Daňové zatížení různých forem podnikání

Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta

Daňové zatížení různých forem podnikání Diplomová práce

Vedoucí práce: Ing. Miloš Grásgruber, Ph.D.

Bc. Eva Kunčarová

Brno 2013

Děkuji vedoucímu práce, panu Ing. Miloši Grásgruberovi, Ph.D., za odborné vedení, rady, konzultace a připomínky při zpracování práce. Chtěla bych také poděkovat rodině a svým blízkým za podporu v průběhu celého studia.

Prohlašuji, že jsem tuto diplomovou práci vypracovala samostatně s použitím literatury, kterou uvádím v seznamu. V Brně dne 12. května 2013

__________________

Abstract Kunčarová,E., Tax burden of various forms of business. Diploma thesis. Brno: MUAF, 2013. This thesis deals with the tax burden on different types of businesses. It focuses on self-employed person and a limited liability company. The tax burden is assessed in terms of income tax and corporate, social and health insurance. There is also provided for comparison in the period 2010 to 2013. In 2013 starts to pay a "tax package", which among other things introduced solidarity tax revenue and thus significantly affects the calculation of income tax. Comparison is made with different amounts of the tax base. In the case of a limited liability company are taken into account variations rewards for partner. Keywords Tax burden, income tax, self-employed, limited liability company, social and health insurance, solidarity tax, tax package.

Abstrakt Kunčarová, E., Daňové zatížení různých forem podnikání. Diplomová práce. Brno: MZLU v Brně, 2013. Tato diplomová práce se zabývá daňovým zatížením různých forem podnikání. Zaměřuje se na osobu samostatně výdělečně činnou a společnost s ručením omezeným. Daňové zatížení je hodnoceno z pohledu daně z příjmů fyzických a právnických osob, zdravotního a sociálního pojištění. Je zde uvedeno také srovnání ve sledovaném období 2010 až 2013. V roce 2013 začíná platit tzv. „daňový balíček“, který mj. zavádí solidární zdanění příjmů a tím výrazně ovlivňuje výpočet daně z příjmů. Komparace je provedena při různých částkách základu daně. V případě společnosti s ručením omezeným jsou zohledněny různé varianty odměny společníka. Klíčová slova Daňové zatížení, daň z příjmů, osoba samostatně výdělečně činná, společnost s ručením omezeným, sociální a zdravotní pojištění, solidární daň, daňový balíček.

Obsah

5

Obsah 1

2

Úvod a cíl práce

10

1.1

Úvod .........................................................................................................10

1.2

Cíl práce ...................................................................................................10

Literární rešerše

11

2.1

Volba právní formy podnikání................................................................. 11

2.2

Živnostník ................................................................................................ 16

2.3

Společnost s ručením omezeným ............................................................ 17

2.4

Daně z příjmů ..........................................................................................18

2.4.1

Daň z příjmů fyzických osob ............................................................ 19

2.4.2

Daň z příjmů právnických osob ....................................................... 21

2.4.3

Zdanění příjmů společníků s. r. o. .................................................. 22

2.5

Sociální a zdravotní pojištění v ČR ......................................................... 24

2.5.1

Pojistné na sociální zabezpečení ..................................................... 25

2.5.2

Zdravotní pojištění .......................................................................... 29

2.6

Změny v daních z příjmů v jednotlivých letech ....................................... 31

2.7

Švarcsystém .............................................................................................37

3

Metodika

41

4

Vlastní práce

42

4.1

Shrnutí základních rozdílů OSVČ a společníka s. r. o. ........................... 42

4.2

Porovnání zatížení vybraných forem podnikání .................................... 48

4.2.1

Základní předpoklady ..................................................................... 48

4.2.2

Osoba samostatně výdělečně činná ................................................ 48

4.2.3

Výdaje procentem z příjmů............................................................. 54

4.2.4

Společnost s ručením omezeným ................................................... 55

4.2.5

Srovnání sledovaných alternativ v roce 2013 ................................. 62

4.2.6

Vývoj celkového zatížení v letech 2010-2012 ................................. 62

4.2.7

Srovnání celkového zatížení ve sledovaném období ...................... 64

Obsah

6

4.2.8

Srovnání obou forem podnikání ..................................................... 66

4.2.9

Vývoj výhodnosti vybraných forem podnikání ............................... 72

5

Diskuze a závěr

74

6

Literatura

77

A

Seznam zkratek

82

B

Přílohy

83

Seznam obrázků

7

Seznam obrázků Obr. 1 Právní formy podnikání v ČR Zdroj: vlastní zpracování

11

Obr. 2 Schéma výpočtu daně u sledovaných forem podnikání Zdroj: vlastní zpracování

42

Obr. 3 Celkové zatížení ve sledovaném období Zdroj: vlastní zpracování.

53

Obr. 4 Celkové zatížení obou forem podnikání v roce 2013 Zdroj: vlastní zpracování.

68

Obr. 5 Celkové zatížení obou forem podnikání v roce 2012 Zdroj: vlastní zpracování.

71

Obr. 6 Vývoj výhodnosti sledovaných forem podnikání z pohledu celkového zatížení v roce 2013 Zdroj: vlastní zpracování.

73

Seznam tabulek

8

Seznam tabulek Tab. 1 Výhody a nevýhody podnikání jako OSVČ

13

Tab. 2

Výhody a nevýhody podnikání jako s. r. o.

14

Tab. 3

Sazby v roce 2013

25

Tab. 4

Nové sazby pro výdaje procentem z příjmů u OSVČ

31

Tab. 5

Snížení podpory v nezaměstnanosti v roce 2010

32

Tab. 6 Výhody a nevýhody ze strany zaměstnance (podle příkladu výše):

39

Tab. 7 Výhody a nevýhody ze strany zaměstnavatele

40

Tab. 8

Výpočet daně pro sledované formy podnikání

43

Tab. 9

OSVČ – odvody (hlavní činnost)

44

Tab. 10

OSVČ – odvody (vedlejší činnost)

45

Tab. 11

Společník s. r. o. - odvody

46

Tab. 12

Zatížení OSVČ v roce 2013 [Kč]

49

Tab. 13


50

Tab. 14


51

Tab. 15


51

Tab. 16

Srovnání zatížení v letech 2010-2013 [%]

52

Tab. 17

Srovnání daňového zatížení v letech 2010-2013 [%]

53

Tab. 18

Uplatnění výdajů procentem z příjmů [Kč]

54

Tab. 19 Daňové zatížení při uplatnění výdajů procentem z příjmů v roce 2013 [Kč]

55

Tab. 20 Daňové zatížení při uplatnění výdajů procentem z příjmů v roce 2012 [Kč]

55

Seznam tabulek

Tab. 21

Zatížení při podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

9

56

Tab. 22 Zatížení při odměně jednatele 1 000 Kč a podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

58

Tab. 23 Zatížení při odměně jednatele 20 000 Kč a podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

59

Tab. 24 Zatížení při odměně jednatele 1 000 Kč, mzdě (50 000 Kč) a podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

60

Tab. 25

Zatížení při vyplácení mzdy v roce 2013 [Kč]

61

Tab. 26

Celkové zatížení všech alternativ v roce 2013 [%]

62

Tab. 27


63

Tab. 28


63

Tab. 29


64

Tab. 30 Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (nízká odměna + podíl) [%]

64

Tab. 31 Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (vysoká odměna + podíl) [%]

65

Tab. 32 Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (nízká odměna, nízká mzda + podíl) [%]

65

Tab. 33

Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (mzda) [%]

66

Tab. 34

Srovnání obou forem podnikání v roce 2013

67

Tab. 35

Srovnání obou forem podnikání v roce 2012

70

Tab. 36

Vývoj výhodnosti vybraných forem v roce 2013 [Kč]

73

Úvod a cíl práce

10

1 Úvod a cíl práce 1.1

Úvod

Daň z příjmů tvoří nedílnou součást příjmů státního rozpočtu České republiky. Vznik prvních ucelených soustav daní přímých a nepřímých je řazen do období liberalismu, kdy daně již měly charakter pravidelných plateb, které tvořily hlavní zdroj příjmů státního rozpočtu. Uplatňoval se zde princip všeobecnosti, tj. povinnost platit daně se vztahovala na všechny ekonomicky aktivní subjekty. Daně přímé byly reprezentovány dvěma základními typy daní, a to daní výnosovou a důchodovou. Výnosová daň vznikala na základě výsledků výroby nebo vnějších znaků (např. výměrou pozemku) a důchodová daň se stanovovala na základě příjmů a platební schopnosti daného subjektu. V současné době se snažíme přizpůsobit globalizaci, která ovlivňuje také daňové soustavy jednotlivých států. Je snaha sladit daňové soustavy jednotlivých států tak, aby mezi nimi byly minimální rozdíly. Tato skutečnost však naráží na problematiku jedinečnosti každého státu, proto si každý stát zároveň zachovává určitou specifičnost, která je mu vlastní. Česká republika v současné době prochází velkými změnami v daňové oblasti. V roce 2012 byl schválen tzv. „daňový balíček“, který přináší řadu změn v daňových zákonech. Mezi ně patří např. změny pro poplatníky uplatňující výdaje procentem z příjmů, zrušení slevy na poplatníka pro starobní důchodce či solidární zvýšení daně z příjmů. Cílem daňového balíčku je snižovat schodek státního rozpočtu a dostat se tak do roku 2017 k vyrovnanému státnímu rozpočtu.

1.2 Cíl práce Hlavním cílem této práce bylo na základě komparace daňového zatížení různých forem podnikání formulovat doporučení ohledně volby vhodné formy podnikání z hlediska činnosti a výše příjmů. Bylo provedeno srovnání celkového daňového zatížení fyzických osob a společností s ručením omezeným z hlediska daně z příjmů. Celkovým zatížením je myšlena nejenom výše příslušné daně, ale i zatížení sociálním a zdravotním pojištěním. Srovnání bylo provedeno na fiktivní osobě, která se rozhoduje mezi podnikáním jako fyzická osoba podle živnostenského zákona a podnikáním ve společnosti s ručením omezeným. Společnost s ručením omezeným byla zvolena z toho důvodu, že je nejčastější volbou ekonomického subjektu při přechodu z podnikání fyzické osoby na podnikání formou obchodní společnosti a je tak nejčastěji zvažován přechod právě mezi těmito dvěma formami. Mezi dílčí cíle se řadí také srovnání zatížení ve vývoji od roku 2010 až do roku 2013, a nabídnout tak přehled vývoje změn, které se v tomto období odehrály a jaký je jejich skutečný dopad na poplatníka, stejně tak uvést výhled do plánovaných změn, které mají proběhnout v dalších letech.


11

2 Literární rešerše 2.1 Volba právní formy podnikání Než zahájíme podnikatelské aktivity, je nutné zvolit si vhodný typ právní formy svého podnikání. Tato volba představuje významné rozhodnutí, ačkoliv samozřejmě není nezvratná. V pozdější době lze zvolený typ transformovat na jiný, přináší to však další komplikace a náklady. Obchodní zákoník připouští podnikání fyzických osob a podnikání právnických osob (SRPOVÁ, 2010). V podmínkách České republiky je možné podnikat dvěma způsoby. První možností je podnikat jako fyzická osoba na základě vydaného povolení, kterým může být živnostenské oprávnění, nebo jiné oprávnění podle zvláštních předpisů. Druhou možností je vytvořit umělý subjekt, tzv. právnickou osobu. Občanský zákoník mezi právnické osoby řadí sdružení FO nebo PO, účelová sdružení majetku, jednotky územní samosprávy a jiné subjekty, o kterých to stanoví zákon. Právnickou osobou tedy jsou mimo jiné také obchodní společnosti a družstva (KOPŘIVOVÁ, 2007).

Obr. 1 Právní formy podnikání v ČR Zdroj: vlastní zpracování

Obchodní zákoník (Obchodní zákoník, 2012) definuje podnikání jako „soustavnou činnost prováděnou samostatně podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku“. Podnikatelem podle tohoto zákona je: 1. 2. 3. 4.

Osoba zapsaná v obchodním rejstříku, Osoba, která podniká na základě živnostenského oprávnění, Osoba, která podniká na základě jiného než živnostenského oprávnění podle zvláštních předpisů, Osoba, která provozuje zemědělskou výrobu a je zapsána do evidence podle zvláštního předpisu.


12

Kritéria rozhodování o právní formě podnikání Hlavní kritéria rozhodování o volbě právní formy, jak uvádí (SYNEK, 2007), jsou: 1.

2.

3.

4.

5.

6. 7.

Způsob a rozsah ručení (podnikatelské riziko) podnikatel si má možnost vybrat mezi omezeným ručením (ručí pouze do výše nesplacených vkladů, tzn. neručí osobním majetkem, setkat se s ním můžeme např. u společnosti s ručením omezeným, dále jen s. r. o.) a neomezeným ručením (ručí za závazky podniku celým svým, tj. osobním majetkem, týká se např. veřejné obchodní společnosti); Oprávnění k řízení, tj. zastupování podniku navenek, vedení podniku, možnost rozhodování apod. obchodní zákoník stanovuje dvě možnosti, a to buď jednat na základě uvážení majitelů, společníků a vedení, kdy mohou toto zmocnění zakotvit např. do společenské smlouvy, nebo na základě předpisů zákona, kdy určuje, jaké orgány podnik musí mít a jaké jsou jejich kompetence; Počet zakladatelů, V ČR u s. r. o. i u a. s. je možné, aby tuto společnost za určitých podmínek založila jedna osoba (fyzická nebo u a. s. právnická). Naproti tomu osobní obchodní společnost musí být založena minimálně dvěma osobami, neboť se jedná o sdružení ke společnému provozování živnosti. S.r.o. je jako jediná limitována maximálním počtem společníku, a to na 50; Nároky na počáteční kapitál, Minimální rozsah počátečního kapitálu je definován ze zákona pouze pro kapitálové společnosti, u s. r. o. v rozsahu 200 000 Kč (min. vklad společníka musí být 20 000 Kč). Pro a. s. platí podmínka ZK 2 miliony Kč, pokud chtějí veřejně nabídnout akcie tak 20 milionů Kč; Administrativní náročnost založení podniku a rozsah výdajů spojených se založením a provozováním podniku Nejnáročnější je založení a. s. kde je před zahájením nezbytné vyhotovit zakladatelskou listinu a stanovy, musí proběhnout valná hromada akcionářů a pořídit se z ní notářsky ověřený zápis potvrzující vznik společnosti; Účast na zisku (ztrátě), Míra rizika podnikatele je úměrná jeho účasti na zisku (ztrátě); Finanční možnosti, zvláště přístup k cizím zdrojům, Úvěrové možnosti jednotlivých forem se značně liší, odvíjejí se od výše kapitálu, kterým společnost disponuje, důležitou roli hraje také způsob a míra ručení společníků;


8.

9.

13

Daňové zatížení, Podnikatelé platí celou řadu daní v závislosti na konkrétní situaci. Právní forma ovlivňuje pouze výši daní z příjmů, výše ostatních daní je závislá na činnostech, které podnikatel vykonává a na majetku, který vlastní; Zveřejňovací povinnost, Výroční zprávu a účetní závěrku jsou povinni zveřejňovat podnikatelé zapsaní v obchodním rejstříku.

Ve své práci jsem se zaměřila na dvě z možných forem podnikání, a to na osobu samostatně výdělečně činnou (OSVČ, živnostníka) a na společnost s ručením omezeným. Srovnání podnikání OSVČ a společnosti s. r. o. Jak už bylo výše zmíněno, volba právní formy podnikání je velice důležitá, avšak není nezvratná. Proto je potřeba zmínit možnost přechodu z jedné formy podnikání na druhou, vzhledem k cíli této práce speciálně nad možností přechodu z OSVČ na společnost s ručením omezeným. S. r. o. je společnost, jejíž ZK je tvořen vklady společníků a jejíž společníci ručí za závazky společnosti, dokud nebylo zapsáno splacení vkladů do obchodního rejstříku (§ 106 odst. 2 Obchodního zákoníku, dále jen ObchZ.), což s sebou nese určitou výhodu oproti ručení celým svým majetkem živnostníka. Je nutné si shrnout výhody a nevýhody obou forem podnikání: Tab. 1

Výhody a nevýhody podnikání jako OSVČ

Výhody Svoboda při rozhodování, nezávislost na společnících apod. Jednoduché, rychlé a levné zahájení činnosti či případné změny Snazší administrativa a legislativa Vedení UCE není povinné, možnost uplatnění výdajů procentem z příjmů. Příjmy a výdaje z podnikání lze částečně převést na spolupracující osoby (např. manželku, děti) Zdroj: (Petra MATĚJKOVÁ, 2010)

Nevýhody Podnikatelské riziko (ručí celým svým majetkem) Veškerý zisk podléhá vysokým odvodům na SZP Působí jako „drobný subjekt“ z pohledu obchodních partnerů

Literární rešerše Tab. 2

14

Výhody a nevýhody podnikání jako s. r. o.

Výhody Ručení do výše úhrnu nesplacených vkladů Lze založit i jedinou osobou (FO i PO) Relativně snadný převod obchodních podílů (tj. prodej firmy) Zákaz konkurence pro jednatele, lze rozšířit společenskou smlouvu i o společníky Možnost vložit i nepeněžitý vklad Zjednodušený převod účasti na společnosti jiného společníka 1/2 sražené daně z vyplacených podílů na zisku lze uplatnit jako slevu na dani společnosti

Nevýhody Povinný ZK (min. 200 000 Kč) a rezervní fond ze zisku (10 % ZK) Povinnost vést UCE (= zdanění i nerealizovaných zisků, např. kurzové ztráty, neuhrazené pohledávky apod.) Komplikace při neshodě společníků, nelze jen tak vystoupit ze společnosti Vysoké poplatky a administrativa při změnách v podnikání (např. rozšíření živnosti nebo změna sídla) Zapisuje se do OR Vyplacené podíly na zisku zdaněny srážkovou daní

Vyplácené podíly na zisku společníkům nepodléhají SP Na vedení se nemusejí podílet všichni společníci- domluva Hodnota společnosti se v čase zvyšuje PO působí důvěryhodněji Zdroj: (Redakce, 2010), (Výhody a nevýhody s. r. o., 2008), (Výhody společnosti s r.o. oproti OSVČ, 2011)

Přechod z OSVČ na s. r. o. Rozhodnutí, zda zůstat i nadále OSVČ, nebo přejít pod s. r. o., trápí mnoho živnostníků. Zda se jim tento krok vyplatí či nikoliv, je vždy otázkou individuálního přístupu. Ačkoliv se totiž objektivně zdá s. r. o. jako výhodnější způsob podnikání, nemusí tomu tak vždy být. Výhody založení s. r. o. a vystupování pod touto právní formou s sebou nese řadu daňových úlev včetně možnosti daňové optimalizace. Důležitý je také fakt, že jako s. r. o. neplatíte vysoké SZP (odvody na sociální a zdravotní pojištění). Na druhou stranu u podnikání FO stačí vést jednoduchou daňovou evidenci, kterou většina podnikatelů zvládají sami. V případě právnické osoby se nevyhnou podvojnému účetnictví, často musí využít služeb účetního poradce. U s. r. o. také nelze platit část svých výdajů procentem z příjmů, což pro mnohé řemeslníky je často výhodnější, než získaná úspora na daních. U OSVČ je problém ručení celým majetkem, kdy existuje řada případů, kdy FO zadlužila sebe i svou rodinou svým podnikáním na mnoho let, závazky se


15

totiž nesmazávají ani po podnikatelově smrti, což u s. r. o. nehrozí. Společnost s ručením omezeným totiž ručí celým svým majetkem jako společnost, společníci jsou chráněni limitem výše nesplaceného vkladu (Jak na doménový trh a internetové podnikání, 2012). Založení s. r. o. je administrativně náročnější než zahájení podnikání FO. Vyžaduje sepsání a podepsání společenské smlouvy společnosti v případě, že se jedná o více společníků. Jediný společník vyhotoví a podepíše zakladatelskou listinu. Obojí musí být ve formě notářského zápisu. Je nutné složení základního kapitálu společnosti (což lze obejít využitím specializované firmy nebo nákupem „ready-made společnosti“), výši stanovuje společenská smlouva nebo zakladatelská listina. Podmínkou je minimální hranice hodnoty vkladu 200 000 Kč v souladu s obchodním zákoníkem, přičemž vklad zakládajícího společníka musí činit min. 20 000 Kč a musí být dělitelný na celé tisíce. Má-li s. r. o. jediného zakladatele, musí tento splatit celý ZK společnosti před zápisem do obchodního rejstříku. Základní ustanovení o s. r. o. popisuje obchodní zákoník v § 105 až 112. Přechod se doporučuje naplánovat na 1. leden. K tomuto datu jsou automaticky zpracovány účetní závěrky, inventarizace majetku atd., převod je tudíž méně administrativně náročný než při přechodu v průběhu roku, ne vždy se však podaří k tomuto datu změnu uskutečnit. Možnosti převodu společnosti jsou tři: 1.

Vklad FO do nově založené s.r.o., FO ukončí své podnikání jako OSVČ a koupí předem založenou ready-made společnost, nebo si novou společnost založí. Ve společnosti se stane vlastníkem a zároveň ve většině případů bývá i statutárním orgánem (jednatelem v s. r. o.). Problémem zde je právě samotný převod, majetek musí být oceněn soudním znalcem, což není zrovna nejlevnější. Pro společnost je nutné ohlásit potřebné živnosti, jelikož „převod“ živností z OSVČ na právnickou osobu není možný. Zároveň je nutné zajistit veškeré ohlášení a registrace společnosti příslušným úřadům;

2.

Založení nové společnosti a následný prodej podniku FO, je velmi podobná první variantě; je opět nutné provést ocenění majetku soudním znalcem, což je finančně poměrně nákladné. FO většinou figuruje i v nově založené společnosti (společník, jednatel) a je zde tedy možný „střet“ spojených osob dle § 196 písm. a ObchZ, a i z tohoto důvodu je vyžadovaný znalecký posudek podniku;

3.

Současné podnikání obou a postupný převod majetku, je to nejvyužívanější možnost převodu. Zde se majetek na PO převádí postupně, je potřeba dát pozor na velké vklady do společnosti a převody mezi spřízněnými osobami – zde se rovněž nevyhneme oslovení soudního znalce. Tento způsob se hodí spíše pro OSVČ s menším jměním a nízkým počtem závazků.


16

I v případě současného podnikání a postupného převodu je nutné mít na paměti již zmíněný § 196 písm. a ObchZ., ze kterého vyplývá, že i pro vklad, který přesahuje 1/10 upsaného ZK (což je při s. r. o. se ZK 200 000 Kč nepříliš vysoká částka 20 000 Kč), je třeba mít vkládaný majetek oceněný soudním znalcem. Sice i u poslední varianty lze narazit na určité právní komplikace, stále se v porovnání s prvními dvěma variantami jedná o řešení podstatně jednodušší, a to jak co se právní stránky týče, tak i daňových a účetních důsledků (KUČEROVÁ, 2010).

2.2 Živnostník Živnostenské podnikání upravuje zákon č. zákon č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání (dále jen ZŽP). Živností je soustavná činnost provozovaná samostatně, vlastním jménem, na vlastní odpovědnost, za účelem dosažení zisku a za podmínek stanovených tímto zákonem. Živnost může provozovat fyzická nebo právnická osoba, splní-li podmínky stanovené tímto zákonem (dále jen "podnikatel"); státní povolení k provozování živnosti (dále jen "koncese") se vyžaduje jen v případech vymezených tímto zákonem. Všeobecné podmínky provozování živnosti fyzickými osobami, pokud tento zákon nestanoví jinak, jsou:  dosažení věku 18 let,  způsobilost k právním úkonům,  bezúhonnost. Živnosti dělíme na: 1.

