Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč, pokud není uvedeno jinak) Čistá aktiva společnosti Beta k datu akvizice

Zkouška Mezinárodní standardy účetního výkaznictví/IFRS specialista – 17. 12. 2012

1 (a) Konsolidovaný výkaz o finanční situaci skupiny Alfa k 31. 12. 2012

Bodové hodnocení

Tržby z prodeje zboží a služeb (19 460 + 27 540 * 9/12 – 650 výp.(iii) – 2 800 výp.(iii)) Náklady na prodané zboží a služby (výp.(vii))

tis. Kč 36 665

2

-25 673 3,5

Hrubý zisk

10 992

Ostatní provozní výnosy a náklady (-1 240 – 2 870 * 9/12 – 2 577 výp.(ii))

-5 970 4,5

Zvýšení hodnoty nemovitosti (výp.(iv))

750 0,5

Podíl na zisku přidruženého podniku (výp.(v)

396 1,5

Správní náklady (-2 150 – 2 480 * 9/12 + 650 výp.(iii))

-3 360

1

Finanční náklady (-120 – 430 * 9/12 – 180 výp.(ii))

-623 1,5

Finanční výnosy (1 100 + 120 * 9/12 – 420 výp.(iii))

770 1,5

Zisk před zdaněním

2 955

Daň ze zisku (-1 140 – 620 * 9/12)

-1 605 0,5

Čistý zisk běžného účetního období

1 350

Ostatní úplný výsledek – přecenění dlouhodobých hmotných aktiv (750 – 750 výp.(iii)) *) Ostatní úplný výsledek – přecenění finančních aktiv (-300 + 420)

0

1

120

1

Úplný výsledek celkem

1 470

Čistý zisk běžného účetního období celkem

1 350

Z toho: přiřaditelný nekontrolním podílům (výp.(vi)

-850 2,5

přiřaditelný skupině

2 200 0,5

Úplný výsledek celkem

1 470

Z toho: přiřaditelný nekontrolním podílům

-682

přiřaditelný skupině (výp.(vi)

1

2 152 0,5

Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč, pokud není uvedeno jinak) (i)

Čistá aktiva společnosti Beta

k datu akvizice poznámka

Vlastní kapitál ze zadání

21 000

Přecenění na reálnou hodnotu - Výrobní zařízení (5 200 – 4 100)

1 100 do nákladů odpisy 103 (1 100 / 8 * 9/12)

- Zásoby (950 – 800)

150 prodané, odúčtovat do nákladů 22 250

(ii)

Goodwill z akvizice investice ve společnosti Beta Pořizovací cena podílu: - uhrazeno při akvizici

12 500

- odložená část pořizovací ceny

4 005 (4 500 * 0,89)

Nekontrolní podíly k datu akvizice

9 200

Čistá aktiva společnosti Beta k datu akvizice Goodwill k datu akvizice

-22 250 výpočet (i) 3 455

Společnost Alfa musí také vykázat úrokové náklady z odložené části pořizovací ceny ve výši 180 tis. Kč (4 005 * 6 % * 9/12). 1 *) Řádek uveden pouze pro účely bodového hodnocení, ve výkazech nejsou uváděny položky s nulovou hodnotou. ŘEŠENÍ


Znehodnocení goodwillu vzniklého z pořízení podílu ve společnosti Beta k 31. 12. 2012: Čistá aktiva společnosti Beta k 31. 12. 2012: - vlastní kapitál k datu akvizice

21 000

- přecenění výrobního zařízení na reálnou hodnotu - čistý zisk po datu akvizice

997 (1 100 – 103 výpočet (i)) 1 125 (1 500 * 9/12)

- ostatní úplný výsledek po datu akvizice

420

- eliminace nerealizovaného zisku

-420 výpočet (iii)

Goodwill z akvizice společnosti Beta

3 455 výpočet (ii)

Celkem čistá aktiva v konsolidované účetní závěrce 26 577

(iii)

Zpětně získatelná částka

24 000

Ztráta ze snížení hodnoty

2 577

Vzájemné transakce mezi společnostmi Alfa, Beta a Gama Prodej výrobků Eliminace tržeb a nákladů Nerealizovaný zisk v zásobách

2 800 420 (2 800 * ¾ * 25 % / 125 %)

Poskytnutí služeb Eliminace tržeb a správních nákladů

650

Informace o ziskové přirážce je v případě spotřebovaných dodávek irelevantní. Rozdělení zisku Eliminace dividend od společnosti Sigma (iv)

420 (1 200 * 35 %)

Pronájem nemovitosti Pronajatá nemovitost má být klasifikována jako investice do nemovitostí ve smyslu IAS 40 Investice do nemovitostí, a jako taková přeceňována na reálnou hodnotu s dopadem do čistého.

