2016 - 01 SUBSIDIE
INHOUD BTW en algemeen belang ................................................ 1 COLUMN: geen ge(TOB) bij griekse grillroom ........ 3
BTW op ‘no show’ vergoedingen .................................. 4 Veranderingen douanerecht per 1 mei 2016 –
opslag en douanewaarde ................................................. 6 Over de algemeenheid van goederen en (caravan)
slepende procedures ......................................................... 7 Onder toezicht beleggen................................................... 9
Spreken is zilver, zwijgen is … .................................... 10 Ondeelbare prestaties en btw ..................................... 12
BTW EN ALGEMEEN BELANG Veel ondernemers verplaatsen hun bedrijf, niet omdat zij willen, maar omdat het moet! Een voorgenomen bestemmingswijziging voor
ontwikkelingsgebied en dreigende onteigening is vaak een reden voor de ondernemer om met de
gemeente in gesprek te gaan. De gemeente koopt de grond en de opstallen en betaalt aan de
ondernemer een schadeloosstelling als bijdrage in de investeringen op de nieuwe locatie. De
ondernemer maakt op een nieuwe locatie een (her)start.
In de uitspraak van de Rechtbank Den Haag, d.d. 5 november 2015, nummer AWB-15_2982 is de vraag aan de orde of de door de gemeente betaalde schadeloosstelling al dan niet
onderworpen is aan de heffing van btw. Als algemene regel geldt dat over een
schadeloosstelling btw is verschuldigd als deze de
2 vergoeding vormt voor een levering en/of een
vergoeding verplaatsen van de onderneming. Deze
vraag beantwoord? In punt 12 van deze uitspraak
verkregen voor eigen gebruik) omdat zij nu de
dienst. Aan de hand van welke criteria wordt deze wordt dat mooi verwoord: “ 12. Belastbare
handelingen in het kader van het btw-stelsel
veronderstellen het bestaan van een transactie tussen partijen waarbij een prijs of tegenwaarde is bedongen. Enerzijds brengt dit met zich dat de ene partij aan de andere partij een identificeerbaar voordeel dient te verstrekken, anderzijds brengt dit met zich dat de andere partij in ruil daarvoor een tegenwaarde dient te betalen. Een levering of dienst is enkel belastbaar wanneer er tussen de verrichter en de ontvanger van een prestatie een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en waarbij de door de prestatieverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verrichte prestatie…..” Vanuit de ontvanger bezien dient er dus sprake te zijn van een identificeerbaar voordeel.
Vervolgens valt in punt 13 van de uitspraak te lezen dat er geen sprake is van een levering of dienst onder bezwarende titel als een
publiekrechtelijk lichaam niet handelt om
goederen of diensten voor eigen gebruik te
verkrijgen, maar handelt in het algemeen belang.
Bij handelen in het algemeen belang ontbreekt dus een identificeerbaar voordeel aan de zijde van in casu de gemeente.
De inspecteur in deze zaak stelt dat de
schadeloosstelling een vergoeding is voor een aan de gemeente verrichte dienst, namelijk het tegen
prestatie heeft de gemeente verbruikt (dus plannen tot (her)ontwikkelen van het ontwikkelingsgebied kan realiseren.
Belanghebbende brengt hiertegen in dat de
schadeloosstelling de resultante is van een aantal factoren zoals daar zijn: de investeringen om de onderneming op een andere locatie voort te zetten, de hogere huisvestingskosten op de nieuwe locatie, de financieringskosten, de
verhuiskosten, de stagnatieschade en tot slot, de aanloop- en inkomensschade.
De rechtbank concludeert dat de hoogte van de
schadeloosstelling niet is ingegeven door de reële waarde van de dienst bestaande uit de
bedrijfsverplaatsing maar wordt ingegeven door ná de verplaatsing te maken (investerings-)
kosten door de ondernemer. Hiermee ontbreekt het voor een belastbare vergoeding vereiste
rechtstreekse verband tussen de vergoeding en
verrichte dienst. De primaire vraag óf er sprake is van een dienst aan de gemeente bestaande uit de bedrijfsverplaatsing wordt door de rechtbank ontkennend beantwoord.
De uitkomst van deze procedure is niet
verrassend. De poging van de inspecteur “het
verplaatsen” als prestatie aan de gemeente te zien, welke ook nog eens door de gemeente wordt
verbruikt mislukt schromelijk. Daarentegen wordt
in deze uitspraak nog eens haarfijn uitgelegd langs welke meetlat een verplaatsingsbijdrage (of een
3 subsidie) gelegd moet worden om te beoordelen
bewijslast om. Verder stelt hij dat de Kleine
AD FRUIJTIER. ADRUIJTIER RB
toegepast, omdat de administratieve
of er sprake is van btw heffing.