2.

ohlašovací, které při splnění stanovených podmínek smějí být provozovány na základě ohlášení (provozujeme je na základě živnostenského listu), 1.1. řemeslné, je-li podmínkou provozování živnosti odborná způsobilost uvedená v § 21 a 22 ZŽP (např. vyučení v oboru kovářství, hodinářství, zámečnictví), 1.2. vázané, je-li podmínkou provozování živnosti odborná způsobilost uvedená v příloze č. 2 ZŽP (např. činnost účetních poradců, provozování autoškoly), 1.3. volné, kde podmínka odborné způsobilosti pro provozování živnosti není stanovena (např. výroba a zpracování skla), koncesované, které smějí být provozovány na základě koncese (koncesní listiny), např. taxislužba, provozování vodovodů a kanalizací, pohřební služba, směnárny, cestovní kancelář.

U ohlašovací živnosti podnikatel může začít podnikat dnem ohlášení živnosti; nemusí tedy čekat, než živnostenský úřad vydá živnostenský list a předá ho živ-


17

nostníkovi (pokud jsou splněny všechny podmínky, je živnostenský list vždy vydán). V případě koncesované živnosti podnikatel může začít podnikat teprve dnem nabytí právní moci rozhodnutí o udělení koncese, koncese může a nemusí bát vydána a to bez udání důvodu. Živnostenské oprávnění zaniká z důvodu smrti podnikatele, zánikem právnické osoby (vymazání z obchodního rejstříku), uplynutím doby (pokud bylo vydáno na dobu určitou) či rozhodnutím živnostenského úřadu o zrušení živnostenského oprávnění (Živnostenský zákon, 2013) .

2.3 Společnost s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným (spol. s. r. o., s. r. o.) patří mezi kapitálové obchodní společnosti. Je to společnost, jejíž základní kapitál je tvořen vklady společníků a jejíž společníci ručí za závazky společnosti, dokud nebylo zapsáno splacení vkladů do obchodního rejstříku (§ 106 odst. 2 ObchZ). S. r. o. může být založena jednou osobou, ale v tomto případě již nesmí být jediným zakladatelem nebo jediným společníkem jiné s. r. o., nejvíce může mít 50 společníků. Před podáním návrhu na zápis společnosti do obchodního rejstříku musí být splaceno celé emisní ážio a alespoň 30 % z každého peněžitého vkladu, celková výše splacených vkladů musí činit alespoň 100 000 Kč (Obchodní zákoník, 2012). Vklady s. r. o. tvoří základní kapitál, který musí činit alespoň 200 000 Kč (minimální vklad jednoho společníka činí 20 000 Kč). Ručení společníků za závazky společnosti je společné a nerozdílné do výše souhrnu nesplacených částí vkladů (dle stavu zápisu v Obchodním rejstříku, dále jen OR). Výsledek hospodaření zjištěný v účetnictví je transformován na základ daně, s. r. o. podává daňové přiznání a je poplatníkem daně z příjmů právnických osob (platí stejný postup jako pro zdanění části výsledku hospodaření připadající na komanditisty v k. s.). O výsledku hospodaření po odpočtu daně z příjmů (disponibilní zisk či ztráta) dále rozhoduje valná hromada společníků. Ti mají v tomto směru jedinou zákonnou povinnost, a to za podmínek stanovených ve společenské smlouvě či stanovách vytvářet rezervní fond na úhradu ztráty, s ohledem na obchodní zákoník. Ze zbývajícího výsledku hospodaření (je-li kladný), mohou být vypláceny podíly na zisku společníkům v poměru jejich obchodních podílů, nestanoví-li společenská smlouva jinak. Jsou-li podíly vypláceny, je z daňového hlediska postup stejný jako u komanditistů (tedy společnost sráží a odvádí 15 % srážkovou daň z příjmu a společníci neodvádějí pojistné na SZP). Výsledek hospodaření se po přídělu do rezervního fondu a výplatě podílů na zisku stává součástí vlastního kapitálu v položce výsledek hospodaření minulých let (nerozdělený zisk či neuhrazená ztráta) (NÝVLTOVÁ & MARINIČ, 2010). Nejvyšším orgánem společnosti je valná hromada. Skládá se z jednotlivých společníků, přičemž každému z nich náleží jeden hlas na každý 1 000 Kč jeho vkladu, neurčí-li společenská smlouva jinak (Obchodní zákoník, 2012). Do působnosti rozhodování valné hromady spadají některé podstatné skutečnosti (§ 125 ObchZ). Jedná se zejména o jmenování a odvolávání jednatelů,


18

změny společenské smlouvy a stanov a schvalování účetní uzávěrky. Valná hromada může jmenovat i členy dozorčí rady. Dozorčí rada má za úkol dohlížet na činnost jednatelů, proto je funkce člena dozorčí rady neslučitelná s funkcí jednatele. Statutárním orgánem s. r. o. je jeden nebo více jednatelů. Je-li jednatelů více, je každý z nich samostatně oprávněn jednat jménem společnosti, nestanoví-li společenská smlouva nebo stanovy jinak (§ 133 ObchZ.). Takové omezení je však vůči třetím osobám neúčinné. Jednatelé jsou vázáni zákazem konkurence a nesou veškerou právní odpovědnost za chod společnosti, vedení účetnictví, povinnosti vůči úřadům atd. (Obchodní zákoník, 2012).

2.4 Daně z příjmů Základní společné principy aplikace daně z příjmů Poplatníky DZP FO (daně z příjmů fyzických osob) jsou všechny FO, ne všechny mají ale povinnosti podat daňové přiznání. Podle § 38 ZDP má povinnost podat přiznání k DPFO pouze FO:  jejíž roční příjmy přesáhly 15 000 Kč, nejedná-li se o příjmy od daně osvobozené nebo o příjmy, u nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně nebo  která vykazuje daňovou ztrátu. Pokud jde o FO v zaměstnaneckém poměru, které mají příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky podle § 6 ZDP, pak tyto FO nemají povinnost podávat daňové přiznání k DPFO za podmínky, že dosahují příjmy podle § 6 ZDP pouze od jednoho a nebo postupně od více plátců daně včetně doplatků mezd od těchto plátců, a to za podmínky:  že FO podepsala u všech těchto plátců daně za příslušné zdaňovací období prohlášení k dani a současně  nemá jiné příjmy podle § 7 až 10 ZDP vyšší než 6 000 Kč.. Za poplatníky DZP PO (daně z příjmů právnických osob) se považují osoby, které nejsou FO, a dále organizační složky státu (§ 17 ZDP). Právnické osoby jsou obecně vymezeny v § 18 Občanského zákoníku a patří mezi ně zjm. obchodní společnosti, družstva, občanská sdružení, politické strany a politická hnutí, zájmová sdružení PO, obecně prospěšné společnosti, komory, nadace a nadační fondy, obce, příspěvkové organizace, církve a náboženské společnosti. Od daně z příjmů PO je absolutně osvobozena Česká národní banka. Podle § 38 ZDP je povinna podat daňové přiznání k DPPO každá PO (i v případě vykázané nuly jako základu daně nebo daňové ztráty), a to s výjimkami:


19

 neziskových organizací, které nemají příjmy předmětné dani a nebo mají pouze osvobozené příjmy či příjmy, z nichž je odváděna srážková daň podle zvláštní sazby daně,  veřejná obchodní společnost,  zanikající nebo rozdělovaná obchodní společnost nebo družstvo za období od rozhodného dne přeměny do dne zápisu přeměny do OR. Z hlediska následného zdanění a rozsahu daňové povinnosti lze odlišit, zda má FO nebo PO na našem území bydliště nebo sídlo či nikoliv. U poplatníků, kteří mají bydliště nebo sídlo na území ČR (rezidenti), se daňová povinnost vztahuje na jejich celosvětové příjmy (tj. jak na příjmy plynoucí ze zdroje na území ČR, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí). Tito poplatníci mají neomezenou daňovou povinnost. Na druhé straně nerezidenti (poplatníci, kteří nemají bydliště nebo sídlo na území ČR), mají omezenou daňovou povinnost a zdaňují tak příjmy pouze ze zdrojů na území ČR vymezené v § 22 ZDP. Podle § 37 ZDP má ale před ZDP přednost příslušná mezinárodní smlouva o zamezení dvojího zdanění, jíž je ČR vázána. Nerezidentům může na území ČR vzniknout stálá provozovna (viz § 22 odst. 2 ZDP). V případě FO zákon připouští pouze jednu variantu zdaňovacího období, a to kalendářní rok. PO může vzniknout celá řada zdaňovacích období:  kalendářní rok (12 po sobě jdoucích měsíců, začínající 1. ledna),  hospodářský rok (12 po sobě jdoucích měsíců, začínající první den libovolného měsíce mimo leden),  období od rozhodného dne přeměny do konce kalendářního nebo hospodářského roku, ve kterém byla zapsána přeměna do obchodního rejstříku,  účetní období, je-li delší jak nepřetržitě po sobě jdoucích 12 měsíců. V některých případech vzniká povinnost podat daňové přiznání za některá kratší období, jsou vymezeny v § 38m odst. 2 ZDP, a v § 240 a 244 daňového řádu. Přiznání k DZP lze podávat na schváleném tiskopise buď v listinné nebo elektronické podobě, podle § 136 DŘ se DZP podává:  nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období,  nejpozději do 6 měsíců po uplynutí zdaňovacího období, jedná-li se o poplatníka s povinností ověření účetní závěrky auditorem, nebo pokud jeho přiznání zpracovává daňový poradce (JAROŠ, 2011). 2.4.1

Daň z příjmů fyzických osob

Předmětem daně z příjmů FO by mělo být jakékoliv zvýšení majetku poplatníka, a to peněžní, ale i nepeněžní formou, s přihlédnutím k případným nákladům vynaloženým na zabezpečení těchto příjmů. Dle daňových zákonů existuje také celá řada příjmů, které sice zvýší majetek poplatníka, ale přesto se z nich daň neodvádí – jedná se o příjmy vyňaté ze zdanění a osvobozené od daně. Mezi vy-


20

ňaté příjmy patří příjmy získané dědictvím, darováním, příjmy získané v rámci restituce nebo poskytnuté úvěry a půjčky. Osvobozených příjmů je celá řada1. Jedná se o různé sociální dávky; důchody, stipendia, nemocenské dávky, příjmy z prodeje majetku nezahrnutého do obchodního majetku, splní li časový test délky užívání majetku. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, základ daně lze stanovit dvěma způsoby. Většina druhů příjmů tvoří tzv. celkový základ daně, v průběhu zdaňovacího období se odvádí pouze zálohy na daň z těchto příjmů, na konci zdaňovacího období se vyplní daňové přiznání, zjistí se celkový základ daně, který se posléze upraví o příslušné odpočty snižující základ daně a vypočte se skutečná daň. Některé druhy příjmů tvoří tzv. samostatný základ daně, podléhají zdanění zvláštní sazbou daně – srážkou u zdroje. Tyto příjmy se již neuvádí do daňového přiznání a odvedená daň je konečná – nejedná se o zálohu a ani ji nelze (až na pár výjimek) započíst či dostat od finančního úřadu zpět. Příjmy jsou rozděleny do pěti skupin, přičemž pro každou skupinu příjmů platí stanovená pravidla pro uplatnění výdajů prokazatelně vynaložených pro dosažení, zajištění a udržení těchto příjmů (VEBER, SRPOVÁ, & kolektiv, 2008). FO dosahují při své činnosti (ze zaměstnání, pronájmu, držby CP, příležitostných činností, atd.) příjmů, které obvykle podléhají povinnosti odvodů části těchto příjmů státu. Tyto povinné odvody lze dělit do dvou základních skupin, a to na: 1. 2.

pojistné (zdravotní a sociální), daň z příjmů.

Obě formy představují povinnost odvést státu část dosaženého příjmu buď samotnou osobou dosahující tohoto příjmu, nebo prostřednictvím jiné osoby (zejména v případě závislé činnosti, kdy odvody sráží zaměstnavatel). Jelikož tyto odvody je nutno spočítat vždy ve správné výši, je nutno znát aktuální právní úpravu, která jednotlivé druhy povinných odvodů upravuje (VALOUCH, 2010). Solidární zvýšení daně V roce 2013 fyzické osoby s nadprůměrnými příjmy budou hradit tzv. solidární daň z příjmů. Tato daň byla zavedena v rámci tzv. daňového balíčku, který začal platit od ledna tohoto roku a platit má v letech 2013 až 2015. Je to tudíž přechodné opatření, jehož cílem je snížit schodek veřejných rozpočtů. Solidární zvýšení daně je upraveno § 16a ZDP a tento paragraf pozbývá platnosti 1. ledna 2016. Solidární zvýšení daně činí 7 % z kladného rozdílu mezi  součtem příjmů zahrnovaných do dílčího základu daně podle § 6 a dílčího základu daně podle § 7 v příslušném zdaňovacím období a

1

Jsou upraveny v § 4 zákona o daních z příjmů.


21

 48násobkem průměrné mzdy stanovené podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení (Zákon o daních z příjmů, 2013). Specifika zdaňování příjmů FO Předmětem DZP FO jsou, jak už bylo řečeno, příjmy jak peněžní, tak i nepeněžní (dle § 3 odst. 2 a 3 ZDP) (JAROŠ, 2011). V případě FO může vzniknout dílčí základ daně podle § 6-10 ZDP (ze závislé činnosti a z funkčních požitků, z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti, z kapitálového majetku, z pronájmu a ostatní příjmy). Základem daně FO je pak součet jednotlivých dílčích ZD s tím, že stanovení každého dílčího ZD má svá specifika (DZD dle § 6, § 8 a § 10 např. nemohou nabývat záporných hodnot). Od celkového ZD se odečítají tzv. nezdanitelné části ZDP dle § 15 ZDP (dary na obecně prospěšné účely, platby na penzijní připojištění, na životní pojištění, atd.) a tzv. odčitatelné položky dle § 34 ZDP (odečet daňové ztráty a výdajů na výzkum a vývoj). Takto „snížený“ ZD se zaokrouhlí na celá sta dolů a pronásobí sazbou daně ve výši podle § 16 ZDP, a zjistí se daň. Osoba samostatně výdělečně činná musí ze svých příjmů po odpočtu výdajů odvést daň z příjmů fyzických osob ve výši 15 % (POSPÍŠILÍK, 2010). Takto vypočtená daň se potom snižuje o:  slevy na dani určené výhradně FO dle § 35ba a 35 c ZDP,  slevu na dani při zaměstnávání zdravotně postižených dle § 35 ZDP (určena pouze FO – zaměstnavatelům). 2.4.2

Daň z příjmů právnických osob

Poplatníky daně z příjmů PO lze členit dle různých aspektů. Nejčastěji se jedná o účel, pro který byla právnická osoba založena, tzn. za účelem podnikání nebo za jiným účelem (nadace, veřejně prospěšná společnost, atd.). Předmětem DZP PO u poplatníků založených za účelem podnikání jsou výnosy z veškeré činnosti, který se podle zákona zvyšuje o částky, jež nelze zahrnout do daňově uznatelných nákladů a snižuje se o částky, které nesprávně navýšily výnosy (VEBER, SRPOVÁ, & kolektiv, 2008, str. 215). Specifika zdaňování příjmů PO U běžných podnikatelských subjektů mohou být jednotlivé neosvobozené příjmy, které jsou předmětem daně (§ 18 ZDP), zdaňovány jedním z následujících způsobů:  v rámci obecného ZD dle § 21 odst. 1 ZDP (sazbou 19 %),  v rámci základu pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně dle § 36 ZDP (sazby činí nejčastěji 15 %),  v rámci samostatného základu daně dle § 20 b a 21 odst. 3 ZDP (15 %).


22

Od příjmů zdaňovaných v rámci obecného základu daně lze při zjišťování ZD odečíst výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, a to ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené ZDP a zvláštními předpisy (viz. § 24 odst. 1 a 2 ZDP). V § 19 najdeme příjmy osvobozené od daně, např. o výnosy z kostelních sbírek, příjmy z cenově regulovaného nájemného bytů, příjmy Fondu dětí a mládeže apod.). 2.4.3

Zdanění příjmů společníků s. r. o.

Podle § 18 ZDP jsou předmětem DZP PO příjmy (výnosy) z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem. Pokud se potom na dalších místech zákona pojednává v různých souvislostech a příjmech, rozumí se těmito příjmy buď příjmy (u poplatníků, kteří nevedou účetnictví) a nebo výnosy (u poplatníků, kteří vedou účetnictví) s tím, že jde jak o příjmy peněžní, tak i nepeněžní (§ 23 odst. 6 ZDP). Předmětem DPPO nejsou:  příjmy získané nabytím akcií podle zákona č. 92/1991 Sb. Získané v rámci tzv. velké restituce,  příjmy získané zděděním nebo darováním nemovitosti nebo movité věci anebo majetkového práva s výjimkou z nich plynoucích příjmů (tyto příjmy nesouvisející s podnikatelskou činností podléhají dani dědické nebo dani darovací),  příjmy získané s vydáním pohledávky,  příjmy z vlastní činnosti Správy úložišť radioaktivních odpadů,  příjmy plynoucí z titulu spravedlivého zadostiučinění přiznaného Evropským soudem pro lidská práva ve výši, kterou je ČR povinna uhradit, nebo z titulu smírného urovnání záležitosti před Evropským soudem pro lidská práva ve výši, kterou se ČR zavázala uhradit. Podle § 18 ZDP je u některých poplatníků vymezen předmět daně odlišně od ostatních poplatníků. Jedná se zejména o neziskové subjekty, veřejné vysoké školy, Pozemkový fond, o společníka v. o. s., komplementáře k. s. a o zdravotní pojišťovny a poplatníky zřízené zvláštním právním předpisem k poskytování veřejné služby v televizním nebo rozhlasovém vysílání, u nichž některé příjmy vyplývající např. z jejich poslání nejsou předmětem daně. Společník s. r. o. nemusí mít se společností uzavřenou žádnou smlouvu, tedy ani pracovněprávní vztah na činnost společníka. FO se stává společníkem okamžikem podpisu společenské smlouvy nebo zakladatelské smlouvy společnosti dle ObchZ. (Zdaňování u s. r. o., 2011). Společnost s ručením omezeným musí odvést z rozdílu mezi výnosy a náklady daň z příjmů právnických osob ve výši 19 %. Podíly společníků se musí ještě zdanit srážkovou daní ve výši 15 % (POSPÍŠILÍK, 2010). Společníci, kteří pracují ve s. r. o., mají možnost pobírat za svoji práci odměnu ve formě příjmů ze závislé činnosti nebo mohou na základě rozhodnutí


23

valné hromady získat příjem z kapitálového majetku formou výplaty podílu na zisku společnosti s. r. o., a to i v případě, že ve společnosti nepracují. Příjmy ze závislé činnosti Příjmy jednatelů a společníků jsou považovány za příjmy ze závislé činnosti podle § 6 ZDP. Mohou být odměňováni na základě obchodněprávního nebo pracovněprávního vztahu. Od 1. 1. 2009 po nabytí účinnosti zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění už nejsou společníci a jednatelé s. r. o. nemocensky pojištěni, společnosti je musely do 31. 1. 2009 z nemocenského pojištění odhlásit. Tyto osoby jsou podle § 5 odst. 1 Zákona o důchodovém pojištění účastny pouze na důchodovém pojištění a to jen v kalendářním měsíci, ve kterém příjem, který se započítává do vyměřovacího základu pro stanovení pojistného, přesáhne stanovenou částku, tzv. „rozhodný příjem“. Tato částka byla v roce 2009 stanovena na 5 900 Kč, v roce 2010 a 2011 byla stanovena ve výši 6 000 Kč, v roce 2012 se snížila dokonce na 2000 Kč. V roce 2013 platí částka rozhodného příjmu 2 500 Kč. Od roku 2012 navíc platí, že tento rozhodný příjem se sleduje v případě odměny pro jednatele společnosti a společníka s. r. o. v součtu, nikoli zvlášť, jako v předchozích letech (BĚHOUNEK, Vztah jednatelů a společníků k sro v roce 2012, 2012). Uvedené změny se odrazily u společníků a jednatelů s ohledem na výši odvodu DZP FO, základem daně (dílčím ZD) jsou totiž příjmy ze závislé činnosti nebo funkční požitky zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a na všeobecné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů povinen platit zaměstnavatel. Počínaje rokem 2009 je tedy odměna společníka a jednatele zatížena nejen nižším odvodem na sociální zabezpečení, ale také nižším zdaněním právě s ohledem na to, jak je koncipován dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků. Společník či jednatel nebude moci využívat výhody vyplývající z nemocenského pojištění. Při zaměstnání podle § 6 ZDP je společník účastníkem nemocenského a důchodového pojištění jako jakýkoliv jiný zaměstnanec. Zdravotní pojištění si i nadále hradí vždy. Oba výše uvedené druhy příjmů mohou plynout společníkům či jednatelům společně, sazba DZP FO činí 15 % ze základu daně (OTAVOVÁ, 2010). Podíly na zisku Další možností odměňování společníků jsou příjmy v podobě podílů na zisku, které jsou vypláceny ze zisku po zdanění. Pro výplatu je nutno respektovat podmínky stanovené ObchZ. Podíly na zisku nejsou nákladem společnosti a nelze je vyplácet společníkům v podobě záloh. Jedná se o příjem z kapitálového majetku dle § 8 odst. 1 písm. a) ZDP. Jsou zdaňovány zvláštní sazbou daně dle § 36 odst. 2 ZDP, jejíž výše je 15 %. Daň z podílů na zisku je plátce povinen srazit při jejich výplatě, nejpozději však do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž valná


24

hromada schválila řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku a rozhodla o rozdělení zisku nebo úhradě ztráty. Plátce daně je povinen sraženou daň odvést místně příslušnému správci daně do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém byl povinen provést srážku daně. Podíl na zisku zdaněný srážkovou daní plynoucí společníkovi, který je fyzickou osobou, se již u něho dále nezdaňuje a fyzická osoba jej neuvádí do svého daňového přiznání. Přijatý podíl na zisku u společníka-fyzické osoby nepodléhá odvodům sociálního a zdravotního pojištění. Reálné zdanění podílu na zisku společníka tedy představuje prvotně zdanění daní z příjmů právnických osob, jelikož podíly na zisku jsou společníkům vypláceny až ze zisku po zdanění a následně je výplata podílu zatížena 15% srážkovou daní (OTAVOVÁ, 2010). Kombinace výplaty podílu na zisku a mzdy V podnikatelské praxi je nejčastějším řešením v případě odměňování společníků kombinace výše uvedených možností, tj. mzdy a výplaty podílů na zisku (OTAVOVÁ, 2010).

2.5 Sociální a zdravotní pojištění v ČR Zákonné pojistné se v ČR dělí na pojištění sociální a zdravotní. 1.

2.

Sociální pojištění je odváděno správě sociálního zabezpečení a je členěno na 3 samostatné složky: 1.1. Nemocenské pojištění, ze kterého se hradí případné nemocenské dávky, 1.2. důchodové pojištění, ze kterého jsou hrazeny především starobní a jiné penze, 1.3. příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, ze kterého se hradí např. rekvalifikační kurzy nezaměstnaných, a další. Zdravotní pojištění je placeno zdravotním pojišťovnám, hradí se z něj lékařská péče. Musí je platit bezvýhradně veškeré FO v ČR, přičemž za některé je hradí stát (studenti, důchodci, atd.), za zaměstnance část zdravotního pojištění hradí zaměstnavatel.

Na rozdíl od zdravotního pojištění (dále jen ZP) je sociální pojištění (dále jen SP) hrazeno pouze v situaci, kdy určitý subjekt dosahuje vlastních zdanitelných příjmů (tzn. že je-li např. určitá osoba nezaměstnaná a nemá vlastní příjmy, není povinna hradit SP, ale ZP ano, byť většinou toto ZP hradí za takovou osobu stát, za zaměstnance opět část SP odvádí zaměstnavatel (VALOUCH, 2010).