(v)

Podíl na zisku přidruženého podniku Sigma Čistý zisk ze zadání Nerealizovaný zisk z prodeje zboží Upravený zisk Z toho 35% podíl společnosti Alfa

(vi)

1 480 -350 (1 400 * 25 %) 1 130 396

Nekontrolní podíly Na čistém zisku Zisk společnosti Beta ze zadání

1 125 (1 500 * 9/12)

Odpisy z přecenění výrobního zařízení

-103 výpočet (i)

Prodej přeceněných zásob

-150 výpočet (i)

Znehodnocení goodwillu Nerealizovaný zisk z prodeje výrobků Ztráta po úpravách Nekontrolní podíly 40 %

-2 577 výpočet (ii) -420 výpočet (iii) -2 125 -850

Na úplném výsledku Podíl na čistém zisku Podíl na ostatním úplném výsledku

-850 výpočet viz výše 168 (420 * 40 %) -682

2 ŘEŠENÍ


(vii)

Náklady na prodané zboží a služby Ze zadání Alfa

12 980

Ze zadání Beta

14 820 (19 760 * 9/12)

Odpisy přecenění výrobního zařízení

103 výpočet (i)

Prodej přeceněných zásob

150 výpočet (i)

Prodej výrobků

-2 380 (2 800 – 420 výpočet (iii) 25 673

1 (b) Konsolidovaná účetní závěrka prezentuje finanční pozici, výsledky hospodaření a změny ve finanční pozici konsolidované skupiny tak, jako kdyby tato skupina byla jedna účetní jednotka. Investice v dceřiném podniku je tak eliminována a nahrazena jednotlivými aktivy a závazky daného dceřiného podniku. Zároveň je nutné provést další konsolidační úpravy, jako je vyloučení zůstatků a transakcí mezi podniky ve skupině a eliminaci nerealizovaných zisků z těchto transakcí, vykázání goodwillu z pořízení kontrolních podílů a podobně. 1 Přidružené podniky jsou v účetní závěrce investora vykazovány ekvivalenční metodou. Podle této metody je k pořizovací ceně investice v přidruženém podniku následně promítán i podíl investora na výsledku hospodaření přidruženého podniku, výnos z dividend od přidruženého podniku, a také jsou eliminovány i nerealizované zisky z transakcí mezi investorem a přidruženým podnikem ve výši podílu investora. 1 Oproti tomu přecenění investice v dceřiném nebo přidruženém podniku je prováděno pouze na bázi čistých aktiv těchto podniků, a nenahradí tak vykázání jednotlivých aktiv a závazků a výnosů a nákladů dceřiných podniků. Přeceňování podílu v dceřiném podniku na reálnou hodnotu rovněž nebere v úvahu goodwill. 1 Ekvivalenční metoda sice může na první pohled vypadat stejně jako přecenění investice na reálnou hodnotu, ale při bližším pohledu je možné identifikovat rozdíly. Například při použití ekvivalenční metody dividendy od přidruženého podniku snižují hodnotu investice, zatímco jinak by byly vykázány ve výsledovce investora jako výnos. 1 Také je nutné zmínit, že přeceňování finanční investice je možné i přes vlastní kapitál (ostatní úplný výsledek), bez dopadu na výsledovku mateřského podniku / investora. Navíc ne vždy je možné spolehlivě zjistit reálnou hodnotu finanční investice. Například v případě, kdy tato investice není obchodovaná na veřejném trhu, pro který IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování povoluje ocenění kapitálových finančních aktiv v pořizovací ceně. 1

3 ŘEŠENÍ


2

Výkaz o finanční situaci podniku Gama k 30. 11. 2012 Aktiva

Bodové hodnocení

tis. Kč

Pozemky, budovy a zařízení (71 623 – 11 275 výp. (i) + 8 050 výp. (ii) + 520 výp. (iii))

68 918

4

Investice do nemovitostí (výp. (i))

11 200

1

Zásoby Pohledávky z obchodního styku

8 450 0,5 11 700 0,5

Finanční investice (3 200 – 1 250 výp. (iv))

1 950

Peníze v bance

1 640 0,5

Celkem aktiva

1

103 858

Vlastní kapitál Kmenové akcie 5 Kč kus Nerozdělený zisk (výp. (v)) Fond z přecenění (1 000 – 1 000 výp. (iv)) *) Vlastní kapitál celkem

6 600 50 876

3

0

1

57 476

Závazky Odložená daň ze zisku (1 005 + 807 výp. (vi) – 250 výp. (iv))

1 562

2

Finanční leasing – dlouhodobý závazek (výp. (ii))

