MEZINÁRODNÍ STANDARDY ÚČETNÍHO VÝKAZNICTVÍ IFRS specialista

ŘEŠENÍ

Zkouška ze dne 7.12.2007 – Mezinárodní standardy účetního výkaznictví – IFRS specialista

MEZINÁRODNÍ STANDARDY ÚČETNÍHO VÝKAZNICTVÍ IFRS specialista

Číselný kód adepta (tento kód napište do levé spodní části každého dalšího použitého volného listu papíru s řešením příkladů) Kalkulačka (jméno výrobce, typ a číselné označení)

Číslo adepta: .............................

1

ŘEŠENÍ

1


Konsolidovaná rozvaha podniku Žito k 30.6.2007

tis. Kč

Pozemky, budovy a zařízení (12 760 + 6 590 + 200 výpočet (iii) - 63 výpočet (iii)) Dlouhodobý nehmotný majetek (4 200 + 380) Finanční investice (9 200 + 150 – 6 150 výpočet (i) – 2 810 výpočet (ii)) Investice v přidruženém podniku (výpočet (ii)) Goodwill (výpočet (i)) Dlouhodobá aktiva

19 487 4 580 390 3 199 450 28 106

Zásoby (2 560 + 3 200 – 50 výpočet (iv)) Pohledávky (2 300 + 4 780 – 1 200 výpočet (viii) – 1 100 výpočet (v)) Peníze v bance (650 + 1 100) Celkem aktiva

5 710 4 780 1 750 40 346

Kmenové akcie 5 Kč kus Emisní ážio Fondy ze zisku (výpočet (vi)) Nerozdělené zisky (výpočet (vi)) Vlastní kapitál přiřaditelný akcionářům konsolidované skupiny Menšinové podíly (výpočet (vii)) Vlastní kapitál celkem

5 000 700 275 6 917 12 892 1 984 14 876

Bankovní úvěry Závazky (2 190 + 4 250 – 1 100 výpočet (v)) Dividendy (4 380 + 1 200 – 1 200 výpočet (viii)) Daně ze zisku (2 190 + 2 950) Závazky celkem

10 610 5 340 4 380 5 140 25 470

Celkem vlastní kapitál a závazky

40 346

Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč pokud není uvedeno jinak) (i)

Investice v podniku Oves Pořízeno 900 000 akcií z 1 200 000 akcií (6 000 000 Kč / 5 Kč), tedy 75 % podíl. Reálná hodnota čistých aktiv podniku Oves k pořízení investice: Základní kapitál Fondy ze zisku Neuhrazená ztráta Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou výrobního zařízení Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou zásob zboží Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou podmíněného závazku Pořizovací cena investice Pořízený podíl 75 % z čistých aktiv v reálné hodnotě 5 700 Goodwill při pořízení investice Snížení hodnoty goodwillu k 30.6.2006 Goodwill k 30.6.2007

Číslo adepta: .............................

6 000 200 -600 200 400 -500 5 700 6 150 -4 275 1 875 -1 425 450

2

ŘEŠENÍ

(ii)


Investice v podniku Proso Pořízeno 400 000 akcií z 1 600 000 akcií (8 000 000 Kč / 5 Kč), tedy 25 % podíl. Reálná hodnota čistých aktiv podniku Proso k pořízení investice: Základní kapitál Fondy ze zisku Nerozdělený zisk Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou pozemku Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou budovy Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou ochranné známky Uhrazená hotovost Emitované akcie (200 000 x 7,80 Kč) Pořizovací cena investice Pořízený podíl 25 % z čistých aktiv v reálné hodnotě 11 150 Goodwill při pořízení investice

8 000 500 1 200 300 350 800 11 150 1 250 1 560 2 810 -2 788 22

Hodnota investice v přidruženém podniku k 30.6.2007 vykázané ekvivalenční metodou: Vlastní kapitál podniku Proso k 30.6.2007

11 400

Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou pozemku Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou budovy Odpisy přecenění budovy (350 x 5 % x 2,5 roku) Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou ochranné známky Snížení hodnoty ochranné známky v roce 2005

300 350 -44 800 -100 12 706

Podíl podniku Žito (25 % z 12 706) Goodwill (výpočet viz výše) Podíl v přidruženém podniku ekvivalenční metodou

3 177 22 3 199

(iii)

Do zůstatkové hodnoty dlouhodobého hmotného majetku k 30.6.2006 je nutné promítnout nejen přecenění výrobního zařízení na reálnou hodnotu podniku Oves při pořízení podílu o 200 tis. Kč, ale i následné navýšení oprávek výrobního zařízení o roční odpisy tohoto přecenění o 63 tis. Kč (200 x 12,5 % x 2,5 roku).

(iv)

Z hodnoty zásob k 30.6.2007 je nutné vyloučit nerealizovaný zisk z prodeje zboží v rámci konsolidované skupiny ve výši 50 tis. Kč (250 x 20 %). Přecenění zásob zboží podniku Oves na reálnou hodnotu o 400 tis. Kč k datu pořízení investice nebude do hodnoty zásob k 30.6.2007 promítnuto, protože tyto zásoby byly prodány v roce 2005.

