Ügyvédek Lapja 2010/1., január
Az ügyvédek társadalombiztosítási járulékfizetési kötelezettsége 2010 Az egyénileg tevékenykedı ügyvéd társadalombiztosítási szempontból egyéni vállalkozónak minısül, az ügyvédi iroda tagjaként dolgozó ügyvéd társas vállalkozó. (A munkaviszonyban álló ügyvédre, ügyvéd-jelöltre a munkaviszonyra vonatkozó társadalombiztosítási szabályokat alkalmazzuk.) Dr. Futó Gábor ügyvéd, Budapest
1. A fizetendı járulékok 2010. január 1-jétıl Társadalombiztosítási járulék A foglalkoztató és a biztosítottnak minısülı egyéni vállalkozó a társadalombiztosítási ellátások és a munkaerı-piaci célok fedezetére társadalombiztosítási járulék fizetésére kötelezett. A foglalkoztató az általa foglalkoztatott biztosított részére a biztosítási kötelezettséggel járó jogviszonya alapján kifizetett (juttatott) járulékalapot képezı jövedelem után köteles havonta társadalombiztosítási járulékot fizetni, ideértve azt a jövedelmet is, amelyet a biztosítottnak a más foglalkoztatónál fennálló biztosítási jogviszonyára tekintettel juttat. A foglalkoztató és a biztosított egyéni vállalkozó által fizetendı társadalombiztosítási járulék mértéke 2010. január 1-jétıl 27 százalék. Ez az új társadalombiztosítási járulék magában foglalja: a 24 százalékos nyugdíjbiztosítási járulékot, a 2 százalékos egészségbiztosítási járulékot, melybıl 1,5 százalék a természetbeni egészségbiztosítási járulék és 0,5 százalék a pénzbeli egészségbiztosítási járulék, és munkaerı-piaci járulékot, amelynek mértéke 1 százalék.1 Egyéni járulék A foglalkoztatót terhelı társadalombiztosítási járuléktól megkülönböztetésül a biztosítottat terhelı egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot, a nyugdíjjárulékot, magánnyugdíjpénztári tagdíjat szokás egyéni járuléknak is nevezni. Egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulék Az egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulék mértéke 2010. január 1-jétıl 7,5 százalék. Az új egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékon belül a természetbeni egészségbiztosítási járulék 4 százalék, a pénzbeli egészségbiztosítási járulék 2 szálalék, a munkaerı-piaci járulék pedig 1,5 százalék.2 Nyugdíjjárulék és tagdíj E tekintetben nincs változás (aki nem tagja magánnyugdíjpénztárnak az 9,5 százalék nyugdíjjárulék fizetésére kötelezett, a magánnyugdíjpénztár tagja 1,5 százalékos nyugdíjjárulékot és 8 százalék tagdíjat köteles fizetni.)3 A nyugdíjas nyugdíjjárulék-fizetési kötelezettsége A saját jogú nyugdíjas foglalkoztatott, valamint a kiegészítı tevékenységet folytató egyéni és társas vállalkozó (magánnyugdíjpénztári tagsága esetén is) 9,5 százalék nyugdíjjárulékot fizet. Foglalkoztatott: aki nem mi-
1
A korábban a foglalkoztatás elısegítésérıl és a munkanélküliek ellátásáról szóló 1991. évi IV. törvényben (Flt) szabályozott munkaadói járulék, illetve vállalkozói járulék megszőnt, az 2010. január 1-jével 1 százalékos mértékkel beépült a társadalombiztosítási járulékba. 2
Az Flt.-ben szabályozott, korábbi munkavállalói, illetve vállalkozói járulék megszőnt, az beépült az új egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékba. [Ezt a 1,5 százalékot továbbra is azok fizetik, akik korábban munkaadói vagy vállalkozói járulék fizetésére voltak kötelezettek.] 3 A társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetérıl szóló 1997. évi LXXX. törvény (Tbj.) 18., 19. és 33. §-a.
