Zdanění příjmů fyzických osob v severských zemích EU a možnosti aplikace některých prvků v ČR

VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ V PRAZE FAKULTA FINANCÍ A ÚČETNICTVÍ Katedra veřejných financí Studijní obor: Zdanění a daňová politika

Zdanění příjmů fyzických osob v severských zemích EU a možnosti aplikace některých prvků v ČR

Autor diplomové práce:

Bc. Veronika Vránová

Vedoucí diplomové práce:

doc. Ing. Lenka Láchová, CSc.

Rok obhajoby:

2012

Čestné prohlášení: Prohlašuji, že diplomovou práci na téma „Zdanění příjmů fyzických osob v severských zemích EU a možnosti aplikace některých prvků v ČR“ jsem vypracovala samostatně a veškerou použitou literaturu a další prameny jsem řádně označila a uvedla v přiloženém seznamu.

V…………………dne……………… Podpis

Poděkování Tímto bych chtěla velmi poděkovat své vedoucí diplomové práce doc. Ing. Lence Láchové, CSc. za odborné vedení, rady a cenné připomínky, které mi udělovala při zpracovávání diplomové práce.

ANOTACE: Tato práce se zabývá systémem zdanění příjmů fyzických osob v severských zemích Evropské unie, tedy v Dánsku, Finsku a Švédsku. Na závěr jsou uvedeny navrhované změny, na základě prvků zkoumaných systémů. V rámci úprav je navrženo zrušení paušálních výdajů, zdanění zaměstnaneckých benefitů, zrušení superhrubé mzdy, zavedení systému zdanění bohatých a zlepšení daňové morálky.

OBSAH ÚVOD

1

1. EVROPSKÁ LEGISLATIVA V RÁMCI ZDANĚNÍ PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB A CHARAKTERISTIKA DAŇOVÝCH SYSTÉMŮ SEVERSKÝCH ZEMÍ EU

3

1.1.

Harmonizace zdanění příjmů fyzických osob v EU

3

1.2.

Charakteristika daňových systémů severských zemí EU

6

2. DÁNSKO

16

2.1.

Obecně o daňovém systému

16

2.2.

Zdanění příjmů fyzických osob

17

2.3.

Osoby samostatně výdělečně činné

22

2.4.

Změny parametrů během let

22

2.5.

Příklad

23

2.6.

Trendy zdanění fyzických osob

26

3. FINSKO

28

3.1.


28

3.2.


30

3.3.


38

3.4.

Příklad

38

3.5.


41

4. ŠVÉDSKO

43

4.1.


43

4.2.


45

4.3.


50

4.4.

Příklad

51

4.5.


53

5. MOŽNOSTI APLIKACE VYBRANÝCH PRVKŮ V DAŇOVÉM SYSTÉMU ČR

54

5.1.

OSVČ versus zaměstnanec

54

5.2.

Superhrubá mzda

57

5.3.

Zdanění bohatých

57

5.4.

Daňová morálka

58

ZÁVĚR

59

SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY

62

Internetové zdroje

SEZNAMY TABULEK A GRAFŮ

62

65

Seznam tabulek

65

Seznam grafů

66

Úvod Zdanění příjmů fyzických osob patří nejen v České republice, ale také v celé Evropské unii k velmi diskutovaným a také citlivým tématům. Zvláště v období, kdy se hospodářská a finanční krize přeměnila na rozpočtovou a v Evropě i v krizi měnovou, je zdanění této oblasti klíčové pro správné nastartování zemí směrem k ekonomickému růstu. Systémy zdanění v severských zemích Evropské unie patří, vzhledem k vysokému daňovému zatížení příjmů fyzických osob, k velmi diskutovaným daňovým systémům. V posledních letech se ale zdá, že i tyto země se snaží přímé zdanění fyzických osob snížit a zvýšit tak motivaci pracovníků k práci. Dále je o těchto systémech známé, že jsou velice propracované. Daňové systémy severských zemí Evropské unie by tak mohly být dobrou inspirací pro zlepšení daňového systému v České republice zvláště v oblasti zdanění příjmů fyzických osob, sociálního zajištění a dalších daní a poplatků odváděných poplatníky z jejich hrubých příjmů. V předkládané práci zkoumám systém zdanění fyzických osob v Dánsku, Finsku a Švédsku včetně odvodů souvisejících se sociálním zajištěním a dalších poplatků, které jsou placeny z příjmů poplatníků. Cílem této práce je zachytit klíčové prvky daňového zatížení příjmů fyzických osob v severských zemích Evropské unie a najít ty, které jsou vhodné pro aplikaci a následné zlepšení českého daňového systému. V práci hojně využívám materiály OECD vztahující se ke zdanění mezd. Dále jsem využila informační příručky, které vydaly státy o svých daňových systémech. Pro sestavení některých grafů jsem využila i materiály, které každoročně vydává Evropská unie jako informaci o trendech zdanění ve členských zemích. Velkým přínosem mi byly také informace získané z IBFD ohledně aktuálních informací o systémech zdanění ve sledovaných zemích. Pro kontrolu výpočtů jsem v případě Finska a Švédska využila i online kalkulátory, které na internetu poskytují jejich státní instituce. Úvod první kapitoly je zaměřen na pokusy o harmonizaci zdanění příjmů fyzických osob v rámci Evropské unie včetně uvedení vybraných judikátů Evropského soudního dvora. Druhá část kapitoly je věnována obecné charakteristice daňových systémů severských zemí Evropské unie a jejich srovnání s ostatními zeměmi na základě zvolených indikátorů. Z dostupných údajů jsem vybrala ty nejsledovanější. Jsou jimi daňová kvóta, struktura 1

daňových výnosů, implicitní daňová sazba na kapitál, implicitní daňová sazba na práci a daňové určení. Následující tři kapitoly pojednávají o jednotlivých systémech zdanění příjmů fyzických osob ve vybraných zemích – tedy postupně v Dánsku, Švédsku a Finsku. Přičemž je vždy nejprve stručně nastíněn celý systém zdanění dotyčného státu. Poté se kapitola zaměřuje postupně na úpravu příjmů poplatníka pro účely určení daně z příjmů, ale i odvodů sociálního zabezpečení a dalších poplatků, které jsou vypočteny fyzickým osobám z jejich příjmů. Na konci každé kapitoly je uveden příklad, který problematiku zdanění příjmů v dané zemi ukazuje v praxi. V závěrečné kapitole jsou uvedeny vybrané prvky zkoumaných systémů zdanění příjmů fyzických osob, které by byly vhodné aplikovat na český systém zdanění. U všech prvků je nastíněn současný stav v dané oblasti v České republice, situace v severských zemích Evropské unie a návrh na implementaci v českých podmínkách.

2

1. Evropská

legislativa

v rámci

zdanění

příjmů

fyzických

osob

a charakteristika daňových systémů severských zemí EU I když je osobní důchodová daň poměrně mladou daní, je považována za důležitý prvek celkového daňového systému a v mnoha zemích je jeho jádrem. Obecně se postup výpočtu daně z příjmů fyzických osob skládá z několika prvků, kterými jsou základ daně, odčitatelné položky, sazba daně a slevy na dani. Základ daně je nejprve snížen o odčitatelné položky. Takto upravený základ daně se pak násobí příslušnou sazbou daně a je tak vypočtena daň z příjmů fyzických osob. Jako poslední prvek se aplikuje sleva na dani, která snižuje již vypočtenou daňovou povinnost. Vzájemná spolupráce mezi zeměmi Evropské unie v oblasti přímých daní se dělí na spolupráci v oblasti poskytování vzájemných daňových informací, snahu o zamezení dvojího zdanění a boj proti daňovým rájům. Ve všech těchto oblastech dosáhly členské země významného pokroku, zatímco samotný harmonizační proces stagnuje.1

1.1.

Harmonizace zdanění příjmů fyzických osob v EU2 Na počátku harmonizačních snah u zdanění příjmů fyzických osob se jevila tato oblast

jako schůdnější oproti harmonizaci nepřímých daní. Jednou z překážek jsou rozdílné účetní systémy členských zemí, kdy proti sobě stojí především anglosaský a kontinentální systém. V anglosaském systému je stanovení základu daně výrazně složitější, protože účetnictví zde není podřízeno daňovým záležitostem tak, jako je tomu v případě kontinentálního modelu účetnictví. Státy navíc používají daň z příjmů fyzických osob jako nástroj k aplikaci vlastní hospodářské politiky a do jisté míry také k uplatnění kulturních priorit. Zásahy do přímého zdanění států ze strany Evropské unie jsou pak v určité míře vnímány jako narušení suverenity v této oblasti a vměšování do vnitřní politiky.

1

ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii (3. aktualizované a přepracované vydání), Linde Praha, a.s., 2009, ISBN 978-80-7201-746-1 2

LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě. 1. vyd. Praha: ASPI, 2007,

ISBN 978-80-7357-320-1, s. 272

3

Schéma 1:: Druhy harmonizace Harmonizace v rámci EU

Pozitivní harmonizace

Negativní harmonizace

Rozlišujeme dva druhy harmonizace, které se realizují v rámci Evropské unie. Jedná se o pozitivní harmonizaci, která je aplikovaná v podobě obecně platných směrnic sm a nařízení. Harmonizační snahy ve členských zemích Evropské unie se však v dnešní době dob soustředí především na negativní harmonizaci ve formě form judikátů Soudního udního dvora Evropské unie3. Tyto judikáty se uplatňují především ředevším v případě, kdy dochází k nesouladům s národní legislativou. legisla Daňová spolupráce v oblasti přímých daní má svůj počátek átek již ve Smlouvě Smlouv o založení Evropského hospodářského ského společenství spole z roku 1957. Oblast last zamezení dvojího zdanění zdan a omezení daňových ových úniků hrála už tehdy velkou roli. To mělo m za následek ásledek vydání Směrnice Sm o vzájemné pomoci mezi příslušnými p orgány členských států v oblasti přímého p zdanění z roku 1977. Na základěě této směrnice sm se stala povinnou výměna ěna informací o hlavních přímých daních v rámci členských zemí Evropské unie. I v rámci přímých ímých daní je potřeba po zajistit čtyřii svobody, tedy svobodu volného pohybu zboží, osob, služeb a kapitálu. V případě tohoto druhu daní je to interpretováno tak, že stát Evropského společenství enství nesmí poplatníka daně dan z příjmů,, který je rezidentem jiného členského státu diskriminovat iminovat oproti jeho vlastním rezidentům. Osoby ze všech ostatních členských lenských zemí Evropské unie by tedy měly m ly být ve stejném postavení jako tuzemští pracovníci. Sporné situace řeší ř judikáty Soudního dvora Evropské unie. Jedním z judikátůů týkajících se zdanění zdan příjmů fyzických osob je Judikát Soudního dvora číslo

C-279/93 279/93 „Finanzamt Köln v. Schumacker“. „Roland Schumacker žil

v Belgickém království, ale jedinými příjmy, p které měl, l, byly zaměstnanecké zamě příjmy od německé firmy. V Německu mecku byl však považován za daňového da ového nerezidenta a nebylo mu umožněno no použít manželský splitting (společné (spole zdanění manželů), ), kterým by mu výrazně výrazn poklesla daňová ová povinnost. ESD konstatoval, že přístup p ístup berního úřadu úř je v rozporu se

3

Dříve Evropskéhoo soudního dvora (ESD).

4

svobodou volného pohybu osob; pokud poplatník získal ve státě, kde je (ač nerezidentem), většinu svých příjmů, musí s ním být zacházeno, jako by se jednalo o daňového rezidenta (státního příslušníka) tohoto státu.“4 Dalším významným judikátem je Judikát Soudního dvora číslo C-403/03, který se jmenuje „Egon Schempp v. Finanzamt München – Daňový odpočet“. „Rozvedený německý státní příslušník Schempp posílal výživné své bývalé manželce do Rakouska a snažil se je uplatnit jako daňový odpočet (německé zákony zahrnují alimenty do daňových odpočtů). Pro účely daňové úlevy však nemohl doložit potvrzení, že přijaté alimenty byly zdaněny (jak požadoval německý zákon), jelikož se výživné v Rakousku podle tamějších zákonů nezdaňovalo. Pokud by bývalá manželka zůstala v Německu, Schempp by nárok na odpočet výživného měl, změnou pobytu ženy do Rakouska o tuto možnost přišel. ESD rozhodl, že vzhledem k rozdílným daňovým ustanovením v různých členských zemích může být přemístění občana případ od případu jak neutrální, tak výhodné, ale i nevýhodné, což se může týkat i jeho rodinných příslušníků (i bývalých). Přesto se však nejedná o diskriminaci, neboť příslušnými daňovými ustanoveními jsou dotčeny všechny osoby bez ohledu na jejich státní příslušnost.“5 V oblasti příspěvků na sociální zabezpečení harmonizace není prioritou. V roce 1971 bylo za účelem koordinace systémů sociálního zabezpečení vydáno Nařízení o aplikaci soustav sociálního zabezpečení na osoby zaměstnané, samostatně výdělečně činné a jejich rodinné příslušníky pohybující se v rámci Společenství6. Podle tohoto nařízení má jeden poplatník odvádět sociální zabezpečení pouze jednou, a to v tom státě, kde pracuje. Cílem Nařízení je tedy zamezení dvojího odvodu sociálního zabezpečení, což by vedlo k omezení svobody pohybu občanů. Původní Nařízení Rady č. 1408/71/EEC bylo v roce 2004 nahrazeno pravidelně novelizovaným Nařízením Rady 883/2004/EEC. Dnes se harmonizace daní z příjmů fyzických osob v EU opírá především o Modelovou smlouvu OECD o zamezení dvojího zdanění z roku 1963. Ta se snaží, na základě stanovených pravidel, aby příjmy dosahované u jednoho poplatníka v různých státech nebyly diskriminovány, ale také aby tyto příjmy neunikaly zdanění. Stejně jako v případě

4



Toto nařízení platí i pro některé státy mimo EU (Norsko, Island, Lichtenštejnsko, Švýcarsko)

5

Nařízení o sociálním zabezpečení by dvojí zdanění vedlo k omezení jedné ze čtyř základních svobod – svobody pohybu občanů.

1.2.

Charakteristika daňových systémů severských zemí EU Pro charakteristiku daňových systémů severských zemí EU je potřeba zvolit

indikátory, které mohou přiblížit jejich míru zdanění a daňový systém jako celek. Pro toto hodnocení jsem zvolila několik ukazatelů. Konkrétně daňovou kvótu, strukturu daňových výnosů, implicitní daňovou sazbu na kapitál, implicitní daňovou sazbu na práci a daňové určení. Daňové systémy severských zemí Evropské unie jsou obecně považovány za poměrně složité, ale současně spravedlivé a efektivní. Tyto země jsou z hlediska ostatních zemí Evropské unie pokládány za sociální státy s vysokou mírou solidarity a přerozdělování. 2.3.1. Daňová kvóta a srovnání v rámci EU Daňovou kvótou se rozumí podíl daňových výnosů na hrubém domácím produktu daného státu. Obecně platí, že evropské státy mají vysokou daňovou kvótu oproti mimoevropským zemím. Ale v rámci Evropské unie jsou to právě severské země, u kterých je vysoká daňová kvóta vnímána jako tradiční. Při srovnávání daňové kvóty je třeba věnovat pozornost tomu, které daně jsou nebo nejsou zahrnuty do jejího výpočtu. Asi nejlepší vypovídací schopnost má daňová kvóta, která zahrnuje i příspěvky na sociální zabezpečení. Tyto příspěvky jsou poplatníky vnímány jako rovnocenné s daní z příjmů a v některých zemích, jako je Česká republika, tvoří tyto příspěvky značnou část daňových výnosů. V severských zemích Evropské unie jsou příjmy ze starobních důchodů zahrnovány do příjmů poplatníka, což vede k vyšší daňové kvótě oproti ostatním zemím. V České republice platí pro sociální příjmy a transfery rozsáhlé osvobození s limity, což při srovnání se severskými zeměmi snižuje českou daňovou kvótu.

6

Graf 1: Podíl daníí na HDP v zemích EU v roce 2009 60,0 % 50,0

40,0

30,0

20,0

10,0

DK SE FI IT BE AT FR HU DE NL SI EE LU EU-27 UK CY CZ MT PT PL ES LT IE LV SK EL BG RO

0,0

Pozn.: Hodnoty jsou uvedeny včetně v sociálního zabezpečení Zdroj: Publications office of the European Union, 2011, 201 Taxation trends in the European Union ISBN 978-92-79-19644-7,, vlastní úprava

V roce 2009 se očekávání čekávání vysoké daňové kvóty potvrdila a všechny severské země zem Evropské unie patříí mezi tři státy s nejvyšší daňovou ovou kvótou. Nicméně Nicmén nad čtyřiceti procentním podílem jsou spolu s těmito státy i Belgie, gie, Rakousko, Itálie, Francie, Maďarsko a Německo. Naopak méně než třiceti procenty se podílely daněě na HDP v Rumunsku, Bulharsku, Řecku, Slovensku, Slovensku Lotyšsku a v Irsku. Daňová kvóta v České Č republice měla v roce 2009 hodnotu 34,800 % a ve srovnání s ostatními zeměmi mi se tedy pohybuje těsně pod průměrem v EU,, který byl ve sledovaném roce 36,80 36,8 %. Během hem let 1995 až 2008 se daňová da kvóta v Dánsku, Finsku ani Švédsku výrazně výrazn nezměnila. nila. Lze však zaznamenat mírnou klesající tendenci. U Finska již od roku 2001 a u Dánska a Švédska od roku 2005. V České republice lze během ěhem let 1995 až 2008 zaznamenat mírný růst st daňové daň kvóty, která během m sledovaných let vzrostla z 32,10 % až na 36,80 % v roce 2007. V roce 2008 byl zaznamenán nepatrný pokles na 36,70 36,7 %. Na rozdíl od severských zemí byly hodnoty daňové da kvóty v České eské republice ve sledovaném období vždy pod průměrem rem zemí Evropské unie. Ten v letech 1998 až 20088 nijak významně významn nekolísal a pohyboval se v rozmezí jednoho procenta od 36,90 36,9 % do 37,90 %.