5 150

1

Závazky z obchodního styku

11 980 0,5

Finanční leasing – krátkodobý závazek (výp. (ii))

2 000

Bankovní úvěr

5 200 0,5

Ostatní závazky Splatná daň ze zisku (-7 100 + 11 750) Závazky celkem Vlastní kapitál a závazky celkem Výkaz o úplném výsledku podniku Gama za rok končící 30. 11. 2012 Tržby Náklady na prodané výkony (-547 800 + 350 (výp. (ii) – 1 150) Hrubý zisk Provozní náklady Zisk z přecenění investice do nemovitosti (výp. (i)) Správní náklady

15 840 0,5 4 650

103 858 Bodové hodnocení

tis. Kč 645 800 0,5 -548 600

2

97 200 -27 540 0,5 400

1

-10 300 0,5 -1 470

Zisk před zdaněním

58 290

Čistý zisk

1

46 382

Finanční náklady (-1 460 – 530 výp. (ii) + 520 výp. (iii)) Daň ze zisku (-12 082 – 807 výp. (vi))

1

2

-12 889 2,5 45 401

Ostatní úplný výsledek Přecenění finanční investice (výp. (iv) Odložená daň z ostatního úplného výsledku (výp. (vi) Úplný výsledek za účetní období

-1 250

1

250

1

44 401

*) Řádek uveden pouze pro účely bodového hodnocení, ve výkazech nejsou uváděny položky s nulovou hodnotou. ŘEŠENÍ


Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč, pokud není uvedeno jinak) (i) Pronajatá nemovitost Pronajatá nemovitost musí být vykázána na samostatném řádku Investice do nemovitostí v souladu s IAS 40 Investice do nemovitosti. Na konci běžného účetního období společnost změnila model oceňování nemovitosti, což je považováno za změnu účetního pravidla. Proto je nutné v souladu s IAS 8 Účetní pravidla, změny účetních odhadů a opravy chyb promítnout dopad změny ocenění zpětně tak, jako kdyby nové účetní pravidlo bylo používáno vždy. Původní model pořizovací ceny Pořizovací cena

12 500

Odpisy od pořízení do 30. 11. 2011

-875

Zůstatková hodnota k 30. 11. 2011

11 625

Odpisy za rok končící 30. 11. 2012

-350


11 275

((12 500 – 2 000) / 30 let * 2,5 roku) ((12 500 – 2 000) / 30 let)

Model reálné hodnoty Původní zůstatková hodnota k 30. 11. 2011 11 625 Snížení nerozděleného zisku Reálná hodnota k 30. 11. 2011

-825

zrušení oprávek a vykázání ztráty ze znehodnocení

10 800

Dopad na zisk roku končícího 30. 11. 2012: - zrušení ročních odpisů

350

- zisk z přecenění na reálnou hodnotu

400

(11 200 – 10 800)

(ii) Finanční leasing Aktivum pořízené formou finančního pronájmu vykazuje nájemce, spolu se souvisejícím závazkem hradit splátky pronajímateli. Dlouhodobé aktivum: Pořizovací cena

9 200

Odpisy za rok končící 30. 11. 2012

-1 150


8 050

(9 200 / 8)

Leasingový závazek: Počáteční zůstatek k 1. 12. 2011 Splátka (2 000 + 580) Úroky ((9 200 – 2 580) * 8 %) Zůstatek závazku k 30. 11. 2012

9 200 -2 580 530 7 150

Zůstatek závazku je rozdělen na krátkodobou část 2 000 tis. Kč (časově rozlišené úroky a jistina splatná do jednoho roku) a dlouhodobou část 5 150 tis. Kč (7 150 – 2 000). (iii) Výpůjční náklady Podle pravidel IAS 23 Výpůjční náklady je nutné úroky z bankovního úvěru, kterým společnost financovala pořízení způsobilého aktiva, zahrnovat do pořizovací ceny daného aktiva po dobu, po kterou probíhá příprava tohoto aktiva pro jeho zamýšlené použití nebo prodej. (iv) Finanční investice Finanční investice je klasifikovaná jako realizovatelné finanční aktivum, a jako takové má být přeceňovaná na reálnou hodnotu přes vlastní kapitál, tedy s dopadem do ostatního úplného výsledku. Proto je nutné přecenění aktiva odúčtovat finančních výnosů ve výsledovce do ostatního úplného výsledku (vlastního kapitálu), včetně souvisejícího pohybu odloženého daňového závazku. Fond z přecenění, který vznikl přeceněním finanční investice v minulosti, se skládá z brutto hodnoty přecenění 1 250 tis. Kč (1 000 / 80 %) a související odložené daně 250 tis. Kč. Původní pořizovací cena finanční investice byla 1 950 tis. Kč (3 200 – 1 250). 5 ŘEŠENÍ