nısül egyéni, illetve társas vállalkozónak és foglalkoztatója biztosítással járó jogviszony keretében foglalkoztatja.4 Egészségügyi szolgáltatási járulék A kiegészítı tevékenységet folytató egyéni vállalkozó, a kiegészítı tevékenységet folytató társas vállalkozó után a társas vállalkozás egészségügyi szolgáltatási járulék fizetésére kötelezett. Az egészségügyi szolgáltatási járulék összege 2010. január 1-jétıl havi 4.950 (napi összege 165) forint.5 2. Az egyéni vállalkozónak minısülı ügyvéd járulékfizetése Megkülönböztetünk biztosítottnak és kiegészítı tevékenységet folytatónak minısülı ügyvédet. Kiegészítı tevékenységet folytatónak az minısül, aki saját jogán nyugdíjas, vagy özvegyi nyugdíjban részesül és az öregségi nyugdíjra jogosító korhatárt betöltötte. A biztosítottaknál különbséget kell tenni tevékenységet kezdı és kezdınek már nem minısülı ügyvéd között is.6 A járulékfizetés terén különbség van aszerint is, hogy az ügyvéd az egyszerősített vállalkozói adó (eva) hatálya alá tartozik-e vagy sem. 2.1. A biztosított egyéni ügyvéd járulékai A biztosított (tevékenységet kezdınek nem minısülı) ügyvéd a társadalombiztosítási járulékot, az egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot, a nyugdíjjárulékot (tagdíjat) a vállalkozói kivét [Szja tv. 16. § (4) bekezdés7], de havi átlagban legalább a tevékenységre jellemzı kereset után fizeti meg. Ha a vállalkozói kivét nem éri el a tevékenységre jellemzı keresetet, az ügyvéd az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott (havi elektronikus adó- és járulék) bevallásban – a tényleges járulékalapot képezı jövedelem8 feltüntetésével – bejelentést tehet arról, hogy a járulékot a tényleges járulékalapot képezı jövedelem, de legalább a minimálbér alapulvételével fizeti meg.9 Tevékenységre jellemzı kereset: a természetes személy fıtevékenységére jellemzı, a piaci viszonyoknak megfelelı díjazás.10 Igen zavaros rendelkezésrıl van szó! Az egyéni vállalkozó az elektronikus havi adó- és járulékbevallásában a vállalkozó kivét összegét köteles feltüntetni, amely vagy nem éri el a minimálbér összegét, vagy meghaladja azt. Ez a járulékalap! Ha ez az összeg kisebb, mint a minimálbér, akkor a járulékokat legalább a minimálbér alapulvételével kell megfizetni. Akkor mit jelent, hogy a járulékot havi átlagban legalább a tevékenységre jellemzı kereset után kell megfizetni? Mint látjuk, igazán nem is kell! Egy jelentısége azonban van a dolognak! Ha az Szja. tv. 16. § (5) bekezdése szerint az egyéni vállalkozónál ún. kivét – kiegészítést kell megállapítani, s a ténylegesen megfizetett (nyugdíj)járulék alapja nem éri el a vállalkozói kivét és kivét – kiegészítés együttes összegét, akkor a különbözet után egy 27 százalékos egészségügyi hozzájárulást kell fizetni (amely adó, így ez után társadalombiztosítási ellátás nem jár)! Szja. tv. 16. § (5) bekezdés: Ha a vállalkozói kivét nulla vagy éves összege nem éri el az adóévben a tevékenységre jellemzı kereset éves összegét, önálló tevékenységbıl származó jövedelemnek minısül a vállalkozói osztalékalapból a (7) bekezdés szerint megállapított jövedelem, de legfeljebb abból az a rész (bármelyik a továbbiakban: kivét – kiegészítés), amely a vállalkozói kivéttel együtt, illetve ennek hiányában eléri a tevékenységre jellemzı keresetet. Szja. tv. 3. § 86. pont: A tevékenységre jellemzı kereset: a magánszemély fıtevékenységére jellemzı, a piaci viszonyoknak megfelelı díjazás. Pontosan ugyanaz, mint a Tbj. 4. § q) pontja alatt meghatározott fogalom. Azt, hogy miként kellene (lehetne) meghatározni ezt a konkrét összeget, az alábbi 4. pont alatt tárgyaljuk. Eho. tv.11 3. § (1) bekezdés: 27 százalékos egészségügyi hozzájárulást kell fizetni a vállalkozói kivét és a kivét – kiegészítés együttes összegének, de legfeljebb a vállalkozóra irányadó, Tbj.-ben meghatározott tevékenységre jellemzı kereset tárgyévi összegének a vállalkozói jogviszonyra tekintettel a tárgyévre bevallott nyugdíjjárulék alapját meghaladó része után. Nézzük, mirıl is van tulajdonképpen szó! 4
Tbj. 19. § (1) bekezdés, 4. § i) pont. Tbj. 18. (1) bekezdés c) pont és 39. § (2) bekezdés. 6 Tbj. 4. § b) 5. és ba) pont, e) és f) pont. 7 A vállalkozói jövedelem szerinti adózást alkalmazó egyéni vállalkozónál önálló tevékenységbıl származó jövedelemnek minısül az egyéni vállalkozói tevékenység során személyes munkavégzés címén vállalkozói költségként elszámolt vállalkozói kivét, amellyel szemben költség, költséghányad vagy más levonás nem érvényesíthetı. 8 Ami, mint látjuk, maga a vállalkozó kivét! 9 Tbj. 29. §. 10 Tbj. 4. § q) pont. 11 Az egészségügyi hozzájárulásról szóló1998. évi LXVI. tv. 5
2
