Datum van inontvangstneming
:
26/06/2012
Vertaling
C-259/12 - 1 Zaak C-259/12 Verzoek om een prejudiciële beslissing
Datum van indiening: 24 mei 2012 Verwijzende rechter: Аdministrativen sad – Plovdiv (Bulgarije) Datum van de verwijzingsbeslissing: 15 mei 2012 Eiser tot cassatie: Teritorialna direktsia na Natsionalnata Agentsia za Prihodite – Plovdiv Verweerster in cassatie: RODOPI-М 91 OOD
REPUBLIEK BULGARIJE ADMINISTRATIVEN SAD – PLOVDIV BESCHIKKING [OMISSIS] Plovdiv, 15 mei 2012 In naam van het volk De ADMINISTRATIVEN SAD PLOVDIV, XXIV. kamer, in niet-openbare terechtzitting ... [OMISSIS] heeft de bij rapport [omissis, door de rapporteur] voorbereide administratieve strafzaak in cassatie [omissis] onderzocht en het volgende in beschouwing genomen:
NL
VERZOEK OM EEN PREJUDICIËLE BESLISSING VAN 15. 5. 2012 – ZAAK C-259/12
De procedure is ingeleid bij cassatieberoep van de Teritorialna direktsia na Natsionalnata Agentsia za Prihodite – Plovdiv (lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv) [omissis] tegen het arrest [omissis] van de Rayonen sad Plovdiv (lokale rechtbank Plovdiv) [omissis]. Het onderzoek van de zaak zelf bracht de Administrativen sad Plovdiv ... [omissis] tot de conclusie dat het gemeenschapsrecht moet worden uitgelegd voor de beslissing over het geschil, meer bepaald de bepalingen van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „richtlijn 2006/112”). Volgens de Administrativen sad Plovdiv is het dus dienstig het Hof van justitie van de Europese Unie te verzoeken om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van de op het geschil toepasselijke bepalingen van deze richtlijn. Op deze basis formuleert de rechter zijn verzoek om een prejudiciële beslissing als volgt: Partijen: 1
Eiser tot cassatie: lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv [OMISSIS].
2
Verweerster in cassatie: RODOPI-М 91 OOD (RODOPI-M 91 bvba) [omissis] met zetel en administratief adres in Маdan [OMISSIS]. Voorwerp van het geschil:
3
De procedure voor de Administrativen sad Plovdiv is een cassatieprocedure. [OMISSIS] Bij het bestreden arrest is de strafmaatregel [omissis] van de directeur [omissis] van de lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv van 17 juni 2005 opgeheven, waarmee RODOPI-M 91 OOD ... [omissis] op basis van artikel 182, lid 1, van de Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (ZDDS) (wet betreffende belasting over de toegevoegde waarde) wegens schending van artikel 78, leden 1 en 2, ZDDS en artikel 182 , lid 1, derde geval, ZDDS een geldboete ten belope van 161 571,12 BGN ... [omissis] is opgelegd. Feiten
4
De volgende in de onderhavige zaak vastgestelde feiten staan vast tussen partijen: RODOPI-M 91 OOD vermeldde in haar hoedanigheid van volgens de btw-wet 2
РОДОПИ-М 91
geregistreerde persoon en ontvangster van het overeenkomstig artikel 116, lid 4, ZDDS opgestelde protocol nr. 2 van 15 oktober 2010 over de annulering van de factuur ... [omissis] van 30 december 2009 (hierna: „factuur van 30 december 2009”) ten belope van 807 855,58 BGN alsook btw ten belope van 161 571,12 BGN voor deze factuur geen minteken in het crediteurenboek over het overeenkomstige belastingtijdvak (oktober 2010), zoals vereist bij bijlage nr. 12 bij artikel 113, lid 4, van de Pravilnik za prilagane na Zakona za danak dobavena stoynost (PPZDDS) (uitvoeringsbepalingen van de btw-wet) in het gedeelte „Vereiste vermeldingen bij annulering van bewijzen”. In het belastingtijdvak december 2009 vermeldde RODOPI-M 91 OOD de factuur van 30 december 2009 over een door MODA SHPORT EO[O]D (MODA SPORT Einmann-bvba) verrichte en door RODOPI-M91 OOD ontvangen dienst ... [omissis] in het crediteurenboek en in de belastingaangifte ... [omissis] van 13 januari 2010, waarbij de factuur van 30 december 2009 volgens vermeldingen van RODOPI-M91 OOD op grond van onterecht opgestelde bewijzen (facturen) werden geannuleerd. Een nieuw bewijs werd niet opgesteld. Volgens de administratieve strafrechtelijke instantie had RODOPI-M 91 OOD de geannuleerde factuur ... [omissis] in het crediteurenboek voor oktober 