7

Graf 2: Vývoj daňové kvóty v Dánsku, Finsku a Švédsku během let 1995 až 2008 DK

%

SE

FI

CZ

EU-25

60,0

50,0

40,0

30,0

20,0

10,0

0,0 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008

Pozn.: Hodnoty jsou uvedeny včetně sociálního zabezpečení Zdroj: Publications office of the European Union, 2010, Taxation trends in the European Union ISBN 978-92-79-15801-8, vlastní úprava

2.3.2. Implicitní daňová sazba na kapitál Implicitní daňové sazby7 se používají k měření dopadu daní na různé ekonomické aktivity. Nejčastěji se používají k vyjádření dopadu daní na spotřebu, kapitál a práci. „Implicitní sazba z kapitálu se vypočítá jako podíl inkasa daní z výnosů úspor a investic domácností a firem k objemu celosvětových výnosů z kapitálu a podnikání tuzemských daňových rezidentů, který podléhá domácímu zdanění.“8 Pro srovnání v rámci zdanění příjmů fyzických osob je nejvhodnější implicitní daňová sazba na kapitál a podnikatelský příjem domácností a podnikatelů.

7

Eurostat používá termín efektivní daňová sazba.

8

Ministerstvo financí České republiky, Daňové trendy v EU, 2007, [online] http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/tiskove_zpravy_33057.html?year=2007 [cit. 3. 12. 2011]

8

Graf 3:: Implicitní daňové da ové sazby na kapitál v zemích EU v roce 2009 25,0 20,0 15,0 10,0 5,0 0,0

Zdroj: Publications office of the European Union, 2011, Taxation trends in the European Union ISBN 978-92-79-19644-7, 7, vlastní úprava

Implicitní daňové ové sazby na kapitál se pohybovaly v zemích Evropské vropské unie od 1 % do 21,20 %, přičemž průměr ěr měl m v roce 2009 hodnotu 12,70 %. Sazba, která tvoří tvo nejvyšší hranici, patří Finsku. Ve Švédsku měla m implicitní daňová ová sazba na kapitál 18,90 %, což jej v tomto ohledu řadí na třetí řetí nejvyšší pozici v rámci členských zemí. V Dánsku měla m tato sazba ve sledovaném roce hodnotu 14,90 14,9 %, která je již jen mírně nad průmě ůměrem. Česká republika patří ohledně implicitní daňové da sazby na kapitál k evropskému podprůměru podpr se svými 11,10 %. V Evropské unii jsou však i země, zem které se ve výši tohoto ukazatele vešly pod 5 %. Jsou jimi pobaltské země – Lotyšsko, Estonsko a Litva. Evropský průměr ěr může mů být v rámci této statistiky mírně zkreslený, protože pro některé n státy nebyla ve sledovaném roce dostupná data. 2.3.3. Implicitní daňová daňov sazba na práci Implicitní daňová ová sazba z práce „měří podíl výnosu osobní důchodové ůchodové daně dan ze závislé činnosti, daní z mezd a povinného pojistného (celkové zdanění zdan ní práce) na celkovém objemu náhrad/příjmů zaměstnanců stnanců v ekonomice“9.

9

VÍTEK L., Měření ení efektivního daňového da zatížení – příklad zdanění práce, [online] http://www.leosvitek.com/pages/vyuka/1vf418-danova-teorie-a-politika.php,, [cit. 5. 1. 2012] http://www.leosvitek.com/pages/vyuka/1vf418

9

Graf 4:: Implicitní daňové da sazby na práci v zemích EU v roce 2009 %

45,0 40,0 35,0 30,0 25,0 20,0 15,0 10,0 5,0

MT

RO PT

IE BG UK

EL LV CY

SK PL

EU-27 ES LU

EE SI LT

NL DK

SE DE CZ

HU FI AT

BE FR

IT

0,0


Průměrná rná implicitní sazba daně na práci v roce 2009 měla v zemích Evropské unie10 hodnotu 32,90 %. Nejvyšší vypočtená vypo sazba je v Itálii (42,60 %) a naopak nejnižší na Maltě Malt (20,20 %). Severské zeměě se podle tohoto indikátoru pohybují dlouhodobě dlouhodob nad průměrem v rámci zemí EU,, avšak na rozdíl od srovnání podle daňové da kvóty zde výrazně výrazn nevystupují. Jenom Finsko mělo v roce 2009 implicitní sazbu daně na práci nad 40 %. Švédsko je se svými 39,40 % těsně pod touto linií, ale v Dánsku byla implicitní sazba daně na práci v roce 2009 nižší než v České ské republice, republice a to 35 %. Již od roku 1995 až do roku 2007 mělo Švédsko nejvyšší implicitní sazbu daně dan na práci mezi severskými zeměmi. země U Dánska a Švédska lze postupem času zaznamenat znatelný pokles této sazby. Naproti tomu u Finska je také pozorován pozorován pokles, ale pouze ze 44,20 % v roce 1995 na 40,40 % v roce 2009. Česká republika si od roku 1995 až do roku 2007 udržovala implicitní daňovou ňovou sazbu na práci těsně kolem 40 %, což je nadprůměrná hodnota v rámci Evropské unie, jejíž průměr pr se během hem sledovaných let pohyboval okolo 35 %. Po roce 2007 lze zaznamenat v České republice poměrně prudký pokles až na 36,40 36,4 % v roce 2009.

10

Aritmetický průměr ěr EU EU-27

10

Graf 5: Vývoj implicitních sazeb daně na práci v letech 1995 až 2009 %

FI

SE

CZ

DK

EU-27

60,0 50,0 40,0 30,0 20,0 10,0 0,0 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 Zdroj: Publications office of the European Union, 2011, Taxation trends in the European Union ISBN 978-92-79-19644-7, vlastní úprava

2.3.3. Struktura daňových výnosů Strukturu daňových výnosů ovlivňuje mnoho faktorů. Jedním z nich je platební morálka, kdy s růstem platební morálky většinou roste i daňové zatížení příjmů fyzických osob. A naopak, pokud je platební morálka nízká, tak státy velmi často volí cestu nepřímého zdanění. Dále daňový mix ovlivňuje také politická situace v dané zemi. Nevýznamný vliv má i celková situace ve světě a do jisté míry i obliba některých daní v jiných státech. V současnosti je například trendem přesouvat zdanění směrem od přímého k nepřímému, tedy méně viditelnému zdanění. Během posledních let je tato tendence znát především u zdanění příjmů právnických osob, což se uvádí také jako příklad daňové konkurence. Při porovnávání podílu daně z příjmů fyzických osob na celkovém daňovém mixu je vhodné pro udržení optimální vypovídací schopnosti hodnocení k tomuto podílu přičítat i příspěvky na sociální zabezpečení. Důvodem je fakt, že tyto příspěvky mají z ekonomického hlediska charakter daně. Poplatníkům je totiž jedno, jak se daný odvod nazývá, a chápou příspěvky na sociální zabezpečení jako daň, která je jim odečtena od jejich příjmu i když slovo „daň“ nemají v názvu. Při hodnocení struktury daňových výnosů Dánska je třeba brát v úvahu, že z výnosu daně z příjmů fyzických osob je hrazen pojistný systém.

11

Graf 6: Struktura daňových výnosů v Dánsku, Finsku, Švédsku, České republice a průměr v EU-25 pro rok 2009; v %

Dánsko

DPH

10,2

DzPFO 21,0

6,8

2,1

DzPPO

5,1

Příspěvkynasociální zabezpečení Spotřebnídaně Ostatnídaně 55,1

Švédsko

Finsko

14,1

6,0 8,0

20,3

20,7

6,2

17,5 29,8 35,0 31,2

6,4

4,7

2,6

EU-25

ČR

9,7 11,0

20,7

21,0

9,2

10,5 21,2 44,7

10,5

31,4 7,8

Zdroj:, Publications office of the European Union, 2011, Taxation trends in the European Union ISBN 978-92-79-19644-7, vlastní úprava

12

U všech sledovaných zemí se pohybuje podíl DPH na celkových daňových da výnosech kolem dvaceti procent, což odpovídá průměru v Evropské unii,, který byl ve sledovaném roce 21 %. Podíl daně z příjmu říjmu íjmu právnických osob na celkových daňových da daň výnosech je v severských zemích velmi podobný a pohybuje se mezi 4,70 % ve Finsku po 6,40 % ve Švédsku. V České eské republice byl tento podíl v roce 2009 roven 10,500 %, přičemž průměr Evropské unie pro tento rok má hodnotu 7,80 7,8 %. U spotřebních ebních daní jsou v případě podílu na celkovém daňovém daň mixu všechny sledované země, až na Českou republiku, pod průměrem pr rem Evropské unie a pohybují se od 6,20 % ve Švédsku po 8 % ve Finsku. Česká eská republika je se svými svým 11 % mírně nad průměrem. Graf 7:: Podíly daně z příjmů fyzických osob a příspěvků ů na sociální zabezpečení zabezpe na celkovém daňovém ovém výnosu v zemích Evropské unie - 2009 DPFO

Příspěvky na sociální zabezpečení

70,0 60,0 50,0 40,0 30,0 20,0 10,0

DE ES BE FI IT NL AT FR DK SI CZ LT EU-27 SE EE LV SK HU EL LU PL UK IE RO PT BG MT CY

0,0


Daňové ové mixy Švédska a Finska jsou velmi podobné průměru pr prům Evropské unie. Výraznější jší odchylky dosahují pouze u daně dan z příjmů fyzických zických osob, kdy jsou js podíly v těchto státech ve výši 35 % respektive 31,20 31,2 % v případě Finska, kdežto unijní průměr pr má v tomto případě hodnotu 21,20 %. Výrazně se odlišuje struktura daňových ových výnosů výnos Dánska, kde je 13

podíl daně z příjmů fyzických osob nejvyšší nejen mezi zkoumanými zeměmi, ale i v celé Evropské unii. Podíl daně z příjmu fyzických osob je zde totiž vyšší než 55 %, kdežto příspěvky na sociální zabezpečení mají podíl pouze 2,10 %. Pokud je tedy uvažováno zdanění příjmů fyzických osob včetně příspěvků na sociální zabezpečení, pak patří Dánsko pouze k mírnému nadprůměru Evropské unie. Naopak by byl podíl na daňových výnosech vyšší ve Finsku, kde součet daně z příjmů fyzických osob dosahuje v roce 2009 podílu 61 % na celkových daňových příjmech. A nejen ve Finsku, ale i v mnoha dalších zemích Evropské unie. Nejvyšších hodnot dlouhodobě dosahuje Německo, kde tento celkový podíl daně z příjmů fyzických osob společně s podílem příspěvků na sociální zabezpečení od roku 199511 neklesl pod šedesátiprocentní linii podílu na celkových daňových příjmech. Naproti tomu nejmenší podíl daně z příjmů a příspěvků na sociální zabezpečení na daňovém mixu je na Kypru, který se společně s Bulharskem a Maltou pohybuje kolem 35 %. V tomto celkovém součtu obou odvodů je Česká republika v evropském pořadí těsně za Dánskem, ale struktura zmíněných dvou daní na celkovém daňovém výnosu je téměř opačná. V daňovém mixu je totiž podíl daně z příjmů fyzických osob v případě České republiky jeden z nejmenších v celé Evropské unii, ale naopak podíl příspěvků na sociální zabezpečení je vůbec nejvyšší ze všech sledovaných zemí a přesahuje 44 %. 2.3.4. Daňové určení Nejen v sazbách daní, ale i v daňovém určení lze pozorovat trendy a státy Evropské unie stále více přistupují k decentralizaci daňových výnosů. Míra decentralizace v oblasti daně z příjmů fyzických osob je ovlivněna především systémem zdanění příjmů, kdy v případě výběru daně na státní a municipální úrovni je decentralizace v této oblasti vyšší. Vzhledem k tomu, že je ve všech severských zemích Evropské unie aplikována jak státní, tak i místní daň z příjmů, je zde očekávána i vyšší míra celkové decentralizace. Severské země Evropské unie patří mezi ty státy, které nejvíce přerozdělují do lokálních rozpočtů. Tyto země v rámci decentralizace přerozdělily více než 20 % na lokální rozpočty a vysoce převyšují průměr EU, který byl v roce 2009 10,30 %. V České republice bylo v tomto roce přerozděleno na lokální rozpočty 14,20 %. Na druhou stranu jsou v sedmadvacítce i státy, které na lokální úroveň nealokují vůbec, nebo jen minimální podíl daňového výnosu. Jedná se například o Maltu, Řecko a Kypr, kde se takto přerozdělují méně než 2 %.

11

Při dostupnosti dat od roku 1995.

14

Graf 8: Daňové ové určení ur v zemích Evropské unie podle míry přerozdělení p do lokálních rozpočtů 200912 lokální rozpočty

centrální vláda

fondy sociálního zebezpečení

evropské fondy

státní rozpočty

100,0 90,0 80,0 70,0 60,0 50,0 40,0 30,0 20,0 10,0 SE DK FI LV CZ IT EE PL FR LT AT SK EU-27 SI DE PT HU BE UK LU NL RO IE BG CY EL MT

0,0


Na rozdíl od Finska a Švédska je v Dánsku poměrně vysoký poměr pom daňového výnosu ponechaného centrální vládě ládě – 72,10 %. Výše tohoto poměru ru je ale dána také faktem, že se zde velmi malá část (2 %) daňového da výnosu alokuje do fondůů sociálního zabezpečení. zabezpe Nejvíce ze sledovaných třech severských zemí přerozděluje p luje do fondu sociálního zabezpečení zabezpe Finsko, a to 29,80 % z celkového daňového da ového výnosu. Švédsko se strukturou daňového da určení blíží spíše Dánsku, a také velmi malým procentem daňových da výnosůů přispívá do těchto t fondů. V roce 2009 bylo ve Švédsku alokováno do fondů sociálního zabezpečení zabezpeč 6,30 % daňového výnosu. Česká eská republika je v tomto ohledu se svými 16,60 % pod průměrem prům Evropské unie, který má pro sledovaný rok hodnotu 28,10 28,1 %.

12

Do tohoto grafu nebylo zařazeno za Španělsko – celkové daňové ové výnosy byly po zpracování dat vyšší

než 100 %.

15

2. Dánsko Měna: dánská koruna (DKK) Počet obyvatel: 5 544 13913 Průměrná mzda: 374 625 DKK14 Rozloha: 43 093 km2 Státní zřízení: pluralitní konstituční monarchie s jednokomorovým parlamentem Hlavní město: Kodaň (København)15

2.1.

Obecně o daňovém systému16 Dánsko patří mezi země Evropské unie, které nepřijaly euro a stále mají svou původní

měnu – dánskou korunu17. V daňovém systému Dánska hrají daně z příjmů fyzických osob velmi významnou roli. Tvoří více než polovinu dánského daňového výnosu. Daně z příjmů fyzických osob zde zahrnují jak daň z důchodu, úroků a dividend, ale i příspěvek na politiku zaměstnanosti a daň z nemovitostí. V roce 2009 vynesly všechny tyto daně v souhrnu 441 948 mil. DKK.

13

The World Bank, Total population in Denmark 2010, [online] http://search.worldbank.org/quickview?name=%3Cem%3EPopulation%3C%2Fem%3E%2C+total&id=SP.POP. TOTL&type=Indicators&cube_no=2&qterm=population+in+denmark [cit. 1. 12. 2011] 14

OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages-2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF) 15

BATEMAN G., EGANOVÁ V., Encyklopedie Zeměpis světa, aktualizované vydání k roku 2000, vydal Columbus s.r.o. v Praze, 1999, ISBN 80-901727-6-8 16

Deloitte Global Services Limited, 2011, International Tax and Business Guide: Denmark, [online] http://www.deloitte.com/view/en_GX/global/services/tax/5d56e8e99defd110VgnVCM100000ba42f00aRCRD.ht m [cit. 1. 12. 2011] Ministry of Taxation, Tax in Denmark 2008, [online] http://www.skm.dk/foreign/english/taxindenmark2008/, [cit. 1. 12. 2011] 17

1 DKK = 3,455 CZK (kurzovní lístek ČNB 24. 11. 2011)

16

Graf 9: Daňový ový výnos Dánska 2009 (mil. DKK) Daň z příjmů fyzických osob 96

Daň z příjmů právnických osob

86 998

Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění

168 438

Daně z mezd a pracovních sil 441 948 Majetkové daně Daň z přidané hodnoty

31 521 4 153

Ostatní spotřební daně

39 590

16 411 Ostatní daně

Zdroj: OECD (2010), Revenue Statistics:Denmark, Statistics: , OECD Tax Statistics (databáze), [online] www.stats.oecd.org, [cit. 24. 11. 2011], 2011 vlastní úprava

Daň

z přidané idané

hodnoty

p přinesla

v roce

2009

druhý

nejvyšší

výt výtěžek

168 438 mil. DKK. V Dánsku je uplatňována uplat ována pouze základní sazba daně dan z přidané hodnoty, a to 25 %. Tato sazba je uplatňována uplat ována na veškeré zboží i služby. Výjimkou jsou jenom bankovní vní služby, noviny a zdravotnictví, které jsou ze systému DPH vyňaty. vy Právě v těchto odvětvích tvích je místo DPH odváděna odvád daň ze mzdy, kterou odvádí zaměstnavatel. ěstnavatel.18 Dánsko je obecněě vnímáno jako země, zem , která podporuje ekologické chování. Jedním z důsledků tohoto jednání je celá škála spotřebních ebních daní. Mezi zdaňované komodity patří pat například íklad tabákové výrobky, víno, pivo, elektřina elekt a voda. Za rok 2009 celkově celkov vynesly spotřební daně téměř 87 mld. DKK. Daň z příjmů právnických osob osob je uvalována na zisky společností společ ve výši 25 %, přičemž daňový výnos z této daně dan byl 39 590 mil. DKK v roce 2009.

2.2.