A járulékfizetésnél láttuk, miszerint „elvárás”, hogy az egyéni vállalkozó havi átlagban legalább a tevékenységre jellemzı kereset után fizessen járulékot. No, amennyiben a járulékfizetés a tevékenység piaci értéke után megtörténik, akkor nincs 27 százalékos egészségügyi hozzájárulás! A jogszabály nem kis cinizmussal azt sugallja: addig ne képezz (ne végy fel) osztalékot, amíg a tevékenységre jellemzı kereset összegét nem veszed ki quasi bérként. Ha azonban a járulékokat (egészen pontosan ezek közül is a nyugdíjjárulékot12) ennél kevesebb összeg (de legalább a minimálbér) után fizetjük, akkor a tényleges (nyugdíj)járulékalap valamint a vállalkozói kivét és kivét – kiegészítés címén adóköteles jövedelem különbözete után – a társadalombiztosítási járulék mértékével azonos mértékő – 27 százalékos egészségügyi hozzájárulást kell fizetni! E rendelkezések végrehajthatósága erısen kétséges. A tevékenységre jellemzı kereset járulékfizetési szempontból elve meghatározhatatlan havi lebontásban (átlagban), csak legfeljebb az év végén a tényleges bevétel alapján. Az ügyvéd fentiekben tárgyalt járulékalap (tevékenységre jellemzı kereset, vagy a minimálbér) alapulvételével nem köteles társadalombiztosítási járulékot, nyugdíjjárulékot (tagdíjat), valamint egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot fizetni arra az idıtartamra, amely alatt a) táppénzben, baleseti táppénzben, terhességi-gyermekágyi segélyben, gyermekgondozási díjban, gyermekgondozási segélyben, gyermeknevelési támogatásban, ápolási díjban részesül – kivéve, ha a gyermekgondozási segély, gyermeknevelési támogatás, az ápolási díj folyósításának tartama alatt vállalkozói tevékenységét személyesen folytatja –, b) katonai szolgálatot teljesítı önkéntes tartalékos katona, c) fogvatartott (ırizetbe vett, elızetes letartóztatásban van, elzárásra utalt, szabadságvesztés büntetést tölt), d) kamarai tagságát szünetelteti. Amennyiben a fenti körülmények a naptári hónap teljes tartamán át nem állnak fenn, a járulékfizetési alsó határ (tevékenységre jellemzı kereset, vagy minimálbér) kiszámításánál egy-egy naptári napra a járulékalap harmincad részét kell alapul venni. A járulékfizetési felsı határt csökkenteni kell a fentiekben meghatározott idıtartamok naptári napjai és a járulékfizetési felsı határ naptári napi összegének szorzatával. Ezt a szabályt kell alkalmazni akkor is, ha az ügyvéd biztosítási jogviszonya hónap közben kezdıdött vagy szőnt meg. 2.2. A tevékenységet kezdı egyéni vállalkozó járulékfizetése Az ügyvéd tevékenységet kezdınek minısül a járulékfizetési kötelezettsége elsı napjával (kamarai tagság kezdı napja) kezdıdıen az e napot magában foglaló naptári év utolsó napjáig. Nem minısül tevékenységet kezdınek az, aki a tevékenysége megszőnésének napját követıen ismételten egyéni vállalkozóként tevékenykedik, feltéve, hogy vállalkozásának megszőnése és új vállalkozásának megkezdése között egy teljes naptári év nem telt el.13 A tevékenységet kezdı egyéni ügyvéd, igaz csak a kezdés évére, „megúszta” a tevékenységre jellemzı kereset utáni járulékfizetést! A tevékenysége kezdı évében a társadalombiztosítási járulékot, az egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot, a nyugdíjjárulékot (tagdíjat) a minimálbér összege után fizeti meg. A járulékfizetés ez esetben tehát független a tényleges jövedelemtıl (vállalkozói kivét). Ha a tárgyhónapban a kezdı egyéni vállalkozó vállalkozói kivétje meghaladja a minimálbért, akkor a járulékbevallásában nyilatkozhat arról, hogy a járulékokat (tagdíjat) a kivét alapulvételével fizeti meg. Ha az egyéni vállalkozónak minısülı (tevékenységet kezdı) ügyvéd a minimálbérnél magasabb tényleges vállalkozói kivét után – a felkínált lehetıség ellenére – mégsem választaná a járulékfizetést, va gy a tevékenységre jellemzı kereset és a tényleges vállalkozói kivét különbözete után az Szja tv. szabályai szerint vállalkozói – kivét kiegészítés megállapítására kötelezett (osztalék miatt), ezekben az esetekben is fennáll [az elızı 2.1. pont alatt taglalt] a 27 százalékos egészségügyi hozzájárulás fizetésének kötelezettsége! 2.3. A kiegészítı tevékenységő ügyvéd járulékfizetése A kiegészítı tevékenységet folytatónak minısülı ügyvéd14 nem fizet társadalombiztosítási járulékot, egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot, tagdíjfizetési kötelezettsége sem terheli. [A kiegészítı tevékenységet folytató egyéni vállalkozókat nincs értelme tevékenységet kezdıre és nem kezdıre osztani.] A kiegészítı te12
Figyelem! A nyugdíjjárulékra vonatkozik a járulékfizetési felsı határ, a társadalombiztosítási járulékra azonban nem. 13 Tbj. 4. § ba) pont. 14 Tbj. 4. § e) pont.