(v)

Eliminace vzájemných pohledávek a závazků z obchodního styku bude provedena pouze o zůstatky mezi podniky Žito a Oves. Z hodnoty pohledávek a závazků k 30.6.2007 bude tedy odečtena částka 1 100 tis. Kč (760 + 340).

Číslo adepta: .............................

3

ŘEŠENÍ

(vi)


Fondy ze zisku konsolidované skupiny k 30.6.2007 Podnik Žito Podíl na změně fondů podniku Oves po akvizici (75 % z 300 – 200)

200 75 275

Nerozdělený zisk konsolidované skupiny k 30.6.2007 Podnik Žito Nerealizovaný zisk v zásobách Podíl na zisku podniku Oves po akvizici Nerozdělený zisk (1 500 + 600) Odpis přecenění výrobního zařízení Prodej přeceněných zásob zboží Vypořádání podmíněného závazku

6 400 -50 2 100 -63 -400 500 2 137 x 75 %

Podíl na zisku podniku Proso po pořízení podílu Nerozdělený zisk (2 800 + 100 – 1 200) 1 700 Odpis přecenění budovy -44 Snížení hodnoty ochranné známky -100 1 556 x 25 % Odpis goodwillu z pořízení investice v podniku Oves

1 603

389 -1 425 6 917

(vii) Menšinové podíly na čistých aktivech podniku Oves k 30.6.2007 Vlastní kapitál podniku Oves k 30.6.2007 Rozdíl mezi účetní a reálnou hodnotou výrobního zařízení Odpis přecenění výrobního zařízení

7 800 200 -63 7 937 Podíl menšinových akcionářů (25 % z 7 937) 1 984 (viii) V rámci konsolidované skupiny bude vyloučena pohledávka podniku Žito za podnikem Oves a zároveň závazek podniku Oves vůči podniku Žito z titulu schválených ale dosud nevyplacených dividend ve výši 1 200 tis. Kč (1 600 x 75 %). V konsolidovaném nerozděleném zisku nemusí být tato úprava promítnuta, protože by se jednalo o navýšení nerozděleného zisku podniku Oves, které by bylo kompenzováno snížením nerozděleného zisku podniku Žito ve stejné výši.

Číslo adepta: .............................

4

ŘEŠENÍ


2 (a) Výsledovka podniku Pšenice za rok končící 30.6.2007 Tržby z prodeje zboží (výpočet (i)) Náklady na prodané zboží (výpočet (i)) Hrubý zisk Výnos z pronájmu budovy Ztráta ze změny RH pronajímané budovy (výpočet (iii))

tis. Kč 278 035 -229 739 48 296 2 500 -100

Provozní náklady

-12 740

Správní náklady

-4 350

Finanční výnosy a náklady (110 – 45 výpočet (iv) – 680 výpočet (v))

-615

Zisk před zdaněním

32 991

Daň ze zisku (výpočet (vi))

-8 925

Čistý zisk za účetní období

24 066

(b) Rozvaha podniku Pšenice k 30.6.2007

tis. Kč

Pozemky, budovy a zařízení (výpočet (ii)) Finanční investice (výpočet (vii)) Investice do nemovitostí (výpočet (iii)) Odložená daňová pohledávka (výpočet (vi)) Dlouhodobá aktiva Zásoby (výpočet (i)) Pohledávky z obchodního styku (2 360 + 425 výpočet (i)) Peníze v bance Krátkodobá aktiva Celkem aktiva

38 395 2 385 6 200 91 47 071 3 040 2 785 760 6 585 53 656

Kmenové akcie 1 Kč kus Nerozdělený zisk Fond z přecenění finanční investice (výpočet (vii) Vlastní kapitál Rezerva na odstranění budovy (výpočet (vi)) Dlouhodobé závazky Dluhopis (výpočet (v)) Závazky z obchodního styku Rezerva na daň (-2 400 + 8 950) Krátkodobé závazky Celkem vlastní kapitál a závazky

3 000 27 295 -199 30 096 755 755 14 285 1 970 6 550 22 805 53 656

Číslo adepta: .............................

5

ŘEŠENÍ


(c) Výkaz změn ve vlastním kapitálu podniku Pšenice za rok končící 30.6.2007 Základní kapitál tis. Kč 3 000

Počáteční zůstatek k 1.7.2006 Přecenění budovy Přecenění finanční investice Čistý zisk běžného období vykázaný ve výsledovce ___ Celkem zisky za běžné účetní období 0 Konečný zůstatek k 30.6.2007 3 000

Fond z přecenění budovy tis. Kč 150 -150

Fond z přecenění finanční investice tis. Kč

Nerozdělený zisk tis. Kč 3 229

Celkem

24 066 24 066 27 295

24 066 23 717 30 096

-199 ___ -150 0

___ -199 -199

tis. Kč 6 379 -150 -199

Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč pokud není uvedeno jinak) (i)

Zásoby k 30.6.2007 Zůstatek zásob v předvaze Prodané ale neodúčtované zásoby Přebytek zásob zjištěný při inventuře Konečný zůstatek zásob k 30.6.2007

(ii)