Zdanění příjmů fyzických osob Jako daňoví oví rezidenti jsou v Dánsku vnímány ty osoby, které zde mají trvalé bydliště bydlišt

nebo zde pobývají více než 6 po sobě sob následujících měsíců. Za daňové ové rezidenty Dánska jsou

18

payroll tax

17

považováni i námořníci plavící se pod Dánskou vlajkou. Takto určení daňoví rezidenti podléhají dani z příjmů fyzických osob v Dánsku svými celosvětovými příjmy. Naproti tomu u daňových nerezidentů zde podléhají dani z příjmů fyzických osob pouze ty příjmy, které jsou v Dánsku generovány. V systému zdanění příjmů fyzických osob jsou v Dánsku používány jak státní, tak i místní daně. U státních daní je zde používáno progresivní zdanění fyzických osob. V praxi je to tak, že lidé s nižšími příjmy platí v Dánsku pouze místní daně z příjmů a zároveň podléhají nejnižší sazbě daně z příjmů fyzických osob. Tato nejnižší sazba daně z příjmů má v roce 2011 hodnotu 3,64 %. Příjmy nad 347 000 DKK byly ještě v roce 2009 daněny jak střední sazbou daně 6 %, tak nejvyšší sazbou daně 15 %. Tyto dva odpočty měly před rokem 2009 různou hodnotu – 279 800 DKK a 335 800 DKK, ale v roce 2009 byly výše těchto odpočtů sjednoceny. Od roku 2010 byla snížena střední sazba daně až na 0 % a odpočet pro nejvyšší sazbu daně byl zvýšen až na 389 900 DKK. Jak místní daň, tak i daň z příjmů fyzických osob jsou placeny až poté, co roční příjmy fyzické osoby přesáhnou základní odpočet na osobu, který činí pro rok 2011 42 900 DKK. Pro mladší osmnácti let je tento odpočet menší a má hodnotu 30 000 DKK (2008). Z částky, která převyšuje základní odpočet, pak fyzická osoba platí daň. Graf 10: Zdanění příjmů fyzických osob 2009

Zdroj: The Danish Ministry of Taxation, 2009, Danish Tax Reform 2010, [online] http://www.skat.dk/getFile.aspx?Id=65278, [5. 1. 2012]

18

Každý poplatník si dále od svého příjmu může odečíst vlastní příspěvky na důchodové zabezpečení. 2.2.1. Výpočet základu daně Některé příjmy se v Dánsku zdaňují odděleně a tvoří vlastní základy daně. Příjmy jsou tak rozdělené na osobní příjmy, kapitálové příjmy a podílové příjmy. Speciální základ daně je určen také pro příspěvky na politiku zaměstnanosti. Obecně je pro výpočet individuálního příjmu užíván následující vzorec. osobní příjmy ±

kapitálové příjmy

-

daňové odpočty

=

základ daně

Zdroj: Ministry of Taxation, Tax in http://www.skm.dk/foreign/english/taxindenmark2008/, [cit. 1. 12. 2011]

Denmark

2008,

[online]

Mezi osobní příjmy se řadí mzdy, zisk z podnikání, sociální dávky, penze, podpora na mateřské dovolené, soukromá penze a další. Do kapitálových příjmů se řadí příjmy z podílů, kapitálových výnosů ze společností a další. Zde je možné si odečíst od základu daně zaplacené úroky například z hypotéky. 2.2.2. Daňové odpočty Tyto odpočty jsou realizovány pouze v tom případě, pokud je součet (případně rozdíl) osobních a kapitálových příjmů kladný. Jedná se o následující odpočty: •

odpočet pro zaměstnance,

•

odpočet na dojíždění,

•

příspěvky odborovým organizacím,

•

příspěvky na pojištění v nezaměstnanosti,

•

odpočet za bydlení ve dvou domácnostech,

•

a další.

Odpočet pro zaměstnance Asi nejzajímavějším odpočtem je v této kategorii odpočet pro zaměstnance, který se realizuje od roku 2004 a má výši 4,25 % (2011) z příjmu ze zaměstnání očištěného od

19

případných příspěvků na soukromé penzijní spoření. V roce 2007 byl dán k tomuto odpočtu i strop, který má hodnotu 13 600 DKK (2011). Odpočet na dojíždění19 Tento odpočet má v Dánsku poměrně dlouhou tradici a od roku 1985 byl několikrát zjednodušován. V současné době se tento příspěvek odvíjí pouze od vzdálenosti mezi bydlištěm zaměstnance a místem jeho práce. Tato vzdálenost je určena podle standardní cesty, kterou mezi domovem a prací jezdí automobily a nelze do ní připočítat žádné další odbočky (např. na nákup nebo na dopravu dětí do školy). Zároveň nezáleží na tom, jaký dopravní prostředek poplatník použije. Maximální odpočitatelná hodnota je stanovena na 33 % z příjmu poplatníka před zdaněním. Tato maximální hranice se netýká specifikovaných okrajových oblastí. Do výpočtu vzdálenosti se započítává jak vzdálenost do práce, tak i z práce a pro prvních 24 kilometrů je odpočet roven 0 (limit 24km platí i v roce 2011). Tabulka 1: Výpočet odpočtu na dojíždění 2008 vzdálenost v km 0 - 24 25 - 100 více než 100 více než 100 ve specifikovaných okrajových oblastech Zdroj: Ministry of Taxation, Tax in http://www.skm.dk/foreign/english/taxindenmark2008/ [cit. 1. 12. 2011]

odpočet na 1 km 0 DKK 1,83 DKK 0,92 DKK 1,83 DKK Denmark

2008,

[online]

Odpočet příspěvků odborovým organizacím Více než 80 % dánských zaměstnanců je členem odborových organizací. Tento fakt řadí odpočet příspěvků odborovým organizacím mezi velmi často využívané odpočty. Příspěvky na pojištění v nezaměstnanosti Tyto příspěvky odvádí v Dánsku více než 90 % zaměstnanců, kteří se takto snaží eliminovat riziko, že přijdou o práci a budou bez příjmů. Odpočet za bydlení ve dvou domácnostech Pokud musí zaměstnanec dočasně kvůli práci zůstat bydlet mimo svůj domov, může uplatnit nárok na odpočet za bydlení ve dvou domácnostech. Tento slouží ke kompenzaci nákladů pracovníka souvisejících s dvojím ubytováním. Dočasnost hraje v tomto případě

19

Údaje platné pro rok 2008.

20

velmi důležitou roli. Pokud by si například poplatník našel práci v jiném místě, než je jeho bydliště, a zde by i žil, pak nemá na tento odpočet nárok. Hodnota odpočtu za bydlení ve dvou domácnostech je 400 DKK týdně (2008), přičemž může být i vyšší, ale pak by její výši musel poplatník doložit. 2.2.3. Manželské páry Zvýhodnění, která je možné aplikovat u manželských párů, platí i pro registrovaná partnerství. Tyto páry však musí žít na konci zdaňovacího období (kalendářního roku) společně. Poté může ten z manželů, který neuplatní celý základní odpočet 42 900 DKK (2011), nevyužitou část postoupit druhému z manželů. Stejné pravidlo platí i u slev na dani. Pokud je nedokáže jeden z manželů sám plně využít, má možnost je přenechat druhému z páru. Obě tyto zvýhodnění jsou zaměřená na páry, kdy jeden z manželů má výrazně nižší příjmy než druhý. Ne vždy jsou manželské páry zvýhodňovány úpravami daně z příjmů fyzických osob. Další ustanovení totiž ukládá přičíst kladný kapitálový příjem k příjmu manžela s vyššími osobními příjmy. Toto ustanovení má zabránit vyhýbání se nejvyšší sazbě daně přesouváním aktiv na manžela s nižšími příjmy. 2.2.4. Zaměstnanecké benefity Dánsko v současnosti patří mezi země Evropské unie, které poměrně přísně posuzují benefity, které poskytuje zaměstnavatel svým zaměstnancům. Výsledkem přísného posouzení takovýchto výhod je široká škála ustanovení a sazeb, na základě kterých se benefity přičítají k příjmům zaměstnance. Mimo jiné se vztahují také na letní bydlení a jachty. Soukromé užívání automobilu Pokud zaměstnanec obdrží k dispozici automobil, který může používat i pro soukromé účely, pak je toto poskytnutí automobilu vnímáno jako zaměstnanecký benefit a jeho vypočtená částka je přičtena k příjmům poplatníka před zdaněním. Částka, která se takto přičítá, je vypočtena jako 25 % hodnoty vozidla. Přičemž minimální hodnota vozidla je obecně 160 000 DKK a maximální hodnota pro tuto sazbu je 300 000 DKK. Pokud je vozidlo cennější než 300 000 DKK, pak je uplatněna sazba 20 %. Všechny zmíněné hodnoty jsou pro rok 2011.

21

Telefon, internet a počítač Za zaměstnanecký benefit je v Dánsku vnímán také firemní telefon, připojení k internetu a počítač, ze kterého může zaměstnanec pracovat z domova. Pro tato zvýhodnění platí jednotná hodnota 3 000 DKK (2011) za rok a je označována jako multimediální daň. Od roku 2011 zde platí speciální ustanovení pro manžele, kteří si tuto daň mohou za určitých podmínek snížit.

2.3.

Osoby samostatně výdělečně činné20 Registrace za osobu samostatně výdělečně činnou je v Dánsku velice jednoduchá.

Celý proces registrace lze totiž provést elektronicky prostřednictvím internetového portálu21 za pomoci elektronického podpisu. Souběžně s touto registrací proběhne i daňová registrace, přičemž jsou obě zpravidla vyřízeny do 14 dnů a jsou zdarma. Na příjmy podnikatelů je v Dánsku pohlíženo stejně, jako by je vydělali jako zaměstnanci a podléhají stejnému systému zdanění. Vzhledem k tomu, že sociální zabezpečení je v této zemi částí daně z příjmů fyzických osob, neodvádějí podnikatelé žádné zvláštní pojistné.

2.4.

Změny parametrů během let Stejně jako v ostatních daňových systémech se sazby a hodnoty jednotlivých daní

a odpočtů během let měnily.

20

Svaz obchodu a cestovního ruchu ČR, 2006, Pravidla pro volný pohyb služeb a svobodu usazování v EU, [online] http://www.socr.cz/images/prirucka/pdf/dk.pdf [cit. 29. 11. 2011] 21

http://www.webreg-portal.dk

22

Tabulka 2: Změny některých parametrů výpočtu čistého příjmu (2008 –2011) parametr odpočet na osobu odpočet pro zaměstnance % odpočet pro zaměstnance max. daň municipalitám a kostelní daň1 příspěvek na zdravotní péči nejnižší sazba daně prostřední sazba daně odpočet pro prostřední sazbu daně nejvyšší sazba daně odpočet pro nejvyšší sazbu daně daňový strop 1

2008 41 000 2,50 % 12 300 25,30 % 8% 5,48 % 6%

2009 42 900 4,25 % 13 600 25,55 % 8% 5,04 % 6%

2010 42 900 4,25 % 13 600 25,60 % 8% 3,67 % 0%

2011 42 900 4,25 % 13 600 25,70 % 8% 3,64 % 0%

279 800 15 % 335 800 59 %

347 200 15 % 347 200 59 %

0 15 % 389 900 51,50 %

0 15 % 389 900 51,50 %

Jedná se o celostátní průměr daně municipalitám a kostelní daně

Zdroj: Ministry of Taxation, Tax in Denmark 2008, [online] http://www.skm.dk/foreign/english/taxindenmark2008/, [ cit. 1. 12. 2011], vlastní úprava IBFD, L. Pakarinen, Denmark - Individual Taxation, 2011, Country Surveys IBFD, [cit. 1. 12. 2011] Ministry of Taxation, Danish Tax Reform 2010, [online] www.skat.dk/getFile.aspx?Id=65278 [cit. 5. 1. 2012], vlastní úprava

Odpočet na osobu se změnil pouze v roce 2009, kdy byl zvýšen z původních 41 000 DKK na 42 900 DKK. Ve stejném roce došlo i k úpravě odpočtu na zaměstnance, u kterého se zvýšilo jak procento výpočtu, které vzrostlo z 2,50 % až na 4,25 %, tak i jeho maximum. V tomto případě o 1 300 DKK až na 13 600 DKK. Vzhledem k tomu, že daň municipalitám a kostelní daň jsou v tomto případě stanovovány jako průměr, se tato daň měnila každým rokem. Nicméně lze obecně zaznamenat mírný růst tohoto průměru. Nejnižší sazba daně se také měnila každý sledovaný rok a vždy se jednalo o snížení její výše. Celkově se tato sazba od roku 2008 snížila z 5,48 % až na 3,64 % v roce 2011. Prostřední sazba daně byla od roku 2010 snížena až na 0 % a není zde od stejného roku určen ani odpočet. Nejvyšší sazba daně je spolu s příspěvky na zdravotní péči jediným sledovaným parametrem, který zůstal od roku 2008 konstantní. Změny se v případě nejvyššího pásma zdanění soustředily na odpočet u této sazby, který se výrazně zvýšil z původních 335 800 DKK až na 389 900 DKK, což je hodnota platná od roku 2010. Daňový strop se změnil od roku 2009, kdy byl snížen z původních 59 % na 51,50 % v roce 2011.

2.5.

Příklad Dopad všech změn, které byly uvedeny výše, je přiblížen na příkladu, kdy

zaměstnanec, který vydělává ročně 374 625 DKK (tedy průměrnou mzdu), má hypotéku, ze

23

které již platí úroky ve výši 35 000 DKK22. Pro srovnání je výpočet uveden s hodnotami pro roky 2008 a 2011. Příklad 1: Výpočet daně z příjmů v letech 2008 a 2011 princip výpočtu příjmy příspěvek na politiku zaměstnanosti osobní příjem kapitálový příjem odpočet pro zaměstnance zelený šek zdanitelný příjem daň municipalitám a kostelní daň1 základ daně odpočet na osobu vypočtená daň příspěvek na zdravotní péči základ daně odpočet na osobu vypočtená daň nejnižší sazba daně základ daně odpočet na osobu vypočtená daň prostřední sazba daně základ daně odpočet na osobu vypočtená daň nejvyšší sazba daně základ daně odpočet na osobu vypočtená daň CELKEM DANĚ Z PŘÍJMU ČISTÝ PŘÍJEM CELKEM DANĚ Z PŘÍJMU V CZK ČISTÝ PŘÍJEM V CZK

sazba 2008

sazba 2011

DKK 2008 374 625 29 970 344 655 - 35 000

DKK 2011 374 625 29 970 344 655 - 35 000

8%

8%

-9 366 0 300 289

-13 600 -1 300 294 755

25,70 %

300 289 41 000 65 600

294 755 42 900 64 727

8%

300 289 41 000 20 743

294 755 42 900 20 148

3,64 %

344 655 41 000 15 399

344 655 42 900 10 984

0%

344 655 279 800 2 532

344 655 0 0

344 655 335 800 0 134 244 240 381 463 814 830 516

344 655 -389 900 0 125 829 248 796 434 739 859 590

2,5 %, 4,25 %, max. 12 300 max. 13 600 1 300 / os.

25,30 %

8%

5,48 %

6%

15 %

15 %

1

Jedná se o celostátní průměr daně municipalitám a kostelní daně Zdroj: Ministry of Taxation, Tax in Denmark 2008, [online] http://www.skm.dk/foreign/english/taxindenmark2008/, [cit. 1. 12. 2011], vlastní úprava

22

Tato částka byla zvolena podle příkladu, který uvádí dánské Ministerstvo zdanění v dokumentu Tax in Denmark 2008 (str. 15).

24

Jako první se od mzdy odečítá příspěvek na politiku zaměstnanosti ve výši 8 %. Osobní příjem je pak vypočítán odečtením vypočtené výše osobního příjmu od celkových příjmů ze zaměstnání. Kapitálový příjem je v tomto případě záporný, protože jej tvoří úroky z hypotéky, které od něj mohou být odečteny. Dále jsou od osobního příjmu odečteny všechny uznatelné odpočty. Jsou to příspěvek odborové organizaci, za pojištění v nezaměstnanosti a odpočet pro zaměstnance. Poslední zmíněný odpočet se od roku 2008, kdy byla jeho výše 2,50 % a maximálně 12 300 DKK, zvýšil až na 4,25 % a maximálně 13 600 DKK. V uvedeném příkladě pracovník dosáhl na maximální výši odpočtu v roce 2011. Jako poslední je v této fázi odečten takzvaný zelený šek23 ve výši 1 300 DKK. Právě z těchto změn plyne rozdíl mezi zdanitelnými příjmy v obou sledovaných letech, a tak se zdanitelný příjem od roku 2008 do roku 2011 změnil z 300 289 DKK na 294 755 DKK. Po vypočtení zdanitelného příjmu lze přistoupit k výpočtu jednotlivých daní. Hodnota daně municipalitám a kostelní daně se liší v jednotlivých municipalitách, a tak je příklad proveden s průměrnými sazbami. Takto vypočtená sazba zaznamenala během dvou sledovaných let téměř zanedbatelný růst z 25,30 % na 25,70 %. Během let se zvýšil odpočet na tuto daň ze 41 000 DKK na 42 900 DKK. Právě toto zvýšení odpočtu vede ve výsledku ke snížení částky vypočtené daně z 65 600 DKK na 64 727 DKK. Dále se ze zdanitelného příjmu počítá příspěvek na zdravotní péči, který má hodnotu 8 % po celou sledovanou dobu. Nicméně vzhledem ke zvýšení odpočtu, které je stejné jako u daně municipalitám a kostelní daně, se celková výše příspěvku na zdravotní péči snížila z 20 743 DKK na 20 148 DKK. Pro samotné daně z příjmu neslouží jako základ daně zdanitelný příjem, ale osobní příjem. Od tohoto lze dále odečíst pouze příspěvky na penzijní spoření. Jako první část výpočtu samotné daně z příjmu je nutné vyčíslit daň příslušnou k nejnižší sazbě daně. Ta se během posledních let výrazně snížila z 5,48 % v roce 2008 na 3,64 % v roce 2011. Současně se i v tomto případě zvýšil odpočet na osobu ze 41 000 DKK na 42 900 DKK. Důsledkem obou těchto úlev je celkové snížení daně v tomto pásmu přibližně o třetinu její hodnoty, tedy z 15 399 DKK v roce 2008 na 10 984 DKK v roce 2010. V roce 2008 byla ještě používána prostřední sazba daně, která měla v tomto roce hodnotu 6 %. Také v tomto případě je uplatněn odpočet na osobu ve výši 279 800 DKK.

23

Podrobněji je problematika zelených šeků vysvětlena v kapitole 2.6.

25

Vzhledem k tomu, že prostřední pásmo zdanění příjmů fyzických osob bylo od roku 2010 zrušeno, bylo realizováno na uvedeném příkladu snížení odvedené daně z vypočtených 2 532 DKK v roce 2008 na žádnou v roce 2011. V případě nejvyššího pásma zdanění příjmů zůstala sazba konstantní ve výši 15 % ze zdanitelného příjmu sníženého o odpočet. Ten se, podobně jako tomu bylo v předchozích případech, zvýšil. Tentokrát z 335 800 DKK na 389 900 DKK. Vzhledem k tomu, že ani v jednom sledovaném roce nebyl sledovaný důchod dostatečný pro zdanění v nejvyšším pásmu zdanění, nebyl v tomto případě sledován rozdíl. Nicméně i zde je patrné, že kdyby byl v obou sledovaných letech příjem dostatečný pro zdanění v tomto pásmu, bylo by i zde zaznamenáno snížení vypočtené daně díky vyššímu odpočtu. Celkově je patrná snaha o snížení daňového zatížení poplatníků v rámci daně z příjmů fyzických osob, kdy se celkové odvody z příjmu fyzické osoby ve výši 374 625 DKK snížily o 8 415 DKK z celkových 134 244 DKK na 125 829 DKK. Tento rozdíl představuje ve sledovaném případě pokles o 6,27 %. Zároveň je z provedených opatření patrné, že úsporu realizují jak poplatníci s nejnižšími příjmy, tak i poplatníci s vysokými příjmy. Při výpočtu celkové daně z příjmů fyzických osob je v Dánsku zaveden daňový strop, který má zabránit tomu, aby poplatník odvedl vyšší daně ze svých příjmů, než zákon stanoví. Tento strop měl ještě v roce 2009 hodnotu 59 %, ale i v tomto případě přišla změna. Nyní je jeho výše výrazně nižší a má hodnotu 51,50 %. Do výpočtu, zda poplatník dosáhl tohoto stropu, se nezahrnuje kostelní daň ani příspěvek na politiku zaměstnanosti. V tomto případě poplatník nedosáhl dostatečných příjmů pro uplatnění daňového stropu.