2010 en in de belastingaangifte over het belastingtijdvak van 1 januari 2010 tot 31 oktober 2010 ... [omissis] met een minteken [, d.w.z.] ten belope van minus 807 855,58 BGN en btw ten belope van minus 161 571,12 BGN moeten vermelden. Voor oktober 2010 werd als resultaat te betalen btw ten belope van 5 684,80 BGN aangegeven. Doordat de btw ten belope van minus 161 571,12 BGN niet werd vermeld, werd een lager belastingbedrag vastgesteld: wanneer namelijk de annulering van de factuur was vermeld in het tijdvak waarop het betrekking had, had het resultaat in de voor het belastingtijdvak van 1 oktober 2010 tot 31 oktober 2010 bij de lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv ingediende belastingaangifte ... [omissis] van 10 november 2010 aan te betalen btw 167 255,92 BGN belopen; bijgevolg is de te betalen aangegeven btw-bedrag 161 571,12 BGN lager. De geannuleerde factuur werd in het crediteurenboek voor december 2010 en in de bij de lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv ingediende btw-aangifte ... [omissis] van 7 januari 2008 vermeld. Deze schending leidde op 22 februari 2011 tot een besluit tot vaststelling van een bestuursrechtelijke overtreding ... [omissis]. Volgens dit besluit tot vaststelling van een bestuursrechtelijke overtreding ... [omissis] is de overtreding op 22 november 2010 in gebouwen van de lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv bij de indiening van het bezwaar ... [omissis] van 22 november 2010 tegen het besluit tot vaststelling van een bestuursrechtelijke overtreding [omissis] van 15 november 2010 vastgesteld. Op 17 juni 2011 is een strafmaatregel ... [omissis] vastgesteld, waarbij is vastgesteld dat RODOPI-М 91 ОOD artikel 78, leden 1 en 2, ZDDS heeft geschonden en voldaan is aan de vereisten van artikel 182, lid 1, derde geval, ZDDS. Op grond van artikel 53 juncto artikel 83 en artikel 3, lid 2, van de Zakon za administrativnite narushenia i nakazania (ZANN) (wet inzake bestuurlijke 3
VERZOEK OM EEN PREJUDICIËLE BESLISSING VAN 15. 5. 2012 – ZAAK C-259/12
overtredingen en bestuurlijke straffen) en van artikel 182, lid 1, ZDDS is RODOPI-M 91 OOD een geldboete ten belope van 161 571,12 BGN opgelegd. Standpunten van partijen en beslissing van de rechter in eerste aanleg, de Rayonen sad Plovdiv 5
[omissis]
6
RODOPI-M 91 OOD is bij de Rayonen sad Plovdiv opgekomen tegen de strafmaatregel, op grond dat de inachtneming van de termijn van artikel 34, lid 1, tweede zin, ZANN een van de absolute vereisten voor de vaststelling van een strafmaatregel is. Zowel de overtreding als alle gegevens op basis waarvan de conclusie is getrokken dat RODOPI-M 91 OOD een overtreding in de zin van artikel 182, lid 1, derde geval, ZDDS had begaan, waren de auteur van het besluit reeds bij de indiening van het bezwaar ... [omissis] van 22 november 2010 tegen het besluit tot vaststelling van een bestuursrechtelijke overtreding ... [omissis] van 15 november 2010 bekend. Het agentschap voor overheidsinkomsten kreeg kennis van het feit dat de vennootschap de geannuleerde factuur niet in het crediteurenboek en in de belastingaangifte voor het belastingtijdvak oktober 2010 had vermeld, met de indiening van de belastingaangifte en van het crediteurenboek voor dit belastingtijdvak, namelijk op 10 november 2010. Het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten ... [omissis] beschikte bovendien op 15 november 2010 over de inlichting dat de geannuleerde factuur van de dienstverrichtster, MODA SHPORT EOOD, in haar debiteurenboek was vermeld, alsook over de inlichting dat de geannuleerde factuur bij de ontvangster, RODOPI-M 91 OOD, niet in haar crediteurenboek en in haar belastingaangifte over hetzelfde belastingtijdvak was vermeld, zodat het besluit tot vaststelling van een bestuursrechtelijke overtreding uiterlijk op 16 februari 2011 en niet eerst op 22 februari 2011 had moeten worden vastgesteld. Volgens artikel 34 ZANN wordt geen administratieve strafzaak ingeleid wanneer geen besluit tot vaststelling van de overtreding binnen drie maanden na de vaststelling van de