3
vékenységő ügyvéd egy fix összegő (tehát jövedelemtıl független) egészségügyi szolgáltatási járulék fizetésére kötelezett, melynek összege 2010. évben havi 4.950, napi 165 forint. A kiegészítı tevékenységet folytató ügyvéd az egészségügyi szolgáltatási járulék mellett 9,5 százalékos nyugdíjjárulékot is fizet. A nyugdíjjárulék alapja az e tevékenységbıl származó vállalkozói kivét. Ennél a járulékfizetésnél a minimum járulékalap (tevékenységre jellemzı kereset, minimálbér) nem érvényesül. A kiegészítı tevékenységet folytató ügyvéd a nyugdíjjárulékot legfeljebb a járulékfizetési felsı határig fizeti meg. Ha a nyugdíj megállapítására év közben kerül sor és az ügyvéd tevékenységét tovább folytatja, a nyugdíjjárulék-fizetési felsı határt a nyugdíj megállapításának napjával kezdıdıen újra meg kell állapítani [a nyugdíjazás napjától ez év december 31-ig a járulékfizetési felsı határ naptári napi összegével számolva]. A kiegészítı tevékenységet folytató ügyvéd nem fizet egészségügyi szolgáltatási járulékot arra az idıtartamra, amely alatt keresıképtelen, gyermekgondozási segélyben részesül, fogvatartott vagy kamarai tagságát szünetelteti. Ha az ügyvéd nyugdíjjárulék alapja nulla, vagy kisebb, mint az osztalékalapból megállapított jövedelem miatt az Szja tv. szabályai szerint megállapítandó vállalkozói – kivét kiegészítés és a vállalkozói kivét együttes összege, akkor a különbözet után ez esetben is felmerül [a 2.1. pont alatt taglalt] a 27 százalékos egészségügyi hozzájárulás fizetésének kötelezettsége! 2.4. Az egyszerősített vállalkozói adót választó ügyvédek Az eva hatálya alá bejelentkezhet akár a biztosított, akár a kiegészítı tevékenységet folytató egyéni vállalkozónak minısülı ügyvéd. Az egyszerősített vállalkozói adóval összefüggésben a társadalombiztosítási törvénynek csak az egyéni vállalkozókra vonatkozó szabályai vannak. Az eva hatálya alá tartozó társas vállalkozásokra (és azok társas vállalkozónak minısülı tagjaira) az általános szabályok kerülnek alkalmazásra. Az eva adóalany egyéni vállalkozókkal összefüggésben rögtön le is szögezhetjük: náluk vállalkozói kivét – kiegészítés, osztalékalapból megállapított jövedelem szóba sem jöhet, így a 2.1. pont alatt tárgyalt 27 százalékos egészségügyi hozzájárulás fizetésének kötelezettsége sem! 2.4.1. Biztosított egyéni vállalkozónak minısülı ügyvéd Az egyszerősített vállalkozói adó szabályai szerint adózó biztosított ügyvéd a társadalombiztosítási járulékot, az egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot, a nyugdíjjárulékot (tagdíjat) a tevékenységre jellemzı kereset után fizeti meg. Az eva adózó ügyvéd az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott (elektronikus havi adó és járulék) bevallásban a tényleges jövedelmének feltüntetésével bejelentést tehet arról, hogy a járulékot (tagdíjat) a tényleges jövedelme, de legalább a minimálbér alapulvételével fizeti meg.15 Tevékenységre jellemzı kereset: a természetes személy fıtevékenységére jellemzı, a piaci viszonyoknak megfelelı díjazás. Az eva alany egyéni vállalkozó azonban bizonyos bevétel felett nehezen fog tudni „kitörni” a tevékenységre jellemzı kereset utáni járulékfizetésbıl. Elvileg ık is bejelenthetnék az adóhatósághoz az Art. 31. § (2) bekezdése szerinti elektronikus, havi adó- és járulékbevallásban, miszerint „jövedelmük” nem éri el a tevékenységre jellemzı kereset összegét, s ilyenkor az eva adózó a járulékokat (tagdíjat) a „tényleges jövedelme”, de legalább a minimálbér után fizethetné meg. Az eva adózó (és annak könyvelıje) már az elsı lépésnél fennakad: az elektronikus bevallásban nincs (nem is lehet) a tényleges jövedelemre vonatkozó rovat, merthogy ilyenrıl eva alany esetében nem is beszülhetünk, csak bevételrıl! Jogi értelemben vett jövedelem megállapításához vissza kellene térni az eva elıtti idıkhöz [ismét tételesen és törvényi elıírás szerint könyvelni kellene – nem csak a bevételeket, hanem – a kiadásokat (költségeket) is. Ezzel meg nyilván a „egyszerősített” vállalkozási adózás enyészne el! Javasoljuk, hogy a költségszámlákat ne csak egyszerően győjtsük egy zsákban, hanem önképzıköri keretek közt havonta könyveljük magunknak, mintha nem is az egyszerősített adózásról szóló törvény hatálya alá tartoznánk! Ezt a rendelkezést meg alighanem benne „felejtették” a jogszabályban!: Az eva adózó egyéni vállalkozó a magasabb összegő társadalombiztosítási ellátások megszerzése érdekében egyoldalú nyilatkozattal vállalhatja, hogy a járulékokat a minimum járulékalap (tevékenységre jellemzı kereset) helyett magasabb járulékalap után fizeti meg. Magasabb járulékalap a fıtevékenységre jellemzı, piaci viszonyoknak megfelelı díjazásnál?16 A nyilatkozat mindenesetre az adóévre szól, melyet elsı ízben az adóévet megelızı év december 20-áig, azt követıen a november hónapra vonatkozó járulékbevallásával egyidejőleg kell az állami adóhatósághoz benyújtani. A nyilatkozat az Art. szerinti végrehajtható okiratnak minısül (ha nem teljesítünk – késedelmi pótlékkal, bírsággal együtt – végre is hajtják rajtunk)!17
15