2.6.

Trendy zdanění fyzických osob24 V případě Dánska se trendy zdanění v oblasti fyzických osob soustřeďují do

protikrizových opatření. Dánská vláda formulovala poměrně brzy po začátku hospodářské a finanční krize na globálních trzích reformní opatření, která schválila již na konci května 2009, a prezentovala je na setkání zemí OECD v listopadu téhož roku. Autorem těchto komplexních opatření, která budou postupně vstupovat v platnost mezi lety 2010 až 2019, je dánské Ministerstvo zdanění. Hlavním podnětem pro zavádění reformních opatření byla nepochybně hospodářská a finanční krize, i proto je jedním z cílů právě zmírnění jejích dopadů v krátkém období. Dalším cílem je růst nabídky práce jak ve středním, tak 24

Ministry of Taxation, Danish Tax Reform 2010, [online] www.skat.dk/getFile.aspx?Id=65278 [cit. 1. 12. 2011]

26

i v dlouhém období. Od roku 2004 proběhlo v Dánsku několik daňových škrtů a změn, jejichž účelem bylo snížení daňového zatížení všech pracujících osob. Následující protikrizová opatření v oblasti daně z příjmů fyzických osob jsou tedy vnímána jako jejich pokračování. V oblasti daně z příjmů fyzických osob bylo za hlavní cíl stanoveno snížení marginálního zdanění pracovních příjmů. Změny v oblasti daně z příjmů fyzických osob: •

snížení nejnižší sazby daně z 5,26 % na 3,76 %,

•

zrušení prostřední sazby daně,

•

platba nejvyšší sazby daně postupně až od 394 400 DKK místo 347 200 DKK v roce 2009,

•

snížení daňového stropu z 59 % na 51,50 %,

•

zavedení zelených šeků ve výši 1300 DKK na dospělého a 300 DKK na dítě do 18 let.

Zelené šeky byly zavedeny účelově jako částečná kompenzace za zvýšení environmentálních daní. V případě dětí je zavedeno maximum dvě děti. Výše zeleného šeku závisí na výši příjmu. Pokud je příjem dostatečně vysoký na uplatnění nejvyšší sazby daně, pak je základna pro výpočet daně z příjmu v nejvyšším pásmu redukována o 7,50 %. Všechna tato snížení jsou částečně kompenzována zvýšením zdanění v jiných oblastech zdanění příjmů fyzických osob. Jedná se například o: •

zdanění vysokých penzí,

•

zavedení stropu pro penzijní připojištění s kratším než celoživotním trváním,

•

zavedení nových metod kontroly a boje proti daňovému plánování,

•

rozšíření zdanění zaměstnaneckých benefitů a další.

Jako zaměstnanecké benefity jsou tak nyní vnímány i počítač, mobilní telefon, firemní automobil a zaměstnanecké akcie a podíly. Zmiňovaná daňová reforma v Dánsku se však netýkala jen daní z příjmů fyzických osob, ale ve velké míře se zabývá i ekologickým zdaněním, které významně vzrostlo. Z velké části jsou již zmiňovaná opatření přijata a jsou zahrnuta v předchozím textu.

27

3. Finsko25 Měna: euro (EUR) Počet obyvatel: 5 363 62426 Průměrná mzda: 38 425 EUR27 Rozloha: 338 145 km2 Státní zřízení: pluralitní republika s jednokomorovým parlamentem Hlavní město: Helsinki28

3.1.

Obecně o daňovém systému Finsko je jediná ze skandinávských zemí Evropské unie, která přijala jednotnou

evropskou měnu. Hodnoty použité v následující kapitole tedy budou v eurech, pokud nebude uvedena jiná měna. Vzhledem ke složitosti systému zdanění jsou případné změny hodnot a sazeb během let 2008 až 2011 uvedeny u každé změněné položky zvlášť. Podobně jako dánský daňový systém, je i daňový systém Finska kritizován pro jeho složitost. V tomto případě je zapříčiněna především velkým množstvím místních daní. I ve Finsku se uvažuje o snížení vysoké daně z příjmu, což by vedlo k vyšší motivaci k práci, ale zároveň by se oslabila přerozdělovací základna, na kterou jsou již Finové zvyklí.

25

Ministry of Finance, A. Colliander, 2009, Taxation in Finland 2009, [online] z www.financeministry.fi, [cit. 24. 11. 2011] 26

The World Bank, Total population in Finland 2010, [online] http://search.worldbank.org/quickview?name=%3Cem%3EPopulation%3C%2Fem%3E%2C+total&id=SP.POP. TOTL&type=Indicators&cube_no=2&qterm=population+in+finland [cit. 1. 12. 2011] 27


BATEMAN G., EGANOVÁ V., Encyklopedie Zeměpis světa, aktualizované vydání k roku 2000, vydal Columbus s.r.o. v Praze, 1999, ISBN 80-901727-6-8

28

Graf 11: Daňový ový výnos Finska 2009 (mil. EUR)

Daň z příjmů fyzických osob 69


8 210 Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění

23 011 15 004

Daně z mezd a pracovních sil Majetkové daně 21 995

1 903 0

3 494

Daň z přidané hodnoty Ostatní spotřební daně Ostatní daně

Zdroj: droj: OECD (2010), Revenue Statistics: Finland,, OECD Tax Statistics (databáze), [online] www.stats.oecd.org, [cit. 24. 11. 2011], 2011 vlastní úprava

Ve Finsku mají daně z příjmů fyzických osob spolu s příspěvky vky na sociální a zdravotní pojištění zcela dominantníí podíl na celkovém daňovém da výnosu. V roce 2009 byl podíl obou daní přibližně 30 %. Celkový daňový da výnos byl v roce 2009 73 686 mil. EUR a jenom výnos z daně z příjmů fyzických osob společně spole s příspěvky vky na sociální a zdravotní pojištění pojišt měl hodnotu 45 006 mil. EUR. Tyto údaje jednoznačně poukazují na to, jak významnou roli hrají obě tyto daně v celkovém daňovém da systému Finska. Daňový výnos z daně z přidané hodnoty není zanedbatelný. Jeho eho hodnota hod je více než 15 miliard EUR a podílí se tak na celkovém výnosu jednou pětinou. Ve Finsku se používají jak základní, tak i dvě snížené snížen sazby daně, ale jsou určeny eny i výjimky, kdy se DPH neuplatňuje neuplat vůbec. bec. Základní sazba má ve Finsku hodnotu 23 2 %29. Snížená sazba ve výši 9 % je uplatňována ována na knihy, veřejnou dopravu, léky, léky ubytování a další. Druhá snížená sazba má hodnotu 13 % a je uvalena na potraviny a krmivo pro zvířata. zví ata. Tato sazba se však netýká restauračních ních služeb, živých zvířat, zví at, pitné vody ani alkoholických nápojů. nápojů Vynětí ze systému 29

Deloitte oitte Global Services Limited, 2011, Finland highlights highlights, [online] http://www.deloitte.com/assets/Dcomhttp://www.deloitte.com/assets/Dcom Global/Local%20Assets/Documents/Tax/Intl%20Tax%20and%20Business%20Guides/2011/dtt_tax_highlight_2 011_Finland.pdf [cit. 24. 11. 2011]

29

daně z přidané hodnoty je poměrně široké. Mezi nejdůležitější patří sociální služby, lékařská péče za daných podmínek, vzdělávací služby za určených podmínek a mnoho dalších. Ostatní daně ze spotřeby se na celkovém daňovém výnosu podílely 11 %, což reálně představovalo ve sledovaném roce 8 210 mil. EUR. Mezi spotřební daně patří ve Finsku mimo tradiční oblasti zdaněné také spotřební daň z nealkoholických limonád a džusů. V případě podílu na daňovém výnosu nemá daň z příjmu právnických osob ve Finsku příliš velký význam. Na celkových daňových výnosech se podílí pouze 5 %, které představovaly ve sledovaném roce 3 494 mil. EUR. V roce 2011 je tato daň ve Finsku stanovena ve výši 26 %30, ale od roku 2012 se sníží na 24,50 %31. Majetkové daně obvykle nemají velký výnosový význam. Ve Finsku se tato tradice potvrdila a majetkové daně zde vynesly v roce 2009 1 903 mil. EUR, což představovalo 3 % podíl na celkovém daňovém výnosu.

3.2.

Zdanění příjmů fyzických osob Daňoví rezidenti a nerezidenti jsou rozlišeni stejně jako v případě Dánska šestiměsíční

lhůtou nepřerušeného pobytu na území Finska. Daňoví rezidenti podléhají zdanění ve Finsku svými celosvětovými příjmy. Naopak daňoví nerezidenti sice také podléhají zdanění, ale pouze příjmy realizovanými na území Finska. V případě daňových nerezidentů je daň z příjmů srážena u zdroje, tedy zaměstnavatelem, ve výši 35 %. U úrokových příjmů je uplatňována obvyklá sazba 28 %, kterou sráží ten, kdo úroky vyplatil.32 Základ pro zdanění fyzických osob tvoří všechny příjmy mimo kapitálové příjmy. Kapitálové příjmy podléhají jednotné dani 28 %, přičemž tato daň se za poslední roky nezměnila. Mezi kapitálové příjmy patří úroky, příjmy z pronájmu, dividendy, příjmy

30

Deloitte Global Services Limited, 2011, Finland highlights, [online] http://www.deloitte.com/assets/DcomGlobal/Local%20Assets/Documents/Tax/Intl%20Tax%20and%20Business%20Guides/2011/dtt_tax_highlight_2 011_Finland.pdf [cit. 24. 11. 2011] 31

IBFD, PAKARINEN L., Government announces more tax measures for 2012 as labour unions reach satisfactory collective agreement, [cit. 28. 11. 2011] 32

Businessinfo.cz, Finsko: Finanční a daňový sektor, [online] http://www.businessinfo.cz/cz/sti/finskofinancni-a-danovy-sektor/5/1000417/#sec5 [cit. 28. 11. 2011], Ministerstvo zahraničních věcí České republiky, Finsko: Finanční a daňový sektor, [online] http://www.mzv.cz/jnp/cz/encyklopedie_statu/evropa/finsko/ekonomika/financni_a_danovy_sektor.html [cit. 28. 11. 2011]

30

z lesního hospodářství, příjmy plynoucí z patentů a autorských práv (za dalších podmínek) a další příjmy. Základní příjmy podléhající zdanění příjmů fyzických osob jsou tedy příjmy ze zaměstnání včetně zaměstnaneckých benefitů, stipendia a ocenění, ale také příjmy z podnikání a zemědělství. 3.2.1. Státní daně Ve Finsku je pro státní daně používáno progresivní zdanění, které je dáno pěti daňovými pásmy, základní částkou a sazbou daně. Pro nejnižší zdanitelné příjmy, tedy pro první daňové pásmo, platí nulová sazba daně z příjmů fyzických osob a v tabulkách se zpravidla nezobrazuje. Základní částka funguje prakticky jako usnadnění výpočtu a jedná se o hodnotu vypočtenou podle standardních pravidel kalkulace progresivního zdanění, ke které je připočtena částka 8 EUR. Tabulka 3: Sazby zdanění příjmů fyzických osob 2008 zdanitelný příjem 12 600 - 20 800 20 800 - 34 000 34 000 - 62 000 62 000 -

základní částka 8 705 3 213 9 793

sazba daně 8,5 % 19,0 % 23,5 % 31,5 %

Zdroj: OECD (2009), Taxing Wages 2008, OECD www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8, vlastní úprava

Publishing,

Tabulka 4: Sazby zdanění příjmů fyzických osob 2009 zdanitelný příjem 13 100 - 21 700 21 700 - 35 300 35 300 - 64 500 64 500 -


Zdroj: Ministry of Finance, A. Colliander, z www.financeministry.fi, [cit. 24. 11. 2011], vlastní úprava

sazba daně 7,0 % 18,0 % 22,0 % 30,5 %

2009, Taxation

in

Finland

2009,

[online]



sazba daně 6,5 % 17,5 % 21,5 % 30,0 %

Zdroj: TaxRates.cc, Finland Tax Rates, [online] http://www.taxrates.cc/html/finland-tax-rates.html [cit. 24. 11. 2011], vlastní úprava

31



sazba daně 6,5 % 17,5 % 21,5 % 30,0 %

Zdroj: Nordisk eTax, Tax rates, https://www.nordisketax.net/main.asp?url=files/suo/eng/i07.asp&c=suo&l=eng&m=02 [cit. vlastní úprava

[online] 25. 11. 2011],

Od roku 2008 se zdanitelné příjmy, sazby daně a tedy i základní částky mírně změnily. V průběhu těchto čtyř sledovaných let se všechny hranice pásem zdanitelných příjmů zvýšily. Výrazný

posun

lze

sledovat

nejen

u

nejnižšího

pásma

zdanitelných

příjmů

z původních 12 600 EUR až na 15 600 EUR v roce 2011. Spodní hranice pro uplatnění druhého nejnižšího pásma se zvýšila z 20 800 EUR v roce 2008 až na 23 200 EUR platných pro rok 2011. Dolní mez pro zdanění příjmů druhou nejvyšší sazbou daně se od roku 2008 zvýšila o 3 800 EUR až na 37 800 EUR v roce 2011. Na druhém okraji daňových pásem lze také zaznamenat zvýšení. Hranice pro uplatnění nejvyšší sazby daně se zvýšila z 62 000 EUR na 68 200 EUR. 3.2.2. Místní daně Každá municipalita si stanovuje sazbu, kterou se poté budou zdaňovat příjmy. V roce 2011 se tato sazba pohybuje mezi 16,25 % a 21,50 %33. Průměrná sazba má pak hodnotu 19,17 %. V roce 2008 nabývala tato daň hodnot mezi 16 % a 21 % s průměrnou sazbou 18,55 %34. Během posledních čtyř let se tedy místní daně příliš nezměnily, nicméně s ohledem na průměrnou sazbu lze zaznamenat jejich mírný růst. 3.2.3. Kostelní daň Příslušníci evangelicko-luteránské církve nebo pravoslavné církve odvádějí ve Finsku kostelní daň. Tato daň je stanovena paušálně. Je schvalována každý rok duchovní radou. V roce 2009 se tato daň pohybovala mezi 1 % až 2 % s průměrem o hodnotě 1,32 %.

33

Ministry of Finance, Earned Income Taxation, [online] http://www.vm.fi/vm/en/10_taxation/01_personal_taxation/01_earned_income/index.jsp [cit. 27. 11. 2011] 34

OECD (2009), Taxing Wages 2008, www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8

OECD

Publishing,

32

3.2.4. Příspěvky na sociální zabezpečení Tyto příspěvky jsou odváděny současně s daní z příjmů a daňové úřady je převádějí do Ústavu sociálního zabezpečení35. Příspěvek na zdravotní pojištění určené pro lékařskou péči se během posledních čtyř let nejprve zvýšil z 1,24 % na 1,47 %. V roce 2011 však výrazně klesl na 1,19 %, což je menší procento, než bylo v roce 2008. Toto pojištění se počítá jako jediné ze základu daně určeného pro výpočet místní daně z příjmů. Příspěvek na zdravotní pojištění příslušný pro denní příspěvky se vyvíjel podobně. Nejprve jeho procento vzrostlo z 0,67 % v roce 2008 na 0,93 % v roce 2010. V Následujícím roce ale tato sazba opět klesla na 0,82 %. Základem daně pro výpočet tohoto příspěvku jsou celkové hrubé příjmy. Ve Finsku je také odváděn příspěvek na penzijní pojištění, který během sledovaných let stále rostl ze 4,10 % (2009) postupně až na 4,70 % v roce 2011, a to každý rok o 0,20 %. Pro ty poplatníky, kteří jsou starší 53 let, je příspěvek na penzijní pojištění ve výši 6 %. I zde byl zaznamenán růst od roku 2008, kdy museli tito poplatníci odvádět 5,20 %. V roce 2012 sazba pro příspěvek na penzijní pojištění opět poroste o 0,20 % až na 4,90 %36. Základem pro výpočet příspěvku na penzijní pojištění jsou celkové hrubé příjmy poplatníka. Posledním

z

odvodů

na

sociální

zabezpečení

je

příspěvek

na

pojištění

v nezaměstnanosti, který sice zaznamenal v roce 2009 snížení z 0,34 % (2008) na 0,20 %, ale od roku 2009 do roku 2011 se ztrojnásobil. Ještě v roce 2009 měl hodnotu 0,20 %, v roce 2010 byla již jeho hodnota dvojnásobná a v roce 2011 byl příspěvek na pojištění v nezaměstnanosti počítán jako 0,60 % poplatníkových hrubých příjmů.

35

KELA www.kela.fi

36

IBFD, PAKARINEN L., Government announces more tax measures for 2012 as labour unions reach satisfactory collective agreement, [28. 11. 2011]

33

Tabulka 7: Změny odvodů sociálního zabezpečení v letech 2009 až 2011 Druh sociálního zabezpečení zdravotní pojištění - denní příspěvky příspěvek na penzijní pojištění příspěvek na pojištění v nezaměstnanosti zdravotní pojištění - lékařská péče

2008 0,67 % 4,10 % 0,34 % 1,24 %

2009 0,70 % 4,30 % 0,20 % 1,28 %

2010 0,93 % 4,50 % 0,40 % 1,47 %

2011 0,82 % 4,70 % 0,60 % 1,19 %

Zdroj: Ministry of Finance, A. Colliander, 2009, Taxation in Finland 2009, [online] www.financeministry.fi, [cit. 24. 11. 2011], vlastní úprava OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages-2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF), vlastní úprava OECD (2009), Taxing Wages 2008, OECD Publishing, www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8, vlastní úprava Country Surveys IBFD (2011) PAKARINEN L., Finland - Individual Taxation, [cit. 1. 12. 2011]

3.2.5. Zaměstnanecké benefity Finská daňová soustava se zaměřuje, na rozdíl od té dánské, na finanční služby poskytované zaměstnavatelem svým zaměstnancům za zvýhodněných podmínek. Půjčka poskytnutá zaměstnavatelem Pokud má půjčka poskytnutá zaměstnanci nižší úrok, než je referenční úroková sazba, pak je tato služba vnímána jako zaměstnanecký požitek a je součástí příjmů poplatníka, které podléhají zdanění. Nákup podílů Zaměstnaneckým benefitem je také případ, kdy zaměstnavatel umožní zaměstnanci nákup podílů o více než 10 % výhodněji, než je reálná hodnota těchto podílů. V tomto případě se benefit nevztahuje výhradně na podíly zaměstnavatele, ale může se jednat i o podíly jiných firem. Obvyklé a přiměřené benefity Ve Finsku je stanovena skupina výhod poskytovaných zaměstnavatelem, které nejsou součástí zdanitelného příjmu zaměstnance za podmínky, že jsou obvyklé a přiměřené. Jedná se o: •

výhody plynoucí ze zdravotního programu zaměstnavatele,

•

zvýhodněné ceny zboží a služeb,

•

dary, které zaměstnanec obdržel při slavnostních příležitostech,

•

poukázky na sportovní a kulturní vyžití zaměstnanců – pouze do limitu 400 EUR za rok,

34

•

dopravu do zaměstnání organizovanou zaměstnavatelem jako například organizované autobusy.