overtreding is vastgesteld of wanneer een jaar sinds de overtreding respectievelijk twee jaar bij overtredingen op het gebied van douane, belasting, bankwezen, milieu en de munt [omissis] is verstreken. RODOPI-М 91 ООD stelde als verzoekster voor de Rayonen sad Plovdiv dat materieelrechtelijke vereisten niet in acht waren genomen. Zij stelt dat er geen schending was van artikel 78, leden 1 en 2, ZDDS en dat niet is voldaan aan de voorwaarden van artikel 182, lid 1, derde geval, ZDDS ... [omissis]. In casu is geen sprake van wijziging van de maatstaf van heffing of van ongedaanmaking van de handeling zodat geen creditnota in de zin van artikel 115 ZDDS is opgesteld. Ook artikel 116, lid 4, is niet van toepassing ... [omissis]. In casu is geen nieuwe factuur opgesteld die de geannuleerde factuur van 30 december 2009 vervangt. RODOPI-М 91 ООD trad op als ontvangster van een protocol dat is opgesteld krachtens artikel 116, lid 4, ZDDS volgens hetwelk wanneer onterecht 4
РОДОПИ-М 91
opgestelde bewijzen of herziene bewijzen in het factuurboek van de leverancier respectievelijk de dienstverrichter of de verkrijger respectievelijk de ontvangster worden opgenomen, bovendien door elke partij een protocol over de annulering wordt opgesteld. ... [omissis]. Met het protocol wordt de door MODA SHPORT EOOD onterecht opgestelde factuur van 30 december 2009 geannuleerd. RODOPI-M 91 OOD stelde dat zij ontvangster was van het overeenkomstig artikel 116, lid 4, ZDDS opgestelde protocol 2 van 15 oktober 2010 over de annulering van de factuur van 13 december 2009, dat geen belastingbewijs in de zin van artikel 112, lid 1, ZDDS vormt, ... [omissis], zodat het bepaalde van artikel 182 ZDDS niet op RODOPI-M 91 OOD van toepassing is. ... [omissis] Volgens artikel 182, lid 2, ZDDS bedraagt de geldboete bij een overtreding in de zin van lid 1, wanneer de geregistreerde persoon het belastingbewijs in het tijdvak heeft opgesteld of heeft vermeld, dat op het belastingtijdvak volgt waarin het bewijs had moeten worden opgesteld of vermeld, 25 % van het bedrag, waarmee de belasting lager is vastgesteld, maar niet minder dan 250 BGN. RODOPI-M 91 OOD stelde dat het protocol in de zin van artikel 116, lid 4, ZDDS niet is onderworpen aan de regeling in de zin van artikel 78, lid 2, ZDDS, aangezien dit protocol in geen geval in het crediteurenboek en in de belastingaangifte is opgenomen. Volgens RODOPI-M 91 OOD bestaat het vereiste dat de geannuleerde factuur in het belastingtijdvak in het crediteurenboek wordt opgenomen waarin zij wordt geannuleerd, uitsluitend in de zin van bijlage nr. 12 bij de uitvoeringsbepalingen van de btw-wet; dit vereiste is evenwel in strijd met artikel 124, lid 4, ZDDS ... [omissis], volgens hetwelk de geregistreerde persoon verplicht is de door hem ontvangen belastingbewijzen in het crediteurenboek uiterlijk de twaalfde van het belastingtijdvak te vermelden dat volgt op het belastingtijdvak waarin het is opgesteld, maar niet later dan het laatste belastingtijdvak in de zin van artikel 72, lid 1, ZDDS. ... [omissis] 7
De Rayonen sad Plovdiv stelde vast dat bij de vaststelling van de strafmaatregel wezenlijke procedurevoorschriften zijn geschonden; concreet is artikel 34, lid 1, tweede zin, ZANN geschonden. ... [omissis] Vastgesteld is dat de litigieuze factuur ... [omissis] in het crediteurenboek voor oktober 2009 had moeten worden vermeld; in plaats daarvan is deze factuur in het crediteurenboek voor december 2009 opgenomen. Dat blijkt in de door de vennootschap afgegeven belastingaangifte van 13 januari 2010. De rechter in eerste aanleg stelde vast dat het voor de instanties van de lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv reeds vanaf 13 januari 2010, het tijdstip van indiening van de belastingaangifte, objectief mogelijk was geweest een besluit over een overtreding vast te stellen omdat de overtreding bekend was. Volgens de rechter werd de in artikel 34, lid 1, tweede zin, ZANN genoemde vervaltermijn voor vaststelling van een besluit over een overtreding niet in acht genomen, hetgeen een wezenlijk vormverzuim is.
