DAŇOVÉ A ÚČETNÍ ASPEKTY SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ JEDNOTEK

Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta Studijní obor: Veřejná ekonomika

DAŇOVÉ A ÚČETNÍ ASPEKTY SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ JEDNOTEK Flat owners associations Tax and accounting aspects Diplomová práce

Vedoucí diplomové práce: Ing. Jarmila FOJTÍKOVÁ

Autor: Jana CIHLÁŘOVÁ

Brno, duben 2008

J mé n o a př í j me n í a u t o r a : N á z e v d i p l o mo v é p r á c e : N á z e v p r á c e v a n g l i č t i ně : Katedra: V e d o u c í d i p l o mo v é p r á c e : Rok obhajoby:

Jana Cihlářová Daňové a účetní aspekty společenství vlastníků jednotek Flat owners associations Tax and accounting aspects Veřejné ekonomie Ing. Jarmila Fojtíková 2008

Anotace Předmětem diplomové práce „Daňové a účetní aspekty společenství vlastníků jednotek“ je analýza účetního režimu společenství vlastníků jednotek a jeho vývoje způsobeného změnami v právních předpisech. Dále se tato práce zabývá analýzou daňového režimu společenství vlastníků jednotek jako neziskové právnické osoby a porovnáním daňového režimu neziskové a ziskové organizace na příkladu společenství vlastníků jednotek a bytového družstva. V závěrečných kapitolách jsou analyzovány účetní a daňové aspekty konkrétních společenství vlastníků jednotek.

Annotation The goal of the submitted thesis: “Flat owners associations tax and accounting aspects” is analysis of accounting regime of Flat owners associations and its development due to legislation changes. Furthermore the thesis analyses tax regime Flat owners associations as not-for-profit organization. It also compares tax regime of not-for-profit organizations with the one of profit organizations by way of example of Flat owners association and Housing cooperative. In the last chapters there is analysis of accounting and tax aspects of concrete cases of flat owners associations.

Klíčová slova Společenství vlastníků jednotek, neziskové organizace, účetnictví, legislativní změny, daně, ziskové organizace, bytové družstva.

Keywords Flat owners associations, not-for-profit organizations, accounting, legislation changes, taxation, profit organizations, housing cooperatives.

Prohlášení Prohlašuji, že jsem diplomovou práci Daňové a účetní aspekty společenství vlastníků jednotek vypracovala samostatně pod vedením Ing. Jarmila Fojtíková a uvedla v ní všechny použité literární a jiné odborné zdroje v souladu s právními předpisy, vnitřními předpisy Masarykovy univerzity a vnitřními akty řízení Masarykovy univerzity a Ekonomicko-správní fakulty MU.

V Brně dne 29. dubna 2008 vlastnoruční podpis autora

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala Ing. Jarmile Fojtíkové za cenné připomínky a odborné rady, kterými přispěla k vypracování této diplomové práce. Dále děkuji za poskytnutí informací a účetních údajů paní Radmile Schätzelové, předsedkyni výboru Společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B, panu Jiřímu Hamerníkovi, bývalému předsedovi výboru Společenství vlastníků jednotek Haškova 5-15 a paní Jaroslavě Skuhrovcové, člence výboru naposled jmenovaného společenství vlastníků jednotek.

Obsah ÚVOD ................................................................................................................. 8 1 PRÁVNÍ ÚPRAVA SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ JEDNOTEK .................................................................................................... 11 1.1 1.2 1.3 1.4 1.5 1.6

VZNIK ......................................................................................................................14 PŘEDMĚT ČINNOSTI ...............................................................................................15 ORGÁNY ..................................................................................................................16 STANOVY ................................................................................................................17 PRÁVA A POVINNOSTI ...........................................................................................17 SHRNUTÍ ..................................................................................................................18

2 ÚČETNÍ REŽIM SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ JEDNOTEK .................................................................................................... 19 2.1

VÝVOJ ÚČETNÍHO REŽIMU ...................................................................................19

2.1.1 2.1.2 2.1.3 2.1.4 2.1.5

Období od 1.7.2000 do 31. 12 2001 .................................................................19 Období od 1.1.2002 do 31. 12 2003 .................................................................20 Období od 1.1.2004 do 31.12.2004 ..................................................................21 Období od 1.1.2005 ..........................................................................................23 Zhodnocení vývoje právní úpravy společenství ................................................23 ÚČETNÍ REŽIM PLATNÝ V SOUČASNÉ DOBĚ......................................................24 Příspěvek na úhradu správy domu....................................................................25 Služby spojené s užíváním bytu.........................................................................25 Opravy a technické zhodnocení ........................................................................26 Majetek společenství .........................................................................................28 Náklady a výnosy společenství..........................................................................29 Výsledek hospodaření .......................................................................................32 SHRNUTÍ ..................................................................................................................33

2.2 2.2.1 2.2.2 2.2.3 2.2.4 2.2.5 2.2.6

2.3

3 DAŇOVÝ REŽIM SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ JEDNOTEK .................................................................................................... 34 3.1

DAŇ Z PŘÍJMŮ PRÁVNICKÝCH OSOB ..................................................................34

3.1.1

Porovnání s bytovým družstvem .......................................................................39 OSTATNÍ DANĚ A POROVNÁNÍ SPOLEČENSTVÍ S BYTOVÝM DRUŽSTVEM ...43 Daň z příjmů fyzických osob .............................................................................43 Daň z přidané hodnoty......................................................................................44 Daň z pozemků a ze staveb ...............................................................................44 Daň z převodu nemovitosti, daň dědická a darovací........................................45 Silniční daň .......................................................................................................46 Spotřební daně ..................................................................................................46 SHRNUTÍ ..................................................................................................................46

3.2 3.2.1 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.2.5 3.2.6

3.3

4 SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ BEDNÁŘOVA 1B ................. 48 4.1 4.2

ÚČETNÍ REŽIM A JEHO VÝVOJ..............................................................................48 DAŇOVÝ REŽIM .....................................................................................................58

4.2.1 4.2.2

Postup zdanění společenství - neziskové organizace........................................58 Postup zdanění bytového družstva – ziskové organizace..................................59 SHRNUTÍ ..................................................................................................................62

4.3

5 SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ HAŠKOVA 5-15 .................... 63

5.1 5.2

ÚČETNÍ REŽIM A JEHO VÝVOJ..............................................................................63 DAŇOVÝ REŽIM .....................................................................................................66

5.2.1 5.2.2

Postup zdanění společenství – neziskové organizace .......................................66 Postup zdanění bytového družstva – ziskové organizace..................................68 SHRNUTÍ ..................................................................................................................70

5.3

ZÁVĚR ............................................................................................................. 73 SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY.................................................... 76 PŘÍLOHY........................................................................................................ 79 Seznam tabulek a schémat Tabulka č. 1: Registrovaný počet společenství vlastníků jednotek a jeho vývoj v jednotlivých letech.........................................................................................................................................13 Tabulka č. 2: Jeden z navržených postupů účtování o zálohách na správu, na služby a na technické zhodnocení................................................................................................................27 Schéma č. 1: Obecné dopady vlastnictví majetku ve společenství...........................................29 Tabulka č. 3: Porovnání dopadů zkráceného způsobu účtování a nezkráceného způsobu.......30 Tabulka č. 4: Posouzení rozdílu příjmů a výdajů vyplývající z poslání společenství ..............35 Tabulka č. 5: Zkrácený postup při výpočtu daně z příjmů právnických osob aplikovaný na společenství vlastníků jednotek ................................................................................................37 Tabulka č. 6: Příklad postupu zdanění příjmů společenství daní z příjmů právnické osoby zadání ........................................................................................................................................37 Tabulka č. 7: Příklad postupu zdanění příjmů společenství daní z příjmů právnické osoby výpočet......................................................................................................................................38 Tabulka č. 8: Schéma výpočtu daně z příjmů právnických osob u podnikatelských a nepodnikatelských subjektů s důrazem na jejich rozdíly v aplikaci na společenství a bytové družstvo.....................................................................................................................................40 Tabulka č. 9: Společenství a bytové družstvo a jejich vztah k ostatním daním .......................47 Tabulka č. 10: Porovnání účtových rozvrhů sestavených na základě účtových osnov pro podnikatele a pro nevýdělečné organizace. ..............................................................................51 Schéma č. 2: Vyúčtování záloh oproti skutečným nákladům...................................................54 Tabulka č. 11: Převod výše nákladů do výnosů v roce 2005....................................................56 Tabulka č. 12: Dopad převodu nákladů do výnosů na výsledek hospodaření..........................56 Schéma č. 3: Vyúčtování záloh oproti skutečným nákladům (od 1. 1. 2005) ..........................57 Tabulka č. 13: Výpočet daňové povinnosti u společenství za sledované roky (v Kč) .............58 Tabulka č. 14: Výpočet daňové povinnosti u bytového družstva za sledované roky (v Kč)....60 Tabulka č. 15: Porovnání výše základu daně a daně z příjmů právnických osob společenství a bytového družstva - na příkladu Společenství Bednářova 1B ..................................................62 Tabulka č. 16: Rozdíl při zúčtování záloh na správu určených na úhradu odměn členů orgánů společenství...............................................................................................................................65 Schéma č. 4: Roční zúčtování záloh na služby.........................................................................65 Tabulka č. 17: Výpočet daňové povinnosti u společenství za sledované roky (v Kč) .............67 Tabulka č. 18: Výpočet daňové povinnosti u bytového družstva za sledované roky (v Kč)....69 Tabulka č. 19: Porovnání výše daně z příjmů právnických osob společenství a bytového družstva - na příkladu Společenství Haškova 5-15...................................................................71 Tabulka č. 20: Daňové pásma, mezní sazby daně a průměrné daňové zatížení daně z příjmů fyzických osob platné v roce 2007 ...........................................................................................72

Tabulka č. 21: Srovnání daně z pronájmu společných prostor u bytového družstva a vlastníků bytů v letech 2008-2010 ...........................................................................................................72

Seznam příloh Příloha č. 1: Seznam použitých zkratek....................................................................................79 Příloha č. 2: Vývoj účetního úpravy společenství vlastníků jednotek....................................810 Příloha č. 3: Struktura záloh vlastníků jednotek .......................................................................81 Příloha č. 4: Přehled jednotlivých druhů příjmů a jejich posouzení z hlediska zdanění ..........82 Příloha č. 5: Srovnání společenství vlastníků jednotek a bytového družstva s ohledem na jejich účetní režimy...................................................................................................................83 Příloha č. 6: Snížení průměrného daňového zatížení daní z příjmů právnických osob díky využití odečitatelné položky určené pro neziskové organizace................................................84 Příloha č. 7: Účtový rozvrh Společenství vlastníků jednotek domu Bednářova 1B (1.1.2001 31.12.2003) ...............................................................................................................................85 Příloha č. 8: Nejčastější účetní případy a způsob jejich zaúčtování u Společenství Bednářova 1B..............................................................................................................................................86 Příloha č. 9: Účtový rozvrh Společenství vlastníků jednotek domu Bednářova 1B (po změně firmy zpracovávající účetnictví, tj. od 1.1.2005)......................................................................87 Příloha č. 10: Rozdílný způsob vedení účetnictví díky změně účetní firmy ............................87 Příloha č. 11: Nejčastější účetní případy a způsob jejich zaúčtování ve Společenství vlastníků Haškova 5-15 ............................................................................................................................88

Úvod Bydlení je důležitou součástí života každého člověka a potřeba bydlet se právem řadí mezi základní potřeby. Tato potřeba je uspokojována různými formami. Jednou z forem bydlení je bydlení vlastnické, a to buď ve vlastním domě nebo bytě. Právní úprava bytového vlastnictví u nás nemá příliš dlouhou tradici. Vlastnictví bytů bylo v našem právním řádu poprvé zakotveno zákonem č. 52/1966 Sb. (Zákon o osobním vlastnictví k bytům). Před účinností tohoto zákona bylo možné nabývat do vlastnictví pouze celé domy.1 Výše jmenovaný zákon měl v praxi jen omezené využití2 a v roce 1994 byl nahrazen novým zákonem č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů, kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům (dále jen „zákon o vlastnictví bytů“). Tento nový zákon byl důležitý hlavně pro dokončení převodu družstevních bytů v rámci probíhající transformace bytových družstev (zahájené zákonem č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových vztahů v družstvech – tzv. transformačním zákonem) a pro privatizaci obecního bytového fondu.3 Zákon o vlastnictví bytů se vztahuje pouze na budovy, ve kterých jsou alespoň dva byty nebo dva samostatné nebytové prostory nebo alespoň jeden byt a jeden samostatný nebytový prostor. Byty a nebytové prostory jsou označeny tímto zákonem jako jednotky, které jsou v rámci tohoto zákona chápány jako reálně vymezené části domu, které mohou být předmětem vlastnictví, popř. i převodu vlastnictví - prodeje. Vlastník bytu je současně podílovým spoluvlastníkem společných částí domu. Společné části domu jsou určené pro společné užívání a jsou to části budovy, které nebyly vymezeny jako bytové nebo nebytové prostory. Mezi společné části domu patří např. základy, střecha, hlavní svislé a vodorovné konstrukce, vchody, schodiště, chodby, balkóny, terasy, prádelny, sušárny, kočárkárny, kotelny, komíny, výměníky tepla a rozvody vody, kanalizace, plynu, elektřiny, vzduchotechniky, dále výtahy, hromosvody, společné antény, příslušenství a společná zařízení domu (§ 2, písm. g) Zákona o vlastnictví bytů). Tato právní forma vlastnictví bytu spojeného se spoluvlastnictvím společných částí domu je obecně známa v mnoha zemích západní Evropy a Severní Ameriky pod pojmem „condominium“ (česky kondominium) a byla využita nejenom v České republice, ale také 1

HORÁK, M., JANEČKOVÁ, J. Vlastnictví bytů a nebytových prostorů, s. 139. Získat byt do vlastnictví bylo možné jen výstavbou nových domů, převodem státního bytu nebo převodem, popř. přechodem bytu, který je již ve vlastnictví jiného občana. 3 FIALA, J. Bytové vlastnictví v České republice, s. 9. 2

8

v řadě dalších středoevropských a východoevropských zemích.4 U společných částí domu vyvstává nutnost jejich správy, oprav a údržby, na kterých se musí podílet všichni spoluvlastníci. Tyto činnosti nemohou být vykonávány každým vlastníkem bytu zvlášť, je proto za tímto účelem nutný vznik jediného subjektu. Z toho důvodu zákon o vlastnictví bytů zavedl do našeho právního řádu v roce 2000 novou a specifickou právnickou osobu – společenství vlastníků jednotek. Od té doby vzniklo mnoho společenství vlastníků jednotek různých velikostí. Navíc se předpokládá, že vlivem pokračující privatizace obecních domů, odkupování družstevních bytů a výstavbou nových bytů prodávaných do osobního vlastnictví bude jejich počet nadále narůstat. Z tohoto důvodu se mi zdá tato téma velmi aktuální. Odborná literatura týkající se společenství vlastníků jednotek se zabývá několika oblastmi. Jednou je charakteristika společenství vlastníků jednotek jako právnické osoby a jeho právní úpravy vyplývající ze zákona o vlastnictví bytů a další oblastí je účetní a daňová problematika společenství. Mezi autory těchto odborných publikací patří např. Marta Neplechová nebo Zuzana Toufarová. V zahraniční literatuře se můžeme setkat také např. s doporučeními pro zavedení institutu vlastnictví bytů na principu kondominia do právních řádů zemí střední a východní Evropy5 nebo jsou na příkladu společenství vlastníků jednotek aplikovány některé teoretické koncepty, např. tragédie společného vlastnictví.6 Tato diplomová práce se zaměří na účetnictví a zdanění společenství vlastníků jednotek. Specifický charakter společenství s sebou přinesl počáteční nejasnosti ohledně povahy činností vykonávaných touto právnickou osobou, které se odrazily také na způsobu vedení účetnictví. Způsob vedení účetnictví prošel za dobu existence této právnické osoby v našem právním řádu jistým vývojem, který bude v této práci zmapován. Při analýze daňového režimu se nebudu věnovat jeho vývoji, ale srovnání se zdaněním ziskových společností. V rámci privatizace obecního bytového fondu mohly být zakládány družstva, nebo právnické osoby jiných právních forem, za účelem odkoupení bytového domu a zajištění jeho následné správy a provozu. Z tohoto pohledu se dají považovat za alternativu ke společenství vlastníků

4

UNITED NATIONS, ECONOMIC COMMISSION FOR EUROPE, Guidelines on condominium ownership of housing for countries in transition, s. 6. 5 UNITED NATIONS, ECONOMIC COMMISSION FOR EUROPE, Guidelines on condominium ownership of housing for countries in transition 6 SCOTT, CH. E., DERRICK, F.W., KOLBRE, E. The challenge of the commons: Estonian housing privatization

9

jednotek. Po vyjasnění neziskového charakteru společenství vlastníků jednotek se na společenství začala vztahovat účetní a daňový režim odpovídající neziskovým organizacím. Přitom zakládaná bytová družstva jsou účetními a daňovými předpisy vnímána jako ziskové subjekty. Tato diplomová práce se zaměří na analýzu účetního režimu společenství vlastníků jednotek ve vazbě na zhodnocení dopadu změn v právních předpisech a na analýzu daňového režimu společenství vlastníků jednotek a jeho srovnání se zdaněním ziskové organizace se stejným předmětem činnosti – bytového družstva. Posledním cílem je aplikace na konkrétní společenství vlastníků jednotek. Hypotéza diplomové práce zní: „Pro právnické osoby zabývající se správou, provozem a údržbou bytových domů je finančně výhodnější právní forma společenství vlastníků jednotek, která podléhá režimu zdanění neziskových organizací, než právní forma bytového družstva s režimem zdanění ziskových organizací.“ Diplomová práce je rozdělena do 6 kapitol. V první kapitole popíši právní úpravu společenství vlastníků jednotek vyplývající ze zákona o vlastnictví bytů. Stručně se zmíním o vývoji společenství jako právní formy, dále popíši vznik, předmět činnosti, orgány, práva a povinnosti členů a společenství. V druhé kapitole se věnuji účetnímu režimu společenství, jeho vývoji a způsobu vedení účetnictví v současné době. Třetí kapitola je zaměřena na daňový režim společenství a jeho srovnání s bytovým družstvem. Většina pozornosti směřuje k dani z příjmů právnických osob, ale zmíněny jsou i ostatní daně. V posledních dvou kapitolách je analýza způsobu vedení účetnictví a zdanění konkrétních společenství vlastníků jednotek. Je rozebrán způsob účtování a jeho změny a následně je zhodnoceno do jaké míry byly způsobeny změnami v účetních předpisech. Pro porovnání zdanění společenství s bytovým družstvem přistoupím k úpravě účetních údajů společenství, tak aby odpovídaly účtování u bytového družstva s kalkulovaným nájemným. Při zpracování této diplomové práce použiji metodu analýzy, srovnání a syntézy.

10

1 Právní úprava společenství vlastníků jednotek Zákon o vlastnictví bytů prošel za dobu své existence významným legislativním vývojem, což se projevilo také na společenství vlastníků jednotek (dále jen „společenství“), které je tímto zákonem upraveno. Už při samotné tvorbě zákona o vlastnictví bytů na začátku 90. let bylo zvažováno vytvoření společenství jako právnické osoby, jejímiž členy by byli povinně všichni vlastníci bytů v domě, a která by řešila záležitosti týkající se tohoto domu jako celku a jeho společných částí. Nakonec bylo společenství zákonem o vlastnictví bytů zavedeno, ale v podstatně jiné podobě. Původní znění zákona o vlastnictví bytů nepřiznalo společenství postavení společnosti s právní subjektivitou7, proto nemohlo zajistit samotný výkon správy a muselo si pro tento účel zvolit správce. Tím mohla být i právnická osoba (např. družstvo, občanské sdružení, společnost s ručeným omezeným aj.), kterou vlastníci bytů pro tento účel založili. Zákon o vlastnictví bytů tímto způsobem dal vlastníkům volnost při volbě způsobu zajištění správy domu. Postupem času se začaly projevovat nevýhody takto pojatého společenství vlastníků jednotek a tímto způsobem zajištěné správy. V případě vytvořené společnosti pro správu domu bylo problémem hlavně dobrovolné členství. Pokud společenství nezaložilo zvláštní právnickou osobu pro výkon správy a rozhodlo se pro jiného správce, který vykonával svou činnost na základě smlouvy o správě, bylo obtížné vyřešit zastupování vlastníků správcem při jednání se třetími osobami. Tyto praktické problémy se odrazily v novele8 zákona o vlastnictví bytů z roku 2000, která znamenala návrat k původně zamýšlené formě společenství vlastníků jednotek. Na základě této novely získalo společenství právní subjektivitu a charakter specifické právnické osoby, která do té doby v našem právním řádu neexistovala.9 Mezi specifické rysy společenství jako právnické osoby patří: •

Účelovost vzniku – účelem společenství je zajištění správy společných částí domu a další činnosti, které připouští zákon o vlastnictví bytů.

•

Nezávislost vzniku společenství na vůli vlastníků jednotek – pokud jsou naplněny zákonné podmínky vzniku společenství, vzniká společenství přímo ze zákona a není zapotřebí jakýkoliv projev vůle ze strany vlastníků.

7

Z toho vyplývá nezpůsobilost vystupovat v právních vztazích svým jménem a nést z nich majetkovou odpovědnost. 8 Zákon č. 103/2000 Sb. s účinností od 1.7. 2000. 9 SCHÖDELBAUEROVÁ, P., ČÁP. J. Společenství vlastníků jednotek a jeho stanovy, s. 11-12.

11

•

Nezávislost vzniku a zániku členství ve společenství na vůli vlastníků jednotek – členství je neoddělitelně spojeno s vlastnictvím jednotky, tzn. členem společenství se automaticky stává každý vlastník jednotky.

•

Zákonem určený předmět činnosti společenství – činnost společenství je omezena zákonem a nemůže být vykonávána ve větším rozsahu než stanoví zákon.

•

Zákonem určený rozsah právních úkonů společenství – právní úkony společenství musí být vázány na zákonem omezený předmět činnosti.

•

Zákonem omezená vlastnická práva – společenství může nabývat majetek do vlastnictví pouze k účelům, pro které bylo společenství zřízeno.10

Novela zákona o vlastnictví bytů z roku 2000 znamenala zlom v pojetí společenství a z velké části vyřešila problémy původního znění zákona o vlastnictví bytů. Sama ovšem nebyla zcela bezproblémová. Společenství jako nově vzniklý druh právnické osoby bylo na základě této novely zapisováno do obchodního rejstříku. Tím se na společenství začal vztahovat režim podnikatelů ve smyslu obchodního zákoníku, i když ve své podstatě má povahu neziskové společnosti (jejím hlavním účelem je zajištění správy společných částí domu ve spoluvlastnictví majitelů bytů, ne dosažení zisku). Tento nedostatek odstranila další novela11 zákona o vlastnictví bytů z roku 2001. Ta mimo jiné stanovila, že se společenství vlastníků jednotek má zapisovat do samostatného rejstříku, čímž odmítla posuzování společenství jako ziskového subjektu a naopak zvýraznila jeho neziskový charakter.12 Obě výše uvedené novely zákona o vlastnictví bytů se zásadním způsobem projevily na současné úpravě společenství, tak jak je popsána dále. Na druhou stranu existuje také určitá skupina společenství vlastníků bytů, která se i nadále řídí původním zněním zákona o vlastnictví bytů před účinností obou novel. V praxi je tedy nutné odlišit dvě formy společenství vlastníků jednotek: •

společenství vlastníků jednotek bez právní subjektivity,

•

společenství vlastníků jednotek s právní subjektivitou.

10

HOLEJŠOVSKÝ, J., NEPLECHOVÁ, M., OLIVOVÁ, K. Společenství vlastníků jednotek podle zákona o vlastnictví bytů z pohledu právního, daňového, účetního a katastru nemovitostí, s. 36. 11 Zákon č. 451/2001 Sb. 12 SCHÖDELBAUEROVÁ, P., ČÁP. J. Společenství vlastníků jednotek a jeho stanovy, s. 13.

12

Společenství bez právní subjektivity existuje na základě § 9 odst. 4 zákona o vlastnictví bytů. Toto společenství existuje pouze v případech, kdy jsou splněny současně následující podmínky: •

původním vlastníkem budovy bylo bytové družstvo13,

•

k převodu první jednotky na člena družstva došlo před 1. 7. 2000 (účinnost novely zákona o vlastnictví bytů z roku 2000),

•

bytové družstvo plní povinnosti správce a plnilo je již v době účinnosti novely zákona v roce 2000,

•

družstvo má na společných částech domu větší než čtvrtinový spoluvlastnický podíl; v případě, že tento podíl poklesne pod tuto hranici, vzniká společenství s právní subjektivitou.

Společenství bez právní subjektivity se řídí zákonem o vlastnictví bytů platným před účinností novely tohoto zákona z roku 2000. Toto společenství tedy není právnickou osobou, nezapisuje se do žádného rejstříku, neschvaluje stanovy a neplatí pro ně ani vzorové stanovy vydané nařízením vlády. Liší se vznik společenství, ručení za závazky společenství i způsob výkonu správy. Přesná úprava je uvedena v § 9, 11 a 15, odst. 2 zákona o vlastnictví bytů platného před účinností novely provedené zákonem č. 103/2000 Sb. 14 Společenství s právní subjektivitou, je tedy právnická osoba, tak jak ji upravuje zákon o vlastnictví bytů v posledním znění včetně obou zásadních novel. Její vznik, předmět činnosti a orgány jsou podrobněji popsány níže. Tato diplomová práce se dále bude věnovat pouze společenství s právní subjektivitou. Tabulka č. 1: Registrovaný počet společenství vlastníků jednotek a jeho vývoj v jednotlivých letech Roky 2002 2003 2004 2005 2006 2007 Počet registrovaných 11 934 19 847 23 352 28 634 32 015 35 911 společenství vlastníků jednotek Pramen: Čtvrtletní výkaz o pohybu agendy obchodního rejstříku, rejstříku obecně prospěšných společností, nadačního rejstříku a rejstříku společenství vlastníků jednotek, Ministerstvo spravedlnosti, dostupné z: , upraveno autorkou. (Pozn.:V uvedeném prameni je rejstříková kniha společenství vlastníků jednotek označena písmenem S.) 13

Jedná se o tři druhy bytových družstev: stavební bytové družstvo, lidové bytové družstvo a družstvo vzniklé vyčleněním z původního družstva. Jejich přesnější charakteristika je uvedena v § 24, odst. 1 a 2, § 29 zákona o vlastnictví bytů. 14 ČÁP, J. Dvě vzájemně odlišné formy SVJ v praxi, Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 2/2006, s. 1-2.

