Chevalier-2014.book Page 201 Tuesday, May 6, 2014 11:30 AM
B E R O E PS K O S T E N
– 61
§ 4. BTW Volgens het Europese Hof van Justitie is factoring een dienstprestatie die uitgesloten is van de BTW-vrijstellingen voor financiële diensten: factoring is onderworpen aan BTW ongeacht of het gaat om factoring met of zonder verhaal. Factoring is volgens het Hof slechts een variant van het meer algemeen begrip “invordering van schuldvorderingen”, ongeacht of zij verricht wordt met of zonder verhaal. In beide gevallen verstrekt de factor aan de klant diensten onder bezwarende titel391. De Belgische BTW-Administratie volgt thans ook dit standpunt. Factoringdiensten, zowel deze met als deze zonder verhaal op diegene die de facturen overdraagt, vormen prestaties van invordering van schuldvorderingen die uitgesloten zijn van de BTW-vrijstelling voor financiële diensten (cf. art. 44, § 3, 2° in fine W.BTW). Naast de eigenlijke factoringdiensten verstrekken factoringmaatschappijen dikwijls voorschotten aan hun cliënten. De Administratie is van oordeel dat de door de factoringmaatschappijen aan hun klant verleende voorschotten, een doel op zich zijn voor de klant en niet een middel om onder de beste voorwaarden de diensten inzake factoring te ontvangen. Dergelijke voorschotten worden daarom niet beschouwd als bijkomstige handelingen bij de factoringdiensten. Het verlenen van dergelijke voorschotten zijn bijgevolg kredietverrichtingen die van BTW zijn vrijgesteld op grond van art. 44, § 3, 5° W.BTW392.
Afdeling 24. Kosten eigen aan de werkgever § 1. Principe Alle inkomsten die rechtstreeks of onrechtstreeks voortvloeien uit het uitoefenen van een betrekking in dienst van de werkgever, vormen in principe belastbare bezoldigingen (art. 30 en 31 WIB). Hierop wordt een belangrijke uitzondering gemaakt voor de vergoedingen die de werknemer ontvangt als terugbetaling van werkelijke uitgaven die eigen zijn aan de werkgever. Dergelijke vergoedingen zijn niet belastbaar in hoofde van de werknemer en vormen een aftrekbare beroepskost in hoofde van de vennootschap. De kosten die eigen zijn aan de werkgever en waarvan de werknemer de terugbetaling verkrijgt, kunnen in hoofde van die werknemer geen aftrekbare beroepskosten uitmaken393. Dezelfde principes gelden ook voor bedrijfsleiders. Kosten eigen aan de vennootschap zijn dus ook in hoofde van bedrijfsleiders niet belastbaar (art. 32, eerste lid, 1° WIB). De fiscale wet definieert het begrip kosten eigen aan de werkgever niet. Nochtans kunnen we stellen dat het om uitgaven gaat die normaal ten laste komen van de werkgever en die de werknemer om één of andere reden heeft voorgeschoten in het kader van zijn dienstverband en die door zijn werkgever worden terugbetaald. Of een uitgave “eigen is aan de werkgever” dan wel “eigen is aan de werknemer” is een feitenkwestie. Als courante voorbeelden van kosten eigen aan de werkgever kunnen worden vermeld: het gebruik van de eigen auto voor een verplaatsing in dienst van de werkgever, kosten gemaakt door de werknemer gedurende een zakenreis voor zijn werkgever, telefoonkosten, kosten voor thuisontvangst van zakenrelaties. De kosten gemaakt door de werknemer om zich naar zijn arbeidsplaats te begeven zijn echter kosten eigen aan de werknemer maar de vergoeding die de werkgever toekent om de bijkomende kosten te dekken tengevolge van de grotere afstand tussen woon- en werkplaats n.a.v. de verplaatsing van de bedrijfszetel is een kost eigen aan de werkgever, want hij is veroorzaakt door
391
392
393
HvJ 26 juni 2003, zaak nr. C 305/01, MKG Kraftfahrzeuge Factory, TFR 2003, 1021-1032, noot M. DE MUNTER, Fiscoloog nr. 898, 4. Vr. en Antw. Kamer, 2004-2005, nr. 69, 14 maart 2005, 11457, Vr. nr. 604 van 18 januari 2005, VISEUR; Beslissing nr. E.T. 106.246 van 1 april 2005, www.fisconet.be. Cass. 2 december 1994, FJF nr. 95/58.