(v) Nerozdělený zisk Nerozdělený zisk k 30. 11. 2012 ze zadání Dopad změny účetního pravidla (výpočet (i))

80 840 -825

Dividendy

-15 840

Minus zisk z výsledovky za rok končící 30. 11. 2012 ze zadání

-58 700

Plus upravený zisk z výsledovky za rok končící 30. 11. 2012

45 401 50 876

(vi) Daně ze zisku Splatná daň: Zůstatek ve výkazu o finanční situaci ze zadání Z toho:

MD 7 432

záloha na splatnou daň za běžné účetní období

MD 7 100

zůstatek z minulého účetního období (dopočet)

MD 332

Odložený daňový závazek Zůstatek ve výkazu o finanční situaci ze zadání

1 005

Zůstatek k 30. 11. 2012 (7 810 * 20 %)

1 562

Změna netto - z toho ostatní úplný výsledek - výsledovka (dopočet)

557 -250 807

Reálná hodnota finanční investice k 30. 11. 2012 je shodná s jeho pořizovací cenou, proto z tohoto aktiva žádná odložená daň k tomuto datu nevzniká. Zrušení přecenění finančního aktiva je vykázáno jako ztráta v rámci ostatního úplného výsledku, kde bude vykázána i související změna odloženého daňového závazku. Náklad na daň ze zisku ve výsledovce: Splatná daň běžného účetního období - náklad

11 750

Zůstatek splatné daně z minulého účetního období

332

Změna odloženého daňového závazku – náklad (557 + 250)

807 12 889

6 ŘEŠENÍ


Bodové hodnocení

3. (i)

Postup navržený asistentem finanční ředitelky není v souladu s pravidly IFRS. V tomto případě je nutné postupovat podle pravidel IAS 11 Smlouvy o zhotovení. V souladu s pravidly tohoto standardu jsou smlouvy o zhotovení sjednané za pevnou cenu vykazované podle stupně rozpracovanosti v závislosti na tom, zda je smlouva zisková nebo ztrátová, případně je její výsledek zatím nejistý. 1 Všechny související účetní transakce jsou u každé smlouvy odděleně vykázány ve výkazu o finanční situaci. Zůstatek smlouvy tak zahrnuje skutečně vynaložené náklady do data, náklady a výnosy vykázané do data do výsledovky, dílčí platby přijaté od zákazníka i „rezervu“ v případě, kdy se jedná o ztrátovou smlouvu. 1 Protože je zisk (ztráta) ze smlouvy vykázán ve výsledovce v odlišný okamžik, než je tento zisk (ztráta) zdaněn (uznán jako daňový náklad) pro účely daně ze zisku, bude nutné vykázat i související dopad odložené daně. 1 Zakázka A - výnosy do výsledovky za rok končící 30. 9. 2012 (10 000 * 70 %)

7 000 tis. Kč

1

- náklady (dopočtem aby vyšla celková očekávaná ztráta 1 150 tis. Kč)

8 150 tis. Kč

1

- ztráta ze smlouvy

1 150 tis. Kč

- zůstatek smlouvy v rozvaze – krátkodobé závazky (6 400 – 1 150 – 6 000)

750 tis. Kč

1,5

- odložená daňová pohledávka (1 150 * 20 %)

230 tis. Kč

1

Zakázka B - výnosy do výsledovky (7 000 * 40 %)

2 800 tis. Kč

1

- náklady ((2 400 + 3 960) * 40 %)

2 544 tis. Kč

1

- zisk

256 tis. Kč

- zůstatek smlouvy v rozvaze – krátkodobé pohledávky (2 400 + 256 – 2 000)

656 tis. Kč

1,5

51 tis. Kč

1

- odložený daňový závazek (256 * 20 %)

(ii) Postup navržený asistentem finanční ředitelky není v souladu s pravidly IFRS. V souladu s pravidly IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování je poplatek za získání úvěru považován za nedílnou součást nákladů na úvěr, a proto je do výsledovky účtován prostřednictvím finančních nákladů vykazovaných efektivní úrokovou sazbou. 1 V nákladech běžného účetního období mají být vykázány finanční náklady 8 218 tis. Kč, a ne 9 800 tis. Kč (2 600 + 7 200). 2 Zůstatek úvěru ve výkazu o finanční situaci k 30. 9. 2012 má správně být 88 418 tis. Kč a ne 90 000 tis. Kč. Tento závazek má být rovněž rozdělen na krátkodobou část ve výši 29 211 tis. Kč a dlouhodobou část 59 207 tis. Kč. 2 Účetní hodnota závazku z úvěru je nižší, než je jeho daňová základna, a proto vzniká odložený daňový závazek ve výši 316 tis. Kč ((88 418 – 90 000) * 20 %). 2 Pomocné výpočty: Datum 1. 10. 2011 Úroky Splátka s úroky 30. 9. 2012 Úroky Splátka s úroky 30. 9. 2012