Tbj. 29/A. § (1) bekezdés. Na jön majd a vagyonosodási vizsgálat: vajon mibıl futja erre? 17 Tbj. 29/A. § (3) bekezdés. 16
4
Az eva alany ügyvéd a minimum járulékalap (tevékenységre jellemzı kereset, minimálbér, vagy az ezek helyett választott magasabb járulékalap) után nem köteles járulékot fizetni arra az idıtartamra, amely alatt a) táppénzben, baleseti táppénzben, terhességi-gyermekágyi segélyben, gyermekgondozási díjban, gyermekgondozási segélyben, gyermeknevelési támogatásban, ápolási díjban részesül – kivéve, ha a gyermekgondozási segély, gyermeknevelési támogatás, az ápolási díj folyósításának tartama alatt vállalkozói tevékenységét személyesen folytatja –, b) katonai szolgálatot teljesítı önkéntes tartalékos katona, c) fogvatartott (ırizetbe vett, elızetes letartóztatásban van, elzárásra utalt, szabadságvesztés büntetést tölt), d) kamarai tagságát szünetelteti. Amennyiben a fenti a) – d) pontok alatt meghatározott körülmények a naptári hónap teljes tartamán át nem állnak fenn, a járulékfizetési alsó határ kiszámításánál egy-egy naptári napra a járulékalap harmincad részét kell alapul venni. A járulékfizetési felsı határt csökkenteni kell ezen idıtartamok naptári napjai és a járulékfizetési felsı határ naptári napi összegének szorzatával. Ezeket a szabályokat kell alkalmazni akkor is, ha az eva alany biztosítási jogviszonya hónap közben kezdıdött vagy szőnt meg.18
2.4.2. Kiegészítı tevékenységet folytatónak minısülı ügyvéd Az egyszerősített vállalkozói adózást választó, kiegészítı tevékenységet folytató ügyvéd társadalombiztosítási járulékot, egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot nem fizet. Ez esetben csak nyugdíjjárulék és egy – a jövedelemtıl független – fix összegő egészségügyi szolgáltatási járulék fizetésének kötelezettsége áll fenn. Az egészségügyi szolgáltatási járulék összege 2010. évben havi 4.950 (napi 65) forint. Az egészségügyi szolgáltatási járulék mellett a kiegészítı tevékenységet folytató eva adóalany ügyvéd 9,5 százalékos nyugdíjjárulék fizetésére is kötelezett. A nyugdíjjárulék alapja az eva törvényben meghatározott adóalap (éves összes bevétel) 10 százaléka. Ennek fejében a társadalombiztosítási nyugellátásról szóló törvényben szabályozott speciális nyugdíjnövelésre válhat jogosulttá.19 A kiegészítı tevékenységet folytató ügyvéd a nyugdíjjárulékot legfeljebb a járulékfizetési felsı határig fizeti meg. Ha a nyugdíj megállapítására év közben kerül sor és az ügyvéd tevékenységét tovább folytatja, a nyugdíjjárulék-fizetési felsı határt a nyugdíj megállapításának napjával kezdıdıen újra meg kell állapítani [a nyugdíjazás napjától ez év december 31-ig a járulékfizetési felsı határ naptári napi összegével számolva]. A kiegészítı tevékenységet folytató eva adóalany ügyvéd nem fizet egészségügyi szolgáltatási járulékot arra az idıtartamra, amely alatt keresıképtelen, gyermekgondozási segélyben részesül, fogvatartott, kamarai tagsága szünetel. 3. A társas vállalkozás és a társas vállalkozók járulékfizetése Az ügyvédi iroda keretében tevékenykedı ügyvéd társas vállalkozó. A társas vállalkozók közül a biztosítás arra terjed ki, aki nem minısül kiegészítı tevékenységet folytatónak. Kiegészítı tevékenységet folytató az, aki saját jogán nyugdíjas, illetve az olyan özvegyi nyugdíjban részesülı személy, aki az öregségi nyugdíjra jogosító korhatárt betöltötte. 3.1. A biztosított társas vállalkozónak minısülı ügyvéd A társas vállalkozásnak minısülı ügyvédi iroda a kiegészítı tevékenységet folytatónak nem minısülı tagja (ügyvéd) után társadalombiztosítási járulék fizetésére kötelezett. Az ügyvéd egészségbiztosítási- és munkaerıpiaci járulékot, valamint nyugdíjjárulékot (magánnyugdíjpénztár tagja nyugdíjjárulékot és tagdíjat) fizet. A járulékok alapja az ügyvéd részére a személyes közremőködésére tekintettel kifizetett (juttatott) járulékalapot képezı jövedelem, de havi átlagban legalább a társas vállalkozó tevékenységére jellemzı kereset. Ha a járulékalapot képezı jövedelem nem éri el a tevékenységre jellemzı keresetet, a foglalkoztató (ügyvédi iroda) az Art. 31. § (2) bekezdésében meghatározott (elektronikus havi adó és járulék) bevallásban – a tényleges járulékalapot képezı jövedelem feltüntetésével – bejelentést tehet arról, hogy a járulékot a járulékalapot képezı jövedelem, de legalább a minimálbér alapulvételével fizeti meg. Ha a járulékfizetési kötelezettség nem áll fenn egy teljes naptári hónapon át, egy naptári napra az elızıek szerinti összeg harmincad részét kell figyelembe venni.20
18
Tbj. 29/A. § (2) bekezdés. Tbj. 3. § (2) – (4) bekezdés. 20 Tbj. 27. § (1) bekezdés. 19
5