LARCIER
–
V A DE M E C U M V E N N O O T S C H A PS B E L A S T I N G
2 014
201
Chevalier-2014.book Page 202 Tuesday, May 6, 2014 11:30 AM
B E R O E P S K O S TE N
– 61
een interne reorganisatie bij de werkgever394. De Administratie sluit zich daarbij aan, maar enkel voor de werknemers die reeds in dienst waren op het ogenblik van de verplaatsing van de bedrijfszetel, en voor zover de vergoeding niet meer bedraagt dan de vergoedingen die de overheid toekent aan de ambtenaren en vastgesteld is volgens het werkelijk aantal bijkomende kilometers. Wanneer een vrij beroep uitsluitend uitgeoefend wordt in de vorm van een professionele vennootschap zijn de premies die de dokter, advocaat, enz. verschuldigd is in het kader van een professionele aansprakelijkheidsverzekering kosten eigen aan de vennootschap. Hetzelfde geldt voor lidmaatschapsbijdragen aan de Orde van Geneesheren, de Orde van Advocaten enz. Het feit dat de facturen in verband met de verzekering en de lidmaatschapsbijdragen op naam van de dokter, advocaat, enz. zijn gemaakt heeft geen belang395.
§ 2. Vermoeden van onbelastbaarheid Volgens de Administratie moet de werkgever een dubbel bewijs leveren, nl. dat het gaat om vergoedingen die hem eigen zijn en dat de vergoedingen ook effectief besteed zijn om dergelijke uitgaven te dekken. De rechtspraak is het daar niet mee eens en legt de bewijslast bij de Administratie. Het Hof van Cassatie meent dat artikel 31, laatste lid van het WIB het (weerlegbaar) vermoeden invoert dat de bedragen, die door de werkgever aan de werknemer worden terugbetaald als terugbetaling van kosten eigen aan de werkgever, niet behoren tot de belastbare bezoldigingen van de werknemers396. Het enkele feit dat de werkgever in gebreke blijft te bewijzen dat de vergoedingen daadwerkelijk toegekend zijn als een teruggave van kosten eigen aan de werkgever doet het wettelijk vermoeden van niet-belastbaarheid in het voordeel van de werknemer niet teniet397. De werknemer hoeft de ontvangen sommen niet te verantwoorden t.o.v. de fiscus. Het is aan de Administratie om het positieve en controleerbare bewijs te leveren dat de terugbetaling van kosten in werkelijkheid een gehele of gedeeltelijke vermomde bezoldiging uitmaakt. De fiscus kan hiervoor een beroep doen op alle bewijsmiddelen van recht, vermoedens inbegrepen, met uitzondering van de eed398. De administratie kan het bewijs leveren dat forfaitaire kostenvergoedingen in feite een verdoken bezoldiging uitmaken: zij kan daarbij steunen op vermoedens, zoals het forfaitair karakter van de vergoedingen, de wijze van betaling die geen controle mogelijk maakt, de dubbelzinnige omschrijving, de boekingswijze en het feit dat de betreffende bedragen in hoofde van de werkgever niet als een aftrekbare beroepskost werden aanvaard399. Onvoldoende is evenwel te stellen dat de werknemer de betrokken kosten niet kan bewijzen. Op die wijze wordt de bewijslast immers ten onrechte omgekeerd400. Uit het loutere feit dat de werknemer en zijn werkgever niet alle bewijselementen kunnen voorleggen die de fiscus nodig acht om de werkelijkheid van de uitgaven te onderzoeken, kan niet worden afgeleid dat het vermoeden van niet-belastbaarheid is weerlegd en dat de genoten sommen verdoken bezoldigingen uitmaken401.
394 395 396
397 398
399
400 401
Brussel 18 december 1990, FJF nr. 91/215. Rb. Luik 18 oktober 2000, Fiscoloog nr. 795, 9. Cass. 30 oktober 1986, Bull.Bel. nr. 668, p. 136, FJF nr. 87/179; RW 1986-87, 2219; Cass. 23 januari 1987, RW 198687, 2226, FJF nr. 88/79. Gent 7 januari 1992, FJF nr. 92/92; Antwerpen 21 april 1998, FJF nr. 98/183. Cass. 23 januari 1987, FJF nr. 88/79; Gent 7 januari 1992, Fisc. Koer., 1992, 288-290, noot W. DEFOOR; FJF nr. 92/92; Brussel 29 april 1994, AFT 1994, 326 noot J. BAETEN; Antwerpen 11 januari 2000, FJF nr. 2000/153. Brussel 7 mei 1991, Bull.Bel. 1992, nr. 721, 2976; Brussel 29 april 1994, AFT 1994, 326, Fid. Ber., 1994, 103; Luik 11 juni 1997, FJF nr. 97/276; Antwerpen 20 oktober 1998, FJF nr. 99/156; Bergen 1 oktober 1999, FJF nr. 2000/39. Contra: Antwerpen 12 oktober 1999, Fiscoloog 1999, nr. 730, 7; Gent 13 april 2000, Fiscoloog nr. 756, 10 waarbij gesteld wordt dat het forfaitair karakter van de kostenvergoeding op zichzelf niet bewijst dat de vergoeding een verdoken bezoldiging vormt. Brussel 29 mei 1998, FJF nr. 99/38. Gent 29 januari 2002, Fiscoloog nr. 837, 10.