Účetní hodnota

Nominální hodnota

117 400 (120 000 – 2 600) 8 218 (117 400 * 7 %)

120 000 7 200 (120 000 * 6 %)

-37 200

-37 200

88 418

90 000

6 189 (88 418 * 7 %)

5 400 (90 000 * 6 %)

-35 400

-35 400

59 207

60 000

7 ŘEŠENÍ


(iii) Vykázání rozestavěných bytových domů tak, jak jej připravil asistent finančního ředitele, není v souladu s IFRS. Společnost Delta musí postupovat podle pravidel IAS 18 Výnosy, a výnos z prodeje bytů je tak možné vykázat až v okamžiku, kdy společnost na kupující převede rizika a výhody spojené s jednotlivými byty. To může nastat například až po dokončení celé výstavby, anebo na dílčím základě v průběhu výstavby v závislosti na konkrétním smluvním ujednání se zákazníky, například pokud budou byty zapisovány v katastru nemovitostí už v průběhu výstavby bytového domu. 1,5 Není správné bytové domy po dobu jejich výstavby vykazovat jako nedokončený hmotný majetek. Nesplňují definici totiž definici ani položky pozemky, budovy a zařízení (hmotná aktiva držená pro použití účetní jednotkou ve výrobě nebo pro dodávání zboží či služeb s dobou použitelnosti delší než jedno účetní období), ani investice do nemovitostí (nemovitost držená za účelem pronájmu nebo jejího zhodnocení). 1,5 Zároveň ale není možné rozestavěné byty vykazovat podle IAS 11 Smlouvy o zhotovení, protože se jedná se o „výstavbu na sklad“, tedy o zásoby ve smyslu IAS 2 Zásoby. Toto rovněž upřesňuje IFRIC 15 Smlouvy o výstavbě nemovitostí – podle pravidel IAS 2 a IAS 18 se postupuje proto, že zákazníci společnosti Delta nemají možnost nějak zásadně ovlivnit vzhled a tvar stavěných bytů. 1 Proto je nutné provést následující úpravy ve výkazech společnosti Delta k 30. 9. 2012: -

zrušit vykázané tržby z prodeje dlouhodobého hmotného majetku, a přijaté peníze vykázat jako závazek (přijaté zálohy či výnosy příštích období) 1

-

veškeré dosud vynaložené náklady na výstavbu bytových domů reklasifikovat ve výkazu o finanční situaci do položky zásoby – nedokončená výroba 1

-

na řádek zásoby – nedokončená výroba převést rovněž pořizovací cenu pozemku, na kterém jsou bytové domy stavěny 1

-

projekt je rozpočtován jako ziskový (výnosy 140 milionů Kč, náklady 102 miliony Kč (5 + 75 + 22), a proto není nutné tvořit opravnou položku k této položce nedokončené výroby 1

Odložená daň v tomto případě nevzniká, protože účetní hodnota i daňová základna nedokončené výroby je shodná, a zisk z prodeje bytů je ve stejný okamžik vykázán ve výsledovce i zdaněn. 1

8 ŘEŠENÍ


Bodové hodnocení

4 (a)

IFRS 1 První aplikace IFRS je určen pro ty účetní jednotky, které poprvé sestavují a zveřejňují svou účetní závěrku podle Mezinárodních standardů účetního výkaznictví. Zjednodušeně řečeno tedy lze říct, že tento standard účetní jednotka použije jen jednou, 1,5 Podle IFRS 1 postupují i ty účetní jednotky, které v minulosti sice IFRS účetní závěrku sestavovaly (například pro účely sestavení konsolidované účetní závěrky jejich mateřského podniku), ale svou samostatnou účetní závěrku sestavenou v souladu s IFRS jako takovou nezveřejňovaly. 1 Účetní jednotka musí při sestavení své první účetní závěrky podle IFRS použít znění IFRS platné pro účetní období, za které je tato účetní závěrka poprvé zveřejněna. K tomuto požadavku IFRS 1 dále stanovuje povinné a volitelné výjimky z použití těchto účetních pravidel na zahajovací rozvahu sestavenou a zveřejněnou v této první účetní závěrce sestavené podle IFRS. Cílem volitelných výjimek je ulehčit účetní jednotce přechod na vykazování podle IFRS. 1,5 (b)