13

Výše uvedená tabulka přináší další možný pohled na vývoj společenství vlastníků jednotek, a to na vývoj jejich celkového počtu v České republice. Tabulka vychází z údajů rejstříku společenství vlastníků jednotek. Nutno ovšem podotknout, že uvedená čísla nemusí zcela odpovídat realitě, a to ze dvou důvodů. Některá společenství nemusela splnit svou zákonnou povinnost a nepodala návrh na zápis do rejstříku společenství. Druhým důvodem je existence společenství vlastníků jednotek bez právní subjektivity, které se do tohoto rejstříku nezapisují. Další vývoj právní úpravy společenství ve velké míře závisí na schválení dlouho připravovaného a očekávaného zákona o vlastnictví bytů. Pokud bude tento zákon schválen, měl by nabýt účinnosti od 1.1.2009. Očekává se od něj, že umožní hladší fungování společenství vlastníků jednotek zvláště v domech s velkým počtem bytů.15

1.1 Vznik Podle zákona o vlastnictví bytů vzniká společenství jako právnická osoba pouze v následujících případech: 1. V domě s nejméně pěti jednotkami, přičemž alespoň tři jsou ve vlastnictví různých osob (§ 9 odst. 3 zákona o vlastnictví bytů) – vznik je vázán k okamžiku, kdy je poslednímu ze třech vlastníků doručena listina osvědčující vlastnictví jednotky obsahující doložku o zápisu vlastnictví do katastru nemovitostí. 2. Spoluvlastnický podíl družstva na společných částech domu klesl na méně než jednu čtvrtinu, v případech předchozí existence společenství vlastníků jednotek bez právní subjektivity (§ 9 odst. 4 zákona o vlastnictví bytů) – vznik společenství je spojen s prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byly družstvu doručeny listiny potvrzující tuto skutečnost. 3. Ke dni 1. července 2000 vzniklo společenství, pokud byly splněny podmínky uvedené v bodě č. 1 již před účinností zákona č. 103/2000 Sb., tj. právě do 1. července 2000 a do tohoto data byly také doručeny listiny, které to dokazují.

15

MINISTERSTVO PRO MÍSTNÍ ROZVOJ, Návrh nové právní úpravy vlastnictví bytů ve znění předloženém vládě, dostupné z: .

14

Nejsou-li splněny tyto podmínky, společenství nevznikne. Ve všech zmíněných případech dochází ke vzniku přímo ze zákona. Dochází k němu i bez projevení vůle a bez jakéhokoliv činnosti vlastníků jednotek (tj. bez jakékoliv zakladatelské smlouvy). Ke vzniku není zapotřebí ani zápis do rejstříku, ke kterému je obvykle vázán vznik právnických osob jiných právních forem. Zápis do rejstříku je sice povinný, ale má spíše informativní charakter. Přesné zjištění dne vzniku je důležité proto, že od tohoto dne vznikají společenství práva a povinnosti, včetně povinnosti vést účetnictví.16

1.2 Předmět činnosti Vymezení předmětu činnosti společenství je důležité, protože může vykonávat práva a zavazovat se, tedy např. nabývat majetek a uzavírat smlouvy, jen v rámci zákonem umožněných činností. Jiné činnosti společenství nejsou dovoleny. Z novely zákona o vlastnictví bytů provedené zákonem č. 451/2001 Sb. s účinností od 31. prosince 2001, je již zřejmé, že společenství nemůže podnikat ve smyslu § 2 odst. 2 obchodního zákoníku, tedy zákona č. 513/1991 Sb.17 Přesný výčet činností v podmínkách konkrétního společenství je uveden v jeho stanovách. Mezi činnosti společenství umožněné zákonem o vlastnictví bytů (§9, odst. 1) patří: •

Správa, provoz a opravy domu, resp. společných částí domu (v zákoně shrnuto pod legislativní zkratku „správa domu“), jelikož správa, provoz a opravy jednotlivých bytů jsou svěřeny jejich vlastníkům. Cílem je zajistit řádné a bezpečné užívání celého domu a provozuschopnost jeho technických zařízení. Do správy patří také péče o pozemek, zajištění řízení a administrativy celého společenství, vedení účetnictví a finančního hospodaření.

•

Další činnosti v rozsahu zákona (např. uzavírání smluv o pojištění domu, pronájmu jednotek ve spoluvlastnictví všech vlastníků jednotek, sjednání zástavního práva k bytu, podání návrhu na prodej jednotky k soudu, zajištění dodávky služeb spojených s užíváním bytů – elektrické energie, plynu, vody, tepla atd.).

16

HOLEJŠOVSKÝ, J., NEPLECHOVÁ, M., OLIVOVÁ, K. Společenství vlastníků jednotek podle zákona o vlastnictví bytů z pohledu právního, daňového, účetního a katastru nemovitostí, s. 37-43. 17 Podnikání se rozumí soustavná činnost prováděná samostatně podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku.

15

•

Činnosti související s provozováním společných částí domu, které slouží i jiným fyzickým nebo právnickým osobám (např. kotelna dodávající teplo i do jiných bytových domů).18

Správu a s ní související činnosti vykonávají společenství sama nebo mohou smluvně zajistit jejich výkon (celý nebo alespoň část) prostřednictvím třetí osoby tzv. správce, kterým může být např. bytové družstvo.

1.3 Orgány Zákon o vlastnictví bytů v § 9 odst. 7 stanovuje povinné orgány společenství: •

shromáždění (§ 9 odst. 8-10 a § 11 zákona o vlastnictví bytů),

•

výbor nebo pověřeného vlastníka v případě nezvolení výboru (§ 9 odst. 11-13 zákona o vlastnictví bytů).

Shromáždění je nejvyšším orgánem a je složeno ze všech členů společenství. Schůze shromáždění se koná minimálně jednou ročně a je svolávána na podnět výboru (popř. pověřeného vlastníka) nebo vlastníky bytů mající alespoň jednu čtvrtinu hlasů. Při hlasování rozhoduje velikost spoluvlastnických podílů vlastníků bytů na společných částech domu. Shromáždění je usnášeníschopné v případě, že jsou přítomni vlastníci s většinou hlasů. Rozhodnutí shromáždění je obvykle přijato nadpoloviční většinou přítomných hlasů. Zákon o vlastnictví bytů ovšem stanoví záležitosti, které musí být schváleny kvalifikovanou většinou hlasů. Například způsob rozúčtování cen služeb schvaluje shromáždění tříčtvrtinovou většinou přítomných vlastníků jednotek. První shromáždění musí být svoláno původním vlastníkem domu ve lhůtě 60 dnů od vzniku společenství. Úkolem prvního shromáždění je schválení stanov a zvolení orgánů. Na shromáždění musí být přítomen notář, který formou notářského zápisu osvědčí jeho průběh. Nesejde-li se první shromáždění nebo nejsou-li schváleny stanovy platí vzorové stanovy, které jsou přílohou nařízení vlády č. 371/2004 Sb. V případě nezvolení orgánů, vykonává jejich pravomoc většinový vlastník nebo původní vlastníci. Výbor je statutární a výkonný orgán společenství. Je oprávněný rozhodovat ve věcech, které nespadají do působnosti shromáždění nebo jiného orgánu. Zajišťuje například vedení 18

HOLEJŠOVSKÝ, J., NEPLECHOVÁ, M., OLIVOVÁ, K. Společenství vlastníků jednotek podle zákona o vlastnictví bytů z pohledu právního, daňového, účetního a katastru nemovitostí, s. 45-48.

16

účetnictví, sestavení účetní závěrky a předkládá účetní závěrku ke schválení shromáždění. Dále realizuje rozhodnutí shromáždění a jedná za společenství vlastníků navenek.19 Výbor má minimálně tři členy. Členové výboru jsou voleni z řad vlastníků bytů shromážděním a jejich funkční období může být nanejvýš pětileté. Stanovy mohou v rámci ustanovení zákona o vlastnictví bytů počet členů, funkční období a působnost rozhodování výboru upravit. Kromě povinných může společenství vytvořit také dobrovolné orgány, např. kontrolní komisi. Práva a povinnosti těchto orgánů spolu se způsobem jejich svolávání musí být uvedeny ve stanovách.

1.4 Stanovy Stanovy jsou základním dokumentem společenství. Zákon o vlastnictví bytů v § 9 odst. 14 vyjmenovává povinné náležitosti stanov: •

sídlo a název společenství,

•

předmět činnosti společenství, kterým je správa domu,

•

orgány společenství, jejich práva a povinnosti a způsob jejich svolávání,

•

práva a povinnosti členů společenství,

•

způsob úhrady nákladů spojených se správou domu,

•

způsob nakládaní s majetkem.

Do doby nabytí účinnosti vlastních stanov, se řídí společenství podle vzorových stanov, které jsou přílohou nařízení vlády č. 322/2000. Od 1. července 2004 platí jejich nová verze vydaná nařízením vlády 371/2004 Sb. Vzorové stanovy neobsahují pouze zákonem předepsané náležitosti, ale také další ustanovení a mohou se stát dobrým příkladem pro tvorbu stanov společenství.

1.5 Práva a povinnosti Práva a povinnosti členů společenství vlastníků jednotek vycházejí taktéž z ustanovení zákona o vlastnictví bytů a ve větší míře mají být upřesněny ve stanovách společenství. Ze zákona 19

HOLEJŠOVSKÝ, J., NEPLECHOVÁ, M., OLIVOVÁ, K. Společenství vlastníků jednotek podle zákona o vlastnictví bytů z pohledu právního, daňového, účetního a katastru nemovitostí, s. 69, 70.

17

a ze stanov vyplývá řada nejrůznějších povinností a práv vztahující se k vlastnictví bytu a spoluvlastnictví společných částí. Z hlediska účetnictví je důležitá povinnost člena společenství finančně se podílet na činnosti společenství - správě, provozu a opravách společných částí domu, ale i na správě pozemku podle velikosti svého spoluvlastnického podílu (§ 15 odst. 1 zákona o vlastnictví bytů). Způsob jeho vypočítání je uveden v § 8 zákona o vlastnictví bytů. Podle tohoto ustanovení je spoluvlastnický podíl určen poměrem velikosti podlahové plochy jednotek k celkové ploše všech jednotek v domě. Pokud se všichni vlastníci dohodnou, mohou se náklady rozpočítat i podle jiného klíče než je velikost spoluvlastnických podílů. Kromě toho je povinností člena společenství platit služby spojené s užíváním jeho bytu a další náklady plynoucí z činnosti společenství. Mezi povinnosti vlastníků bytů patří také ručení za závazky společenství podle velikosti spoluvlastnického podílu. Právům a povinnostem členů společenství odpovídají na druhé straně práva a povinnosti společenství jako právnické osoby realizované statutárními orgány, např. právo rozhodovat o způsobu rozúčtování20 - rozdělení nákladů společenství na jednotlivé členy a s tím spojená povinnost toto rozúčtování provést.21

1.6 Shrnutí V této úvodní kapitole jsem se věnovala popisu společenství vlastníků jednotek jako specifické právnické osoby vzniklé na základě zákona o vlastnictví bytu. Specifická povaha společenství nachází svůj odraz i ve způsobu účtování a zdanění. Byl popsán vznik společenství, neboť je k němu vázán vznik povinnosti vést účetnictví. Rozsah činností společenství zase hodně napovídá o možných účetních případech. Na doplnění jsou v závěru krátce zmíněny orgány společenství a práva a povinnosti členů.

20

U služeb spojených s užívání bytu může být rozhodováno o jejich rozúčtování pouze není-li upraveno zvláštním právním předpisem nebo rozhodnutím cenového orgánu. Např. vyhláškou č. 372/2001 Sb., kterou se stanoví pravidla pro rozúčtování nákladů na tepelnou energii na vytápění a nákladů na poskytování teplé užitkové vody mezi konečné spotřebitele nebo cenový výměr Ministerstva financí č. 01/2002, kterým se vydává seznam zboží s regulovanými cenami pro rozúčtování ceny pitné vody. 21 HOLEJŠOVSKÝ, J., NEPLECHOVÁ, M., OLIVOVÁ, K. Společenství vlastníků jednotek podle zákona o vlastnictví bytů z pohledu právního, daňového, účetního a katastru nemovitostí, s. 163-171.

18

2 Účetní režim společenství vlastníků jednotek 2.1 Vývoj účetního režimu Se vznikem společenství vlastníků jednotek jako právnické osoby je spojena povinnost vést účetnictví podle platných právních předpisů, přičemž je nutné vzít v úvahu zcela specifický charakter této právnické osoby. Na základě ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“) je společenství považováno za účetní jednotku a je tudíž povinno vést účetnictví v souladu s tímto zákonem a dalšími účetními předpisy, a to ode dne svého vzniku až do svého zániku. Od roku 2000, kdy na základě novely zákona o vlastnictví bytů došlo ke vzniku společenství jako právnické osoby, prošel způsob vedení účetnictví společenství četnými změnami v souvislosti s novelizacemi zákona o účetnictví i zákona o vlastnictví bytů. Přehledu změn v oblasti účetnictví společenství se budu v této podkapitole věnovat více, přičemž ve velké míře naváži na již popsaný vývoj společenství vlastníků jednotek v kapitole č. 1.

2.1.1

Období od 1.7.2000 do 31. 12 2001

Dne 1. 7. 2000 nabyla účinnosti novela zákona o vlastnictví bytů provedená zákonem č. 103/2000. Tato novela přinesla změnu charakteru společenství. Společenství se na jejím základě stalo novým typem právnické osoby zapisované do obchodního rejstříku. Nejasnosti ohledně způsobu vedení účetnictví řešilo Ministerstvo financí vydáním Sdělení k účtování společenství vlastníků jednotek – právnické osoby dle zákona č. 103/2000 Sb., uveřejněné ve Finančním zpravodaji č. 11/2001 (dále jen „Sdělení č. 48“). Z něho jasně vyplývalo, že z titulu povinného zápisu do obchodního rejstříku, a jelikož žádný zákon nestanovil jinak, povede společenství vlastníků jednotek podvojné účetnictví podle účtové osnovy a postupů účtování

pro

podnikatele,

tzn.

podle

Opatření

Federálního

ministerstva

financí

č.j. V/20 100/1992. Tato skutečnost vyvolávala velkou nevoli a diskuse, jelikož povaha společenství odpovídá spíše neziskové organizaci, zvlášť pokud se zabývá pouze správou domu. V případě, že společenství vlastníků jednotek založilo podle původního znění zákona o vlastnictví bytů právnickou osobu určenou ke správě společných částí domu, nastala po vzniku společenství jako právnické osoby situace, kdy vedle sebe existují dvě právnické 19

osoby a současně také dvě účetní jednotky s naprosto stejným účelem. Z toho vyplývá nutnost ukončit činnost původně založené právnické osoby likvidací a v rámci účetnictví převést zůstatky rozvahových účtů do zahajovací rozvahy společenství.22

2.1.2

Období od 1.1.2002 do 31. 12 2003

Nespokojené hlasy, které zpochybňovaly podnikatelský charakter společenství vlastníků jednotek, našly odezvu prostřednictvím novely zákona o vlastnictví bytů provedené zákonem č. 451/2001 Sb., která nabyla účinnosti dnem 31. 12. 2001. Díky této novele byl upřesněn charakter činnosti společenství vlastníků jednotek a bylo již jednoznačně určeno, že společenství vlastníků jednotek nemůže podnikat. Vyřešena byla i zavádějící povinnost zápisu do obchodního rejstříku. Místo do obchodního rejstříku se společenství zapisuje do speciálního rejstříku, který je určený pouze této právnické formě – do rejstříku společenství vlastníků jednotek. V souvislosti s touto novelizací vydalo Ministerstvo financí Sdělení k účtování a daňové povinnosti společenství vlastníků jednotek - právnické osoby podle zákona č. 72/1994 Sb. (o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů, čj. 281/55 462/2002 (dále jen Sdělení č. 46) uveřejněné ve Finančním zpravodaji č. 5-6/2002. V tomto sdělení na základě změn v zákoně o vlastnictví bytu bylo společenství zařazeno mezi poplatníky, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání (§ 18 odst. 3 a 4, § 20 odst. 7 zákona o daních z příjmů), což znamená mezi neziskové organizace. Pokud se společenství vlastníků jednotek rozhodlo vést podvojné účetnictví, tak nejpozději k 1. 1. 2003 muselo být zpracováváno podle účetních předpisů upravujících způsob vedení účetnictví nevýdělečných organizací, tzn. vedle zákona č. 563/1991 Sb., zákon o účetnictví, také prováděcí vyhláškou zákona o účetnictví – vyhláškou č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v podvojném účetnictví. Pokud některé případy nebyly upraveny touto vyhláškou, použily se postupy určené Opatřením Ministerstva financí č.j. 283/76 102/2000, kterým se stanoví účtová osnova, postupy účtování, uspořádání položek účetní závěrky a obsahové vymezení těchto položek pro nevýdělečné organizace ve znění pozdějších předpisů (tj. Opatření čj. 283/77 225/2001).

22

NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s.108 a 111.

20

Četné stížnosti týkající se povinnosti vést pouze podvojné účetnictví našly odezvu v novelizaci zákona o účetnictví, která byla provedena zákonem č. 353/2001 Sb. a vstoupila v platnost ke dni 1. 1. 2002. V § 9 odst. 2 novelizovaného zákona o účetnictví je uvedena možnost účtovat v soustavě jednoduchého účetnictví mimo jiné i pro společenství vlastníků jednotek. Na toto ustanovení navázala novelizace zákona o vlastnictví bytu provedená zákonem č. 451/2001 Sb., ve které byl zároveň naznačen způsob, jakým se o volbě účetní soustavy rozhoduje. O tom, zda bude vést společenství vlastníků jednotek podvojné nebo jednoduché účetnictví rozhodovalo shromáždění vlastníků nadpoloviční většinou hlasů všech vlastníků (§ 9a odst. 4 zákona o vlastnictví bytů). Odborníci v oblasti účetnictví společenství vlastníků jednotek (např. Zuzana Toufarová) ovšem s vhodností jednoduchého účetnictví, zvlášť u člensky velmi početných společenství vlastníků jednotek, příliš nesouhlasí. Zpochybňují „jednoduchost“ vedení jednoduchého účetnictví, tak jak je v řadě případů vnímána laickou veřejností, mnohé členy společenství nevyjímaje. Velká část účetních případů vzniklých ve společenství vlastníků jednotek je spojena s pohledávkami a závazky za jednotlivými členy – vlastníky bytů, které jsou v rámci jednoduchého účetnictví vedeny v pomocných knihách pohledávek a závazků, což je při větším počtu členů velmi obtížné. Odborníci upozorňují také na vzniklou „nekoncepčnost … s velmi nepříjemným a nelogickým dopadem na zdanění těchto právnických osob, respektive jejich členů“.23 Jak vyplývá ze Sdělení č. 46 při vedení jednoduchého účetnictví jsou zálohy na financování správy společných částí domu přijaté společenstvím od členů a příjmy z nájemného ze společných částí domu považovány za zdanitelný příjem společenství a vstupují tak do základu daně z příjmu. Naproti tomu při vedení podvojného účetnictví nejsou zálohy, ani nájemné zdanitelným příjmem společenství.

2.1.3

Období od 1.1.2004 do 31.12.2004

Přijetím zákona č. 437/2003 Sb., kterým byl novelizován zákon o účetnictví bylo zrušeno jednoduché účetnictví. Zároveň přestává platit také vyhláška Ministerstva financí č. 507/2002 Sb. týkající se jednoduchého účetnictví. Jednoduché účetnictví přešlo do daňových předpisů jako daňová evidence. Od 1.1.2004 se objevuje v účetních předpisech pouze o termín „účetnictví“, čímž je myšleno účetnictví podvojné. Na základě § 9 odst. 3 může společenství vlastníků jednotek vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Podobně 23

TOUFAROVÁ, Z. Účetnictví společenství vlastníků po všech legislativních úpravách, Účetnictví 3/2002, s. 17.

21

jako byla zpochybňována vhodnost jednoduchého účetnictví pro společenství, zdráhají se v současné době někteří odborníci, např. M. Neplechová, doporučovat vedení účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. U některých právních forem lze uvažovat o jistém zjednodušení administrativy, pokud povedou účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, ovšem v případě společenství vlastníků jednotek je vhodnost vedení účetnictví ve zjednodušeném rozsahu velmi diskutabilní.24 Zvlášť možnost neúčtovat v knihách analytických a podrozvahových účtů je dle mého názoru u společenství vlastníků jednotek nevyužitelná, neboť by měla velký dopad na vypovídací hodnotu účetnictví. Další změnou v souvislosti s novelizací zákona o účetnictví je povinnost uvést v příloze účetní závěrky hodnotu daňových nedoplatků a splatných závazků sociálního a zdravotního pojištění. Novelizovanou vyhláškou 504/2002 Sb. je stanovena povinnost členit náklady, výnosy a výsledek hospodaření na hlavní a hospodářskou činnost. Zrušení jednoduchého účetnictví se ovšem nedotklo společenství již od samého začátku, neboť v přechodných opatřeních novely zákona o účetnictví, která byla provedená zákonem č. 437/2003 Sb. byla společenstvím, stejně jako některým dalším neziskovým organizacím, udělena výjimka. Na základě této výjimky mohou neziskové organizace, které v roce 2003 účtovaly v soustavě jednoduchého účetnictví, pokračovat v účtování v této účetní soustavě až do konce roku 2004.25 Opatření Ministerstva financí pro nevýdělečné organizace byla zrušena k 31. 12. 2003 a od 1. 1. 2004 byla nahrazena Českými účetními standardy pro účetní jednotky, jejichž hlavním předmětem činnosti není podnikání č. 401 až 413 uveřejněné ve Finančním zpravodaji č. 11 12/3/2003. Standardy obsahují popisy účetních metod a postupů účtování. Samy o sobě nejsou právně závazné, ale na druhou stranu představují postup, který je v souladu se zákonem o účetnictví a vyhláškou č. 504/2002 pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání.26 Zrušené Opatření Ministerstva financí a České účetní standardy jsou obsahově téměř stejné.

24

NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 80. Tato výjimka vztahující se k možnosti vést jednoduchého účetnictví byla později prodloužena až do konce roku 2005, ale toto prodloužení se již na společenství netýkalo. 26 NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 83. 25

22

2.1.4

Období od 1.1.2005

Novela vyhlášky č. 504/2002 Sb., která nabyla účinnosti od 1.1.2005 přinesla výraznou změnu směrné účtové osnovy. Díky této novelizaci již směrná účtová osnova neobsahuje syntetické účty, ale pouze účtové třídy a účtové skupiny. Každá účetní jednotka si v rámci účtových skupin stanoví vlastní názvy, uspořádání a obsah syntetických účtů. Tato změna se projevila i Českých účetních standardech, kde již nejsou u postupů účtování uvedeny konkrétní syntetické účty. V souvislosti se zrušením jednoduchého účetnictví byl k 1. 1. 2005 přidán nový Český účetní standard č. 414.

2.1.5

Zhodnocení vývoje právní úpravy společenství

Budu-li uvažovat o společenství, které vzniklo již v roce 2000, mohl být teoreticky jeho vývoj jeho účetního režimu ve vztahu k účetním soustavám a způsobům vedení účetnictví jenom dvojí: •

Celou dobu účtovala v rámci podvojného účetnictví, které je od roku 2000 a nejpozději do roku 2003 včetně vedené způsobem pro podnikatele, a následně přešla na podvojné účetnictví pro nevýdělečné organizace.

•

Od roku 2000 začala účtovat v soustavě podvojného účetnictví pro podnikatele, od 1. 1. 2002 změnila účetní soustavu na jednoduché účetnictví a následně po jeho zrušení a po uplynutí výjimky platné do začátku roku 2005 umožňující pokračovat v účtování v rámci jednoduchého účetnictví, se vrátit zpět k podvojnému účetnictví tentokrát ovšem pro nevýdělečné organizace.

Je nesporné, že z hlediska hladkého průběhu s minimálním počtem změn je první varianta výhodnější. Není zatížena dvěma přechody, nejdříve na jednoduché účetnictví a následně zpět k podvojnému vedenému podle jiné účtové osnovy než bylo původně. Změna vedení podvojného účetnictví ze způsobu pro podnikatele na podvojné účetnictví nevýdělečných organizací, se každopádně dotkne společenství v obou variantách vývoje. Společenství, která vznikala v pozdějších letech (např. v průběhu roku 2003), měly situaci ulehčenou, jelikož je už nemusely zasáhnout např. změny spojené s upřesněním a potvrzením nepodnikatelského charakteru společenství a jejich následný dopad do účetnictví. Tato společenství mohla mít stále na výběr mezi jednoduchým a podvojným účetnictvím. Domnívám se, že převážná většina společenství, kterým účetnictví zpracovávala účetní firma, 23

se po konzultaci s účetními rozhodla pro účetnictví podvojné. Kromě změn jednotlivých účetních soustav a způsobů vedení účetnictví samozřejmě měly na vývoj účetního režimu společenství vliv také novelizace účetních předpisů, kterými se v dané době řídily. Dopad novelizací ovšem nebyl tak výrazný. V příloze č. 2 je uveden souhrnný přehled nejdůležitějších změn z hlediska vývoje účetní úpravy společenství. Z této tabulky vyplývá, v rámci jakých účetních soustav mohlo společenství účtovat, jakým způsobem (jako podnikatelský subjekt nebo nevýdělečný) a na základě jakých účetních předpisů.