ADMINISTRATIEVE VERPLICHTINGEN
COLUMN: GEEN GE(TOB) BIJ GRIEKSE GRILLROOM Formeel recht wordt ook in de omzetbelasting
steeds belangrijker. Dat blijkt wel uit de volgende uitspraak. De Belastingdienst stelt een
boekenonderzoek in bij een Griekse Specialiteiten Grillroom. Het onderzoek betreft zowel de
inkomstenbelasting als de omzetbelasting. De
gehele administratie wordt doorgelicht, de kassen worden gecontroleerd en er wordt een chikwadraattoets uitgevoerd.
Ook maakt de inspecteur een theoretische
omzetberekening (TOB). Voor 2009 leidt dit tot
een door de inspecteur berekende meeromzet van € 16.363 en voor 2010 tot een meeromzet van € 16.622.
Er worden diverse tekortkomingen in de
administratie geconstateerd. Zo is er geen voorraadopname, zijn Z-stroken en
klantenkaarten niet bewaard, vertonen de
kladkasboeken negatieve saldi en is sprake van omzetverschillen in het kladkasboek en het geautomatiseerde kasboek.
De inspecteur meent dat de eigenaar van de
grillroom de vereiste aangifte niet heeft gedaan en keert daarom op grond van artikel 27e AWR de
Ondernemersregeling (KOR) niet kan worden verplichtingen niet zijn nagekomen. De inspecteur legt navorderingsaanslagen en
naheffingsaanslagen op, met een boete van 50% wegens opzet. Hof Den Bosch oordeelt in zijn uitspraak van 8 oktober 2015
(ECLI:NL:GHSHE:2015:4045), dat de inspecteur
hiermee te kort door de bocht gaat. Het Hof stelt voorop dat uit vaste jurisprudentie blijkt, dat de vereiste aangifte niet is gedaan indien een
aanzienlijk te lage aangifte is aangegeven, zowel in absolute als in relatieve omvang, en
belastingplichtige ten tijde van het doen van de
aangifte wist of zich ervan bewust had moeten zijn dat tot die bedoelde omvang een te lage aangifte is gedaan. Dit moet aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast worden
beoordeeld. Pas nadat is komen vast te staan dat
de vereiste aangiften niet zijn gedaan, is er ruimte voor een theoretische omzetberekening als
hulpmiddel voor de Inspecteur om tot een juiste winst- en omzetbepaling te komen. De door de inspecteur opgestelde theoretische
omzetberekening is onder meer gebaseerd op de – door belanghebbende gemotiveerd betwiste –
aannames omtrent de grootte van de porties frites en vlees en een bakverlies van 15%. Deze
theoretische omzetberekening is naar het oordeel
van het Hof niet gestaafd door feiten die tot bewijs van één of meer gebreken in de gedane aangiften kunnen dienen. Hierdoor kan deze theoretische
omzetberekening niet leiden tot de conclusie dat
4 de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Naar het
DIENSTEN
oordeel van het Hof heeft de Inspecteur dan ook
BTW OP ‘NO SHOW’
door hem voor de onderhavige jaren vastgestelde
VERGOEDINGEN
aanslagen worden overeenkomstig de aangiften
Het Hof van Justitie van de EU (‘HvJ’) heeft op 23
Tegenwoordig kan op twee manieren worden
samengevoegde zaken C-250/14 (Air
zelfs niet het begin van bewijs geleverd van de omzet en de daaruit berekende winst. De
vastgesteld en de boetes worden vernietigd.
gekomen tot omkering van de bewijslast. Indien er sprake is van een onherroepelijk geworden
informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a
AWR of indien de vereiste aangifte niet is gedaan. In deze procedure had de inspecteur geen
informatiebeschikking afgegeven. Had hij dat wel gedaan, dan was de uitkomst van de procedure
waarschijnlijk anders geweest. Het Hof oordeelt
namelijk, dat de Inspecteur het niet bewaren van de Z-afslagen van de jaren 2008 tot en met 2010 terecht als gebrek in de administratie heeft
aangemerkt. Wanneer de vereiste aangifte niet is gedaan, is nog niet duidelijk. De Hoge Raad heeft geoordeeld, dat een percentage van 5,54% niet
“relatief aanzienlijk” is (Hoge Raad, 9 november
2012, nr. 11/04578, ECLI:NL:HR:2012:BY2665). Een bedrag van € 2.101 kan absoluut gezien wel aanzienlijk zijn (Hoge Raad, 24 april 2015, nr. 14/04104, ECLI:NL:HR:2015:1083).