Datum přechodu je první den nejzazšího účetního období uvedeného v první účetní závěrce sestavené podle IFRS. Jelikož IAS 1 Prezentace účetní závěrky požaduje uvedení jednoho srovnávacího období, je za datum přechodu považován první den minulého účetního období. 1 V případě společnosti Téta, která má v úmyslu sestavit a zveřejnit první IFRS účetní závěrku za rok končící 31. 12. 2013, je datum přechodu 1. 1. 2012. 1 IFRS 1 obsahuje povinnou výjimku z IAS 10 Události po datu účetní závěrky, podle které je nutné při přípravě závěrek za období zveřejněná v první účetní závěrce sestavené podle IFRS brát v úvahu pouze ty skutečnosti a okolnosti, které mohly být reálně známé v době, kdy byly zahajovací výkaz o finanční pozici k datu přechodu (tedy výkaz o finanční pozici k poslednímu dni účetního období před datem přechodu) a účetní závěrka za srovnávací období původně sestavovány podle dříve používaného účetního systému, a tedy ne ty skutečnosti a okolnosti, které jsou známé v době, kdy jsou tyto výkazy skutečně převáděny na výkaznictví podle IFRS. 2 Proto tedy sice je možné zahájit přípravu první IFRS účetní závěrky až na začátku roku 2014, ale není to považováno za vhodný postup. 1

(c) Obecně je nutné si uvědomit, že IFRS neumožňuje tvorbu rezervy na odstranění aktiva a uvedení místa do původního stavu rovnoměrně do nákladů po dobu pronájmu. Povinnost odstranit stavební úpravy pronajatých prostor vznikla v okamžiku, kdy tyto stavební úpravy byly provedeny, a související rezerva tak měla být vykázána v současné hodnotě proti pořizovací ceně souvisejícího dlouhodobého aktiva. Proto bude nutné rezervu vytvořenou podle pravidel současného účetního systému v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici odúčtovat proti nerozdělenému zisku. 1 Pro tvorbu rezervy v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici může účetní jednotka použít volitelnou výjimku z pravidel IFRIC 1 Změny v existujících závazcích z ukončení provozu, uvedení do původního stavu a obdobných závazcích. 0,5 Pokud se společnost Téta rozhodne uvedenou výjimky použít, pak v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici vykáže dlouhodobou rezervu na odstranění aktiva a uvedení místa do původního stavu v současné hodnotě budoucího výdaje podle rozpočtu, který má k dispozici k datu přechodu. O tuto částku by byl zvýšen nerozdělený zisk k datu přechodu. 0,5 Zároveň k datu přechodu navýší zůstatkovou hodnotu souvisejícího dlouhodobého aktiva o hodnotu této rezervy a snížení o alikvotní částku odpisů, které by byly z tohoto navýšení vykázány od data pořízení aktiva do data sestavení IFRS zahajovacího výkazu o finanční pozici. O částku zůstatkové hodnoty dlouhodobého aktiva by byl snížen nerozdělený zisk k datu přechodu. 1 Kdyby se společnost Téta rozhodla tuto volitelnou výjimku nepoužít, pak by musela zpětně od data pořízení aktiva účtovat o rezervě a jejím následném navyšování o finanční náklady. Zároveň by byla zpětně navýšena pořizovací cena dlouhodobého aktiva a s tím související navýšení ročních odpisů a oprávek. Změna výše odhadované částky na odstranění aktiva by byla vykázána podle pravidel IFRIC 1, která požaduje, aby takovéto zvýšení rezervy bylo promítnuto proti zůstatkové hodnotě souvisejícího dlouhodobého aktiva. 1 Vzhledem k tomu, že společnost Téta má k dispozici dostatek informací o původním i aktualizovaném rozpočtu výdajů na odstranění stavebních úprav, oba výše popsané přístupy by vedly ke stejným částkám vykázaným v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici k 1. 1. 2012: 1 -

12

dlouhodobá rezerva na odstranění stavebních úprav v částce 1 342 tis. Kč (2 700 * 1/1,06 )

1

9 ŘEŠENÍ


-

15

navýšení zůstatkové hodnoty dlouhodobého hmotného majetku o 901 tis. Kč (2 700 * 1/1,06 - 2 700 * 15 1/1,06 * 3/15, předpokládány rovnoměrné časové odpisy po dobu 15let s nulovou zbytkovou hodnotou) 1

-

snížení nerozděleného zisku o 441 tis. Kč (1 342 – 901)