2.2 Účetní režim platný v současné době Při vedení účetnictví společenství se vychází z následujících předpisů upravující účetnictví nevýdělečných organizací: •

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů,

•

Vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem není podnikání,

•

České účetní standardy č. 401 až 414. Při účtování společenství využije jen některé účetní standardy. Zejména standardy 401 – Účty a zásady účtování na účtech, 402 – Otevírání a uzavírání účetních knih, 411 – Zúčtovací vztahy a 413 – Vlastní zdroje a dlouhodobé závazky.

Současně musí být brán ohled na ustanovení zákona o vlastnictví bytů upravující specifický charakter společenství vlastníků jednotek. V řadě případů není možné postupovat přesně podle účetních předpisů, neboť tomu specifické rysy společenství zabraňují a důsledný postup by vyvolal zkreslení celého účetnictví. V těchto případech na základě § 7, odst. 2 zákona o účetnictví může společenství v zájmu dosažení věrného a poctivého obrazu postupovat odlišně od zákonné úpravy, ale v příloze účetní závěrky musí uvést informaci o použitých účetních metodách a řádně zdůvodnit odchylky od právně závazného postupu. Zpřesnění postupů účtování nacházíme ve Sdělení č. 46, které je na rozdíl od předchozího Sdělení č. 48 mnohem konkrétnější. Sdělení má charakter výkladu a není závazným právním předpisem. Proto jsou ve většině publikací věnovaných účetnictví společenství vlastníků jednotek popsány pouze doporučené návrhy účtování. V každém společenství vlastníků jednotek má 24

být přesný způsob vedení účetnictví upraven ve vnitřních směrnicích. Ty obsahují buď postupy, které nejsou právními normami přímo upraveny, nebo postupy, u kterých existuje možnost volby. Při tvorbě vnitřních směrnic jsou tyto postupy aplikovány na konkrétní podmínky společenství.27

2.2.1

Příspěvek na úhradu správy domu

Příspěvky na úhradu nákladů na správu domu a pozemku mají formu záloh, jak vyplývá ze Sdělení č. 46 a z § 15 odst. 2 zákona o vlastnictví bytů. Tyto zálohy ovšem nemají povahu záloh

běžných

v dodavatelsko-odběratelských

vztazích.

Výše

záloh

je

určována

shromážděním dopředu tak, aby postačila k úhradě předpokládaných nákladů jak v následujících měsících tak i letech (§ 15, odst. 2 ZVB). Z toho vyplývá, že tyto zálohy mohou mít krátkodobý i dlouhodobý charakter. Krátkodobé zálohy budou převážně používány na úhradu běžných nákladů na správu v daném roce a dlouhodobé zálohy budou sloužit jako zdroj financování náročnějších oprav a technických zhodnocení v budoucnosti. Výši zálohy a den splatnosti sděluje členům statutární orgán společenství (§ 15, odst. 2). Předpis zálohy se měsíčně účtuje jako pohledávka společenství za vlastníky a současně závazek k vlastníkům jednotek, jelikož mají zálohy pro společenství charakter cizího zdroje financování, který musí společenství spravovat a minimálně jednou za účetní období zúčtovat oproti skutečným nákladům. Tento způsob účtování záloh vychází z Českého účetního standardu č. 017-Zúčtovací vztahy.28 Je nutné vést důkladnou evidenci o zálohách členěnou podle jednotlivých vlastníků. Stejně tak je vhodné oddělit od sebe zálohy na správu domu a zálohy na úhradu služeb spojených s užíváním bytu, které budou popsány v další části, a to nejlépe vytvořením analytických účtů. Okruh činností zahrnovaných mezi správu domu by měl být přesněji vymezen ve stanovách společenství a z něj lze následně dovodit i náklady s těmito činnostmi spojené.

2.2.2

Služby spojené s užíváním bytu

Kromě zabezpečení samotné správy, provozu a oprav bytového domu je společenství oprávněno podle § 9a zákona o vlastnictví bytů uzavírat smlouvy za účelem zajištění dodávek služeb spojených s užíváním bytů nebo společných částí domu. Mezi tyto služby patří např. dodávky tepla, vody, elektrické energie aj. Vlastníci jednotek mají povinnost platit měsíčně 27 28

KLAINOVÁ, N. Společenství vlastníků jednotek, s. 13. NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 84.

25

v průběhu celého roku zálohy určené také na průběžné financování těchto služeb. Jelikož jsou tyto služby spotřebovávány vlastníky jednotek a společenství je pouhý zprostředkovatel, bude o zálohách na služby účtováno v průběhu roku pouze jako o zúčtovacím vztahu mezi dodavateli služeb a konečnými uživateli služeb, tedy závazek za dodavateli služeb oproti pohledávce za vlastníky bytů.29 Tento způsob účtování vyplývá také ze Sdělení č. 46. V účtové třídě 5 – Náklady se o výdajích na služby neúčtuje. Hypoteticky by bylo možné účtovat výsledkově, ovšem pokud společenství pouze dodávku služeb zprostředkovává, náklady se vždy budou rovnat výnosům, proto je vhodnější pro zpřehlednění a zjednodušení účtovat pouze o zúčtovacím vztahu. Dalším důvodem, proč neúčtovat služby výsledkově, je skutečnost, že výdaje na úhradu služeb jsou ve skutečnosti náklady vlastníků bytů a ne společenství. Výsledkově by se mohly účtovat služby spojené s užíváním bytu, pokud je jejich poskytovatelem samotné společenství, např. dodávka tepla z domovní kotelny, úklid společných prostor pracovníkem společenství.30 V těchto případech má tento způsob zaúčtování smysl. Společenství svou činností zvyšuje hodnotu nakupovaných služeb nebo ji vytváří a vynakládá na to dodatečné náklady. Navíc je tento postup analogický k účtování stejného druhu účetních případů v bytových družstvech. Zálohy na služby jsou na začátku následujícího roku vyúčtovány podle skutečné spotřeby a rozúčtovány mezi jednotlivé vlastníky. Jelikož skutečná výše nákladů na služby je známa až na začátku dalšího účetního období, je vhodné pro překonání časového nesouladu použít dohadné účty pasivní. Celková struktura záloh je patrná z přílohy č. 3.

2.2.3

Opravy a technické zhodnocení

Dalšími významnými výdaji vznikající v souvislosti s činností společenství jsou výdaje na opravy a technické zhodnocení společných částí domu.31 Technickým zhodnocením jsou výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily zákonem stanovenou hranici, kterou je od roku 1998 včetně částka 40 tis. Kč (§ 33, odst. 1 Zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů). Technickým zhodnocením domu bude tedy např. zateplení fasády. Jelikož společné části domu nejsou ve vlastnictví společenství a nejsou tedy vedeny v účetnictví jako aktiva, není možné navýšit jejich pořizovací cenu, jak by se postupovalo podle účetních předpisů u ostatních subjektů 29

NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z s. 91. HARÁKOVÁ, L. Musí společenství vlastníků jednotek podávat přiznání k dani z příjmů právnických osob, Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 5/2006, s. 2. 31 Opravy a udržování jednotlivých bytů přísluší jejím majitelům. Jednotliví vlastníci mají zároveň povinnost na svůj náklad odstranit závady a poškození, které způsobili na společných částech domu nebo na jiné jednotce buď oni sami nebo další uživatelé jejich jednotek. 30

26

(ziskových i neziskových). Faktura dodavatele se zaúčtuje jako snížení zdroje, ze kterého má být uhrazena – nejčastěji z dlouhodobé zálohy na opravy. Evidence technického zhodnocení je provedena na podrozvahových účtech. Vymezení pojmu oprav majetku je obsaženo v § 32, odst. 2, písm. a) prováděcí vyhlášky zákona o účetnictví (vyhláška č. 504/2002 Sb., v platném znění). Opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení do předchozího nebo provozuschopného

stavu.

Budeme-li při zaúčtování opravy vycházet z účetních předpisů (§ 26, odst. 2, písm. a vyhlášky č. 504/2002 Sb., v platném znění), můžeme do nákladů zahrnout pouze opravy na majetku společenství, např. na kanceláři společenství. Je-li majetek skutečně ve vlastnictví společenství, pak je zaúčtování opravy do nákladů správné a v souladu s účetními předpisy. Výměna oken, stejně jako oprava jakékoli jiné společné části domu, se zaúčtuje na vrub zdroje určeného na opravy a ne do nákladů. Pokud chápeme opravy společných částí domu jako součást správy a rozhodneme se, že způsob zaúčtování vyplývající z účetních přepisů nepodává věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace, můžeme postupovat odchylně a zaúčtovat opravu jako náklad a úhradu nákladů z příslušného zdroje (v případě menších oprav i z krátkodobé zálohy) pak do výnosů.32 Tabulka č. 2: Jeden z navržených postupů účtování o zálohách na správu, na služby a na technické zhodnocení Zúčtování Druh zálohy Předpis zálohy Skutečné náklady skutečných nákladů 311-1 / 324-1 5xx / 321-1 324-1 / 649 - na správu 311-2 / 324-2 315-2 / 321-2 324-2 / 315-2 - na služby 311-3 / 324-3 315-3 / 321-3 324-3 / 315-3 - na technické zhodnocení 311-4 / 955 - dlouhodobá na opravy 511/321 955 / 649 Pramen: KLAINOVÁ, N. Společenství vlastníků jednotek, str. 31 a 44, upraveno autorkou

Výše uvedená tabulka názorně shrnuje způsob zaúčtování účetních případů popsaných v předchozím textu. Je z ní patrné: •

odlišení jednotlivých druhů záloh použitím analytických účtů (zvolené očíslování analytických účtů bylo zvoleno pouze pro ukázku),

•

zachycení účetních případů týkajících se zprostředkování služeb pomocí zúčtovacích vztahů, tak jak stanovuje Sdělení č. 46,

32

NEPLECHOVÁ, M. Technické zhodnocení, opravy a údržba bytového domu v účetnictví SVJ, Společenství vlastníků jednotek - aktuálně 2/2006, s.4-5.

27

•

zaúčtování nákladů na správu domu a následné vyúčtování skutečných nákladů do výnosů,

•

zachycení nákladů na opravy v účtové třídě 5 - Náklady,

•

odlišení krátkodobých a dlouhodobých záloh (účet 324 a 955).

2.2.4

Majetek společenství

Novela zákon o vlastnictví bytů provedená zákonem č. 451/2001 a účinná od 31. 12. 2001 ustanovením § 9 odst. 1 umožňuje společenství nabývat majetek, ale pouze k zákonem určeným účelům. Zde je třeba znovu zdůraznit, že samotný dům, ať už jednotlivé jednotky, tak i společné části domu, společenství nevlastní. Za majetek společenství mohou být pokládány např. místnost pro kancelář společenství, počítač nebo sekačka na trávu.33 Často je zpochybňována možnost společenství vlastnit majetek vzhledem ke zdroji peněžních prostředků vynaložených na jejich nákup. Pokud je tento majetek pořizován z finančních zdrojů jednotlivých vlastníků, a tudíž ze zdrojů cizích společenství, je otázka vlastnictví sporná. Výklad odborníků na tuto problematiku není sjednocen. Někteří34 zastávají názor, že pořízený majetek není majetkem společenství jako právnické osoby, ale spoluvlastnictvím jednotlivých členů a společenství tento majetek pouze spravuje. V případě pořízení majetku za daným účelem a z vlastních zdrojů společenství by byla situace jednoznačnější. Výše vlastních zdrojů společenství je ovšem často velmi omezená. Navíc problematika vlastních zdrojů společenství také není zcela vyřešena. Sdělení č. 46 stanoví, že společenství nevytváří vlastní jmění, takže v úvahu přicházejí pouze fondy, které může tvořit ze zisku. Vzhledem ke způsobu účtování a k omezenému okruhu výnosů společenství nebude zisk v řadě případů příliš velký a jeho výše nebude postačovat k pořízení majetku. Podle sdělení č. 46 se při účtování pořízení majetku nepostupuje podle postupů účtování pro nevýdělečné organizace, resp. Českých účetních standardů pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání (ČÚS č. 409 – Dlouhodobý majetek). Nově pořízený majetek se neúčtuje v účtové třídě 0, ale jako pohledávka za členy společenství oproti zdroji (nejčastěji dlouhodobá záloha na opravy), ze kterého je majetek pořizován. Majetek tedy není aktivem v rozvaze, ale z důvodů evidence se doporučuje jeho zachycení na

33

NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 101. Např. KLAINOVÁ, N. Společenství vlastníků jednotek., s. 70 nebo TOUFAROVÁ, Z. Společenství vlastníků jednotek a odpovědi čtenářům, s. 19-20.

34

28

podrozvahových účtech v účtové skupině 97-99 směrné účtové osnovy pro nevýdělečné organizace a vyčíslení spoluvlastnických podílů jednotlivých členů společenství.35 V odborné literatuře36 se můžeme také setkat s účtováním majetku na majetkové účty účtové třídy 0 a souběžné vytvoření vlastního jmění z fondu nebo z dlouhodobých záloh. Což podle mě jasně ukazuje na rozporuplnost a nevyjasněnost celé problematiky majetku i vlastního jmění. Ujasnění problematiky majetku společenství má klíčový význam nejen pro způsob vedení účetnictví společenství, ale také ovlivňuje daňový režim společenství, jak vyplývá z následujícího obrázku. Schéma č. 1: Obecné dopady vlastnictví majetku ve společenství Majetek společenství Účetní dopady - majetek zachycen v rozvaze a na účtech v odpovídajícím členění - možné odepisování majetku - možná tvorba rezerv na opravy - inventarizace pořízeného majetku - účtování o vyřazování majetku - větší okruh nákladů vznikající podle účetních předpisů společenství - opravy majetku - škody na majetku atd. - větší okruh výnosů (problematické s ohledem na předmět činností společenství)

Daňové dopady - plátce majetkových daní - ocitne-li se v situaci, se kterou je spojena povinnost platit daň: - z nemovitostí (vlastní-li nemovitost, např. kancelář společenství) - dědickou, darovací (problematické zachycení do účetnictví nemá-li společenství vlastní jmění) - daň z převodu nemovitostí (problematické - nepříčí se prodej majetku předepsanému účelu?)

Pramen: vlastní práce autorky

2.2.5

Náklady a výnosy společenství

Velikou část účetních případů společenství tvoří zúčtovací vztahy (tzn. účtovaní o závazcích a pohledávkách např. u předpisů záloh), ale to rozhodně neznamená, že se v účetnictví společenství o nákladech a výnosech vůbec nemůže účtovat. Musíme rozlišovat, zda náklady budou zaúčtovány do 5. účtové třídy - Náklady nebo jako pohledávka za vlastníky (nejčastěji 35

TOUFAROVÁ, Z. Pořízení majetku v praktické činnosti společenství vlastníků jednotek, Účetnictví 1/2004, s. 10-11. 36 Např. NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví společenství jednotek – ucelený přehled, Společenství vlastníků aktuálně, speciál z 22.10.2007, s. 4.

29

účet 315). Toto rozlišení je ovšem velmi obtížné a nejasné. V případě výnosů je situace ulehčená Opatřením č. 46, kde jsou výnosy (resp. příjmy) společenství vyjmenovány. Ze zmíněného Opatření č. 46 vyplývá následující postup: •

během účetního období jsou účtovány náklady v účtové třídě 5 – Náklady způsobem, který odpovídá zaúčtování příslušných nákladů v rámci účetnictví nevýdělečných organizací,

•

k rozvahovému dni jsou celkové náklady rozděleny podle velikosti spoluvlastnického podílu (popř. jiným dohodnutým způsobem) na jednotlivé členy a dojde k zaúčtování úhrady těchto nákladů ze záloh do výnosů, tedy jako snížení závazku k vlastníkům jednotek a zvýšení výnosů. Případné nedoplatky nebo přeplatky se rozdělí podle spoluvlastnických podílů, pokud se členové nedohodli jinak.37

Existuje možnost zkráceného účtování nákladů na správu, tzn. účtování přímo na účty pohledávek a závazků bez použití výsledkových účtů, ale ne ve všech případech je tento způsob účtování vhodný. Zvláště účtování o mzdách a odměnách má být zachyceno v účtové třídě 5 – Náklady.38 Ať už se společenství rozhodne pro zkrácený nebo nezkrácený způsob účtování, konečné dopady na vlastníky budou stejné. Tabulka č. 3: Porovnání dopadů zkráceného způsobu účtování a nezkráceného způsobu Zkrácený způsob Nezkrácený způsob Náklady spojené se správou domu účtování účtování Účtování v průběhu roku 315 / 321 5xx / 321 Účtování na konci roku 324/315 324/6xx – vyúčtování záloh Pramen:vlastní práce autorky na základě popsaného způsobu účtování

V obou případech jsou nakonec náklady spojené se správou domu vyúčtovány se zálohami (účet 324) a tím způsobem naúčtovány k tíži vlastníkům bytů. Z povahy společenství tomu ani jinak být nemůže. Činnosti vykonávané společenství směřují k vlastníkům, ti z nich mají konečný prospěch v podobě dobře spravovaného domu, a proto se musí podílet na úhradě souvisejících nákladů. Společenství tedy může účtovat o nákladech, ale jejich úhrada bude téměř vždy spadat na vlastníky bytů. Výjimkou z tohoto pravidla je jejich částečná úhrada z výnosů společenství. Výnosy budou rozebrány v následujícím textu.

37 38

NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 83 a 84. TOUFAROVÁ, Z. Společenství vlastníků jednotek a odpovědi čtenářům, s. 19-20.

30

Příjmy z úroků Sdělení č. 46 vychází z právního výkladu, který označuje úrokové příjmy za příjem osoby, jejímž jménem byl tento běžný, popř. termínovaný účet zřízen bez ohledu na zdroj peněz. Na základě dohody mohou být úroky po odečtení bankovních poplatků příjmem vlastníků bytů. Většinou se jedná o velmi malé částky, je proto otázkou vhodnost rozdělení úroků mezi vlastníky i vzhledem k daňové úlevě, kterou na ně může uplatnit společenství. Úroky a bankovní poplatky se účtují způsobem běžným v ostatních právnických osobách. Výplata úroků jednotlivým členům se zúčtuje na vrub nákladů a ve prospěch závazku vůči členům. Jestliže je částka bankovních poplatků vyšší než přijaté úroky, vzniká pohledávka za členy společenství.39 V některých případech může společenství zřídit také termínovaný účet, na kterém budou uloženy dlouhodobé zálohy na opravy. Peněžní prostředky na termínovaném účtu (popř. na účtu stavebního spoření společenství) jsou zhodnocovány vyšší úrokovou sazbou než v případě běžného účtu, čímž se dá předejít znehodnocení dlouhodobých záloh inflací a naopak se umožní jejich zhodnocení. Pro úroky z termínovaného účtu platí totéž jako pro úroky z běžného účtu. Mohou se rozdělit mezi členy, pokud s tím budou všichni souhlasit. I způsob účtování je zcela stejný, rozdíl je pouze v tom, že u úroků z termínovaného účtu nelze uplatnit daňovou úlevu. Z toho důvodu je nutné v analytické evidenci odlišit od sebe úroky z běžného účtu a z termínovaného. Penále a úrok z prodlení Mezi výnosy společenství patří podle Sdělení č. 46 také penále a úroky z prodlení. Úroky nebo přijaté poplatky z prodlení může společenství uplatňovat z titulu opožděných plateb, jak vůči vlastníkům jednotek, tak i jiným dlužníkům (např. nájemcům společných částí domu). Za příjem společenství lze označit pouze úroky z prodlení za opožděné platby vlastníků jednotek. Zaúčtují se na vrub závazku za vlastníky bytů a ve prospěch příslušného výnosového účtu. Přijaté poplatky z prodlení od jiných osob jsou příjmem jednotlivých vlastníků jednotek. Vlastníci mohou tyto příjem ponechat společenství.40 Dotace na opravu panelového domu a na úhradu úroků z úvěru Je-li společenství příjemcem dotace na opravu společných částí domu nebo dotace na úhradu úroků z úvěru, bude tato dotace účtována také ve prospěch výnosů, pokud byla provedená oprava a nákladové úroky zúčtovány do nákladů (Sdělení č. 46). 39 40

NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 86 a 87. NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 88.

31

Odlišení výnosů společenství a příjmů členů společenství Podle Sdělení č. 46 mezi výnosy společenství nepatří příjmy z pronájmů společných částí domu, jelikož tyto prostory společenství nevlastní, pouze je spravuje. Může se jednat například o využívání společných prostor k podnikatelské činnosti nebo umístění reklamy na fasádu, popř. střechu domu. Společné části domu jsou ve spoluvlastnictví vlastníků bytů, proto jim také náleží z nich plynoucí příjem. Celková částka je rozúčtována a zdaněna až u vlastníků jako příjem z pronájmu. Stejně tak příjem z poskytování služeb jiným subjektům než členům společenství, které zahrnuje využívání společných prostor nebo společných zařízení (např. kotelna), a dále také jejich prodej, nejsou považovány za příjem společenství, ale vlastníků bytů. Tyto příjmy ovšem nejsou zdaněny jako příjmy z pronájmu, ale v rámci jiných dílčích základů daně z příjmů fyzických osob.

2.2.6

Výsledek hospodaření

Ze způsobu účtování nákladů na správu a služeb spojených s užíváním bytu je zřejmé, že z nich v drtivé většině případů nebude vznikat výsledek hospodaření společenství. Zisk ve společenství může vzniknout pouze jestliže: •

Společenství má výnosy (např. úroky z běžného účtu) a účtování nákladů na správu domu je prováděno pouze zkráceným způsobem, tzn. v účetnictví společenství se neobjeví žádné položky účtované v účtové třídě 5. Ve společenství by tedy neměly být vypláceny odměny, jelikož ty by se měly účtovat do nákladů vždy. V tomto případě by vznikl zisk ve výši výnosů.

•

Společenství se rozhodlo hradit náklady na správu domu zachycené v účtové třídě 5 ze záloh vlastníků bytů do výnosů v plné výši bez zohlednění ostatních výnosů společenství (např. úroky). Pak vznikne ve společenství výsledek hospodaření v částce odpovídající hodnotě výnosů společenství zachycených v účtové třídě 6.

Zisk může být ponechán ve společenství jako nerozdělený zisk, popř. převeden do „fondu oprav“, jak je někdy označována dlouhodobá záloha na opravy a technické zhodnocení. V každém případě se nějakým způsobem vrátí vlastníkům bytů, u většiny případů ve formě nižších záloh. Ztráta může vzniknout pouze díky neuhrazení plné výše nákladů ze záloh vlastníků bytů do výnosů.

32

2.3 Shrnutí Ve druhé kapitole byl v souladu s cílem analyzován účetní režim společenství a jeho vývoj. Byl uveden způsob účtování nejčastějších účetních případů – samotná správa domu, poskytování služeb spojených s užíváním bytu a společných částí domu, opravy a technické zhodnocení. Zmíněna byla také problematika majetku, jelikož značně ovlivňuje celý způsob účtování a má dopady i do režimu zdanění společenství. Nakonec byly osvětleny souvislosti týkající se nákladů, výnosů a výsledku hospodaření společenství, příjmů a výdajů vlastníků, na což naváže další kapitola týkající se analýzy daňového režimu.

33

3 Daňový režim společenství vlastníků jednotek Daňový systém České republiky zahrnuje následující daně: •

daň z příjmů právnických osob a fyzických osob,

•

daň z nemovitostí (daň z pozemků a ze staveb),

•

daň dědická, daň darovací a daň z převodu nemovitostí,

•

daň silniční,

•

daň z přidané hodnoty,

•

spotřební daně (z minerálních olejů, lihu, piva, vína a meziproduktů, tabákových výrobků).41

V následujícím textu budou tyto daně analyzovány s důrazem na společenství a bytové družstva. Hlavně se zaměřím na daň z příjmů právnických osob. Dále popsaná právní úprava těchto daní je platná ve zdaňovacím období roku 2007, což je nutné vzhledem k následné aplikaci na společenství v praktické části, u nichž nejsou dostupné údaje za zdaňovací období roku 2008. Od 1.1.2008 vešel v účinnost zákon o stabilizaci veřejných rozpočtů, který novelizoval mimo jiné také daňové zákony, ale v následujícím textu nebude téměř zohledněn.

3.1 Daň z příjmů právnických osob Zákon o vlastnictví bytů definuje přesně účel a předmět činnosti společenství, ze kterého lze vyčíst nepodnikatelský charakter této právnické osoby. Ten se samozřejmě také projevuje ve způsobu zdanění společenství jako právnické osoby. Zákon o daních z příjmů (dále jen ZDP) jmenuje v § 18 odst. 3 příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů právnických osob u poplatníků, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání. Jsou jimi vždy příjmy z reklam, příjmy z členských příspěvků a příjmy z nájemného (s výjimkou uvedenou v § 18, odst. 4, písm. d) ZDP, které se nevztahuje na společenství). Společenství ovšem nedosahuje žádného z těchto příjmů. Příjmy z reklamy, které mohou být umístěné např. na fasádě nebo střeše budovy jsou vždy příjmem vlastníků a jsou jimi i zdaněny. Peněžní prostředky, které vlastníci platí společenství nemají charakter členských příspěvků, ale záloh. Příjmy z nájemného plynou jednotlivým vlastníkům pronajímaných bytů nebo jsou rozděleny mezi 41

Od 1.1.2008 byly zákonem č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů zavedeny také tzv. „ekologické daně“.