Tevékenységre jellemzı kereset: a természetes személy fıtevékenységére jellemzı, a piaci viszonyoknak megfelelı díjazás.21 A biztosított ügyvéd a nyugdíjjárulékot (tagdíjat), valamint az egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot azon járulékalapot képezı jövedelem után fizeti meg, amely alapja a 27 százalékos társadalombiztosítási járuléknak is, azzal a kivétellel, hogy az Szja tv. 69. §-a szerinti természetbeni juttatás adóalapként megállapított értékének személyi jövedelemadóval növelt összege után egyéni járulékot nem kell fizetni, valamint a nyugdíjjárulékot (tagdíjat) legfeljebb a járulékfizetési felsı határig kell megfizetni. Igen ellentmondásos rendelkezéssel nézünk farkasszemet! Az ügyvédi iroda, mint foglalkoztató az elektronikus havi adó- és járulékbevallásában a személyes közremőködésért kifizetett (juttatott) járulékalapot képezı összeget köteles feltüntetni, amely vagy nem éri el a minimálbér összegét, vagy meghaladja azt. Ez a járulékalap! Ha ez az összeg kisebb, mint a minimálbér, akkor a járulékokat legalább a minimálbér alapulvételével kell megfizetni. Akkor meg minek a fıtevékenységre jellemzı, piaci viszonyoknak megfelelı díjazás emlegetése? Mint látjuk, igazán nem is kell ez után megfizetni a járulékokat! Viszont egy mögöttes következménye lehet a dolognak! Ha az Szja. tv. 25. § (5) bekezdése szerint a társas vállalkozónál ún. személyes közremőködıi díjkiegészítést kell megállapítani, s a ténylegesen megfizetett (nyugdíj)járulék alapja nem éri el a személyes közremőködıi díj és díjkiegészítés együttes összegét, akkor a különbözet után egy 27 százalékos egészségügyi hozzájárulást kell fizetni (amely adó, így ez után társadalombiztosítási ellátás nem jár)! Szja. tv. 25. § (5) bekezdés: Ha az egyszerősített vállalkozói adó hatálya alá nem tartozó társas vállalkozásban a személyes közremőködı nem részesül személyes közremőködıi díjban, vagy annak éves összege az adóévben nem éri el a tevékenységre jellemzı kereset éves összegét, nem önálló tevékenységbıl származó bevétel az említett társas vállalkozás által a személyes közremőködı számára kifizetett osztalék és/vagy az adóévben jóváhagyott, osztalékelılegként már kifizetett osztalék, de legfeljebb ezek együttes összegébıl az a rész, amely a személyes közremőködıi díjjal együtt, illetve ennek hiányában eléri a tevékenységre jellemzı kereset éves összegét (bármelyik a továbbiakban: személyes közremőködıi díj-kiegészítés). Szja. tv. 3. § 86. pont: A tevékenységre jellemzı kereset: a magánszemély fıtevékenységére jellemzı, a piaci viszonyoknak megfelelı díjazás. Pontosan ugyanaz, mint a Tbj. 4. § q) pontja alatt meghatározott fogalom. Azt, hogy miként kellene (lehetne) meghatározni ezt a konkrét összeget, az alábbi 4. pont alatt tárgyaljuk. Eho tv. 3. § (1) bekezdés: 27 százalékos egészségügyi hozzájárulást kell fizetni a személyes közremőködıi díj és díjkiegészítés együttes összegének, de legfeljebb a vállalkozóra irányadó, Tbj.-ben meghatározott tevékenységre jellemzı kereset tárgyévi összegének a vállalkozói jogviszonyra tekintettel a tárgyévre bevallott nyugdíjjárulék alapját meghaladó része után.22 Eho. tv. 3. § (4) bekezdés: Az egyszerősített vállalkozói adó hatálya alá nem tartozó, Szja tv. szerinti társas vállalkozás 27 százalékos mértékő egészségügyi hozzájárulást fizet azon összeg után, amelyet a számvitelrıl szóló törvény szerint a vállalkozás tevékenységében személyesen közremőködı tag részére osztalékként, részesedésként meg lehetett volna állapítani, ki lehetett volna fizetni, de legfeljebb a pozitív adózott eredmény tag részesedésével arányos része után. Az így megállapított egészségügyi hozzájárulás-alap nem lehet több, mint a Tbj.-ben meghatározott tevékenységre jellemzı kereset azon része, amely meghaladja a vállalkozói jogviszonyra tekintettel bevallott nyugdíjjárulék-alap és fentiekben meghatározott [Eho. tv. 3. § (1) bekezdés szerinti] egészségügyi hozzájárulás-alap együttes összegét. No, mirıl is lehet szó itt tulajdonképpen? A járulékfizetésnél láttuk, miszerint „elvárás”, hogy havi átlagban legalább a fıtevékenységre jellemzı, a piaci viszonyoknak megfelelı díjazás után történjen járulékfizetés. Amennyiben a járulékfizetés ezen összeg után megtörténik, akkor nincs 27 százalékos egészségügyi hozzájárulás! A jogalkotó tehát azt üzeni: addig ne fizess (ne képezz) osztalékot, részesedést, (eredményt), amíg a tevékenységre jellemzı kereset összegét nem fizeted ki quasi bérként. Ha azonban a járulékokat (egészen pontosan ezek közül is a nyugdíjjárulékot23) ennél kevesebb összeg (de legalább a minimálbér) után fizetjük, akkor a tényleges (nyugdíj)járulékalap valamint a személyes közremőködıi díj és díjkiegészítés címén adóköteles jövedelem különbözete után – a társadalombiztosítási járulék mértékével azonos mértékő – 27 százalékos egészségügyi hozzájárulást kell fizetni! Ha nem fizetünk osztalékot, vagy nem eleget, akkor a feltöltés folytatódik a ki nem fizetett osztalék és részesedés azon összegével, amelyet a számvitelrıl szóló törvény szerint egyébként ki lehetett volna fizetni! E rendelkezések végrehajthatósága erısen kétséges. Megjegyezzük, hogy az eva hatálya alá tartozó társas vállalkozásra és tagjaira nem is vonatkoznak. Így esetükben teljesen felesleges a tevékenységre jellemzı keresettel történı riogatás, a járulékokat a személyes közremőködésre tekintettel elszámolt jövedelem, ennek hiányában a minimálbér után kell megfizetni! Ezt csak azért is nyomatékkal szükséges hangsúlyozni, mert a társadalombiztosítási törvénynek nincsenek evás társaságra vonatkozó külön szabályai.