25

Pro rok 2013 platí následující sazby pojištění: Tab. 3

Sazby v roce 2013

Pojištění Zdravotní Sociální nemocenské důchodové státní politika

Zaměstnanec 4,5 % 6,5 % 2,3 % 21,5 % 1,2 %

Zaměstnavatel 9% 25 % 6,5 % -

OSVČ 13,5 % 29,2 % 2,3 % (dobrovolně) ... …

Zdroje: (Kalkulátor čisté mzdy v roce 2013, 2013), (Sociální pojištění, 2013).

2.5.1

Pojistné na sociální zabezpečení

Upravuje jej zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti (dále jen pojistné). Pojistné je příjmem státního rozpočtu, pokud se nestanoví jinak. Pojistné na důchodové pojištění se vede na samostatném účtu státního rozpočtu a v zákonu o státním rozpočtu se uvádí jako samostatná položka příjmů státního rozpočtu. V § 3 jsou za poplatníky uvedeny tyto subjekty: 1.

Zaměstnavatelé (FO nebo PO zaměstnávající alespoň 1 zaměstnance, organizační složky státu, v nichž jsou zařazeni zaměstnanci v pracovním poměru nebo činní na základě dohody o pracovní činnosti, a služební úřady; vyměřovacími základy zaměstnavatele jsou částky odpovídající úhrnu vyměřovacích základů jeho zaměstnanců), 2. Zaměstnanci (uvedení v §3 odst. 1), 3. Osoby samostatně výdělečně činné (dále jen OSVČ, § 3 odst. 2 a 4), 4. Osoby dobrovolně účastněné důchodového pojištění (Poplatníci pojistného na sociální zabezpečení, 2013). Na zkoumaných formách zjistíme, jak se jich pojistné na sociální zabezpečení dotýká. Od 1. 1. 2004 se samostatná výdělečná činnost (dále jen SVČ) rozděluje na hlavní samostatnou výdělečnou činnost a na vedlejší samostatnou výdělečnou činnost. Ačkoliv je tato práce zaměřená na hlavní samostatnou výdělečnou činnost, je potřeba si uvést, kdy se SVČ považuje za činnost vedlejší. SVČ se od 1. 1. 2011 považuje za vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, pokud osoba samostatně výdělečně činná (OSVČ) v kalendářním roce  Vykonávala zaměstnání, kterým se rozumí činnost zakládající účast na nemocenském pojištění zaměstnanců a jde-li o osoby uvedené v § 5 odst. 1 písm. w) a x) ZDP, účast na důchodovém pojištění,  měla nárok na výplatu invalidního důchodu nebo jí byl přiznán starobní důchod,


26

 měla nárok na rodičovský příspěvek nebo peněžitou pomoc v mateřství,  byla nezaopatřeným dítětem,  Vykonávala vojenskou službu v ozbrojených silách ČR, nejde-li o vojáky z povolání nebo civilní službu (ŽENÍŠKOVÁ, 2011). II. pilíř důchodového spoření Od ledna 2013 platí II. pilíř důchodového spoření. Občané do 35 let 2 se budou muset rozhodnout, zda uzavřou smlouvu o důchodovém spoření a toto rozhodnutí je nezvratné. Občané mají možnost místo do státního rozpočtu část svých odvodů (3 % z 28 %) poslat na účet soukromé penzijní společnosti a zhodnotit je tam, další 2 % jsou jim odvedena přímo z jejich mzdy (proto musí zaměstnavateli nahlásit, pokud se tohoto spoření účastní); celkem tak odvádí na toto spoření 5 % z jejich mzdy. Míra zhodnocení je dána investiční strategií (fondem), kterou si vyberou. Mají na výběr 4 fondy: fond státních dluhopisů (největší riziko i výnos), konzervativní fond, vyvážený fond a dynamický fond (největší riziko i možný výnos). Podle zvoleného fondu se odvíjejí i poplatky za správu peněz střadatelů, zákonem jsou stanoveny od 0,3 do 0,6 % ročně z naspořené částky. V průběhu let mohou měnit jak penzijní společnosti, tak i samotnou investiční strategii (KOUTNÁ, 2013). Při vzniku nároku na základní starobní důchod se naspořené peníze převedou ve prospěch zvolené životní pojišťovny, která zajistí výplatu důchodu doživotní nebo po dobu 20 let. Kromě toho bude možné sjednat i vyplácení vdovského důchodu až 3 roky, nebo sirotčího až po dobu 5 let (Změny v daních a zdravotním a důchodovém pojištění od 1. 1. 2013, 2012). OSVČ  Identifikace poplatníka Za osobu samostatně výdělečně činnou (OSVČ, živnostníka) se podle zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů, považuje osoba, která:  Vykonává samostatnou výdělečnou činnost nebo  spolupracuje při výkonu samostatné výdělečné činnosti, pokud podle zákona 586/1992 Sb., o daních z příjmů, lze na ni rozdělovat příjmy a výdaje dosažené výkonem této činnosti a ukončila povinnou školní docházku a dosáhla aspoň 15 let věku. Za samostatnou výdělečnou činnost (SVČ) vykonávanou na území České republiky se považuje i samostatná výdělečná činnost prováděná mimo území ČR, jestliže je vykonávána na základě Občané starší 35 let se pro vstup musí rozhodnout nejpozději do 1. července 2013 (vstup je výhodnější v případě, že dosahují alespoň průměrné mzdy), mladší mohou vstoupit nejpozději v roce, kdy dosáhnou 35 let. 2


27

oprávnění k výkonu takové činnosti vyplývajícího z právních předpisů ČR (Kdo je OSVČ, 2011). Samostatná výdělečná činnost zahrnuje např.:  Podnikání v zemědělství,  provozování živnosti na základě oprávnění,  činnost společníka v. o. s. nebo komplementáře k. s. vykonávaná pro společnost,  výkon umělecké nebo jiné tvůrčí činnosti, a další. Osoby samostatně výdělečně činné jsou povinny platit pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na sociální zabezpečení, pokud jsou účastny důchodového pojištění, a za podmínek stanovených zákonem č. 589/1992 Sb. též zálohy na pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Výše pojistného se stanoví procentní sazbou z vyměřovacího základu (Zákon o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, 2013). Tato práce pojednává o OSVČ vykonávající hlavní samostatnou výdělečnou činnost, protože nesplňuje ani jednu z podmínek uvedených v kapitole 2.5.1 na str. 25. Rozhodným obdobím je kalendářní rok.  Výpočet pojistného OSVČ v roce 2013 odvádí pojistné na důchodové pojištění ve výši 29,2 % (stejně jako v roce 2012) z vyměřovacího základu. Platba záloh na pojistné na důchodové pojištění je v případě hlavní SVČ i nadále povinná, měsíčně je OSVČ povinna platit zálohu alespoň ve výši, která jí vyšla v posledním Přehledu příjmů. Měsíční vyměřovací základ pro odvod pojistného na důchodové pojištění bude činit 50 % daňového základu (podle zákona o daních z příjmů), který v průměru připadá na jeden kalendářní měsíc, v němž byla samostatná výdělečná činnost vykonávána v roce 2012. Jestliže bude v roce 2013 OSVČ účastna dobrovolného důchodového spoření, je jí snížena sazby pojistného na důchodové pojištění a na příspěvek na státní politiku zaměstnanosti; z 29,2 % na 26,2 % pro pojistné za celý kalendářní rok, kdy účast na důchodovém spoření vznikla, trvá, či zanikla. Pro účely placení záloh platí snížená sazba pojistného od měsíce, ve kterém účast na spoření vznikla. Od 1. 1. 2013 vstupuje v účinnost zákon o důchodovém spoření a související zákony. Stane-li se OSVČ účastníkem důchodového spoření, její základ pojistného na důchodové spoření se stanovuje ve stejné výši, jako vyměřovací základ pojistného na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. (3 % pojistného se ze státního průběžného systému důchodového pojištění odvede do fondového pilíře, sníží se sazba pojistného na důchodové pojištění dle zákona č. 589/1992 Sb. z 29,2 % na 26,2 % pro OSVČ – účastníka důchodového spoření, OSVČ si tedy může snížit platbu zálohy). Pojistné na důchodové spoření je stanoveno ve výši 5 % ze základu pojistného, což znamená, že ke 3 %, které


28

není OSVČ povinna platit na důchodové pojištění, si OSVČ ještě 2 % připlatí ze svých prostředků. Správcem pojistného na důchodové spoření jsou orgány finanční správy, OSVČ si bude pojistné na důchodové spoření ve výši 5 % platit sama určenému finančnímu úřadu. Příslušné správě sociálního zabezpečení OSVČ uhradí jen snížené pojistné na důchodové pojištění ve výši 26,2 % (Důchodové pojištění, 2013). Pojistné na sociální zabezpečení se tedy u OSVČ skládá z následujících částí (Sociální pojištění, 2013): OSVČ – 29,2 % nebo 31,2 % v případě účasti na II. pilíři důchodové reformy:  28 % na důchodové pojištění, při účasti na II. pilíři je to 26,2 %,  1,2 % na státní politiku zaměstnanosti, při účasti na II. pilíři je to 5 % zasílaných do penzijní společnosti. Společník společnosti s. r. o.  Identifikace poplatníka V případě společníka záleží, jestli pobírá příjmy pouze podílem na zisku, nebo má-li stanoven nějakou výši odměny, popř. jedná-li se o kombinaci obou předchozích variant. V případě, kdy společník (fyzická osoba, rezident) pobírá příjmy pouze podílem na zisku společnosti, je tento příjem zdaněn 15% srážkovou daní a nepodléhá odvodům sociálního a zdravotního pojištění. Srážka se provádí při výplatě podílů na zisku (Jan PAVELKA, 2011). Tento subjekt nemá povinnost hradit pojistné, což ovšem znamená, že v budoucnu nebude mít nárok na starobní, popř. invalidní důchod. Je tedy na osobním uvážení podnikatele, zda chce odvádět pojistné státu, nebo si je bude posílat na účet soukromého penzijního fondu. Má-li zájem být účastníkem důchodového pojištění, může tak učinit dobrovolně jakožto osoba dobrovolně účastněná důchodového pojištění.  Výpočet pojistného Výše pojistného na dobrovolné důchodové pojištění se stanoví procentní sazbou z vyměřovacího základu. Vyměřovacím základem osoby dobrovolně účastné důchodového pojištění pro pojistné na důchodové pojištění je částka, kterou si určí, nejméně však částka ve výši jedné čtvrtiny průměrné mzdy platné v kalendářním roce, ve kterém se pojistné na důchodové pojištění platí. Sazba pojistného z vyměřovacího základu činí od u osob dobrovolně účastných důchodového pojištění 28 %. Nejnižší měsíční pojistné hrazené v roce 2013 činí 28 % z částky odpovídající jedné čtvrtině průměrné mzdy platné v roce 2013, tj. 28 % z částky 6 471 Kč, tedy 1 812 Kč. S platností od 1. 1. 2013 se také odlišuje sazba pojistného u osoby dobrovolně účastné důchodového pojištění; 30 % z vyměřovacího základu 6 471 Kč, tedy


29

1 942 Kč měsíčně, jde-li o osobu, která je v rozhodném období účastna důchodového spoření (Dobrovolná účast, 2013). 2.5.2

Zdravotní pojištění

Veřejné zdravotní pojištění je druh zákonného pojištění, na jehož základě je plně nebo částečně hrazena zdravotní péče poskytnutá pojištěnci s cílem zachovat nebo zlepšit jeho zdravotní stav. Rozsah poskytované zdravotní péče je dán ZVZP (ČERVINKA, 2013, str. 18). Zdravotní pojištění je povinné pro každého občana České republiky. Buď si ho hradí sám, nebo je za něj placeno státem (děti, studenti, důchodci, apod.). Každý pojištěný má nárok na bezplatnou základní zdravotní péči (Zdravotní pojištění, 2013). Zákonem č. 48/1997 Sb., v platném znění, jsou určeny tři skupiny plátců pojistného zdravotního pojištění: 1. 2. 3.

Stát (platí pojistné za definované skupiny osob), Zaměstnavatel (odvádí pojistné za zaměstnance), Pojištěnec 3.1. Je-li zaměstnancem vykonávající činnost dle § 6ZDP, 3.2. Je-li OSVČ, 3.3. Je-li osobou bez zdanitelných příjmů.

OSVČ  Identifikace poplatníka Živnostník je zde, stejně jako u pojistného na sociální zabezpečení, považován za OSVČ, tudíž za poplatníka zdravotního pojištění. Rozhodným obdobím je kalendářní rok.  Výpočet pojistného Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na zdravotní pojištění je 50 % příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po odpočtu výdajů vynaložených na jejich dosažení, zajištění a udržení. Je-li vyměřovací základ nižší než minimální vyměřovací základ, pak se rovná tomuto minimu, je-li vyšší než maximální vyměřovací základ, pak se rovná tomuto maximu. Výše pojistného se stanoví procentní sazbou z vyměřovacího základu (13,5 %). Minimální vyměřovací základ nemusí být u OSVČ dodržen, pokud byla OSVČ:  osobou, za kterou platí pojistné také stát,  osobou s těžkým tělesným, smyslovým nebo mentálním postižením,


30

 osobou, která dosáhla věku potřebného pro nárok na starobní důchod, avšak nesplňuje další podmínky pro jeho přiznání,  osobou, která celodenně, osobně a řádně pečuje alespoň o jedno dítě do 7 let věku nebo nejméně o dvě děti do 15 let věku,  osobou, která byla současně vedle samostatné výdělečné činnosti zaměstnancem a odváděla pojistné z tohoto zaměstnání, vypočtené alespoň z minimálního vyměřovacího základu, stanoveného pro zaměstnance (tj. 8000 Kč). Tyto skutečnosti musejí trvat po celý rok. Trvají-li po část roku, sníží se minimální vyměřovací základ o poměrnou část. Minimální měsíční záloha pro OSVČ se každoročně zvyšuje, mezi lety 2010 až 2013 o více než 9 % (z 1 601 Kč na 1 748 Kč). Maximální vyměřovací základ se v posledních letech každoročně také zvyšoval. Pro rok 2013 je dokonce maximální vyměřovací základ zrušen. Tato skutečnost silně ovlivní rozhodování podnikatelů o rozdělení zisků a výplat společníkům, kvůli stropu totiž bylo mnohdy výhodnější přiznat si velmi vysoké příjmy (mzdy), místo vykázání velkých zdanitelných zisků. Společník společnosti s. r. o.  Identifikace poplatníka Veřejné zdravotní pojištění se povinně vztahuje na všechny osoby, které mají na území ČR trvalý pobyt. Účast na zdravotním pojištění proto není podmíněna výší příjmů daného jednotlivce. Není-li pojištěnec zaměstnaný, ani není OSVČ a dokonce nepatří do skupiny, za kterou platí pojistné stát, spadá do kategorie osob bez zdanitelných příjmů. A právě do této poslední kategorie spadá společník s. r. o..  Výpočet pojistného Vyměřovacím základem osoby bez zdanitelných příjmů je minimální mzda (Vyměřovací základ ZP, 2013). Základní sazba minimální mzdy pro stanovenou týdenní pracovní dobu 40 hodin činí 8 000 Kč za měsíc nebo 48,10 Kč za hodinu (Odbor 65 MPSV, 2012).


31

2.6 Změny v daních z příjmů v jednotlivých letech 2010 Samotná daň z příjmů se nemění, zůstává ve výši 15 % ze superhrubé mzdy, mění se ale několik věcí značnou měrou ovlivňující její skutečnou výši. 1. Zvedá se limit pro maximální zaplacené pojistné na SZP. Hranice se posouvá ze 48 násobku průměrné mzdy na 72 násobek, což pro rok 2010 činilo 1 707 048 Kč. Protože se daň z příjmů vypočítává ze superhrubé mzdy, nemění se pro vysoce příjmové skupiny pouze částka na pojistné, ale i samotná daň z příjmů. Měsíční hrubý příjem 100 000 Kč se v čistém propadl o 920 Kč, příjem 130 000 Kč klesl o 5 750 Kč. Maximálně (od cca 142 000 Kč měsíční mzdy) mohl poplatník přijít o 7 728 Kč měsíčně. 1. Za den platby je nově považováno datum připsání pojistného na účet ČSSZ, namísto dosavadního data odeslání platby. 2. Zvyšuje se sleva na vyživované dítě, měsíčně na 967 Kč. 3. Nové sazby pro výdaje procentem příjmů pro OSVČ, snižují se výdaje procentem z příjmů u OSVČ působících jako autoři nebo pro svobodná povolání, a to z 60 na 40 %. Podnikatelé mají možnost nově využít tzv. „paušálu na dopravu“; používají li automobil celý měsíc k podnikatelským účelům, mají možnost si pro náklady na pohonné hmoty a parkovné použít „paušál“ 5 000 Kč, v případě použití automobilu i pro soukromé účely se tato částka snižuje na 4 000 Kč. Pokud jsou plátci DPH, nelze tento výdaj použít pro potřeby odpočtu, mohou však počítat se skutečnými náklady, přičemž i nadále musí vést knihu jízd. Tab. 4

Nové sazby pro výdaje procentem z příjmů u OSVČ

Typ činnosti Zemědělství, lesní a vodní hospodářství Řemesla Ostatní živnosti Autorská tvorba, svobodná povolání

Výše výdajů % z příjmů za zdaňovací období 2008 2009 2010 80 %

80 %

80 %

60 % 50 %

80 % 60 %

80 % 60 %

40 %

60 %

40 %

Zdroj: (Změny a novinky roku 2010 v kostce, 2010)

4. 5.

Možnost odpočtu od DZP úroky z hypoték i v případě těch, kteří svou hypotéku refinancovali (tato změna nastala již v průběhu roku 2009). Snížení dávek nemocenského pojištění, kam spadá nemocenská, ošetřovné, peněžitá pomoc v mateřství a vyrovnávací příspěvek v těhotenství a mateřství. Všechny se snižují i přes vyšší redukční hranice.


6.

7.

32

Dávky sociální podpory klesly na původní úroveň; přídavek na dítě klesl na částky platné do 1. července 2009 (500 Kč na dítě do 6 let, 610 6-15 let a 700 Kč na nezaopatřené dítě do 26 let), přičemž rozhodný příjem nesmí překročit 2,4 násobek životního minima rodiny. Snižuje se také příspěvek na motorové vozidlo pro postižené občany. Snížení podpory v nezaměstnanosti.

Tab. 5

Snížení podpory v nezaměstnanosti v roce 2010

Maximální výše podpory při doložení příjmů (měsíčně) V nezaměstnanosti Při rekvalifikaci Maximální výše podpory bez doložení příjmů (měsíčně) V nezaměstnanosti Při rekvalifikaci

2009 13 307 Kč 14 913 Kč

2010 13 280 Kč 14 883 Kč

2009

2010

3 442 Kč 2 754 Kč 2524 Kč 3 312 Kč

3 435 Kč 2 748 Kč 2 519 Kč 3 206 Kč

Zdroj: (Změny a novinky roku 2010 v kostce, 2010)

8.

9.

Změny důchodového pojištění se týkají především úpravy důchodového věku, koncepce invalidity a potřebné doby pojištění. Nároky, které vznikly před 1. 1. 2010 byly zachovány dle původních pravidel. Důchodci se také nedočkali valorizace důchodů (Změny a novinky roku 2010 v kostce, 2010). Právnickým osobám klesá sazba daně z příjmů z předchozích 20 na 19 % (KUČERA, 2011).

2011 1.

2.

3.

Znevýhodnění stavebního spoření; nově je zdaněn nárok na státní příspěvek, zároveň se ruší výjimka nezdaňování úroků z vkladů a podléhají 15% zdanění. Zavedení tzv. „povodňové daně“, která snižuje měsíční slevu na poplatníka o 100 Kč, tedy na částku 1 970 Kč. Za rok tedy přijdou poplatníci o 1 200 Kč, které by jim sleva ušetřila. „Pokuta z prodlení“, nově platí, že odevzdáte li přiznání o více než 5 dnů později, bude Vám předepsána pokuta ve výši 0,05 % vyměřené daně či nadměrného odpočtu, resp. 0,01 % daňové ztráty. Maximálně je možné za svou nedochvilnost připlatit 5 % ze své daňové povinnosti, nadměrného odpočtu či daňové ztráty. Není také možné nově podat odvolání proti svému vlastnímu daňovému přiznání.


4. 5.

6. 7.

8.

9.

33

Změny odvodů na pojistném. Pro ty, kteří vykonávají vedlejší činnost a jsou dobrovolně nemocensky pojištěni, se stává povinná také záloha na důchodové pojištění. Jejich vedlejší činnost se z titulu účasti na nemocenském stává činností hlavní. Zvyšuje se také záloha u zdravotního pojištění na částku 1670 Kč. Měsíční strop zůstává nadále na šestinásobku průměrné mzdy (KLIMÁNKOVÁ, 2010). Od ledna 2011 začíná platit zcela nový daňový řád, nahrazující dosavadní zákon o správě daní a poplatků. Nově musí firmy platit zaměstnancům nemocenskou o týden déle než dosud (formou náhrady mzdy), tedy až do 21. dne pracovní neschopnosti. Změna je plánovaná pro následující 2 roky, poté by se měla navrátit ke stavu z roku 2010. Malé firmy (s průměrným měsíčním počtem zaměstnanců menším než 26) mají možnost vybrat si alternativu: zaplatí-li pojistné vyšší o 1 %, mohou si odečíst od pojistného polovinu náhrady mzdy vyplácené za dobu pracovní neschopnosti. Končí také poloviční sleva na DZP PO, kterou doposud mohli uplatňovat větší zaměstnavatelé zdravotně postižených osob (KUČERA, 2011).

2012 V roce 2012 došlo k důležitým parametrickým změnám (výše slevy na poplatníka a daňové zvýhodnění na dítě). Pravděpodobně nejzásadnější změnou bylo zrušení daňové neznatelnosti odměn členů statutárních a dalších orgánů právnických osob. 1.

2.

3.

4. 5.

Sleva na poplatníka byla pro rok 2012 vrácena na úroveň platnou pro rok 2010, tedy na 24 840 Kč (pro rok 2011 byla přechodně snížena na 23 640 Kč). Další změnou pro rok 2012 je zrušení osvobození příspěvku na bydlení vojáků z povolání. Zvýšení daňového zvýhodnění na dítě o 1 800 Kč (z 11 604 na 13 404 Kč), tj. o 150 Kč měsíčně, a zvýšení maximální výše daňového bonusu z 52 200 Kč na 60 300 Kč (maximální výše měsíčního daňového bonusu se zvyšuje z 4 350 na 5 025 Kč). Legislativně technická změna ZDP v použití výrazu pro průkaz ZTP/P, upravená zákonem č. 329/2011 Sb., o poskytování dávek osobám se zdravotním postižením. Zdanění úroků ze stavebního spoření daní z příjmů fyzických osob. Změna u odpisů pohledávek – od roku 2012 již není možný odpis promlčených pohledávek (v roce 2011 odpis promlčené pohledávky může být daňově uznatelný).


6.

7.

8.

34

Do výčtu daňově neuznatelných nákladů, konkrétně do § 25 odst. 1 písm. f) ZDP bylo doplněno, že neuznatelné jsou také náklady spojené s trestem uveřejnění rozsudku podle § 23 zákona o trestní odpovědnosti PO. Novela zákona o nemocenském pojištění č. 470/2011 Sb., která především odstranila daňovou neuznatelnost odměn členů statutárních a dalších orgánů právnických osob. Změny ve zdanění hazardu (především zrušení osvobození od daně z příjmů právnických osob v § 19 odst. 1 ZDP pro příjmy z provozování loterií a jiných podobných her) (BĚHOUNEK, 2012).