DICK ROEMELING
december 2015 een oordeel gegeven in de
France/KLM) en C-289/14 (Brit Air). Het gaat in
deze zaken om de belastbaarheid van betalingen waarbij de afgesproken dienst niet wordt afgenomen.
De Franse Belastingdienst had aan Air
France/KLM en Brit Air (C-289/14) een
naheffingsaanslag opgelegd vanwege niet voldane BTW op tickets voor binnenlandse vluchten waarbij de passagier niet kwam opdagen
(zogenaamde ‘no shows’). De Franse fiscus stelde
dat deze bedragen onderworpen zijn aan btw
vanwege de verkrijging van gelden die recht geven op een luchtvervoersdienst. De Franse
administratie achtte het niet van belang dat van het vervoer uiteindelijk geen gebruik werd gemaakt.
Air France/KLM was het hier niet mee eens en stelde dat er sprake was van een niet met btw belaste schadevergoeding.
De zaak werd voorgelegd aan het HvJ omdat het
geschil gaat over de uitleg van Zesde btw-richtlijn thans genaamd richtlijn 2006/112/EG (‘de richtlijn’)
5 Het HvJ omschrijft de verschillende diensten waar
In Société werden hotelboekingen geannuleerd.
heeft en ze stelt vast dat deze diensten pas kunnen
hotelreserveringen, en vond de
de passagier op het moment van boeken recht op worden verricht op het moment dat de passagier ook komt opdagen. Of dit ook daadwerkelijk
gebeurt, is volgens het HvJ voor de belastbaarheid niet van belang want op het moment van het
boeken heeft de passagier recht op de omschreven diensten. De betaling voor het verleende
vervoersrecht is op zichzelf al voldoende om tot
belastbaarheid voor de btw te concluderen ingeval van ‘no show’.
Het HvJ oordeelt voorts dat er geen sprake is van een onbelaste schadevergoeding. Dit wordt
gemotiveerd met diverse redenen waarvan ik er een tweetal bespreek.
Ten eerste wordt aangegeven dat van een
schadevergoeding geen sprake kan zijn wanneer
de betaalde vergoedingen (voorschotten) volledig
overeenstemmen met de betaalde prijs voor de uit te voeren vlucht. Ten tweede is er geen
schadevergoeding omdat KLM/Air France
gerechtigd is het ticket door te verkopen aan een andere passagier zonder (enig) geld te hoeven
terug te betalen aan de oorspronkelijke passagier. Op het eerste gezicht klinkt de uitleg van het HvJ logisch. Maar de zaak ligt gecompliceerder. Het
lijkt erop dat het HvJ in deze zaak terugkomt op
een eerder gewezen zaak over belastbaarheid van annuleringsvergoedingen. Dit is de zaak Société Thermale, C-277/05 (‘Société’).
Het HvJ onderkende geen vergoeding voor annuleringsvergoedingen vrij van btw als schadevergoeding.
In de Air France/KLM zaak wordt bij ‘no show’ wel een vergoeding voor een vervoersrecht onderkend, en is van een onbelaste schadevergoeding geen sprake.
Het onderscheid tussen belast (Air France/KLM), en niet belast (Société), lijkt flinterdun te zijn.
De btw is een belasting op consumptief verbruik.
Bij ‘no show’ vindt er geen daadwerkelijk verbruik van diensten plaats. Desalniettemin wordt er btw
geheven vanwege de verkrijging van een recht op vervoer. btw-heffing zonder verbruik is in mijn ogen lastig te begrijpen.
De praktijk zal er in het algemeen rekening mee moeten houden dat ‘no show’ en
annuleringsvergoedingen vaker onderworpen zullen zijn aan btw. Een onbelaste
schadevergoeding wordt niet gemakkelijk aangenomen.
Belastbaarheid in een individueel geval blijft afhankelijk van de concrete feiten en
omstandigheden. Contractuele bepalingen zullen hierbij normaal gesproken leidend zijn. Het verdient aanbeveling verplichtingen en
uitsluitingen nauwkeurig op papier vast te leggen om discussies met de fiscus over btw-heffing
achteraf te voorkomen. De richtlijnen gegeven in
6 de zaken Air/France en Société kunnen hierbij als
Customs Code” genoemd en dient als kapstok voor
HUGO DAMS
douaneregels en -procedures in de gehele EU.
Verder zal een uitvoeringsverordening van kracht
INTERNATIONAAL
zijn opgenomen alsmede voorbeelden van te
VERANDERINGEN
Europese Commissie de bevoegdheid gegeven
leidraad fungeren.
DOUANERECHT PER 1 MEI 2016 – OPSLAG EN DOUANEWAARDE Het douanerecht wordt gemoderniseerd. Als
gevolg daarvan zijn aanpassingen gepland in de
Europeesrechtelijke verordeningen en nationale
worden, waarin nadere (vaak praktische) regels hanteren formulieren. Daarnaast is aan de
twee zogenaamde gedelegeerde verordeningen in het leven te roepen, als basis voor verduidelijking van de regels en het geven van overgangsmaatregelen.