3.2.6. Odpočty a slevy na dani37 Podobně jako je tomu v Dánsku, tak i ve Finsku se uplatňuje poměrně široká škála odpočtů a slev na dani. Zde je potřeba rozlišovat mezi odpočty, které lze uplatnit proti základu daně pro daň státní a místní. Úroky z úvěrů mohou být odečteny od základu daně stanoveného pro kapitálové příjmy. Jedná se o úroky z úvěrů spojených s výkonem zdanitelného příjmu, úvěrů použitých pro vlastní bytové potřeby, případně úroky ze studentských půjček poskytovaných státem. Pokud by celkový základ daně u kapitálových příjmů nestačil pro uplatnění úroků, pak je možné 28 % z takto přebývajících úroků započítat proti vypočtené dani z příjmu. Tato možnost má samozřejmě svůj strop ve výši 1 400 EUR38. Tento odpočet zůstal během let 2008 až 2011 beze změny. Náklady spojené s prací Jedná se o náklady, které musel poplatník nutně vynaložit pro výkon svého povolání. Pro uplatnění těchto nákladů je zaveden strop, který má hodnotu 620 EUR. Seznam takto uplatnitelných nákladů je daný a tvoří jej: •

platby do fondů na podporu v nezaměstnanosti,

•

poplatky odvedené odborovým organizacím,

•

cestovní náklady vynaložené na dojíždění do zaměstnání,

•

výdaje na nájem druhého bytu, který poplatník drží kvůli zaměstnání,

•

výdaje na odbornou literaturu a vybavení pro výzkum,

•

místní daň z nemovitostí,

•

vyplácené mzdy a další. Cestovní náklady na dojíždění do zaměstnání lze uplatnit na dojíždění z místa bydliště

do místa zaměstnání. Na rozdíl od Dánska jsou tyto náklady vypočítány podle nejlevnějšího způsobu dopravy. Cestovní náklady mají svou spodní i horní hranici a pro jejich uplatnění se

37

Ministry of Finance, A. Colliander, 2009, Taxation in Finland 2009, [online] z www.financeministry.fi, [cit. 24. 11. 2011] 38 OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages-2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF)

35

musí pohybovat mezi 600 EUR (500 EUR v roce 2008) a 7 000 EUR. Pro ty, kteří užívají dávky v nezaměstnanosti, je spodní hranice snížena na 110 EUR. Pro uplatnění výdajů na nájem druhého bytu, který poplatník drží kvůli výkonu své práce, platí široká škála podmínek. Tento byt poplatník musí držet výhradně proto, aby byl v dosahu místa, kde pracuje. Bydliště poplatníka je tam, kde žije. Takové bydliště musí být vzdáleno minimálně 100 kilometrů jak od najatého bytu, tak i od místa, kde poplatník pracuje. Poté může uplatnit odpočet ve výši 250 EUR za každý kalendářní měsíc, kdy splní všechny požadavky. Těchto 250 EUR však nesmí být více, než je za nájem reálně zaplaceno a může jej uplatňovat pouze jeden člen domácnosti. Místní daň z nemovitosti lze uplatnit jako odpočet pouze tehdy, pokud tato daň souvisí s majetkem, který je pro poplatníka zdrojem příjmů. Možnost odpočtu vyplacených mezd souvisí s příjmy z podnikání. Takto je možné uplatnit mzdy a odměny vyplacené v normální výši. Z tohoto odpočtu jsou vyloučeny mzdy a odměny vyplacené manželce, manželovi, nebo dětem mladším 14 let. Peněžní dary Jak právnické, tak i fyzické osoby mají možnost odečíst od svého zdanitelného příjmu peněžní dary ve prospěch vědeckých činností, případně vysokých škol financovaných státem. Tyto odpočty mají daný interval 850 – 250 000 EUR (2009). Příspěvky na sociální pojištění Od hrubých příjmů se dále odčítá částka odvedená na zdravotní pojištění za účelem příspěvku na denní dávky, penzijního připojištění a pojištění v nezaměstnanosti. Jediné neodčitatelné příspěvky jsou ty, které byly odvedené v rámci zdravotního pojištění na lékařskou péči. Sleva na dani z příjmu Sleva na dani z příjmů fyzických osob se určuje v návaznosti na daň uvalenou státem, ale pokud poplatník nevyčerpá celou její výši, pak je možné neuplatněnou část započítat proti dani z příjmů odváděné municipalitám nebo příspěvkům zdravotního pojištění na lékařskou péči. Tato sleva má hodnotu procenta z hrubého příjmu, který i po snížení o náklady spojené s prací převyšuje 2 500 EUR. Toto procento se změnilo dvakrát za poslední čtyři roky. V roce 2009 se změnilo poměrně výrazně z původních 3,60 % až na 5,20 % v roce 2009. Druhá 36

změna nastala v roce 2011, kdy se procento výpočtu opět zvýšilo z původních 5,20 % na 5,90 %. Dále je určena maximální hodnota slevy. Maximum slevy na dani z příjmů se během posledních tří let výrazně zvýšilo z původních 400 EUR v roce 2008 až na 740 EUR platných pro rok 2011. Maximum slevy je sníženo o 1,20 % části příjmů poplatníka (0,90 % v roce 2008), která je po snížení o náklady spojené s prací vyšší než 33 000 EUR. Pokud má poplatník vysoké příjmy, pak je sleva na dani tímto způsobem automaticky vynulována. Tabulka 8: Změny v parametrech výpočtu slevy na dani z příjmu 2008 až 2011 část slevy procento výpočtu maximum (EUR)

2008 3,60 % 400

2009 5,20 % 600

2010 5,20 % 650

2011 5,90 % 740

Zdroj: Ministry of Finance, A. Colliander, 2009, Taxation in Finland 2009, [online] z www.financeministry.fi, [cit. 24. 11. 2011], vlastní úprava OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages-2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF), vlastní úprava Country Surveys IBFD (2011) PAKARINEN L., Finland - Individual Taxation,[cit. 1. 12. 2011], vlastní úprava

OECD (2009), Taxing Wages 2008, OECD Publishing, www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8, vlastní úprava

Vydělaný příjem Odpočet na vydělaný příjem je možné uplatnit pouze při výpočtu místní daně z příjmu. Výše odpočtu záleží na velikosti příjmu poplatníka. Pro příjmy od 2 500 EUR do 7 230 EUR platí odpočet ve výši 51 %. Na příjmy převyšující 7 230 EUR je uplatněn odpočet ve výši 28 %. S vyššími příjmy tak roste i odpočet, dokud poplatník nedosáhne maxima odpočtu na vydělaný příjem - 3 570 EUR. Částka tohoto odpočtu je snižována o 4,50 % z částky hrubých příjmů poplatníka snížených o náklady spojené s prací, které převýší 14 000 EUR. Všechny zmíněné sazby zůstaly od roku 2008 do roku 2011 stejné. Základní odpočet Tento odpočet se stejně jako předchozí uplatňuje výhradně v případě místní daně z příjmu. Základní odpočet se uplatňuje až poté, co byly započteny všechny ostatní odpočty. Jeho maximální výše je 2 250 EUR, ale pokud hrubé příjmy poplatníka snížené o náklady spojené s prací převýší 2 250 EUR, pak je tento odpočet snížen o 20 % z části příjmů nad maximem. V posledních letech se maximální výše tohoto odpočtu poměrně výrazně zvýšila z 1 480 EUR (2009 a 2008) přes 2 200 EUR (2010) až na 2 250 EUR v roce 2011. Tento odpočet je určen především pro poplatníky s nízkými až středními příjmy.

37

3.3.

Osoby samostatně výdělečně činné39 Pro určení daně z příjmů fyzických osob se u podnikatelů postupuje podobně, jako by

byli zaměstnanci. V případě odvodů příspěvků na sociální zabezpečení již existují mezi výpočtem v případě podnikatelů a u zaměstnanců rozdíly. Povinnost odvádět příspěvky na penzijní pojištění je ve Finsku daná věkovým rozmezím od 18 do 68 let. V tomto případě podnikatel do 53 let odvádí 21,20 % svého měsíčního příjmu. Pokud je podnikatel starší, pak se tato sazba zvyšuje na 22,40 %. Pro odvody příspěvků na penzijní připojištění je stanovena jak minimální výše ročních příjmů na 6 775,60 EUR, tak i jejich maximum na 153 875 EUR. Příspěvky na zdravotní pojištění odvádějí podnikatelé ve stejné výši jako zaměstnanci a příspěvky na pojištění v nezaměstnanosti nemusí platit vůbec. Všechny tyto sazby jsou platné pro rok 2011.

3.4.

Příklad Výpočet daně z příjmů fyzických osob je ve Finsku poměrně složitý. Při výpočtu jsou

několikrát měněny základy pro výpočet daně a také základy pro stanovení slev a odpočtů. V příkladu je uvažován poplatník s průměrnými příjmy 38 425 EUR, který zaplatil v uplynulém roce úroky z půjčky na bydlení 3 500 EUR, bydlí v hlavním městě Finska a je příslušníkem evangelicko-luteránské církve40.

39

Svaz obchodu a cestovního ruchu ČR, 2006, Pravidla pro volný pohyb služeb a svobodu usazování v EU, [online], http://www.socr.cz/images/prirucka/pdf/fi.pdf [cit. 29. 11. 2011] Social Security Programs Throughout the Word, 2010, Finland, [online] http://www.ssa.gov/policy/docs/progdesc/ssptw/2010-2011/europe/finland.html [cit. 30. 11. 2011] 40

Stejně jako většina obyvatel Helsinek viz: Helsingin Sanomat, Helsinki residents' eagerness to leave Lutheran Church above national average, [online] http://www.hs.fi/english/article/1135219040879 [cit. 3. 12. 2011]

38

Tabulka 9: Výpočet čistého příjmu po zdanění v letech 2008 a 2011 (EUR) sazba 2008

sazba 2011

výpočet 2008 38 425

výpočet 2011 38 425

0,67 %

0,82 %

257

315

4,10 %

4,70 %

1 575

1 806

0,34 %

0,60 %

131

231

standardní odpočet pro náklady spojené s prací

620

620

základ pro výpočet státní daně z příjmu

35 841

35 453

státní daň z příjmu úroky na bydlení

3 646 3 500

2 552 3 500

část úroků odpočitatelná od daně

980

980

sleva na poplatníka

357

682

2 309 2 499 0

890 2 499 0

33 343

32 955

princip výpočtu daně na příkladu příjmy zdravotní pojištění - denní příspěvky příspěvek na penzijní pojištění příspěvek na pojištění v nezaměstnanosti

daň z příjmů po snížení o slevy odpočet na vydělaný příjem základní odpočet základ pro výpočet místní daně z příjmu místní daň z příjmu - Helsinki:

17,50 %

18,50 %

5 835

6 097

zdravotní pojištění - lékařská péče

1,24 %

1,19 %

413

392

1%

1%

333

330

10 854 27 571 279 663 710 358

10 060 28 365 259 197 730 823

kostelní daň - evangelicko luteránská církev ZDANĚNÍ CELKEM PŘÍJEM PO ZDANĚNÍ ZDANĚNÍ CELKEM V CZK1 PŘÍJEM PO ZDANĚNÍ V CZK 1

Přepočteno kurzem ČNB zveřejněným na www.cnb.cz 4. 1. 2012

Zdroj: The Forum For Expatriate Management, Finland: 2011 Social Security, Personal Income Tax rates, [online] http://totallyexpat.com/news/finland-2011-social-security-personal-income-tax-rates/ [cit. 30. 11. 2011], vlastní úprava OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages-2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF), vlastní úprava Ministry of Finance, A. Colliander, 2009, Taxation in Finland 2009, [online] www.financeministry.fi, [cit. 24. 11. 2011], vlastní úprava Finnish Tax Administration, Tax Calculator, [online] http://prosentti.vero.fi/veropros_aloitus.asp?language=ENG, [1. 12. 2011], kontrola výpočtu

Nejprve jsou vypočteny ty částky sociálního zabezpečení, které mají jako základ stanovený samotný hrubý příjem poplatníka. Jedná se o zdravotní pojištění – denní příspěvky, u kterých mírně vzrostla sazba z 0,67 % na 0,82 %, což mělo za příčinu zvýšení odvodu na 39

toto pojištění z 257 EUR na 315 EUR. Dále je vypočten příspěvek na penzijní pojištění, který se také zvýšil, tentokrát ze 4,10 % na 4,70 %. Zde už je zvýšení příspěvku znatelnější, a to z 1 575 EUR na 1 806 EUR. Jako poslední je z hrubé mzdy vypočítán příspěvek na pojištění v nezaměstnanosti. Ten sice vzrostl jen o 0,26 % z 0,34 % na 0,6 %, ale fakticky se jedná téměř o jeho zdvojnásobení, což zvýšilo hodnotu příspěvku ze 131 EUR na 231 EUR. Všechny tyto částky lze využít jako odpočty pro snížení základu daně při výpočtu státní daně z příjmu. Jako poslední jsou určeny náklady spojené s prací, u nichž je uplatněn standardní odpočet 620 EUR na poplatníka. Tuto částku lze uplatnit jako snížení základu daně nejen u státní daně, ale i u místních daní. Základ pro výpočet státní daně z příjmu je roven hrubému příjmu sníženému o náklady spojené s prací a o všechny odvody sociálního pojištění vypočtené z hrubého příjmu. Růst sazeb u těchto odvodů je také příčinou větších odpočtů, a tedy i nižšího základu daně. Ten se mírně snížil z 35 842 EUR na 35 453 EUR. Po stanovení základu daně je určeno daňové pásmo pro výpočet a současně pevnou částku daně s daňovou sazbou. V roce 2008 pro určený příjem platilo pásmo se spodní hranicí 34 000 EUR, pevná částka daně 3 213 EUR a sazba daně 23,50 %. Výsledná daň měla v tomto roce hodnotu 3 646 EUR. V roce 2011 platí pro určený příjem znatelně vyšší spodní hranice 37 800 EUR. Pevná částka daně se snížila na 3 057 EUR a sazba daně byla snížena o 2 % na 21,50 %. Výsledná státní daň je tedy 2 552 EUR a je výrazně nižší než daň vypočtená za stejných podmínek v roce 2008. Stále to ale ještě není finální částka. Nejprve je potřeba zjistit výši kapitálových příjmů a jejich odpočtů a poté slevu na poplatníka. Kapitálové příjmy nejsou v tomto případě uvažovány, ale úroky z úvěru určeného na bydlení, které jsou odpočtem od kapitálových příjmů, je stále možné započítat jako sleva na státní dani z příjmů. Sleva na dani má v tomto případě hodnotu 28 % ze 4 500 EUR, tedy 1 260 EUR. Sleva tedy není tak vysoká, aby bylo potřeba využití stropu 1 400 EUR. Sleva na poplatníka je vypočtena jako redukce maximální částky o 0,90 % v roce 2008 a o 1,20 % v roce 2011 veškerých příjmů, které převýší 33 000 EUR. Vzhledem k tomu, že se během let 2008 až 2011 výrazně zvýšilo maximum této slevy ze 400 EUR na 740 EUR, vzrostla i sleva na poplatníka, a to z 357 EUR na 682 EUR. Celková výše odvedené daně státu po slevách se po změnách realizovaných během sledovaných let snížila z 2 309 EUR až na 890 EUR, tedy o 1 419 EUR. Pro výpočet místní daně z příjmů je stanoven základ daně tak, že je základ daně určený pro výpočet daně z příjmu odváděné státu upraven o další dva odpočty. Jedná se o odpočet na vydělaný příjem a o základní odpočet. Odpočet na vydělaný příjem se 40

u poplatníka s vyššími příjmy než 14 000 EUR spočte tak, že je od maximální částky 3 570 EUR odečteno 4,50 % příjmů převyšujících 14 000 EUR. V tomto případě se sazby ani částky v odpočtu nezměnily a jeho hodnota je pro oba sledované roky 2 203 EUR. Základní odpočet je určen především pro skupinu obyvatel s nízkými příjmy a v příkladě má nulovou hodnotu. Základ pro určení místní daně má tak pro rok 2008 hodnotu 33 343 EUR a pro rok 2011 je 32 955 EUR. Místní daň z příjmu je ze základu spočtena za pomoci jednotné sazby daně, kterou hlavní město Finska určilo v roce 2008 na 17,50 % a v roce 2011 na 18,50 %. Z tohoto zvýšení plyne částečně i růst celkově odvedené částky místní daně z 5 835 EUR na 6 097 EUR. Jako poslední jsou vypočteny odvody na zdravotní pojištění určené na lékařskou péči a kostelní daň. Oba vycházejí ze základu daně pro místní daň z příjmů. Zdravotní pojištění určené na lékařskou péči se od roku 2008 snížilo z 1,24 % na 1,19 %, a tak se snížila i platba na toto pojištění ze 413 EUR na 392 EUR. Kostelní daň zůstala během posledních let konstantní jak u evangelicko-luteránské církve, tak i u ortodoxní církve (1,60 %). Ve sledovaném případě toto procento znamenalo v roce 2008 odvod částky 333 EUR a v roce 2011 byla tato částka nižší o 3 EUR. Poplatník by ze stanoveného příjmu celkem v roce 2008 odvedl 10 854 EUR na všech daních a jeho příjem po zdanění by měl hodnotu 27 571 EUR. V roce 2011 jsou vypočtené částky úměrné mírnému snížení zdanění během posledních čtyř let a poplatník by odvedl celkem 10 060 EUR a jeho čistý příjem by byl 28 365 EUR. Celkově se tak v průběhu sledovaných let částečně kompenzovalo snížení zdanění na státní úrovni a růst daně na úrovni municipalit.

