreid verdragsnetwerk 

> 90 DBV (o.a. interessante met HK, VS, Zwitserland & VAE)



Toegang tot Europese fiscale richtlijnen (MD-, fusie-, interest & royalty RL)



Competitief Holdingregime (zie verder)



Notionele Interestaftrek (aftrek voor risicokapitaal)



Aftrek voor octrooi-inkomsten e.a. O&O-incentives (zie verder)



Interessante rulingpraktijk



Fiscaalvriendelijk Tax Expat-regime WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

119

Holdingregime 

België aantrekkelijk als vestigingsland holding, o.a.:  Meerwaarden op aandelen:

100% vrijgesteld*

 Ontvangen dividenden:

95% DBI*

 Interestbetalingen:

100% aftrekbaar*

 RV op dividenden:

Vrijstelling moeder in verdragsland

 RV op interesten:

Verschillende vrijstellingen*

 Inbreng van kapitaal:

Vrijstelling evenr. registratierecht

 Geen CFC-wetgeving * Voorwaarden zijn van toepassing


19/10/2014

120

Holdingregime - voorbeeld 

Holdingvennootschappen Moedervennootschap VS Vrijstelling RV op dividenden (Belgisch intern recht)

° Geen proportioneel inbrengrecht

HoldCo / OpCo België

° Meerwaarden op aandelen = 100% vrijgesteld ° Dividenden = 95% DBI ° Interestbetalingen aftrekbaar van bv. dividenden (5% belastbaar) en operationele winsten

Geen buitenlandse bronheffing op dividenden (EU moeder-dochterrichtlijn / Bilateraal Verdrag EU-Zwitserland / Interne vrijstelling in Hong Kong)

Finance Co België

OpCo EU

OpCo EU

OpCo EU

OpCo Zwitserland

OpCo Hong Kong


Onderzoek & ontwikkeling 

België heeft vele fiscale maatregelen geïntroduceerd ter bevordering van O&O O&O maatregelen

Beschrijving

Aftrek voor Octrooi-inkomsten

80% aftrek voor kwalificerende inkomsten van nieuwe octrooien of aanvullende beschermingscertificaten ontwikkeld of verbeterd in een onderzoekcentrum van een Belgische vennootschap of een Belgisch bijhuis.

Investeringsaftrek of belastingkrediet voor O&O

13,5% éénmalige of 20,5% gespreide investeringsaftrek (of vergelijkbaar belastingkrediet) voor nieuwe, milieuvriendelijke investeringen in Onderzoek en Ontwikkeling

Andere voordelen VenB

-Notionele Interestaftrek -Forfaitaire Buitenlandse Belasting (FBB) -Rulings

Vrijstelling doorstorting bedrijfsvoorheffing

Vrijstelling om 80% van de BV ingehouden op lonen van onderzoekers (met kwalificerend diploma) door te storten

Bijzonder statuut voor buitenlandse onderzoekers

Bijzonder fiscaal statuut voor Buitenlandse Kaderleden en Onderzoekers tijdelijk tewerkgesteld WW W in W AS W..B BE E WW . A. België S TT RREEAALLAAW

Bijzonder aanslagstelsel BKL 



Voordelen 

“Niet-inwoner”-> enkel B bron (zelfs indien met hun gezin in België wonen)



‘Kosten eigen aan de werkgever’ (meeruitgaven voor tewerkstelling in B) belastingvrij tot € 11.250/29.750



Travel exclusion (vrijstelling loon mbt in buitenland gewerkte dagen)

Voorwaarden 

WN/bestuurder (buitenlandse nationaliteit, persoonlijke en economische belangen buiten België)



Tewerkstelling −

Bepaalde functie: kaderleden (bijz. kennis/verantwoordelijkheid), bestuurders, specialisten, vorsers

−

Tijdelijke tewerkstelling in België

−

Bepaalde aanwervingsvoorwaarden WW WW AS W..B BE E WW . A. S TT RREEAALLAAW

19/10/2014

123

Vragen?


18-02-2014

124

ANTWERP RODERVELDLAAN 3 B-2600 ANTWERP T +32 3 287 11 11 F +32 3 287 11 12 BRUSSELS LOUIZALAAN 235/ AVENUE LOUISE 235 B-1050 BRUSSEL/BRUXELLES T +32 2 215 97 58 F +32 2 216 50 91

Hartelijk dank voor uw aandacht! Ken Roelands [email protected]


19/10/2014

125

Internationale fiscaliteit

Recommend Documents