2013 V současné době byla v rámci tzv. „daňového balíčku“ schválena řada novel zákonů o DPH, dani z příjmů nebo zákonů o zdravotním a důchodovém pojištění. S účinností všechny tyto změny vstoupily k 1. 1. 2013. Navíc některé z těchto změn, jimiž sleduje vláda pouze snižování schodku veřejných rozpočtů, jsou schváleny jen na přechodnou dobu tří let, do 31. 12. 2015. 1.

2.

3.

4.

V roce 2013 – 2015 bude zavedeno solidární zvýšení daně z příjmů fyzických osob ve výši 7 % z tzv. nadlimitního příjmu. Jedná se o osoby, jejichž příjmy přesahují strop vyměřovacího základu na sociální pojištění (48násobek průměrné mzdy, nyní 1 242 432 Kč), platit tuto daň z příjmů nad stanovenou hranici. Jsou pro ně také zrušeny maximální vyměřovací základy na zdravotní pojištění, to budou platit ze všech příjmů bez omezení (KOHOUTOVÁ, 2013). V období let 2013 – 2015 bude zrušena základní sleva na dani z příjmů fyzických osob pro starobní důchodce (vrací se tak ke stavu před rokem 2008, kdy bylo toto umožněno; tato sleva na dani má zajistit efektivní nezdanění životního minima, čehož je u důchodců dosaženo vyplácením důchodu, který nepodléhá do výše 24 000 Kč měsíčně dani z příjmů fyzických osob)(Změny pro podnikatele od roku 2013, 2012). Dochází k omezení absolutní výše výdajů procentem z příjmů u určitých typů příjmů. Stávající výše těchto výdajů bude zachována. U činností spadajících pod procentní sazbu ve výši 40 %, resp. 30 % bude absolutní výše odpočtu při uplatnění výdajů procentem z příjmů omezena na 800 000 Kč u výnosů z autorských práv, resp. 600 000 Kč u příjmů z pronájmu majetku, který je zařazen do obchodního majetku (tedy maximálním možným odpočtem rovným 40 %, resp. 30 % z mezního příjmu stanoveného ve výši 2 mil. Kč) (Změny pro podnikatele od roku 2013, 2012). Osoby využívající výdaje procentem z příjmů dále nebudou moci uplatňovat daňové zvýhodnění na vyživované dítě a na manžela či manželku bez vlastních příjmů, pokud budou mít příjmy pouze z podnikatelské a jiné výdělečné činnosti. V případě souběhu příjmů z více druhů činností bude nárok na daňové úlevy zachován, pokud součet základů daně s využitím výda-


5.

6. 7.

8.

35

jů procentem z příjmů bude nižší než 50 % celkového základu daně (Změny pro podnikatele od roku 2013, 2012). Zvyšují se minimální zálohy na důchodové a zdravotní pojištění pro osoby samostatně výdělečně činné; a to na částku 20 663 Kč ročně, tj. 1 748 Kč měsíčně (Rok 2013: Minimální zálohy na pojistné se živnostníkům opět zvýší, 2012). Zrušení stropu pro zdravotní pojištění, Zvyšuje se maximální možný příspěvek od zaměstnavatele na penzijní či na životní pojištění na 30 000 Kč ročně (namísto dosavadních 24 000 Kč) (KOHOUTOVÁ, 2013). Zvýšení srážkové daně z příjmů vůči daňovým rájům. Zvýšení srážkové daně z příjmů z 15 % na 35 % se od 1. ledna 2013 týká daňových nerezidentů. Zvýšená sazba srážkové daně se bude uplatňovat vůči příjmům rezidentů všech zemí a jurisdikcí, se kterými doposud Česká republika neuzavřela smlouvu o zamezení dvojímu zdanění. Sazba srážkové daně z příjmů daňových rezidentů České republiky zůstává beze změny na 15 % (Změny pro podnikatele od roku 2013, 2012).

Změny pro sociální a zdravotní pojištění v roce 2013 1.

2.

Navrhuje se zrušení maximálního vyměřovacího základu pro pojistné na všeobecné ZP (do 31. 12. 2015, činí 72násobek průměrné mzdy), zrušením „stropu“ pro pojistné dojde i ke zrušení maximální výše zálohy. Lidé (jak živnostníci tak zaměstnanci) s příjmy, které přesahují částku 155 tisíc Kč měsíčně, tak budou platit vyšší zdravotní pojištění než dosud (BUŘÍNSKÁ, 2012). Důchodová reforma – k 1. 1. 2013 vstoupil v účinnost zákon o důchodovém spoření, kterým se upravuje tzv. II. pilíř důchodového zabezpečení. Občané do 35 let se musí rozhodnout, zda uzavřou smlouvu o důchodovém spoření a toto rozhodnutí je nezvratné. Po uzavření a registraci smlouvy se sníží odvod na důchodové pojištění (platí pro zaměstnance i OSVČ) na důchodové pojištění o 5 % z vyměřovacího základu a toto bude odvedeno na jejich osobní důchodový účet (spravující penzijní společností prostřednictvím důchodových fondů). Při vzniku nároku na základní starobní důchod se naspořené peníze převedou ve prospěch zvolené životní pojišťovny, která zajistí výplatu důchodu doživotní nebo po dobu 20 let. Kromě toho bude možné sjednat i vyplácení vdovského důchodu až 3 roky, nebo sirotčího až po dobu 5 let (Změny v daních a zdravotním a důchodovém pojištění od 1. 1. 2013, 2012).

Změny plánované v dalších letech V roce 2012 byl schválen tzv. „daňový balíček, tj. soubor sedmi desítek novel souvisejících se vznikem jednoho inkasního místa, který tvoří tzv. „daňovou reformu“ (čtk, hop, 2011).


36

Projekt bude spuštěn ve dvou fázích, od ledna 2014 budou moci poplatníci dobrovolně podávat sjednocené formuláře (DZP FO, pojistné SZP) na jednom místě elektronicky, od ledna 2015 pak budou muset používat jedno inkasní místo povinně. Návrh mj. ruší zákon o dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí. Daň dědická a darovací bude zahrnuta v DZP, daň z převodu nemovitostí bude nahrazena daní z nabytí nemovitostí, jejíž úprava byla předložena samostatně (ČT24, 2013). Mezi nejvýznamnější změny patří například: 1.

2.

3.

Zrušení konceptu superhrubé mzdy se sazbou 15 %, bude nahrazen 19 procentní sazbou daně, která by měla být počítána z hrubé mzdy. Výhodnější by to podle propočtů mělo být pro lidi s hrubým měsíčním příjmem do 40 000 Kč. odvody na SZP u zaměstnavatele by měly být v úhrnu mezd ve výši 32, 5 %, tj. sníží se o 1, 5 %. Dále novela sjednocuje odvody na SZP u OSVČ i zaměstnanců, kterým se odvody na ZP zvýší o 2 %. Živnostníkům se dvojnásobně zvýší vyměřovací základ na 100 % daňového základu a od DZP by měly být osvobozeny dividendy. odvody z hazardu si rozdělí stát a obce, jimž zůstane poplatek z hracích automatů. Loterijní firmy budou muset od roku 2014 odvádět 20 % z rozdílu mezi vsazenými částkami a vyplacenými výhrami (tj. dle odhadů ministerstva financí přes 8 miliard Kč ročně) (čtk, hop, 2011).

4.

prodloužení lhůty pro osvobození příjmů fyzických osob z prodeje cenných papírů z 6 měsíců na 3 roky; zavedení ročního limitu 100 tisíc Kč pro osvobození příjmů z prodeje cenných papírů, které nejsou součástí obchodního majetku.

5.

snížení limitu pro odpočet úroků (bytové potřeby z 300 tisíc Kč na domácnost na 80 000 Kč).

6.

zrušení možnosti uplatnění základní slevy na dani pro osoby s měsíčními příjmy převyšujícími čtyřnásobek průměrné mzdy.

7.

zrušení zaměstnaneckého zvýhodnění (zaměstnanecký paušál) v návaznosti na neschválení zrušení osvobození zaměstnaneckého stravování (stravenky) (čtk, iDNES.cz, 2013).


37

2.7 Švarcsystém Od roku 2012 se do tuzemské legislativy vrátil výslovný zákaz tzv. „švarcsystému“ a zároveň se zpřísnily tresty za tento způsob zaměstnávání. Pokuta může být udělena ve výši až 100 tisíc korun pro pracovníka a pro firmu od 250 tisíc až do 10 milionů korun. (HOVORKOVÁ, 2012) Pojem „švarcsystém“ není v českém právu definován. Jde o pojem vyvinutý v praxi, na jehož vznik právní úprava reagovala až regulací ex post. Švarcsystém získal své jméno po benešovském podnikateli Miroslavu Švarcovi, který na počátku 90. let vymyslel způsob, jak ušetřit na sociálním a zdravotním pojištění. Všichni jeho zaměstnanci dostali výpověď, aby poté pro něj začali pracovat na živnostenské listy a na dodavatelskou smlouvu. Státu se však tato metoda nezamlouvala a od roku 1992 byl tento způsob zaměstnávání zakázán.(Švarcsystém, 2012) Švarcsystém lze zjednodušeně definovat jako „výkon závislé práce mimo pracovněprávní vztah“. Jde tedy o zastřený pracovněprávní vztah, tedy situaci, kdy určitá osoba (quasi-zaměstnanec) vykonává ekonomickou činnost pro jinou osobu (quasi-zaměstnavatel), ovšem nikoli na základě pracovněprávního, ale jiného právního vztahu (nejčastěji obchodněprávního, kdy vůči sobě quasizaměstnanec a quasi-zaměstnavatel vystupují jako podnikatelé). Quasizaměstnanec tak činí nejčastěji jako osoba samostatně výdělečně činná (OSVČ).(Švarcsystém, 2012) Nejčastěji se lze s tímto způsobem zaměstnávání setkat ve stavebních firmách, IT firmách atd. Chce-li se podnikatel švarcsystému vyhnout, je pro něj zásadní slovní spojení „závislá práce“. Ta je v Zákoníku práce v § 2 nově definovaná následovně: „Závislou prací je práce, která je vykonávána ve vztahu nadřízenosti zaměstnavatele a podřízenosti zaměstnance, jménem zaměstnavatele, podle pokynů zaměstnavatele a zaměstnanec ji pro zaměstnavatele vykonává osobně. Závislá práce musí být vykonávána za mzdu, plat nebo odměnu za práci, na náklady a odpovědnost zaměstnavatele, v pracovní době na pracovišti zaměstnavatele, popřípadě na jiném dohodnutém místě.“ (Zákoník práce, 2013) Pokud nechcete z pozice OSVČ, aby případná kontrola definovala vaši práci jako závislou, musíte se držet několika pravidel: nesmí existovat nikdo jako šéf, pevná pracovní doba či pravidelná docházka na pracoviště. V podstatě se musí jednat o vztah dodavatel-odběratel (podnikatel-firma), nikoliv zaměstnaneczaměstnavatel.(LAZAREVIČ, Víme, jak obejít švarcsystém, 2012) Švarcsystém definuje ministerstvo financí podle těchto kritérií:  plátce příjmu přímo či nepřímo ukládá úkoly, řídí a kontroluje fyzickou osobu (OSVČ) a nese odpovědnost související s její činností,  fyzická osoba (OSVČ) má ve vztahu k plátci příjmu obdobné postavení jako zaměstnanec,


38

 odměna za práci OSVČ je vypočítána na základě délky pracovní doby nebo obdobným způsobem běžným při odměňování osoby v pracovněprávním vztahu,  materiál, pracovní pomůcky, stroje a zařízení potřebné pro výkon činnosti jsou fyzické osobě poskytovány plátcem příjmu,  vztah mezi plátcem příjmu a fyzickou osobou (OSVČ) je dlouhodobý anebo soustavný, resp. fyzická osoba vykonává činnost dlouhodobě pouze pro jednoho plátce příjmu, a to osobně nebo prostřednictvím spolupracující osoby ve smyslu § 13 zákona o daních z příjmu (Jak rozeznat švarcsystém, 2012). Jan Procházka (HOVORKOVÁ, 2012) říká, že řešením pro podniky, které nechtějí riskovat příliš vysoké pokuty, je věnovat větší pozornost nastaveným smluvním vztahům s jejich dodavateli. Možnost je přehodnotit svoji stávající praxi, od švarcsystému zcela upustit a uzavřít se svými pracovníky pracovní poměr na dobu určitou, dohodu o provedení práce nebo dohodu o pracovní činnosti. Pro zaměstnavatele (pomineme-li možné sankce a rizika) je tento způsob zaměstnávání výhodný. Dodržování pracovního zákoníku je pro ně značně nákladné, odbory často ve velkých společnostech jednají v zájmu současných zaměstnanců, nikoliv těch budoucích. Ani pro zaměstnance nemusí být hlavní pracovní poměr tak docela výhodný. Celkové odvody kadeřnice (superhrubá mzda – čistá mzda) dosáhly částky 12 700 Kč korun, což odpovídá celkovému odvodu ve výši 36,29 %. Při práci na živnostenský list (v tomto případě se jednalo o nejvyšší 80% sazbu výdajů vypočtených procentem z příjmů, nejvíce užívaný dosahuje 60 %) by na daních odvedla 10× méně než při zaměstnaneckém poměru (LAZAREVIČ, Víme, jak obejít švarcsystém, 2012). Skutečností zůstává, že švarcsystém je po finanční stránce výhodný pro obě strany, pro zaměstnavatele i pro zaměstnance. Pro názornost si můžeme uvést následující příklad (rok 2012): Příklad Zadání příkladu:  Zaměstnanec pracuje už druhým rokem jako dělník u subdodavatele jedné významné automobilky. Každý měsíc si vydělá 24 000 Kč hrubého. Po odvodech tak jeho čistá mzda dosahuje 18 600 Kč. Náklady zaměstnavatele jsou v tomto případě 32 161 Kč. Zaměstnavatel mu navrhne přechod na práci přes živnostenský list s tím, že bude dostávat 30 000 Kč na svůj podnikatelský účet.  Po přechodu na OSVČ bude moci pracovník uplatnit 60% sazbu výdajů procentem z příjmů, čímž jeho daň bude nulová a vyměřovací základ dosáhne 72 000 Kč. Je to méně, než je minimální vyměřovací základ pro rok 2012 ve výši 75 420 Kč, jeho odvody tedy dosáhnou minimální hranice. V roce 2012 tak na zdravotním pojištění zaplatí 20 364 Kč a u sociálního pojištění


39

22 032 Kč. Celková daňová povinnost dosáhne 42 396 Kč. To znamená, že každý měsíc na odvodech zaplatí 3 533 Kč. Jeho čistý příjem tak po odečtení odvodů dosáhne 26 467 Kč, což je o 7 867 Kč více než při zaměstnaneckém poměru. Zaměstnavatel na tom bude lépe o 2 161 Kč. Zhodnocení situace:  Přechod na zaměstnanecký poměr se vyplatí oběma stranám. Jak již bylo uvedeno, zaměstnanec díky tomuto získá částku 7 867 Kč, zaměstnavatel 2 161 Kč.  Zaměstnanec si také musí dát pozor ohledně dovolené a dalších luxusních výdobytků hlavního pracovního poměru, protože se neuplatňuje pracovní zákoník. Někteří zaměstnavatelé to řeší prostřednictvím „gentlemanské dohody“, kdy pro „zaměstnance na živnosťák“ platí stejné podmínky jako pro „normální zaměstnance“, ale takováto dohoda nemá žádnou právní váhu a nemůže být proto vymáhána. Podobná situace je při pracovních úrazech, ty právně vzato ve švarcystému neexistují, resp. nelze je uplatnit. (LAZAREVIČ, Vyplatí se švarcsystém? Spočítali jsme, kolik ušetříte, 2012) Tab. 6

Výhody a nevýhody ze strany zaměstnance (podle příkladu výše):

Výhody

Nevýhody Je to nelegální. Hrozí pokuty až do Zaměstnanec dostane o 7 867 Kč více výše 100 tisíc korun (musí vám to ale než v případě zaměstnaneckého prokázat). poměru. Zaměstnanec nemá právní nárok na Zaměstnanec není vázán výpovědní dovolenou, odstupné a další práva dobou, nebo je kratší než zákonem garantovaná pracovním zákoníkem. stanovená. Zaměstnanec si musí odevzdávat daňové přiznání a vést si případně daňovou evidenci. Vztah je upravován dohodou mezi oběma stranami dohodou, nikoliv zákonem. Zdroj: (LAZAREVIČ, Vyplatí se švarcsystém? Spočítali jsme, kolik ušetříte, 2012)

Literární rešerše Tab. 7

40

Výhody a nevýhody ze strany zaměstnavatele

Výhody Nevýhody Úspora mzdových nákladů. Je to nelegální. Minimální pokuty jsou Zaměstnavatel nemusí platit žádné ve výši 250 000 korun, ty maximální odvody. až do výše 10 milionů korun. Možnost flexibilně obsazovat pracovní místa, a tím lépe reagovat na potřeby Vyšší fluktuace zaměstnanců. společnosti. Vztah je upravován mezi oběma stranami dohodou, nikoliv zákonem. Zdroj: (LAZAREVIČ, Vyplatí se švarcsystém? Spočítali jsme, kolik ušetříte, 2012)

Metodika

41

3 Metodika Diplomová práce je členěna do dvou částí, a to na literární rešerši a vlastní práci. V literární rešerši se nachází ucelený základní přehled řešené problematiky. Nalezneme zde jak náhled do volby právní formy podnikání, popis zdanění fyzických osob a právnických osob v České republice, tak i popis daňového systému a systému odvodu pojistného na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění. Literární rešerše zároveň řeší jednotlivá specifika sledovaných forem podnikání, tj. živnostníka a společnosti s ručením omezeným. Literární rešerše je zpracována na základě právních předpisů, odborné literatury a internetových zdrojů. V rámci této kapitoly je možné získat přehled vývoje změn v oblasti daní z příjmů ve sledovaném období, tj. v roce 2010 až 2013. Ve vlastní práci bylo využito metody komparace, analýzy a syntézy výsledků. Vystupuje zde fiktivní osoba pana Dvořáka, který podniká v oblasti obchodu a prodeje a rozhoduje se o vhodné formě podnikání. Aby bylo možné dosáhnout požadovaných a srovnatelných výsledků, bylo potřeba si stanovit zjednodušující předpoklady. Práce řeší dvě významné formy podnikání, a to podnikání fyzické osoby podle živnostenského zákona, tj. osoby samostatně výdělečně činné, a podnikání společníka společnosti s ručením omezeným. Forma podnikání s. r. o. byla zvolena právě z toho důvodu, že je nejčastěji zvažována jako alternativní forma podnikání k OSVČ. Pan Dvořák podniká sám, nemá žádné zaměstnance, je ženatý a uplatňuje daňové zvýhodnění na jedno dítě. Aby bylo možné provést optimální srovnání výsledků, byly zvoleny různé hodnoty základů daně, přičemž platí, že výsledek hospodaření je roven základu daně. U živnostníka byla uvedena také varianta uplatnění výsledků procentem z příjmů, u společníka společnosti s ručením omezeným byly navrženy různé varianty výplaty odměny pro společníka, tj. jak na základě pracovněprávního vztahu, obchodněprávního vztahu i jejich kombinaci. Cílem práce je srovnat daňové zatížení, což v rámci této práce znamená zatížení daní z příjmů a odvody na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění. Tato práce využívá metody komparace, tj. porovnávání jednotlivých dílčích výsledků a jejich vyhodnocení (analýzy). Pro lepší přehlednost a názornost byly stanoveny základy daně v různé výši pro srovnání jejich zatížení v rámci různých alternativ odměňování (vykazování výsledku hospodaření) pro sledované formy podnikání. Výsledky jsou uváděny nejčastěji v tabulkách či v grafickém zobrazení. Pro výpočty jednotlivých výsledků bylo využito programu Microsoft Office Excel. Metoda syntézy nám umožnila především shrnutí základních rozdílů mezi živnostníkem a společníkem s. r. o., a to jak pro výpočet daně, tak pro výpočet jejich odvodů. Metoda analýzy naopak pomohla vyhodnotit vývoj výhodnosti jednotlivých forem podnikání v rámci vývoje výše základu daně (opět platí, že výsledek hospodaření je roven základu daně) a celkově vyhodnotit výsledky a závěry práce.

Vlastní práce

42

4 Vlastní práce 4.1 Shrnutí základních rozdílů OSVČ a společníka s. r. o. Pro obecné srovnání je potřeba si uvědomit postup výpočtu daně z daňového základu, potom také způsob stanovení tohoto daňového základu. Pro srovnání je vždy potřeba mít srovnatelné údaje, proto následující schéma přehledně demonstruje celý postup výpočtu daně u obou sledovaných forem podnikání.

Obr. 2 Schéma výpočtu daně u sledovaných forem podnikání Zdroj: vlastní zpracování

K rozdílům mezi daňovými základy může dojít i tehdy, pokud oba subjekty (živnostník i společník s. r. o.) provedou stejné hospodářské operace. Příčinou jsou rozdíly mezi účetnictvím a daňovou evidencí. Vyšší, resp. nižší daňový základ se projevuje jak u výše daně z příjmů, ale také na výší SZP, které se odvíjejí od vyměřovacího základu pojistného. Výhodou daňové evidence je snazší úprava daňového základu, zdanění pouze příjmů, které opravdu obdržíme (ne pohledávek), DPH se z přijatých záloh neodvádí, vedení je administrativně méně náročné a tím pádem jsou zde také nižší náklady. Daňová evidence s sebou rozhodně nese množství pozitiv, ale samozřejmě neposkytuje ucelený informační systém jako účetnictví. Využití daňové evidence je ročně omezeno obratem 25 milionů Kč a je použitelná jen pro FO. Pro možnost zdanění DZP PO nebo snížení ručení (FO ručí celým svým majetkem) je potřeba založit obchodní společnost a vést účetnictví. Výpočet daně má mezi sebou u obou forem také mnoho odlišností. Všechny odlišnosti zobrazuje následující tabulka. Sledujeme v ní odlišnosti ve výpočtu daně živnostníka (z hlavní činnosti) a společníka s. r. o. (příjmy podílem na zisku společnosti, společník pobírající příjmy ze závislé činnosti se dále pro výpočet sleduje jako FO, jak vyplynulo z předchozího schématu).