3.5.

Trendy zdanění fyzických osob41 Obecným cílem vlády ve Finsku v oblasti zdanění je přesun daňového zatížení od

fyzických osob směrem ke spotřebě a ekologii. Během posledních let však toto snížení není příliš významné. Sice se snížilo zdanění prostřednictvím posunu hranic pro uplatňování státní daně z příjmů, ale naproti tomu se zvýšily procenta pro výpočet některých částí systému sociálního zabezpečení.

41

Publications Office of the European Union, 2011, Taxation trends in the Eupean Union, ISBN 978-92-79-19644-7

41

Pracovní skupina pro rozvoj daňového systému, kterou vytvořilo finské Ministerstvo financí, zpracovala v roce 2010 report, ve kterém dala následující doporučení v oblasti zdanění fyzických osob. Doporučila především další přesun zdanění od příjmů fyzických osob ke zdanění spotřeby a k ekologickému zdanění. V oblasti zdanění fyzických osob je v reportu navrženo snížení procentních sazeb na všech úrovních příjmů. Další doporučení se týká kapitálových příjmu, kde by se mělo přistoupit k přesunu zdanění od právnických osob směrem k fyzickým osobám. V případě firem by se zdanění kapitálu mělo snížit z 26 % na 22 % a v případě fyzických osob by mělo naopak vzrůst z 28 % na 30 %.

42

4. Švédsko42 Měna: švédská koruna (SEK) Počet obyvatel: 9 379 11643 Průměrná mzda: 365 930 SEK44 Rozloha: 449 964 km2 Státní zřízení: pluralitní konstituční monarchie s jednokomorovým parlamentem Hlavní město: Stockholm45

4.1.

Obecně o daňovém systému Stejně jako je tomu v případě Dánska, ani Švédsko nepřijalo jednotnou evropskou

měnu a používá švédské koruny. Hodnoty použité v této kapitole budou uvedeny právě ve švédských korunách, pokud nebude uvedeno jinak. Švédsko je z daňového hlediska vnímáno, podobně jako tomu bylo u Dánska a Finska, jako sociální stát s vysokou mírou zdanění a přerozdělování. Daňový systém Švédska je ve srovnání s jinými systémy zdanění v Evropské unii poměrně složitý.

42

Swedish Tax Agency 2011, Tax in Sweden 2010, [online] http://www.skatteverket.se/privat/blanketterbroschyrer/broschyrer/info/104.4.39f16f103821c58f680007193.html [cit. 5. 12. 2011] Swedish Tax Agency 2010, Tax in Sweden 2009, [online] http://www.skatteverket.se/download/18.233f91f71260075abe8800021511/10410.pdf, [cit. 5. 12. 2011] Deloitte Global Services Limited 2011, Sweden Highlights, [online] http://www.deloitte.com/assets/DcomGlobal/Local%20Assets/Documents/Tax/Intl%20Tax%20and%20Business%20Guides/2011/dtt_tax_highlight_2 011_Sweden.pdf [cit. 5. 12. 2011] 43

World Bank, Total population in Sweden 2010, [online] http://data.worldbank.org/indicator/SP.POP.TOTL [4. 12. 2011] 44


BATEMAN G. a EGANOVÁ V., Encyklopedie Zeměpis světa, aktualizované vydání k roku 2000, vydal Columbus s.r.o. v Praze, 1999, ISBN 80-901727-6-8

43

Graf 12: Daňový ový výnos Švédska 2009 (mil. SEK)

Daň z příjmů fyzických osob 1 990


118 973 419 079 300 252

Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění Daně z mezd a pracovních sil

87 539 122 549 33 837

Majetkové daně 352 222 Daň z přidané hodnoty Ostatní spotřební daně Ostatní daně

Zdroj: OECD (2010), Revenue Statistics: Finland, OECD CD Tax Statistics (databáze), [online] www.stats.oecd.org, [cit. 24. 11. 2011], 2011 vlastní úprava

Jednoznačně nejdominantnějšími nejdominantn příjmy íjmy jsou ve Švédsku daně z příjmů fyzických osob společně s příspěvky vky na sociální a zdravotní pojištění, pojišt , které dohromady tvoří tvo více než 50 % celkového daňového ového výnosu. Nejvyšší výnos ze všech daní měla měla daň da z příjmů fyzických osob, na které odvedli poplatníci 419 079 mil. SEK. Na příspěvky vky na sociální zabezpečení zabezpe připadl v roce 2009 čtvrtinový podíl na celkovém daňovém da ovém výnosu, který kter činil 352 222 mil. SEK. Na dani z přidané idané hodnoty bylo v roce 2009 odvedeno více než 300 mld. SEK, což je přibližně 20 % z celkového daňového da výnosu. Ve Švédsku se používají tři t sazby daně z přidané hodnoty – jedna základní a dvě dv snížené. Všechny sazby zůstaly ůstaly během b posledních tříí let konstantní. Základní sazba má hodnotu 25 %. Vyšší ze dvou snížených sazeb je používána ve výši 12 % a vztahuje se na potraviny, ubytování a některé ěkteré služby související s turistickým ruchem. Nižší sazba ve výši 6 % platí pro noviny, časopisy, osobní dopravu a další. Dále je určeno eno několik ně výjimek, kdy je uplatňována ována sazba 0 %. Mezi ně patří například íklad nabytí i pronájem nemovitostí, finanční finan služby a léčiva. Daně z mezd a pracovních sil zahrnují příspěvky p vky na sociální zabezpečení zabezpe odváděné zaměstnavatelem stnavatelem jako procento z mezd za rok. Celkové procento, které zaměstnavatel zam odvádí,

44

je souhrnem několika příspěvků a jeho hodnota již od roku 2009 31,42 %46. Při takto vysokých odvodech je oprávněný poměrně značný podíl na daňovém výnosu, který je se 122 549 mil. SEK téměř 10 %. Podobně jako je tomu v ostatních severských zemích, je i ve Švédsku uplatňována celá škála spotřebních daní, což se projevuje na jejich podílu na celkovém daňovém výnosu, který činí 8%. Celkově bylo na těchto daních v roce 2009 odvedeno 118 973 mil. SEK. Daň z příjmů právnických osob je odváděna ze zisku společnosti a od roku 2009 má hodnotu 26,30 %47. Daňový výnos této daně byl ve sledovaném roce 87 539 mil. SEK.

4.2.

Zdanění příjmů fyzických osob48 Z hlediska daně z příjmů fyzických osob jsou rozlišováni daňoví rezidenti

a nerezidenti. Daňovým rezidentem je poplatník, který má hlavní bydliště ve Švédsku, nebo zde přebývá nejméně 6 po sobě následujících měsíců. Takový poplatník pak podléhá švédským daním z příjmů fyzických osob svými celosvětovými příjmy. Pokud poplatník kritéria pro daňovou rezidenturu nesplňuje, je na něj pohlíženo jako na daňového nerezidenta a této dani podléhají pouze jeho příjmy ze zdrojů na území Švédska. Pro nerezidenty platí, stejně jako tomu bylo ve Finsku, srážková daň ve výši 25 %, kterou sráží zaměstnavatel. Základ daně je tvořen celosvětovými příjmy poplatníka po snížení o odpočty. Příjmy poplatníka se rozlišují na příjmy z podnikání, kapitálové příjmy a příjmy ze zaměstnání. Příjmy z podnikání zahrnují výnosy z jakékoli podnikatelské činnosti, výnosy plynoucí z nemovitostí a další. Mezi kapitálové příjmy se řadí dividendy, úroky a jiné příjmy plynoucí z investování kapitálu. Ve Švédsku je daň z příjmu fyzických osob uplatňována jak na státní, tak i na místní úrovni. Při jejich výpočtu je základem daně součet příjmů z podnikání a příjmů ze zaměstnání.

46

Ekonomifakta 2011, [online] http://www.ekonomifakta.se/sv/Fakta/Arbetsmarknad/Arbetsgivaravgift/Sociala-avgifter/ [cit. 5. 12. 2011] 47

Publications Office of the European Union, 2011, Taxation trends in the European Union 2011, ISBN 978-92-79-19644-7 48

IBFD 2011, PAKARINEN L., Sweden - Individual Taxation, Country Surveys IBFD, [cit. 1. 12. 2011]

45

Základ pro zdanění kapitálových příjmů je stanoven po odpočtech, kterými jsou úroky a kapitálové ztráty. Sazba daně z kapitálových příjmů je určená jednotně ve výši 30 %. 4.2.1. Státní daň z příjmu Základem pro výpočet státem uvalené daně z příjmů fyzických osob je součet příjmů z podnikání a příjmů ze zaměstnání. Státní zdanění příjmů je progresivní a používají se zde tři daňová pásma. V nejnižším daňovém pásmu je nulová sazba daně, ve středním pásmu je její hodnota stanovena na 20 % a v nejvyšším pásmu je na úrovni 25%. Tyto sazby se během posledních čtyř let nezměnily. Tabulka 10: Sazby státní daně z příjmů fyzických osob 2008 Zdanitelný příjem 0 - 328 800 328 800 - 495 000 více než 495 000

částka daně v nižším pásmu 0 0 33 240

sazba daně 0% 20 % 25 %

Zdroj: OECD (2009), Taxing Wages 2008, OECD www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8, vlastní úprava

Publishing,

Tabulka 11: Sazby státní daně z příjmů fyzických osob 2009 Zdanitelný příjem 0 - 367 600 367 600 - 526 200 více než 532 700


sazba daně 0% 20 % 25 %

Zdroj: OECD (2010), Taxing Wages 2009, OECD Publishing, www.oecd.org/publishing/corrigenda, ISBN 978-92-64-08301-1 (PDF), vlastní úprava



sazba daně 0% 20 % 25 %

Zdroj: OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF), vlastní úprava



sazba daně 0% 20 % 25 %

Zdroj: IBFD 2011, PAKARINEN L., Sweden - Individual Taxation, Country Surveys IBFD [cit. 1. 12. 2011], vlastní úprava

Naproti tomu lze zaznamenat poměrně významný růst obou důležitých hranic mezi pásmy zdanění. Spodní mez pro střední pásmo daně se od roku 2008 zvýšila z 328 800 SEK 46

na 383 000 SEK. Horní mez pro střední pásmo daně, a tedy i hranice pro uplatnění nejvyšší sazby daně, se během posledních tří let zvýšila ze 495 000 SEK (2008) na 548 300 SEK (2011). 4.2.2. Místní daň z příjmu Místní daň z příjmu používá stejný základ daně jako státní daň z příjmu fyzických osob. Její hodnota se však liší podle municipality, kterých je ve Švédsku 29049, přičemž průměrná hodnota je poměrně stabilně mírně nad 31,50 %. Ve sledovaných letech bylo rozpětí sazeb ve všech municipalitách od 28,89 % do 34,17 %50, respektive do 34,09 % (2008). 4.2.3. Kostelní a pohřební poplatek51 Ve Švédsku je kostelní daň odváděna pouze poplatníky, kteří se hlásí ke švédské církvi a její výše závisí na regionu. V roce 2011 je tato daň ve Stockholmu odváděna ve výši 0,79 %. Pohřební poplatek je odváděn každým poplatníkem a také se liší podle regionu. V roce 2011 je pohřební poplatek ve Stockholmu odváděn ve výši 0,07 %. V souhrnu se oba poplatky dohromady pohybují mezi 1-2 %. Základ pro výpočet těchto poplatků je stejný jako v případě státní daně z příjmu. 4.2.4. Příspěvky na sociální zabezpečení Všeobecný penzijní příspěvek je odváděn ve výši 7 % z příjmu poplatníka jak zaměstnanci, tak i osobami samostatně výdělečně činnými. Tito poplatníci odvádějí všeobecný penzijní příspěvek pouze, pokud je jejich příjem větší nebo roven 42,30 % ze základní částky pro základní odpočet, která byla pro rok 2010 stanovena na 42 400 SEK. Procentní výše příspěvku zůstala během posledních tří let konstantní. Pro tyto příspěvky je zároveň stanoveno maximum celkově odvedené částky, které činilo 27 100 SEK (2008) a dále 28 800 SEK v roce 2009. V následujících letech pak bylo toto maximum zvýšeno na 28 900 SEK (2010) a další rok až na 29 400 SEK. S tímto maximem souvisí i maximální příjem poplatníka, ze kterého je tento příspěvek placen. Tento strop se vyvíjel souběžně se 49

Statistics Sweden 2011, Local taxes 2011, [online] http://www.scb.se/Statistik/OE/OE0101/2011A01b/OE0101_2011A01b_SM_OE18SM1101.pdf, [cit. 6. 12. 2011] 50


Ekonomifakta 2011, Räkna ut din skatt, [online] http://www.ekonomifakta.se/sv/Fakta/Skatter/Raknapa-dina-skatter/Rakna-ut-din-skatt/ [cit. 6. 12. 2011]

47

stanoveným maximem a rostl od 387 360 SEK v roce 2008 až na 420 447 SEK v roce 2011. Všeobecný penzijní příspěvek je jediným odvodem sociálního pojištění, který platí zaměstnanec sám za sebe. Ostatní příspěvky na sociální zabezpečení za něj hradí zaměstnavatel. Při výčtu odvodů, které je zaměstnavatel povinen odvést za zaměstnance, je vhodné srovnání s odvody osob samostatně výdělečně činných (viz kapitola 4.3.). Tabulka 14: Změny proměnných ve výpočtu všeobecného penzijního příspěvku 2008 až 2011 proměnná sazba maximum maximální příjem

2008 7% 27 100 387 360

2009 7% 28 800 410 763

2010 7% 28 900 412 377

2011 7% 29 400 420 447

Zdroj: OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF), vlastní úprava OECD (2010), Taxing Wages 2009, OECD Publishing, www.oecd.org/publishing/corrigenda, ISBN 978-92-64-08301-1 (PDF), vlastní úprava OECD (2009), Taxing Wages 2008, OECD Publishing, www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8 (PDF), vlastní úprava IBFD 2011, PAKARINEN L., Sweden - Individual Taxation, Country Surveys IBFD, [cit. 1. 12. 2011], vlastní úprava

4.2.5. Zaměstnanecké benefity Ve Švédsku jsou zaměstnanecké benefity vnímány jako jakákoli odměna, kterou inkasoval zaměstnanec od zaměstnavatele. Tyto odměny jsou pak součástí základu daně zaměstnance ve výši jejich reálné tržní hodnoty. Podíly ve společnosti Mezi benefity poskytované zaměstnavatelem svým zaměstnancům patří zejména podíly ve společnosti za cenu nižší než je jejich tržní hodnota. Soukromé užívání automobilu Také ve Švédsku musí zaměstnanci, kteří užívají firemní automobil pro soukromé účely, zvýšit svůj základ daně. Toto zvýšení závisí jednak na ceně automobilu a jednak na základní částce určené pro výpočet základního odpočtu. Obvyklé a přiměřené benefity Stanovených výhod poskytovaných zaměstnavatelem mohou zaměstnanci využívat do té doby, dokud bude jejich výše obvyklá a přiměřená. Do této kategorie benefitů jsou zařazeny benefity ze zdravotního programu zaměstnavatele, bezplatné zdravotní a životní pojištění a další. 48

4.2.6. Odpočty a slevy na dani Základní odpočet Základní odpočet se uplatňuje proti příjmům poplatníka, ze kterých se počítá jak státní, tak i municipální daň. Tento odpočet je daný nejnižším a nejvyšším možným odpočtem, přičemž jeho výše závisí na příjmu poplatníka a na základní částce. V roce 2009 a v roce 2011 se tento odpočet pohyboval mezi 12 600 SEK a 33 000 SEK. V roce 2008 byl v mezích od 12 100 SEK do 31 600 SEK a pro zdaňovací období 2010 byl tento odpočet snížen na 12 500 SEK až 32 700 SEK. Základní částka měla v roce 2008 hodnotu 41 000 SEK. V roce 2009 byla tato částka zvýšena na 42 800 SEK a v roce 2010 byla opět snížena na 42 400 SEK. Při platbě státní daně z příjmů je tento odpočet uplatňován ve výši spodní hranice tohoto odpočtu, tedy v 12 600 SEK (2011). Odpočet za soukromé penzijní spoření Tento odpočet je umožněn všem poplatníkům do maximální výše 12 000 SEK. Odpočet za dojíždění Odpočet za dojíždění lze uplatnit pouze do výše 9 000 SEK (8 000 SEK v roce 2008). Výše tohoto odpočtu je stanovena podle ceny nejlevnějšího způsobu přepravy, což je ve většině případů hromadná doprava. Cenu za dojíždění automobilem je možné uplatnit pouze v případě, že je vzdálenost větší než 5 km a jestliže tak poplatník ušetří oproti hromadné dopravě 2 hodiny času. Pokud jsou tyto předpoklady splněny, pak je odpočet realizován jako 1,85 SEK na kilometr. V případě, že poplatník pro dojíždění využívá firemní automobil, může uplatnit také odpočet za dojíždění. Tentokrát je sazba odpočtu určena podle typu paliva firemního automobilu, kdy pro naftu platí 0,65 SEK na kilometr a pro ostatní paliva 0,95 SEK na kilometr (2011). Odpočet za příjmy ze zaměstnání Výpočet tohoto odpočtu je velmi složitý a závisí na několika proměnných. Těmito proměnnými jsou věk poplatníka, jeho příjem ze zaměstnání, velikost základního odpočtu a výše místní sazby daně. Odpočet za příjmy ze zaměstnání se obvykle pohybuje mezi 6 500 SEK a 21 400 SEK. Poplatník sám tuto výši nepočítá, ale je určena zaměstnavatelem, který má pro určení výše odpočtu k dispozici tabulky. Pro osoby starší 65 let je tento odpočet vyšší.

49

Sleva za odvedené penzijní příspěvky Pro zaměstnance i pro podnikatele platí sleva na dani, která je vázána na odvedené penzijní příspěvky. V tomto případě je sleva uplatňována ve výši 100 % odvedených penzijních příspěvků.

4.3.