Twee in het oog springende veranderingen betreffen de opslag en de douanewaarde.
Met betrekking tot opslag zal de vrije zone op
wet. Verordeningen werken rechtstreeks vanaf de
Schiphol komen te vervallen; dit dwingt
nationale bepalingen is dus niet nodig. Wat betreft
kiezen. De vrije zone op Schiphol betreft een soort
datum van inwerkingtreding. Omzetting in de verordeningen met betrekking tot het
douanerecht (onder huidig recht is er een “basisverordening” en een
uitvoeringsverordening) geven enkele bepalingen ruimte aan de lidstaten om wet- en regelgeving in het leven te roepen. In Nederland is deze wet- en regelgeving voornamelijk neergelegd in de Algemene douanewet, de Algemene
douaneregeling en het Algemeen douanebesluit. De nieuwe Europeesrechtelijke verordeningen treden in werking vanaf 1 mei 2016. Het
achterliggende doel is onder meer uniformering
van de nationale regels, meer zekerheid geven aan het bedrijfsleven en tevens het stroomlijnen en digitaliseren van huidige procedures. De
basisverordening wordt ook wel de “Union
ondernemers een andere wijze van opslag te douane-entrepot van het zogenaamde
controletype 2: controle van inkomende en uitgaande goederen vindt voornamelijk op
administratieve en soms op fysieke wijze plaats, waarbij de beheerder van de zone
verantwoordelijk is voor de goederen. Verder
komt een andere indeling van typen publieke en particuliere douane-entrepots beschikbaar, met
wijzigingen in type toezicht (administratief en/of fysiek) en een andere verdeling van
verantwoordelijkheden en risico’s. De
opslagfaciliteit voorkomt of geeft uitstel van invoer van goederen in de EU.
De regelgeving rondom douanewaarde is een
belangrijk deelgebied binnen het douanerecht. Niet zelden hebben discussies tussen
7 ondernemers en de nationale belastingdiensten
Het mag duidelijk zijn dat deze wijziging per saldo
is geworden. Ook vanuit de
uiteindelijk, een hoger bedrag aan verschuldigde
geleid tot wat inmiddels standaardjurisprudentie Wereldhandelsorganisatie zijn – internationaal
breed – bij overeenkomst methoden beschikbaar gesteld hoe tot de juiste berekening van de douanewaarde te komen.
en in beginsel een hogere heffingsgrondslag en, invoerrechten en omzetbelasting tot gevolg zal hebben.
GIJS OTTEN
Binnen de huidige wetgeving is de zogenaamde
OVERDRACHT ONDERNEMING
voor de bepaling van de douanewaarde in geval
OVER DE ALGEMEENHEID VAN
“first sale for export” beschikbaar, een faciliteit die van ketentransacties aanknoopt bij de oudste transactie (en vaak minder hoge waarde). De
goederen, die voorwerp vormen van die oudste
transactie, moeten dan wel destijds zijn verkocht met het oogmerk deze te exporteren naar de EU. De Union Customs Code schrapt die faciliteit en brengt daarvoor in de plaats de faciliteit van de
“last sale for export”: voor de berekening van de douanewaarde wordt aangehaakt bij de
transactiewaarde van goederen, voorafgaande aan het binnenbrengen in het territoir van de EU
(ofwel: het aanvaarden van de aangifte door de
belastingdienst). Ondernemers zullen hun huidige prijsafspraken met contractfabrikanten herzien.
Dat geldt ook voor de samenstelling en timing van transacties binnen de huidige distributieketens. Tot 31 december 2017 geldt een
overgangstermijn. Transacties kunnen tot die
datum nog onder de faciliteit van de “first sale for export” worden gebracht, zolang de aan die transacties ten grondslag liggende
overeenkomsten zijn afgesloten vóór 18 januari 2016.