3 190 -370 220 3 040

Tržby z prodeje zboží Tržby z prodeje zboží v předvaze Prodané zásoby Tržby z prodeje zboží ve výsledovce

277 610 425 -278 035

Náklady na prodané zboží Náklady na pořízení zboží v předvaze Odpisy dlouhodobého hmotného majetku (výpočet (ii)) Netto snížení zůstatku zásob na skladě (-370 + 220) Náklady na prodané zboží ve výsledovce

-225 490 -4 099 -150 -229 739

Odpisy dlouhodobého hmotného majetku Pozemek 4 050 0 4 050 neurčitelná 0 0 0

Budova 25 640 0 25 640 20 let -1 282 -8 974 -10 256

Výrobní zařízení 42 720 460 42 260 15 let -2 817 -20 750 -23 567

Celkem 72 410 460 71 950

0 4 050

-192 15 192

0 19 153

-192 38 395

Pořizovací cena Zbytková hodnota Odepisovatelná částka Doba použitelností Roční odpisy Počáteční zůstatek oprávek Konečný zůstatek oprávek Snížení rezervy na odstranění budovy (výpočet iv) Zůstatková hodnota k 30.6.2007

Číslo adepta: .............................

-4 099 -29 724 -33 823

6

ŘEŠENÍ

(iii)


Snížení hodnoty pronajímané nemovitosti Zůstatková hodnota nemovitosti k 30.6.2007 Reálná hodnota nemovitosti k 30.6.2007 Ztráta ze snížení hodnoty nemovitosti

6 500 6 200 -300

Tato ztráta bude nejprve promítnuta proti fondu z přecenění této nemovitosti a až zbývající část ztráty bude vykázána jako náklad ve výsledovce za rok končící 30.6.2007. Ztráta proti fondu z přecenění nemovitosti (brutto hodnota přecenění 150 / (100 % - 25 %) Ztráta do výsledovky běžného období Ztráta ze snížení hodnoty nemovitosti celkem (iv)

200 100 -300

Rezerva na odstranění budovy Zůstatková hodnota rezervy k 30.6.2006 902 45 Navýšení rezervy vlivem časové hodnoty peněz (902 x 5 %) Zůstatková hodnota rezervy k 30.6.2007 947 Současná hodnota budoucího výdaje k 30.6.2007 (1 700 / 1,05 12) 755 Snížení rezervy vlivem změny budoucího výdaje -192 V souladu s pravidly interpretace IFRIC 1 je snížení rezervy vlivem změny budoucího výdaje promítnuto jako snížení zůstatkové hodnoty budovy.

(v)

Přehled úrokových nákladů z dlouhodobého dluhopisu Rok končící 30.6.2005 30.6.2006 30.6.2007 30.6.2008

Počáteční zůstatek 12 340 12 957 13 605 14 285

Úrok 5 % 617 648 680 715

Splátka 0 0 0 -15 000

Konečný zůstatek 12 957 13 605 14 285 0

K 30.6.2007 bude dluhopis vykázán jako krátkodobý závazek, jelikož je splatný do 12 měsíců od data účetní závěrky. (vi)

Zůstatková hodnota finanční investice k 30.6.2006 Reálná hodnota finanční investice k 30.6.2007 (2 650 / 5 x 4,5) Přecenění finanční investice na reálnou hodnotu Odložená daň z přecenění finanční investice (265 x 25 %) Netto přecenění finanční investice na reálnou hodnotu

2 650 2 385 -265 66 -199

Jelikož je finanční investice klasifikována jako držená k prodeji, je její netto přecenění na reálnou hodnotu promítnuto přes fond ve vlastním kapitále. -50 (vii) Odložený daňový závazek k 30.6.2006 Pohyb odloženého daňového závazku vlivem snížení hodnoty nemovitosti Proti fondu z přecenění nemovitosti (200 x 25 %) 50 Do výsledovky běžného období (100 x 25 %) 25 Odložená daňová pohledávka z přecenění finanční investice 66 Odložená daňová pohledávka k 30.6.2007 91 Daňový náklad ve výsledovce Splatná daň Odložená daň

Číslo adepta: .............................

-8 950 25 -8 925 7

ŘEŠENÍ


3 (a) Standard IFRS 8 Segmenty činnosti, který je povinně platný pro účetní závěrky veřejně obchodovaných podniků pro účetní období začínající 1.1.2009 a později, požaduje zveřejnění všech segmentů činnosti podniku. Za segment činnosti je považovaná taková součást podniku, která splňuje následující předpoklady: −

Zabývá se podnikatelskou činností, která může segmentu přinášet výnosy a náklady, včetně takových segmentů, které své výnosy a související realizují z většiny nebo zcela z transakcí s jinými segmenty činnosti podniku;

−

Provozní výsledky segmentu jsou pravidelně prověřovány hlavní osobou podniku rozhodující o činnosti („Chief operating decision maker“ CODM) pro rozhodování o zdrojích, které mají být alokovány segmentu, a hodnocení jeho výsledků;

−

Podnik má k dispozici finanční údaje o daném segmentu činnosti.

