1
Vak XV: diverse inkomsten
15.10 Meerwaarden op belangrijke deelnemingen 15.10.1 Algemeen Wanneer een natuurlijke persoon, buiten de uitoefening van een beroepswerkzaamheid, een meerwaarde realiseert bij de overdracht onder bezwarende titel van aandelen die een be langrijke deelneming in een binnenlandse vennootschap vertegenwoordigen, dan kan deze meerwaarde belastbaar zijn als divers inkomen op voorwaarde dat de overdracht gebeurt aan een rechtspersoon gevestigd buiten de Europese Economische Ruimte (art. 90, 9°, tweede streepje WIB92).
15.10.2 Toepassingsvoorwaarden Bedoelde belastingplichtige De meerwaarde is belastbaar wanneer ze wordt verwezenlijkt door een aan de personen belasting onderworpen belastingplichtige die de aandelen niet voor de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid gebruikt. Bedoelde aandelen Het moet gaan om aandelen van een binnenlandse vennootschap, d.w.z. een vennootschap die onderworpen is aan de vennootschapsbelasting. Bovendien moeten de aandelen een ‘belangrijke deelneming’ vertegenwoordigen. Dit bete kent dat de belastingplichtige: – alleen of samen met zijn echtgenoot, hun beide afstammelingen, ascendenten, en zij verwanten tot in de tweede graad (broers en zusters) (ComIB nr. 90/58); – op enig ogenblik van de vijf jaar die de datum van overdracht voorafgaan (termijn te re kenen van dag tot dag); – rechtstreeks (de aandelen zijn in het persoonlijke bezit van de familieleden) of onrecht streeks (de familieleden bezitten aandelen van een vennootschap die op haar beurt de aandelen bezit van de binnenlandse vennootschap). Het belang van het onrechtstreeks bezit moet berekend worden volgens de regel van drie (ComIB nr. 90/59); – een deelneming bezaten van meer dan 25 % van de rechten in de vennootschap waarvan ze de aandelen overdragen. VOORBEELD
Een belastingplichtige en zijn broer bezitten ieder 10 % van de aandelen van binnenlandse vennootschap A. Ze bezitten bovendien ieder 15 % van de aandelen van vennootschap B, die op haar beurt 20 % van de aandelen van A bezit. • rechtstreekse deelneming: 10 % × 2 = • onrechtstreekse deelneming: 15 % × 20 % × 2 = Totale deelneming in vennootschap A:
20 % +6% 26 %
Als in ons voorbeeld de belastingplichtige 5 % van zijn aandelen verkoopt aan een vennootschap gevestigd buiten de Europese Economische Ruimte, dan is de gerealiseerde meerwaarde belastbaar aangezien de aandelen deel uitmaken van een belangrijke deelneming.
2
Vak XV: diverse inkomsten
Overdracht onder bezwarende titel De aandelen moeten overgedragen worden onder bezwarende titel (verkoop, ruil en inbreng in een vennootschap). De overdrachten door erfopvolging of schenking onder levenden wor den hier dus niet bedoeld. Overdracht aan een rechtspersoon gevestigd buiten de Europese Economische Ruimte De aandelen moeten overgedragen worden aan een rechtspersoon gevestigd buiten de Euro pese Economische Ruimte. Of deze rechtspersoon hier in België al dan niet beschikt over een vaste inrichting, is van geen belang. Verdachte periode van 12 maanden Om de meerwaardebelasting bij overdracht aan een rechtspersoon gevestigd buiten de Eu ropese Economische Ruimte te ontwijken, zou men de overdracht van de aandelen naar een rechtspersoon gevestigd buiten de Europese Economische Ruimte kunnen laten plaatsvinden via meerdere particulieren of rechtspersonen gevestigd binnen de Europese Economische Ruimte. Om deze vorm van belastingontwijking tegen te gaan, voorziet art. 94 WIB92 erin dat elke overdracht die zich voordoet in een periode van twaalf maanden voorafgaand aan de verwerving door de vennootschap-rechtspersoon gevestigd buiten de Europese Economische Ruimte belastbaar is, op voorwaarde dat bij de eerste overdracht in die twaalf maanden de overdrager een belangrijke deelneming had.
15.10.3 Belastbaar bedrag Het belastbare bedrag stemt overeen met het positieve verschil tussen: – de in geld, in effecten of in enige andere vorm ontvangen prijs die voor de overgedragen aandelen werd verkregen; én – de (gerevaloriseerde) prijs waartegen de belastingplichtige of zijn rechtsvoorganger (wan neer de belastingplichtige de aandelen niet onder bezwarende titel heeft verkregen) die aandelen onder bezwarende titel heeft verkregen (art. 102 WIB92). Merk op dat er hier geen kostenaftrek mogelijk is (noch werkelijke kosten, noch een forfai tair bedrag).
15.10.4 Taxatieregime De meerwaarde is afzonderlijk belastbaar tegen 16,5 %, tenzij globalisatie voordeliger is (art. 171, 4°, e WIB92). Wanneer de overdracht een minderwaarde oplevert, is dit verlies niet aftrekbaar van de meer waarden verkregen tijdens het belastbare tijdperk, noch van enig later belastbaar tijdperk.
15.10.5 Aangifte Het weergeven van de belastbare meerwaarde gebeurt volgens het eigendomsrecht bij echt genoten en wettelijk samenwonenden (en dus niet volgens het vermogensrecht). Code 1174-87/2174-57: belastbaar bedrag van de meerwaarde.