GOEDEREN EN (CARAVAN) SLEPENDE PROCEDURES Een caravanhandelaar komt in de problemen. De nieuwe caravans die hij te koop heeft staan
worden op 3 november 2006 door de fabrikant
teruggehaald, en de voorraad gebruikte caravans moet worden verkocht. De onderneming op zich
bestaat dus nog, maar heeft geen caravans meer in voorraad. Op 31 januari 2007 wordt dan de resterende onderneming verkocht. In de
verkoopovereenkomst wordt gesproken over “het gehele (resterende) caravanbedrijf”. Dat bestaat
dan met name uit de inventaris (in het bijzonder de vloerbedekking voor de verkoophal (!)), handelsnaam en cliëntenbestand,
telefoonnummers en internetdomein, computer
met softwarelicenties en de administratie, en wat resterende goederen (aanhanger met mover en –
naar ik aanneem – wat onderdelen en toebehoren
voor caravans). Bovendien wordt afgesproken dat
het saldo van de btw-margeregeling per 31 januari
8 2007 overgaat. Daarin zit nu de crux van deze
handelsvoorraad bij zat, doet daaraan niet af.
van de overgang van een algemeenheid van
andere handelaren die soms zijn uitverkocht en
zaak. De fiscus vindt namelijk dat er geen sprake is goederen, waardoor het (uiteraard negatieve) margesaldo niet door de koper kan worden gebruikt om de eigen (positieve) marge te verminderen en zo minder btw te hoeven
Belanghebbende geeft het praktijkvoorbeeld van pas dan nieuwe voorraad kopen. In de tussentijd is men nog steeds ondernemer. De inspecteur
reageert daarop met de – in mijn ogen wel erg
vreemde – stelling dat in die situatie weliswaar
afdragen. Het huurcontract van de bedrijfsruimte
sprake is van ondernemerschap voor de btw, maar
vloerbedekking ook goed bruikbaar in een ander
wordt uitgeoefend. Bijzonder, want dan zou dus
ging niet mee over (blijkbaar was de
pand). Belanghebbende gaat in beroep en komt via Rechtbank en Hof bij de Hoge Raad.
De Hoge Raad verwijst naar de arresten Zita
Modes en Christel Schriever van het HvJ, en stelt vast wat een overgang van algemeenheid van
goederen is. Het moet gaan om een handelszaak of
autonoom bedrijfsonderdeel. Dat moet bestaan uit lichamelijke (en eventueel ook onlichamelijke) zaken welke tezamen een (gedeelte van) een
onderneming vormen. Met die onderneming (of dat deel daarvan) moet een autonome
economische activiteit kunnen worden
dat er toch geen autonome economische activiteit een tussenpersoon die zelf geen eigendom van goederen krijgt, of die pas krijgt als hij de
goederen ook al weer heeft verkocht, in feite ook geen autonome economische activiteit kunnen
uitoefenen? Het Hof maakt dan ook korte metten met die stelling, en geeft belanghebbende gelijk. Een feitelijk oordeel, dus het komt me voor dat
cassatieberoep in deze zaak niet aan de orde zal zijn, en dat belanghebbende eindelijk definitief weet waar hij aan toe is.
Uiteindelijk heeft belanghebbende dus
duidelijkheid. Natuurlijk is het niet gek dat met
uitgeoefend. Tenslotte moet de verkrijger de
een slepende rechtsgang als deze veel tijd verloren
ook daadwerkelijk te exploiteren.
bedrag van (inclusief proceskostenvergoeding)
bedoeling hebben de overgenomen onderneming Het Gerechtshof Arnhem/Leeuwarden heeft
volgens de Hoge Raad niet goed gekeken of de overgedragen zaken daadwerkelijk een
handelszaak of autonoom bedrijfsonderdeel
vormen. Hof Den Bosch mag dit dan ook alsnog onderzoeken. Belanghebbende stelt voor dit
verwijzingshof dat de gehele onderneming is
overgenomen en voortgezet. Het feit dat daar geen
gaat, maar bijna 8 jaar procederen over een
ongeveer € 30.000, doet vermoeden dat de kosten van de procedure de uiteindelijke opbrengst wel
eens zouden hebben kunnen overstegen. Voor de rechtspraktijk is de uitspraak wellicht een mooi handvat, maar ik vermoed dat voor de
belanghebbende uiteindelijk sprake is van een Pyrrusoverwinning…
RICK FRANKE
9 VRIJSTELLINGEN
ONDER TOEZICHT BELEGGEN Het beheer van door beleggingsfondsen en beleggingsmaatschappijen ter collectieve belegging bijeengebrachte vermogens is
vrijgesteld van de heffing van btw. Over deze vrijstelling gaat het arrest van het HvJ van 9 december 2015 (nr. C-595/13).