Jako samostatný segment činnosti podnik identifikuje takovou část své činnosti, jejíž: −

Výnosy z prodeje externím odběratelům i z transakcí s jinými segmenty tvoří 10 a více procent z celkových externích a interních výnosů za všechny segmenty; nebo

−

Výsledek (zisk nebo ztráta) tvoří 10 nebo více procent ze součtu výsledků všech ziskových segmentů nebo ze součtu výsledků všech ztrátových segmentů; nebo

−

Aktiva tvoří 10 nebo více procent z celkových aktiv všech segmentů.

Pro určení povinně vykazovaného segmentu činnosti postačí, když daný segment splní alespoň jedno z výše uvedených kritérií významnosti. Jestliže celkové externí výnosy přiřaditelné vykazovaným segmentům činí méně než 75 % celkových podnikových výnosů, vymezují se další povinně vykazované segmenty činnosti (i když nedosahují 10% úrovně významnosti), dokud není po segmentech vykázáno alespoň 75 % celkových podnikových výnosů. Jakmile byl segment jednou identifikován na základě 10% významnosti, podnik by měl pokračovat v jeho samostatném vykazování v následujících účetních období, i když v těchto následujících účetních obdobích už daný segment kritéria nesplňuje za předpokladu, že vedení podniku je přesvědčeno, že tento segment v budoucnosti opět některé kritérium významnosti splní. (b) (i)

Postup navrhovaný asistentem finanční ředitelky není v souladu s pravidly IFRS. Přecenění pozemku výrobního závodu je sice správně promítnuto proti fondu z přecenění ve vlastním kapitálu, ale toto přecenění splňuje definici přechodného rozdílu a je tedy důvodem pro vykázání odloženého daňového závazku – viz interpretace SIC 21-Daně ze zisku: zpětné získání neodepisovaných aktiv. Tento přechodný rozdíl bude vypořádán při případném prodeji pozemku, kdy bude jeho účetní zůstatková hodnota odlišná od daňové základny. Pokud budeme předpokládat daňovou sazbu 25 %, vykáže podnik ve vlastním kapitálu netto fond z přecenění 300 tis. Kč (400 x 75 %) a odložený daňový závazek 100 tis. Kč (400 x 25 %).

(ii)

Postup navrhovaný asistentem finanční ředitelky není v souladu s pravidly IFRS. Standard IAS 18 Výnosy požaduje, aby výnosy byly vykázané v částce obdržené nebo obdržitelé. Pokud si tedy podnik není jistý hodnotou případně vrácených výrobků v prodejní ceně, neměl by vykázat výnosy dokud není letáková akce ukončena. Za předpokladu, že odhad 20% vratek výrobků vychází z minulých zkušeností s obdobnými letákovými akcemi realizovanými daným maloobchodním řetězcem, vykáže podnik výnosy ve výši 560 tis. Kč (700 tis. Kč x 80 %) proti související pohledávce. V případě, kdy se bude skutečná hodnota vrácených výrobků po skončení letákové akce lišit od odhadovaných 20 %, bude se jednat o změnu účetního odhadu, a v souladu s pravidly IAS 8 Účetní pravidla, změny účetních odhadů a chyby bude tento rozdíl promítnut v následujícím účetním období.

Číslo adepta: .............................

8

ŘEŠENÍ

(iii)


Postup navrhovaný asistentem finanční ředitelky není v souladu s pravidly IFRS. Koncepční rámec požaduje, aby transakce byly vykázány v souladu s jejich ekonomickou podstatou a ne právní formou. Nejedná se tedy o prodej stroje s následnou koupí po třech letech, ale o získání dlouhodobého úvěru zajištěného právním titulem k dlouhodobému hmotnému majetku. Proto nemůže být zisk 250 tis. Kč vykázán v účetní závěrce podniku za běžné účetní období. Správně má být tedy stroj i nadále vykazován jako součást dlouhodobého majetku podniku a odepisován podle odpisového plánu. Přijaté peníze 3 450 tis. Kč podnik vykáže jako dlouhodobý závazek a bude je úročit přes výsledovku jednotlivých účetních období takovou efektivní úrokovou sazbou, pomocí které dosáhne zůstatek závazku k 31.3.2010 hodnoty 4 000 tis. Kč.

(iv)

Postup navrhovaný asistentem finanční ředitelky není zcela v souladu s pravidly IFRS. Standard IAS 21 Dopady změn směnných kurzů cizích měn požaduje přecenění závěrkovým kurzem jen pro peněžní položky. Peněžní položky jsou dle tohoto standardu držené peníze, aktiva nebo závazky, které budou inkasovány nebo uhrazeny ve fixních peněžních částkách nebo v peněžních částkách, které lze stanovit, např. pohledávky z obchodního styku, závazky z obchodního styku a úvěry. Nepeněžní položky nemají být přeceněny závěrkovým kurzem, mají být ponechány ve výši ocenění spotovým kurzem k datu jejich prvotního vykázání. Z tohoto důvodu neměly být k 30.9.2007 přeceněny pohledávky ze zaplacených záloh za materiál ani zálohy od odběratelů výrobků.

Číslo adepta: .............................