1

(d) V IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici mají být vykázána pouze ta aktiva, která splňují odpovídající definice a kritéria pro vykázání stanovená IFRS. Dlouhodobé nehmotné aktivum vytvořené vlastní činností tak může být vykázáno pouze ve fázi vývoje, a pouze v případě, kdy jsou splněna kritéria předepsaná IAS 38 Nehmotná aktiva. Na druhou stranu to ale znamená, že v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici bude vykázáno i takové aktivum, které bylo podle pravidel současného účetního systému, vykázáno při pořízení / pořizování jako náklad. 1 Náklady vynaložené na vývoj softwaru v roce 2008 a částečně i v roce 2009 budou ponechány v nákladech (tedy v nerozděleném zisku v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici), protože byly vynaloženy předtím, než byla splněna kritéria pro vykázání dlouhodobého nehmotného aktiva vytvářeného vlastní činností. 1 Náklady v celkové výši 1 900 tis. Kč (rok 2009: 1 000 tis. Kč (1 400 – (1 200 – 800) + rok 2010: 900 tis. Kč) budou vykázány jako dlouhodobé nehmotné aktivum. Tyto náklady byly vynaloženy poté, co představenstvo společnosti Téta schválilo rozpracovaný projekt a rozhodlo o jeho dokončení, včetně přidělený dostatečných potřebných zdrojů, čímž byla splněna kritéria pro kapitalizaci předepsaná IAS 38. 1 Toto dlouhodobé nehmotné aktivum bude odepisováno od 1. 10. 2010, kdy byl vývoj dokončen, a software byl připraven pro zamýšlené použití. Software bude odepisován po jeho dobu použitelnosti 4 roky, v souladu s IAS 38 bude uvažována nulová zbytková hodnota tohoto aktiva. 1 Zůstatková hodnota softwaru jako dlouhodobého nehmotného aktiva v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici k 1. 1. 2012 tedy bude 1 306 tis. Kč [1 900 – 1 900 / 4 * (12 + 3) / 12)]. 1 O stejnou částku bude v IFRS zahajovacím výkazu o finanční pozici k 1. 1. 2012 zvýšen nerozdělený zisk společnosti Téta. 1 (e) Odlišné předměty podnikání mateřského a dceřiného podniku nejsou mezi důvody, které IAS 27 Konsolidovaná a individuální účetní závěrku uvádí jako výjimku z povinnosti zahrnout významný dceřiný podnik do konsolidované skupiny. 1 Společnost Téta tedy musí společnost Juno konsolidovat podle pravidel IAS 27. Může však použít volitelnou výjimku dle IFRS 1, a provést konsolidaci dceřiného podniku poprvé k datu přechodu na IFRS. V tom případě budou k datu přechodu určeny reálné hodnoty identifikovatelných čistých aktiv společnosti Juno podle pravidel IFRS 3 Podnikové kombinace. 1 Pokud tuto výjimku společnost Téta nevyužije, musí dceřiný podnik Juno postupně zkonsolidovat podle pravidel IFRS zpětně od data pořízení podílu v dceřiném podniku. 1 V žádném případě ale není možné vykázat goodwill z pořízení podílu v dceřiném podniku, který společnost Téta sama založila. 1

10 ŘEŠENÍ


Bodové hodnocení

5(a)(i)

Základní zisk na akcii uvažuje pouze ty kmenové akcie účetní jednotky, které byly do data účetní závěrky skutečně emitovány. Zisk, který vstupuje do výpočtu základního zisku na akcii, je zisk skutečně vytvořený účetní jednotkou za dané účetní období, který by mohl být rozdělen jejím kmenovým akcionářům. 1 Zředěný zisk na akcii bere v úvahu navíc k základnímu zisku na akcii i existující potenciální kmenové akcie a jejich potenciální dopad na čistý zisk účetní jednotky. Potenciální kmenové akcie jsou emitovatelné účetní jednotkou na základě smlouvy či jiného příslibu, a například může jít o přislíbené či udělené opce na akcie, případně o dluhopisy vydané účetní jednotkou, které mohou / musí být v budoucnu přeměněny na kmenové akcie účetní jednotky. 2 Zisk na akcii je uveden přímo ve výkazu o úplném výsledku, případně ve výsledovce, pokud jí účetní jednotka zveřejňuje samostatně, a to pro každé zveřejňované období. Pokud je základní i zředěný zisk na akcii shodný, může účetní jednotka uvést tento ukazatel pouze jednou částkou jako „základní a zředěný zisk na akcii“. 1 (a)(ii) Základní zisk na akcii 2012: 0,41 Kč 2011: (4 200 / 10 000 000) * 18/20 = 0,38 Kč

1,5

Zředěný zisk na akcii 2012: 0,37 Kč Pomocné výpočty: Období

Počet akcií

1. 1. – 29. 2.

10 000 000

Emise za plnou cenu 1. 3. – 31. 8.

