De wereld achter de cijfers Inzicht in het functioneren van de accountant
Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants
Wat doet een accountant precies? Wat zegt de verklaring van een accountant bij een jaarrekening eigenlijk? Op dit soort vragen geeft deze brochure een antwoord. Hierin leest u meer over de rol van de accountant als expert op het gebied van controle en verslaggeving. Een rol die cruciaal is voor het functioneren van de financiële markten.
Deze publicatie is samengesteld voor leden en derden. De publicatie heeft geen status in het kader van de beroepsuitoefening, wel kan worden verwezen naar publicaties die een dergelijke status wel hebben. ............................................................................................................................................................................................... © 2006 Koninklijk NIVRA, Amsterdam. Alle rechten voorbehouden. Niets uit deze uitgave mag worden verveelvoudigd (waaronder begrepen het opslaan in een geautomatiseerd gegevensbestand) en/of openbaar gemaakt door middel van druk, fotokopie, microfilm, elektronisch op geluidsband of op welke andere wijze dan ook, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van het Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants. Hoewel aan de totstandkoming van deze uitgave de uiterste zorg is besteed is geen volledigheid nagestreefd, en kan voor eventuele (druk)fouten en onvolledigheden niet worden ingestaan en aanvaardt het Koninklijk NIVRA deswege geen aansprakelijkheid voor de gevolgen van eventueel voorkomende fouten en onvolledigheden.
Inhoud Maatschappelijk vertrouwen
5
De accountantsverklaring
5
De accountantscontrole
5
Volledige zekerheid is een utopie
6
Misverstanden over de accountantsverklaring
7
De accountant als adviseur
8
Onafhankelijkheid
8
Verschillende functies van accountants
9
Het NIVRA: de beroepsorganisatie van registeraccountants
10
Beschermde titel
10
Opleiding tot accountant
11
Meer weten?
11
De wereld achter de cijfers
Maatschappelijk vertrouwen Accountants controleren jaarrekeningen van bedrijven, zodat aandeelhouders en andere gebruikers van deze financiële informatie er op kunnen vertrouwen dat de cijfers een betrouwbaar beeld geven. Een accountant is daarmee de vertrouwens persoon van het maatschappelijk verkeer. Het Burgerlijk Wetboek verplicht organisaties met een bepaalde omvang tot controle van de door hen opgestelde jaarrekening. Alleen een accountant mag deze zogenaamde wettelijke controle uitvoeren. Hij of zij stelt vast of de jaar rekening een getrouw beeld geeft van de werkelijkheid, en geeft een oordeel daar over weer in een accountantsverklaring. Bij deze wettelijke controle is onafhankelijkheid en objectiviteit een basis voorwaarde, omdat alleen een onbevooroordeeld tot stand gekomen accountants verklaring waarde heeft.
De accountantsverklaring De controle van een accountant resulteert in een accountantsverklaring. Een goedkeurende accountantsverklaring impliceert dat een gebruiker met een gerust hart beslissingen kan nemen op basis van de gecontroleerde informatie. Aan deelhouders kunnen zich zo bijvoorbeeld een beeld vormen van de onderneming waarin ze beleggen. Overheidsinstanties kunnen ze gebruiken bij de beslissing om subsidies te verstrekken. En voor banken is gecontroleerde informatie van belang bij een beslissing over een kredietaanvraag. Het nut van de accountants verklaring is dus voor elke gebruiker anders.