9

ŘEŠENÍ


4 (a) V případě, kdy podnik připravuje první účetní závěrku podle IFRS, nejčastěji tedy přechází na IFRS z národních účetních pravidel, má na výběr celou řadu volitelných výjimek z IFRS, a naopak musí dodržet určité povinné výjimky z IFRS, v souladu s pravidly standardu IFRS 1 První použití IFRS. Tyto výjimky platí pro přípravu zahajovací rozvahy k datu přechodu na IFRS. Jednou z volitelných výjimek z pravidel IFRS je možnost k datu přechodu ocenit položku pozemků, budov a zařízení, dlouhodobých nehmotných aktiv a investic do nemovitostí reálnou hodnotou. Pokud podnik provedl přecenění podle účetních pravidel, která dosud používal, lze tuto hodnotu považovat za reálnou hodnotu vyhovující pravidlům IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení, pokud: − je srovnatelná s reálnou hodnotou; nebo − účetní hodnota byla upravena tak, aby například zohlednila změnu v cenovém indexu. Tato přeceněná hodnota je následně považována za domnělou zůstatkovou hodnotu k datu přechodu, a podnik proto nemusí následně postupovat podle pravidel Modelu přecenění standardu IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení. V případech, kdy podnik používá daňové sazby pro odpisování dlouhodobých hmotných a nehmotných aktiv, a skutečná doby použitelnosti daného aktiva se významně liší od daňové doby odepisování, měla by být zůstatková účetní hodnota dlouhodobého aktiva přepočítána k datu zahajovací rozvahy, a rozdíl promítnut do nerozděleného zisku k datu přechodu. Podnik zpětně použije komponentní přístup vykázání dlouhodobých aktiv, v zahajovací rozvaze tedy od sebe oddělí jednotlivé součásti položky dlouhodobého majetku, které mají významně odlišnou dobu použitelnosti, a jejichž pořizovací cena je významná. V zahajovací rozvaze jsou významné leasingy v souladu s IAS 17 Leasingy klasifikovány jako operativní nebo finanční podle podmínek, které existovaly na počátku leasingu. V zahajovací rozvaze pak podnik vykáže všechna významná aktiva a závazky související s finančním leasingem podle pravidel IAS 17. V zahajovací rozvaze podnik nevykáže ta nehmotná aktiva, která nesplňují požadavky IAS 38 Nehmotná aktiva, a naopak uzná taková nehmotná aktiva, která tyto požadavky splňují. Výjimku tvoří nehmotná aktiva získaná v rámci podnikových kombinací, pro která platí specifická pravidla předepsaná standardem IFRS 1. Výdaje na nehmotné aktivum vytvořené vlastní činností, které byly podle předcházejících účetních pravidel uznány ve výsledovce, mohou být aktivovány v zahajovací rozvaze za podmínek, že: − je pravděpodobné, že aktivum bude přinášet podniku ekonomické užitky; a − náklady lze spolehlivě ocenit, a to od data, od kterého splňuje kritéria pro uznání v rozvaze. Pokud se podnik rozhodne vykazovat investice do nemovitostí podle Modelu reálných hodnot, provede přecenění na reálné hodnoty k datu přechodu na IFRS. Obdobně jako v případě dlouhodobých hmotných aktiv používaných pro vlastní potřeby, je tato přeceněná hodnota považována za domnělou zůstatkovou hodnotu k datu přechodu, a podnik následně nemusí postupovat podle pravidel Model reálné hodnoty standardu IAS 40 Investice do nemovitostí. Pokud podnik použije Model pořizovací ceny postupuje při jejím určení podle IFRS 1 pravidel pro IAS 16. (b) Cílem účetní závěrky je dle Koncepčního rámce IFRS poskytovat takové informace o finanční pozici, výkonnosti a změnách ve finanční pozici podniku, které jsou širokému okruhu uživatelů užitečné pro přijímání jejich ekonomických rozhodnutí. Koncepční rámec definuje následující skupiny uživatelů, které má IASB na mysli při předepisování požadavků na vykázání a zveřejnění v účetní závěrce podniků: − − − − − − −

investoři a jejich poradci; zaměstnanci a jejich představitelé; věřitelé; dodavatelé a ostatní obchodní věřitelé; zákazníci; vlády a jejich úřady; a veřejnost

Číslo adepta: .............................

10

ŘEŠENÍ

(c) (i)


Aktuální princip vyžaduje, aby výnosy byly vykázány pouze se souvisejícími náklady (viz také pravidla pro vykázání výnosů standardu IAS 18 Výnosy). Při vykázání předplatného časopisu v souladu s akruálním principem Koncepčního rámce IFRS bude ve výnosech vykázána pouze poměrná část předplatného. Předplatné vztahující se k čtvrtému čtvrtletí bude vykázáno jako výnosy příštích období v rozvaze. Výňatky z rozvahy podniku Rýže k 30.9.2007 Výnosy příštích období (25 000 x 1 170 x 1 / 4)

7 313

Výňatky z výsledovky podniku Rýže za rok končící 30.9.2007

tis. Kč

Výnosy (25 000 x 1 170 Kč x 3 / 4)