Osoby samostatně výdělečně činné Na podnikatele je i v případě Švédska pohlíženo z velké části stejně jako na

zaměstnance. Jak příjem ze zaměstnání, tak i příjem z podnikání jsou součástí příjmu poplatníka, ze kterého je vypočtena místní i státní daň z příjmů. Hlavním rozdílem mezi zaměstnancem a osobou samostatně výdělečně činnou je tedy v odvodech na příspěvky na sociální zabezpečení. Tyto příspěvky za zaměstnance odvádí z velké části zaměstnavatel a podnikatel je musí odvádět sám za sebe. Tabulka 15: Odvody na sociální zabezpečení – zaměstnavatel a OSVČ 2010 program starobní důchod pozůstalostní důchod rodičovské pojištění zdravotní pojištění1 pracovní trh ochrana zdraví při práci obecná daň ze mzdy celkem

zaměstnavatel 10,21 % 1,70 % 2,20 % 5,95 % 4,65 % 0,68 % 6,03 % 31,42 %

OSVČ 10,21 % 1,70 % 2,20 % 6,41 % 2,11 % 0,68 % 6,03 % 29,34 %

1

V případě OSVČ je zdravotní pojištění dáno na první pololetí ve výši 6,78% a na druhou polovinu roku 6,04% (2010). Zdroj: OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4 (PDF), str. 508, vlastní úprava

Odvody na sociální zabezpečení, které odvádí zaměstnavatel a podnikatelé, jsou ve Švédsku poměrně podrobně členěny. U většiny programů se procenta platná pro podnikatele i pro zaměstnance shodují. Menší rozdíl lze zaznamenat v případě zdravotního pojištění, které je v případě osob samostatně výdělečně činných vyšší téměř o 0,50 % (v případě průměrné sazby za rok). Druhý rozdíl je v odvodech souvisejících s pracovním trhem. Zde podnikatelé odváděli ve sledovaném roce o 2,54 % méně, než zaměstnavatelé odváděli za zaměstnance. Celkově tedy zaměstnavatelé za zaměstnance odvádějí o 2,08 % méně než podnikatelé.

50

4.4.

Příklad V příkladu je uvažován poplatník s průměrnými příjmy ze zaměstnání ve výši

365 930 SEK, který zaplatil v uplynulém roce úroky na bydlení ve výši 33 000 SEK. Jeho bydlištěm je Stockholm a narodil se v roce 1986. Tabulka 16: Výpočet čistého příjmu po zdanění v letech 2008 a 2011 (SEK) princip výpočtu daně na příkladu

sazba 2008

sazba 2011

příjmy odpočty příjem po odpočtech základní odpočet základ daně deficit z kapitálového příjmu

výpočet 2008 365 930 0 365 900 12 100

výpočet 2011 365 930 0 365 900 12 600

353 800

353 300

33 000

33 000

místní daň z příjmu (Stockholm)

29,68 %

29,58 %

105 008

104 506

státní daň z příjmů

20,00 % 7 % max. 27 100 0,75 % 0,07 %

0,00 % 7 % max. 29 400 0,79 % 0,07 %

5 000

0

25 600

25 600

2 654 247 25 600 13 608 9 900

2 791 247 25 600 19 922 9 900

89 401

77 722

276 529

288 208

261 855

227 647

809 954

844 162

všeobecný penzijní příspěvek kostelní poplatek pohřební poplatek sleva - penzijní příspěvky sleva - příjem ze zaměstnání sleva za ztrátu z kapitálového příjmu ZDANENÍ CELKEM PŘÍJEM PO ZDANĚNÍ ZDANENÍ CELKEM V CZK

1

PŘÍJEM PO ZDANĚNÍ V CZK 1

Přepočet na základě kurz ČNB k 5. 1. 2012, www.cnb.cz Zdroj: IBFD 2011, PAKARINEN L., Sweden - Individual Taxation, Country Surveys IBFD [cit. 1. 12. 2011], vlastní úprava Ekonomifakta 2011, Räkna ut din skatt, [online] http://www.ekonomifakta.se/sv/Fakta/Skatter/Raknapa-dina-skatter/Rakna-ut-din-skatt/ [cit. 8. 12. 2011], vlastní úprava OECD (2009), Taxing Wages 2008, OECD Publishing, www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8 (PDF), vlastní úprava Swedish Tax Agency 2011, Skatteverkets skatteuträkning (fysiska personer och dödsbon), [online] http://www.skatteverket.se/webdav/files/servicetjanster/skatteutrakning2011/prelskut11ink1.html, [8. 12. 2011], kontrola výpočtu

Jako první jsou hrubé příjmy zaokrouhleny na celé stovky dolů, a poté sníženy o odpočet za soukromé penzijní spoření, dojíždění a další odpočty. V tomto příkladu poplatník na žádné snížení základu daně neměl nárok a příjem po odpočtech je tedy shodný s hrubým příjmem. Dále je uplatněn odpočet na poplatníka v jeho základní výši 12 100 SEK (2008), která se během sledovaných let zvýšila až na 12 600 SEK v roce 2011. Základ daně je

51

po odpočtech v roce 2008 roven 353 800 SEK a v roce 2011 je po zvýšení odpočtu nižší o 500 SEK. Vzhledem k tomu, že poplatník neměl žádné kapitálové příjmy, po odečtení úroků na bydlení vznikl kapitálový deficit. Část tohoto deficitu bude uplatňovat později ve výpočtu jako slevu na dani. V další fázi je již vypočtena místní daň z příjmů. V hlavním městě měla tato daň v roce 2008 sazbu 29,68 %. V roce 2011 bylo uplatněno o 0,10 % nižší. Vypočtené daně se tedy od roku 2008 do roku 2011 snížily z původních 105 008 SEK na 104 506 SEK. V případě státní daně z příjmů od roku 2008 vzrostla spodní hranice pro uplatnění prostřední sazby daně, což má za důsledek snížení vypočtené daně. V roce 2008 byl poplatníkův příjem po odpočtech zdaňován v prostředním pásmu, kdy tyto příjmy nad 328 800 SEK byly zdaněny 20 % sazbou daně. Po zvýšení spodní hranice pro střední pásmo zdanění již poplatníkův příjem spadá v roce 2011 do prvního pásma s nulovou sazbou daně. V tomto roce tedy poplatník neodvede žádnou státní daň z příjmu. Po výpočtu obou daní z příjmu jsou vyčísleny i příspěvky a poplatky, které jsou povinně odváděny z příjmu. Všeobecný penzijní příspěvek je vypočten jako 7 % z hrubé mzdy (bez jakýchkoli odpočtů). V příkladu je tedy v obou sledovaných letech vyčísleno 7 % z 365 930 SEK, což je 25 615 SEK, které jsou zaokrouhleny na celé stovky dolů na 25 600 SEK. Kostelní poplatek se od roku 2008 mírně zvýšil z původních 0,75 % na 0,79 % v roce 2011 ze stejného základu, ze kterého se odvozují daně z příjmu. Vypočtený poplatek pro rok 2008 je potom nižší o 138 SEK a má hodnotu 2 654 SEK. Pohřební poplatek byl během posledních tří let konstantní ve výši 0,07 % z hrubé mzdy snížené o odpočty. V obou sledovaných letech je tedy poplatek stejný, a to 247 SEK. V tomto příkladu má poplatník nárok na tři slevy na dani. Na slevu za penzijní příspěvky, slevu za příjem ze zaměstnání a slevu za deficit kapitálového příjmu. Sleva za penzijní příspěvky je uplatněna ve stejné výši, v jaké byly tyto příspěvky v daném roce vypočteny. V obou sledovaných letech se tedy uplatnila sleva 25 600 SEK. Sleva za příjem ze zaměstnání se od roku 2008 do roku 2011 pro stanoveného poplatníka poměrně výrazně zvýšila z 13 608 SEK na 19 922 SEK52. Poslední sleva plyne z deficitu kapitálového příjmu,

52

Na základě výpočtových serverů viz zdroj tabulky.

52

který je vynásoben sazbou daně určené pro tento druh příjmu, tedy 30 %. Sleva na dani z kapitálového příjmu je pak rovna 9 900 SEK v obou sledovaných letech. Celkové zdanění je v roce 2011 o 11 689 SEK nižší, než bylo vypočteno pro rok 2008. A následně je tedy v roce 2011 o stejnou částku vyšší čistý příjem poplatníka. Celkově lze jako hlavní příčinu snížení zdanění příjmů v tomto případě označit zvýšení hranice pro uplatnění střední sazby daně a růst slevy za příjem ze zaměstnání.

4.5.

Trendy zdanění fyzických osob53 V posledních letech byla politika ve Švédsku zaměřena především na snížení

nezaměstnanosti a sociálního vyloučení. V dlouhém období vláda v oblasti daňového zatížení fyzických osob plánuje snížit daň z příjmů pro poplatníky s nízkými a středními příjmy. Dále zvýšení prahu pro uplatnění daně z příjmů fyzických osob a zavedení pobídek pro ty poplatníky, kteří pracují až do 69 let.

53

Publications Office of the European Union, 2011, Taxation trends in the Eupean Union, ISBN 978-92-79-19644-7

53

5. Možnosti aplikace vybraných prvků v daňovém systému ČR Při zkoumání systémů zdanění fyzických osob v severských zemích Evropské unie jsem narazila na několik prvků, které by byly vhodné pro aplikaci na český systém zdanění příjmů fyzických osob. Ne vždy lze části jiných daňových systémů plně převzít do naší národní úpravy, ale po určitém ošetření bychom mohli za pomoci vybraných prvků zkoumaných daňových systémů vylepšit český daňový systém. Zajímavá ustanovení jsem vybírala s ohledem na aktuálně řešené otázky i na dlouhodobě probírané oblasti.

5.1.

OSVČ versus zaměstnanec Velice často probíraným tématem byly a stále jsou osoby samostatně výdělečně činné

a jejich zdanění. Vzhledem k tomu, že inkaso daně z příjmů fyzických osob z přiznání, které je spojeno především s příjmy z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti, za rok 2011 dosáhlo pouhých 2,9 mld. Kč, se právě zdanění této skupiny poplatníků stalo problematickým tématem. 5.1.1. Paušální výdaje Hlavní charakteristikou zdanění osob, které podnikají nebo jsou samostatně výdělečně činné, v českém daňovém systému jsou výdajové paušály. Paušály představují prostředek daňové optimalizace a jsou určeny jako alternativa daňové evidence ke stanovení nákladů. Základním účelem bylo ulehčení daňové administrativy. Nicméně by mělo platit, že pokud si poplatník zjednoduší daňovou administrativu a ubude mu tak starostí, pak by jej to mělo něco stát. Výdajové paušály by tedy měly být srovnatelné nebo o něco nižší než náklady, které by standardně mohl poplatník uplatnit, pokud by vedl účetnictví nebo daňovou evidenci. V současné době je však vidět, že pokud tak velké množství poplatníků má nulovou nebo dokonce zápornou daň, tak jsou pravděpodobně paušály příliš velké nebo je tento systém zneužíván. Severské země Evropské unie přistupují k podnikatelům a zaměstnancům ve větší míře jako ke srovnatelným osobám. Neumožňují zde uplatnění paušálních výdajů, ale pouze výdajů nutných k dosažení, zajištění a udržení příjmů. V Dánsku se zdanění podnikajících osob po odečtení nákladů na dosažení, zajištění a udržení příjmů výrazně neliší od zdanění zaměstnanců. Rozdíly ve výpočtu tvoří speciální odpočty, které jsou zaměstnancům poskytovány a snižují tak jejich daňovou povinnost proti

54

podnikatelům. Zejména jsou to odpočty na zaměstnance a odpočet na dojíždění, které mají vliv na celkovou výši odvedených daní z příjmu poplatníka. Ve Finsku je přístup k zaměstnancům a osobám samostatně výdělečně činným také velice podobný. Zde jsou na začátku určeny příjmy, které podléhají zdanění, a poté jsou určeny náklady, které jsou vnímány jako náklady na dosažení, zajištění a udržení příjmů jak pro zaměstnance, tak pro podnikatele. Z hlediska výše odvedeného pojistného na sociální zabezpečení se osoby samostatně výdělečně činné neodlišují pouze v příspěvcích na zdravotní pojištění. Příspěvky na pojištění v nezaměstnanosti neplatí podnikatelé vůbec, ale na příspěvcích na důchodové pojištění naopak platí podnikatelé výrazně více, než odvádí sám zaměstnanec ze svého platu (platí za něj zaměstnavatel). Švédsko uplatňuje z hlediska rozdílů mezi zaměstnancem a podnikatelem velice podobný systém jako Finsko. Podnikatelé zde určí své příjmy jako příjmy z podnikání, které jsou společně s příjmy ze zaměstnání určeny jako celkové příjmy poplatníka. Z těchto celkových příjmů se pak počítají jak státní a místní daně, tak i všechny poplatky odváděné z příjmu poplatníka. Zaměstnancům je dále umožněna speciální sleva za příjmy ze zaměstnání, která tvoří poměrně výrazný rozdíl mezi celkovou odvedenou daní zaměstnance a podnikatele. Na základě informací o zdanění příjmů v severských zemích Evropské unie jsem dospěla k názoru, že by bylo vhodné zrušit paušální výdaje a vydat se ke zjednodušení daňové administrativy v podnikatelské činnosti jiným způsobem. Jednak pro velmi vysokou výši paušálních výdajů a jednak i pro jejich politickou sílu. Další důvod je ten, že vedení daňové evidence nebo účetnictví je rozhodně informačním přínosem pro schopnost hospodaření podnikatele a řízení jeho činnosti. Daňová evidence i účetnictví jsou zároveň informačním zdrojem pro případnou kontrolu. Alternativním způsobem jak zajistit zjednodušení daňové administrativy podnikatelské činnosti může být například rozšíření elektronického fungování a komunikace úřadů, ale také jejich přístup a informační spolehlivost. 5.1.2. Zaměstnanecké benefity Zdanění zaměstnaneckých benefitů se stalo v zemích Evropské unie standardem. Škála takto poskytovaných výhod, které může obdržet zaměstnanec od zaměstnavatele je poměrně široká, a tak se v některých zemích postupně rozšiřují také seznamy zaměstnaneckých benefitů, které se musí zahrnout do základu daně zaměstnance.

55

V České republice je takto ošetřeno poskytování automobilu zaměstnavatelem pro soukromé účely a dalšího zboží, služeb či nájmu, které jsou zaměstnanci poskytnuty za nižší než tržní cenu. Dánsko má ze všech sledovaných zemí nejširší základnu pro zařazení výhod poskytovaných zaměstnavatelem do základu daně zaměstnance. Nejen, že náhrady za poskytnutí automobilu pro soukromé účely jsou poměrně vysoké, ale do zaměstnaneckých benefitů jsou zařazeny i poskytované mobilní telefony, připojení k internetu a počítač pro práci z domova. Ve Finsku je přístup k zaměstnaneckým benefitům trochu odlišný. Zvýšení základu daně se zde týká zaměstnaneckých půjček, nákupu podílů a dalších výhod poskytovaných zaměstnavatelem, u kterých je tolerována určitá obvyklá a přiměřená výše. Zaměstnanci ve Švédsku do zdanitelných příjmů zahrnují jakékoli odměny, které obdrží od zaměstnavatele v jejich tržní hodnotě. Přímo se švédská daňová úprava zabývá zaměstnaneckými podíly, využitím firemního automobilu pro soukromé účely a dalšími benefity, které jsou zahrnovány, pokud jejich výše není obvyklá a přiměřená. Zdanění zaměstnaneckých benefitů je tedy v severských zemích Evropské unie podstatně konkrétnější a širší, než je tomu v České republice. Výše zahrnutí benefitu z užívání osobního automobilu pro soukromé účely se navíc zdá být ve srovnání se severskými zeměmi téměř symbolická. Myslím si tedy, že by bylo vhodné více konkretizovat benefity, které je potřeba zahrnovat do základu daně u poplatníka. Obecné pojetí, které používá český zákon o dani z příjmů, totiž nahrává obcházení zákona. Velice často se v České republice řadí mezi benefity, které firmy nabízejí svým zaměstnancům například firemní notebooky nebo manažerské telefony. Ale do základu daně pro výpočet mzdy zaměstnance je již v praxi firmy nezapočítávají. Pojetí, které uplatňují ve Finsku a ve Švédsku, kdy je výše mnoha benefitů obdržených zaměstnancem tolerována do obvyklé a přiměřené výše by v České republice nemohlo být realizováno. Česká daňová morálka totiž není taková, jako v těchto zemích, a docházelo by ke zneužívání takto obecného ustanovení. Pokud bychom se tedy chtěli inspirovat systémy zdanění zaměstnaneckých benefitů, které jsou uplatňovány v těchto zemích, museli bychom jej doplnit o konkrétní částky a limity. Naopak dánský systém zdanění zaměstnaneckých benefitů se mi jeví jako lépe pasující na podmínky v České republice. Právě konkrétní vyjmenování výhod poskytovaných zaměstnavatelem svým zaměstnancům a přesné vymezení 56

částek, které budou rozpoznány jako příjem poplatníka, je systém, který by v našem daňovém systému mohl fungovat. Za dobrou myšlenku považuji i takzvanou multimediální daň, která se vztahuje na firemní telefon, připojení k internetu a počítač pro práci z domova.

5.2.

Superhrubá mzda Daňový systém v České republice má jeden celosvětový unikát, kterým je takzvaná

superhrubá mzda. Tento pojem spočívá v odlišném stanovení základu daně, kdy je do něj započteno mimo příjmu poplatníka i sociální pojistné, které za zaměstnance zaplatil zaměstnavatel. V žádné ze severských zemí se takto nezvyšuje základ daně. Sociální pojištění je zde naopak uznáno jako odpočet a snižuje tak základ daně poplatníka. Tyto země se řídí takovou logikou, že základ daně by měl obsahovat všechny reálné příjmy poplatníka. Sociální pojištění, které již zaplatil zaměstnavatel, nemůže být podle této logiky zahrnuto do základu daně pro určení daně z příjmů fyzických osob. Vzhledem k tomu, že se u nás superhrubá mzda používá relativně krátkou dobu, by aplikace tohoto prvku zdanění v severských zemích neměla být pro Českou republiku složitá.

5.3.

Zdanění bohatých V České republice se již několik let hovoří o vyšším zdanění poplatníků s vysokými

příjmy a spekulovalo se i o zavedení takzvané milionářské daně po vzoru jiných států. Ve finském systému zdanění mě zaujal prvek, kterým se osobám s vyššími příjmy krátí sleva na dani z příjmu odvedené státu a odpočet při výpočtu místní daně z příjmu. Poplatníkům, kteří mají příjmy vyšší než je stanovená hranice, se krátí odpočet či sleva na dani procentem z příjmů nad hranicí. Tento prvek by v českém daňovém systému bylo možné aplikovat na slevu na dani na poplatníka, kdy by se tato sleva postupně snižovala s rostoucími příjmy nad stanovenou hranicí. Tak by poplatníkům s nízkými příjmy zůstala celá sleva na dani a poplatníkům s vyššími příjmy by se za pomoci snižování slevy na dani zvyšovala daňová povinnost. Touto cestou by se poměrně jednoduše zvýšilo zdanění poplatníků s vyššími příjmy a zároveň by byla zachována zvýhodnění pro poplatníky s nízkými příjmy. Taková změna by navíc výrazně nezatěžovala daňovou administrativu a nevyžaduje další změny v legislativě.