202
LARCIER
–
V A D E M E C U M V E N N O O TS C H A PS B E L A S TI N G
20 14
Chevalier-2014.book Page 203 Tuesday, May 6, 2014 11:30 AM
B E R O E PS K O S T E N
– 61
§ 3. De terugbetaling van kosten eigen aan de werkgever De terugbetaling van kosten eigen aan de werkgever kan vooreerst gebeuren op basis van voorlegging van bewijsstukken. Het betrokken personeelslid dient dan een onkostennota in bij zijn werkgever waaraan de bewijsstukken worden gehecht. Dergelijke terugbetalingen leveren in de praktijk weinig moeilijkheden op. Dit vergt echter een grote discipline van de werknemer: hij moet nauwkeurig alle bewijsstukken bewaren. De werkgever van zijn kant moet een zekere administratie voeren (goedkeuring en verwerking van de onkostenstaten). Om administratieve rompslomp te vermijden en om te voorkomen dat men allerlei kleine bedragen moet terugbetalen, nemen vele ondernemingen hun toevlucht tot het terugbetalen van kosten eigen aan de werkgever op forfaitaire basis. Bovendien kunnen dan ook kosten worden terugbetaald waarvoor doorgaans geen bewijsstukken voorhanden zijn (bv. telefoonkosten). De Administratie maakt ter zake een onderscheid tussen forfaits vastgesteld overeenkomstig ernstige normen en andere forfaits. Enkel forfaits die zijn opgenomen in de administratieve commentaar worden beschouwd als ernstige forfaits, nl. – de forfaitaire terugbetalingen van autokosten; – de forfaitaire dagvergoedingen voor dienstreizen in België; – de forfaitaire vergoedingen voor buitenlandse dienstreizen; – de forfaitaire verblijfsvergoedingen en ARAB-vergoedingen in de sector van het goederenvervoer over de weg.
§ 4. Individuele fiches De vaste vergoedingen toegekend aan personeelsleden als terugbetaling van kosten eigen aan de werkgever worden slechts als beroepskosten aangenomen wanneer ze worden verantwoord door het indienen van individuele fiches en een samenvattende opgave (art. 57, 3° WIB). In een Bericht aan de werkgevers zet de Administratie uiteen hoe men de terugbetaling van kosten eigen aan de werkgever op de individuele fiches en samenvattende opgaven moet verwerken402. De verwerking op de fiche verschilt naargelang de wijze van terugbetaling: – gebeurt de terugbetaling op voorlegging van bewijsstukken of op forfaitaire wijze volgens ernstige normen, dan volstaat het “JA-bewijsstukken” of “JA-ernstige normen” te vermelden op de fiche; – gebeurt de terugbetaling op forfaitaire wijze zonder ernstige normen dan moet het “bedrag” van de vergoeding vermeld worden. Wanneer de vennootschap nalaat de kosten op gepaste wijze te verantwoorden riskeert zij dat een bijzondere aanslag geheime commissielonen wordt gevestigd in haren hoofde403. Deze afzonderlijke aanslag bedraagt 300% (+ 3% ACB).
§ 5. De forfaitaire vergoeding voor autokosten Het gebeurt frequent dat een werknemer of bedrijfsleider zijn eigen wagen gebruikt voor verplaatsingen in dienst van de vennootschap en dat de vennootschap hem daarvoor een forfaitaire vergoeding per afgelegde kilometer betaalt. De vergoeding wordt geacht overeen te komen met werkelijke kosten (en bijgevolg niet belastbaar in hoofde van de genieter), op voorwaarde dat ze niet meer bedraagt dan de vergoeding die de Staat betaalt aan zijn ambtenaren en werd berekend op basis van werkelijk afgelegde kilometers. Wanneer de door de werkgever uitbetaalde kilo402 403
BS 24 maart 1998. Antwerpen 6 september 1988, Bull.Bel. 1989, 1259; Grondwettelijk Hof, 25 november 2010, Fiscoloog nr. 1229, p. 7, AFT (I) 2011, nr. 5, 10. Infra, Deel 8, Hfdst. 4, p. 1295.
LARCIER
–
V A DE M E C U M V E N N O O T S C H A PS B E L A S T I N G
2 014
203