21 938

Náklady (12 000 000 Kč x 3 / 4 + 25 000 x 15 Kč x 3) Hrubý zisk (ii)

tis. Kč

-10 125 11 812

Koncepční rámec IFRS definuje závazek jako současnou povinnost podniku, která vznikla v důsledku minulé události, a při jejímž vypořádání se bude podnik muset vzdát zdrojů, které by mu jinak přinesly ekonomický prospěch. Výnosy příštích období jsou vykazované v souladu s akruálním principem jako závazek, i když definici závazku nesplňují. Proto v případě striktní aplikace definice závazku nebudou výnosy příštích období vykázány, a celé předplatné bude vykázáno ve výnosech v okamžiku jeho příjmu. Výňatky z výsledovky podniku Rýže za rok končící 30.9.2007

tis. Kč

Výnosy (25 000 x 1 170 Kč)

29 250

Náklady (12 000 000 Kč x 3 / 4 + 25 000 x 15 Kč x 3) Hrubý zisk

-10 125 19 125

(předpoklad – náklady podniku vznikají v průběhu účetním období rovnoměrně)

Číslo adepta: .............................

11

ŘEŠENÍ

5 (a) (i)


V souladu s pravidly standardu IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování je úvěr oceněn při jeho prvotním vykázání ve výši obdržených prostředků minus transakční náklady, tedy 14 900 tis. Kč (15 000 tis. Kč – 100 tis. Kč). Z této částky budou následně vypočteny roční úrokové náklady pomocí efektivní úrokové sazby 10 % a pravidelné roční splátky budou snižovat hodnotu závazku v rozvaze. Výňatky z rozvahy podniku Jáhly k 30.6.2007

tis. Kč

Dlouhodobý úvěr (14 900 + 1 564 – 900)

15 564

Výňatky z výsledovky podniku Jáhly za rok končící 30.6.2007

tis. Kč

Úrokové náklady (14 900 x 10,5 %)

1 564

Výňatky z přílohy k účetní závěrce podniku Jáhly za rok končící 30.6.2007 K 30.6.2007 podnik vykazuje dlouhodobý úvěr ve výši 15 490 tis. Kč získaný dne 1.7.2006, který je úročen efektivní úrokovou sazbou 10,5 % p.a. Dlouhodobý úvěru je splatný dne 30.6.2010; jeho reálná hodnota k 30.6.2007 je 16 000 tis. Kč. Budoucí splátky úvěru je možné rozdělit následujícím způsobem: Splatné do jednoho roku

tis. Kč 900

Splatné během dvou až pěti let (2 x 900 tis. Kč + 15 000 + 3 000)

19 800

Budoucí splátky celkem

20 700

Minus budoucí úrokové náklady

-5 136

Závazek v rozvaze k 30.6.2007

15 564

Výpočty (pozn.: částky jsou v tis. Kč)

(ii)

Účetní období Počáteční Úrok Splátka Konečný končící zůstatek závazku 10,5 % zůstatek závazku 30.6.2007 14 900 1 564 -900 15 564 30.6.2008 15 564 1 633 -900 16 297 30.6.2009 16 297 1 710 -900 17 107 30.6.2010 17 107 1 793 -18 900 0 Výše vlivu 18 % nezakládá v souladu s pravidly standardu IAS 28 Investice do přidružených podniků podstatný vliv. Pro podstatný vliv je nutné ovládat alespoň 20 % hlasovacích či jinou formou rozhodovacích práv v jiném podniku. Podnik Jáhly vykáže investici v podniku Raž jako dlouhodobý finanční majetek a pro její vykázání a ocenění má na výběr ze dvou možných kategorií pro klasifikaci investice povolených pravidly standardu IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování. Jednou možností je klasifikovat tuto investici jako „držená k prodeji“, a promítnout její přecenění na reálnou hodnotu přes vlastní kapitál. Druhou možností by bylo je klasifikovat finanční investici jako „reálná hodnota přes výsledovku“, a promítnout její přecenění na reálnou hodnotu přes výsledovku běžného období. Výňatky z rozvahy podniku Jáhly k 30.6.2007

tis. Kč

Dlouhodobá aktiva Finanční investice držená k prodeji

5 500

Alternativně – Investice oceňovaná reálnou hodnotou přes výsledovku

5 500

Vlastní kapitál Fond z přecenění dlouhodobé finanční investice Výňatky z výsledovky podniku Jáhly za rok končící 30.6.2007 Alternativně – Zisk z přecenění finanční investice na reálnou hodnotu Číslo adepta: .............................