57

5.4.

Daňová morálka Daňová morálka je v České republice velice malá. Lidé, ale i firmy, vnímají placení

daní jako bolestnou újmu, která jim bezdůvodně krátí jejich užitky. Podle mého názoru je chyba na obou stranách systému. Pokud chce stát zvýšit daňovou morálku poplatníků, tak by měl sám začít u sebe, protože hlavním faktorem daňové morálky je důvěra v systém. Pokud bude pro poplatníka systém srozumitelný a důvěryhodný, tak bude jistě platit daně s menší nechutí. Pokles platební morálky má největší vliv právě na daň z příjmů fyzických osob. Vysoká ochota poplatníků odvádět daně je jednou z hlavních charakteristik severských zemí. Myslím si, že v tomto případě je hlavní příčinou důvěra v systém daní, kterou Češi postrádají.

58

Závěr Cílem mé diplomové práce bylo zachytit klíčové prvky daňového zatížení příjmů fyzických osob v severských zemích Evropské unie a najít ty, které jsou vhodné pro aplikaci a následné zlepšení českého daňového systému. Hlavní prvky systému zdanění příjmů fyzických osob severských zemí Evropské unie jsou zachyceny především za pomoci materiálů poskytovaných mezinárodními organizacemi, ale byly využity i materiály poskytované jednotlivými zeměmi k přiblížení jejich daňového systému. V případě daně z příjmů fyzických osob harmonizace v Evropě příliš nepostupuje. Jedná se častěji o negativní harmonizaci, která je uskutečňována judikáty Soudního dvora Evropské unie. Dále se harmonizace opírá především o Modelovou smlouvu OECD o zamezení dvojímu zdanění, která brání omezení svobody pohybu občanů. Ve srovnání s ostatními zeměmi Evropské unie vynikají severské země především vysokou daňovou kvótou. Vyšší jsou zde i implicitní daňové sazby na kapitál i implicitní daňové sazby na práci. V případě daňového mixu se všechny severské státy Evropské unie odlišují výrazně vyšším podílem daně z příjmů fyzických osob na celkových daňových příjmech. Ovšem pokud jsou do tohoto srovnání zahrnuty i příspěvky na sociální zabezpečení, tak se již sledované státy řadí mezi průměr Evropské unie. Všechny severské země převyšují ostatní země také v oblasti vysoké míry přerozdělování do lokálních systémů. Daň z příjmů fyzických osob má v Dánsku velký význam a tvoří více než polovinu daňového výnosu. Tato daň je zde uvalena jak na státní, tak i na místní úrovni. V Dánsku je uplatňována poměrně široká škála odpočtů. Mezi nejzajímavější patří odpočet pro zaměstnance, odpočet za dojíždění do zaměstnání a výdaje na nájem druhého bytu. Dále je zde uplatňováno mnoho zaměstnaneckých benefitů. Od roku 2008 do roku 2011 se změnila většina sazeb a částek pro výpočet daně z příjmů fyzických osob, což mělo za následek snížení

daňového

zatížení

příjmů

poplatníků

ve

všech

příjmových

kategoriích.

V následujících letech by měla tendence snižování tohoto zatížení pokračovat. Ve Finsku mají daň z příjmů společně se sociálním zabezpečením také velký význam. I zde je poplatníkům vypočtena státní a municipální daň z příjmu. Na rozdíl od Dánska je zde používáno široké spektrum odvodů na sociální zabezpečení. Zde jsou odpočty pro zaměstnance dány obecněji jako náklady spojené s prací, kam spadají cestovní náklady na dojíždění do zaměstnání, výdaje na nájem druhého bytu a další náklady. U základního 59

odpočtu a u slevy na dani z příjmu je poměrně netradičně u vysokých příjmů nastaveno krácení částky odpočtu a slevy. V oblasti zaměstnaneckých benefitů finská daňová soustava obecně určuje obvyklé a přiměřené benefity a dále se zaměřuje na finanční služby poskytované zaměstnavatelem svým zaměstnancům. Na základě několika změn během let 2008 a 2011 se celkové zdanění příjmů průměrného poplatníka mírně snížilo a v dalších letech by mělo snižování pokračovat. Také ve Švédsku je daň z příjmů fyzických osob společně s příspěvky na sociální zabezpečení dominantní částí daňového výnosu. Daň z příjmů fyzických osob je podobně jako v ostatních severských zemí Evropské unie používána jak na státní, tak i na municipální úrovni. Unikátem ve Švédsku je pohřební poplatek, který ale nemá velký vliv na celkové zdanění příjmů poplatníků, vzhledem k jeho velmi malé výši. Sociální zabezpečení je z pohledu zaměstnance stanoveno jednoduše pomocí jedné sazby,

ale z pohledu

zaměstnavatele a osob samostatně výdělečně činných je velice rozmanité a tvoří jej velké množství sazeb. Odpočty jsou ve Švédsku podobné jako v předešlých zemích včetně odpočtu za dojíždění. Nicméně například odpočet za příjmy ze zaměstnání je počítán velice složitě na základě mnoha faktorů a je tak dán tabulkami. Zaměstnanecké benefity jsou ve Švédsku určeny buď obecně jako obvyklé a přiměřené benefity, přičemž vybrané oblasti jsou upraveny konkrétněji. Také ve Švédsku se po změnách v letech 2008 až 2011 celkové zdanění příjmů průměrného poplatníka snížilo a v dalších letech by měl tento trend pokračovat. V poslední části jsou vybrány některé prvky zkoumaných daňových systémů, dále je zde přiblížen současný stav ve zvolené oblasti v České republice a návrh implementace do českého systému daně. Jako první prvek je navrženo zrušení paušálních výdajů, které se používají v České republice pro zjednodušení výpočtu základu daně podnikatelů. Severské země paušály daně nepoužívají a směřují zjednodušení daně spíše na celkové zjednodušení daňové administrativy mezi poplatníkem a státem. Tímto směrem by se Česká republika měla také vydat. Dalším prvkem, kterým by se mohl náš daňový systém inspirovat, je úprava zaměstnaneckých benefitů a jejich zahrnutí do základu daně poplatníka. Zde se jako nejvhodnější jeví systém, který je používán v Dánsku, kde je aplikována takzvaná multimediální daň. Jako další prvek daňových systémů severských zemí Evropské unie je zvolen systém stanovení základu daně, kdy je tvořen výhradně příjmy poplatníka, které jsou sníženy o reálně 60

odvedené příspěvky na sociální zabezpečení (jako jedním z odpočtů nebo slev). Aplikace tohoto prvku by tedy vyústila ke zrušení superhrubé mzdy a pravděpodobně i návratu k progresivnímu systému zdanění. Na finském systému stanovení některých odpočtů a slev je zajímavý jejich způsob krácení v případě, že má poplatník vyšší příjmy, než je stanovený limit. Tato úprava je navržena jako možnost postihu poplatníků s vyššími příjmy, kdy by tento systém mohl být v českých podmínkách aplikovaný na výpočet slevy na dani na poplatníka. Na závěr jsem se obecně zabývala daňovou morálkou ve sledovaných systémech zdanění a možnostmi jejího zlepšení v České republice.

61

Seznam použité literatury ŠIROKÝ, J., Daně v Evropské unii (3. aktualizované a přepracované vydání), Linde Praha, a.s., 2009, ISBN 978-80-7201-746-1 LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě, 1. vyd. Praha: ASPI, 2007, ISBN 978-80-7357-320-1 Publications office of the European Union, 2011, Taxation trends in the European Union, ISBN 978-92-79-19644-7 Publications office of the European Union, 2010, Taxation trends in the European Union, ISBN 978-92-79-15801-8 OECD (2011), Taxing Wages 2010, OECD http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages-2010-en, ISBN 978-92-64-09754-4

Publishing,

BATEMAN G., EGANOVÁ V., Encyklopedie Zeměpis světa, aktualizované vydání k roku 2000, vydal Columbus s.r.o. v Praze, 1999, ISBN 80-901727-6-8 OECD (2009), Taxing Wages 2008, OECD www.sourceoecd.org/taxation/9789264049338, ISBN 978-92-64-04933-8

Publishing,

OECD (2010), Taxing Wages 2009, www.oecd.org/publishing/corrigenda, ISBN 978-92-64-08301-1

Publishing,

OECD

Internetové zdroje Ministerstvo financí České republiky, Daňové trendy v EU, 2007, [online] http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/tiskove_zpravy_33057.html?year=2007 [cit. 3. 12. 2011] VÍTEK L., Měření efektivního daňového zatížení – příklad zdanění práce, [online] http://www.leosvitek.com/pages/vyuka/1vf418-danova-teorie-a-politika.php, [cit. 5. 1. 2012] The World Bank, Total population in Denmark 2010, [online] http://search.worldbank.org/quickview?name=%3Cem%3EPopulation%3C%2Fem%3E%2C+ total&id=SP.POP.TOTL&type=Indicators&cube_no=2&qterm=population+in+denmark [cit. 1. 12. 2011] Deloitte Global Services Limited, 2011, International Tax and Business Guide: Denmark, [online] http://www.deloitte.com/view/en_GX/global/services/tax/5d56e8e99defd110VgnVCM10000 0ba42f00aRCRD.htm [cit. 1. 12. 2011] Ministry of Taxation, Tax in Denmark 2008, http://www.skm.dk/foreign/english/taxindenmark2008/, [cit. 1. 12. 2011]

[online]

OECD (2010), Revenue Statistics:Denmark, OECD Tax Statistics (databáze), [online] www.stats.oecd.org, [cit. 24. 11. 2011] The Danish Ministry of Taxation, 2009, Danish Tax Reform 2010, [online] http://www.skat.dk/getFile.aspx?Id=65278, [1. 12. 2011] Svaz obchodu a cestovního ruchu ČR, 2006, Pravidla pro volný pohyb služeb a svobodu usazování v EU, [online] http://www.socr.cz/images/prirucka/pdf/dk.pdf [cit. 29. 11. 2011] 62

IBFD, L. Pakarinen, Denmark - Individual Taxation, 2011, Country Surveys IBFD, [cit. 1. 12. 2011] Ministry of Finance, A. Colliander, 2009, Taxation in Finland 2009, [online] www.financeministry.fi, [cit. 24. 11. 2011] The World Bank, Total population in Finland 2010, [online] http://search.worldbank.org/quickview?name=%3Cem%3EPopulation%3C%2Fem%3E%2C+ total&id=SP.POP.TOTL&type=Indicators&cube_no=2&qterm=population+in+finland [cit. 1. 12. 2011] OECD (2010), Revenue Statistics: Finland, OECD Tax Statistics (databáze), [online] www.stats.oecd.org, [cit. 24. 11. 2011] Deloitte Global Services Limited, 2011, Finland highlights, [online] http://www.deloitte.com/assets/DcomGlobal/Local%20Assets/Documents/Tax/Intl%20Tax%20and%20Business%20Guides/2011/ dtt_tax_highlight_2011_Finland.pdf [cit. 24. 11. 2011] IBFD, PAKARINEN L., Government announces more tax measures for 2012 as labour unions reach satisfactory collective agreement, [cit. 28. 11. 2011] Businessinfo.cz, Finsko: Finanční a daňový sektor, [online] http://www.businessinfo.cz/cz/sti/finsko-financni-a-danovy-sektor/5/1000417/#sec5 [cit. 28. 11. 2011] Ministerstvo zahraničních věcí České republiky, Finsko: Finanční a daňový sektor, [online] http://www.mzv.cz/jnp/cz/encyklopedie_statu/evropa/finsko/ekonomika/financni_a_danovy_s ektor.html [cit. 28. 11. 2011] TaxRates.cc, Finland Tax Rates, [online] http://www.taxrates.cc/html/finland-taxrates.html [cit. 24. 11. 2011] Nordisk eTax, Tax rates, [online] https://www.nordisketax.net/main.asp?url=files/suo/eng/i07.asp&c=suo&l=eng&m=02 [cit. 25. 11. 2011] Ministry of Finance, Earned Income Taxation, [online] http://www.vm.fi/vm/en/10_taxation/01_personal_taxation/01_earned_income/index.jsp [cit. 27. 11. 2011] Svaz obchodu a cestovního ruchu ČR, 2006, Pravidla pro volný pohyb služeb a svobodu usazování v EU, [online], http://www.socr.cz/images/prirucka/pdf/fi.pdf [cit. 29. 11. 2011] Social Security Programs Throughout the Word, 2010, Finland, [online] http://www.ssa.gov/policy/docs/progdesc/ssptw/2010-2011/europe/finland.html [cit. 30. 11. 2011] Helsingin Sanomat, Helsinki residents' eagerness to leave Lutheran Church above national average, [online] http://www.hs.fi/english/article/1135219040879 [cit. 3. 12. 2011] The Forum For Expatriate Management, Finland: 2011 Social Security, Personal Income Tax rates, [online] http://totallyexpat.com/news/finland-2011-social-securitypersonal-income-tax-rates/ [cit. 30. 11. 2011] Finnish Tax Administration, Tax Calculator, http://prosentti.vero.fi/veropros_aloitus.asp?language=ENG, [1. 12. 2011]

[online] 63

Swedish Tax Agency 2011, Tax in Sweden 2010, [online] http://www.skatteverket.se/privat/blanketterbroschyrer/broschyrer/info/104.4.39f16f103821c5 8f680007193.html [cit. 5. 12. 2011] Swedish Tax Agency 2010, Tax in Sweden 2009, [online] http://www.skatteverket.se/download/18.233f91f71260075abe8800021511/10410.pdf, [cit. 5. 12. 2011] Deloitte Global Services Limited 2011, Sweden Highlights, [online] http://www.deloitte.com/assets/DcomGlobal/Local%20Assets/Documents/Tax/Intl%20Tax%20and%20Business%20Guides/2011/ dtt_tax_highlight_2011_Sweden.pdf [cit. 5. 12. 2011] World Bank, Total population in Sweden http://data.worldbank.org/indicator/SP.POP.TOTL [4. 12. 2011]

2010,

[online]

OECD (2010), Revenue Statistics: Finland, OECD Tax Statistics (databáze), [online] www.stats.oecd.org, [cit. 24. 11. 2011] Ekonomifakta 2011, [online] http://www.ekonomifakta.se/sv/Fakta/Arbetsmarknad/Arbetsgivaravgift/Sociala-avgifter/ [cit. 5. 12. 2011] IBFD 2011, PAKARINEN L., Sweden - Individual Taxation, Country Surveys IBFD, [cit. 1. 12. 2011] Statistics Sweden 2011, Local taxes 2011, [online] http://www.scb.se/Statistik/OE/OE0101/2011A01b/OE0101_2011A01b_SM_OE18SM1101. pdf, [cit. 6. 12. 2011] Ekonomifakta 2011, Räkna ut din skatt, [online] http://www.ekonomifakta.se/sv/Fakta/Skatter/Rakna-pa-dina-skatter/Rakna-ut-din-skatt/ [cit. 6. 12. 2011] Swedish Tax Agency 2011, Skatteverkets skatteuträkning (fysiska personer och dödsbon), [online] http://www.skatteverket.se/webdav/files/servicetjanster/skatteutrakning2011/prelskut11ink1.h tml, [8. 12. 2011]

64

Seznamy tabulek a grafů Seznam tabulek Tabulka 1: Výpočet odpočtu na dojíždění 2008..................................................................................... 20 Tabulka 2: Změny některých parametrů výpočtu čistého příjmu (2008 –2011) .................................... 23 Tabulka 3: Sazby zdanění příjmů fyzických osob 2008......................................................................... 31 Tabulka 4: Sazby zdanění příjmů fyzických osob 2009......................................................................... 31 Tabulka 5: Sazby zdanění příjmů fyzických osob 2010......................................................................... 31 Tabulka 6: Sazby zdanění příjmů fyzických osob 2011......................................................................... 32 Tabulka 7: Změny odvodů sociálního zabezpečení v letech 2009 až 2011 ........................................... 34 Tabulka 8: Změny v parametrech výpočtu slevy na dani z příjmu 2008 až 2011 .................................. 37 Tabulka 9: Výpočet čistého příjmu po zdanění v letech 2008 a 2011 (EUR) ........................................ 39 Tabulka 10: Sazby státní daně z příjmů fyzických osob 2008 ............................................................... 46 Tabulka 11: Sazby státní daně z příjmů fyzických osob 2009 ............................................................... 46 Tabulka 12: Sazby státní daně z příjmů fyzických osob 2010 ............................................................... 46 Tabulka 13: Sazby státní daně z příjmů fyzických osob 2011 ............................................................... 46 Tabulka 14: Změny proměnných ve výpočtu všeobecného penzijního příspěvku 2008 až 2011 .......... 48 Tabulka 15: Odvody na sociální zabezpečení – zaměstnavatel a OSVČ 2010 ...................................... 50 Tabulka 16: Výpočet čistého příjmu po zdanění v letech 2008 a 2011 (SEK) ...................................... 51

65

Seznam grafů Graf 1: Podíl daní na HDP v zemích EU v roce 2009 .............................................................................. 7 Graf 2: Vývoj daňové kvóty v Dánsku, Finsku a Švédsku během let 1995 až 2008 ............................... 8 Graf 3: Implicitní daňové sazby na kapitál v zemích EU v roce 2009 ..................................................... 9 Graf 4: Implicitní daňové sazby na práci v zemích EU v roce 2009...................................................... 10 Graf 5: Vývoj implicitních sazeb daně na práci v letech 1995 až 2009 ................................................. 11 Graf 6: Struktura daňových výnosů v Dánsku, Finsku, Švédsku, České republice a průměr v EU-25 pro rok 2009; v % ................................................................................................................................... 12 Graf 7: Podíly daně z příjmů fyzických osob a příspěvků na sociální zabezpečení na celkovém daňovém výnosu v zemích Evropské unie - 2009 .................................................................................. 13 Graf 8: Daňové určení v zemích Evropské unie podle míry přerozdělení do lokálních rozpočtů 2009. 15 Graf 9: Daňový výnos Dánska 2009 (mil. DKK)................................................................................... 17 Graf 10: Zdanění příjmů fyzických osob 2009 ...................................................................................... 18 Graf 11: Daňový výnos Finska 2009 (mil. EUR)................................................................................... 29 Graf 12: Daňový výnos Švédska 2009 (mil. SEK) ................................................................................ 44

66

Zdanění příjmů fyzických osob v severských zemích EU a možnosti aplikace některých prvků v ČR

Recommend Documents