3
Vak XV: diverse inkomsten VOORBEELDEN
1 Vader Peeters heeft in 1985 zijn handelszaak ingebracht (belaste inbreng) in een nieuw opgerichte bvba en verkreeg daarvoor 400 (van de 1 000) aandelen met een nominale waarde van ieder 25,00 EUR. In 1988 stond hij zijn aandelen gratis af aan zijn beide zonen Herman en Lucas (ieder 200 aandelen). In 2013 verkoopt Lucas zijn aandelen aan een vennootschap gevestigd buiten de Europese Economische Ruimte voor 75 000,00 EUR.
De meerwaarde die Lucas heeft verwezenlijkt is belastbaar, aangezien hij samen met zijn broer 40 % van de aandelen bezit van de vennootschap waarvan hij de aandelen verkoopt. Het belastbare bedrag van de meerwaarde bedraagt: ontvangen prijs: – verkrijgingsprijs (van rechtsvoorganger): belastbare meerwaarde:
75 000,00 - 5 000,00 70 000,00
2 Ann Maris heeft in 1997 500 (van de 1 500) aandelen aangekocht van binnenlandse vennootschap X voor 2 000,00 EUR. In mei 2013 verkoopt Ann deze aandelen aan haar zus Bea voor 3 500,00 EUR. In november 2013 verkoopt Bea diezelfde aandelen aan een vennootschap gevestigd in Tunesië voor 3 800,00 EUR. Te belasten meerwaarde voor Ann (wegens verdachte periode): ontvangen prijs: 3 500,00 – verkrijgingsprijs: - 2 000,00 belastbare meerwaarde: 1 500,00 Te belasten meerwaarde voor Bea: ontvangen prijs: – verkrijgingsprijs: belastbare meerwaarde:
3 800,00 - 3 500,00 300,00
15.10.6 Tijdelijke vrijstellingsregimes A
Vrijstelling bij aandelenruil n.a.v. fusie, splitsing, aanneming andere rechtsvorm
De meerwaarden op aandelen in binnenlandse vennootschappen worden tijdelijk vrijgesteld in de mate dat ze worden gerealiseerd: – naar aanleiding van een fusie, een splitsing, een met fusie of splitsing gelijkgestelde ver richting of een aanneming van een andere rechtsvorm; én – de verrichting niet als hoofddoel of een van de hoofddoelen belastingfraude of -ontwij king heeft. Als de verrichting niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de verrichting betrokken vennootschappen, kan dit doen vermoeden, behoudens het bewijs van het tegendeel, dat die verrichting als hoofddoel of een van de hoofddoelen belastingfraude of belastingont wijking heeft.
4
Vak XV: diverse inkomsten
B
Vrijstelling bij aandelenruil n.a.v. intra-Europese inbreng
De meerwaarden op aandelen in binnenlandse vennootschappen A worden tijdelijk vrijge steld in de mate dat ze worden gerealiseerd: – naar aanleiding van de inbreng van deze aandelen in een binnenlandse vennootschap of een intra-Europese vennootschap B; én – de aandelen A worden geruild voor nieuwe aandelen B uitgegeven door de inbrengver krijgende vennootschap B; – waardoor de inbrengverkrijgende vennootschap B: * in het totaal meer dan 50 % van de stemrechten verwerft in de vennootschap A waar van de aandelen worden ingebracht (= meer dan 50 % van de stemrechten door de inbreng verwerven of door de inbreng bijkomende stemrechten verwerven zodat zij in totaal meer dan 50 % van de stemrechten bezit) of * indien zij reeds over een meerderheid van de stemrechten in A beschikt, haar deelne ming vergroot; – de verrichting mag niet als hoofddoel of een van de hoofddoelen belastingfraude of -ont wijking hebben. Als de verrichting niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegin gen, zoals herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de verrichting betrokken vennootschappen, kan dit doen vermoeden, behoudens het bewijs van het tegendeel, dat die verrichting als hoofddoel of een van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft; – mits geen opleg in geld plaatsvindt van meer dan 10 % van de nominale waarde, of bij gebreke aan nominale waarde, van de fractiewaarde van de nieuwe uitgegeven aandelen. Is aan die laatste vrijstellingsvoorwaarde niet voldaan, dan wordt de verrichting niet als een ‘aandelenruil’ aanzien, en geldt de vrijstelling niet. Echter, ook al wordt deze grens niet over schreden, de meerwaarde gerealiseerd op die aandelen die tegen de betaling van de geld opleg worden overgedragen (en waarvan de overdracht, binnen de gestelde grens, dus niet vergoed wordt in aandelen), geniet niet van de voorziene vrijstelling.
C
Tijdelijke vrijstellingen
Het behoud van de vrijstelling is afhankelijk van de voorwaarde dat de belastingplichtige tot staving van zijn aangiften in de personenbelasting, volgend op deze waarin de verrichting heeft plaatsgevonden, het bewijs levert dat hij de ontvangen aandelen nog in zijn bezit heeft en dat ze niet het voorwerp hebben uitgemaakt van een gehele of gedeeltelijke terugbetaling. Wanneer de in ruil ontvangen aandelen later vervreemd worden, moet er worden gehandeld alsof de ruil niet had plaatsgevonden (art. 96 WIB92).