Belanghebbende in deze zaak verricht voor haar opdrachtgever onder ander de volgende werkzaamheden: -
Werkzaamheden die voortvloeien uit
hoofde van haar functie als statutair directeur bij de opdrachtgever; -
Het beheren van en beschikken over
vermogen van opdrachtgever. Het vermogen van de opdrachtgever bestaat uit onroerende zaken; -
-
Administratieve diensten;
Acquisitie van aandeelhouders;
Het HvJ oordeelt over de vraag of men
vennootschappen van wie het kapitaal is
samengevoegd met het oog op de aankoop, het
bezit, het beheer en de verkoop van onroerende
zaken, kan beschouwen als ‘gemeenschappelijke
beleggingsfondsen’. Wat zijn dergelijke fondsen? Dit zijn instellingen die: -
Onder de icbe-richtlijn vallen en binnen
dat kader aan bijzonder overheidstoezicht zijn
onderworpen; de icbe-richtlijn is een Europese richtlijn tot coördinatie van de nationale
wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen
betreffende bepaalde instellingen voor collectieve belegging in effecten; -
Dezelfde kenmerken hebben als
instellingen die onder de icbe-richtlijn vallen en dus dezelfde handelingen verrichten en op
nationaal niveau aan bijzonder toezicht zijn
onderworpen. Een instelling is vergelijkbaar met een instelling die onder de icbe-richtlijn valt,
wanneer personen rechten van deelneming in dat fonds hebben gekocht (1), het rendement van de aldus gedane belegging afhankelijk is van de
resultaten van de beleggingen door de beheerders van het fonds in de periode waarin zij deze
rechten van deelneming aanhielden (2), en de deelnemers winstgerechtigd zijn of het risico
dragen dat verbonden is aan het beheer van het fonds (3);
Op basis van het neutraliteitsbeginsel doet volgens het HvJ niet ter zake of het vermogen bestaat uit
effecten of onroerende zaken; tussen effecten en
onroerende zaken bestaat immers rechtstreekse concurrentie. Het HvJ oordeelt dat de nationale rechter nog dient te onderzoeken of belanghebbende onder bijzonder
overheidstoezicht staat. Uit dit arrest blijkt in elk geval dat fondsen die buiten het bereik van overheidstoezicht vallen, zich niet kunnen
beroepen op de vrijstelling. Of fondsen die een
(wft-) vrijstelling hebben, zich wel op het arrest
kunnen beroepen, is nog de vraag. De Hoge Raad zal ons die duidelijkheid nog moeten geven.
10 De tweede vraag die het HvJ moest beantwoorden
wachten op de Hoge Raad hoe hij deze
van de onroerende zaken van een
LUCAS BLOM
is of het begrip ‘beheer’ mede omvat de exploitatie gemeenschappelijk beleggingsfonds. Volgens het
voorwaarde verduidelijkt.
HvJ vallen onder beheer die handelingen die
ONDERNEMERSCHAP
voor collectieve belegging. Onder deze
SPREKEN IS ZILVER, ZWIJGEN IS
beleggingen (selectie en verkoop van beheerde
…
taken. Het HvJ oordeelt dat de feitelijke exploitatie
In mijn bijdrage van november schreef ik over een
specifiek zijn voor de activiteit van instellingen handelingen vallen volgens het HvJ het beheer van activa), administratieve en boekhoudkundige
van de onroerende zaken niet specifiek is voor de exploitatie van een gemeenschappelijk
beleggingsfonds. Dit valt namelijk buiten het
bestek van de diverse werkzaamheden in verband met de collectieve belegging van het
samengebrachte kapitaal. Hiermee beoogt belanghebbende het belegde vermogen te
behouden en in waarde te doen stijgen. Dit is
inherent aan elke soort van belegging.
Het zorgdragen voor de feitelijke exploitatie van onroerende zaken kwalificeert dan ook niet als
beheer. De vergoeding die men hiervoor ontvangt is dan ook belast. Dit hoeft geen probleem te zijn
indien de gemeenschappelijke beleggingsfondsen btw belast verhuren. Voor beheerders die een
vergoeding vragen voor meerdere vormen van
beheer (waaronder de feitelijke exploitatie) is het
de vraag of en welk deel van de vergoeding ziet op de feitelijke exploitatie van de onroerende zaken.
Het HvJ benadrukt in deze zaak specifiek de
voorwaarde van overheidstoezicht. Het is nu
kwestie met betrekking tot de vraag of de aankoop van zilver en de (beoogde) latere verkoop btwondernemerschap tot gevolg zou hebben. Voor
belanghebbende in kwestie ging het met name om de vraag of de btw op de aankoop
terugvorderbaar zou zijn. In de betreffende zaak bij het Gerechtshof Den Haag
(ECLI:NL:GHDHA:2015:2873) ging het om de
vraag of door deze aankoop en de beoogde latere verkoop de belanghebbende moet worden
aangemerkt als ondernemer in de zin van de btw. Het Hof was daarin helder: de enkele aan- en
verkoop van zilver in de betreffende casus was
aan te merken als een privéaangelegenheid en dus was geen sprake van ondernemerschap in de zin van de btw. De Rechtbank Noord Holland had in
de zaak AWB 13/2429 op 29 november 2013 een vergelijkbare uitspraak gedaan. Ook toen betrof
het, ogenschijnlijk, een particulier die louter door
de aan- en verkoop van zilver als btw-ondernemer wilde worden aangemerkt. In deze zaak is
belanghebbende in beroep gedaan en heeft het
11 Gerechtshof Amsterdam op 5 januari jongstleden uitspraak gedaan (ECLI:NL:GHAMS:2016:69).
Bij de behandeling van die recente uitspraak is gebleken dat de betreffende belanghebbende
reeds uit anderen hoofde (zelfstandig jurist) als
ondernemer in de zin van de btw kwalificeerde. Het betrof echter een eenmanszaak (zzp-er), en geen handelaar in goederen.