Vlastní práce Tab. 8

43

Výpočet daně pro sledované formy podnikání

Živnostník Výdaje procentem z příjmů Minimální VZ Nezdanitelné části daně Sazby daně Slevy na dani osobního charakteru Spolupráce osob

Společník s. r. o. Ano

Ano 77 652 Kč ročně Ano Výše závislá na poplatníkovi DZP FO 15 % Ano Výše závislá na poplatníkovi Ano

Ne Ne Ne DZP PO 19 % + podíl: srážkou 15 % Ne Ne

Zdroj: vlastní zpracování, právní předpisy

Odvody na SZP - OSVČ Velmi podstatné jsou také odvody, které jsou dotyčné osoby povinny uhradit. Nejprve je potřeba připomenout si, že práce se zaměřuje na hlavní samostatně výdělečnou činnost, proto jsou sazby uváděny právě pro tuto právní formu podnikání. Podíváme se tedy na pojistné na sociální zabezpečení. Toto pojistné v sobě zahrnuje pojistné na nemocenské pojištění, na důchodové pojištění a na státní politiku zaměstnanosti. Výše záloh se pro každého konkrétního živnostníka či podnikatele odvíjí od jeho zisku za předešlý rok (uplynulé období), přičemž vyměřovací základ pro výpočet tvoří jeho polovina (50 % příjmů z podnikání a jiné SVČ po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení). Výdaje může živnostník uplatnit buď procentem z příjmů nebo vyúčtováním skutečných nákladů. Sazba výše sociálního pojištění dosahuje pro rok 2013 29,2 % vyměřovacího základu. Klesne-li základ pod minimální (77 652 Kč v roce 2013), platíme právě tento minimální. Nízké zálohy (min. 29,2 % z ¼ průměrné mzdy) jsou sice ze současného pohledu příjemné, do budoucna ale znamenají také nízký důchod, proto není nijak zamezeno zvýšení si dobrovolných záloh (ovšem ve výsledku se to příliš nevyplácí). Maximální vyměřovací základ se vypočítá jako 48násobek průměrné mzdy. Jak vidíme, zálohy na důchodové a nemocenské se platí odděleně. Záloha na důchodové pojištění se vypočítá jako 29,2 % z vyměřovacího základu. Záloha na nemocenské pojištění se vypočítá jako 1,4 % z vyměřovacího základu v roce 2013; ve stejné výši se počítala i v roce 2010 a 2011, v roce 2012 byla zvýšena na 2,3 %. Také výše zdravotního pojištění se odvíjí od zisku. Ročně je nutné zaplatit pojistné ve výši 13,5 % z vyměřovacího základu, který je tvořen polovinou zisku

Vlastní práce

44

(čili příjmu sníženého o výdaje). Opět klesne-li vyměřovací základ pod minimální, budou automaticky platit minimální zálohy vypočtené z průměrné mzdy. Minimální měsíční VZ vypočítáme jako polovinu částky měsíční průměrné mzdy pro daný rok. Maximální VZ je ve výši 72násobku průměrné mzdy – daňový balíček ale stropy pro zdravotní pojištění v letech 2013 až 2015 ruší, lidé s vyššími příjmy by tak zaplatili více než dosud. Minimální záloha je 13,5 % z vyměřovacího základu. Tab. 9

OSVČ – odvody (hlavní činnost)

Pojištění Průměrná mzda SP

Důchodové Státní politika Nemocenské Min. roční VZ Max. roční VZ Min. měsíční záloha (důchodové pojištění) Max. měsíční záloha (důchodové pojištění) Min. měsíční záloha (nemocenské pojištění) Max. měsíční záloha (nemocenské pojištění) ZP Min. měsíční VZ Min. roční VZ Max. roční VZ Min. měsíční záloha Max. měsíční záloha

2010 23 709 Kč

2011 24 740 Kč

2012 25 137 Kč

2013 25 884 Kč

28 % 1,2 % 1,4 % 71 136 Kč 1 707 048 Kč

28 % 1,2 % 2,3 % 74 220 Kč 1 781 280 Kč

28 % 1,2 % 2,3 % 75 420 Kč 1 206 576 Kč

28 % 1,2 % 2,3 % 77 652 Kč 1 242 432 Kč

1 731 Kč

1 807 Kč

1 836 Kč

1 890 Kč

41 539 Kč

43 345 Kč

29 361 Kč

30 233 Kč

83 Kč

87 Kč

115 Kč

115 Kč

1 992 Kč

2 079 Kč

2 313 Kč

2 382 Kč

13,5 % 11 855 Kč 142 254 Kč 1 707 048 Kč 1 601 Kč 19 205 Kč

13,5 % 12 370 Kč 148 440 Kč 1 781 280 Kč 1 670 Kč 20 040 Kč

13,5 % 12 569 Kč 150 828 Kč 1 809 864 Kč 1 697 Kč 20 361 Kč

13,5 % 12 942 Kč 155 304 Kč ZRUŠEN 1 748 Kč 20 663 Kč


Pro zajímavost si uvedeme také některé údaje pro OSVČ při podnikání v rámci vedlejší samostatně výdělečné činnosti. Minimální roční vyměřovací základ je ve výši 10 % průměrné mzdy.


45

OSVČ – odvody (vedlejší činnost)

Pojištění Min. roční VZ Min. měsíční záloha

2010 2 371 Kč

2011 2 474 Kč

2012 2 514 Kč

2013 2 589 Kč

693 Kč

723 Kč

735 Kč

756 Kč


Odvody na SZP – společník s. r. o. Společník je účasten nemocenského a důchodového pojištění, jestliže mimo pracovněprávní vztah vykonává pro společnost práci, za kterou je touto společností odměňován. Pokud je tato podmínka splněna, patří společník mezi poplatníky pojistného na sociální zabezpečení a vyplácená odměna podléhá odvodu pojistného. Pro účast společníků společnosti s ručením omezeným na nemocenském pojištění platí zvláštní podmínky. Nemocenské pojištění společníků a jednatelů společnosti s ručením omezeným vzniká dnem, od něhož začali vykonávat pro tuto společnost práci, za kterou jsou touto společností odměňováni, a zaniká dnem, od něhož tuto práci přestali vykonávat. Pokud společník pro společnost nevykonává práci s nárokem na odměnu, odvody na sociální zabezpečení pro něj nejsou povinné. Jak už bylo ovšem řečeno, v takovém případě nebude mít nárok na získání důchodu (ani starobního, invalidního, vdovského, sirotčího). Proto je více než vhodné platit si toto pojištění. Jeho výše může být libovolnou částkou, kterou si určí, minimálně však ¼ průměrné mzdy vynásobená sazbou 28 %. Od roku 2013 účastníci dobrovolného důchodového spoření platí sazbu 30 %. Z pohledu zdravotního pojištění se společník považuje za osobu bez zdanitelných příjmů (pokud nedostává odměnu za práci, ale jen podíl na zisku), a jako tato osoba-samoplátce má státem vyměřenou výši pojištění jako 13,5 % z minimální mzdy, tj. částka ve výši 1 080 Kč měsíčně. Její splatnost za daný kalendářní měsíc je od 1. dne tohoto měsíce do 8. dne následujícího měsíce. Připadne-li poslední den splatnosti na sobotu, neděli nebo svátek, lze pojistné zaplatit ještě v nejbližší pracovní den. K tomuto pojistnému jsou povinni se přihlásit všechny osoby a pravidelně toto pojistné hradit, pokud tak neučiníme, za každý den prodlení pojišťovna účtuje 0,05 % z dlužné částky. Pojištěnec jako osoba bez zdanitelných příjmů má při aktuální výši měsíční platby pojistného v částce 1080 Kč nárok na stejný rozsah zdravotní péče jako třeba podnikatelé nebo zaměstnanci, platící měsíčně třeba částky i několikanásobně vyšší.


46

Společník s. r. o. - odvody

Pojištění Průměrná mzda Minimální mzda

2010 23 709 Kč 8 000 Kč

2011 24 740 Kč 8 000 Kč

2012 25 137 Kč 8 000 Kč

2013 25 884 Kč 8 000 Kč

SP (dobrovolné) důchodové Min. měsíční VZ Min. roční VZ

28 % 1 660 Kč 19 920 Kč

28 % 1 732 Kč 20 784 Kč

28 % 1 760 Kč 21 120 Kč

28 % 1 812 Kč 21 744 Kč

ZP Min. měsíční pojistné Min. roční pojistné

13,5 % 1 080 Kč 12 960 Kč

13,5 % 1 080 Kč 12 960 Kč

13,5 % 1 080 Kč 12 960 Kč

13,5 % 1 080 Kč 12 960 Kč


Z výše uvedených dat vyplývá několik zásadních informací. I při nulovém zisku, popř. ztrátě, musí živnostník odvádět státu daň vypočtenou z minimálního základu. I přesto určitá část jeho příjmů zdanění nepodléhá (je zdaněna v nulovém pásmu daně) díky existenci nezdanitelných částí daně a slev na dani. Zatímco nezdanitelné částky daně se odečítají od ZD (tudíž poplatník ušetří součin této částky a nejvyšší sazby daně), slevy na dani se na odvodech projeví v plné výši. V extrémním případě by se mohlo stát, že poplatníkova DZP je nejenže nulová, ale dokonce obdrží daňový bonus, což je forma daňového zvýhodnění na děti. Sazba DZP pro živnostníka byla do konce roku 2012 stejná pro všechny výše příjmu, a to vždy 15 % (tzv. rovná daň; do roku 2007 se DZP danily progresivní daní z příjmů, čím více vydělali, tím více zaplatili na daních a zároveň neexistovaly žádné stropy pro SZP). Od roku 2013 platí tzv. solidární zdanění příjmů (daň pro bohaté) a je podle vlády nezbytná pro udržení schodku veřejných financí. Bude se týkat zaměstnanců i živnostníků, jejichž maximální vyměřovací základ u důchodového pojištění v tomto roce činí 1 242 432 Kč, tj. osob s příjmy 48krát přesahujícími průměrnou mzdu stanovenou Ministerstvem práce a sociálních věcí. Výpočet ukazuje, že se jedná o osoby, jejichž měsíční příjem přesahuje 103 536 Kč.

Tyto osoby budou tedy platit solidární daň, která činí 7 % a odvádí se pouze z nadlimitních příjmů, tzn. z částky, která přesahuje 1 242 432 Kč ročně. Poplatníci, kterých se toto týká, budou muset v příštím roce podat daňové přiznání podle ustanovení § 38g odst. 4 zákona o daních z příjmu. Zaměstnancům bude záloha na solidární daň počítána a odváděna zaměstnavatelem z hrubé měsíční mzdy, která přesahuje jednu dvanáctinu stanoveného limitu, už v průběhu roku za daný měsíc.

Vlastní práce

47

Zadání příkladu:  OSVČ za rok 2013 vykáže celkové příjmy 2 432 232 Kč. Bude povinna zaplatit také solidární daň ve výši 7 %? Zhodnocení situace:  Ano, tato OSVČ je povinna zaplatit solidární daň ve výši 70 546 Kč.

Výše pojistného živnostníků má svá minima, ale poté roste přímo úměrně s růstem daňového základu. Na rozdíl od daně jsou u pojistného známy také maximální odvody výše odvodů, ovšem pro zdravotní pojištění je v roce 2013 až 2015 tento strop zrušen. Výpočet disponibilního příjmu společníka společnosti s. r. o. provedeme tak, že daňový základ snížený o odčitatelné položky se vynásobí konstantní sazbou DZP PO ve výši 19 %. Zbývající část, kterou lze označit jako čistý zisk, se zdaní ještě jednou v okamžiku, kdy je vyplácena jako podíl na zisku společníkovi, a to 15% sazbou srážkové daně. Průběh křivky zdanění je tedy lineární v závislosti na velikosti zisku. Výše pojistného je konstantní. Společník společnosti s. r. o. je povinně účasten pouze zdravotního pojištění, u důchodového pojištění je potřeba odlišit obě varianty, a to jak jeho účast, tak neúčast.

Vlastní práce

48

4.2 Porovnání zatížení vybraných forem podnikání V této části práce si provedeme srovnání daňového zatížení fyzické osoby - osoby samostatně výdělečně činné (OSVČ) a daňového zatížení právnické osoby – společnosti s ručením omezeným. Tyto dvě formy patří zdaleka mezi nejdiskutovanější v ohledu na změnu právní formy podnikání. Poplatníci často přemýšlejí, jestli by pro ně bylo výhodnější podnikat jako fyzická osoba, nebo si založit společnost s ručením omezeným. Společnost s ručením omezeným je v porovnání s ostatními obchodními společnostmi administrativně méně náročná, s relativně nízkým základním kapitálem a přechod na ni bývá proto většinou první volbou. Bude provedeno také srovnání v čase. Ve sledovaném období 2010 – 2013 se změn odehrává poměrně hodně, přičemž rok 2013 je díky již zmiňovanému daňovému balíčku opravdu zlomový a plný novinek. Pro účely srovnání bude použita fiktivní postava pana Dvořáka. Budeme sledovat daňovou zátěž pana Dvořáka v případě, že bude podnikat na živnostenský list a také v případě, že založí společnost s ručením omezeným. 4.2.1

Základní předpoklady

Aby bylo možné příklad vůbec vypočítat, musíme si definovat základní předpoklady. V případě, kdy se poplatník rozmýšlí, jestli bude podnikat jako fyzická nebo právnická osoba nerozhoduje jen výše zatížení, ale je zde mnoho dalších skutečností, které ovlivňují konečnou úpravu a výši základu daně, od těch ovšem budeme v rámci diplomové práce abstrahovat. Pan Dvořák podniká sám, nemá žádné zaměstnance. Je ženatý a má jedno dítě, uplatňuje jen základní slevu na poplatníka a odpočet na dítě, manželka je samostatně výdělečně činná. Podnikání je jeho hlavní činností. Pro srovnání použijeme různé hodnoty základů daně, přičemž platí, že výsledek hospodaření je roven základu daně:  90 000 Kč,  400 000 Kč,  1 000 000 Kč,  2 000 000 Kč,  4 000 000 Kč. 4.2.2

Osoba samostatně výdělečně činná

Pan Dvořák podniká na základě živnostenského oprávnění v oboru maloobchodní nákup a prodej zboží. Kromě příjmů z podnikání podle § 7 ZDP žádné další příjmy nemá, po celé zdaňovací období (12 měsíců) je tedy OSVČ s hlavní činností. Přestože by měl průběžně hradit zálohy na sociální a zdravotní pojištění, uvedeme si zde zjednodušující příklad, kdy celková povinnost bude vypočte-

Vlastní práce

49

na až na konci zdaňovacího období z konečného základu daně. Pan Dvořák si dobrovolně nehradí nemocenské pojištění. Zatížení v roce 2013 Pan Dvořák podniká jako OSVČ a sledujeme jeho zatížení v roce 2013 při různých výších základu daně. Pan Dvořák uplatňuje slevu na poplatníka ve výši 24 840 Kč a slevu na vyživované dítě ve výši 13 404 Kč. Následující tabulka slouží k vyjádření zatížení poplatníka při těchto sledovaných výších základu daně. Tab. 12


Základ daně daň 15 % solidární daň daň po slevách (bonus) VZ SZ VZ ZP odvod SP odvod ZP celkové zatížení čisté příjmy daňové zatížení v % celkové zatížení v % čistý příjem v %

90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 13 500 60 000 150 000 300 000 600 000 0 0 0 53 030 193 030 -13 404 21 756 111 756 314 786 754 786 77 652 200 000 500 000 1 000 000 1 242 432 155 304 200 000 500 000 1 000 000 2 000 000 22 674 58 400 146 000 292 000 362 790 20 966 27 000 67 500 135 000 270 000 30 236 107 156 325 256 794 816 1 580 606 59 764 292 844 674 744 1 205 184 2 419 394 0 5,44 11,18 15,74 18,87 33,60 26,79 32,53 39,74 39,52 66,40 73,21 67,47 60,26 60,48

Zdroj: vlastní zpracování

Z tabulky je patrné, že nejnižší základ daně je znevýhodněn kvůli minimálnímu vyměřovacímu základu pro SZP, a to i přesto, že je mu vypláceno daňový zvýhodnění na dítě (daňový bonus). Nejnižší celkové zatížení postihuje základ 400 000 Kč. V dalších základech daně lze vidět stoupání, přičemž toto stoupání je posléze nahrazeno mírným poklesem u výše 4 000 000 Kč, kdy působí opět strop u odvodu na sociální pojištění (strop u zdravotního je zrušen, jinak by bylo zatížení ještě menší); zároveň částky 2 000 000 Kč a 4 000 000 Kč jsou navíc zatíženy solidární daní ve výši 7 % z nadlimitního příjmu, proto je jejich celkové daňové zatížení zvýšeno. U sociálního pojištění platí, že čím vyšší příjem, tím menší je toto zatížení. Dříve toto stejné pravidlo platilo i u zdravotního pojištění působením maximálního základu, který je ale v letech 2013-2015 zrušen. Jak je vidět, novinky v této oblasti způsobily značně vyšší zatížení osobám s vyššími příjmy (zrušení stropu u ZP, solidární příspěvek/daň).

Vlastní práce

50

Zatížení v letech 2010-2012 V roce 2010 platila sleva na poplatníka ve stejné výši jako v roce 2013, a to 24 840 Kč, sleva na dítě byla 11 604 Kč. Tab. 13


Základ daně daň 15 % daň po slevách (bonus) VZ SZ VZ ZP odvod SP odvod ZP celkové zatížení čisté příjmy daňové zatížení v % celkové zatížení v % čistý příjem v %

90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 13 500 60 000 150 000 300 000 600 000 -11 604 23 556 113 556 263 556 563 556 71 136 200 000 500 000 1 000 000 1 707 048 142 254 200 000 500 000 1 000 000 1 707 048 20 772 58 400 146 000 292 000 498 458 19 204 27 000 67 500 135 000 230 451 28 372 108 956 327 056 690 556 1 292 465 61 628 291 044 672 944 1 309 444 2 707 535 0 5,89 11,36 13,18 14,09 31,52 27,24 32,71 34,53 32,31 68,48 72,76 67,29 65,47 67,69


Z tabulky lze vyčíst, že je zde opět znevýhodněn nejnižší základ daně kvůli minimálnímu vyměřovacímu základu a to i přesto, že je poplatníkovi opět vyplácen daňový bonus. Nejnižší daňové zatížení vykazuje základ daně 400 000 Kč, v dalších základech vidíme jeho mírné stoupání, které je nižší u 4 000 000 Kč kvůli stropům pro odvod SZP. Stejně jako v předchozích letech (a následujících letech) se tyto stropy zvýšily, zvedlo se tudíž zatížení vyšších příjmů ale stále platí, že čím vyšší příjem, tím menší bude zatížení nad hranicí maximálního základu. Stropy byly v tomto roce pro sociální i zdravotní pojištění stejné, a to ve výši 72násobku průměrné mzdy, která v roce 2010 byla 23 709 Kč.


51



90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 13 500 60 000 150 000 300 000 600 000 -11 604 24 756 114 756 264 756 564 756 74 220 200 000 500 000 1 000 000 1 781 280 148 440 200 000 500 000 1 000 000 1 781 280 21 672 58 400 146 000 292 000 520 134 20 039 27 000 67 500 135 000 240 473 30 108 110 156 328 256 691 756 1 325 363 59 892 289 844 671 744 1 308 244 2 674 637 0 6,19 11,48 13,24 14,12 33,45 27,54 32,83 34,59 33,13 66,55 72,46 67,17 65,41 66,87


V roce 2011 vidíme přibližně stejný vývoj jako v předchozím roce, sleva na poplatníka je v tomto roce snížena o 1 200 Kč za rok (100 Kč měsíčně) jako tzv. „povodňová daň“, přičemž této slevy mohl využít každý, i starobní důchodce. Sleva na dítě zůstává ve stejné výši jako v roce 2010, a to 11 604 Kč ročně. Zvedly se minimální vyměřovací základy pro SZP, zároveň se vlivem zvýšení průměrné mzdy zvedly stropy pro odvody SZP. Stropy byly i v tomto roce pro sociální i zdravotní pojištění stejné, a to ve výši 72násobku průměrné mzdy, která v roce 2011 byla 24 740 Kč. Tab. 15



90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 13 500 60 000 150 000 300 000 600 000 -13 404 21 756 111 756 261 756 561 756 75 420 200 000 500 000 1 000 000 1 206 576 150 828 200 000 500 000 1 000 000 1 809 864 22 023 58 400 146 000 292 000 352 320 20 362 27 000 67 500 135 000 244 332 28 980 107 156 325 256 688 756 1 158 408 61 020 292 844 674 744 1 311 244 2 841 592 0 5,44 11,18 13,09 14,04 32,20 26,79 32,53 34,44 28,96 67,80 73,21 67,47 65,56 71,04


V roce 2012 se setkáváme hned s několika významnými změnami. Sleva na poplatníka byla vrácena na výši 24 840 Kč, sleva na dítě byla zvýšena na 13 404 Kč.

Vlastní práce

52

Zvýšily se minimální výše odvodů na SZP. Strop u zdravotního pojištění zůstává i nadále ve výši 72násobku průměrné mzdy (1 809 864 Kč), ovšem strop u zdravotního pojištění se mění na 48násobek průměrné mzdy, což činí 1 206 576 Kč ročně. Z tohoto plyne, že zdanění příjmů občanů nad 1 206 576 Kč poklesne, přičemž čím vyšší příjmy budou dosahovat, tím menšího zdanění dosáhnou. Srovnání ve sledovaném období (2010-2013) Tab. 16

Srovnání zatížení v letech 2010-2013 [%]

ZD/rok 90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000

2010 31,52 27,24 32,71 34,53 32,31

2011 33,45 27,54 32,83 34,59 33,13

2012 32,20 26,79 32,53 34,44 28,96

2013 33,60 26,79 32,53 39,74 39,52


V tabulce vidíme srovnání celkového zatížené v průběhu sledovaného období. V prvním případě jsou údaje ovlivněny minimálními vyměřovacími základy pro SZP. Největší rozdíly jsou v případě vyšších příjmů, zde u částky 2 000 000 Kč a 4 000 000 Kč, kdy se celkové zatížení výrazně zvýšilo v roce 2013 a to kvůli tzv. solidární dani (solidárnímu příspěvku) pro fyzické osoby s nadprůměrnými příjmy, ve druhém případě je toto navíc umocněno zrušením maximální výše vyměřovacího základu u zdravotního pojištění. V roce 2012 lze vidět také snížení, které je mj. zapříčiněno změnou ve výpočtu maximálního vyměřovacího základu pro sociální pojištění, kdy místo předchozího 72násobku průměrné mzdy klesá na 48násobek. Každopádně je nesporné, že rok 2013 bude pro poplatníky s nadstandardními příjmy zlomový a reforma je postihne největší měrou, a to ne v pozitivním slova smyslu.

Vlastní práce

53

45% 40% 35% 30% 25% celkové zatížení [%] 20%

2010 2011 2012

15%

2013

10% 5% 0% 90 000

400 000

1 000 000

2 000 000

4 000 000

Základ daně [Kč] Obr. 3 Celkové zatížení ve sledovaném období Zdroj: vlastní zpracování.

Pro lepší přehled si převedeme srovnání z pohledu zatížení daně z příjmů. Tab. 17

Srovnání daňového zatížení v letech 2010-2013 [%]

ZD/rok 90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000

2010 0 5,89 11,36 13,18 14,09

2011

2012 0 6,19 11,48 13,24 14,12

0 5,44 11,18 13,09 14,04

2013 0 5,44 11,18 15,74 18,87


Na daňové zatížení mají především vliv slevy na dani, v tomto případě sleva na poplatníka a na vyživované dítě. V roce 2013 u nadstandardních příjmů k tomuto zatížení přispívá také solidární příspěvek (solidární daň). V roce 2011 byla sleva na poplatníka snížena vlivem tzv. povodňové daně. Daňové zatížení u příjmu 90 000 Kč je ve sledovaném období vždy nulové, což je zapříčiněno tím, že sleva na poplatníka je vyšší než základ daně u takového příjmu. Kdyby u nás ovšem neplatila rovná daň z příjmů ale progresivní zdanění příjmů (tak jako do roku 2007), toto zatížení by nulové nebylo. Navíc panu Dvořákovi bude při příjmu 90 000 Kč vyplacen daňový bonus za vyživované dítě. Vývoj tohoto zatížení je poměrně konstantní (s výjimkou roku 2013 u příjmu 2 000 000 Kč a 4 000 000 Kč), proto není potřeba grafické srovnání tohoto vývoje.