21
Tbj. 4. § q) pont. Eho tv. 3. § (2) bekezdés. 23 Figyelem! A nyugdíjjárulékra vonatkozik a járulékfizetési felsı határ, a társadalombiztosítási járulékra azonban nem. 22
6
A társas vállalkozás, a társas vállalkozó ügyvéd a minimum járulékalap (tevékenységre jellemzı kereset, vagy a minimálbér) alapulvételével nem köteles társadalombiztosítási járulékot, illetve nyugdíjjárulékot (tagdíjat), egészségbiztosítási- és munkaerı-piaci járulékot fizetni arra az idıtartamra, amely alatt az ügyvéd: a) táppénzben, baleseti táppénzben, terhességi-gyermekágyi segélyben, gyermekgondozási díjban, gyermekgondozási segélyben, gyermeknevelési támogatásban, ápolási díjban részesül – kivéve, ha a gyermekgondozási segély, gyermeknevelési támogatás, az ápolási díj folyósításának tartama alatt vállalkozói tevékenységét személyesen folytatja –, b) katonai szolgálatot teljesítı önkéntes tartalékos katona, c) fogvatartott (ırizetbe vett, elızetes letartóztatásban van, elzárásra utalt, szabadságvesztés büntetést tölt), d) kamarai tagságát szünetelteti. Amennyiben a fenti körülmények a naptári hónap teljes tartamán át nem állnak fenn, a járulékfizetési alsó határ (tevékenységre jellemzı kereset, vagy minimálbér) kiszámításánál egy-egy naptári napra a járulékalap harmincad részét kell alapul venni. A járulékfizetési felsı határt csökkenteni kell a fentiekben meghatározott idıtartamok naptári napjai és a járulékfizetési felsı határ naptári napi összegének szorzatával. Ezt a szabályt kell alkalmazni akkor is, ha a biztosítási jogviszony hónap közben kezdıdött vagy szőnt meg.24 A minimálbérre, a járulékfizetési felsı határra és a tevékenységre jellemzı kereset meghatározására nézve l.: 4. pont alatt mondottakat. 3.2. A kiegészítı tevékenységő társas vállalkozó ügyvéd E tag után az ügyvédi irodának társadalombiztosítási járulékot nem kell fizetnie, a kiegészítı tevékenységő ügyvéd után egy – a jövedelemtıl független – fix összegő egészségügyi szolgáltatási járulékfizetési kötelezettség terheli. Ennek összege 2010. évben havi 4.950, napi 165 forint. Nem fizet egészségügyi szolgáltatási járulékot a kiegészítı tevékenységet folytató tag után az ügyvédi iroda arra az idıtartamra, amely alatt az ügyvéd keresıképtelen, gyermekgondozási segélyben részesül, fogvatartott vagy kamarai tagságát szünetelteti.25 Maga a kiegészítı tevékenységet folytató ügyvéd 9,5 százalékos mértékő nyugdíjjárulékot fizet, amelynek alapja a személyes közremőködése alapján kifizetett (juttatott) járulékalapot képezı jövedelem (itt semmiféle minimum járulékalap nem érvényesül). A kiegészítı tevékenységet folytató társas vállalkozó a nyugdíjjárulékot legfeljebb a járulékfizetési felsı határig fizeti meg. Ha a nyugdíj megállapítására év közben kerül sor, és az ügyvéd tevékenységét tovább folytatja, a nyugdíjjárulék-fizetési felsı határt a nyugdíj megállapításának napjával kezdıdıen újra meg kell állapítani (a nyugdíjazás napjától ez év december 31-ig a járulékfizetési felsı határ naptári napi összegével számítva). 4. Minimálbér, járulékfizetési felsı határ, tevékenységre jellemzı kereset Társadalombiztosítási szempontból minimálbér: a tárgyhónapot megelızı hónap elsı napján érvényes, a teljes munkaidıben foglalkoztatott munkavállaló részére megállapított személyi alapbér kötelezı legkisebb havi összege.26 A járulékfizetési felsı határ a nyugdíjjárulékra és a magánnyugdíjpénztári tagdíjra érvényes (ennél magasabb összeg után azt nem lehet megfizetni). A járulékfizetési felsı határ 2010. évben naptári napi 20.42027 forint, teljes évre átszámítva 7.453.300 forint [amennyiben a biztosítási jogviszony nem áll fenn a teljes naptári éven át, ennek idıarányos része].
A tevékenységre jellemzı kereset meghatározására vonatkozó szabályok Az Szja törvény 3. § 9. pontja korábban a szokásos piaci érték meghatározására tartalmazott rendelkezéseket [például egy szamár független vagy nem független felek között milyen ellenérték fejében cserélhet gazdát28]. Most ezt a szabályt igazították a tevékenységre jellemzı kereset megállapításához (a jogalkotó indokolása szerint, azért, hogy így legyen ennek egzakt meghatározása). No, nézzük sikeredett-e?!