34

členy společenství, jedná-li se o pronájem společných prostor. Z toho důvodu ani nájemné není příjmem společenství.42 V § 18 odst. 4 ZDP jsou vyjmenovány příjmy těchto poplatníků, které nejsou předmětem daně (v následujícím výčtu uvedeny jen příjmy týkající se společenství): •

příjmy z činností vyplývajících z poslání, pokud jsou náklady (výdaje) vynaložené podle tohoto zákona v souvislosti s prováděním těchto činností jsou vyšší za celé zdaňovací období podle jednotlivých druhů činností,43

•

z dotací a jiných forem státní podpory a podpory z rozpočtů obcí a krajů,

•

z úroků z vkladů na běžném účtu.

U neziskových organizací, na rozdíl od ziskových organizací, je základ daně zjišťován za jednotlivé činnosti zvlášť, přičemž není možné snížit zisk plynoucí z jedné činnosti o ztrátu z jiné činnosti.44 Příjmy ze ziskových činností, i když vyplývají z poslání neziskové organizace, jsou předmětem zdanění. V případě společenství vychází poslání ze zákona o vlastnictví bytů a následně ze stanov. Zákon o vlastnictví bytů určuje předmět činnosti, tedy poslání společenství, jako správu domu. Tabulka č. 4: Posouzení rozdílu příjmů a výdajů vyplývající z poslání společenství Rozdíl Poslání Princip použití příjmů Příjmy Výdaje příjmů a společenství na úhradu výdajů výdajů Náklady uhrazeny v plné výši ze záloh, Nulový nedoplatky a přeplatky jsou vyrovnány. Zaúčtování Jednotlivé náklady Náklady uhrazeny Správa domu použití záloh na na správu domu. částečně ze záloh, správu domu do nedoplatky a přeplatky výnosů. jsou vyrovnány. Záporný Rozdíl dorovnán z jiných výnosů (např. úroků). Pramen: vlastní práce autorky 42

Jiná situace by hypoteticky nastala, pokud by byl pronajímán skutečný majetek společenství jako právnické osoby, např. kancelář společenství. Je však otázkou, dá-li se majetek společenství tímto způsobem společenství využívat, když zákon jasně stanovuje, že majetek může být pořízen jen za účelem správy domu. Dle mého názoru to možné není a odporuje to také vymezení příjmů/výnosů společenství ve Sdělení č. 46. 43 Podle vyjádření Ministerstva financí je tato podmínka splněna, i v případě rovnosti uvedených příjmů a výdajů, resp. výnosů a nákladů, viz. HARÁKOVÁ, L. Musí společenství vlastníků jednotek podávat přiznání k dani z příjmů právnických osob?, Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 5/2006, s. 2. 44 RŮŽIČKOVÁ, R. Neziskové organizace, vznik – účetnictví – daně, s. 154.

35

V tabulce jsem analyzovala činnosti vyplývající z poslání společenství ve vztahu k rozdílu příjmů a výdajů, které jsou s nimi spojeny, resp. výnosů a nákladů. Služby a správa domu účtované zkráceným způsobem, žádný vliv na výsledek hospodaření nemají, jelikož jsou účtovány zúčtovacím vztahem. Z tabulky vyplývá, že rozdíl příjmů a výdajů související s hlavní činností – správou domu nebude kladný, a tudíž je splněna podmínka daná v ZDP. Díky tomu tyto příjmy, tedy výnosy vznikající při zúčtování záloh s náklady na správu domu, nejsou předmětem daně. Jelikož jsou úroky45 příjmem/výnosem společenství, nejsou v tabulce zahrnuty mezi zálohové příjmy, které jsou placeny vlastníky na úhradu nákladů na správu domu. Z hlediska daně z příjmů právnických osob budou posuzovány jako samostatný příjem. Tím nechci naznačit, že jmenované příjmy společenství nemohou být na úhradu výdajů spojených se správou společenství použity. Naopak mohou snižovat částku, kterou musí vlastníci uhradit, což je v tabulce také naznačeno. Pokud nebudou použity tímto způsobem budou tvořit výsledek hospodaření. Úroky z vkladů na běžném účtu také nejsou předmětem daně, takže zdanění u společenství mohou podléhat pouze ostatní příjmy společenství, tj. úroky z vkladů na jiných účtech než běžných, nedohodnou-li se vlastníci bytů o jejich rozdělení, a penále nebo úroky z prodlení přijaté od vlastníků. Z omezeného okruhu příjmů, které jsou předmětem daně vyplývá, že hodnota základu daně nebude v řadě případů příliš vysoká. Z § 18 odst. 7 ZDP vyplývá povinnost společenství oddělit v účetnictví nejpozději ke dni účetní závěrky příjmy, které jsou předmětem daně a ty, které jím nejsou anebo předmětem daně jsou, ale jsou od daně osvobozeny. V případě společenství to tedy znamená oddělit od sebe minimálně úroky z běžného účtu od úroků z ostatních typů účtu, pokud úroky budou podléhat zdanění ve společenství. Společenství jako nepodnikatelský subjekt má možnost využít odečitatelnou položku danou v § 20, odst. 7 ZDP. Tato odečitatelná položka umožňuje snížit základ daně o 30 % základu daně, maximálně ovšem o 1 000 000 Kč. Pokud je 30% snížení menší než 300 000 Kč, pak lze odečíst 300 000 Kč, maximálně však jen výši základu daně. Aby mohla být tato daňová úleva uplatněna, musí být takto dosažená úspora peněžních prostředků použita ke krytí nákladů spojených se správou domu nejpozději ve třech bezprostředně následujících zdaňovacích období. Nesplnění této podmínky by podle § 23 odst. 3 písm. a) bod 9 ZDP vedlo k navýšení 45

Jedná se o úroky z běžných a jiných bankovních účtů (např. termínovaných), pokud nebyla uzavřena dohoda o jejich rozdělení mezi členy společenství. Stejné platí také pro další výnos společenství – poplatky z prodlení od členů společenství.

36

základu daně v následujícím zdaňovacím období o částku odpovídající hodnotě prostředků nepoužitých v souladu s podmínkou pro snížení základu daně. Po uplatnění specifické odečitatelné položky určené pro neziskové organizace se v převážné většině případů daňový základ vynuluje. Jestliže by společenství dosáhlo tak vysokých příjmů, že by k tomu nedošlo, pak by se upravený základ daně zaokrouhlil na celé tisíce dolů a vynásobil sazbou daně. Teoreticky není vyloučena možnost využít slev na dani. V roce 2007 činila sazba daně z příjmů právnických osob 24 % (§ 21 ZDP). Přehledně je postup při výpočtu daně z příjmů právnických osob u společenství vlastníků jednotek shrnut v následující tabulce. Tabulka č. 5: Zkrácený postup při výpočtu daně z příjmů právnických osob aplikovaný na společenství vlastníků jednotek Výsledek hospodaření (= výnosy-náklady) - Položky snižující základ daně, tj. příjmy, které nejsou podle § 18, odst. 4 ZDP předmětem daně U společenství příjmy od vlastníků na správu domu, úrok z běžného účtu, přijaté dotace. + Položky zvyšující základ daně, tj. daňově neuznatelné výdaje (náklady) podle § 25, odst. 1, písm. i) ZDP V základu daně nesmí být obsaženy výdaje (náklady) vynaložené na dosažení příjmů od daně osvobozených nebo nezahrnovaných do předmětu zdanění. Základ daně - Snížení základu daně tj. odečitatelná položka pro nevýdělečné organizace podle § 20, odst. 7, ZDP 30 % základu daně (min. 300 000 Kč a max. 1 mil. Kč) Základ daně po snížení * Sazba daně Daň Pramen: zpracováno autorkou podle FOJTÍKOVÁ, J. Daňový systém, str. 83 To zda se výnosů společenství použije k částečné úhradě nákladů na správu neovlivní základ daně. Lze to dokázat na následujícím příkladu. Tabulka č. 6: Příklad postupu zdanění příjmů společenství daní z příjmů právnické osoby - zadání Náklady a výnosy ve společenství v roce 2007 Varianta I Varianta II Náklady na správu (včetně bankovních poplatků) 1 000 Kč 1 000 Kč Náklady celkem 1 000 Kč 1 000 Kč Úroky z běžného účtu 10 Kč 10 Kč Úroky z termínovaného vkladu 90 Kč 90 Kč Příspěvky vlastníků na úhradu nákladů na správu 900 Kč 1 000 Kč Výnosy celkem 1 000 Kč 1 100 Kč Výsledek hospodaření 0 Kč 100 Kč Základ daně 90 Kč 90 Kč Pramen:HARÁKOVÁ, L. Výsledek hospodaření a základ daně z příjmů společenství vlastníků jednotek,Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 4/2006, s. 5, upraveno autorkou..

37

Ve variantě I jsou náklady na správu domu uhrazeny ze záloh pouze částečně. Zbývající část je uhrazena z výnosů společenství, tj. z úroků z běžného účtu a termínovaného účtu. Výsledek hospodaření je nulový, ovšem základ daně bude ve výši úroků z termínovaného účtu. Varianta II je naopak ukázkou situace, kdy jsou náklady na správu uhrazeny ze záloh v plné výši bez ohledu na výnosy společenství. Postup výpočtu je znázorněn v následující tabulce. Tabulka č. 7: Příklad postupu zdanění příjmů společenství daní z příjmů právnické osoby - výpočet Varianta I Varianta II Výsledek hospodaření (= výnosy-náklady) 0 Kč 100 Kč - Položky snižující základ daně - 900Kč - 1 000 Kč -10 Kč - 10 Kč + Položky zvyšující základ daně +1 000 Kč + 1 000 Kč Základ daně 90 Kč 90 Kč - Snížení základu daně 90 Kč 90 Kč Základ daně po snížení 0 Kč 0 Kč * Sazba daně 24 % 24 % Daň 0 Kč 0 Kč Pramen:HARÁKOVÁ, L. Výsledek hospodaření a základ daně z příjmů společenství vlastníků jednotek,Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 4/2006, s. 5, upraveno autorkou..

Registrace k dani z příjmů právnických osob Zákon o vlastnictví bytů určuje lhůtu pro podání přihlášky k registraci daně z příjmů právnických osob. Tato lhůta činí 30 dnů ode dne, kdy společenství začalo pobírat příjmy podrobené dani nebo mu vznikla povinnost srážet daň nebo zálohy na ni (§10 odst. 2 zákona o vlastnictví bytů). Povinnost podat daňové přiznání Společenství nemusí podávat daňové přiznání v případě, že nemá ve zdaňovacím období příjmy, které jsou předmětem daně, nebo má pouze příjmy od daně osvobozené a příjmy u nichž je daň vybírána srážkou, anebo nemusí zvýšit základ daně kvůli nesplněné podmínce spojené s účelovým použitím prostředků ušetřených daňovou úlevou (§38 m odst. 8 písm. a) ZDP). Pokud společenství nepobírá příjmy z úroků z jiných účtů než běžných nebo penále za opožděné platby od svých členů, nemusí podávat daňové přiznání, jestliže v minulých letech neuplatnilo daňové osvobození. Daňové povinnosti vlastníků bytů – členů společenství Příjmy plynoucí z majetku ve spoluvlastnictví jsou rozdělovány mezi jednotlivé vlastníky, kteří je musí zdanit sami daní z příjmů fyzických osob. Není při tom důležité, jestli byly tyto 38

prostředky skutečně vlastníkům vyplaceny nebo zda byly ponechány ve společenství, např. ve formě dlouhodobé zálohy na opravy. Příjmy jsou zahrnovány do základu daně v období, ve kterém byly společenstvím zaúčtovány. Které z příjmů související s činností společenství jsou považovány za příjmy jednotlivých vlastníků a v rámci kterého dílčího základu daně budou u vlastníků zdaněny podle zákona o daních z příjmů, je zřejmé z tabulky uvedené v příloze č. 4. Zřejmě nejčastější budou příjmy z pronájmu společných prostor, které budou zdaněny jednotlivými vlastníky v rámci dílčího základu daně podle § 9 ZDP. V rámci tohoto dílčího základu daně jsou příjmy z pronájmu sníženy o související výdaje nebo o paušální částku ve výši 30 % z příjmů z pronájmu, pokud nejsou vynaložené výdaje na pronájem evidovány (§ 9 odst. 2 a 3 ZDP). Jelikož budou příjmy z pronájmu po rozdělení mezi vlastníky velmi nízké, je pravděpodobné, že vlastníci nebudou muset zvlášť kvůli těmto příjmům podávat daňové přiznání. V § 38g ZDP je stanovena povinnost podat daňové přiznání zejména, jestliže: •

roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob přesáhly 15 000 Kč,

•

má příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků (§ 6 ZDP), ale výše ostatních příjmů podle § 7 až 10 není vyšší než 6 000 Kč.

V některých případech se mohou vlastníci dohodnout na jiném rozdělení nákladů na opravy, údržbu a technické zhodnocení společných částí domu než odpovídá jejich spoluvlastnickým podílům. Za předpokladu, že vlastník přispívá podle dohody méně než kolik by odpovídalo jeho spoluvlastnickému podílu, vzniká mu nepeněžní prospěch. Tento nepeněžní prospěch je ovšem ustanovením v § 4, odst. 1, písm. zi) bodu 2 ZDP osvobozen od daně a v daňovém přiznání se vůbec neuvádí.46

3.1.1

Porovnání s bytovým družstvem

Cílem této části práce je analýza daňového režimu společenství a srovnání společenství vlastníků jednotek jako neziskové organizace s organizací ziskovou z pohledu daní. Od analýzy daňového režimu společenství uvedené v předcházející podkapitole přistoupím ke komparaci daňového režimu ziskových a neziskových společností na příkladu společenství a bytového družstva. Družstva obecně, nejen družstva bytová, nemusí být založeny za účelem podnikání, ale také pro zajištění hospodářských, sociálních nebo jiných potřeb svých členů 46

DRBOHLAV, J. Daňové povinnosti u společenství vlastníků jednotek a jejich členů, Účetnictví, 5/2007, s. 3234.

39

(§ 221 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník). Zákon o daních z příjmů družstva, i když nebyly založeny za účelem podnikání, neřadí mezi neziskové organizace (§ 18, odst. 8 ZDP). Z toho plyne odlišný režim zdanění příjmů bytových družstev oproti společenství. Srovnání postupů při výpočtu daně z příjmů právnických osob u podnikatelských a nepodnikatelských subjektů je obsahem následující tabulky. Kurzívou je zvýrazněna specifická daňová úprava společenství a družstva. Tabulka č. 8: Schéma výpočtu daně z příjmů právnických osob u podnikatelských a nepodnikatelských subjektů s důrazem na jejich rozdíly v aplikaci na společenství a bytové družstvo PODNIKATELSKÉ SUBJEKTY NEPODNIKATELSKÉ SUBJEKTY Bytové družstvo Společenství ÚČETNÍ VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ ÚČETNÍ VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ před zdaněním před zdaněním - příjmy, které nejsou předmětem daně - příjmy, které nejsou předmětem daně u všech daňových subjektů a navíc: - příjmy z neziskových hlavních činností - příjmy z dotací - z úroků z vkladů na běžném účtu - osvobozené příjmy - osvobozené příjmy - příjmy z nájemného z bytů a garáží od členů bytových družstev, jsou-li u dodržena pravidla cenové regulace - příjmy zdaňované zvláštní sazbou - příjmy zdaňované zvláštní sazbou - ostatní příjmy nezahrnované do základu - ostatní příjmy nezahrnované do základu daně daně + účetní náklady, které nejsou daňově + účetní náklady, které nejsou daňově uznatelné uznatelné - mimoúčetní náklady - mimoúčetní náklady +/- ostatní úprava výnosů a nákladů +/- ostatní úprava výnosů a nákladů ZÁKLAD DANĚ (DAŇOVÁ ZTRÁTA) ZÁKLAD DANĚ (DAŇOVÁ ZTRÁTA) POLOŽKY ODČITATELNÉ POLOŽKY ODČITATELNÉ OD ZÁKLADU DANĚ OD ZÁKLADU DANĚ - daňová ztráta - daňová ztráta (jen z hospodářské činnosti) - odčitatelné položky (na výuku učňů, - odčitatelné položky (na výuku učňů, na výzkum a vývoj, na vypořádání na výzkum a vývoj, na vypořádání majetkového podílu) majetkového podílu) = mezisoučet = mezisoučet - dary na veřejně prospěšné účely - 30 % základu daně sníženého o ztrátu a odečitatelné položky, tj. z mezisoučtu (min. 300 000 Kč a max. 1 mil. Kč) = SNÍŽENÝ ZÁKLAD DANĚ = SNÍŽENÝ ZÁKLAD DANĚ (zaokrouhlený na celé tisíce dolů) (zaokrouhlený na celé tisíce dolů) x sazba daně (v roce 2007 24 %) x sazba daně (v roce 2007 24 %) = DAŇ = DAŇ - sleva na dani - sleva na dani = DAŇ PO SLEVĚ = DAŇ PO SLEVĚ Pramen: FOJTÍKOVÁ, J. Daňový systém, str. 80 a 83, upraveno autorkou. 40

Před samotným srovnáním daně z příjmů právnických osob u bytového družstva za účelem srovnání se společenstvím je třeba předeslat, že bytové družstvo funguje rozdílně než společenství. Základní rozdíly jsou uvedeny v příloze č. 5. Výsledek hospodaření bytového družstva bude záviset na druhu nájemného, které předepisuje svým členům. Pokud zvolí nájemné zálohové, pak o něm účtuje podobným způsobem jako společenství o nákladech na správu domu při nezkráceném způsobu účtování. Celková výše nákladů se uhradí ze záloh členů družstva do výnosů, přeplatky záloh se převedou na dlouhodobou zálohu na opravy. Pronajímá-li byty pouze členům družstva, tzn. že nemá žádné výnosy z pronájmu, pak je výsledek hospodaření vyrovnán. Naproti tomu kalkulované nájemné je účtováno přímo do výnosů. Rozdíl mezi celkovými náklady a předepsaným nájemným tvoří zisk, který je rozdělen do ze zákona povinného nedělitelného fondu a dále do fondu určeného na úhradu budoucích oprav nebo může být rozdělen mezi členy.47 Rozdíl spočívá již v okruhu příjmů, které nejsou předmětem daně. Nepodnikatelské subjekty, včetně společenství, jsou v tomto ohledu zvýhodněny. V případě srovnání s bytovým družstvem je ovšem tato výhoda pouze relativní. Zdanění u společenství nepodléhají hlavně příjmy plynoucí z hlavní činnosti, tedy platby vlastníků určené na úhradu nákladů na správu domu, příjmů z dotací a úroků z běžného účtu. Ovšem i u bytových družstev najdeme obdobné zvýhodnění týkající se příjmů z nájemného z bytů a garáží, i když v podobě příjmů osvobozených od daně. Od daně jsou u bytového družstva osvobozeny příjmy z nájemného od členů, ale pouze za předpokladu, že jsou u nájemného dodrženy pravidla regulace nájemného48 z bytů platná do 17. prosince 2002 (§ 19, odst. 1, písm. c) ZDP). Proto má společenství v porovnání s bytovým družstvem v této oblasti jistou výhodu, jejíž důležitost přímo úměrně závisí na výši úroků z běžného účtu, jelikož ty jsou u bytového družstva na rozdíl od společenství zdaňovány. Nájemné ostatních nájemníků – „nečlenů“ družstva a nájemců nebytových prostorů osvobozeno není. I příjmy z pronájmu společných prostor spravovaných společenstvím jsou předmětem daně bez jakéhokoliv osvobození, ovšem jelikož společenství není konečným 47

NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z, s. 72-76. Regulace nájemného vycházela mimo jiné z cenového výměru Ministerstva financí č. 01/2001. Cenový výměr byl zrušen ústavním soudem, ale často je v nich popsaný postup přebírán jako vlastní postup zvolený vlastníkem bytového domu. Regulované nájemné zahrnuje jen ekonomicky oprávněné náklady (náklady na opravy a údržbu bytu a domu, náklady na správu domu, náklady na pojištění domu, odpisy domu, daň z nemovitostí a náklady spojené s užíváním pozemku. Tyto náklady zvyšují o tvorbu rezerv k jejich úhradám a o tvorbu zdrojů na rekonstrukce a modernizace, snížené o zdanitelné příjmy z užívání bytů jinými osobami než členy, o příjmy z nebytových prostorů, popř. o jiné příjmy z domu. Nezahrnuje zisk. Viz. NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z str. 30) 48

41

příjemcem těchto příjmů, nepodléhají u něho ani zdanění. Příjmy z pronájmů společných prostor jsou zdaněny prostřednictvím jednotlivých vlastníků bytů. V ZDP jsou vyjmenovány další osvobozené příjmy ziskových i neziskových společností, ovšem kromě již zmíněného osvobození nájmů členů družstva, se žádné další osvobozené příjmy nevztahují k činnosti ani společenství ani bytového družstva. Ostatní položky upravující výsledek hospodaření na základ daně mohou být teoreticky použity pro oba subjekty. Příjmy zdaňované zvláštní sazbou a ostatní příjmy nezahrnované do základu daně se odečítají o výsledku hospodaření u obou typů společností stejně, nejsou zde uplatňovány žádné výhody pro neziskové organizace. Příjmy zdaněné zvláštní sazbou daně jsou vyjmenovány v § 36 ZDP a příjmy nezahrnované do základu daně v § 23 odst. 4 ZDP. Společenství i bytové družstvo zvyšují výsledek hospodaření o výdaje, resp. náklady vynaložené na příjmy od daně osvobozené nebo nezahrnované do základu daně, neboť tyto výdaje nejsou daňově uznatelné. V případě bytového družstva se jedná zejména o náklady spojené provozem a správou domu a bytů, z nichž plynoucí nájemné je daňově osvobozeno. U společenství to jsou, obdobně jako u bytového družstva, náklady na správu domu. Rozdíl spočívá v tom, že bytové družstvo, pronajímá-li byty nebo nebytové prostory i nečlenům, nepřičítá jako náklady vynaložené na příjmy od daně osvobozené celou výši nákladů na správu domu, ale pouze část odpovídající podlahové ploše bytů pronajímaným členům. Pokud při činnosti družstva vznikly další náklady daňově neuznatelné (např. odměny statutárním orgánům), pak jsou uplatněny jen částečně, a to pouze ve výši odpovídající podílu podlahové plochy pronajímané nečlenům. Společenství nic podobného řešit nemusí. Seznam dalších daňově neuznatelných nákladů je uveden v § 25, odst. 1 ZDP. Mezi odečitatelnými položkami je mezi ziskovými a neziskovými společnostmi také rozdíl. Ziskové společnosti si mohou odečíst od základu daně hodnotu poskytnutých darů, jejich výše a účel jsou ovšem pro účely možného uplatnění odčitatelné položky na dary omezené. Naproti tomu z obecného charakteru neziskových společností vyplývá, že jejich účelem je spíše dary přijímat než je poskytovat, proto odčitatelná položka spojená s hodnotou poskytnutých darů by u nich nebyla namístě. Neziskové společnosti mají naopak možnost využít odčitatelné položky, určené přímo jim. Tato odčitatelná položka poskytuje neziskovým organizacím výhodnější daňový režim než je tomu u ziskových organizací. Využití odečitatelné položky

42

umožní snížit průměrné daňové zatížení základu daně společenství jako neziskové organizace, jak je patrné z přílohy č. 6. Registrace Povinnost registrace vyplývá ze zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Daňový poplatník je povinen podat přihlášku k registraci do 30 dnů od získání oprávnění k podnikatelské činnosti, v případě družstva od zápisu do obchodního rejstříku (§ 33 zákon o správě daní a poplatků). Povinnost podat daňové přiznání Daňové přiznání musí bytové družstvo podat i v případě, kdy je vykázán nulový základ daně nebo je vykázána daňová ztráta (§38 m ZDP), což znamená na rozdíl od společenství v každém případě. Daňové povinnosti členů Členové družstva jsou pouze nájemci bytů. Z toho důvodu jim nejsou vypláceny příjmy jako v případě společenství vlastníků jednotek (např. příjmy z pronájmu společných prostor atd.). V případě kladného výsledku hospodaření bytového družstva může být zisk po zákonném přídělu do nedělitelného fondu družstva a na základě ustanovení stanov rozdělen mezi členy. Podíly na zisku z členství v družstvu patří mezi příjmy z kapitálového majetku (§ 8 odst. 1 písm. a) ZDP), ale jsou zdaněny zvláštní sazbou daně ve výši 15 % podle § 36 ZDP.

3.2 Ostatní daně a porovnání společenství s bytovým družstvem 3.2.1

Daň z příjmů fyzických osob

Pokud bude společenství nebo bytové družstvo zaměstnávat fyzické osoby nebo vyplácí-li odměny členům svých orgánů, pak bude vystupovat jako plátce daně z příjmů fyzických osob. Na ziskové i neziskové organizace se vztahuje stejná úprava zdanění příjmů z pracovněprávních vztahů a odměn členů orgánů. Rozdílné je zdanění příjmů členů bytových družstev z osobního plnění při svépomocné družstevní bytové výstavbě, které se nevyplácí v hotovosti, ale připisují se na jejich členské podíly (§ 6, odst. 9, písm. g). Využitelnost tohoto daňového osvobození je však velmi malá a navíc od 1.1.2008 bylo zrušeno.

43

3.2.2

Daň z přidané hodnoty

Pokud se společenství zabývá pouze správou domu a zprostředkováním dodávek služeb spojených s užívání bytu nebo společných částí domu, nemůže se stát plátcem daně z přidané hodnoty. Ovšem společenství je zákonem o vlastnictví bytů oprávněno provozovat společné části domu, a to nejen pro své členy, ale také pro jiné osoby. Typickým příkladem je kotelna. V případě, že poskytuje teplo i jiným osobám než svým členům, lze to považovat za ekonomickou činnost49 a tudíž se společenství může a po dosažení stanoveného obratu ve výši 1 000 000 Kč za nejbližších 12 předcházejících kalendářních měsíců, se dokonce musí registrovat jako plátce daně z přidané hodnoty (§ 6 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty).50 U bytového družstva se za ekonomické činnosti považuje zajišťování bytových potřeb a dalších plnění přímo souvisejících s bytovými potřebami jiných osob než členů, dále účtování různých administrativních poplatků a dodávky tepla a teplé vody z vlastního zdroje a to členům družstva i osobám, které členy družstva nejsou.51 Společenství může vykonávat užší okruh ekonomických činností, a proto má i menší okruh příjmů, které se počítají do stanoveného limitu obratu, po jehož dosažení se stává povinným plátce daně z přidané hodnoty.