Het Hof noemt enkele belangrijke criteria die in ogenschouw genomen moeten worden voor de beoordeling van de vraag of sprake is van een economische activiteit. Ik noem deze hierna: -
Uit het arrest Enkler (C-230/94) blijkt dat
de Belastingdienst alle gegevens moet beoordelen
die een bepaald geval kenmerken; -
Op basis van de arresten Welcome Trust
(C-155/94) en EDM (C-77/01) leidt de enkele
aanschaf van het zilver niet tot ondernemerschap voor de btw, ongeacht de omvang daarvan; -
In het verlengde van deze arresten merkt
het hof op “dat gesteld noch gebleken is dat er sprake is geweest van enig optreden als
ondernemer naar buiten toe bijvoorbeeld door het
maken van reclame. Voorts is gesteld noch
gebleken dat belanghebbende buiten de aankoop van het zilver, als handelaar in zilver (of andere goederen) optreedt”; en -
Op basis van het arrest Regie Dauphinoise
(C-306/94) neemt het Hof het standpunt in dat de aankoop van zilver niet als het rechtstreekse,
duurzame en noodzakelijke verlengstuk van de activiteiten kan worden aangemerkt.
Mijn bijdrage in de BTW Update van november
eindigde ik met de vraag of de conclusie anders zou zijn indien een bestaande ondernemer, bijvoorbeeld een handelaar in ongeregelde
goederen, een keer een partij edelmetaal koopt. Die betreffende casus zal binnenkort voor de
rechter worden gebracht. De rechtbank zal dan een oordeel moeten vellen over een situatie
waarin de belanghebbende een rechtspersoon
(BV) is die reeds jaren als handelaar bekend is en als zodanig in de belastingadministratie is
opgenomen. De vraag die dan beantwoord moet worden is of het ondernemerschap van een rechtspersoon kan worden beperkt, dit in
combinatie met de vraag of een handelaar in
goederen plotseling geacht moet worden voor de aankoop (en de beoogde latere verkoop) van edelmetaal geen economische activiteiten te verrichten.
Deze vragen staan niet op zichzelf. Mij valt op dat de Belastingdienst vaker nader onderzoek doet
naar de vraag of bepaalde activiteiten wel
aangemerkt moeten worden als economische activiteiten. Onlangs werd bijvoorbeeld het
ondernemerschap ter discussie gesteld bij een
ondernemer (BV) die klassieke auto’s kocht, deze restaureerde en vervolgens weer doorverkocht.
HARRY HENDRIKS
12 VRIJSTELLINGEN
ONDEELBARE PRESTATIES EN
onderwijslocaties van beide ROC’s, door docenten van beide ROC’s. De leerlingen sluiten een
overeenkomst met ROC B en zijn lesgeld aan ROC
BTW Binnen de heffing van omzetbelasting (btw) moet het belastbare feit worden geanalyseerd.
Een probleem ontstaat er wanneer een prestatie
bestaat uit meerdere elementen of wanneer naast de prestatie nog andere werkzaamheden worden verricht. 1
Het daadwerkelijke onderwijs werd gegeven op de
Volwassenenonderwijs door ROC’s
Op 22 januari jongstleden oordeelde de Hoge Raad inzake de heffing van btw op voortgezet algemeen volwassenen onderwijs (VAVO) door een ROC. Daarbij werkte het ROC A vanaf het cursusjaar
2008/2009 samen met een ander ROC B waarbij
de voorheen door ieder van hen op eigen naam en voor eigen rekening verzorgde opleidingen
werden gebundeld en vervolgens door hen voor gemeenschappelijke rekening werden gegeven onder een gemeenschappelijke naam.
Ter zake hadden beide partijen een overeenkomst gesloten. In deze overeenkomst werd bepaald dat beide ROC’s een gebundeld VAVO onder gemeenschappelijke regie en onder een
gemeenschappelijke naam aanbieden en dat de
regeling in de Wet Educatie en Beroepsonderwijs
partijen dwingt om de verschillende aspecten van de samenwerking bij één van de twee partijen onder te brengen.
B verschuldigd.