Vlastní práce

4.2.3

54

Výdaje procentem z příjmů

Další možnost, která se panu Dvořákovi podnikajícímu jako OSVČ nabízí, je uplatňovat výdaje procentem z příjmů. Tento způsob je nejjednodušší a často i nejvýhodnější způsob, jak uplatnit výdaje v daňovém přiznání. Při využití tohoto způsobu není potřeba schovávat doklady za výdaje a nemusí vést daňovou evidenci, ale jen evidenci příjmů a pohledávek. Pan Dvořák provozuje živnost v oblasti obchodu a prodeje; jedná se o živnost volnou a má tudíž možnost uplatnit 60 % celkových příjmů jako náklady. Tab. 18

Uplatnění výdajů procentem z příjmů [Kč]

Příjmy [tis. Kč]

90

150

400

1 000

2 000

4 000

výdaje 60 %

54 000

90 000 240 000

600 000

1 200 000

2 400 000

ZD

36 000

60 000

160 000

400 000

800 000

1 600 000

5 400

9 000

24 000

60 000

120 000

240 000

-

-

-

-

-

25 030

daň po slevách (bonus) -13 404

-13 404

-13 404

21 756

81 756

226 786

daň 15 % solidární daň VZ SZ

77 652

77 652

80 000

200 000

400 000

800 000

VZ ZP

155 304

155 304

155 304

200 000

400 000

800 000

odvod SP

22 674

22 674

23 360

58 400

116 800

233 600

odvod ZP

20 966

20 966

20 966

27 000

54 000

108 000

celkové zatížení

30 236

30 236

30 922

107 156

252 556

568 386

čisté příjmy

59 764

119 764

369 078

892 844

1 747 444

3 431 614

daňové zatížení [%]

0

0

0

2,18

4,09

5,67

celkové zatížení [%]

33,60

20,16

7,73

10,72

12,63

14,21

čistý příjem [%]

66,40

79,84

92,27

89,28

87,37

85,79


Jak vidíme, pro pana Dvořáka je možnost uplatňování výdajů procentem z příjmů výhodná. Z následující tabulky vyplývá, že je více než výhodná až do příjmu ve výši 414 000 Kč, kdy má pan Dvořák nulové daňové zatížení svých příjmů.


55

Daňové zatížení při uplatnění výdajů procentem z příjmů v roce 2013 [Kč]

Příjmy [Kč] Výdaje 60 % ZD daň 15 % daň po slevách

300 000 400 000 405 000 410 000 414 000 415 000 180 000 240 000 243 000 246 000 248 400 249 000 120 000 160 000 162 000 164 000 165 000 166 000 18 000 24 000 24 300 24 600 24 750 24 900 0 0 0 0 0 60


Pro zajímavost si ukážeme, do jaké výše příjmů by se mu vyplatilo z pohledu daňového zatížení uplatňovat výdaje procentem z příjmů v roce 2012. V roce 2013 totiž proběhly v oblasti výpočtu daně procentem z příjmů výrazné změny. Mimo omezení absolutní výše u 30% a 40% sazby se také nově neuplatňuje daňové zvýhodnění na manžela/manželku či vyživované dítě. Pan Dvořák uplatňuje daňové zvýhodnění na 1 dítě, proto se jej tato změna dotkla. Jak vidíme v následující tabulce, která zobrazuje daňové zatížení v roce 2012, pan Dvořák měl nulové daňové zatížení ještě u příjmů více než o 200 000 Kč vyšších. Z toho je patrné, že tato změna má opravdu významný důsledek pro OSVČ, které výdaje procentem z příjmů uplatňují. Tab. 20

Daňové zatížení při uplatnění výdajů procentem z příjmů v roce 2012 [Kč]

Příjmy [Kč] 400 000 600 000 630 000 635 000 637 400 637 450 Výdaje 60 % 240 000 360 000 378 000 381 000 382 440 382 470 ZD 160 000 240 000 252 000 254 000 254 900 255 000 daň 15 % 24 000 36 000 37 800 38 100 38 235 38 250 daň po slevách (bonus) -13 404 -2 244 -444 -144 -9 6 Zdroj: vlastní zpracování

Ačkoliv je tato varianta pro pana Dvořáka výhodná (zvláště je výhodná do částky příjmů ve výši 414 000 Kč, protože do této částky neplatí pan Dvořák žádnou daň), z důvodu abstrahování od skutečných výdajů se touto možností nebudeme v dalším srovnání více zabývat. 4.2.4

Společnost s ručením omezeným

Pana Dvořáka sledujeme také jako společníka společnosti s ručením omezeným. V tomto případě je pan Dvořák jediným zakladatelem společnosti, zároveň je jediným jednatelem společnosti. Nemá žádné jiné příjmy mimo příjmy plynoucí z dané společnosti. Pro zjednodušení si dáme předpoklad, že již byl odveden povinný příděl do rezervního fondu. Srovnání budeme provádět u pana Dvořáka v následujících variantách vzorových příkladů, kdy pan Dvořák:  vyplácí si pouze podíl na zisku,  vyplácí si odměnu za funkci jednatele a podíl na zisku společnosti,

Vlastní práce

56

 dostává odměnu za funkci jednatele, vyplácí si mzdu a následně podíl na zisku společnosti,  vyplácí si celý základ daně jako mzdu. Podíl na zisku V tomto případě si pan Dvořák nevyplácí žádnou odměnu, a to ani jako jednateli společnosti. Základ daně zdaňuje pomocí sazby daně právnických osob, která je pro rok 2013 ve výši 19 %. Následný zisk zdaní 15% srážkovou daní. Při takto vyplácených příjmech mu nevzniká povinnost z těchto příjmů hradit sociální ani zdravotní pojištění. Pan Dvořák si tak hradí měsíčně 1 080 Kč jako osoba bez zdanitelných příjmů na zdravotní pojištění. Pojistné na sociální zabezpečení si hradit nemusí, ovšem s tím důsledkem, že nebude mít nárok na starobní důchod (ani žádný jiný, např. invalidní, ani pro své příbuzné, např. sirotčí); pokud by se rozhodl si jej přesto hradit, má možnost uvažovat o dobrovolné účasti na důchodovém pojištění. V tomto případě budeme opět uvažovat, že si sociální pojištění nehradí (předpokládáme, že si bude spořit jiným způsobem) a do celkového zatížení se tedy započítá pouze platba zdravotního pojištění. Podíl na zisku se daní pouze 15% srážkovou daní, solidární příspěvek, jak už bylo uvedeno, se platí pouze z příjmů podle § 6-7 ZDP, proto se zde neuplatňuje. Zároveň v tomto vzorovém případě abstrahujeme od slev na dani. Tab. 21

Zatížení při podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

Základ daně/rok daň PO zisk k rozdělení srážková daň 15 % pojistné SP pojistné ZP celkové zatížení čisté příjmy daňové zatížení [%] celkové zatížení [%] čisté příjmy [%]

90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 17 100 76 000 190 000 380 000 760 000 72 900 324 000 810 000 1 620 000 3 240 000 10 935 48 600 121 500 243 000 486 000 12 960 12 960 12 960 12 960 12 960 40 995 137 560 324 460 635 960 1 258 960 49 005 262 440 675 540 1 364 040 2 741 040 31,15 31,15 31,15 31,15 31,15 45,55 34,39 32,45 31,80 31,47 54,45 65,61 67,55 68,20 68,53


V tabulce lze vidět, že celkové zatížení s růstem základu daně klesá. Je tomu tak proto, že poplatník odvádí stále stejnou částku zdravotního pojištění. Daňové zatížení je konstantní pro libovolnou výši příjmů, protože pan Dvořák neuplatňuje žádné slevy na dani z příjmů právnických osob.

Vlastní práce

57

Odměna jednatele a podíl na zisku Další možností, která se panu Dvořákovi nabízí, je vyplácet si odměnu za vykonávanou činnost jednatele. Funkce jednatele je obchodněprávní vztah; odměna za výkon funkce jednatele vždy podléhá odvodu pojistného na zdravotní pojištění. Sociální pojištění, je povinen hradit tehdy, dosáhne-li rozhodného příjmu platného v tom roce (2 500 Kč pro rok 2013). Pokud by tedy jeho rozhodný příjem byl nižší než 2 500 Kč, hradil by si pouze zdravotní pojištění jakožto zaměstnanec (oproti předchozímu příkladu, kdy byl osobou bez zdanitelných příjmů). Měsíční odměna jednatele je pro společnost mzdovým nákladem, tudíž jako odměna, tak i pojistné odvedené za funkci jednatele sníží základ daně společnosti. Uvedeme si dva příklady: v prvním případě bude odměna pro jednatele nižší než tento rozhodný příjem (1 000 Kč měsíčně), ve druhém případě je jeho odměna vyšší než tento rozhodný příjem (20 000 Kč měsíčně). Tento vyšší příjem určujeme v takové výši, abychom se nacházeli v oblasti druhé redukční hranice (tj. 116 % průměrné mzdy (30 025,4 Kč), nad limit první redukční hranice (11 389 Kč se započítává 27 %).3

3 Procentní výměra důchodu se počítá z výpočtového základu (procentní výměra důchodu je přímo úměrná jeho výši), který se stanoví z osobního vyměřovacího základu pomocí redukčních hranic. První redukční hranice je ve výši 44 % (započítává se 100 %) a třetí 400 % (započítává se 19 %, nad ni 6 % do osobního vyměřovacího základu).


58

Zatížení při odměně jednatele 1 000 Kč a podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

odměna jednatele/rok SP s.r.o. ZP s.r.o. SP jednatel ZP jednatel ZD jednatel daň po slevě (bonus) čistý příjem ZD s.r.o. ZD s mzdovými náklady Zaokrouhlený ZD daň 19 % zisk k rozdělení srážková daň 15 % čistý zisk celkové zatížení celkový příjem daňové zatížení [%] celkové zatížení [%] celkový příjem [%]

12 000 12 000 12 000 1 080 1 080 1 080 11 880 11 880 11 880 13 080 13 080 13 080 -13 404 -13 404 -13 404 13 524 13 524 13 524 90 000 400 000 1 000 000 76 920 386 920 986 920 76 000 386 000 986 000 14 440 73 340 187 340 62 480 313 580 799 580 9 372 47 037 119 937 53 108 266 543 679 643 23 368 119 933 306 833 66 632 280 067 693 167 11,56 26,74 29,39 25,96 29,98 30,68 74,04 70,02 69,32

12 000

12 000

1 080 1 080 11 880 11 880 13 080 13 080 -13 404 -13 404 13 524 13 524 2 000 000 4 000 000 1 986 920 3 986 920 1 986 000 3 986 000 377 340 757 340 1 609 580 3 229 580 241 437 484 437 1 368 143 2 745 143 618 333 1 241 333 1 381 667 2 758 667 30,27 30,71 30,92 31,03 69,08 68,97


V roce 2013 platí, že odměna jednateli se započítává do příjmů, ze kterých se platí sociální pojištění, přesahuje-li částku 2 500 Kč měsíčně.4 Do této částky je poplatník povinen odvést pouze pojistné na zdravotní pojištění. Zároveň platí, že v roce 2013 se odměny jednatelů a společníků pro tento příjem sčítají a v součtu tudíž nesmí tuto rozhodnou částku přesáhnout. Zdravotní pojištění je jednatel povinen dopočítat, pokud je jeho příjem menší než částka minimální mzdy (tj. 8 000 Kč), a to takovým způsobem, že z rozdílu mezi částkou minimální mzdy a vyplacenou odměnou odvádí 13,5 %, ze samotné částky pak odvádí pojistné ve výši 4,5 %. Na základě výsledků v tabulce lze konstatovat, že daň jednatele bude v případě nízké odměny nulová, navíc díky slevě na dítě získá daňový bonus. Celkové zatížení je nejvýhodnější (nejnižší) u daňového základu ve výši 90 000 Kč, u dalších je poměrně o hodně vyšší, ačkoliv má klesající charakter. 4 Společnost s. r. o. od roku 2012 z odměny jednatele (dosahuje-li alespoň 2.500,- Kč měsíčně) odvádí pojistné na sociální zabezpečení v sazbě 25 % a nikoli v sazbě 21,5 % jako v roce 2011 (dosahovala-li odměna částky 6.200,-Kč měsíčně).

Vlastní práce

59

V případě, že si společník vyplácí odměnu 20 000 Kč měsíčně za funkci jednatele, si takto přijde na 240 000 Kč ročně. Tato částka mu udává povinnost odvádět ze svého příjmu jak sociální, tak zdravotní pojištění. Ačkoliv příjem jednatele spadá pod solidární daň, jeho příjmy nedosahují požadované výše, aby na ně tato daň byla v tomto případě uvalena. Tab. 23

Zatížení při odměně jednatele 20 000 Kč a podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

odměna jednatele/rok SP s.r.o. ZP s.r.o. SP jednatel ZP jednatel ZD společník+jednatel daň po slevě (bonus) čistý příjem ZD s.r.o. ZD s mzdovými náklady Zaokrouhlený ZD daň 19 % zisk k rozdělení srážková daň 15 % čistý zisk celkové zatížení celkový příjem daňové zatížení [%] celkové zatížení [%] celkový příjem [%]

29 988 240 000 240 000 240 000 240 000 60 000 60 000 60 000 60 000 2 699 21 600 21 600 21 600 21 600 15 600 15 600 15 600 15 600 10 261 10 800 10 800 10 800 10 800 32 687 321 600 321 600 321 600 321 600 -13 404 9 996 9 996 9 996 9 996 33 131 203 604 203 604 203 604 203 604 90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 57 313 78 400 678 400 1 678 400 3 678 400 57 000 78 000 678 000 1 678 000 3 678 000 10 830 14 820 128 820 318 820 698 820 46 483 63 580 549 580 1 359 580 2 979 580 6 972 9 537 82 437 203 937 446 937 39 511 54 043 467 143 1 155 643 2 532 643 17 358 142 353 329 253 640 753 1 263 753 72 642 257 647 670 747 1 359 247 2 736 247 4,89 8,59 22,13 26,64 28,89 19,29 35,59 32,93 32,04 31,59 80,71 64,41 67,07 67,96 68,41


Lze konstatovat, že daňové zatížení po celou dobu roste, zatímco celkové zatížení od dosažení příjmu 240 000 Kč bude postupně klesat, a to kvůli tomu, že příjmy jednatele již nebudou růst. Celkový příjem je nejvyšší v prvním případě, což je dáno tím, že se zde ještě neplatí pojistné na sociální zabezpečení. Zároveň je tento případ specifický proto, že při těchto příjmech by pan Dvořák dosahoval vyšší odměny než je základ daně, protože mzdové náklady se mu navyšují o sociální pojištění. Aby sociální pojištění hradit nemusel, částka jeho výplaty by musela být nižší než rozhodná částka pro odvod sociálního pojištění, která je pro rok 2013 stanovena na 2 500 Kč. Maximálně si tedy pan Dvořák může vyplatit 2 499 Kč měsíčně. Obecně je na první pohled výhodnější první varianta, a to zvláště u nejnižšího sledovaného příjmu, 90 000 Kč. U ostatních (vyšších) základů daně je tento rozdíl ovšem již minimální, proto by bylo vhodnější vybrat si druhou

Vlastní práce

60

variantu, tj. variantu vyplácení si vyšších odměn pro jednatele, aby si tak odváděli pojistné na sociální zabezpečení a tím pádem později měli nárok na výplatu důchodu. Odměna pro jednatele, mzda a podíl na zisku V tomto případě je pan Dvořák odměňován za funkci jednatele, z pracovněprávního vztahu pro společnost získává mzdu a navíc ještě jako odměnu společníka podíl na zisku společnosti. Ukážeme si příklad, kdy pan Dvořák pobírá mzdu za práci na plný úvazek (50 000 Kč měsíčně). Zároveň dostává odměnu za funkci jednatele ve výši 1 000 Kč měsíčně. Sociální pojištění si bude hradit ve všech případech, protože odměna za funkci jednatele se sčítá s odměnou společníka a pokud v součtu dosáhnou na částku alespoň 2 500 Kč měsíčně, je povinen hradit si sociální pojištění. Tab. 24 Zatížení při odměně jednatele 1 000 Kč, mzdě (50 000 Kč) a podílu na zisku v roce 2013 [Kč]

odměna jednatele/rok mzda společníka/rok SP s.r.o. ZP s.r.o. SP společník+jednatel ZP společník+jednatel ZD celkem daň po slevě (bonus) čistý příjem ZD s.r.o. ZD s mzdovými náklady Zaokrouhlený ZD daň 19 % zisk k rozdělení srážková daň 15 % čistý zisk celkové zatížení celkový příjem daňové zatížení [%] celkové zatížení [%] celkový příjem [%]

12 000 12 000 12 000 12 000 12 000 55 164 286 508 600 000 600 000 600 000 16 791 74 627 153 000 153 000 153 000 6 045 26 866 55 080 55 080 55 080 4 366 19 403 39 780 39 780 39 780 3 022 13 433 27 540 27 540 27 540 90 000 400 000 820 080 820 080 820 080 -13 404 23 556 86 568 86 568 86 568 73 180 242 116 458 112 458 112 458 112 90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 0 0 179 920 1 179 920 3 179 920 0 0 179 000 1 179 000 3 179 000 0 0 34 010 224 010 604 010 0 0 144 990 954 990 2 574 990 0 0 21 749 143 249 386 249 0 0 123 241,50 811 741,50 2 188 741,50 16 820 157 884 417 727 729 227 1 352 227 73 180 242 116 582 274 1 270 774 2 647 774 0 5,89 14,23 22,69 26,92 18,69 39,47 41,77 36,46 33,81 81,31 60,53 58,23 63,54 66,19


V tomto případě vidíme, že celkové zatížení je nejnižší u nejnižšího ZD, nejvyšší u ZD ve výši 1 000 000 Kč, ale postupně již klesá. U prvních dvou sledovaných ZD je však potřeba zmínit, že zde byla modifikována výše měsíční mzdy, a to

Vlastní práce

61

proto, abychom se nedostali do záporného ZD s mzdovými náklady, což výsledky značně ovlivňuje. Z tabulky vyplývá, že tato varianta je výhodná, ale spíše u vysokých, popř. velmi vysokých zisků společnosti. Solidární daň zde zahrnuta není, protože pan Dvořák nedosahuje nadprůměrných měsíčních příjmů podle § 6 a 7 ZDP (tj. 103 536 Kč měsíčně); maximálně si v souladu s těmito paragrafy přijde na 51 000 Kč měsíčně. Solidární daň se z podílu na zisku neodvádí. Vše vyplaceno jako mzda Pan Dvořák si vyplácí jen mzdu. Je zde předpoklad, že mzdové náklady pokryjí celý základ daně a ten se pak bude rovnat nule. V takovém případě se ale již nedaní zisk společnosti. Mzda je vypočítána takovým způsobem, aby s odvody za zaměstnance dala nulový základ daně společnosti. Základem daně jsou příjmy ze závislé činnosti nebo funkční požitky zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů povinen platit zaměstnavatel. Tab. 25

Zatížení při vyplácení mzdy v roce 2013 [Kč]

Mzda společníka/rok SP s.r.o. ZP s.r.o. SP společník ZP společník ZD společníka daň 15 % solidární daň daň po slevě ZD s.r.o. ZD s mzdovými náklady celkové zatížení celkový příjem daňové zatížení celkové zatížení celkový příjem

67 164 298 508 16 791 74 627 6 045 26 866 4 366 19 403 3 022 13 433 90 000 400 000 13 500 60 000 -13 404 21 756 90 000 400 000 0 0 16 820 156 085 73 180 243 916 0 5,44 18,69 39,02 81,31 60,98

746 268 1 419 603 3 419 603 186 567 310 608 310 608 67 164 127 764 307 764 48 507 80 758 80 758 33 582 63 882 153 882 1 000 000 2 000 000 4 000 000 150 000 300 000 600 000 12 402 152 402 111 756 274 158 714 158 1 000 000 2 000 000 4 000 000 0 0 0 447 577 857 170 1 567 170 552 423 1 000 805 2 470 805 11,18 13,71 17,85 44,76 42,86 39,18 55,24 57,14 60,82


Lze konstatovat, že pokud by pan Dvořák pobíral veškerý příjem ve formě mzdy (zaměstnanec), jeho celkové zatížení by s růstem mzdy konstantně rostlo a to až do bodu, kdy začíná působit strop pro výpočet pojistného na sociální zabezpečení (tj. do příjmu 1 242 432 Kč). Jeho celkové zatížení tak od této částky, opět klesá, přičemž aby pokles nebyl tolik markantní jako v předchozích letech, je zde zavedena solidární daň ve výši 7 % z nadstandardního příjmu. Jak vidíme, cel-

Vlastní práce

62

kové zatížení nabývá poměrně vysokých hodnot, proto se tato varianta nejeví jako příliš příznivá. 4.2.5

Srovnání sledovaných alternativ v roce 2013

Srovnání všech sledovaných forem vyplácení společníka s. r. o. si uvedeme pro lepší přehlednost v následující tabulce. Tab. 26


ZD podíl NOP VOP OMP mzda

90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 45,55 34,39 32,45 31,80 31,47 25,96 29,98 30,68 30,92 31,03 19,29 35,59 32,93 32,04 31,59 18,69 39,47 41,77 36,46 33,81 18,69 39,02 44,76 42,86 39,18


Z tabulky vyplývá jako nejvýhodnější, kromě nejnižšího sledovaného ZD, varianta výplaty nízké odměny pro jednatele a podíl na zisku. V tomto případě si však pan Dvořák neodvádí platbu na sociální pojištění, proto by měl zvážit, zda např. nebude dobrovolným účastníkem sociálního pojištění, nebo zda si bude spořit někde jinde. V takovém případě totiž nezískává nárok na výplatu starobního důchodu a nezajistí-li se jiným způsobem, mohl by zůstat později bez prostředků. V dnešní době se mu nabízí mnoho dalších alternativ, např. různé spořicí účty nebo přímo penzijní připojištění. Volba pana Dvořáka tedy není jednoduchá. Musí zvážit nejenom celkové zatížení, ale také platbu pojistného na sociální zabezpečení, což mu v budoucnu ukládá nárok na výplatu důchodu. Jak vidíme, volba pana Dvořáka se může odvíjet od nejrůznějších preferencí. Při velmi nízkém ZD by se dala doporučit výplata mzdy, popř. kombinace mzdy, odměny pro jednatele a podílu na zisku; zde jsou však modifikovány roční mzdy, proto srovnání není úplně přesné. Již od ZD 400 000 Kč se panu Dvořákovi nabízí jako nejvýhodnější výplata nízké odměny pro jednatele a podílu na zisku. Toto zatížení je sice od tohoto ZD pro pana Dvořáka nejvýhodnější, ovšem můžeme si všimnout, že toto celkové zatížení postupně roste, zatímco např. kombinace vysoké odměny při vysokých částkách má klesající charakter a odvody jsou v podobné výši, proto již při ZD 4 000 000 Kč (možná i dříve) by bylo vhodné zvážit, zda by se mu spíše nevyplatila tato varianta, která díky vysoké odměně pro jednatele panu Dvořákovi zakládá účast na sociálním pojištění. 4.2.6

Vývoj celkového zatížení v letech 2010-2012

Metodika výpočtu daně z příjmů se ve sledovaném období takřka nezměnila.