3.2.3

Daň z pozemků a ze staveb

Některé neziskové společnosti (např. obecná sdružení, obecně prospěšné společnosti aj.) mohou uplatnit osvobození od daně z nemovitostí. Společenství mezi ně nepatří a ani patřit nemůže, jelikož není vlastníkem pozemků a domu, a tudíž ani plátcem na tento majetek uvalené daně.52 Plátci těchto daní jsou jednotliví vlastníci bytů. Pokud je ve spoluvlastnictví vlastníků bytu také jiný pozemek, než na kterém stojí jejich dům, musí z něho platit daň z pozemku. Celková částka daně se rozdělí podle spoluvlastnického podílu. Pozemek budovou zastavěný není předmětem zdanění. V rámci daně ze staveb platí vlastníci bytů daň 49

Ekonomickou činností se pro účely tohoto zákona rozumí soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a soustavné činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů, zejména nezávislé činnosti vědecké, literární, umělecké, vychovatelské nebo učitelů, jakož i nezávislé činnosti lékařů, právníků, architektů, dentistů a účetních znalců. Za ekonomickou činnost se také považuje využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně (§ 5, odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty). 50 Skutečnost, že se společenství v tomto případě může stát plátcem daně z přidané hodnoty vyplývá také ze článku: HARÁKOVÁ, L. Společenství vlastníků jednotek – plátce DPH?, Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 10/2006, s. 7-8. 51 ČESKÁ DAŇOVÁ SPRÁVA, Uplatňování daně z přidané hodnoty u bytových družstev, dostupné z: . 52 Pokud by ovšem společenství pořídilo do vlastnictví např. kancelář společenství a bylo zapsané v katastru nemovitostí jako její vlastník, pak by i společenství bylo plátcem této daně.

44

za byty ve svém vlastnictví. Při výpočtu daně se prostřednictvím koeficientu upravuje podlahová plocha bytů, ze které se počítá daň, a tímto způsobem se zohledňuje podíl vlastníků bytů na společných částech domu, které se dál už nedaní. Vlastníci bytů mohou využít řadu daňových osvobození, týkajících se např. bytů v nově postavených obytných domech, sloužíli k trvalému bydlení, nebo bytů v budovách, u kterých byla snížena jejich tepelná náročnost nebo došlo ke změně systému vytápění na obnovitelné zdroje (viz. § 9 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí). Družstvo je vlastníkem domu, v některých případech i přilehlých pozemků, a proto je na rozdíl od společenství poplatníkem daně z nemovitostí. Členové družstva ji zaplatí v nájemném. Při výpočtu daně z pozemku mimo půdorys budovy postupuje bytové družstvo stejně jako vlastníci bytů. V případě daně ze staveb je u bytového družstva předmětem daně celá budova bytového domu. Z daňových osvobození vztahujících se na vlastníky bytů může bytové družstvo uplatnit pouze osvobození týkající se změny systému vytápění a snížení tepelné náročnosti stavby. 3.2.4

Daň z převodu nemovitosti, daň dědická a darovací

Poplatníkem u všech daních může být fyzická i právnická osoba, která se ocitla v situaci, s níž je spojena povinnost platit některou z těchto daní. Společenství může nabývat majetek, pouze je zákonem omezený jeho účel – správa domu. Společenství se proto teoreticky může stát poplatníkem daně dědické nebo darovací. Daň z převodu nemovitostí dle mého názoru není v případě společenství možná. Kdyby společenství vlastnilo např. kancelář společenství, pak její úplatný prodej zatížený daní z převodu nemovitostí, by v souladu se zákonem povoleným účelem vlastnictví majetku nejspíše nebyl. Případy, kdy by společenství platilo tyto daně považuji za velmi výjimečné. Řada neziskových organizací je od těchto daní osvobozena, ale žádné z těchto osvobození se nevztahuje na společenství. Způsob zdanění je stejný jako v případě ziskové společnosti – bytového družstva. U bytového družstva ovšem nebude vyloučena daň z převodu nemovitostí. Osvobození od daně darovací a daně z převodu nemovitostí se u družstev může využít za podmínek uvedených v § 24, odst. 1 až 4 zákona o vlastnictví bytů u bezplatných převodů bytů a garáží do vlastnictví jejich členů - fyzických osob (§ 20 odst. 6 písm. g) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí).

45

3.2.5

Silniční daň

Předmětem daně jsou vozidla používaná k podnikání, v přímé souvislosti s podnikáním nebo u neziskových organizací k činnostem, ze kterých plynou zdaňované příjmy. Poplatníkem této daně vlastník vozidla, ale také zaměstnavatel, který vyšle svého zaměstnance na služební cestu jeho soukromým automobilem. Společenství nemůže vlastnit automobil, jelikož nesouvisí s předmětem činnosti společenství. Není ovšem vyloučena možnost vyslat zaměstnance společenství na služební cestu (např. na školení) jeho soukromým vozidlem. U ziskových organizací by již z toho titulu vznikala povinnost platit silniční daň. U neziskových organizacích musí pracovní cesta souviset s činností, ze které plynou zdaňované příjmy, aby byla nezisková organizace poplatníkem silniční daně. Zaměstnanec společenství vykonává pro společenství činnosti související se správou, proto i jeho služební cesta bude mít tento účel. Příjmy plynoucí ze správy domu nejsou předmětem daně, jelikož se na ně vztahuje § 18, odst. 4. písm. a). Správa je činností vyplývající z poslání společenství a příjmy z ní nejsou nikdy větší než související výdaje. Společenství tedy ani v případě služebních cest s použitím soukromého vozidla nebude poplatníkem daně silniční.53 U bytových družstev se postupuje jinak. Bytová družstva, vlastní-li vozidlo, nebo jestliže vysílají zaměstnance na služební cesty jeho vlastním vozidlem, jsou poplatníkem silniční daně jako každý jiný podnikající subjekt.

3.2.6

Spotřební daně

Z charakteru činností vykonávaných společenstvím a bytovým družstvem vyplývá, že není možné, aby společenství nebo bytové družstvo bylo plátcem spotřebních daní.

3.3 Shrnutí V této kapitole byl v souladu s druhým cílem této práce analyzován daňový režim společenství vlastníků jednotek odpovídající způsobu zdanění neziskové organizace a byl porovnán s režimem zdanění bytového družstva, představitele ziskových organizací s téměř stejným okruhem činností jako je společenství vlastníků jednotek. Daně z příjmů právnických

53

DRBOHLAV, J. Daňové povinnosti u společenství vlastníků jednotek a jejich členů, Účetnictví, 5/2007, s. 32. V literatuře jsem se ovšem setkala také s opačným názorem, viz. TOUFAROVÁ, Z. Společenství vlastníků jednotek a odpovědi čtenářům, s. 16, kde autorka uvádí povinnost registrace k silniční dani a úhrady této daně v případě použití soukromého vozidla při služební cestě. Na základě vymezení předmětu zdanění u silniční daně v zákoně jsem se v této práci přiklonila k výkladu pana Drbohlava.

46

osob mají v případě společenství i bytového družstva klíčový význam. Kromě této daně mohou podléhat i jiným, ať už jako poplatníci nebo jako plátci, což je názorně shrnuto v následující tabulce. Tabulka č. 9: Společenství a bytové družstvo a jejich vztah k ostatním daním Charakteristika poplatníka Druhy daní Společenství Bytové družstvo (plátce) daně Plátce: Zaměstnává-li fyzické Daň z příjmů osoby nebo vyplácí-li odměny ANO ANO fyzických osob členům orgánů. Vlastník pozemku Daň z pozemků ANO NE* nezastavěného budovou Vlastník stavby, bytu nebo Daň z budov ANO NE* nebytového prostoru Vlastník vozidla používaného Daň silniční k podnikání nebo k činnostem, ze kterých plynou příjmy podléhající dani z příjmů.

Daň dědická Daň darovací Daň z převodu nemovitostí Daň z přidané hodnoty Spotřební daně

NE

ANO

ANO ANO

ANO ANO

Prodávající nemovitosti

NE

ANO

Plátce: Osoba povinná k dani, která uskutečňuje ek. činnosti. Plátce: Provozovatel daňového skladu, oprávněný příjemce nebo výrobce.

NE**

ANO

NE

NE

Zaměstnavatel vyplácející cestovní náhrady za cestu autem zaměstnance v rámci činností, z nichž plynoucí příjmy jsou předmětem daně z příjmů. Dědic Nabyvatel daru

Pramen:vlastní tvorba autorky na základě výše uvedených skutečností * V případě, že společenství není v katastru nemovitostí zapsané jako vlastník. ** Pokud se společenství zabývá pouze správou domu a neprovozuje např. kotelnu i pro jiné osoby než členy společenství.V opačném případě se stát plátcem daně může.

47

4 Společenství vlastníků Bednářova 1B Společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B vzniklo v listopadu roku 2000 v nově postavené budově. Společenství spravuje 12 bytových jednotek a 6 jednotek nebytových, jimiž jsou garáže. Ve vztahu k počtu spravovaných jednotek patří tedy k malým společenstvím. Správu domu zajišťuje společenství prostřednictvím vlastních zaměstnanců, se kterými má uzavřené dohody o provedení práce nebo si jednotlivé potřebné činnosti objednává od odborných firem. Také účetnictví si nechává zpracovávat externě účetní firmou. Členům výboru je za jejich práci vykonávanou v rámci jejich funkce vyplácena odměna. Náklady na správu, jejichž výše je určována na základě účetní závěrky daného roku jsou rozúčtovány na vlastníky podle velikosti spoluvlastnických podílů. Na úhradě nákladů na služby se vlastníci podílejí podle skutečné spotřeby. V průběhu své existence nepořídilo společenství žádný majetek. Vzhledem ke skutečnosti, že celý bytový dům je nově postavený, nedošlo během daného období k žádným větším opravám, v převážné části pouze k údržbě a revizím technického zařízení – plynového kotle. Ve společenství nebyla uzavřena dohoda o rozdělování úroků plynoucích z bankovního účtu mezi jednotlivé vlastníky, jelikož se jedná o méně významnou částku. Žádných jiných příjmů společenství nedosahuje. Stejně tak se ve společenství nevyskytují žádné příjmy, které by byly příjmy jednotlivých vlastníků a podléhaly by zdanění u vlastníků (tzn. žádné příjmy z pronájmu, z prodeje společného zařízení, z činností související s provozováním společných částí domu i jiným osobám atd.). V době zpracovávání této diplomové práce byly dostupné údaje pouze za účetní období do roku 2006 včetně.

4.1 Účetní režim a jeho vývoj Jelikož společenství vzniklo až v roce 2000, nemuselo řešit zrušení právnické osoby založené za účelem provádění správy podle původního znění zákona o vlastnictví bytů. V roce 2000 účtovalo společenství podle účetních předpisů určených pro podnikatelské subjekty, tedy vedle zákona o účetnictví vztahujícího se na všechny účetní jednotky, hlavně podle Opatření Federálního ministerstva financí č.j. V/20 100/1992. Tomuto Opatření odpovídá i použitá účtová osnova a vymezení jednotlivých položek účetních výkazů. Společenství muselo v této době vést podvojné účetnictví pro podnikatele. Vzhledem ke skutečnosti, že společenství vzniklo až koncem roku, počet účetních případů roku 2000 je velmi omezený a převážně je spojen se začátkem činnosti společenství a zahájením poskytování služeb spojených 48

s provozem bytů. Mezi náklady na správu se objevuje např. notářský zápis, kolky, ověřování podpisů. Na úhradu nákladů na správu v roce 2000 byla od vlastníků vybrána pouze jednorázová záloha do pokladny společenství. Náklady na správu se začínají účtovat zkráceným způsobem, tedy bez vlivu na náklady a výnosy. Následující rok již začalo společenství naplno vykonávat svou činnost. Po obdržení všech faktur za dodávky služeb spotřebovaných v roce 2000, bylo provedeno první roční vyúčtování záloh. Zjištěné přeplatky nebo nedoplatky byly v průběhu roku vyrovnány. V březnu byl založen bankovní účet a od dubna byly pravidelně vypláceny na účet společenství zálohy od vlastníků bytů na úhradu služeb a nákladů na správu. Jediným výnosem je úrok z bankovního účtu, který není rozdělován mezi vlastníky. Tento úrok tvoří výsledek hospodaření a kumuluje se na účtu nerozděleného zisku. Nadále bylo účtováno zkráceným způsobem (náklady na služby a na správu domu včetně bankovních poplatků a odměn členů výboru se účtovaly pouze jako zúčtovací vztah). Struktura měsíčních záloh na úhradu nákladů spojených se správou a službami je následující. •

Krátkodobé zálohy: o ústřední vytápění, o elektrická energie na osvětlení společných prostor, o vodné a stočné, o likvidace odpadu (svoz odpadu) - jen do roku 2001 včetně, o správa domu.

•

Dlouhodobá záloha na opravy – tvořena od roku 2002

Vlastníci nebytových prostor platí pouze zálohu na správu a dlouhodobou zálohu na opravy. Většina vlastníků nebytových prostor vlastní současně i byt. Jejich měsíční platby záloh proto obsahují dohromady položky vztahující se k bytu, tak i k nebytovému prostoru. Jediný člen společenství je vlastníkem pouze nebytového prostoru a ten platí zálohy pololetně. Mezi náklady na správu domu jsou zahrnuty: •

náklady na vedení účetnictví,

•

pojištění domu,

•

odměny funkcionářů a pracovníků na dohodu,

•

bankovní poplatky,

•

ostatní služby (kopírování, poštovné atd.), 49

•

drobný materiál (kancelářské potřeby pro chod společenství, dobíjecí kupony, tiskopisy, sbírky zákonů),

•

požární a jiné revize,

•

notářské zápisy a jiné odborné zprávy (např. požární zpráva).

Ve vedení podvojného účetnictví společenství pokračovalo, i když bylo novelou zákona o účetnictví umožněno účtovat v účetnictví jednoduchém. Proto společenství nezatížil přechod na jednoduché účetnictví a ani následný návrat k podvojnému účetnictví, když od 1.1.2004 existuje již jen s pár výjimkami účetnictví, čímž je myšleno účetnictví podvojné. Ve snaze zjednodušit administrativu byl zaveden zjednodušený rozsah účetnictví, který umožňuje zejména (§ 13a, zákona o účetnictví): •

sestavit účetní rozvrh pouze do úrovně účtových skupin,

•

spojit účtování v deníku s účtováním v hlavní knize,

•

neúčtovat v knihách analytických a podrozvahových účtů,

•

nepoužít ustanovení § 27 Zákona o účetnictví týkající se rezerv a opravných položek,

•

sestavovat účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu.

Zjednodušený rozsah ovlivňuje v případě společenství přehlednost a srozumitelnost účetnictví. Ani toto relativně malé společenství se proto ke zjednodušenému rozsahu vedení účetnictví nepřiklonilo. Je vhodné oddělit od sebe jednotlivé položky tvořící zálohy, zejména oddělit zálohy na náklady spojené se správou domu. Takovéto rozlišení není možné, použijeme-li účtový rozvrh sestavený jen do úrovně účtových skupin a nevyužijeme-li analytických účtů. Analytických účtů je také možné využít pro členění zaplacených záloh podle jednotlivých vlastníků bytů pro účely následného vyúčtování těchto záloh. Společenství již od začátku své činnosti odlišovalo pomocí analytických účtů jednotlivé druhy záloh, jak je patrné na účtovém rozvrhu v příloze č. 7. Další změna týkající se jiného charakteru společenství jako právnické osoby a následné dopady této změny na způsob vedení účetnictví a zdanění ovšem společenství zasáhly. Nejpozději od 1. 1. 2003 musí být účetnictví společenství vedeno podle účetních předpisů pro nevýdělečné organizace. Způsob účtování je přesto u převážné většiny účetních případů stejný. Nejvýraznější změny jsou patrné v použité směrné účtové osnově. Účtová třída 4 – Kapitálové účty a dlouhodobé závazky není u nevýdělečných organizací na rozdíl od účtové osnovy pro podnikatelské subjekty využita. Účtová třída 7, která je v případě účtové osnovy 50

pro podnikatele obsazena závěrkovými a podrozvahovými účty, je v účtové osnově nevýdělečných organizací spolu se třídou 8 určena pro vnitropodnikové účetnictví. Účtová třída 9 u nevýdělečných organizacích obsahuje účty vlastního jmění, fondů, výsledků hospodaření, dlouhodobých bankovních úvěrů a závazků, závěrkové a podrozvahové účty. V případě tohoto konkrétního společenství není počet rozdílů velký. Změny, které byly provedeny v účtovém rozvrhu vyplývají z porovnání následujících tabulek. Šipky upozorňují na rozdíly mezi účtovými rozvrhy, změny v číslech účtů a na jiné zařazení účtů do účtových tříd. Tabulka č. 10: Porovnání účtových rozvrhů sestavených na základě účtových osnov pro podnikatele a pro nevýdělečné organizace. Účtový rozvrh vyplývající z účtové Účtový rozvrh vyplývající z účtové osnovy pro podnikatele osnovy pro nevýdělečné organizace 211 - Pokladna 221 - Bankovní účet 261 - Peníze na cestě 311 - Odběratelé 314 - Poskytnuté provozní zálohy 315 - Ostatní pohledávky 315-1 - Ostatní pohl. (ústřední vytápění) 315-2 - Ostatní pohl. (vodné, stočné) 315-3 - Ostatní pohl. (správa domu) 315-4 - Ostatní pohl. (elektřina) 315-5 - Ostatní pohl. (likvidace odpadu) 321 - Dodavatelé 324 - Přijaté zálohy 324-1 - Přijaté zálohy (ústřední vytápění) 324-2 - Přijaté zálohy (vodné, stočné) 324-3 - Přijaté zálohy (správa domu) 324-4 - Přijaté zálohy (elektřina) 324-5 - Přijaté zálohy (likvidace odpadu) 331 - Zaměstnanci 342 - Ostatní přímé daně 389 - Dohadné účty pasivní 428 - Nerozdělený zisk minulých let 475 - Dlouhodobé přijaté zálohy 662 - Úroky 701 – Počáteční účet rozvažný

211 - Pokladna 221 - Bankovní účet 261 - Peníze na cestě 311 - Odběratelé 314 - Poskytnuté provozní zálohy 315 - Ostatní pohledávky 315-1 - Ostatní pohl. (ústřední vytápění) 315-2 - Ostatní pohl. (vodné, stočné) 315-3 - Ostatní pohl. (správa domu) 315-4 - Ostatní pohl. (elektřina) 315-5 - Ostatní pohl. (likvidace odpadu) 321 - Dodavatelé 324 - Přijaté zálohy 324-1 - Přijaté zálohy (ústřední vytápění) 324-2 - Přijaté zálohy (vodné, stočné) 324-3 - Přijaté zálohy (správa domu) 324-4 - Přijaté zálohy (elektřina) 324-5 - Přijaté zálohy (likvidace odpadu) 331 - Zaměstnanci 342 - Ostatní přímé daně 389 - Dohadné účty pasivní 644 - Úroky 932 - Nerozdělený zisk minulých let 955 - Dlouhodobé přijaté zálohy 961 – Počáteční účet rozvažný

Pramen:Účetní výkazy Společenství Bednářova 1B

Zrušení Opatření Ministerstva financí pro nevýdělečné organizace a jejich nahrazení Českými účetními standardy pro nevýdělečné organizace od 1.1.2004 nepřinesly také zásadnější změny stejně jako novelizace účetních předpisů v daném období. V příloze č. 8 jsou stručně shrnuty nejčastěji se opakující účetní případy a zároveň je popsán způsob jejich zaúčtování v daném společenství. 51

Společenství představuje zprostředkovatele mezi vlastníky bytů a ostatními subjekty. Pro vlastníky bytů zajišťuje společenství správu domu (resp. společných částí domu) a k provádění této činnosti nakupuje služby (popř. spotřební materiál pro činnost společenství) od dodavatelů. Vztahy mezi společenstvím, vlastníky bytů a ostatními subjekty jsou obdobou obchodně-závazkových vztahů. Na účet 311 jsou běžně účtovány pohledávky z obchodnězávazkových vztahů za odběrateli. V případě společenství jsou v pozici odběratelů jednotliví vlastníci bytů. Rozdíl oproti typickým obchodně-závazkovým vztahům spočívá v tom, že vlastníci bytů se nemohou svobodně rozhodnout, že od společenství službu, tj. správu domu, nenakoupí. Správa domu (a zprostředkování služeb spojených s užíváním bytu, popř. společných částí domu) je zákonem stanoveným účelem společenství a vlastníci mají povinnost se na úhradě nákladů spojených se správou domu podílet stanovenými příspěvky. Ze sdělení č. 46 a ze zákona o vlastnictví bytů vyplývá, že tyto příspěvky mají povahu záloh. Zálohy z obchodně-závazkových vztahů jsou účtovány na dvou různých účtech v odlišných účtových třídách. Krátkodobé zálohy se účtují na účet 324 a dlouhodobé na účet 955. Zálohy nejsou skutečnými příjmy společenství, nadále patří vlastníkům bytů až do jejich vyúčtování oproti skutečným nákladům. Mají tedy charakter závazku. Z výše uvedeného vyplývá účtování předpisů záloh

311/324 (resp. 311/955). Úhrada záloh se projeví snížením

pohledávky. V případě, že jsou veškeré předepsané zálohy vlastníky bytů zaplaceny, tak počáteční stav pohledávek na účtu 311 na začátku následujícího roku bude nulový, zatímco počáteční stav účtu 324 bude ve výši očekávaných nákladů na správu a služby.54 Pro odlišení předpisů záloh jednotlivých vlastníků a účetních obdobích je zvoleno odpovídající číslování dokladů - předpisů záloh, kdy první dvojčíslí je pořadové číslo předpisu a koncové dvojčíslí označením jednotlivého vlastníka. N........................označení předpisu záloh N01....................pořadové číslo předpisu N01001..............označení vlastníka bytu nebo nebytového prostoru Při účtování nákladů na správu domu si může společenství zvolit jeden ze dvou způsobů jejich účtování – zkrácený a nezkrácený. Posuzované společenství zvolilo zkrácený způsob. Během roku neúčtuje o žádných nákladech v účtové třídě 5, ale pouze o zúčtovacím vztahu, tzn. účtuje náklady na správu domu stejným způsobem, jakým se účtují služby, ovšem na

54

Za předpokladu, že z předchozího vyúčtování nezůstaly na tomto účtu nějaké prostředky, ale jen do doby než se na něj začnou účtovat předpisy záloh.

52

odlišný analytický účet. Rozsahově větší opravy, odlišné od běžné údržby, jsou účtovány rovnou na vrub dlouhodobé zálohy. Např. •

vodné a stočné...................................................................... 315-2 / 321

•

vedení účetnictví .................................................................. 315-3 / 321

•

nákup dlažby ........................................................................ 955

/ 211

Závazky k dodavatelům služeb spojených se správou domu nebo služeb spojených s užíváním bytu jsou účtovány na účtu 321, stejně se účtují jakékoliv závazky k dodavatelům i u jiných právnických osob. Způsob zaúčtování došlých faktur za služby samozřejmě závisí také na tom, jestli dané faktuře předcházela zálohová faktura nebo zaúčtování dohadných položek na konci roku v případě nevyfakturovaných dodávek služeb. Zkrácený způsob účtování byl vztažen i na odměny členů výboru a odměny z dohody o provedení práce. Ani tyto výdaje nejsou zachyceny v nákladech, jak je v teorii prosazováno. Odměny členů výboru a odměny z dohod o provedení práce jsou účtovány stejným způsobem jako náklady na běžnou správu domu. Pokud byla dohoda o provedení práce uzavřena za účelem provedení rozsáhlejších a finančně náročnějších oprav, je odměna účtována na vrub dlouhodobé zálohy. Závazky vůči členům výboru nebo zaměstnancům z titulu odměn za výkon jejich práce jsou účtovány na účet 331. Z tohoto účtu je srážena daň z příjmů fyzických osob a vyplácena čistá částka odměn. Např. •

odměna členů výboru........................................................... 315-3 / 331

•

odměna z dohody o provedení práce (větší oprava) ............ 955

•

daň z příjmů fyzických osob o (15 % srážková nebo 20 % záloha na daň) .............. 331

/ 331 / 342

Do výnosů je účtován pouze úrok z běžného účtu. Díky tomu bylo dosahováno zisku, jehož výše byla nízká, každý rok pouze v řádu stokorun. Zisk byl převáděn na konci účetního období na účet nerozděleného zisku. Výjimkou byl rok 2004, kdy nebyl přijatý úrok zachycen vůbec do nákladů, ale rovnou se převedl v průběhu roku do nerozděleného zisku.