Vážený průměr počtu akcií

* 2 / 12 * 20 / 18°)

1 851 852

1,5

* 6 / 12 * 20 / 18°)

6 111 111

1,5

4 583 333

1,5

1 000 000 11 000 000

Emise s právem

Frakce

+¼

1. 9. – 31. 12.

13 750 000

* 4 / 12

Celkem

12 546 296

°) teoretická hodnota akcie po emisi s právem TERV: 1 akcie á 10 Kč =

10 Kč

4 akcie á 20 Kč =

80 Kč

5 akcií

90 Kč

TERV = 90 / 5 = 18 Kč. Prémiová frakce je tedy 20 / 18.

1,5

Zředěný zisk na akcii:

Zisk

Počet akcií

Zisk na akcii

Základní zisk na akcii

5 100 000

12 546 296

0,41

Opce na akcie Zředěný zisk na akcii

.

5 100 000

1 200 000*) 13 746 296

1 2

0,37

1,5

*) 2 000 000 opcí * 10 Kč = 20 000 000 Kč, za což by bylo možné pořídit 800 000 akcií za tržní cenu 25 Kč. Zbývajících 1 200 000 akcií je tak považováno za emitovatelné bez úhrady, tedy bez vlivu na zisk generovaný společností. 1

11 ŘEŠENÍ


(b) IFRS 8 Provozní segmenty je povinně závazný pro samostatné i konsolidované účetní závěrky těch účetních jednotek, jejichž dluhové nebo kapitálové cenné papíry jsou obchodované na veřejných trzích. 1 Provozní segment je podle pravidel IFRS 8 je taková část podniku: 

která se zabývá podnikatelskou činností, ze které mohou této části podniku plynout výnosy a náklady (včetně výnosů a nákladů od jiných částí stejného podniku); 1



jejíž provozní výsledky jsou pravidelně prověřovány osobou, která jako hlavní v podniku rozhoduje o činnosti („Chief operating decision maker“ CODM). Tato osoba provozní výsledky části podniku prověřuje pro účely rozhodování o zdrojích, které mají být této či jiným částem podniku alokovány, a pro účely hodnocení výsledků části podniku. Pod termínem CODM je míněna funkce, kterou může vykonávat jedna, ale i více osob (například představenstvo, regionální skupina manažerů a podobně); 1,5



o které jsou k dispozici individuální finanční / účetní údaje.

0,5

Účetní jednotka zveřejní požadované informace o jednotlivých provozních segmentech v případě, pokud jsou ve smyslu IFRS 8 považovány za významné, tedy povinně vykazované. Povinně vykazovaný segment je taková část podniku, která dosáhne nebo přesáhne alespoň jeden z následujících limitů: - 10 % celkových tržeb všech segmentů. Za tržby jsou v tomto případě považovány nejen výnosy z transakcí s externími zákazníky, ale i s ostatními segmenty v rámci dané vykazující účetní jednotky / konsolidované skupiny. 1 - 10 % z celkového zisku všech ziskových segmentů / celkové ztráty všech segmentů, které nevykázaly zisk. Pro účely stanovení 10% limitu se vychází z vyšší hodnoty z těchto dvou částek, tedy z celkového zisku a z celkové ztráty. 1 - 10 % celkových aktiv vykazující účetní jednotky / konsolidované skupiny.

0,5

IFRS 8 určuje, že počet povinně zveřejněných segmentů by měl být rozumný, obvykle ne vyšší než deset. Na druhou stranu ale také požaduje, aby alespoň 75 % celkových tržeb vykazující účetní jednotky / konsolidované skupiny bylo analyzováno v rozpadu na jednotlivé provozní segmenty. Informace o zbývajících, nevýznamných segmentech, jsou shrnuty do jedné kategorie „ostatní“ společně s výnosy, náklady a aktivy, které není možné jednotlivým segmentům přiřadit. 1,5

12 ŘEŠENÍ


Bodovací schéma 1 (a) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení

Body Dostupné body

23

Maximum

20

Dostupné body a maximum

5

Maximum za otázku

25

Dostupné body

29

Maximum za otázku

25

Dostupné body

12

Maximum

11

Dostupné body

7

Maximum

6

Dostupné body

9

Maximum Maximum za otázku

8 25

4 (a) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení


4

(b) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení


5

(c) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení

Dostupné body

8

Maximum

7

Dostupné body

6

Maximum

5


4

Maximum za otázku

25

5 (a)i Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení


4

(a)ii Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení


13



8

Maximum za otázku

25


Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení

2

3 (i)

Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení

(ii) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení (iii) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení

(d) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení (e) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení

13 ŘEŠENÍ

Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč, pokud není uvedeno jinak) Čistá aktiva společnosti Beta k datu akvizice

Recommend Documents