De accountantscontrole Een accountant doet veel meer dan alleen maar cijfers checken. Hij is een ex pert op het gebied van administratieve organisatie en maatregelen voor interne beheersing. Die expertise heeft hij nodig bij zijn controle, omdat hij daarbij steunt op de interne organisatie en de ingebouwde controles in de organisatie. Alleen als processen intern goed worden beheerst, kan hij zekerheid verkrijgen over financiële stromen en posten in de jaarrekening. Een accountant stelt dan ook bijvoorbeeld vast of met betrekking tot de financiële informatie: • medewerkers de interne beheersingsprocedures goed uitvoeren;
De wereld achter de cijfers
• geautomatiseerde systemen betrouwbaar functioneren en voldoende ingebouwde controles hebben; • er adequate fysieke en geautomatiseerde beveiligingsmaatregelen zijn; • er voldoende interne beheersingsmaatregelen worden uitgevoerd. Een accountant stelt dus vooral vast dat de gecontroleerde organisatie zelf de processen adequaat beheerst en daardoor betrouwbare financiële informatie tot stand kan brengen. In de afrondende controlefase controleert de accountant of de door de organisatie opgestelde jaarrekening juist is afgeleid uit de financiële administratie, en stelt hij vast of deze jaarrekening voldoende inzicht biedt en ook verder voldoet aan de wettelijke eisen. Dat deel van het werk komt nog het meest overeen met het beeld dat de maatschappij van een accountant heeft: iemand die de cijfers checkt. Maar een accountant doet dus veel meer.
Volledige zekerheid is een utopie Een accountant verkrijgt zekerheid door het beoordelen van de interne beheersings maatregelen van de gecontroleerde organisatie. Hij doet dat vaak steekproefs gewijs, en alleen al daarom kan accountantscontrole nooit tot honderd procent betrouwbare informatie leiden. Een integrale controle door een accountant is in de meeste gevallen een onmo gelijke of op zijn minst onevenredig kostbare operatie. Zijn controleprogramma berust dan ook op risicoanalyse. Hij beoordeelt, op basis van zijn kennis van de organisatie en diens omgeving, waar de grootste risico’s liggen dat er iets niet goed gaat in de processen en financiële stromen. Juist op die kritische terreinen voert hij diepgaande en uitgebreide controles uit, terwijl terreinen met een lager risico beperkter door hem worden beoordeeld. Bovendien hanteert de accountant het zogenaamde materialiteitsbeginsel. Dit betekent dat niet elke ‘fout’ in de jaarrekening van belang is voor de accountants verklaring. Tenslotte zijn er vrijwel altijd subjectieve posten in de jaarrekening. Het saldo op een bankrekening is tot achter de komma vast te stellen, maar bijvoorbeeld de waarde van een machinepark is al veel moeilijker objectief vast te stellen. Nog lastiger is het waarderen van een octrooi waarmee in de toekomst mogelijk veel geld kan worden verdiend. De financiële wijsheid ‘cash is fact, profit is an opinion’ maakt duidelijk dat sommige posten niet eenduidig meetbaar zijn, maar moeten
Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants
worden geschat. De accountant stelt zich bij het beoordelen van deze schattingen kritisch op en stelt vast of de gehanteerde uitgangspunten goed zijn.
Misverstanden over de accountantsverklaring In de praktijk blijken er nogal wat misverstanden te bestaan over een goedkeurende accountantsverklaring. Zo betekent een goedkeurende verklaring bijvoorbeeld niet dat er geen fraude is gepleegd. Om fraude te ontdekken is specifieke expertise en diepgaand onderzoek nodig. Bij fraude is immers sprake van misleiding die doel bewust ‘buiten de boeken’ wordt gehouden. En de accountant baseert zijn oordeel op de door het bedrijf verstrekte gegevens. Daarbij gaat hij in eerste instantie uit van de integriteit van het management. Een goedkeurende verklaring zegt ook niets over de financiële gezondheid van de organisatie. Een bedrijf dat financieel behoorlijk in de problemen zit, kan best een goedkeurende verklaring krijgen. Wanneer de jaarrekening de financiële problemen van de onderneming namelijk adequaat weergeeft, is er geen enkele belemmering voor de accountant om de jaarrekening goed te keuren. Ten slotte betekent de accountantsverklaring evenmin - zoals hiervoor al aan gegeven - dat de jaarrekening volstrekt foutloos is. Als de jaarrekening van een onderneming met een miljardenomzet een fout van € 100.000,- bevat, dan vormt dat geen belemmering. Maar als die fout optreedt bij een bedrijf dat honderd keer zo klein is, dan kan die mogelijk belangrijke invloed hebben op de beslissingen van de gebruiker van een jaarrekening. Een dergelijke fout, in accountantstermen een fout van ‘materieel belang’, moet uiteraard worden gecorrigeerd voordat de accountant zijn handtekening zet. Maar wat betekent de goedkeurende verklaring dan wel? De handtekening van de accountant betekent dat de goedgekeurde jaarrekening een getrouw beeld geeft van de financiële situatie van een onderneming, hoe deze ook is. Goedkeuring betekent ook dat de onderneming zich heeft gehouden aan de wettelijke regels met betrekking tot de jaarverslaggeving, dat de jaarrekening nauwkeurig is onderzocht en dat de gepresenteerde financiële informatie klopt. De handtekening van een accountant geeft dus zekerheid aan de gebruiker.