53

Na účtu 315 se v průběhu roku kumulují pohledávky za členy společenství z titulu povinné úhrady nákladů spojených se správou domu (účet 315-3) a dodávkami služeb (315-1, 315-2, 315-4, 315-5). Jejich výše odpovídá skutečným nákladům na správu a služby. Po obdržení všech potřebných účetních dokladů vztahujícím se k danému roku, jsou tyto skutečné náklady vyúčtovány oproti očekávaným nákladům. Způsob tohoto vyúčtování se liší. V teoretické části byl uveden postup 324/315 nebo 324/6xx v případě, že byly v průběhu roku výdaje na správu domu (nikdy ne na služby) účtovány do nákladů – účtové třídy 5. V tomto společenství byl použit jiný způsob vyúčtování, a sice prostřednictvím tohoto účetního zápisu: 1) hodnota skutečných nákladů.................................................. 311 / 315-x 2) záporná hodnota záloh........................................................... 311 / 324-x Následující schéma tento způsob vyúčtování blíže analyzuje a popíše dopad tohoto účetního zápisu na použité účty – účet 311, 315-x a 324-x. Účet 311 bude navíc rozebrán ve dvou základních variantách. Schéma je pro větší názornost zjednodušené a abstrahuje od počátečních stavů a možných pohybů (zvýšení nebo snížení) peněžních částek mezi účty způsobených jinými operacemi než ročním vyúčtováním záloh. Vyúčtování záloh se uskutečňuje až po začátku účetního období a tudíž se na daných účtech projevuje průběžné účtování účetních případů související s právě probíhajícím účetním obdobím (např. předpis záloh atd.). Schéma č. 2: Vyúčtování záloh oproti skutečným nákladům Varianta I.: Skutečné náklady > předepsané zálohy (tzn. zálohy nepostačovaly k úhradě nákladů a musí být dodatečně uhrazeny prostřednictvím doplatku) Účet 311 1) Výše skutečných nákladů

x) Úhrada doplatku

2) - Výše předepsaných záloh Pohledávka z titulu doplatku Účet 221(nebo 211) x)Úhrada doplatku Účet 315-x P.S. Výše skutečných nákladů 1) Výše skutečných nákladů K.S. 0

54

Účet 324-x P.S. Výše předepsaných záloh 2) - Výše předepsaných záloh K.S. 0 Varianta II.: Skutečné náklady < předepsané zálohy (tzn. vznik přeplatku). Dopad na účty 315-x a 324-x je stejný, nebudou tudíž ve schématu znovu uvedeny. Účet 311 1) Výše skutečných nákladů x) - Úhrada přeplatku 2) - Výše předepsaných záloh

- Pohledávka z titulu přeplatku Účet 221(nebo 211) x) - Úhrada přeplatku Použité zkratky: P.S. ....................počáteční stav účtu K.S ....................konečný stav účtu Pramen: Účetní deníky společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B

Ze schéma vyplývá, že účty 315 a 324 budou účetními zápisy vynulovány a případné nedoplatky nebo přeplatky vznikající na účtu 311 jsou následně vypořádány z běžného účtu nebo pokladny. Pro rozeznání ročního zúčtování záloh jednotlivých vlastníků a účetní období, kdy zúčtování proběhlo, je využito stejně jako u předpisů záloh vhodné číslování dokladů. W ......................označení ročního zúčtování záloh W00...................pořadové číslo předpisu W00001.............označení vlastníka bytu nebo nebytového prostoru Výraznou změnu nepřinesla novelizace účetních předpisů, ale změna způsobu účtování od roku 2005 včetně, spojená se změnou účetní firmy. Zaznamenané změny spočívaly ve: •

rozšíření okruhu účetních případů týkajících se správy domu zaúčtovaných do účetní třídy 5 – náklady a jejich vyrovnání do výnosů na konci účetního období,

•

změně účtu, na který jsou účtovány závazky z pracovněprávních vztahů (331→368),

•

jiném očíslování analytických účtů (nový účtový rozvrh je v příloze č. 9),

55

•

jiném označení a číslování dokladů spojeným s nastavením odlišného účetního programu,

•

způsobu ročního vyúčtování záloh,

•

zavedení analytického členění dlouhodobé zálohy na opravy „Fondu oprav“ podle jednotlivých vlastníků bytů od roku 2006.55

Přehled nejčastějších účetních případů a jejich zaúčtování je obsahem přílohy č. 10. V účtové třídě 5 nejsou stále účtovány veškeré výdaje na správu vzniklé v průběhu roku, ale nově jsou zaúčtovány mzdové náklady, tak jak je doporučováno v odborné literatuře. Nákladově byly nově účtovány i bankovní poplatky a od roku 2006 také pojištění domu. Na konci účetního období dochází k vyrovnání těchto nákladů do výnosů, přičemž se započítají také výnosové úroky z bankovního účtu. Výsledek hospodaření je vynulován. Tabulka č. 11: Převod výše nákladů do výnosů v roce 2005 Účetní záznam Předpis odměn 8 388,00 Kč 521 / 368 Bankovní poplatky 2 616,00 Kč 549 / 221 Úrok z bankovního účtu 191,01 Kč 221 / 644 Převod rozdílu úroků a bankovních poplatků do výnosů 2 424,99 Kč 955 / 649 Převod odměn do výnosů 8 388,00 Kč 315-3 / 649 Pramen: Účetní deník společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B v roce 2005 Účetní případ

Částka

Tabulka č. 12: Dopad převodu nákladů do výnosů na výsledek hospodaření Náklady Výnosy Odměny 8 388,00 Kč Úrok z bankovního účtu 191,01 Kč Bankovní poplatky 2 616,00 Kč Převod rozdílu úroků a popl. 2 424,99 Kč Převod odměn 8 388,00 Kč V ý s l e d e k h o s p o d a ř e n í = 0 Pramen: Účetní deník společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B v roce 2005 Odlišný je v tomto ohledu rok 2006, kdy nebyl do výnosů přeúčtován rozdíl úroků a bankovních poplatků, a z toho důvodu vznikla ztráta v této výši. Tato ztráta byla uhrazena z nerozděleného zisku a z dlouhodobých záloh na opravy. Vyúčtování záloh a skutečných nákladů za předcházející rok je také prováděno jiným způsobem. Každý z analytických účtů přijatých záloh a pohledávek za vlastníky bytů z titulu povinné úhrady nákladů na správu a služby vyúčtujeme předpisem 324-x/315-x. Vzniklé

55

Tabulka s příklady účetních případů s odlišným způsobem zaúčtování je uvedena v příloze č. 10.

56

rozdíly se rozúčtují mezi jednotlivé vlastníky a převedou se na účet 311-1. Pro rozlišení přeplatků/nedoplatků jednotlivých vlastníků je každému z nich v rámci účetnictví přiřazen variabilní symbol. Podrobněji je nový způsob zúčtování záloh a skutečných nákladů znázorněn v následujícím schéma. Opět budou ukázány 2 varianty - přeplatek a nedoplatek na zálohách. Schéma č. 3: Vyúčtování záloh oproti skutečným nákladům (od 1. 1. 2005) Varianta I.: Skutečné náklady > předepsané zálohy (tzn. zálohy nepostačovaly k úhradě nákladů a vznikla nutnost doplatku) Účet – 315 – x P.S. Skutečné 1) Skutečné náklady náklady

Účet – 324 -x 1) Předepsané P.S. Předepsané zálohy zálohy

Účet – 311 - 1 1) Doplatek 2) Úhrada doplatku Účet 221 (211) 2) Úhrada doplatku

Varianta II.: Skutečné náklady < předepsané zálohy (tzn. vznik přeplatku). Účet – 315 - x P.S. Skutečné 1) Skutečné náklady náklady

2) Vyrovnání přeplatku

Účet – 324 -x 1) Předepsané P.S. Předepsané zálohy zálohy

Účet – 311 - 1 1) Přeplatek

Účet 221 (211) 2)Vyrovnání přeplatku Pramen: Účetní deník společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B

Analytický účet 311-1 slouží k odlišení přeplatků, příp. nedoplatků plynoucích z vyúčtování záloh od samotných pohledávek vznikajících při předpisech záloh. Což je oproti předchozímu způsobu z mého pohledu vhodnější pro lepší přehlednost a evidenci případných vyúčtovaných rozdílů. 57

4.2 Daňový režim 4.2.1

Postup zdanění společenství - neziskové organizace

V letech 2000 – 2004 nebyly do nákladů účtovány žádné položky a ve výnosech byly zaúčtovány pouze úroky z bankovního účtu. Pro lepší porovnání sjednotím rozdílně účtované náklady před a po roce 2004. V roce 2006 bylo v nákladech účtováno o mzdových nákladech, poplatcích bance a o pojištění. Tyto náklady ponechám a zjistím jejich výši v předchozích letech, kdy byly zahrnuty v obratu účtu 315. Dané náklady budou vyrovnány do výnosů prostřednictvím zúčtování záloh v plné výši, tzn. v letech, ve kterých byl před úpravou zisk, bude i po úpravě. I ztráta roku 2006 způsobená nedoúčtováním plné výše nákladů do výnosů nebude změněna. Díky úpravě byla ovlivněna výše výnosů, která byla původně nižší, jelikož do nákladu byla zahrnuta také nižší částka. Z těchto upravených údajů byla vytvořena následující tabulka nákladů, výnosů a výsledku hospodaření a byl znázorněn postup výpočtu daňové povinnosti k dani z příjmů právnických osob. Tabulka č. 13: Výpočet daňové povinnosti u společenství za sledované roky (v Kč) Výnosy Správa domu (úhrada nákladů) Úrok z běžného účtu Náklady Mzdové náklady Poplatky bance Pojištění Výsledek hospodaření - Položky snižující základ daně + Položky zvyšující základ daně Základ daně Snížení základu daně Základ daně po snížení Sazba daně Daň

2000 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 31% 0,0

2001 16 629,4 16 322,5 306,9 16 322,5 11 200,0 1 565,5 3 557,0 306,9 16 629,4 16 322,5 0,0 0,0 0,0 31% 0,0

2002 19 346,6 18 787,0 559,6 18 787,0 9 600,0 2 073,0 7 114,0 559,6 19 346,6 18 787,0 0,0 0,0 0,0 31% 0,0

2003 21 715,0 21 351,0 364,0 21 351,0 12 000,0 2 237,0 7 114,0 364,0 21 715,0 21 351,0 0,0 0,0 0,0 31% 0,0

2004 21 558,2 21 405,0 153,2 21 405,0 11 988,0 2 303,0 7 114,0 153,2 21 558,2 21 405,0 0,0 0,0 0,0 28% 0,0

2005 18 309,0 18 118,0 191,0 18 118,0 8 388,0 2 616,0 7 114,0 191,0 18 309,0 18 118,0 0,0 0,0 0,0 26% 0,0

2006 15 732,3 15 502,0 230,3 18 043,0 8 388,0 2 541,0 7 114,0 -2 310,7 15 732,3 18 043,0 0,0 0,0 0,0 24% 0,0

Pramen: Účetní výkazy společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B

Společenství mělo v průběhu let 2000 – 2006 pouze výnosy ve formě úroků z finančních prostředků uložených na běžném účtu v bance, a to jen díky tomu, že nebyla uzavřena dohoda o jejich rozdělení mezi členy. Účtované použití záloh do výnosů jenom vyrovnalo výši nákladů. Díky tomu bylo dosahováno zisku, ovšem jeho výše byla nízká, nejvyšší hodnota hospodářského výsledku nepřevýšila 600 Kč. Úrok z běžného účtu a příjmy ze správy domu jsou z hlediska zdanění neziskových organizací vyňaty z předmětu zdanění. Po úpravě 58

o související náklady se správou domu byl základ daně nulový. Nemusela být tedy ani uplatněna specifická odečitatelná položka určená pro neziskové organizace. Ve sledovaném období společenství nemělo povinnost platit daň z příjmů. Zároveň dosahovalo pouze příjmů vyňatých ze základu daně, tím pádem nemuselo podávat daňové přiznání. Registrováno u místně příslušného správce daně muselo být, jelikož vyplácí členům výboru odměny a uzavřelo několik dohod o provedení práce. Společenství je povinno srážet z odměn z dohod o provedení práce srážkovou daň a z odměn výboru daň zálohovou a odvádět ji správci daně. Ve vztahu k ostatním daním také nevznikla společenství žádná daňová povinnost. Společenství nevykonává ekonomické činnosti podle zákona o dani z přidané hodnoty, nevztahuje se na ně daň silniční. Jelikož není vlastníkem nemovitosti ani příjemcem daru či dědictví nedotýkají se ho daně majetkové. Společné prostory nejsou pronajímány a v rámci společenství nevzniknul ani žádný jiný příjem, který by náležel vlastníkům bytů. Jedinou jejich daňovou povinností, vztahující se k jejich bytům a ke členství ve společenství, je tedy zaplatit daň z nemovitostí, popř. ostatní majetkové daně kromě daně silniční, jestliže se ocitnou v situaci, se kterou je povinnost platit daň spojena.

4.2.2

Postup zdanění bytového družstva – ziskové organizace

Analyzovat daňový režim společenství jako ziskové organizace je při použití stávajících účetních údajů problematický. Proto dodatečně dotvořím nákladové a výnosové položky, tak aby odpovídaly způsobu vedení účetnictví bytových družstev s kalkulovaným nájemným. Zálohy na správu společenství jsou určené na financování nákladů běžného provozu domu, mezi které patří např. náklady na vedení účetnictví, spotřeba drobného materiálu a služeb, mzdové náklady, bankovní poplatky nebo pojištění domu. Zálohy na správu a dlouhodobá záloha na opravy tedy zhruba odpovídají struktuře kalkulovaného nájemného, proto přijaté zálohy tohoto druhu budu pokládat za výnosy z nájemného. O zálohách na služby, tj. o dodávkách elektrické energie, vody a tepla nebudu uvažovat. Tyto služby netvoří součást nájemného. Zálohy u společenství podléhají vyúčtování se skutečnými náklady. V tomto případě budou zálohy připsány do výnosů rovnou a případný rozdíl mezi zálohami a náklady na správu bude přispívat k výsledku hospodaření. Náklady u bytového družstva jsou obdobné jako u společenství, pouze společenství může některé náklady účtovat zkráceným způsobem bez použití účtů účtové třídy 5. Místo zaúčtování do této účtové třídy jsou náplní účtu, na kterém se evidují pohledávky společenství za vlastníky bytů z titulu povinné účasti na úhradě nákladů na správu domu. Tímto účtem bývá účet 315 s analytickým rozlišením nákladů na správu od nákladů na služby spojených s užíváním bytů. Proto jsou přírůstky účtu 315-3 59

převedeny na náklady. Navíc bylo zahrnuto do nákladů čerpání dlouhodobé zálohy na opravy. Díky tomu, že společenství oproti družstvu obhospodařuje pouze společné části domu, a ne celý dům, tak bude částka nákladů nižší než by odpovídala skutečnosti. Na druhou stranu jsou nižší i výnosy, takže od tohoto faktu odhlédnu. Stejně odhlížím od dani z nemovitostí, kterou platí za celou budovu ve svém vlastnictví družstvo, ovšem výši této daně rozdělí mezi nájemníky a zahrne ji do nájemného. Po provedených úpravách jsem dospěla k částkám výnosů, nákladů a výsledku hospodaření, které jsou patrné z tabulky. Následně jsem přistoupila k výpočtu daně z příjmů právnických osob. Tabulka č. 14: Výpočet daňové povinnosti u bytového družstva za sledované roky (v Kč) 2000

2001

2002

2003

2004

2005

2006

3 900,0

35 847,9

45 697,0

51 665,0

54 799,2

62 790,0

62 826,3

3 900,0

29 243,0

24 925,4

22 771,0

25 726,0

33 679,0

33 676,0

0,0

6 298,0

20 212,0

28 530,0

28 920,0

28 920,0

28 920,0

0,0 3 478,0 3 478,0 0,0 0,0 0,0 0,0 422,0 3 900,0

306,9 23 009,4 6 686,9 0,0 11 200,0 1 565,5 3 557,0 12 838,5 35 541,0

559,6 36 266,7 17 479,7 0,0 9 600,0 2 073,0 7 114,0 9 430,3 45 137,4

364,0 34 057,5 9 692,6 3 013,9 12 000,0 2 237,0 7 114,0 17 607,5 51 301,0

153,2 50 106,0 14 428,0 14 273,0 11 988,0 2 303,0 7 114,0 4 693,2 54 646,0

191,0 25 870,1 7 752,1 0,0 8 388,0 2 616,0 7 114,0 36 919,9 62 599,0

230,3 34 715,5 13 326,5 3 346,0 8 388,0 2 541,0 7 114,0 28 110,8 62 596,0

3 478,0

23 009,4

36 266,7

34 057,5

50 106,0

25 870,1

34 715,5

0,0

306,9

559,6

364,0

153,2

191,0

230,3

Snížení základu daně

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

Snížený základ daně

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

31%

31%

31%

31%

28%

26%

24%

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

0,0

Výnosy nájemné (běžná správa a provoz domu) nájemné (tvorba fondu oprav) úrok z BÚ Náklady Ostatní náklady na správu Opravy z fondu oprav Mzdové náklady Poplatky bance Pojištění Výsledek hospodaření Příjmy osvobozené Účetní náklady, které nejsou daňově uznatelné Základ daně

Sazba daně Daň

Pramen: Účetní výkazy společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B

Z tabulky je patrné, že po úpravě nákladů a výnosů vznikal již výsledek hospodaření kromě prvního roku v řádu tisíc až desítek tisíc. Mohlo tedy být postupováno způsobem běžným u výpočtu daně z příjmů právnických osob u bytových družstev s kalkulovaným nájemným. Při výpočtu daně jsem vycházela z předpokladu, že veškeré byty a nebytové prostory jsou vlastněny členy družstva, a zároveň, že u nájemného z bytů byla dodržena pravidla regulace nájemného. Díky tomu jsem mohla při výpočtu uplatnit daňové zvýhodnění, které se k regulovanému nájemnému od členů družstva vztahuje. Po vyloučení osvobozených příjmů 60

a po přičtení souvisejících daňově neuznatelných nákladů, jsem dospěla k základu daně ve výši úroků z běžného účtu. Ty nejsou u ziskových společností, na rozdíl od neziskových, vyloučeny ze zdanění. V tomto případě, kdy nejsou žádné jiné příjmy, které by byly zdaňovány, se částka úroků ztratí při zaokrouhlování základu daně. Daň je tedy i v případě zdanění způsobem používaným pro ziskové společnosti, bytová družstva, díky daňovému osvobození nulová. V této souvislosti se nabízí otázka, jestli by vznikla daňová povinnost k dani z příjmů právnických osob, kdyby toto nájemné nebylo považováno za regulované. Situace by se změnila následovně. Nemohlo by se uplatnit daňové osvobození a naopak by se v rámci daňově neuznatelných nákladů přičetla k výsledku hospodaření výše odměn členů výboru. Bytové družstvo může účtovat také o jiných neuznatelných nákladech, ovšem v tomto případě vycházím z účetních případů společenství, kde se žádné jiné kromě odměn členům statutárních orgánů nevyskytují. Logicky by se v případě neregulovaného nájemného zvýšil základ daně a daň z příjmů by nebyla nulová. V případě regulovaného nájemného u bytů pronajímaných členům družstva je tedy bytové družstvo díky osvobození v obdobném postavení jako nezisková společnost – společenství. V případě neregulovaného nájemného anebo nájemného plynoucího z bytů pronajímaných nečlenům je situace odlišná. Bytové družstvo musí být registrováno u správce daně a podávat daňové přiznání. Kromě daně z příjmů právnických osob je také plátcem daně z příjmů fyzických osob, které zaměstnává nebo jimž vyplácí odměny za výkon funkce v orgánech družstva. Režim plátce daně z příjmů fyzických osob je stejný u ziskových i neziskových organizací. Družstvo je také poplatníkem daně z nemovitosti za budovu, popř. také za nezastavěný pozemek, pokud nějaký vlastní. Daň je ovšem posléze zaplacena nájemníky, neboť bývá součástí nájmu. Případný vyplácený podíl na zisku družstva by jeho členové zdanili srážkovou daní ve výši 15 %. Bytové družstvo může být na rozdíl od společenství poplatníkem daně silniční. Vyloučeny u něho nejsou ani ostatní majetkové daně. Z hlediska daně z přidané hodnoty by se toto malé bytové družstvo vzhledem ke své velikosti nemohlo stát osobou povinnou k dani z přidané hodnoty.

61

4.3 Shrnutí Společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B vzniklo již na konci roku 2000, takže na něm lze sledovat vývoj způsobu účtování společenství jako nové právní formy zavedené do našeho právního řádu od 1.7.2000. V souladu s účetními předpisy začalo od svého vzniku účtovat v rámci podvojného účetnictví podle účetních postupů a účetní osnovy určené pro podnikatelské – ziskové subjekty. I když bylo novelou zákona o účetnictví a zákona o vlastnictví bytů umožněno účtovat v soustavě jednoduchého účetnictví, Společenství Bednářova 1B nadále pokračovalo ve vedení podvojného účetnictví, ovšem od 1. 1. 2004 vedené způsobem a podle účtové osnovy odpovídající neziskovým organizacím. Nejvýraznější změnou byla změna používané účtové osnovy s jiným zařazením a očíslováním účtových skupin a tříd. Kromě toho byl způsob účtovaní nezměněn. Společenství nevyužilo ani možnosti účtování v zjednodušeném rozsahu, které bylo zavedeno po zrušení jednoduchého účetnictví. Od roku 2005 došlo ke změnám ve způsobu účtování, např. v ročním zúčtování záloh, ale tyto změny byly způsobeny změnou účetní firmy zpracovávající pro společenství účetnictví. Ve stanoveném období mělo společenství pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, po úpravách byl tedy základ daně nulový. Společenství nevznikla daňová povinnost ve vztahu k dani z příjmů právnických osob, ani k žádné jiné dani. V případě zdanění bytového družstva sice nejsou vyňaty z předmětu zdanění příjmy jako u společenství, ale po uplatnění daňového osvobození na příjmy z regulovaného nájemného z bytů a garáží členů, dostaneme základ daně, který odpovídá výši úroků z běžného účtu. Ty jsou ovšem natolik nízké, že po zaokrouhlení je základ daně nulový a daňová povinnost nevznikne. Tabulka č. 15: Porovnání výše základu daně a daně z příjmů právnických osob společenství a bytového družstva - na příkladu Společenství Bednářova 1B Rok Základ daně Daň

2000 Společenství Bytové družstvo Společenství Bytové družstvo

0,0 0,0 0,0 0,0

2001 0,0 306,9 0,0 0,0

2002 0,0 559,6 0,0 0,0

2003 0,0 364,0 0,0 0,0

2004 0,0 153,2 0,0 0,0

2005 0,0 191,0 0,0 0,0

2006 0,0 230,3 0,0 0,0

Pramen: vlastní tvorba autorky na základě účetních výkazů Společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B

62

5 Společenství vlastníků Haškova 5-15 Bytový dům, ve kterém vzniklo Společenství vlastníků jednotek Haškova 5-15, byl postaven v roce 1966 družstvem při zemědělské a lesnické univerzitě v Brně. Toto družstvo se následně přetransformovalo na Stavební bytové družstvo Nový domov. V roce 2003 byla převedena drtivá většina bytů v tomto domě do osobního vlastnictví členů družstva a vzniklo společenství. Bytový dům má 280 bytových jednotek a k dnešnímu dni jsou stále dva byty ve vlastnictví družstva. Družstvo jako původní vlastník i nadále na základě smlouvy se společenstvím pokračuje ve správě tohoto domu, včetně vedení účetnictví. Poplatek za správu je s bytovým družstvem sjednán pevnou částkou na každý byt. Na dlouhodobou zálohu na opravy přispívají vlastníci podle velikosti spoluvlastnického podílu, na určité opravy také rovným dílem. Navíc vlastníkům společenství zprostředkovávalo do roku 2007 účast na stavebním spoření REKOFOND u Wüstenrot stavební spořitelny. Členům výboru, kontrolní komise a zástupcům vchodů jsou vypláceny odměny za výkon jejich funkce v orgánech společenství. Společenství během své činnosti nepořídilo žádný nový majetek. Díky stáří domu musely být provedeny zásadnější opravy a technické zhodnocení, např. zateplení části budovy nebo rekonstrukce rozvodů vody a odpadů. K jejich financování postačily společenství zcela prostředky z dlouhodobých záloh na opravy „fondu oprav“, a proto nebylo nuceno žádat o bankovní úvěr. Společenství plynou převážně výnosy v podobě úroků z peněžních prostředků uložených na běžném účtu. Výsledek hospodaření je na základě stanov společenství převáděn do „fondu oprav“. Společenství pronajímá některé společné prostory a příjmy z této činnosti přeúčtovává na základě stanov také do „fondu oprav“. Společenství vlastníků jednotek Haškova 5 – 15 je vzhledem ke způsobu vzniku, počtu spravovaných jednotek, způsobu zajištění správy, ale také ke stáří bytového domu, odlišné od dříve analyzovaného Společenství Bednářova 1B, od čehož si slibuji odlišný pohled na popisovanou problematiku.

5.1 Účetní režim a jeho vývoj Společenství vzniklo v bytovém domě, který byl původně v majetku bytového družstva. S odkupem družstevních bytů do vlastnictví členů družstva a se vznikem společenství v průběhu roku 2003 bylo nutné vyřešit vyčlenění bytového domu z účetnictví družstva a vznik samostatné účetní jednotky. Na počátku roku 2003 byly dlouhodobé zálohy „fondu 63

oprav“ účtovány na účtu 475 – Dlouhodobé přijaté zálohy, na účtu 022 je evidován drobný dlouhodobý majetek – sekačka na trávu a účet 082 obsahuje oprávky k tomuto majetku. V prvním čtvrtletí bylo také naposledy účtováno o dani z nemovitosti na příslušném nákladovém a závazkovém účtu. Po vzniku společenství byly dlouhodobé zálohy převedeny na účet 955, což je účet dlouhodobých přijatých záloh podle účtové osnovy odpovídající nevýdělečným organizacím. Do založení vlastního bankovního účtu byly veškeré platby prováděny prostřednictvím bytového družstva a účtu 378 - Jiné pohledávky, přes který jsou vedeny zúčtovací vztahy k družstvu. Na konci roku byl vyřazen dlouhodobý majetek oproti oprávkám po jednorázovém odpisu zůstatkové ceny. Nadále byl tento majetek evidován, ovšem v podrozvahové evidenci. Jelikož společenství vzniklo až v roce 2003, kdy byl již zcela vyjasněný neziskový charakter společenství, nemuselo účtovat v účetní soustavě určené pro podnikatelské subjekty. Od roku 2002 se mohla společenství rozhodnout pro vedení jednoduchého účetnictví, ale zcela logicky pro společenství této velikosti nebylo jednoduché účetnictví vůbec vhodné. Ze stejného důvodu se nepřistoupilo k vedení účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. O předpisech záloh se účtuje způsobem odpovídajícím účetním předpisům, pohledávka za vlastníky z titulu úhrady zálohy oproti závazku z přijatých a doposud nevyúčtovaných záloh, tedy účetním zápisem 311/324-x. Zálohy na úhradu jednotlivých výdajových položek jsou od sebe odlišeny použitím analytických účtů k účtu 324. Odlišná je struktura záloh, kdy u zbývajících družstevních bytů je navíc zahrnuta záloha na úhradu daně z nemovitostí a naopak není obsažen příspěvek na úhradu daně z přidané hodnoty placené družstvem. Struktura záloh je následující: •

Zálohy na správu (tj. pojištění, poplatek na správu a daň z přidané hodnoty placené družstvem, odměny výboru, u družstevních bytů také daň z nemovitosti aj.),

•

Zálohy na služby (tj. vodné a stočné, ohřev teplé vody, teplo, výtah, elektrická energie, úklid),

•

Dlouhodobé zálohy na opravy tvořené podle spoluvlastnického podílu a rovným dílem.