ICT en personele diensten, financiële
administratie en onderwijsdiensten zullen in
beginsel worden geleverd door ROC B. Juridische diensten, marketing en PR, facilitaire – en huisvestingsdiensten door ROC A.
De bekostiging van VAVO geschiedt door OC&W waarbij ROC B is aangemerkt als de
onderwijsinstelling die formeel op de bekostiging recht heeft. De subsidie wordt volledig aan ROC B
uitbetaald. Een deel van deze subsidie wordt door
ROC B aan ROC A “doorbetaald” in de vastgestelde verhouding 60/40.
De inspecteur stelt dat ROC A diensten levert aan
het zelfstandige samenwerkingsverband dat door
ROC A en ROC B is opgericht (dan wel aan elkaar), waarvan sommige diensten zijn vrijgesteld (onderwijs) en andere diensten (de
ondersteunende diensten) zijn belast met btw. 2
Het oordeel van de Hoge Raad
De rechtbank was tot het oordeel gekomen dat de samenwerking tussen ROC A en ROC B geen zelfstandig samenwerkingsverband heeft
opgeleverd, doch dat de inspecteur onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat aparte prestaties tegen vergoeding zijn verricht die niet geacht moeten worden op te gaan in de vrijgestelde onderwijsprestaties.
13 Het Gerechtshof oordeelde dat ROC A en ROC B
zelfstandige betekenis hebben en aldus een
btw-vrij onderwijs.
van de hoofdprestatie.
gezamenlijk prestaties verrichten, bestaande uit De Hoge Raad oordeelt dat ROC A en ROC B de
werkzaamheden gemoeid met het geven van het VAVO onderling hebben verdeeld in de zin dat
ieder van hen een bijdrage levert door met eigen docenten op de eigen onderwijslocatie en met bijbehorende onderwijsfaciliteiten VAVO opleidingen te geven en ieder bepaalde
ondersteunende werkzaamheden verricht. Deze
onlosmakelijk (ondeelbaar) onderdeel uitmaken
PAUL CRAMER
COLOFON REDACTIE: MR. DICK ROEMELING RB (HOOFDREDACTEUR)
RICK FRANKE LL.M. RB
PAUL CRAMER RB MR. MR. AD FRUIJTIER RB
HARRY HENDRIKS RB
MR. GIJS OTTEN RB
werkzaamheden zijn in de regel bij het geven van
aan de samenwerking verricht als onderdeel van
Register Belastingadviseurs en verschijnt 10x per jaar op het
onderwijs aan de orde en zijn ook voorafgaand het VAVO.
Uit het oordeel van de rechtbank volgt dat slechts één ondeelbare economische prestatie wordt verricht door ROC A. Dit oordeel is door
inspecteur niet met een nadere feitelijke
onderbouwing bestreden zodat aldus daarvan uitgaande de werkzaamheden van
belanghebbende één ondeelbare prestatie vormen
en dat die prestatie een onderwijsprestatie betreft waarin de ondersteunende prestaties als bijkomstige prestaties opgaan in de onderwijsprestatie. 3
Ons commentaar
Bij de analyse van prestaties is het zaak om de hoofdprestatie met bijkomende prestaties
zorgvuldig te beoordelen. Bijkomende prestaties kunnen afzonderlijk in de heffing betrokken
worden. Daar is echter geen reden toe als zij geen
MR. LUCAS BLOM AA RB
H.J.M. DAMS RB
Btw Update is een uitgave van specialistengroep Btw voor het RB Ledennet. Voor vragen of meer informatie kunt u contact opnemen met het RB via
[email protected].
De informatie in Btw Update heeft een signalerend karakter, is niet bedoeld als advies en de ontvanger/gebruiker kan hieraan geen rechten ontlenen. Ondanks de zorgvuldige
samenstelling van de inhoud van Btw Update kan het RB en
de betrokken btw-specialisten geen enkele aansprakelijkheid aanvaarden voor schade, direct dan wel indirect, tengevolge
van eventuele fouten, vergissingen of onvolledigheden van de aangeboden informatie.
Btw Update kan verwijzen naar andere websites of andere bronnen. Het RB heeft geen controle of zeggenschap over
zulke andere websites en bronnen en is niet verantwoordelijk of aansprakelijk voor de beschikbaarheid, de inhoud en de veiligheid daarvan, noch voor eventuele inbreuken op
auteursrechten of andere intellectuele eigendomsrechten via
zulke websites of bronnen. Het is de ontvanger/gebruiker van Btw Update niet toegestaan deze te vermenigvuldigen, te
distribueren, te verspreiden of tegen vergoeding beschikbaar te stellen aan derden, zonder uitdrukkelijke, schriftelijke toestemming van het RB.