De wereld achter de cijfers
De accountant als adviseur Een accountant gebruikt zijn kennis van administratieve organisatie en interne beheersing niet alleen bij de controle, maar ook om organisaties te ondersteunen met advies. Als een accountant bij zijn controle mogelijke verbeteringen ziet in de organisatie, adviseert hij het management daarover in de jaarlijkse management letter. Ook in besprekingen met het management treedt de accountant op als klankbord en staat hij het management bij met advies dat voorkomt uit zijn controle-ervaringen binnen de organisatie. Dit wordt de natuurlijke adviesfunctie genoemd. Daarnaast hebben de meeste grotere accountantskantoren aparte units die zich bezighouden met gespecialiseerde diensten, zoals corporate finance, belasting advies, information risk management of forensische accountancy. Deze specialisten - accountants of andere deskundigen - worden vaak ingezet voor bijzondere op drachten die buiten de reguliere opdracht voor accountantscontrole worden ver richt.
Onafhankelijkheid Onafhankelijkheid is het bestaansrecht van de accountant. Bij twijfel daaraan zal de maatschappij immers het vertrouwen verliezen en komt zijn basisfunctie als vertrouwenspersoon in het gedrang. Accountantskantoren hebben dan ook zorg vuldige procedures en kwaliteitssystemen om de onafhankelijkheid te bewaken. Via wet- en regelgeving wordt de onafhankelijkheid in de praktijk verzekerd. De gedrags- en beroepsregels voor registeraccountants geven algemene voor schriften over onafhankelijkheid, die in nadere onafhankelijkheidsvoorschriften zijn uitgewerkt. Zo mag een accountant geen financiële relaties met zijn cliënt onderhouden, en moet hij ook elke andere vorm van belangenverstrengeling ver mijden. Bovendien zijn bepaalde adviesdiensten niet toegestaan bij een controlecliënt. De hoofdregel daarbij is dat een accountant nooit mag participeren in besluit vormingsprocessen van de controlecliënt, omdat hij anders zijn eigen werk gaat controleren. Dat betekent bijvoorbeeld dat interim management bij een controle cliënt niet is toegestaan, maar werkzaamheden op het gebied van waardebepaling wel. Bij grote organisaties - zogenaamde organisaties van openbaar belang speelt de onafhankelijkheid van de accountant een zeer belangrijke rol. Dergelijke organisaties hebben vaak te maken met een groot aantal belang
Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants
hebbenden, zijn complex van karakter en staan meestal prominent in de publieke schijnwerpers. Bij kleinere organisaties ligt dat vaak heel anders. Daarom is een aantal onafhankelijkheidsbepalingen voor hen wat minder streng geformuleerd.