Výdaje na správu, opravy nebo poskytování služeb jsou zachycovány v průběhu roku na účtech 315-x, popř. 521 u odměn funkcionářům. Na rozdíl od předchozího společenství jsou zálohy na správu zúčtovány každý měsíc společně s předpisem záloh účetním předpisem 64

324 - x / 315-x. V letech 2003-2004 byla úhrada části nákladů na správu při jejich měsíčním zúčtování účtována do výnosů tj. 324-x / 602-x. Výnosový účet 602-x sloužil k úhradě nákladů na odměny funkcionářů. Od roku 2005 je účtováno na účet 602-x rovnou při účtování o zálohách na úhradu těchto odměn. Rozdíl je patrný z následující tabulky. Tabulka č. 16: Rozdíl při zúčtování záloh na správu určených na úhradu odměn členů orgánů společenství Účetní případ Roky 2003-2004 Od roku 2005 Předpis záloh na správu: 311-11 / 324-x 311-11 / 602-x – úhrada odměn Použití záloh na správu (měsíčně): 324-x / 602-x - úhrada odměn Pramen:Účetní deníky společenství Haškova 5-15

Na konci roku se přečerpané nebo nevyčerpané zálohy na správu vyrovnají oproti dlouhodobým zálohám na opravy. Zálohy na služby jsou zúčtovány jednou ročně. Princip zúčtování záloh na služby je znázorněn v následujícím schéma. Schéma č. 4: Roční zúčtování záloh na služby 324-x

ZÁLOHY

324-x

315-x

NÁKLADY

ZÁLOHY

315-x NÁKLADY

311-11 NEDOPLATEK

PŘEPLATEK

Pramen:Účetní deníky Společenství Haškova 5-15

Obdobně jako předpis záloh za byty je účtován předpis záloh na pronajaté společné prostory Českému Telecomu, resp. 02 Telefonica, jen je analyticky odlišen od záloh vlastníků. Peněžní částka je smluvně stanovena a není rozdělena na jednotlivé části záloh. V průběhu roku jsou výnosy z pronájmu účtovány na účet 602 a na jeho konci jsou z výnosů přeúčtovány nejdřív do závazků za vlastníky bytů a následně do fondu oprav. Pronajímány jsou také společné prostory některým vlastníkům bytů (např. sklepy). Společenství účtuje zkráceným způsobem, mezi náklady v účtové třídě 5 – Náklady jsou účtovány pouze mzdové náklady v souvislosti s odměnami funkcionářů. Bankovní poplatky jsou součástí nákladů na správu a účtují se na účtu 315. Ve výnosech jsou pak zachyceny hlavně úhrady mzdových nákladů ze záloh do výnosů, penále za zpožděné platby od vlastníků 65

a úroky z běžného účtu. Úroky z běžného účtu, popř. penále tvoří výsledek hospodaření, který je převáděn do fondu oprav. Účet dlouhodobých záloh na opravy, tj. účet „fondu oprav“, je analyticky rozdělen na tvorbu a na čerpání fondu. Ze záloh vlastníků je vytvářen fond oprav jako typický pasivní účet na straně Dal. Naopak čerpání fondu na nejrůznější opravy a údržbu je účtováno na straně Má Dáti analytického účtu určeného k čerpání fondu. Vzájemně se tyto účty nezúčtovávají a částky vybraných záloh a provedených oprav se na nich postupně kumulují. Další odlišnost oproti dříve analyzovanému společenství spočívá v zúčtovacích vztazích k bytovému družstvu. Okruh účetních případů účtovaných přes účet 378 se díky vlastnímu bankovnímu účtu zúžil, ovšem propojení obou subjektů přes tento účet nebylo zcela přerušeno. Společenství nemá vlastní pokladnu a např. vyplácení přeplatků záloh na služby se provádí z pokladny bytového družstva. Při odeslání přeplatků k vyplacení na účet bytového družstva od společenství vzniká pohledávka za bytovým družstvem na účtu 378. Následná výplata přeplatků bytovým družstvem tuto pohledávku snižuje. Obdobně vyplácí bytové družstvo také např. odměny funkcionářům. Ve stanoveném období došlo ke změně účetního softwaru, tato změna se ovšem výrazněji neprojevila ve způsobu účtování. Celou dobu společenství účtovalo v rámci podvojného účetnictví pro nevýdělečné organizace v plném rozsahu. Také vliv novelizací účetních předpisů vztahujících se na tento druh organizací nebyl patrný. Způsob účtování nejčastějších účetních případů vyplývá z tabulky v příloze č. 11.

5.2 Daňový režim 5.2.1

Postup zdanění společenství – neziskové organizace

Společenství Haškova 5-15, stejně jako výše popsané Společenství Bednářova 1B, zvolilo zkrácený způsob účtování o nákladech na správu. V účtové třídě 5 – Náklady bylo účtováno po celou dobu pouze o odměnách pro členy orgánů společenství. Výjimkou je pouze první rok, kdy byl jednorázovým odpisem zůstatkové ceny vyřazen majetek, který byl převeden na společenství z majetku bytového družstva. Výnosy společenství plynuly hlavně z úroků na běžném účtu a z poplatků za pozdní platby záloh. Do výnosů byla samozřejmě také účtována 66

úhrada nákladů na správu. Výsledek hospodaření byl v roce 2003 záporný, ovšem v následujících letech bylo dosahováno zisku díky úrokům na běžném učtu a smluvním pokutám kvůli pozdním platbám záloh vlastníků. Výše výnosů, nákladů a výsledku hospodaření v jednotlivých letech je patrná z následující tabulky. Tabulka č. 17: Výpočet daňové povinnosti u společenství za sledované roky (v Kč) Výnosy Správa domu Smluvní pokuty a úroky z prodlení Úrok z BÚ Náklady Odměny funkcionářům Odpis zůstatkové ceny majetku Výsledek hospodaření - Položky snižující základ daně + Položky zvyšující základ daně Základ daně Snížení základu daně Základ daně po snížení Sazba daně Daň

2003 42 247,3 42 020,0 0,0 227,3 56 088,0 43 364,0 12 724,0 -13 840,8 42 247,3 56 088,0 0,0 0,0 0,0 31% 0,0

2004 69 753,0 67 200,0 0,0 2 553,0 65 396,0 65 396,0 0,0 4 357,0 69 753,0 65 396,0 0,0 0,0 0,0 28% 0,0

2005 99 326,2 67 200,0 1 256,0 30 870,2 68 390,0 68 390,0 0,0 30 936,2 98 070,2 68 390,0 1 256,0 1 256,0 0,0 26% 0,0

2006 118 702,4 67 200,0 456,0 51 046,4 67 200,0 67 200,0 0,0 51 502,4 118 246,4 67 200,0 456,0 456,0 0,0 24% 0,0

2007 274 927,7 90 720,0 0,0 184 207,7 90 705,0 90 705,0 0,0 184 222,7 274 927,7 90 705,0 0,0 0,0 0,0 24% 0,0

Pramen:Účetní výkazy společenství Haškova5-15

Tabulka také naznačuje způsob výpočtu daně z příjmů právnických osob u společenství. Ze zdanění byly vyňaty příjmy, které nejsou předmětem daně, tj. příjmy z neziskové hlavní činnosti – výnosy z úhrady nákladů na správy domu ze záloh a z úroků plynoucích z běžného účtu. Dále byl výsledek hospodaření navýšen o související náklady – náklady na správu domu. Kladného základu daně dosahovalo společenství pouze v letech 2005 a 2006 ve výši smluvních pokut, které jsou předmětem daně z příjmů právnických osob a nevztahuje se na ně žádné daňové osvobození. Jejich hodnota nebyla vysoká a po uplatnění odečitatelné položky určené pro neziskové organizace byl základ daně snížen na nulu a daňová povinnost ve vztahu k dani z příjmů právnických osob u společenství nevznikla. V roce 2006 nemusela být odčitatelná položka teoreticky využita díky zaokrouhlení základu daně na tisíce dolů. Podmínka použití prostředků ušetřených díky odčitatelné položce byla v následujících letech bez problémů splněna. Ušetřené prostředky dosahují v roce 2005 částky 260 Kč (tj. 26 % ze snížení základu daně díky odčitatelné položce) a náklady na správu domu jsou v následujících letech mnohonásobně vyšší. Jelikož mělo společenství v letech 2005 a 2006 příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů právnických osob, muselo podávat daňové přiznání, i když daňová povinnost společenství v konečném důsledku nevznikla. Zároveň již od začátku své činnosti

67

muselo být společenství registrováno u správce daně z titulu plátce daně z příjmů fyzických osob. Ve vztahu k ostatním daním je společenství Haškova 5-15 v obdobné pozici jako dříve popsané společenství Bednářova 1B. Jelikož nevykonává ekonomické činnosti podle zákona o dani z přidané hodnoty, nemůže se ani stát poplatníkem daně z přidané hodnoty. Netýkaly se ho ani daň silniční ani ostatní majetkové daně. Daň z nemovitostí je placena vlastníky bytů a ne společenstvím. V bytovém domě, který spravuje společenství jsou pronajímány některé společné prostory. Příjmy plynoucí z jejich pronájmu jsou rozděleny mezi vlastníky bytů v závislosti na velikosti jejich spoluvlastnických podílů a jednotliví vlastníci mají povinnost zdanit příjmy z pronájmu v rámci dílčího základu daně z příjmů fyzických osob podle § 9 ZDP. Na této skutečnosti nic nemění to, že příjmy z pronájmu nejsou vypláceny vlastníkům bytů, ale převedeny do „fondu oprav“. V roce 2007 dosahovaly příjmy z pronájmu společných částí domu částky 30 930 Kč. Jejich průměrná výše připadající na jednoho vlastníka tedy činila 110 Kč, což je hluboko pod stanovenými hranicemi pro povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

5.2.2

Postup zdanění bytového družstva – ziskové organizace

Pro znázornění postupu zdanění používaného bytovými družstvy jsem přistoupila ke stejným úpravám, jaké byly provedeny u předchozího společenství. Přírůstky závazků za vlastníky z titulu uhrazených a nevyúčtovaných záloh na správu domu a tvorbu dlouhodobé zálohy na opravy budu pokládat za nájemné, tedy výnos bytového družstva. Jelikož je část společných prostorů pronajímána, mezi výnosy se objeví také z nich plynoucí nájemné. Ostatní výnosy společenství byly ponechány v nezměněné výši. Mezi náklady byly zahrnuty navíc náklady na správu a opravy, tedy přírůstky účtu 315-01 obsahující poplatek za správu účtovaný bytovým družstvem, účtu 315-03, kde jsou účtovány ostatní náklady na běžný provoz a správu domu (např. bankovní poplatky, pojištění, spotřeba kancelářského materiálu atd.), a použití dlouhodobé zálohy na opravy. Na rozdíl od skutečného bytového družstva nebyly mezi náklady zahrnuty odpisy, možná tvorba rezerv na opravy, daň z nemovitosti a náklady související s údržbou a opravami jednotlivých jednotek. O těchto nákladech se v rámci společenství neúčtuje, a tak je nebylo možné zohlednit. Na druhou stranu výnosy v podobě nájemného jsou také nižší, protože nepočítají s úhradou těchto nákladů. Popsanými úpravami jsem dospěla k následujícím výnosům, nákladům a výsledku hospodaření. 68

Tabulka č. 18: Výpočet daňové povinnosti u bytového družstva za sledované roky (v Kč) Výnosy Nájemné za byty Nájemné ostatní Penále a úroky z prodlení Úrok z běžného účtu Náklady Správa a provoz Opravy Mzdové náklady Odpisy Výsledek hospodaření Příjmy osvobozené Náklady související s osvobozenými příjmy Náklady daňově neuznatelné Základ daně Snížení základu daně Snížený základ daně Sazba daně Daň

2003 2 758 513,3 2 734 421,0 23 865,0 0,0 227,3 1 913 689,5 487 159,8 1 370 441,7 43 364,0 12 724,0 844 823,8 2 734 421,0

2004 3 273 063,0 3 267 720,0 2 790,0 0,0 2 553,0 969 677,9 633 405,9 270 876,0 65 396,0 0,0 2 303 385,1 3 267 720,0

2005 3 185 456,2 3 150 036,0 3 294,0 1 256,0 30 870,2 3 374 066,4 641 573,6 2 664 102,8 68 390,0 0,0 -188 610,2 3 150 036,0

2006 4 454 912,4 4 400 620,0 2 790,0 456,0 51 046,4 1 458 440,3 653 035,3 738 205,0 67 200,0 0,0 2 996 472,1 4 400 620,0

2007 4 642 493,7 4 427 356,0 30 930,0 0,0 184 207,7 4 351 893,9 627 662,8 3 633 526,0 90 705,0 0,0 290 599,9 4 427 356,0

1 912 924,0

969 290,0

3 372 716,8

1 457 857,0

4 350 153,1

17,3 23 344,1 0,0 23 000,0 31% 7 130,0

26,2 4 981,3 0,0 4 000,0 28% 1 120,0

27,4 34 098,0 0,0 34 000,0 26% 8 840,0

26,9 53 735,9 0,0 53 000,0 24% 12 720,0

36,3 213 433,3 0,0 213 000,0 24% 51 120,0

Pramen: Účetní výkazy společenství Haškova5-15

Při výpočtu daně z příjmů právnických osob byl výsledek hospodaření upraven o osvobozené příjmy, náklady s nimi související a daňově neuznatelné náklady. Osvobozené od daně jsou výnosy z nájemného členů bytového družstva, ovšem ne z pronájmu nebytových prostorů, které vznikly vyčleněním ze společných prostorů. Dále se musel určit podíl podlahové plochy bytů a pronajímaných nebytových prostorů na celkové ploše. Tento podíl se použil k výpočtu části nákladů na správu, provoz a opravy domu týkající se bytů pronajímaným členům. Tato část nákladů se vztahuje k daňově osvobozeným výnosům a je tudíž také daňově neúčinná. Daňově neuznatelným nákladem jsou náklady na odměny statutárním orgánům. Jejich částka při výpočtu základu daně navyšuje výsledek hospodaření ve výši, která se vztahuje k příjmům podléhající dani, tedy příjmům z pronájmu nebytových prostorů. V případě tohoto společenství je podíl pronajímané podlahové plochy nebytových prostorů velmi malý ve srovnání s celkovou plochou bytů, jeho výše činí 0,04 %. Proto je hodnota nákladů souvisejících s osvobozenými výnosy velmi blízká celkovým nákladům. Základ daně byl převážně tvořen nájemným z nebytových prostorů a úroky z běžného účtu, v malé míře také penále za pozdní platby. Na rozdíl od společenství bytové družstvo nemohlo uplatnit žádné snížení základu daně. Po zaokrouhlení základu daně na tisíce dolů byla sazbou daně platnou v daném roce vypočítána daňová povinnost bytového družstva k daní z příjmů právnických osob. 69

Bytové družstvo již po svém zápisu do obchodního rejstříku musí podat registraci jako poplatník daně z příjmů právnických osob místně příslušnému správci daně – finančnímu úřadu. Má povinnost podávat každý rok daňová přiznání k dani z příjmů právnických osob. Také je plátcem daně z příjmů fyzických osob, jelikož vyplácí odměny členům statutárních orgánů a poplatníkem daně z nemovitostí, protože vlastní bytový dům. Zaplacená daň je ovšem jednou z částí nájemného. Jestliže je vyplácen členům podíl na zisku družstva, pak je zdaněn 15% srážkovou daní. Družstvo jako ziskový subjekt může být poplatníkem silniční daně i ostatních majetkových daní. Bytové družstvo nedodává teplo z vlastní kotelny svým členům ani jiným osobám, nevykonává tedy ekonomickou činnost, a nemůže být proto plátcem daně z přidané hodnoty.

5.3 Shrnutí Společenství vlastníků Haškova 5-15 se od dříve analyzovaného společenství Bednářova 1B liší v mnoha aspektech. Vzniklo až v roce 2003 v domě s družstevními byty, který byly odkoupeny jejich nájemníky do osobního vlastnictví. Je také vzhledem k počtu spravovaných bytů mnohokrát větší. Díky pozdnímu vzniku společenství není příliš možné analyzovat nejpodstatnější změny týkající se účetního režimu společenství. V roce 2003 již nebylo pochyb o neziskovém charakteru společenství, a proto společenství Haškova 5-15 již od svého vzniku účtovalo v rámci podvojného účetnictví pro neziskové organizace. V dané době byla možnost účtovat v jednoduchém účetnictví a následně ve zjednodušené rozsahu účetnictví, ale vzhledem k velikosti společenství nebyly tyto možnosti vhodné ani využitelné. Ve způsobu účtování ve stanoveném období nedošlo k žádným významným změnám. Společenství dosahovalo vysokých výnosů z úroků z běžného účtu, ale ty nejsou u neziskových organizací předmětem zdanění daní z příjmů právnických osob, stejně jako příjmy z hlavní činnosti, kterou je v případě společenství správa domu. Proto do základu daně vstupují pouze výnosy z titulu penále za opožděné platby záloh vlastníků jednotek. Těch bylo dosahováno pouze v letech 2005 a 2006. Po zaokrouhlení a po uplatnění odčitatelné položky určené pro neziskové organizace, byl základ daně nulový. Při zdanění bytového družstva daní z příjmů právnických osob jsou mezi výnosy zahrnuty i výnosy z pronájmu společných prostor. Osvobození nájemného od daně z příjmů právnických osob se jich ovšem netýká. Proto se při určení daňově neuznatelných nákladů muselo počítat 70

s podílem podlahové plochy bytů a pronajímaných společných prostorů k celkové podlahové ploše. Základ daně tvořily převážně úroky z běžného účtu, příjmy z pronájmu společných prostor a v malé míře penále za pozdní platby. Na rozdíl od společenství byly tedy zdaňovány také příjmů z úroků na běžném účtu a příjmy z pronájmu společných prostor. Jelikož nemohlo bytové družstvo na rozdíl od společenství uplatnit žádnou odečitatelné položku od základu daně vznikla družstvu daňová povinnost. V následující tabulce jsou porovnány výše základů daně a daňové povinnosti u společenství a bytového družstva. Tabulka č. 19: Porovnání výše daně z příjmů právnických osob společenství a bytového družstva - na příkladu Společenství Haškova 5-15 Rok Základ daně Daň

2003 Společenství Bytové družstvo Společenství Bytové družstvo

2004

0,0 23 344,1 0,0 7 130,0

0,0 4 981,3 0,0 1 120,0

2005 1 256,0 34 098,0 0,0 8 840,0

2006 456,0 53 735,9 0,0 12 720,0

2007 0,0 213 433,3 0,0 51 120,0

Pramen: vlastní tvorba autorky na základě účetních výkazů Společenství vlastníků jednotek Haškova 5-15

Při vyvozování závěrů z této tabulky musím vzít v úvahu, že v případě bytového družstva dochází v rámci zdanění daní z příjmů právnických osob také ke zdanění příjmů z pronájmu společných prostor, zatímco v případě společenství jsou tyto příjmy zdaněny jednotlivými vlastníky bytů daní z příjmů fyzických osob v rámci dílčího základu daně podle § 9 ZDP. Musím proto také porovnat způsob zdanění příjmů z pronájmu společných prostor a výši daně v případě vlastníků bytů a bytového družstva. U bytového družstva byly příjmy z pronájmu společných prostor sníženy o daňově uznatelné náklady ve výši odpovídající podílu pronajímaných společných prostor na celkové ploše a následně zdaněny sazbou daně z příjmů právnických osob, která v roce 2007 činila 24 %. V případě společenství tvořily základ daně z pronájmu společných prostor příjmy z pronájmu snížené o vynaložené výdaje v souvislosti s pronajatými prostory nebo o paušální výdaje ve výši 30 % z příjmů. Jelikož je problematické určit výši souvisejících výdajů, jsou častěji používány paušální výdaje. Díky klouzavě progresivním sazbám daně z příjmů fyzických osob není možné jednoznačně říci, jakou sazbou daně budou tyto příjmy zdaněny. Její výše závisí na tom, jaká je částka příjmů v rámci ostatních dílčích základů daně, zda jsou u vlastníka bytu uplatněny nezdanitelné části základu daně a odčitatelné položky od základu daně. Jednotlivé daňové pásma, způsob výpočtu daně, mezní sazby daně a průměrné daňové zatížení56 vyplývají z následující tabulky. 56

Průměrné daňové zatížení základu daně bylo vypočítáno jako podíl vypočítané daně a základu daně ve výši částek na horních hranicích jednotlivých daňových pásem (např. pro 2. daňové pásmo činí tato daň 14 544+19%(218 400-121 200 )=33 012 Kč, průměrné daňové zatížení základu daně je tedy vypočítáno jako

71

Tabulka č. 20: Daňové pásma, mezní sazby daně a průměrné daňové zatížení daně z příjmů fyzických osob platné v roce 2007 Základ daně v Kč (ZD) Daň

I. daň. pásmo do 121 200

12,0%

II. daň. pásmo 121 000 – 218 400 14 544+ 19%(ZD-121 200) 19,0%

III. daň pásmo 218 400-331 200 33 012+ 25%(ZD-218 400) 25,0%

IV. daň pásmo nad 331 200 61212+ 32%(ZD-331200) 32,0%

12,0%

15,1%

18,5%

-

12% ZD

Mezní sazba daně Prům. daň. zatížení základu daně - částek na horní hranici daň. pásem

Pramen: vlastní tvorba autorky na základě §16 ZDP

Abych zjistila výši základu daně z příjmů fyzických osob, která bude zdaněna průměrnou sazbou daně ve výši 24 %, vypočítám rovnici: 0,24 =

61.212 + 0,32 * ( ZD − 33.1200) . ZD

Výsledek této rovnice činí 559 650 Kč. Pouze je-li základ daně z příjmů fyzických osob vyšší než 559 650 Kč, pak je průměrné daňové zatížení základu daně vyšší než 24 %, tedy vyšší než je sazba daně z příjmů právnických osob. Pro porovnání zdanění příjmů z pronájmu u vlastníků bytů a bytového družstva musíme také vzít v úvahu slevy na dani, jelikož mají vliv také konečnou výši daně. Jednoznačněji výhodnější pro vlastníky bytů bude situace od 1.1.2008, kdy bude sazba daně z příjmů fyzických osob snížena na 15 %, což znamená výrazně menší daňové zatížení než v případě družstva. Tabulka č. 21: Srovnání daně z pronájmu společných prostor u bytového družstva a vlastníků bytů v letech 2008-2010 Bytové družstvo Výnosy z pronájmu Výnosy Rok Související Sazba spol. z pronájmu náklady daně prostor - náklady 2008 2009 2010

30 930,0 30 930,0 30 930,0

1 704,5 1 704,5 1 704,5

29 225,5 21,0% 29 225,5 20,0% 29 225,5 19,0%

Daň 6 137,4 5 845,1 5 552,8

Vlastníci bytů Paušální výdaje Základ Sazba daně daně (30% příjmů) 9 279,0 21 651,0 15,0% 9 279,0 21 651,0 12,5% 9 279,0 21 651,0 12,5%

Daň

Rozdíl daní

3 247,7 2 706,4 2 706,4

2 889,7 3 138,7 2 846,5

Pramen: vlastní tvorba autorky s využitím údajů o příjmu z pronájmu společných prostor Společenství Haškova 5-15 v roce 2007

Daň/Základ daně, tedy 33 012/218 400=15,1%). Tato hodnota vyjadřuje maximální procentní výši zdanění v daňovém pásmu.