24
Tbj. 28. §. Tbj. 38. §. 26 Tbj. 4. § s) pont. 27 A Magyar Köztársaság 2010. évi költségvetésérıl szóló 2009. évi … törvény … § (…) bekezdése. 28 Megjegyezzük, hogy Budapesten a Kossuth téren egy szamárnak nem lehet valami nagy piaci értéke, de lehet, hogy kurrens cikknek számít a tanyavilágban. 25
7
9. Szokásos piaci érték: az az ellenérték (a továbbiakban ideértve a kamatot és a tevékenység piaci viszonyoknak megfelelı díjazását is), amelyet független felek összehasonlítható körülmények esetén egymás között érvényesítenek, vagy érvényesítenének. Nem független felek között a szokásos piaci értéket a következı módszerek valamelyikével kell meghatározni: a) az az ellenérték (ár, kamat, járandóság), amelyet független felek alkalmaznak az összehasonlítható termék, szolgáltatás értékesítésekor, vagy összehasonlítható tevékenység esetén a gazdaságilag összehasonlítható piacon (összehasonlító módszer); b) a terméknek, szolgáltatásnak független fél felé, változatlan formában történı értékesítése során alkalmazott ellenérték (ár), csökkentve a viszonteladó költségeivel és a szokásos haszonnal (viszonteladási árak módszere); c) a termék, a szolgáltatás közvetlen önköltsége, növelve a szokásos haszonnal (költség és jövedelem módszer); d) egyéb módszerrel megállapított érték, ha a szokásos piaci érték az a)-c) pont szerinti módszerek egyikével sem határozható meg; azzal, hogy szokásos haszon az a haszon, amelyet összehasonlítható tevékenységet végzı független felek összehasonlítható körülmények között elérnek; e) személyes közremőködıi, egyéni vállalkozói tevékenység esetében választható továbbá ea) az az ellenérték, amely - a személyes közremőködı, az egyéni vállalkozó képzettségét, szakmai gyakorlatát, tevékenységének többféleségét, fı-, kiegészítı- vagy másodállás jellegét, a ráfordított vagy kiesı idıt (pl. betegség, hatósági intézkedés miatt) stb. figyelembe véve - a tevékenység folytatásának adott térségében, adott körülményei között, hasonló munkakörben az adott színvonalú, terjedelmő tevékenységet folytató munkavállalót megilleti vagy megilletné; vagy eb) a társas vállalkozás, az egyéni vállalkozó által elért bevételbıl a személyes közremőködı(k) díja, illetve a vállalkozói kivét nélkül számított költségek, a szokásos vállalkozói haszon levonásával meghatározott összeg és az ea) pontban említett körülmények figyelembevételével megállapított járandóság, vagy ec) a társas vállalkozás, az egyéni vállalkozó által elért bevételbıl a személyes közremőködı(k) díja, illetve a vállalkozói kivét nélkül számított költségek levonásával meghatározott összeg 80 százaléka és az ea) pontban említett körülmények figyelembevételével megállapított járandóság, azzal, hogy szokásos vállalkozói haszon az a haszon, amelyet összehasonlítható tevékenységet végzı független felek összehasonlítható körülmények között29 elérnek, figyelembe véve a társas vállalkozás, az egyéni vállalkozó piaci helyzetét, kockázatait, versenyképességét, eredményességét, mőködési feltételeit (kezdés, szünetelés, megszőnés, elemi kár, hatósági intézkedés stb.). No comment! Még két egymástól teljesen független fél sem fog ezen „egzakt” módszerek egyikével sem azonos számszaki eredményre jutni, nemhogy még két egymástól erısen függı!!! Az egyéni vállalkozó a tevékenységére jellemzı keresetének meghatározásánál figyelembe vett körülményekrıl, szempontokról feljegyzést készít, amelyet az adózással összefüggı iratok részeként kezel, és az adó utólagos megállapításához való jog elévüléséig megıriz.30 Az adó utólagos megállapításához való jog elévüléséig tartó megırzési kötelezettséggel a társas vállalkozás a személyes közremőködı tevékenységére jellemzı keresetének meghatározásánál figyelembe vett körülményekrıl, szempontokról feljegyzést készít, amelyet az adózással összefüggı iratok részeként kezel.31 Vajon milyen idıpontban kell elkészülnie eme feljegyzéseknek? Szerintünk legkésıbb február 12. napjáig, hiszen az elsı járulékbevallásnak és befizetésnek ez a határideje, és ugye elvárás, hogy havi átlagban legalább a tevékenységre jellemzı kereset után fizessünk járulékot! Nehogy tévedjünk, mert nem lehet ám évközben csak úgy áttérni az egyik módszerrıl a másikra?! ***
29
Kohn és Grün egyazon utca két oldalán kereskedık. Kohn hajnalban kiteszi a táblát: saláta 9 pengı. Vele szemben Grün kiírja: saláta 8,50. Erre Kohn: saláta 8,30. Kisvártatva látja: Grünnél a saláta 8,10 pengı. Kohn javít a táblán: saláta 8 pengı. Pár perc múlva Grün tábláján már 7,50 az ár. Nem bírja tovább Kohn, dühödten átrohan Grünhöz. Képtelenség ennyiért adni a salátát, mindketten bezárhatjuk a boltot. Mire Grün: de Kohn, nekem nincs is salátám! 30 Szja. tv. 16. § (8) bekezdés. 31 Szja tv. 24. § (7) bekezdés.
8