Vlastní práce

63

V roce 2010 byla sleva na poplatníka 24 840 Kč, sleva na dítě 11 604 Kč a pojistné na sociální zabezpečení jednatele se odvádělo ve výši 21,5 % při příjmech od 6 000 Kč měsíčně. Tab. 27



90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 45,55 34,39 32,45 31,80 31,47 27,96 30,43 30,86 31,01 31,08 19,96 33,94 32,27 31,71 31,43 17,61 38,78 41,44 36,30 33,72 20,69 31,08 44,94 42,33 35,41


V roce 2011 byla sleva na poplatníka dočasně snížena na 23 640 Kč (tzv. povodňová daň), sleva na dítě byla stále ve výši 11 604 Kč a pojistné na sociální zabezpečení jednatele se odvádělo ve výši 21,5 % při příjmech od 6 200 Kč měsíčně. Tab. 28



90 000 400 000 1 000 000 2 000 000 4 000 000 45,55 34,39 32,45 31,80 31,47 27,96 30,43 30,86 31,01 31,08 19,88 34,24 32,39 31,77 31,46 17,61 39,08 41,56 36,36 33,75 20,69 31,08 44,94 42,33 35,41


Rok 2012 byl co se změn týče o něco pestřejší. Sleva na poplatníka byla vrácena na částku 24 840 Kč, sleva na dítě byla zvýšena na 13 404 Kč. Pojistné na sociální zabezpečení jednatele se odvádělo již ve výši 25 % a to už od příjmu 2 500 Kč měsíčně. Přičemž se, na rozdíl od předchozích let, posuzují příjmy společníka a jednatele společně, v součtu. V předchozích letech se tyto příjmy posuzovaly zvlášť. Dá se tedy říci, že při nízkých příjmech se dalo této redukční hranici např. v roce 2011 vyhnout lépe než v roce 2012. V roce 2011 totiž redukční hranice byla ve výši 6 000 Kč měsíčně, navíc se příjmy jednatele a společníka posuzovaly zvlášť. V roce 2012 nejenom že byla tato hranice snížena, ale navíc se výše těchto příjmů sčítá, proto je daleko menší možnost se této hranici vyhnout. V roce 2011 např. bylo možné v případě odměny pro jednatele ve výši 5 500 Kč z této částky odvádět pouze zdravotní pojištění a pokud tato osoba byla např. dále společníkem, její další příjmy se posuzovaly zvlášť. V roce 2012 by jednatel, který je zároveň společníkem, musel odvést sociální pojištění i za pří-

Vlastní práce

64

jmy jednatele, pokud by spolu s příjmy pro společníka dosáhly na hranici 2 000 Kč. Tab. 29



90 000 45,55 25,96 19,48 15,61 18,69

400 000 34,39 29,98 35,59 38,78 39,02

1 000 000 32,45 30,68 32,93 41,44 44,76

2 000 000 31,80 30,92 32,04 36,30 42,24

4 000 000 31,47 31,03 31,59 33,72 35,37


4.2.7

Srovnání celkového zatížení ve sledovaném období

Celkové zatížení u podílu na zisku se ve sledovaném období nezměnilo; je po celé období stejné. U dalších způsobů odměňování společníka s. r. o. již ale změny nastaly. Nízká odměna pro jednatele a podíl na zisku Z tabulky lze vidět, že změna nastala v roce 2012. V tomto roce se sleva na poplatníka vrátila na svou původní úroveň a navíc vzrostla sleva na vyživované dítě, tudíž při nízkém základu daně uplatňuje společnost vyšší daňový bonus. Tab. 30

Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (nízká odměna + podíl) [%]

ZD 090 000 Kč 400 000 Kč 1 000 000 Kč 2 000 000 Kč 4 000 000 Kč

2010 27,96 30,43 30,86 31,01 31,08

2011 27,96 30,43 30,86 31,01 31,08

2012 25,96 29,98 30,68 30,92 31,03

2013 25,96 29,98 30,68 30,92 31,03


Vysoká odměna pro jednatele a podíl na zisku Také v tomto případě nejsou změny zásadní ve všech letech. V letech 2012-2013 je zatížení stejné, liší se v prvních dvou letech, přičemž kromě příjmu 90 000 Kč je zatížení ve stejné výši. Toto zatížení je nižší než v letech 2012-2013. Tato změna je zapříčiněna změnou procentní sazby odvodu na sociální zabezpečení u jednatele, a to z 21,5 % na 25 %, razantní snížení částky, od které se hradí pojistné na sociální zabezpečení ale také odlišnými slevami na poplatníka a na dítě. Rovněž je zde změna u minimální částky, od které se platí odvod na sociální pojištění. V roce 2010 a 2011 tato redukční hranice byla 6 000 Kč, v roce 2012 se změnila na 2 000 Kč a v roce 2013 na 2 500 Kč. Tato skutečnost se nám proje-

Vlastní práce

65

vuje u nejnižšího sledovaného ZD, protože jinak bychom zde získali ztrátový základ daně, dáváme zde ve všech případech maximální částku, pro kterou se ještě tento odvod neplatí. Tab. 31

Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (vysoká odměna + podíl) [%]

ZD 090 000 Kč 400 000 Kč 1 000 000 Kč 2 000 000 Kč 4 000 000 Kč

2010 19,96 33,94 32,27 31,71 31,43

2011 19,88 34,24 32,39 31,77 31,46

2012 19,48 35,59 32,93 32,04 31,59

2013 19,29 35,59 32,93 32,04 31,59


Nízká odměna pro jednatele, mzda a podíl na zisku V případě kombinace nízké odměny pro jednatele, mzdy a podílu na zisku změny opět nejsou příliš zásadní. Nejodlišnější je rok 2012, z čehož jasně vidíme velký význam slevy dítě, tj. výšky daňového bonusu. Navíc v tomto roce změna nastala také vlivem změny rozhodného příjmu pro důchodové pojištění, z částky 6 000 Kč na 2 000 Kč, navíc se od tohoto roku posuzují příjmy společníka a odměna pro jednatele společně v součtu. V roce 2013 se částka rozhodného příjmu zvýšila na 2 500 Kč, což ovšem výsledek pana Dvořáka nijak neovlivní, protože vždy tuto částku přesáhne. Tab. 32

Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (nízká odměna, nízká mzda + podíl) [%]

ZD 090 000 Kč 400 000 Kč 1 000 000 Kč 2 000 000 Kč 4 000 000 Kč

2010 17,61 38,78 41,44 36,3 33,72

2011 17,61 39,08 41,56 36,36 33,75

2012 18,69 39,47 41,77 36,46 33,81

2013 18,69 39,47 41,77 36,46 33,81


Mzda V tomto případě lze vidět, že nejnižší celkové zatížení je vždy u nízkého ZD, ale zde je roční mzda opět modifikována, a to ZD 90 000 Kč a 400 000 Kč. V roce 2012 lze vidět u této varianty při nejnižším ZD pokles, který je zapříčiněn daňovým bonusem, který v tomto roce vzrostl. je vidět, že nejnižší zatížení je u nízkého základu daně, které v roce 2012 také významně kleslo, nejvyšší u částky 1 000 000 Kč, které sice také kleslo, ale již mírněji, stejně jako j vyšších základů daně. Největší skok byl v roce 2012 u částky 400 000 Kč, kdy se projevil daňový bonus. Při ZD 1 000 000 Kč v roce

Vlastní práce

66

2012 také zatížení mírně pokleslo, v roce 2013 zůstalo stejné, protože vyjma solidárního zdanění zde žádná jiná změna nenastala. Solidární daň se však projevuje až u posledních dvou sledovaných ZD, kdy mzda převyšuje částku 1 242 432 Kč. Jak lze vidět, s rostoucím ZD celkové zatížení roste (v případě, že základ daně s mzdovými náklady je nulový). Tab. 33

Srovnání celkového zatížení 2010-2013 (mzda) [%]

ZD 090 000 Kč 400 000 Kč 1 000 000 Kč 2 000 000 Kč 4 000 000 Kč

2010 20,69 31,08 44,94 42,33 35,41

2011 20,69 31,08 44,94 42,33 35,41

2012 18,69 39,02 44,76 41,79 31,52

2013 18,69 39,02 44,76 42,86 39,18


4.2.8

Srovnání obou forem podnikání

Srovnání v roce 2013 V následující tabulce si srovnáme čisté příjmy, celkové zatížení a daňové zatížení sledovaných forem podnikání. Pro společníka s. r. o. byly zohledněny všechny modelované varianty, tj. podíl na zisku (v tabulce uváděno pod zkratkou „podíl“), nízká odměna pro jednatele v kombinaci s podílem na zisku („NOP“), vysoká odměna pro jednatele v kombinaci s podílem na zisku („VOP“), kombinace odměny pro jednatele, mzdy a podílu na zisku společnosti („OMP“) a konečně výplatu formou mzdy.


Srovnání obou forem podnikání v roce 2013 ZD [Kč] čistý příjem [Kč]

OSVČ PODÍL NOP VOP

2 000 000

4 000 000

292 844

674 744

1 205 184

2 419 394

33,60

26,79

32,53

39,74

39,52

0

5,44

11,18

15,74

18,87

49 005

262 440

675 540

1 364 040

2 741 040

zatížení [%]

45,55

34,39

32,45

31,80

31,47


31,15

31,15

31,15

31,15

31,15

66 632

280 067

693 167

1 381 667

2 758 667

zatížení [%]

25,96

29,98

30,68

30,92

31,03


11,56

26,74

29,39

30,27

30,71

72 642

257 647

670 747

1 359 247

2 736 247

19,29

35,59

32,93

32,04

31,59

4,89

8,59

22,13

26,64

28,89

73 180

242 116

582 274

1 270 774

2 647 774

18,69

39,47

41,77

36,46

33,81

0

5,89

14,23

22,69

26,92

73 180

243 916

552 423

1 142 830

2 432 830

18,69

39,02

44,76

42,86

39,18

0

5,44

11,18

13,71

17,85


OMP

90 000 400 000 1 000 000 59 764

zatížení [%]

MZDA

společnost s ručením omezeným

67

čistý příjem [Kč]


čistý příjem [Kč] zatížení [%] daňové zatížení [%] čistý příjem [Kč] zatížení [%] daňové zatížení [%] čistý příjem [Kč] zatížení [%] daňové zatížení [%]


Jak vidíme, daňové zatížení je v případě OSVČ stále rostoucí. Pro vysoké ZD se v něm nově zobrazí také solidární zdanění příjmů. Solidární daň se vztahuje na příjmy podle § 6 a 7 ZDP, tudíž se zobrazí nejenom u OSVČ, ale také při výplatě společníka formou mzdy. Za předpokladu, že by při kombinaci vysoké odměny pro jednatele a podílu na zisku či odměny pro jednatele, mzdy a podílu na zisku jeho příjmy přesáhly stanovenou hranici 1 242 432 Kč ročně, odváděl by solidární daň i z těchto příjmů. Daňové zatížení je při výplatě podílu na zisku celou dobu konstantní, protože pan Dvořák neuplatňuje žádné slevy na dani z příjmů právnických osob.

Vlastní práce

68

Srovnání celkového zatížení obou forem podnikání si ukážeme také graficky: 50 45


40 35 OSVČ

30

podíl

25

NOP

20

VOP

15

OMP

10

mzda

5 0 90 000

400 000

1 000 000

2 000 000

4 000 000

základ daně [Kč] Obr. 4 Celkové zatížení obou forem podnikání v roce 2013 Zdroj: vlastní zpracování.

Z obrázku lze vyčíst celkové zatížení jednotlivých forem podnikání v závislosti na výši základu daně. Jak vidíme, při nízkém ZD je nejvýhodnější odměna formou mzdy pro společníka s. r. o., musíme si zde však zdůraznit, že roční výše mzdy je modifikována tak, aby byl daňový základ s mzdovými náklady nulový. Velice nevýhodně se nám zde jeví výplata podílu na zisku, kde celkové zatížení dosahuje téměř 46 % oproti necelým 32 % při výplatě mzdy či kombinaci odměny jednatele, podílu a mzdy. Pro nízký ZD bychom tak z grafu asi doporučili výplatu formou mzdy nebo kombinaci odměny, mzdy a podílu na zisku. Je zde však potřeba počítat s modifikovanou výší roční mzdy, navíc administrativní náročnost společnosti s. r. o. je ve srovnání s OSVČ daleko vyšší, proto bychom z důvodu úspory administrativních nákladů a obecně administrativní náročnosti doporučili panu Dvořákovi spíše podnikání formou OSVČ. Při ZD 400 000 Kč jako nejvýhodnější hodnotíme jednoznačně formu podnikání OSVČ, přičemž i kvůli administrativním nákladům a náročnosti by tato forma byla ideální. Celkové zatížení OSVČ je 26,79 %, druhá nejvýhodnější varianta je výplata nízké odměny pro jednatele a podíl na zisku (29,98), ale rozdíl je mezi nimi přece jen vysoký, proto bychom tuto možnost nedoporučili. Při základu daně 1 000 000 Kč je celkové zatížení poměrně vyrovnané, proto bychom mohli panu Dvořákovi dát na výběr, která forma by jemu osobně vyhovovala. Přesto by bylo nejvýhodnější podnikat jako OSVČ právě z důvodu již zmíněných administrativních nákladů. Přesto pokud by mu více vyhovovala

Vlastní práce

69

např. varianta, o něco málo výhodnější, nízké odměny pro jednatele a podílu na zisku, která vychází nejvýhodněji (30,68%), co se celkového zatížení týče by pro něj byla také velmi výhodná. Je potřeba ale upozornit, že varianta kombinace nízké odměny pro jednatele a podílu na zisku není tak výhodná, jak na první pohled vypadá. Neplatí si zde totiž pojistné na sociální zabezpečení, což by pro něj znamenalo, že v budoucnu nedostane starobní důchod. Proto by bylo více než vhodné si v takovém případě buď ukládat peníze jinam, nebo být dobrovolným účastníkem tohoto pojištění. Panu Dvořákovi bychom však již nedoporučili podnikat jako OSVČ při ZD 2 000 000 Kč a 4 000 000 Kč, kdy je tato varianta spolu s odměnou formou mzdy velmi zatížená a tím pádem nevýhodná. Zde bychom určitě mohli doporučit vybrat si odměnu podílem na zisku či kombinaci nízké odměny pro jednatele a podílu na zisku (zde si ovšem ztrácí nárok na výplatu starobního důchodu), nebo kombinaci vysoké odměny pro jednatele a podíl na zisku. Nejvýhodnější by tedy byla poslední zmíněná kombinace, a to právě kvůli účasti na důchodovém pojištění. V případě, že by se jej z nějakého důvodu účastnit nechtěl a chtěl si peníze na penzi šetřit jiným způsobem, byla by tato možnost pro něj také vhodná. Obecně je pro pana Dvořáka výhodné podnikat formou OSVČ při nižších příjmech, kdy jeho ZD by byl 1 000 000 Kč a menší. Při vyšším ZD bychom mu doporučili podnikání formou s. r. o., kdy by asi nejvýhodnější byla právě varianta vysoké odměny pro jednatele a podíl na zisku společnosti, kdy pan Dvořák by měl v budoucnu také nárok na starobní důchod a pokud by měl zájem, spořit si vlastní úspory může i jinde, protože velké rozdíly mezi touto možností a ostatními alternativami jsou minimální, tudíž by na ní nebyl ztrátový. Srovnání v roce 2012 Protože ve sledovaném období nedošlo k žádné strukturální změně pro výpočet daně z příjmů, jsou výsledky 2010-2012 velice podobné. Je tudíž zbytečné modelovat situaci v průběhu všech tří let, výsledky jsou totiž téměř totožné. Abychom však mohli zjistit důsledky všech výrazných změn roku 2013 (solidární daň, zrušení stropu pro výpočet ZP), je potřeba si uvést výsledky jiného roku. Srovnání provedeme s rokem 2012, protože bude nejlépe zobrazovat případné důsledky těchto rozdílů. Při srovnání s výsledky roku 2013 vidíme, že daňové zatížení u OSVČ a pro odměnu společníka formou mzdy jsou při vysokých ZD vyšší, a to právě z důvodu zavedení solidární daně. Stejný důsledek lze vidět na celkovém zatížení těchto forem. Jak vidíme, celkové zatížení vzrostlo u OSVČ při vysokých příjmech výrazně, a to jak vlivem solidární daně, tak vlivem stropu pro odvod zdravotního pojištění. Celkové zatížení vzrostlo u ZD 2 000 000 Kč z 34,44 % na 39,74 %, u ZD 4 000 000 Kč z 28,96 % na 39,52 %. Z této skutečnosti lze vyvodit, že ačkoliv je s rostoucím ZD stále celkové zatížení od jisté částky klesající, klesá daleko mírněji, téměř nepatrně.

Vlastní práce

70

Změna dále nastala u odměny společníka formou mzdy. V tomto případě daňové zatížení vzrostlo u ZD 2 000 000 Kč z 13,09 % na 13,71 %, u ZD 4 000 000 Kč z 14,04 % na 17,85 %. Celkové zatížení vzrostlo v prvním případě z 41,79 % a 42,86 %, u ZD 4 000 000 Kč vzrostlo z 31,52 % na 39,18 %. Jak vidíme, vývoj je velice podobný jako u OSVČ, a důvody jsou totožné, tj. solidární zdanění nadlimitních příjmů a strop pro odvod ZP. Změny nastaly samozřejmě i u kombinace odměny pro jednatele, mzdy a podílu na zisku, ovšem zde jsou tyto změny menší, což je dáno vlivem celkové kombinace, kde jednotlivé složky mají nižší vliv na celkové zatížení než při odměně jedinou zvolenou variantou. Navíc při této kombinaci vliv solidární daně nenajdeme, protože souhrn celkových mezd, na které se tato daň vztahuje, nedosahuje požadované výše pro platbu této daně. Celkové ani daňové zatížení u ostatních sledovaných alternativ podnikání pana Dvořáka ve sledovnaném období 2012-2013 nezměnilo. Tab. 35

Srovnání obou forem podnikání v roce 2012 ZD [Kč]

OSVČ


PODÍL NOP VOP

4 000 000

292 844

674 744

1 311 244

2 841 592

32,20

26,79

32,53

34,44

28,96

0

5,44

11,18

13,09

14,04

49 005

262 440

675 540

1 364 040

2 741 040

zatížení [%]

45,55

34,39

32,45

31,80

31,47


31,15

31,15

31,15

31,15

31,15


MZDA

1 000 000 2 000 000

61 020

zatížení [%]

OMP

s.r.o.

90 000 400 000



66 632

280 067

693 167

1 381 667

2 758 667

zatížení [%]

25,96

29,98

30,68

30,92

31,03


11,56

26,74

29,39

30,27

30,71

72 471

257 647

670 747

1 359 247

2 736 247

19,48

35,59

32,93

32,04

31,59

5,98

8,59

22,13

26,64

28,89

75 953

244 888

585 569

1 274 069

2 651 069

15,61

38,78

41,44

36,30

33,72

0

5,89

14,23

22,69

26,92

73 180

243 916

552 423

1 013 207

2 623 207

18,69

39,02

44,76

41,79

31,52

0

5,44

11,18

13,09

14,04

čistý příjem [Kč] zatížení [%] daňové zatížení [%] čistý příjem [Kč] zatížení [%] daňové zatížení [%] čistý příjem [Kč] zatížení [%]



V následujícím grafu si zobrazíme vývoj celkového zatížení jednotlivých forem v závislosti na rostoucím ZD. Při nízkém ZD 90 000 Kč se určitě nevyplácí podnikat jako s. r. o. a vyplácet si odměny formou podílu na zisku, kdy je celkové zatížení 45,55 %. Nejvýhodnější se zde jeví kombinace odměny pro jednatele,

Vlastní práce

71

mzdy a podílu na zisku, ale jak už bylo uvedeno, kvůli administrativní náročnosti a modifikaci roční mzdy by bylo nejlepší zvolit si formu OSVČ. Při ZD 400 000 Kč určitě bude nejvýhodnější podnikat rovněž formou OSVČ (zatížení 26,79 %), při ZD 1 000 000 Kč jsou výsledky poměrně vyrovnané, ale kvůli úspoře administrativních nákladů a pozdějšímu nároku na důchod bychom ještě zde nejspíše doporučili formu OSVČ. Při ZD 2 000 000 Kč se již forma OSVČ tolik nevyplatí, nejvýhodnější by bylo vyplácet si nízkou odměnu pro jednatele a podíl na zisku, nebyl by ale účastníkem důchodového pojištění. Druhá nejvýhodnější alternativa zde je výplata podílu na zisku, kde je ovšem stejný problém, tj. neúčast na důchodovém pojištění. Z tohoto důvodu by bylo vhodné zvážit variantu výplaty vysoké odměny pro jednatele a podílu na zisku, popř. dobrovolnou účast či alternativní spoření. Pro nejvyšší sledovaný ZD 4 000 000 Kč se podle grafu opět vyplácí podnikat jako OSVČ, ovšem zde musí zvážit pan Dvořák, jestli by nebylo výhodnější a efektivnější podnikat při takto vysokém daňovém základu jako s. r. o.. Výhodnost se zde přiklání zpět k OSVČ z důvodu stropů pro odvod sociálního a zdravotního pojištění, které od částky tohoto stropu způsobují pokles celkového zatížení. V ostatních námi modelovaných případech jsou odvody vždy nižší než tyto stropy, proto je tato skutečnost neovlivňuje.

50,00 45,00


40,00 35,00 OSVČ

30,00

podíl

25,00

NOP

20,00

VOP

15,00

OMP

10,00

mzda

5,00 0,00 90 000

400 000

1 000 000

2 000 000

4 000 000

základ daně [Kč] Obr. 5 Celkové zatížení obou forem podnikání v roce 2012 Zdroj: vlastní zpracování.

Pokud srovnáme výsledky roku 2012 a 2013 vidíme výrazný rozdíl především u výhodnosti OSVČ (vliv zrušeného stropu pro ZP a solidární daň), rozdíl je také

Vlastní práce

72

patrný při odměně formou mzdy, kde rovněž uplatňuje solidární zdanění příjmů a navíc strop pro sociální pojištění. 4.2.9

Vývoj výhodnosti vybraných forem podnikání

Abychom dosáhli požadovaného cíle práce, je potřeba si uvést vývoj výhodnosti obou sledovaných forem podnikání. Pro zjednodušení byla pro společnost s ručením omezeným zvolena výše vyhodnocená nejvýhodnější forma odměňování společníka, a to vysoká odměna pro jednatele a podíl na zisku. Tato forma byla zvolena především z důvodů odvodů pojistného na sociální zabezpečení, protože pokud bychom srovnávali výsledky bez těchto odvodů, nebylo by doporučení úplně objektivní. Pan Dvořák by se totiž pro nárokování starobního důchodu musel stát poplatníkem dobrovolným, nebo by si měl spořit peníze na penzi v rámci nějaké jiné možnosti, která se mu nabízí. Ovšem protože by tyto poplatky z našeho pohledu stejně měl uhradit, budeme předpokládat, že si sám pro administrativní usnadnění a pro usnadnění starostí s výběrem alternativní formy spoření vybere právě tuto formu odměňování. Pro živnostníka bylo využito stejných výsledků jako v předchozích kapitolách. Je potřeba i zde upozornit, že výsledek hospodaření živnostníka je roven základu daně společníka společnosti s ručením omezeným. Pro provedení srovnání byl sledován vývoj základu daně od nuly do 4 000 000 Kč, přičemž pro srovnání vývoje celkového zatížení byl základ daně postupně navyšován o 100 000 Kč. Celkové zatížení bylo sledováno v roce 2013, tzn. že v případě živnostníka byla do výpočtu rovněž zahrnuta solidární daň. Jak vidíme v následující tabulce, výhodnost přechází ze strany živnostníka na stranu společníka s. r. o. v námi sledovaném případě mezi ZD 1 000 000 Kč až 1 100 000 Kč. Na základě tohoto výsledku bychom panu Dvořákovi mohli doporučit podnikat jako OSVČ při nižším základu daně, přičemž přibližně od částky 1 110 000 Kč bychom mu doporučili přechod na formu společnosti s ručením omezeným.