72

Závěr Cílem této diplomové práce je analýza účetního režimu společenství vlastníků jednotek se zaměřením na zhodnocení dopadu změn v právních předpisech a analýza daňového režimu společenství vlastníků jednotek a jeho srovnání se zdaněním ziskové organizace se stejným předmětem činnosti – bytového družstva. Výsledky těchto analýz jsou v posledních dvou kapitolách aplikovány na konkrétní společenství vlastníků jednotek. Po stručném přehledu právní úpravy společenství vlastníků jednotek vyplývající ze zákona o vlastnictví bytů, byl podrobněji analyzován účetní a daňový režim společenství. Na způsob vedení účetnictví měla vliv počáteční nevyjasněnost charakteru činností vykonávaných společenstvím. Nejdříve bylo účtováno způsobem, který odpovídal účetnictví ziskových subjektů. Po novele zákona o vlastnictví bytů potvrzující neziskový charakter společenství, začalo být účtováno podle účetních předpisů platných pro neziskové organizace. Změna spočívala hlavně v jiné účtové osnově. Společenství mohlo také v letech 2002-2004 včetně účtovat v soustavě jednoduchého účetnictví. Po zrušení jednoduchého účetnictví je možné, aby společenství vedla účetnictví (myšleno účetnictví podvojné) ve zjednodušeném rozsahu. Společenství Bednářova 1B, které vzhledem k počtu spravovaných bytů a nebytových jednotek patří k menším společenstvím, možnosti účtovat v jednoduchém účetnictví nebo ve zjednodušeném rozsahu účetnictví nevyužilo. Dle mého názoru jednoduché účetnictví, ani zjednodušený rozsah účetnictví není pro společenství příliš vhodný. Účetnictví vedené v plném rozsahu umožňuje rozlišení jednotlivých záloh a jejich snadnější zúčtování se souvisejícími výdaji, resp. náklady. Způsob účtování ve Společenství Bednářova 1B i ve Společenství Haškova 5-15 odpovídá účetním předpisům i charakteru společenství jako právnické osoby. U společenství Bednářova 1B by mělo být nadále pokračováno v účtování o mzdových nákladech v účtové třídě 5 – Náklady a ne pouze rozvahově, jak k tomu docházelo v letech 2000-2004. U společenství Haškova 5-15 bych zdůraznila hlavně důležitost správného způsobu účtování o příjmech z pronájmu. Pro jejich lepší evidenci by mohl být vytvořen samostatný analytický účet „fondu oprav“, na který by byly účtovány pouze tyto příjmy. Z předmětu zdanění u neziskových organizací jsou vyloučeny příjmy z hlavní činnosti, v případě společenství jde o výnosy vznikající v souvislosti s úhradou nákladů na správu, opravy a údržbu domu. Na druhou stranu bytové družstva mohou uplatnit osvobození výnosů 73

z regulovaného nájemného z bytů a garáží pronajatých členům družstva. Rozdíl mezi zdaněním společenství a bytovým družstvem pronajímající pouze byty svým členům spočívá tedy hlavně v tom, že u společenství jsou z předmětu zdanění vyňaty také příjmy z běžného účtu a že společenství může uplatnit specifickou odečitatelnou položku určenou pro neziskové organizace ve výši 30 % základu daně. Rozdíl mezi zdaněním společenství a bytového družstva spočívá v případě Společenství Bednářova 1B zejména ve zdanění úroků z běžného účtu. Zatímco společenství mělo daňový základ nulový, bytové družstvo zdaňovalo zmíněné úroky z běžného účtu. Díky jejich nízké výši a zaokrouhlení základu daně na tisíce dolů nevznikla bytovému družstvu daňová povinnost a tedy v tomto konkrétním případě není mezi výší daně společenství a bytového družstva rozdíl. Dá se předpokládat postupné zvyšování úroků z běžného účtu v souvislosti s kumulací dlouhodobých záloh na opravy na běžném účtu, a tedy i nárůstu základu daně. V budoucnu by se dal očekávat vznik daňové povinnosti u bytového družstva z titulu zdanění příjmů z úroků na běžném účtu, čímž by se potvrdil výhodnější daňový režim společenství. V případě porovnání zdanění společenství a bytového družstva na příkladu Společenství Haškova 5-15, jsem došla také k závěru o výhodnějším daňovém režimu společenství. Společenství má v základu daně pouze příjmy z penále a po uplatnění odčitatelné položky určené pro neziskové organizace je snížený základ daně nulový. Bytové družstvo musí zdanit nejenom příjmy z penále, ale také příjmy z úroků na běžném účtu a příjmy z pronájmu společných prostor a nemůže uplatnit žádnou odčitatelnou položku. Bytovému družstvu na rozdíl od společenství vznikla daňová povinnost ve výši tisíc až desítek tisíc korun. K rozdílu mezi výší daně u společenství a bytového družstva je v tomto případě nutné přistupovat s ohledem na skutečnost, že bytové družstvo na rozdíl od společenství zdaňuje také příjmy z pronájmu společných prostor. I kdyby příjmy z pronájmu společných prostor v bytovém družstvu nevznikaly, stejně by nebyla daň z příjmů právnických osob u bytového družstva nulová, díky zdanění příjmů z úroků z běžného účtu. U bytového družstva jsou příjmy z pronájmu po odečtení souvisejících nákladů v rámci základu daně zdaněny sazbou daně z příjmů právnických osob, tedy 24 % v roce 2007. Vlastníci bytů zdaňují příjmy z pronájmu v rámci dílčího základu daně z příjmů fyzických osob, přičemž není možné jednoznačně říci díky klouzavě progresivní sazbě daně z příjmů fyzických osob, jak vysokou sazbou daně budou zdaněny. Nicméně pokud bude základ daně z příjmů fyzických osob nižší než 559 650 Kč, pak je průměrná sazba daně z příjmů fyzických osob menší než sazba daně 74

z příjmů právnických osob a celková daňová povinnost bude tedy u vlastníků bytů také nižší. Od 1.1.2008 byla zavedena jednotná sazba daně z příjmů fyzických osob, která je o 6 procentních bodů nižší než sazba daně z příjmů právnických osob. To jen zvýrazňuje výhodnost zdanění příjmů z pronájmu u vlastníků bytů. Z tabulky, která porovnává výši dani z pronájmu u vlastníků bytů a bytového družstva vyplývá, že daň u vlastníků bytů by byla v roce 2008 menší o 2 889,7 Kč. Užší okruh příjmů, které jsou předmětem zdanění, a možnost uplatnění odčitatelné položky pro neziskové organizace způsobuje, že daňový režim společenství je výhodnější než u bytového družstva. Také v případě zdanění příjmů z pronájmu společných prostor u vlastníků bytů, zvláště od 1.1.2008, je vzhledem k výši daňové povinnosti výhodnější. Hypotéza se potvrdila.

75

Seznam použité literatury Monografie

FIALA, J. Bytové vlastnictví v České republice. Brno : IURIDICA BRUNENSIA, 1995. 152 s. ISBN 80-85964-06-6. FOJTÍKOVÁ, J. Daňový systém. 1. vyd. Brno : Masarykova univerzita, 2007. 131 s. ISBN 978-80-210-4285-8. HOLEJŠOVSKÝ, J., NEPLECHOVÁ, M., OLIVOVÁ, K. Společenství vlastníků jednotek podle zákona o vlastnictví bytů z pohledu právního, daňového, účetního a katastru nemovitostí. 2. rozš. vyd. Beroun : IFEC, 2004. 356 s. ISBN 80-903409-0-3. HORÁK, M., JANEČKOVÁ, J. Vlastnictví bytů a nebytových prostorů. Ostrava : SAGIT, 1994. ISBN 80-85789-10-8. KLAINOVÁ, N. Společenství vlastníků jednotek. 1. vyd. Praha : Bilance, 2004. 151 s. ISBN 80-86371-45-X.. NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z podle právního stavu k 1. 4. 2006. 3. aktualizované vydání. Olomouc : ANAG, 2006. 383 s. ISBN 80-7263-336-8. RŮŽIČKOVÁ, R. Neziskové organizace, vznik – účetnictví – daně. 9. aktualizované vydání. Olomouc : ANAG, 2007. 238 s. ISBN 978-7263-404-0. SCHÖDELBAUEROVÁ, P., ČÁP. J. Společenství vlastníků jednotek a jeho stanovy. 1. vyd. Praha : BOVA POLYGON, 2004. 160 s. ISBN 80-7273-114-9. TOUFAROVÁ, Z. Společenství vlastníků jednotek a odpovědi čtenářům. Praha : Svaz účetních, 2003. 64 s. ISBN: 80-239-0878-2. Články v časopisech

ČÁP, J. Dvě vzájemně odlišné formy SVJ v praxi. Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 2005, č. 2, s. 1-2. DRBOHLAV, J. Daňové povinnosti u společenství vlastníků jednotek a jejich členů. Účetnictví, 2007, č. 5, s. 32-34. HARÁKOVÁ, L. Musí společenství vlastníků jednotek podávat přiznání k dani z příjmů právnických osob. Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 2006, č. 5, s. 2. HARÁKOVÁ, L. Musí společenství vlastníků jednotek podávat přiznání k dani z příjmů právnických osob? Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 2006, č. 5, s. 2.

76

HARÁKOVÁ, L. Výsledek hospodaření a základ daně z příjmů společenství vlastníků jednotek. Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 2006, č. 4, s. 5. HARÁKOVÁ, L. Společenství vlastníků jednotek – plátce DPH? Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 2006, č. 10, s. 7-8. KLAINOVÁ, N. Společenství vlastníků jednotek v roce 2005. Účetnictví, 2005, č. 3, s. 20-26. NEPLECHOVÁ, M. Technické zhodnocení, opravy a údržba bytového domu v účetnictví SVJ. Společenství vlastníků jednotek aktuálně, 2006, č. 2, s. 4-5. NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví společenství jednotek – ucelený přehled. Společenství vlastníků aktuálně Speciál z 22.10.2007, 2007, s. 4. TOUFAROVÁ, Z. Pořízení majetku v praktické činnosti společenství vlastníků jednotek. Účetnictví, 2004, č. 1, s. 10-11. Internetové zdroje

ČESKÁ DAŇOVÁ SPRÁVA. Uplatňování daně z přidané hodnoty u bytových družstev [online]. c2006, poslední revize 3. 8. 2004 [cit. 2008-4-15]. Dostupné z: . MINISTERSTVO PRO MÍSTNÍ ROZVOJ. Návrh nové právní úpravy vlastnictví bytů ve znění předloženém vládě [online]. [cit. 2008-4-15]. Dostupné z: < http://www.mmr.cz/navrhnove-pravni-upravy-vlastnictvi-bytu-ve-zneni-predlozenem-vlade >. MINISTERSTVO SPRAVEDLNOSTI. Čtvrtletní výkaz o pohybu agendy obchodního rejstříku, rejstříku obecně prospěšných společností, nadačního rejstříku a rejstříku [online]. [cit. 2008-4-15]. Dostupné z: společenství vlastníků jednotek . SCOTT, CH. E., DERRICK, F.W., KOLBRE, E. The challenge of the commons: Estonian housing privatization [online]. [cit. 2008-4-15]. Springer Netherlands, 1999 Dostupné z: . UNITED NATIONS, ECONOMIC COMMISSION FOR EUROPE. Guidelines on condominium ownership of housing for countries in transition [online]. New York ; Geneva : UN, 2003 [cit. 2008-4-15]. Dostupné z: <www.unece.org/hlm/prgm/hmm/condominiums/condominiums.pdf>. Legislativa

Zákon č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů, kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům (dále jen „zákon o vlastnictví bytů“) ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník ve znění pozdějších předpisů. 77

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů. Opatření Federálního ministerstva financí č.j. V/20 100/1992, kterým se upravuje účtová osnova a postupy účtování pro podnikatele ve znění pozdějších předpisů. Opatřením Ministerstva financí č.j. 283/76 102/2000, kterým se stanoví účtová osnova, postupy účtování, uspořádání položek účetní závěrky a obsahové vymezení těchto položek pro nevýdělečné organizace ve znění pozdějších předpisů. Opatření Ministerstva financí č.j. 281,283/77 411/2000, kterým se stanoví postupy účtování pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví. Vyhláška č. 507/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví. Vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem není podnikání. České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Sdělení k účtování společenství vlastníků jednotek – právnické osoby dle zákona č. 103/2000 Sb., čj.281/ 107 716/2000. Sdělení k účtování a daňové povinnosti společenství vlastníků jednotek, právnické osoby podle zákona č. 72/1994 Sb. (o vlastnictví bytů), čj. 281/55 462/2002. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů.

78

Přílohy Příloha č. 1: Seznam použitých zkratek

D................................................................................. Dal MD ............................................................................. Má dáti PS ............................................................................... Počáteční stav účtu KS .............................................................................. Konečný stav účtu Sdělení č. 48............................................................... Sdělení k účtování společenství vlastníků jednotek – právnické osoby dle zákona č. 103/2000 Sb., čj. 281/ 107 716/2000. Sdělení č. 46............................................................... Sdělení k účtování a daňové povinnosti společenství

vlastníků

jednotek,

právnické osoby podle zákona č. 72/1994 Sb. (o vlastnictví bytů), čj. 281/55 462/2002. Společenství ............................................................... Společenství vlastníků jednotek ZD .............................................................................. Základ daně ZDP............................................................................ Zákon o daních z příjmů ZVB ........................................................................... Zákon o vlastnictví bytů

79

1.1.2002

1.1.2003

1.1.2004

Příloha č. 2: Vývoj účetní úpravy společenství vlastníků jednotek 1.1.2001

o

1.1.2007

S b .

1.1.2006

Z á k o n

o ú č e t n i c t v í V y h l á š k a č . 5 0 0 / 2 0 0 2 České účetní standardy pro podnikatele

S b .

1.1.2005

Z á k o n

5 0 4 / 2 0 0 2

České účetní standardy pro nevýdělečné organizace

o ú č e t n i c t v í V y h l á š k a č .

Vyhláška č. 507/2002 Sb.

ú č e t n i c t v í

Z á k o n

Účtová osnova a postupy účtování pro podnikatele

Opatření Ministerstva financí č.j. 281,283/77 411/2000

SVJ jako právnická osoba 1.7.2000 Jednoduché účetnictví Účetní přepisy

Podvojné účetnictví Účetnictví pro podnikatele Účetní přepisy

Účetnictví pro nevýdělečné org. Účetní přepisy

Účtová osnova a postupy účtování pro politické strany, hnutí, občanská sdružení a jiné nevýdělečné organizace

Pramen: vlastní tvorba autorky

1.1.2008

80

Příloha č. 3: Struktura záloh vlastníků jednotek

Platba vlastníka jednotky za služby (spojené s užíváním bytů a nebytových prostorů)

spojené přímo s jednotkou

Placené vlastníkem přímo - elektřina v jednotce - plyn - telefon

spojené se společnými částmi domu

-

příspěvky (na společné části domu) opravy údržba pojištění právní a účetní služby odměny orgánům

Rozúčtované společenstvím - TUV, teplo - odpad - pitná voda - kontrola a čištění komínů - společná anténa

Rozúčtované společenstvím - osvětlení spol. prostor - úklid spol. prostor - užívání výtahů - užívání dom. prádelny

Pramen: HOLEJŠOVSKÝ, J. NEPLECHOVÁ, M. OLIVOVÁ, K. Společenství vlastníků jednotek podle zákona o vlastnictví bytů z pohledu právního, daňového, účetního a katastru nemovitostí, str. 152

81

Příloha č. 4: Přehled jednotlivých druhů příjmů a jejich posouzení z hlediska zdanění Základ Zdanění u Příjem Rozúčtování Druh příjmu daně jednotlivých společenství na vlastníky společenství vlastníků Příjmy z úroků, pokud společenství rozhodne ANO dohodou s jednotlivými NE NE ANO Příjem podle §8 vlastníky, že tyto příjmy budou podléhat zdanění u jednotlivých vlastníků Příjmy z úroků, pokud neexistuje dohoda společenství s jednotlivými ANO ANO NE NE vlastníky, a proto tyto příjmy nebudou podléhat zdanění u jednotlivých vlastníků Penále, úroky z prodlení za ANO ANO NE NE opožděné platby jednotlivých vlastníků Penále a úroky z prodlení nájemného uplatněné společenství za neplnění NE NE ANO ANO povinnosti dlužníka (např. z nebytových prostor) Příjmy z nájemného za společné prostory např. za ANO reklamu na fasádě domu, NE NE ANO Příjem podle §9 společný prostor pronajatý k podnikání. Příjmy z prodeje majetku, ANO který byl součástí NE NE ANO Příjem podle společného zařízení (např. §10 mandlu, pračky) Příjem z činnosti související ANO s provozováním společných částí domu, které slouží i NE NE ANO Příjem podle jiným fyzickým nebo §10 právnickým osobám. Pramen: Toufarová, Z Společenství vlastníků jednotek a odpovědi čtenářům, str. 12 – 13, upraveno autorkou

82

Příloha č. 5: Srovnání společenství vlastníků jednotek a bytového družstva s ohledem na jejich účetní režimy Porovnávací rys Společenství Bytové družstvo Ziskový/neziskový Neziskový Ziskový charakter Správa, provoz a opravy společných částí domu (správa domu) Výkon činností v rozsahu Podnikání nebo zajišťování Předmět činnosti zákona o vlastnictví bytů bytových potřeb svých členů Výkon činností související s provozováním společných částí domu i pro jiné osoby Vlastníci Nájemci Vztah členů k bytům Vlastnické právo ke Ne Ano spravovanému domu Jen společných částí domu a Odpovědnost za správu, zařízení v nich umístěné, ne Celého domu provoz, opravy jednotlivé byty Tvoří, zákonem stanovená Netvoří Vlastní jmění/kapitál min. výše 50.000 Kč V případě zisku možnost Nedělitelný fond ze zákona, Fondy zřídit fond další fondy dobrovolně Pouze za účelem výkonu Bez omezení Pořízení majetku předmětu své činnosti Nájemné Záloha na náklady spojené se (zálohové, kalkulované) Forma příspěvku od členů správou domu a služby Úhrada za plnění poskytovaná spojené s užíváním bytu s užíváním bytu Pohledávka / výnos Způsob účtování předpisu (kalkulované nájemné) Pohledávka / závazek příspěvků členů (bez Pohledávka / závazek služeb) (zálohové nájemné) Pohledávka /závazek Účtování nákladů na (zkrácený způsob) Náklad / závazek správu Náklad / závazek Pohledávka / závazek Způsob účtování předpisu Pohledávka / závazek Pohledávka / výnos služeb (např. vlastní kotelna) Pramen: vlastní tvorba autorky na základě Zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů a NEPLECHOVÁ, M. Účetnictví pro bytová družstva a společenství vlastníků jednotek, s. 72-76.

83

Příloha č. 6: Snížení průměrného daňového zatížení daní z příjmů právnických osob díky využití odečitatelné položky určené pro neziskové organizace SPOLEČENSTVÍ VLASTNÍKŮ BYTOVÉ DRUŽSTVO JEDNOTEK Bez uplatnění odečitatelné S uplatněním odečitatelné položky určené položky pro neziskové organizace Základ daně Průměrné (Kč) Průměrné Snížený daňové Daň Daň daňové zatížení základ daně zatížení (24%) (24%) základu daně (Kč) základu daně (%) (%) 0,0 0,0 0,0 0,0% 0,0 0,0% 120 000,0 24,0% 500 000,0 0,0 0,0 0,0% 240 000,0 24,0% 1 000 000,0 0,0 0,0 0,0% 1 500 000,0 500 000,0 120 000,0 8,0% 360 000,0 24,0% 2 000 000,0 1 000 000,0 240 000,0 12,0% 480 000,0 24,0% 2 500 000,0 1 500 000,0 360 000,0 14,4% 600 000,0 24,0% 3 000 000,0 2 000 000,0 480 000,0 16,0% 720 000,0 24,0% 3 500 000,0 2 500 000,0 600 000,0 17,1% 840 000,0 24,0% 4 000 000,0 3 000 000,0 720 000,0 18,0% 960 000,0 24,0% 4 500 000,0 3 500 000,0 840 000,0 18,7% 1 080 000,0 24,0% 5 000 000,0 4 000 000,0 960 000,0 19,2% 1 200 000,0 24,0% 5 500 000,0 4 500 000,0 1 080 000,0 19,6% 1 320 000,0 24,0% 6 000 000,0 5 000 000,0 1 200 000,0 20,0% 1 440 000,0 24,0% 6 500 000,0 5 500 000,0 1 320 000,0 20,3% 1 560 000,0 24,0% 7 000 000,0 6 000 000,0 1 440 000,0 20,6% 1 680 000,0 24,0% 7 500 000,0 6 500 000,0 1 560 000,0 20,8% 1 800 000,0 24,0% 8 000 000,0 7 000 000,0 1 680 000,0 21,0% 1 920 000,0 24,0% 8 500 000,0 7 500 000,0 1 800 000,0 21,2% 2 040 000,0 24,0% 9 000 000,0 8 000 000,0 1 920 000,0 21,3% 2 160 000,0 24,0% Pramen: vlastní tvorba autorky na základě úpravy odčitatelné položky v zákoně o daních z příjmů.

84

Příloha č. 7: Účtový rozvrh Společenství vlastníků jednotek domu Bednářova 1B (1.1.2001 - 31.12.2003) 211 - Pokladna 221 - Bankovní účet 261 - Peníze na cestě 311 - Odběratelé 314 - Poskytnuté provozní zálohy 315-1 - Ostatní pohledávky (ústřední vytápění) 315-2 - Ostatní pohledávky (vodné, stočné) 315-3 - Ostatní pohledávky (správa domu) 315-4 - Ostatní pohledávky (elektřina) 315-5 - Ostatní pohledávky (likvidace odpadu) 321 - Dodavatelé 324-1 - Přijaté zálohy (ústřední vytápění) 324-2 - Přijaté zálohy (vodné, stočné) 324-3 - Přijaté zálohy (správa domu) 324-4 - Přijaté zálohy (elektřina) 324-5 - Přijaté zálohy (likvidace odpadu) 331 - Zaměstnanci 342 - Ostatní přímé daně 389 - Dohadné účty pasivní 475 - Dlouhodobé přijaté zálohy 662 - Úroky Pramen: Společenství vlastníků jednotek domu Bednářova 1B

85

Příloha č. 8: Nejčastější účetní případy a způsob jejich zaúčtování u Společenství Bednářova 1B Účetní případ MD D Předpis zálohy - ústřední topení 311 324-1 - vodné, stočné 311 324-2 - správa domu 311 324-3 - elektrická energie 311 324-4 - likvidace odpadu 311 324-5 - dlouhodobá záloha na opravy 311 475 Úhrada záloh na bankovní účet 221 311 Faktura došlá – záloha na spotřebu plynu 314 321 Faktura došlá – spotřeba plynu – vyúčtování poskytnuté zálohy -314 -321 Faktura došlá – skutečná spotřeba plynu 389 321 Faktura došlá – vodné a stočné 315-2 321 Faktura došlá – vedení účetnictví společenství 315-3 321 Faktura došlá – spotřeba elektrické energie 315-4 321 Faktura došlá – svoz odpadu 315-5 321 Úhrada faktur 321 221 Nákup drobného materiálu z pokladny 315-3 211 Bankovní poplatek 315-3 221 Připsané úroky 221 662 Odměny funkcionářům 315-3 331 Daň z odměn 331 342 Pojistné 315-3 321 Dohad spotřeby plynu 315-1 389 Vyúčtování záloh -za ústřední topení 311 315-1 -311 -324-1 - za vodné 311 315-2 -311 -324-2 - za správu domu 311 315-3 -311 -324-5 - za elektrickou energii 311 315-4 -311 -324-4 - za odpad 311 315-5 -311 -324-5 Úhrada nedoplatku z vyúčtování do pokladny 211 311 Úhrada přeplatku z vyúčtování do pokladny -211 -311 Pramen: Účetní deníky Společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B

86

Příloha č. 9: Účtový rozvrh Společenství vlastníků jednotek domu Bednářova 1B (po změně firmy zpracovávající účetnictví, tj. od 1.1.2005) 211 - Pokladna 221 - Bankovní účet 261 - Peníze na cestě 311 - Odběratelé 311-0 - Nájem 311-1 - Nájem 314 - Poskytnuté provozní zálohy 315 - Ostatní pohledávky 315-30 - Náklady na správu 315-35 - Náklady na el. energii 315-36 - Náklady na vodné 315-37 - Náklady na teplo 321 - Dodavatelé 324 - Přijaté zálohy 324-0 - Přijaté zálohy 324-31 - Zálohy na správu 324-35 - Zálohy na el. energii 324-36 - Zálohy na vodné, stočné a TVmédia 324-37 - Zálohy na teplo 324-38 - Zálohy na ohřev 342 - Ostatní přímé daně 368 - Odměny statutárním orgánům 388 - Dohadné účty aktivní 389 - Dohadné účty pasivní 521 - Odměny stat. orgánům 549 - Poplatky bance 644 - Úroky z účtu 649 - Převod nákladů 932 - Nerozdělený zisk 955 - Dlouhodobé přijaté zálohy Pramen: Společenství vlastníků jednotek domu Bednářova 1B Příloha č. 10: Rozdílný způsob vedení účetnictví díky změně účetní firmy Účetní případ MD Bankovní poplatky 549 Odměny funkcionářům – čistá mzda 521 Odměny funkcionářům – daň 521 Vyúčtování záloh - za ústřední topení 324-37 - správa domu 324-31 - elektrická energie 324-35 - vodné 324-36 Převod bankovních poplatků 955 Převod odměny funkcionářů 315-3 Pramen: Účetní deníky Společenství vlastníků jednotek Bednářova 1B

87

D 221 368 342

315-37 315-30 315-35 315-36 649 649

Příloha č. 11: Nejčastější účetní případy a způsob jejich zaúčtování ve Společenství vlastníků Haškova 5-15 Účetní případ MD D Předpis zálohy za byty - záloha na správu 311-11 324-x - záloha na odměny funkcionářů 311-11 602-01 - záloha na služby 311-11 324-x - dlouhodobá záloha na opravy 311-11 955-x Zúčtování záloh na správu 324-x 315-x Předpis nájemného za společné prostory 311-43 602-13 Úhrada záloh (nájemného) na bankovní účet 221 311-x Faktura došlá – spotřeba služeb 315-x 321 Úhrada faktur 321 221 Roční zúčtování záloh 324-x 315-x Bankovní poplatek 315-x 221 Připsané úroky 221 662 Odměny funkcionářům 521 331 Daň z odměn 331 342 Převod finančních prostředků k výplatě odměn a daně 378 221 Výplata odměn 331 378 Úhrada daně z příjmů fyzických osob za odměny funkcionářů 342 378 Úhrada údržby 955-21 211 Úhrada přečerpaných nákladů na správu domu z fondu oprav 955-25 -315-x Převod výnosů z pronájmu -602-13 379-05 Převod výnosů z pronájmu do fondu oprav 379-05 955-13 Převod výsledku hospodaření do fondu oprav 931 955-16 Pramen: Účetní deníky Společenství vlastníků jednotek Haškova 5-15

88