500 tis. Kč 500 12

ŘEŠENÍ


V případě, kdyby měl podnik Jáhly podstatný vliv v podniku Raž, vykazoval by tuto investici ekvivalenční metodou podle pravidel standardu IAS 28. K datu pořízení by bylo nutné zjistit případný goodwill/ přebytek z pořízení investice. K 30.6.2007 by investice byla vykázána následujícím způsobem (předpoklad – pořizovací cena investice odpovídá pořízenému podílu na čistých aktivech v reálné hodnotě): Výňatky z rozvahy podniku Jáhly k 30.6.2007

tis. Kč

Dlouhodobá aktiva Investice v přidruženém podniku (5 000 + 252) Výňatky z výsledovky podniku Jáhly za rok končící 30.6.2007 Podíl na zisku přidruženého podniku (1 400 x 18 %)

5 252 tis. Kč 252

(b) Pravidla pro prvotní uznání, ocenění a následné vykázání nemovitostí jsou odvislá od toho, jakým způsobem podnik nemovitost získal, jakým způsobem jí využívá a případně jaké s ní má úmysly do budoucna. Podle pravidel standardu IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení postupuje podnik v případě, kdy nemovitost pořídil koupí, vlastní výstavbou či směnou, a používá ji pro vlastní potřebu například při výrobě, poskytování služeb či jako administrativní sídlo. Nakoupená nemovitost je oceňovaná pořizovací cenou, při vlastní výstavbě podnik ocení nemovitost vlastními náklady a nemovitosti získané směnou jsou oceněny reálnou hodnotou. Součástí pořizovací ceny mohou být například i výpůjční náklady podle pravidel standardu IAS 23 Výpůjční náklady, nebo současná hodnota budoucího výdaje na odstranění nemovitosti a uvedení místa do původního stavu. Následně má podnik na výběr ze dvou modelů ocenění nemovitostí. Při použití Modelu pořizovací ceny je nemovitost oceněna historickou zůstatkovou hodnotou; Model přecenění umožňuje přecenit nemovitost alespoň jednou za 3 až 5 let na reálnou hodnotu přes vlastní kapitál. Pozemky, budovy a zařízení jsou vykazované na samostatném řádku / řádcích dlouhodobých aktiv v rozvaze, odděleně od investic do nemovitostí. V případě, kdy podnik nemovitost pronajímá, případně si není jist jejím budoucím využitím nebo ji drží a spekuluje na budoucí růst hodnoty nemovitosti, postupuje podle pravidel standardu IAS 40 Investice do nemovitostí. Pořizovací cena, vlastní náklady či reálná hodnota této investice do nemovitostí je určena podle pravidel standardu IAS 16 zmíněných výše. Při následném ocenění investic do nemovitostí podnik použije buď Model pořizovací ceny (viz pravidla standardu IAS 16 zmíněná výše) nebo Model reálné hodnoty. Nemovitosti podle Modelu reálné hodnoty jsou každoročně přeceňované přes výsledovku a nejsou odepisované. Investice do nemovitostí jsou vykazované na samostatném řádku / řádcích dlouhodobých aktiv v rozvaze, odděleně od pozemků, budov a zařízení. Nemovitosti pořízené formou finančního leasingu jsou oceněné při prvotním vykázání podle pravidel standardu IAS 17 Leasingy v nižší z reálné hodnoty nemovitosti a současné hodnoty budoucích minimálních leasingových splátek. Při následném ocenění a vykázání postupuje podnik například podle pravidel standardů IAS 16 nebo IAS 40 zmíněných výše, v závislosti na způsobu využití nemovitosti. V případě, kdy podnik zjistí z vnějších nebo vnitřních zdrojů informací, že hodnota nemovitosti (ať už užívané pro vlastní potřeby nebo klasifikovaná jako investice do nemovitostí oceňovaná podle Modelu pořizovací ceny) se nemusí vrátit, použije pravidla standardu IAS 36 Snížení hodnoty aktiv pro vypočítání případné ztráty z jejího znehodnocení. Podnik buď určí reálnou hodnotu nemovitosti minus náklady související s prodejem, nebo vypočítá hodnotu z užívání nemovitosti jako současnou hodnotu budoucích čistých peněžních toků z nemovitosti. Ztráta ze snížení hodnoty nemovitosti vzniká v případě, kdy je zůstatková účetní hodnota nemovitosti nižší než vyšší z reálné hodnoty nemovitosti minus náklady související s prodejem a hodnoty z užívání nemovitosti. Tato ztráta ze snížení hodnoty je vykázána jako náklad ve výsledovce, případně nejprve jako snížení fondu z přecenění dané nemovitosti ve vlastním kapitálu a přebytek ztráty nad zůstatkovou hodnotou fondu z přecenění jako náklad ve výsledovce.

Číslo adepta: .............................

13

ŘEŠENÍ


Pokud se podnik rozhodne nemovitost prodat a splní kritéria zmíněná níže, postupuje podle pravidel standardu IFRS 5 Dlouhodobá aktiva držená k prodeji a ukončené činnosti. Jako dlouhodobé aktivum držené k prodeji podnik vykáže takovou nemovitost, o jejímž prodeji bylo rozhodnuto vedením podniku, je připravena pro prodej v současném stavu, nemovitost je nabízena na prodej za rozumnou cenu, podnik aktivně hledá kupce a prodej bude realisticky dokončen do 12 měsíců od data klasifikace nemovitosti jako držené k prodeji. Nemovitost držená k prodeji je reklasifikovaná z položky pozemků, budov a zařízení či investic do nemovitostí a vykázána na samostatném řádku v rámci krátkodobých aktiv. Nemovitosti držené k prodeji jsou oceněny v nižší z jejich zůstatkové účetní hodnoty a reálné hodnoty minus náklady související s prodejem, a následně nejsou odepisované. Ztráta z přecenění nemovitosti držené k prodeji je vykázána jako náklad ve výsledovce, případně nejprve jako snížení fondu z přecenění dané nemovitosti ve vlastním kapitálu a přebytek ztráty nad zůstatkovou hodnotou fondu z přecenění jako náklad ve výsledovce. Nemovitosti, u kterých je nutné před jejich prodejem provést významnější úpravy / rekonstrukci, podnik reklasifikuje z dlouhodobého majetku do zásob. Podle pravidel IAS 2 Zásoby je nemovitost oceněna v nižší z její zůstatkové účetní hodnoty a čisté realizovatelné hodnoty. Náklady na úpravy / rekonstrukci jsou aktivovány do hodnoty zásoby / nemovitosti a podnik proto musí průběžně sledovat, zda zůstatková účetní hodnota nemovitosti nepřekročí její čistou realizovatelnou hodnotu.