8
De bestuurlijke strafrechtelijke instantie, de lokale directie van het centraal bestuur van het agentschap voor overheidsinkomsten – Plovdiv, heeft de beslissing van de Rayonen sad Plovdiv betwist en daarbij verklaard dat de termijn 5
VERZOEK OM EEN PREJUDICIËLE BESLISSING VAN 15. 5. 2012 – ZAAK C-259/12
van artikel 34 ZANN in acht was genomen. In het cassatieberoep dat is ingesteld door de bestuurlijke strafrechtelijke instantie, ... [omissis] stelt verweerster in cassatie RODOPI-М 91 ООD dat het gemeenschapsrecht, concreet de beginselen van fiscale neutraliteit en evenredigheid, moet worden uitgelegd en dat vragen betreffende de uitlegging van artikel 113 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese unie (vroeger artikel 93 EG) alsook van de bepalingen van richtlijn 2006/112 moeten worden gesteld. De maatregelen die de Republiek Bulgarije vaststelde ter waarborging van de juiste inning van de BTW en ter voorkoming van fraude in de zin van artikel 273 van richtlijn 2006/112, zijn met betrekking tot het verzuim van facturering niet „vereist” of „evenredig”. De opgelegde administratieve straf ten belope van de niet tijdig betaalde btw van 161 571,12 BGN schendt het Unierecht. Eiser tot cassatie ... [omissis] heeft zich niet binnen de door de rechter gestelde termijn uitgesproken over het verzoek om prejudiciële vragen te stellen ... [omissis]. Toepasselijke nationale bepalingen 9
Het materiële recht dat van toepassing is op en de beslissing van het geschil, is de op 1 januari 2007 in werking getreden btw-wet (ZDDS). 9.1. Volgens artikel 72, lid 1, ZDDS ... [omissis] kan een overeenkomstig deze wet geregistreerde persoon aftrek van voorbelasting uitoefenen in het belastingtijdvak waarin het recht is ontstaan of in een van de twaalf daaropvolgende belastingtijdvakken. 9.2. Volgens artikel 78, lid 1, ZDDS is de geregistreerde persoon verplicht de omvang van de in aanmerking genomen voorbelasting bij een wijziging van de maatstaf van heffing, ongedaanmaking van de handeling en een wijziging van de soort handeling te herzien. Overeenkomstig artikel 78, lid 2, ZDDS geschiedt de herziening in het belastingtijdvak waarin de feiten in de zin van lid 1 zich voordoen, waarin het bewijs krachtens artikel 115 of een nieuw bewijs krachtens artikel 116 waarmee de herziening plaatsvindt, in het crediteurenboek en in de belastingaangifte voor de betrokken belastingaangifte worden opgenomen. 9.3. Bij wijziging van de maatstaf van heffing van een handeling en bij ongedaanmaking van een handeling, waarover een factuur is opgesteld, moet de leverancier of dienstverrichter daarvan volgens artikel 115, lid 1, ZDDS een nota aan de factuur hechten. Deze nota moet volgens artikel 115, lid 2, ZDDS binnen vijf dagen na het plaatsvinden van de desbetreffende omstandigheid in de zin van lid 1 worden opgesteld. Bij verhoging van de maatstaf van heffing moet volgens artikel 115, lid 3, ZDDS een nota worden opgesteld voor de belastingdienst en bij een verlaging van de maatstaf van heffing of ongedaanmaking van een handeling moet een creditnota worden opgesteld.