73

Vývoj výhodnosti vybraných forem v roce 2013 [Kč] OSVČ Celkové zatížení

ZD [tis. Kč] VH [tis. Kč]

společník s. r. o. Celkové odměna zatížení

rozdíl společník-živnostník

0900

288 906

240 000

298 103

9 197

1 000

325 256

240 000

329 253

3 997

1 100

361 606

240 000

360 403

-1 203

1 200

397 956

240 000

391 553

-6 403

1 300

438 336

240 000

422 703

-15 633


Tabulka je v tomto případě velmi zjednodušená, je zde uvedeno jen celkové zatížení v případě obou forem podnikání. Podrobnější výpočty jsou uvedeny v tabulce v příloze. Celkový vývoj si ukážeme také graficky, kde je možné vidět, že opravdu se křivky celkového zatížení jednotlivých forem protínají v oblasti základu daně kolem 1 000 000 Kč až 1 100 000 Kč. 900 800

Celkové zatížení [tis. Kč]

700 600 500 400

OSVČ

300

s. r. o.

200 100 0 -100

0

400

800

1 000

1 100

1 500

2 000

ZD/VH [tis. Kč]

Obr. 6 Vývoj výhodnosti sledovaných forem podnikání z pohledu celkového zatížení v roce 2013 Zdroj: vlastní zpracování.

Diskuze a závěr

74

5 Diskuze a závěr Česká republika v současné době prochází mnoha změnami v daňové oblasti díky schválení tzv. „daňového balíčku“. Tyto změny se dotýkají mimo jiné i zdanění příjmů a ovlivňují tak každodenní život všech občanů České republiky. Analyzovat důsledky jednotlivých změn není snadné a je potřeba využití množství zjednodušujících předpokladů. Tato práce se zabývala srovnáním zatížení dvou sledovaných forem podnikání, fyzické osoby podnikající podle živnostenského zákona jako osoba samostatně výdělečně činná a společníka společnosti s ručením omezeným. Cílem práce bylo doporučit panu Dvořákovi vhodnou formu podnikání, a to s ohledem jak na celkové zatížení, tak na administrativní náklady či obecnou vhodnost dané formy podnikání. Je potřeba zdůraznit, že celkové zatížení v sobě zahrnuje mimo daňové zatížení také odvody na pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění, které výsledky nemalou měrou ovlivňují. Zdravotní pojištění je povinné ze zákona a povinně je hradí všichni, což však neplatí pro pojistné na sociální zabezpečení. Pojistné na sociální zabezpečení sice není pro všechny poplatníky povinné, v důsledku však jeho neplacení znamená ztrátu nároku na starobní důchod. Je nutné, aby podnikatel zohlednil všechny aspekty a důsledky volby jednotlivých forem podnikání, mj. případnou dobrovolnou účast na sociálním pojištění. Cílem práce bylo zjistit a porovnat zatížení různých forem podnikání, přičemž práce se zaměřovala na rozhodování mezi formou osoby samostatně výdělečně osoby samostatně výdělečně činné a společníka společnosti s ručením omezeným. Právě mezi těmito dvěma právními formami podnikání se podnikatelé nejčastěji rozhodují. Pro získání konkrétních výsledků se práce zaměřila na rozhodování fiktivní postavy, pana Dvořáka, který v rámci svého podnikání porovnává výhodnost těchto dvou sledovaných forem podnikání. Pan Dvořák je ženatý, má jedno dítě, na které uplatňuje daňový odpočet. Podniká sám a nemá žádné zaměstnance. V případě společníka s. r. o. si rovněž volí, jaký vztah vůči společnosti pro něj bude nejvýhodnější. Rozhoduje se, zda si vyplácet odměnu na základě pracovněprávního vztahu, obchodněprávního vztahu či zvolit jejich kombinaci. Dílčím cílem bylo srovnání vývoje a změn v dané oblasti od roku 2010 až do roku 2013, kdy začíná platit tzv. „daňový balíček“. Jeho jednotlivé části přicházejí v platnost postupně, mnoho změn nabývá platnosti právě rokem 2013, díky čemuž je možné se zaměřit na důsledky těchto změn. Pokud by pan Dvořák podnikal jako osoba samostatně výdělečně činná, jeho celkové zatížení s rostoucími příjmy má sice klesající charakter, klesá však pomaleji než v předchozích letech. Je tomu tak především proto, že v roce 2013 již neplatí strop pro platbu zdravotní pojištění, ale již jen pro sociální pojištění. Navíc od roku 2013 podnikatel – živnostník platí z nadstandardních příjmů solidární daň, což znamená další zatížení pro tyto příjmy. Nízké příjmy jsou navíc ovlivněny minimálními vyměřovacími základy, díky čemuž jsou tyto nízké pří-

Diskuze a závěr

75

jmy zatíženy daleko více, než příjmy vyšší. Nejnižší sledovaný základ daně, 90 000 Kč, má dokonce vyšší celkové zatížení, než základ daně ve výši 400 000 Kč (a to i přesto, že daňové zatížení daňového základu 90 000 Kč je nulové). Ze srovnání celkového vývoje vyplývá, že podnikání osoby samostatně výdělečně činné je pro pana Dvořáka výhodnější přibližně do milionového základu daně. Další sledovanou formou byla společnost s ručením omezeným. Zatížení bylo sledováno v případech, kdy pan Dvořák byl se společností vázán pouze pracovněprávním vztahem, obchodněprávním vztahem či kombinací obou těchto vztahů. Jako nejvýhodnější se po zohlednění jednotlivých aspektů ukázala možnost, kdy pan Dvořák bude pro společnost vykonávat funkci jednatele, za kterou bude měsíčně odměňován částkou 20 000 Kč, a současně bude mít podíl na zisku společnosti. Volbu této formy výrazně ovlivnila skutečnost, že pan Dvořák při ní zakládá účast na sociálním pojištění. Například forma nízké odměny pro jednatele a podílu na zisku ze srovnání vyšla jako výhodnější, ovšem z důvodu neúčasti na sociálním pojištění je její výhodnost sporná. Vlastní spoření nebo dobrovolná účast na sociálním pojištění by pro pana Dvořáka znamenala další administrativní zatížení, navíc by se mohla tato forma odměny po zahrnutí těchto aspektů jevit jako nevýhodná. Vždy však záleží na osobním uvážení pana Dvořáka, tato práce mu sice nabízí doporučení, nelze ovšem zahrnout osobní preference podnikatel a záleží na jeho rozhodnutí. Je potřeba pana Dvořáka upozornit, že odměnu pro jednatele ve výši 20 000 Kč měsíčně a podíl na zisku společnosti je možné zavést až přibližně při daňovém základu ve výši 400 000 Kč. Při nižším základu daně by se při vyplácení takto vysoké odměny pro jednatele stala společnost ztrátovou. Při daňovém základu 400 000 Kč je jeho celkové zatížení jako OSVČ 26,79 %, pro společnost s ručením omezeným 35,59 %. Při základu daně ve výši 2 000 000 Kč už je celkové zatížení OSVČ 39,74 % a společnost s ručením omezeným je zatížena 32,04 % – zde je tedy patrný přechod výhodnosti z OSVČ na společnost s ručením omezeným. Obecně lze konstatovat, že změny roku 2013 přinesly pro podnikatele spíše negativní důsledky. Celkové zatížení vzrostlo, a to především v případě odměny formou mzdy a u OSVČ. Tyto příjmy totiž ovlivňuje jak zrušení stropu pro odvod zdravotního pojištění, tak solidární zdanění příjmů. V roce 2010 Ing. Evou Červinková zpracovala diplomovou práci na podobné téma. Sledovala vývoj změn a vhodnou formu podnikání u stejných subjektů v letech 2007 až 2010. Výsledky jsou velmi podobné (s výjimkou roku 2007, kdy ještě platilo progresivního zdanění příjmů). Vyjma roku 2007 tedy výraznější změny nastaly až v roce 2013. V roce 2010, ve kterém sledovala vhodnou formu podnikání, uvádí jako nejvýhodnější rovněž společnost s ručením omezeným (také s výjimkou nízkého základu daně). V roce 2010 ovšem doporučila jinou alternativu odměny společníka, než doporučuje tato práce v roce 2013. V roce 2010 totiž platba na sociální pojištění byla povinná až od částky 6 000 Kč (rozhodný příjem), přičemž odměny jednatele a společníka byly posuzovány zvlášť. V roce 2013 se tyto odměny pro rozhodný příjem sledují v součtu, navíc rozhodný příjem je stanoven pouze ve výši 2 500 Kč. V roce 2010 byla společníkovi do-

Diskuze a závěr

76

poručena kombinace výplaty nízké mzdy spolu s odměnou pro společníka a podíl na zisku – rovněž si zde odváděl pojistné na sociální zabezpečení, ovšem pouze v malé výši. Díky tomu by nárok na starobní důchod později společník měl, tento důchod by však byl velmi nízký. Jako nejméně výhodná byla v roce 2010 zvolena výplata celého základu daně ve formě mzdy, zatížení zde dosahovalo výše kolem 30 až 33 %. Tuto formu poplatníkovi nelze doporučit ani v roce 2013. Zatížení ještě vzrostlo, při základu daně 4 000 000 Kč na 39,18 %. Rovněž je při tomto daňovém základu velmi nevýhodné podnikat jako OSVČ, kdy je celkové zatížení 39,52 %. Je patrné, že celkové zatížení od roku 2010 do roku 2013 výrazně vzrostlo – v roce 2013 oba tyto příjmy negativně ovlivňuje zrušení stropu pro odvod zdravotního pojištění a především solidární daň. Jak již bylo řečeno, panu Dvořák musí zvážit své osobní preference, ale v roce 2013 je mu doporučeno podnikat přibližně do milionového základu daně jako OSVČ (při nízkých ZD především z důvodu administrativního zjednodušení). Od této částky daňového základu by bylo vhodné zvážit přechod na společnost s ručením omezeným. Pokud nemá zájem na alternativním spoření na penzi či dobrovolnou účast na sociálním pojištění, je pro pana Dvořáka nejvhodnější zvolit si odměnu pro jednatele ve výši 20 000 Kč měsíčně a zároveň si nechat vyplácet podíl na zisku. Získá tak nejen z pohledu nízkého celkového zatížení, ale také bude mít také nárok na výplatu starobního důchodu.

Literatura

77

6 Literatura BĚHOUNEK, P. (2012). Vztah jednatelů a společníků k s.r.o. v roce 2012. [online] 08. 05. 2013, Dostupné z: http://www.behounek.eu/mohlo-byvas-zajimat/smlouva-o-vykonu-funkce-jednatele/ BĚHOUNEK, P. (24. 09. 2012). Změny v daních pro rok 2012. [online] 10. 03. 2013, Běhounek: Dostupné z: http://www.behounek.eu/news/zmeny-vdanich-pro-rok-2012/ BUŘÍNSKÁ, B. (31. 12. 2012). Živnostníci si v roce 2013 opět připlatí u minimálních záloh na pojistné. [online] 03. 04. 2013, Novinky: Dostupné z: http://www.novinky.cz/finance/288993-zivnostnici-si-v-roce2013-opet-priplati-u-minimalnich-zaloh-na-pojistne.html ČERVINKA, T. (2013). Zdravotní pojištění: zaměstnavatelů, zaměstnanců, OSVČ : s komentářem a příklady 2011 (5. aktualizované vydání. vyd.). Olomouc: ANAG. ČT24. (30. 01. 2013). Zrušení superhrubé mzdy? Pravděpodobně už za rok. [online] 19. 03. 2013, Česká televize: Dostupné z: http://www.ceskatelevize.cz/ct24/ekonomika/213098-zrusenisuperhrube-mzdy-pravdepodobne-uz-za-rok/ čtk, hop. (27. 12. 2011). Superhrubá mzda je minulostí. Vydělají na tom lidé s nižšími příjmy. [online] 19. 03. 2013, e15 zprávy: Dostupné z: http://zpravy.e15.cz/domaci/politika/superhruba-mzda-je-minulostivydelaji-na-tom-lide-s-nizsimi-prijmy729288#utm_medium=selfpromo&utm_source=e15&utm_campaign=cop ylink čtk, iDNES.cz. (30. 01. 2013). Nižší odpočet u hypoték a konec superhrubé mzdy bude už za rok. [online] 19. 03. 2013, Ekonomika iDNES. Dobrovolná účast. (11. 02. 2013). [online] 04. 04. 2013, Česká správa sociálního zabezpečení: Dostupné z: http://www.cssz.cz/cz/duchodovepojisteni/ucast-na-pojisteni/dobrovolna.htm HOVORKOVÁ, K. (2012). Švarcsystém je od ledna nelegální, hrozí za něj vysoké pokuty. [online] 07. 03. 2013, iDNES: Dostupné z: http://finance.idnes.cz/svarcsystem-je-od-ledna-nelegalni-hrozi-za-nejvysoke-pokuty-p5l-/podnikani.aspx?c=A120110_1713707_podnikani_zuk Jak rozeznat švarcsystém. (2012). [online] 07. 03. 2013, Podnikatel: Dostupné z: http://www.podnikatel.cz/specialy/svarcsystem/jak-rozeznatsvarcsystem/ Jan PAVELKA. (25. 07. 2011). Jak můžete dostat peníze firmy, kterou spoluvlastníte? Poradíme vám. (D. MORÁVEK, Editor, & Havel, Holásek & Partners.) [online] 04. 04. 2013, Podnikatel: Dostupné z: http://www.podnikatel.cz/clanky/jak-dostat-penize-z-firmy-kterouspoluvlastnite/

Literatura

78

JAROŠ, T. (2011). Zdanění příjmů v roce 2011 (1. vydání. vyd.). Praha: GRADA Publishing. Kalkulátor čisté mzdy v roce 2013. (2013). [online] 18. 03. 2013, Finance Idnes: Dostupné z: http://kalkulacky.idnes.cz/cr_kalkulator-ciste-mzdy2013.php Kdo je OSVČ. (14. 02. 2011). [online] 27. 03. 2013, Ipodnikatel: Dostupné z: http://www.ipodnikatel.cz/Pravo/kdo-je-osoba-samostatne-vydelecnecinna-osvc.html KLIMÁNKOVÁ, G. (21. 10. 2010). Rok 2011: Další nevýhody pro OSVČ, tentokrát v nemocenském pojištění. [online] 07. 03. 2013, Měšec: Dostupné z: http://www.mesec.cz/clanky/rok-2011-dalsi-nevyhody-vnemocenskem-pojisteni-pro-osvc/ KOHOUTOVÁ, Z. (03. 01. 2013). Novinky 2013: jaké změny nás letos čekají ve financích. [online] 10. 03. 2013, Finance.Idnes: Dostupné z: http://finance.idnes.cz/finance-2013-novinky-0nf/viteze.aspx?c=A130102_123640_viteze_zuk KOPŘIVOVÁ, M. (2007). Srovnání daňového zatížení různých forem podnikání. Brno: Masarykova univerzita. KOUTNÁ, P. (30. březen 2013). Nové spoření na penzi startuje! (jk, Editor) Slovácký deník. KUČERA, P. (02. 01 2011). Daňové změny roku 2011: Povodňová daň i nová pokuta. [online] 07. 03. 2013, Aktuálně: Dostupné z: http://aktualne.centrum.cz/finance/penize/dane/clanek.phtml?id=68488 8 KUČEROVÁ, D. (26. 05. 2010). Jak se OSVČ stát „eseróčkem“? Nejčastěji postupným převodem majetku. [online] 27. 03. 2013, Podnikatel: Dostupné z: http://www.podnikatel.cz/clanky/z-osvc-eserockempostupnym-prevodem-majetku/ LAZAREVIČ, A. (11. 04 2012). Víme, jak obejít švarcsystém. [online] 07. 03. 2013, Měšec: Dostupné z: http://www.mesec.cz/clanky/vime-jak-obejitsvarcsystem/ LAZAREVIČ, A. (05. 03. 2012). Vyplatí se švarcsystém? Spočítali jsme, kolik ušetříte. [online] 07. 03. 2013, Měšec: Dostupné z: http://www.mesec.cz/clanky/vyplati-se-svarcsystem-spocitali-jsme-kolikusetrite/ NÝVLTOVÁ, R., & MARINIČ, P. (2010). Finanční řízení podniku (1. vydání. vyd.). Praha: Grada Publishing. Obchodní zákoník. (2012). [online] 11. 03. 2013, Zákony ČR online: Dostupné z: http://www.zakonycr.cz/seznamy/513-1991-sb-obchodni-zakonik.html Odbor 65 MPSV. (06. 11 2012). Minimální mzda od 1. 1. 2013. [online] 04. 04. 2013, Ministerstvo práce a sociálních věcí: Dostupné z: http://www.mpsv.cz/cs/13833

Literatura

79

OTAVOVÁ, M. (01. 07. 2010). Formy odměňování společníků společností s ručením omezeným s ohledem na výši základu pro výpočet důchodu. [online] 03. 04. 2013, Daňaři online: Dostupné z: http://www.danarionline.cz/archiv/dokument/doc-d16853v19767-formyodmenovani-spolecniku-spolecnosti-s-rucenim-omezenym-s/ Petra MATĚJKOVÁ. (2010). Projekt změny právní formy podnikání fyzické osoby na s. r. o. Diplomová práce, Univerzita Tomáše Bati ve Zlíně, Fakulta ekonomiky a managementu, Zlín. Poplatníci pojistného na sociální zabezpečení. (2013). [online] 03. 04. 2013, Sagit: Dostupné z: http://www.sagit.cz/pages/lexikonheslatxt.asp?cd=154&typ=r&levelid=sz_ 295.htm POSPÍŠILÍK, K. (17. 05. 2010). Kdo platí na daních a pojistném víc - s.r.o. nebo OSVČ. [online] 06. 04. 2013, Firemní finance: Dostupné z: http://firmy.finance.cz/zpravy/finance/263762-kdo-plati-na-danich-apojistnem-vic-s-r-o-nebo-osvc/ Redakce. (19. 08 2010). Poradna: Jaké nevýhody má eseróčko proti živnostenskému podnikání? [online] 23. 03 2013, Podnikatel: Dostupné z: http://www.podnikatel.cz/clanky/nevyhody-eserocko-zivnostenskepodnikani/ Rok 2013: Minimální zálohy na pojistné se živnostníkům opět zvýší. (28. 12 2012). [online] 10. 03. 2013, Finance.idnes: Dostupné z: http://finance.idnes.cz/zalohy-na-zdravotni-a-socialnipojisteni-pro-osvc-v-roce-2013-poe/p_dane.aspx?c=A121217_160207_p_dane_zuk Sociální pojištění. (2013). [online] 19. 03 2013, Měšec: Dostupné z: http://www.mesec.cz/dane/socialni-pojisteni/pruvodce/ SRPOVÁ, J. (2010). Základy podnikání: teoretické poznatky, příklady a zkušenosti českých podnikatelů (1. vydání. vyd.). Praha: Grada Publishing. SYNEK, M. (2007). Manažerská ekonomika: teoretické poznatky, příklady a zkušenosti českých podnikatelů (4. aktualizované a rozšířené vydání. vyd.). Praha: Grada Publishing. Švarcsystém. (2012). [online] 24. 02. 2013, Podnikatel: Dostupné z: http://www.podnikatel.cz/specialy/svarcsystem/ Uvažujete o přechodu OSVČ na PO? (26. 03. 2012). [online] 27. 03. 2013, 404com: Dostupné z: http://404m.com/2012/03/26/uvazujete-oprechodu-z-osvc-na-pravnickou-osobu/ VALOUCH, P. (2010). Daňové tipy a triky pro fyzické osoby... jak ušetřit na dani příjmů (1. vydání. vyd.). Praha: Grada Publishing. VEBER, J., SRPOVÁ, J., & kolektiv. (2008). Podnikání malé a střední firmy. Praha: Grada Publishing.

Literatura

80

Výhody a nevýhody s. r. o. (2008). [online] 23. 03. 2013, Mattoni: Dostupné z: http://mattoni.webnode.cz/vyhody/ Výhody společnosti s r.o. oproti OSVČ. (26. 05. 2011). [online] 23. 03. 2013, eSRO: Dostupné z: http://www.e-sro.cz/vyhody-spolecnosti-sro.htm Vyměřovací základ ZP. (2013). [online] 04. 04. 2013, Finance: Dostupné z: http://www.finance.cz/dane-a-mzda/dane-z-prijmu/zdravotni-pojisteniosvc/vymerovaci-zaklad/ Zákon č. 262/2006 Sb. (2013). [online] 06. 03. 2013, Pracepropravniky: Dostupné z: http://www.pracepropravniky.cz/zakony/zakonik-praceuplne-zneni Zákon č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání. (2013). [online] 09. 05. 2013, Pracepropravniky: Dostupné z: http://www.pracepropravniky.cz/zakony/zivnostensky-zakon-ozivnostenskem-podnikan Zákon č. 586/1992 Sb. (2013). [online] 03. 05. 2013, Pracepropravniky: Dostupné z: http://www.pracepropravniky.cz/zakony/zakon-o-danich-zprijmu-uplne-zneni Zákon č. 589/1992 Sb. (2013). [online] 05. 04. 2013, Podnikatel: Dostupné z: http://www.podnikatel.cz/zakony/zakon-c-589-1992-sb-o-pojistnem-nasocialni-zabezpeceni-a-prispevku-na-statni-politiku-zamestnanosti/celezneni/ Zdaňování jednatelů, společníků a členů statutárních orgánů s.r.o. a členů ostatních PO. (13. 01. 2011). [online] 03. 04. 2013, CORRECT správné daně: Dostupné z: http://spravne-dane.webnode.cz/news/zdanovanijednatelu-spolecniku-a-clenu-statutarnich-/ Zdravotní pojištění. (2013). [online] 04. 04. 2013, Měšec: Dostupné z: http://www.mesec.cz/dane/zdravotni-pojisteni/pruvodce/ Změny a novinky roku 2010 v kostce. (02. 01. 2010). [online] 07. 03. 2013, Měšec: Dostupné z: http://www.mesec.cz/clanky/zmeny-a-novinky-roku2010-v-kostce/ Změny pro podnikatele od roku 2013. (28. 12. 2012). [online] 10. 03. 2013, Businessinfo: Dostupné z: http://www.businessinfo.cz/cs/clanky/zmenypro-podnikatele-od-roku-2013-27297.html Změny v daních a zdravotním a důchodovém pojištění od 1. 1. 2013. (02. 08. 2012). [online] 19. 03. 2013, KODAP GROUP: Dostupné z: http://www.kodap.cz/cz/periodika/zmeny-v-danich-a-zdravotnim-aduchodovem-pojisteni-od-1-1-2013.html Změny v pojištění osob samostatně výdělečně činných od 1. 1. 2013. (18. 01. 2013). [online] 05. 03. 2013, Česká správa sociálního zabezpečení: Dostupné z: http://www.cssz.cz/cz/pojisteni-osvc/platbapojistneho/zmeny-v-pojisteni-osob-samostatne-vydelecne-cinnych-od-1-12013.htm

Literatura

81

ŽENÍŠKOVÁ, M. (2011). Pojistné na sociální zabezpečení: zaměstnavatelů, zaměstnanců, OSVČ, dobrovolně důchodově pojištěných : s komentářem a příklady k 1.1. 2011 (3. aktualizované vydání. vyd.). Olomouc: ANAG.

Seznam zkratek

82

A Seznam zkratek ČR ČSSZ DZP DZP FO DZP PO NOP ObchZ. OMP OR OSVČ s. r. o. SD SP SZP VH VK VOP VZ ZD ZDP ZK ZP

Česká republika Česká správa sociálního zabezpečení daň z příjmů daň z příjmů fyzických osob daň z příjmů právnických osob nízká odměna pro jednatele + podíl na zisku Obchodní zákoník odměna pro jednatele + mzda + podíl na zisku Obchodní rejstřík Osoba samostatně výdělečně činná společnost s ručením omezeným solidární zdanění příjmů sociální pojištění Sociální a zdravotní pojištění výsledek hospodaření vlastní kapitál vysoká odměna pro jednatele + podíl na zisku vyměřovací základ základ daně zákon o daních z příjmů základní kapitál zdravotní pojištění

Přílohy

B Přílohy

83

Daňové zatížení různých forem podnikání

Recommend Documents