Číslo adepta: .............................

14

ŘEŠENÍ


Bodovací schéma

Body

1 (a) Pozemky, budovy a zařízení Finanční investice Investice v přidruženém podniku Goodwill Zásoby Pohledávky Kmenové akcie Emisní ážio Fondy ze zisku Nerozdělené zisky Menšinové podíly Závazky Dividendy Dostupné body (b) 1 bod za každý relevantní bod

2 1 4 1 2 2 1 1 1 8 3 1 1 28 Maximum

20

Maximum

5

Maximum za otázku

25

Maximum

1 3 1 3 2 10 8

Maximum

2 1 1 2 1 1 2 2 2 2 1 17 12

2 (a) Tržby z prodeje zboží Náklady na prodané zboží Ztráta ze změny reálné hodnoty pronajímané budovy Finanční výnosy a náklady Daň ze zisku Dostupné body (b) Pozemky, budovy a zařízení Finanční investice Investice do nemovitostí Odložená daňová pohledávka Zásoby Pohledávky z obchodního styku Fond z přecenění finanční investice Fond z přecenění budovy Rezerva na odstranění budovy Dluhopis Rezerva na daň Dostupné body

Číslo adepta: .............................

15

ŘEŠENÍ


(c) Počáteční zůstatek k 30.6.2006 Přecenění budovy Přecenění finanční investice Čistý zisk běžného období vykázaný ve výsledovce Celkem zisky za běžné účetní období Dostupné body Maximum

1 1 1 1 2 6 5

Maximum za otázku

25

3 (a) Co je považováno za segment činnosti podniku Kriteria pro identifikaci povinně vykazovaného segmentu

3 5

Dostupné body (b) (i) (ii) (iiii) (iv)

Maximum

8 6

Maximum

5 4 6 4 19

Maximum za otázku

25

1 bod za každý relevantní bod 1 bod za každý relevantní bod 1 bod za každý relevantní bod 1 bod za každý relevantní bod

4 (a) Přecenění na reálnou hodnotu, pravidla u vlastníkem užívaných dlouhodobých hmotných aktiv a investic do nemovitostí Dopad použití daňových sazeb pro odpisování majetku Použití komponentního přístupu Klasifikace leasingů a jejich vykázání Pravidla pro vykázání a odúčtování nehmotných aktiv Dostupné body Maximum (b) Cíl účetní závěrky Uživatelé účetní závěrky – 0,5 bodu za každý relevantní bod

7 2 2 3 3 17 15 2

Maximum

4

Maximum

2 1 2 5 4

(ii) Definice závazku a nemožnost vykázat výnosy příštích období Výnosy ve výsledovce Náklady ve výsledovce Dostupné body Maximum

3 1 1 5 4

Maximum za otázku

25

(c) (i) Výnosy příštích období Výnosy ve výsledovce Náklady ve výsledovce Dostupné body

Číslo adepta: .............................

16

ŘEŠENÍ


5 (a)(i) Pravidla pro prvotní vykázání úvěru Vykázání úvěru v rozvaze Vykázání úvěru ve výsledovce Zveřejnění úvěru v příloze (ii) Pravidla pro vykázání finanční investice Vykázání finanční investice v rozvaze Vykázání finanční investice ve výsledovce Pravidla pro vykázání investice v přidruženém podniku Vykázání investice v přidruženém podniku v rozvaze Vykázání investice v přidruženém podniku ve výsledovce Dostupné body Maximum (b) Pravidla vykázání a ocenění nemovitostí užívaných podnikem pro vlastní potřeby Pravidla vykázání a ocenění investic do nemovitostí Pravidla vykázání a ocenění nemovitostí pořízených na finanční leasing Pravidla pro zjištění ztráty ze snížení hodnoty nemovitostí Pravidla vykázání a ocenění nemovitostí držených k prodeji Pravidla vykázání a ocenění nemovitostí vykazovaných jako zásoby Dostupné body Maximum Maximum za otázku

Číslo adepta: .............................

1 2 2 2 1 2 2 1 2 2 17 14 2 2 2 3 2 3 14 11 25

17

MEZINÁRODNÍ STANDARDY ÚČETNÍHO VÝKAZNICTVÍ IFRS specialista

Recommend Documents