6
РОДОПИ-М 91
9.4. Facturen en nota’s daarbij mogen volgens artikel 116, lid 1, ZDDS niet worden herzien en aangevuld. Onjuist opgestelde of herziene documenten moeten worden geannuleerd en nieuwe documenten moeten worden opgesteld. 9.5. Artikel 112, lid 1, ZDDS definieert een belastingbewijs in de zin van deze wet als volgt: 1. een factuur; 2. de nota bij een factuur; 3. het protocol. 9.6. Volgens artikel 182, lid 1, ZDDS ... [omissis] wordt een geregistreerde persoon die geen belastingbewijs uitreikt of een uitgereikt bewijs of ontvangen bewijs niet in het factuurboek voor het overeenkomstige belastingtijdvak vermeldt, waardoor de belasting lager wordt vastgesteld, ... [omissis] in het geval van een rechtspersoon en een eenmanszaak een geldboete opgelegd voor het bedrag waarmee de belasting lager is vastgesteld, maar niet minder dan 1 000 BGN. Toepasselijke bepalingen van richtlijn 2006/112 10
Volgens artikel 242 van richtlijn 2006/112 moet iedere belastingplichtige een boekhouding voeren die voldoende gegevens bevat om de toepassing van de btw en de controle daarop door de belastingadministratie mogelijk te maken. 10.1. Volgens artikel 273 van richtlijn 2006/112 kunnen de lidstaten, onder voorbehoud van gelijke behandeling van door belastingplichtigen verrichte binnenlandse handelingen en handelingen tussen de lidstaten, andere verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van fraude, mits deze verplichtingen in het handelsverkeer tussen de lidstaten geen aanleiding geven tot formaliteiten in verband met een grensoverschrijding. De in de eerste alinea geboden mogelijkheid mag niet worden benut voor het opleggen van extra verplichtingen naast de in hoofdstuk 3 vastgestelde verplichtingen inzake facturering. Rechtspraak van het Hof van de Europese Unie
11
De geadieerde kamer van de Administrativen sad Plovdiv heeft geen beslissingen van het Hof tot uitlegging van het gemeenschapsrecht gevonden die van belang kunnen zijn voor de beslissing van het geschil. Motivering van het prejudicieel verzoek
12
Volgens de rechtspraak van het Hof verlangt het beginsel van de neutraliteit van de btw, wanneer de opsteller van de factuur het gevaar voor verlies van belastinginkomsten heeft uitgeschakeld, dat de ten onrechte gefactureerde belasting kan worden herzien zonder dat deze herziening afhankelijk kan worden 7
VERZOEK OM EEN PREJUDICIËLE BESLISSING VAN 15. 5. 2012 – ZAAK C-259/12
gesteld van de goede trouw van deze opsteller (zie in die zin arresten Hof van 6 november 2003, Karageorgou, C-78/02-C-80/02, Jurispr. blz. I-13295, punt 50, en 27 september 2007, Collée, C-146/05, Jurispr. blz. I-7861, punt 35). In beide zaken leed de fiscus geen verlies aangezien de verzoeker telkens de verschuldigde belasting alsook de rente daarover betaalde. In casu dient te worden verduidelijkt of de straf die RODOPI-M 91 OOD is opgelegd wegens niet-tijdige vermelding van de annulering van een factuur ofschoon facturering later plaatsvond en de vennootschap de belastingen inclusief rente betaalde, het beginsel van fiscale neutraliteit en het evenredigheidsbeginsel heeft geschonden. Om deze redenen heeft de Administrativen sad Plovdiv, XXIV. kamer beschikt: [OMISSIS] Het Hof van de Europese Unie worden overeenkomstig artikel 267, eerste alinea, sub b, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie de volgende prejudiciële vragen gesteld: [1.]1. Staat het beginsel van fiscale neutraliteit een lidstaat toe om wegens niet-tijdige vermelding van de annulering van een factuur een straf op te leggen, ofschoon de annulering later in de boekhouding is vermeld en de betrokkene de uit de annulering voortvloeiende belasting inclusief rente heeft betaald? [1.]2. Zijn de volgende omstandigheden in samenhang met de eerste vraag van belang: – de termijn waarin de annulering van de factuur had moeten worden vermeld, bedraagt 14 dagen vanaf het verstrijken van de kalendermaand waarin de annulering plaatsvond; – de annulering van de factuur werd in feite vermeld één maand na afloop van de termijn waarbinnen de annulering plaatsvond; – de verschuldigde belasting over de toegevoegde waarde inclusief rente is betaald aan de fiscus? 2. Staan de artikelen 242 en 273 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, toe dat een belastingplichtige die niet tijdig zijn verplichting is nagekomen tot vermelding in de boekhouding van omstandigheden die van belang zijn voor de berekening van de belasting over de toegevoegde waarde, een geldboete wordt opgelegd ten belope van 8
РОДОПИ-М 91
de niet tijdig betaalde belasting over de toegevoegde waarde, wanneer vervolgens het verzuim wordt hersteld en de verschuldigde belasting volledig inclusief rente is betaald? 3. Is de omstandigheid van belang dat de fiscus geen schade heeft geleden aangezien de betrokkene vervolgens de annulering van de factuur heeft vermeld en de volledige belasting inclusief rente heeft betaald? 4. Schendt oplegging van een geldboete voor het volledige bedrag van de reeds inclusief rente betaalde belasting het evenredigheidsbeginsel? [OMISSIS] De behandeling van het hoofdgeding wordt geschorst tot de beslissing van het Hof. [OMISSIS]
9