Verschillende functies van accountants Lang niet alle accountants werken als openbaar (controlerend) accountant bij een accountantskantoor. Ongeveer de helft van de registeraccountants in Nederland is werkzaam in een andere functie, zoals bijvoorbeeld intern accountant, overheids accountant of financieel directeur. Zij voeren geen controles van jaarrekeningen uit. Een intern accountant werkt meestal bij een grote organisatie. De interne accoun tant is vaak betrokken bij de controle op interne financiële verantwoordingen (financial audit) en de totstandkoming van de interne jaarrekening. Ook houdt hij vaak toezicht op het goed en betrouwbaar functioneren van de interne organi satie, inclusief de administratieve organisatie (operational audit). De openbare accountant maakt vaak gebruik van de rapportages van de interne accountant om tot zijn oordeel te komen. Daarnaast is een deel van de accountants in dienst van de (semi-)overheid als overheidsaccountant. Tot hun taak behoort het controleren van verantwoordingen en het geven van advies binnen de overheidssector. Het werk van de overheids accountant is gericht op de specifieke taak van de overheid. Verder zijn er ook veel accountants werkzaam in de financieel-administratieve sector van het bedrijfs leven en de overheid: als controller, financieel directeur of in andere (manage ment) functies. Overzicht: verdeling van verschillende functies van registeraccountants (per 1 september 2005) Openbaar accountants
4348 1283
Overheidsaccountants
Intern accountants 639 5532
Financieel-administratieve sector
11602
Totaal
2171
Niet-actieve leden
0
3000
6000
9000
12000
De wereld achter de cijfers
Het NIVRA: de beroepsorganisatie van registeraccountants Het Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants (NIVRA) is de beroeps organisatie van registeraccountants. De taken van het NIVRA zijn vastgelegd in de Wet op de Registeraccountants (WRA). Die wet stelt dat het NIVRA tot taak heeft “(...) de bevordering van een goede beroepsuitoefening door de registeraccountants en de behartiging van hun gemeenschappelijk belang. Haar taak omvat mede de zorg voor de eer van de stand (...)” Deze taken zijn erop gericht een hoge kwaliteit van controle en verslaggeving te bevorderen, ingebed in een goede governance en ten behoeve van het maatschap pelijk verkeer. Dit kan alleen als de integriteit, de objectiviteit en de deskundig heid van het accountantsberoep volstrekt gewaarborgd zijn. De belangen van de samenleving zijn hierbij leidend voor de belangen van de beroepsgroep.
Beschermde titel De beroepsaanduiding registeraccountant (RA) is beschermd. Alleen iemand die een opleiding op universitair niveau heeft doorlopen, het accountantsexamen heeft afgelegd en is ingeschreven in het accountantsregister van het NIVRA, mag de titel RA achter zijn naam zetten. Wie is ingeschreven in het register moet zich houden aan de wet- en regelgeving voor accountants. Naast registeraccountants bestaan er ook Accountant Administratieconsulenten (AA). Deze titel is voorbehouden aan diegene die de AA-studie met succes hebben afgerond. AA’s staan ingeschreven in het accountantsregister bij de beroepsorganisatie NOvAA, de zusterorganisatie van het NIVRA, en verrichten veelal (controle)diensten voor kleinere bedrijven. Wie een accountant (RA of AA) voor een bepaalde dienst inschakelt, moet erop kunnen vertrouwen dat de dienstverlening deskundig, integer, onafhankelijk en objectief plaatsvindt. Als de accountant tekortschiet op één van deze gebieden, bestaat de mogelijkheid naar de tuchtrechter te stappen. Die tuchtrechter kan een accountant, als een klacht gegrond wordt verklaard, verschillende straffen opleggen; van een waarschuwing of een berisping tot een schorsing of zelfs door haling in het accountantsregister.
10
Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants
Opleiding tot accountant Er zijn meerdere manieren om registeraccountant te worden. De accountancy opleiding van NIVRA-Nyenrode kan direct na het VWO worden gestart. Ook na het behalen van een diploma HEAO-accountancy of Bedrijfseconomie kan bij deze opleiding worden ingestroomd. Een andere mogelijkheid om accountant te worden is via een postdoctorale opleiding Accountancy, die door diverse universiteiten wordt verzorgd. Toelating is onder meer mogelijk met een universitaire studie bedrijfseconomie. Bij alle opleidingen is een driejarige praktijkstage wettelijk verplicht, voordat de RA-kwalificatie kan worden verkregen.
Meer weten? Meer informatie over de werkzaamheden van een registeraccountant, over beroepsregels of de opleiding tot registeraccountant is te vinden via de website van het NIVRA: www.nivra.nl.
De wereld achter de cijfers
11
A.J. Ernststraat 55 Postbus 7984 1008 AD Amsterdam T 020 301 03 01 F 020 301 03 02 E
[email protected] I www.nivra.nl
© NIVRA - 2006 bestelnummer 92
Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants
