SOUKROMÁ VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ ZNOJMO s.r.o.
Bakalářský studijní program:
Ekonomika a management
Studijní obor:
Účetnictví a finanční řízení podniku
Vnitropodnikové směrnice pro účtování, právní úprava, účetní dokumentace BAKALÁŘSKÁ PRÁCE
Autor:
Ivana Koukalová
Vedoucí bakalářské práce:
Ing. Milada Dandová
Znojmo, duben 2009
Abstrakt Bakalářská práce zpracovává téma "Vnitropodnikové směrnice pro účtování, právní úprava, účetní dokumentace". První část je zaměřená na shrnutí teoretických poznatků čerpaných především z platných legislativních předpisů a na vymezení základních pojmů upravujících oblast tvorby vnitropodnikových účetních směrnic. Obsahem praktické části je pak analýza vnitropodnikových směrnic pro účtování ve společnosti ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o., porovnání jejich současného stavu s legislativními požadavky, odhalení některých nedostatků a návrh konkrétních směrnic pro tento podnik. Klíčová slova: vnitropodnikové směrnice, účetnictví, účetní doklad, legislativa, společnost, náležitosti směrnic, odpovědnost, povinnost
Abstract This Bachelor thesis processes topic "The Internal Guidelines for Invoicing, Legal Regulations and Accounting Documentation." The first part is focused on the summary of theoretical knowledge driven especially on valid legislative regulations and on definition of basic terms which adjust the field of internal accounting guidelines. The content of the practical part is the analysis of internal regulations for accounting in ZNOJEMSKE STROJIRNY, Ltd, then comparison of their current condition with legislative requirements, revelation of some deficiencies and suggestion of specific guidelines for this company. Keywords: internal guidelines, accounting, accountancy document, legislative, company, directive requirements, responsibility, obligation
Prohlášení Prohlašuji, že jsem tuto bakalářskou práci vytvořila samostatně pod vedením Ing. Milady Dandové a že jsem v seznamu literatury uvedla všechny zdroje použité při zpracování práce.
Poděkování Na tomto místě bych chtěla poděkovat vedoucí mé bakalářské práce Ing. Miladě Dandové za množství odborných i praktických rad, připomínky a metodické vedení práce. Současně bych chtěla poděkovat ing. Ladislavu Kalovi, jednateli a ekonomickému řediteli firmy ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o. za zajištění potřebného zázemí pro vznik této práce, za jeho ochotu, pomoc a trpělivost.
Obsah Úvod ...................................................................................................7 Cíl práce a metodika ........................................................................8 1.
Teoretické poznatky .................................................................9 1.1 Význam a smysl vnitropodnikových směrnic ...................................... 9 1.2 Právní úprava účetních vnitropodnikových směrnic .......................... 11 1.3 Směrnice vyžadované jinými předpisy............................................... 14 1.4 Tvorba vnitropodnikových směrnic ................................................... 16 1.5 Úprava vnitropodnikových směrnic ................................................... 18 1.6 Nejčastěji používané vnitropodnikové směrnice................................ 21
2. Praktická část.............................................................................. 31 2.1 Znojemské strojírny, s.r.o. jako zkoumaná firma ................................. 31 2.2 Potřeba tvorby vnitropodnikových směrnic .......................................... 33 2.3 Analýza současného stavu směrnic ve firmě ........................................ 34 2.4 Vnitropodnikové směrnice v podmínkách firmy .................................. 36 2.5 Návrhy směrnic včetně účetních předpisů ........................................... 37
Závěr ................................................................................................ 73 Použité zdroje .................................................................................. 74
Úvod Téma bakalářské práce Vnitropodnikové směrnice pro účtování, právní úprava a účetní dokumentace jsem si zvolila proto, že tato oblast patří v mnohých účetních jednotkách k těm, kterým není věnována dostatečná pozornost. Přitom existují takové směrnice, jejichž vydání je právním předpisem přímo vyžadováno. Mezi právní normy, z nichž vyplývá povinnost vést směrnice, patří zejména zákon o účetnictví, zákon o daních z příjmů,
obchodní
zákoník
a
některé
další
předpisy.
Opomíjením
tvorby
vnitropodnikových směrnic se tak firma dopouští protizákonného jednání ať již úmyslně nebo z neznalosti legislativních předpisů. V této práci chci poukázat na všeobecnou potřebu vnitropodnikových směrnic ve firmě. Vnitropodnikové účetní směrnice jsou písemné dokumenty popisující a usměrňující činnosti v podniku, které se pravidelně opakují. Směrnice lze členit z různých hledisek, podle činností, kterých se týkají, podle časového hlediska (směrnice dlouhodobého charakteru nebo jednorázové směrnice). Všechny vnitřní předpisy společně tvoří soubor pravidel každé účetní jednotky, jsou součástí vnitřního řídícího a kontrolního systému a podnikové kultury vůbec. Tvoří oporu pro správné vedení účetnictví. Vhodné vymezení odpovědností, povinností a pravomocí vede k odstranění neefektivních činností a k zavedení pevného řádu uvnitř organizace. Proto je velmi důležité, aby s obsahem těchto vnitropodnikových směrnic byli řádně a důkladně seznámeny všechny osoby, kterých se daná oblast přímo týká. Neméně důležité je důsledné dodržování těchto předpisů a jejich pravidelná aktualizace vyplývající z častých změn legislativních předpisů, ale také z vnitřních potřeb organizace.
7
Cíl práce a metodika Předmětem této bakalářské práce je tvorba vnitropodnikových směrnic pro účtování, které jsou základní podmínkou správného vedení účetnictví. Vnitropodnikovými směrnicemi jsou upravovány zásady obsažené v obecně platných účetních předpisech podle konkrétních podmínek firmy. Tvorba některých vnitropodnikových směrnic vyplývá přímo z těchto všeobecně závazných předpisů, tvorbu některých lze pak odvodit přímo z podnikatelské praxe dané účetní jednotky. Teoretická část vymezuje základní pojmy týkající se daného tématu, jsou zde uvedeny názory odborníků zabývajících se problematikou vnitropodnikových směrnic včetně citací z literatury uvedené v seznamu. Tato část obsahuje rovněž výčet nejčastěji používaných vnitropodnikových směrnic pro účtování a přehled základních právních předpisů závazných pro každou účetní jednotku, která by měla tyto směrnice vytvářet. Základ praktické části tvoří zpracování poznatků získaných teoretickým studiem příslušných podkladů a materiálů. Tyto poznatky jsou základem pro jejich aplikaci ve zkoumané firmě ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o. Prostudování interních materiálů této firmy je klíčem ke konkrétním návrhům vnitropodnikových směrnic vzhledem k charakteru a specifickým aspektům činnosti, k cílům podnikatelských aktivit a dalším požadavkům stanovených vedením firmy. V této práci si kladu za cíl provést analýzu současného stavu vnitropodnikových směrnic firmy ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o. Na základě získaných teoretických poznatků a výsledků analýzy současného stavu pak doporučit vhodný systém pro tvorbu těchto směrnic, navrhnout změny stávajících a tvorbu nových směrnic pro oblasti, které zatím nebyly ve firmě popsány. Dále pak eliminovat směrnice, které nemusí být v této účetní jednotce vytvářeny, protože pro ně neexistuje věcná náplň. Tyto návrhy tvořené ZNOJEMSKÝM STROJÍRNÁM, s.r.o. „na míru“ by pak měly přispět k celkovému zlepšení podnikového řízení. Kvalitně zpracovaný systém vnitropodnikových směrnic se tak stane základem bezproblémového fungování podniku a jeho prezentace v tržním prostředí.
8
1. Teoretické poznatky 1.1 Význam a smysl vnitropodnikových směrnic Každá účetní jednotka je povinna respektovat ustanovení zákona o účetnictví, §8 ukládá účetním jednotkám povinnost vést účetnictví správně, úplně, průkazně, srozumitelně a způsobem zaručujícím trvalost záznamu. Přitom účetnictví je správné tehdy, jestliže je vedeno tak, že neodporuje tomuto zákonu a ostatním předpisům, ani neobchází jejich účel. Toho dosahuje účetní jednotka dodržováním pravidel pevně stanovených zákonem a pravidel vydaných v rámci vlastní působnosti účetní jednotky, tato pravidla se nazývají vnitropodnikové směrnice (vnitřní směrnice, interní směrnice). Vnitropodnikové směrnice jsou ale jednou z nejvíce zanedbávaných oblastí v účetních jednotkách. Jedním z důvodů je i to, že k jejich vypracování neexistují jasně dané a závazné postupy. Nechuť řídících pracovníků zabývat se sepisováním, schvalováním a vydáváním vnitropodnikových předpisů, a následným dodržováním stanovených kritérií, často pramení i z neznalosti a nevědomosti. Povinnost vypracovat vnitřní směrnice však vyplývá přímo (někdy i nepřímo) z textů některých ustanovení příslušných zákonů a prováděcích předpisů, s odkazem na povinnost, nutnost či potřebnost stanovit důležitá rozhodnutí, což lze interpretovat jako nařízení k vytvoření směrnice. Základním předpokladem pro tvorbu těchto směrnic je tedy pouze skutečnost, že mají být zpracovány v souladu se všemi platnými zákony a předpisy. Např. podle § 12 odst. 2 zákona o účetnictví jsou účetní jednotky povinny provádět účetní zápisy průběžně v účetním období po vyhotovení účetního dokladu takovým způsobem, který neohrozí splnění požadavků rovněž jiných právních předpisů. K účetnímu zápisu musí být připojen podpisový záznam osoby odpovědné za jeho provedení, není-li shodný s podpisovým záznamem osoby odpovědné za zaúčtování účetního případu. Z toho je zřejmé, že v účetní jednotce musí být určitým předpisem vymezeno, která osoba je odpovědná za konkrétní druhy účetních případů a která za jejich řádné zaúčtování. Lze tedy konstatovat, že pokud v účetní jednotce vnitropodnikové směrnice chybí, je možné to považovat za porušení zákona z hlediska prokázání správnosti používaných účetních postupů. 9
Srovnáme-li zhodnocení významu vnitropodnikových směrnic různých autorů zabývajících se touto oblastí, docházíme v podstatě ke shodným závěrům, které jsou uvedeny v následujících odstavcích. Smyslem vnitřních účetních směrnic je podle Cardové (2008) aplikace zákonných norem podle konkrétních podmínek firmy. Z variantního řešení, které platné předpisy umožňují, ale také předepisují, pak vybrat to nejvhodnější. Průkazně vedené účetnictví je pak samozřejmě předpokladem úspěšného zvládnutí daňové kontroly. Jak uvádí Louša (2006), úloha vnitropodnikových směrnic spočívá v zajištění jednotného metodického postupu při sledování skutečností nastalých v různých vnitropodnikových útvarech a mají napomáhat při sestavování vnitropodnikových plánů. Tento jednotný postup musí být zajištěn i v čase, tj. vnitropodniková směrnice by měla přispět k zachování stejného postupu a stejného řešení obdobných situací v různých účetních obdobích. Kromě toho jednotný postup řešení stejných situací je potřebný pro správné vyhodnocování těchto skutečností. Toto správné hodnocení výsledků společnosti je nutným základem pro vytyčování dalších úkolů a pro rozhodovací úlohy, kterými každý podnikatel zajišťuje ziskovost jeho podnikání. V některých případech může takováto směrnice pomoci při prokazování správnosti postupu vedoucího ke stanovení daňového základu při jednání se správcem daně nebo ke zlepšení, zprůhlednění či zjednodušení auditu. Dle Kovalíkové (2008) je hlavním významem vnitropodnikových směrnic zajištění jednotného
metodického
postupu
při
sledování
skutečností
a
zachycování
hospodářských operací v různých vnitřních útvarech, a to ve stejném čase. Jednotný postup při řešení stejných operací je potřebný pro správné posuzování a hodnocení daných skutečností v účetní jednotce jako celku. Dalším důvodem, proč mít dobře zpracované vnitřní směrnice, je mnohem jednodušší postup při kontrole účetnictví prováděné pracovníky finančního úřadu. Praxe potvrzuje, že právě takový soubor vytvořených směrnic, kterými se organizace při své činnosti řídí, jim poskytuje dostatek potřebných informací a kontrolní řízení tak probíhá mnohem snadněji, rychleji a efektivněji.
10
Hruška (2002) doplňuje, že vnitropodnikové písemnosti nemají sloužit pouze k účelu splnění povinností daných legislativou. Mohou (a měly by!) být především nástrojem zkvalitnění vnitřního řízení účetní jednotky. To se následně promítne do průhlednější, srozumitelnější a jednodušší vnitřní (bez ohledu na to, zda ve firmě působí vnitřní kontrolor či auditor) i vnější kontroly. Následně pak mohou posloužit ke zlepšení, zprůhlednění či zjednodušení auditu nebo daňové kontroly. Management může správně formulovanou vnitropodnikovou směrnicí prosadit své cíle a záměry. Naplňováním litery této písemnosti lze předejít obavám, že operace, které jsou jejím obsahem popsány, budou uskutečňovány neorganizovaně, zmateně nebo zbytečně. Pak postačí provádět namátkové kontroly, zda průběh případu odpovídá stanoveným pravidlům.
1.2 Právní úprava účetních vnitropodnikových směrnic
Základní pravidla účetnictví jsou vymezena zákonnou úpravou. Při výčtu legislativních úprav lze tato pravidla seřadit podle významu následovně: 1 - Zákon o účetnictví č. 563/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů 2 - Vyhláška pro podnikatele č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů 3 - České účetní standardy vymezující účetní metodiku dle konkrétních typů účetních jednotek (nejsou sice závazné, ale pokud budeme respektovat postupy v nich uvedené, neměli bychom se dostat do rozporu se zákonem a vyhláškami) Je třeba konstatovat,
že pokud zákon stanoví vydání vnitřního předpisu
(vnitropodnikové směrnice), nemůže být účetnictví považováno za správné, jestliže takováto směrnice není vydána. Rozhodující jsou samozřejmě konkrétní podmínky účetní jednotky. Naprosto odlišné situace nastávají u drobných podnikatelů, kteří bez větších problémů vše rozhodují sami a rychle nebo u velkých jednotek se složitými organizačními
strukturami,
mnoha
útvary
a
pravomocemi a odpovědnostmi za jednotlivé oblasti.
11
diferencovanými
povinnostmi,
I když je úprava v oblasti účetnictví a daní velmi rozsáhlá připouští různá variantní řešení. Zákonné normy v řadě případů výslovně stanoví: „postup stanoví účetní jednotka ve svém vnitřním předpisu …“ nebo „kurs stanovený vnitřním předpisem účetní jednotky …“ atd. Z některých předpisů lze však vhodnost či jistou povinnost stanovit vnitropodnikové principy a zásady odvodit pouze zprostředkovaně. Ovšem jak podotýká Louša (2006), lze se často setkat s takovými směrnicemi, ve kterých jsou pouze citována ustanovení zákona, případně vyhlášky nebo standardů, někdy i se všemi možnými alternativami, aniž by bylo stanoveno, která z nich má být použita. Takovéto směrnice nenaplňují na ně kladené požadavky, protože opsání obecně platných předpisů není a nemůže být vnitřní normou, a to ani když jsou tyto předpisy v poslední platné právní úpravě. Vnitřní směrnice má upravovat postup stanovený pro tu kterou konkrétní účetní jednotku, přičemž na pravidla daná obecným předpisem je možné pouze poukázat. Hruška (2002) dodává, že v účetních jednotkách často vznikají směrnice obsahující formulace heslovitých zásad, které jsou v konečném důsledku nepoužitelné, anebo naopak dlouhosáhlé citace ustanovení zákonů a opatření bez stanovení základních zásad, kterými se účetní jednotka má řídit. Délkou a rozsahem se kvalita neprokazuje. Vždyť není smyslem opisovat celé pasáže zákonů nebo vyhlášek, které se často mění a jsou platné a závazné pouze obecně, bez jakékoliv možnosti stanovit konkrétní podmínky pro danou účetní jednotku. Splnění povinnosti takovýmto způsobem je krátkozraké, neúčinné a zbytečné. Vnitropodnikové směrnice by měly být každoročně revidovány a kontrolovány. Informace o použitých účetních metodách a zásadách, o kterých účetní jednotka rozhodne svým interním předpisem, se zveřejňují v příloze k účetní závěrce a musí být v souladu s platnou legislativou. Ta se, bohužel, každoročně mění, a proto je třeba věnovat této oblasti zvýšenou pozornost a tyto změny včas do směrnic promítnout. Pokud je směrnice napsána obecněji, se zřetelem na podmínky dané účetní jednotky, zpravidla se tyto změny dotýkají samotných písemností jen okrajově. Záleží pak na rozhodnutí účetní jednotky (podnikatele, firmy), zda stávající směrnice bude rušit a nahrazovat novými nebo změny provádět číslovanými dodatky.
12
Vnitropodnikovou směrnicí je vyjádřena vůle odpovědných pracovníků účetní jednotky postupovat v určitých konkrétních situacích tak a ne jinak. Takto stanovené postupy plní úlohu pravidel, která jsou závazná pro všechny zaměstnance dané účetní jednotky, případně i pro pracovníky, kteří zajišťují účetnictví společnosti a nejsou jejími zaměstnanci. Schvalovány by měly být nejvyšším odpovědným pracovníkem pro daný stupeň pravomocí. Obvykle bývá touto osobou majitel firmy, jednatel nebo ředitel. Nepochybně je třeba rozlišovat i váhu jednotlivých písemností a rozhodnutí. Je-li účetní jednotka většího rozsahu, pravomoci k rozhodování o některých aktivitách bývá delegována na nižší vedoucí. Nedodržení vnitřních pravidel a postupů může být považováno za závažné porušení pracovní kázně. Je tedy nezbytně nutné zabezpečit v účetní jednotce seznámení příslušných zaměstnanců s vydanými směrnicemi. Rozhodujícím se tak stává obsah a uvedení pravidel a postupů do praxe. Není proto důležité jakým způsobem je směrnice formálně napsána, na jakém médiu vydána. Jak tvrdí Hruška (2002), sebelépe graficky a literárně dokonalé dílo je k ničemu, pokud se pracovníci účetní jednotky touto směrnicí neřídí. Pokud si takovýto pokyn ani nepřečtou, potom myšlenka a záměr vnitropodnikových směrnic pozbývá smyslu a významu. V neposlední řadě je třeba podotknout, že vnitropodnikové směrnice působí také jako ochrana vedení firmy v tom, že provedla vše pro to, aby bylo postupováno řízeným způsobem a v souladu s platnou legislativou. Při tvorbě směrnic je třeba mít na mysli krizovou situaci, kdy je tento dokument v rukou soudce, který rozhoduje o vině či nevině zúčastněných stran na vzniklém sporu. Je vhodné mít na paměti, že protistrana může usilovat o zpochybnění například v tom, že původně zněla směrnice jinak, nebo že nebyla v inkriminované době vůbec vydána. Pokud je účetní jednotka dobře a odpovědně řízena, dokáže předem vyloučit i takové alternativy.
13
1.3 Směrnice vyžadované jinými předpisy
Kromě vnitropodnikových směrnic, které jsou nařízeny Zákonem o účetnictví, případně některým z Českých účetních standardů, kdy lze pouze podrobněji rozvádět jejich ustanovení a stanovovat praktické zásady, termíny a osoby zodpovědné za jejich naplňování, existuje řada dalších případů, které mohou v průběhu činnosti účetní jednotky nastat, a které by měly vnitřní směrnice upravovat. Vzhledem k tomu, že tématem této bakalářské práce jsou vnitropodnikové směrnice pro účtování, pro které je základním předpisem Zákon o účetnictví, dále Vyhláška pro podnikatele a České účetní standardy, budou zde následující legislativní předpisy, ze kterých lze čerpat při tvorbě směrnic, uvedeny alespoň v takových souvislostech, které poměrně úzce souvisí s prací účetních. Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů, obsahuje některá ustanovení, která lze kolektivní smlouvou nebo vnitřním předpisem upravovat. Od roku 2008 jsou v zákoníku práce obsaženy i cestovní náhrady, které jsou upravovány vnitřní směrnicí snad v každé organizaci. Zaměstnavatel zde určuje částky stravného, které bude poskytovat svým zaměstnancům při služebních cestách. Pokud by však neměl vypracovanou tuto vnitřní směrnici, musel by určovat výši stravného pro každou služební cestu jednotlivě. V zákoníku práce najdeme též §133, který ukládá zaměstnavateli poskytovat zaměstnancům osobní ochranné pracovní prostředky, dále je jim povinen poskytovat mycí, čistící a dezinfekční prostředky na základě rozsahu znečištění zaměstnanců při práci a též ochranné nápoje. Zákoník práce konečně stanoví, že osobní ochranné pracovní prostředky, mycí, čistící a dezinfekční prostředky a ochranné nápoje poskytne zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně podle vlastního seznamu zpracovaného na základě vyhodnocení rizik a konkrétních podmínek práce. Účetní pracovníci se pak musí tímto seznamem řídit při směrování nákladů z hlediska daňové uznatelnosti. Protože takový seznam musí být nějakým způsobem formálně vyhlášen, lze tvrdit, že musí být vydán formou vnitropodnikové směrnice. Zákon o daních z příjmů č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, §6 – tímto ustanovením se dala zaměstnavateli možnost stanovit paušály pro poskytování náhrad 14
za udržování stejnokrojů, pracovního oblečení a ochranných pracovních prostředků, dále za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce podle § 131 zákoníku práce. Zákon o daních z příjmů tímto ustanovením stanoví základní pravidla, která je nutno dodržet proto, aby použité paušální náhrady bylo možno uplatnit v daňovém řízení. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Podle tohoto předpisu jsou vytvářeny směrnice, kterými se řídí činnost podnikatelských jednotek, právnických osob. Tato směrnice bývá často nazývána Status účetní jednotky a jejími základními dokumenty mohou být některé z následujících listin: -
společenská smlouva
-
zakladatelská smlouva, zakladatelská listina
-
notářský zápis s usnesením ustavující valné hromady společnosti
-
stanovy
V těchto listinách by mělo být upraveno: -
výše vkladů jednotlivých společníků
-
ocenění případného nepeněžitého vkladu
-
způsob náhrady nesplacené části nepeněžního vkladu
-
rozhodnutí o stanovení výše vypořádacího podílu
-
stanovení výše obchodního podílu
-
splatnost a způsob výplaty vypořádacího podílu
-
způsob jmenování likvidátora
-
práva a povinnosti společníků
-
výše úroku ze včas nesplaceného vkladu, případně jiné důsledky
-
pověření společníků k vedení společnosti
-
určení výše příplatků mimo základní kapitál
-
rozdělení likvidačního zůstatku
-
povinnost a způsob úhrady ztráty a rozdělení zisku
-
termín splatnosti dividend a úhrada nákladů s tím spojených
-
ovládací smlouva a smlouva o převodu zisku
-
způsob tvorby rezervního (nedělitelného) fondu a jeho výše
-
způsob tvorby ostatních fondů
15
Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 219/1995 Sb., devizový zákon, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů České účetní standardy pro podnikatele
1.4 Tvorba vnitropodnikových směrnic
Směrnice lze uspořádat do jednoho uceleného souboru, nebo mohou být vytvářeny samostatně. Pod jakým názvem budou vydávány není tak podstatné. Záleží na každé účetní jednotce, jaké označení zvolí. Směrnice mohou být vydávány zejména jako: -
metodické směrnice
-
organizační směrnice
-
vnitřní /vnitropodnikové směrnice
-
pokyny vedoucího pracovníka
-
oběžníky
-
příkazy, nařízení, rozhodnutí
Obvykle se ve větších podnicích vyskytuje několik názvů písemností, podle povahy a důležitosti. Směrnice bývá vnitropodnikovým předpisem s nejvyšší vahou a delší platností. Pokyn, rozhodnutí nebo nařízení jsou pak vydávány pro jednorázové a nahodilé akce, které reagují na změny v kratším časovém úseku. Pokud si ale účetní jednotka zvolí určitý název, měla by následně v tomto označení pokračovat. Nově vydávané směrnice je vhodné číslovat vzestupně, s uvedením platného účetního období. Ve větších podnicích bývá zavedena i jednotná grafická úprava. O tu se starají specializovaná oddělení, která vydávají, kontroluji a ve spolupráci s odbornými pracovníky aktualizují popisované písemnosti. Tento postup však není použitelný u malé účetní jednotky. Té stačí zahrnout informace a postupy do jedné vnitropodnikové směrnice. 16
Potřeba vnitropodnikových směrnic by měla vyplývat z vnitřní potřeby každé účetní jednotky, která si jejich tvorbu přizpůsobí konkrétní činnosti, situaci a používaným postupům. Není totiž možné vypracovat absolutně jednotný vzor vnitřních směrnic, který by se dal použít stejně v každé organizaci. Jak již bylo řečeno, podstatným je obsah vnitropodnikových směrnic. Obvykle to znamená stanovení metodiky postupu a určení osob, které budou odpovídat za jejich dodržování, osob odpovědných za udržování směrnic v aktuálním stavu, rozsah a dobu jejich platnosti a určení odpovědnosti za kontrolu jejich dodržování. Je třeba, aby tyto směrnice nezůstaly pouze na papíře, ale aby byly živým dokumentem, podle kterého je postupováno, který je pro pracovníky vodítkem v situacích, kdy potřebují znát, jak je v účetní jednotce pro určitý případ řešen metodický postup a je-li zjištěno, že potřebný postup dosud neupravují, musí být zajištěno jejich doplnění nebo provedení případné obměny, pokud již nevyhovují. Kovalíková (2008) doporučuje, aby byla většina směrnic sestavena minimálně ze dvou částí. V první obecné části je vhodné uvést předpisy, na základě kterých je směrnice vytvořena, a současně je užitečné uvést i určitou citaci příslušných předpisů. To z toho důvodu, aby každý, kdo v účetní jednotce bude postupovat podle příslušné směrnice, měl tyto citace uvedené přímo a nemusel je pracně vyhledávat. Pokud budou citace vztahujících se předpisů uvedeny přímo v konkrétní směrnici, pochopí každý mnohem lépe její smysl a zároveň i důvod, proč je daná směrnice vytvořena. Druhá část se má týkat již konkrétního postupu v účetní jednotce. Není na škodu připomenout, že nikdy by směrnice neměla být pouze obecným konstatováním právních předpisů. Kovalíková (2008) též upozorňuje na skutečnost, že určité vnitřní směrnice by měla mít vytvořena i fyzická osoba – podnikatel, a to za předpokladu, že je účetní jednotkou, samozřejmě v rozsahu upraveném podle činnosti svého podnikání.
17
1.5 Úprava vnitropodnikových směrnic
Hruška (2002) uvádí ve své publikaci obecný návod pro tvorbu směrnic. Každý takovýto písemný materiál by měl obsahovat jednotnou hlavičku či záhlaví. Tyto údaje jsou důležité například z důvodu nezpochybnitelnosti platnosti či data účinnosti, nemluvě o identifikaci toho, co materiál popisuje. Údaje, které mohou být v hlavičce obsaženy: -
název účetní jednotky – musí být nesporné, že se daná směrnice týká vymezeného podnikatelského subjektu a není možná záměna či jiné zpochybnění, např. při kontrole finančního úřadu
-
datum a místo vydání – den a místo, kdy a kde byla směrnice sepsána (pozor, datum nemusí být shodný s dnem účinnosti!)
-
název písemnosti a její číselné (jednoznačné) označení – název může být libovolný, záleží na úvaze a zvyklostech každé účetní jednotky. Jedinečné číselné určení musí být zcela nezaměnitelné. Např.: = Směrnice č. 1/2009 ředitele společnosti
-
název směrnice – jde o identifikaci a rozlišení, o čem směrnice hovoří
-
schválení – na každé vnitropodnikové směrnici musí být podpis (podpisový záznam) osoby schvalující danou směrnici. Tímto stvrzením se přikazuje dodržovat daná pravidla. Touto osobou může být např. majitel, jednatel, ředitel firmy, hlavní účetní atd., tedy osoba s přidělenou pravomocí přikázat a rozhodnout o dané problematice.
-
revize – každá směrnice během času zastará a je třeba vydat směrnici novou či pozměněnou. Údaj pod tímto označením by měl udávat číslo revize, aby bylo zřejmé, o kolikáté novelizované vydání se jedná. Bylo by asi nepraktické a nepřehledné vydávat každou novelu pod zcela novým číslem.
-
změněné stránky – v případě menších oprav a zásahů není nutné vydávat celou směrnici znovu. Pokud dochází k úpravám například na jedné stránce, je jistě ekonomičtější a jednodušší vyměnit pouze tuto jedinou stránku.
18
-
účinnost – velice důležitý údaj, podle kterého se řídí například finanční kontrola či auditor. Je samozřejmé, že změny vyvolané novelami zákonů musí být v souladu s účinností vnitropodnikových směrnic každé účetní jednotky.
-
vypracoval – informace, kdo danou směrnici vypracoval. Tato osoba by měla být uvedena pro případ nejasností. Na ni se ostatní pracovníci budou obracet v případě řešení problémů. Uvedený pracovník by měl mít na starosti tuto normu po celou dobu její „životnosti“, tzn. sledovat legislativní i vnitropodnikové změny a iniciovat (sám vypracovávat) aktualizace a revize.
-
vydal – pokud má ve větších účetních jednotkách na starosti vydávání vnitropodnikových směrnic jeden útvar (či jedna osoba), mělo by to být zde uvedeno. Tento útvar (pověřený pracovník) by měl archivovat tyto písemnosti i po skončení aktuální platnosti (stanovenou dobu).
-
kontrola – tu provádí nadřízený pracovníka, který směrnici vypracoval (pokud to není stejná osoba). Pokud směrnici připravuje například hlavní účetní (či účetní metodik), před definitivním schválením ředitele společnosti by správnost písemnosti měl schválit parafou např. finanční ředitel. Tato praxe ale může být v každé jednotce odlišná a je třeba dodržovat zavedená interní pravidla.
-
vyřizuje – zodpovídá – li za danou problematiku jiná osoba než ta, která směrnici vypracovala, měla by zde být uvedena. Opět záleží na velikosti, organizační struktuře a mechanismu každé účetní jednotky.
-
rozdělovník – jde o informaci o tom, kdo danou směrnici obdrží, kolik exemplářů se bude vydávat. Ve větších podnicích jsou tyto rozdělovníky vymezeny dle důležitosti a významnosti dané písemnosti.
Výše uvedené skutečnosti nemusí být na každé vnitropodnikové směrnici, v každé účetní jednotce
19
Vzor záhlaví (hlavičky) vnitropodnikové směrnice
ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o.
Vzor záhlaví (hlavička) vnitropodnikové směrnice
Znojmo 1.1.2009
V N I T R O P O D N I K O V Á S M Ě R N I C E č. 1/2009 ředitele společnosti
Název: Oběh účetních dokladů
Schválil: Ing. Sigmund Josef ředitel společnosti
Revize:
1
Změněné stránky:
revize celé směrnice
Účinnost:
dnem vydání
Vypracoval:
ekonomický úsek
Vyřizuje:
Ivana Koukalová, hlavní účetní
Vydal:
odbor informační soustavy
Kontrola:
Ing. Kala Ladislav, ekonomický ředitel
Rozdělovník:
ŘS,OÚ,EÚ, EIS, MTZ, VÚ
20
1.6 Nejčastěji používané vnitropodnikové směrnice
Srovnáme-li publikované materiály Kovalíkové (2008), Cardové (2008) a Louši (2006), můžeme uvést výčet nejčastěji používaných vnitropodnikových směrnic pro účtování, které podnikatelské subjekty vytvářejí. Všichni výše jmenovaní autoři tvrdí, že právě tyto směrnice by měly tvořit základ metodiky účtování v každé účetní jednotce a přispívat tak k dodržování legislativních požadavků kladených na vedení účetnictví, ale i požadavků stanovených vedením firmy. Nejčastěji používané účetní vnitropodnikové směrnice u podnikatelských subjektů: 1. Systém zpracování účetnictví, účetní metody 2. Účtový rozvrh 3. Oběh účetních dokladů včetně podpisových záznamů odpovědných osob 4. Oceňování majetku a závazků 5. Cenné papíry a podíly 6. Dlouhodobý majetek a jeho evidence – odpisový plán, zařazovací a vyřazovací protokoly, úpravy majetku, technické zhodnocení, rekonstrukce, modernizace 7. Drobný majetek a jeho evidence 8. Zásoby – oceňování, evidence, účtování, stanovení norem přirozených úbytků a ztratného zásob 9. Zásady pro časové rozlišení nákladů a výnosů 10. Zásady pro tvorbu dohadných položek 11. Zásady pro tvorbu a používání opravných položek 12. Zásady pro tvorbu a používání rezerv 13. Zásady pro vedení pokladny 14. Používání cizích měn, kurzy a kurzové rozdíly 15. Inventarizace majetku a závazků 16. Harmonogram účetní závěrky 17. Úschova účetních záznamů, archivace dokladů Směrnice, které souvisí s nároky zaměstnanců podle zákoníku práce: 18. Pracovní cesty, cestovní náhrady 19. Poskytování osobních ochranných pracovních prostředků 20. Stravování zaměstnanců 21
Cardová (2008) a Kovalíková (2008) uvádějí ve svých materiálech popis obecných částí jednotlivých vnitropodnikových směrnic takto: 1. Systém zpracování účetnictví, účetní metody Tento vnitřní předpis vytváří systém zpracování účetnictví v účetní jednotce a podmiňuje úplnost a průkaznost účetnictví. Zpravidla je účetnictví zpracováno na základě programového vybavení na počítači. Obsahem předpisu by měly být zejména: -
používaný účetní program – název programu, uvedení autorské firmy, způsob zabezpečení aktualizace a servisu
-
projekčně programová dokumentace – alespoň uživatelská příručka, popisující práci s programem z hlediska uživatele, algoritmy automaticky prováděných prací a výpočtů, navazující agendy a jejich vzájemné propojení
-
seznam účetních knih – deník (nebo deníky), hlavní kniha, knihy analytických a podrozvahových účtů
-
seznam ostatních počítačových sestav – rozvedení způsobu a účelu jejich používání, případně uvedení odpovědné osoby
-
dokladové řady – pro jednotlivé typy účetních dokladů (přijaté doklady-tuzemsko, EU, zahraničí, vystavené doklady-tuzemsko, EU, zahraničí, bankovní doklady dle jednotlivých bankovních účtů, pokladní doklady dle jednotlivých pokladen, vnitřní doklady)
2. Účtový rozvrh Účtový předpis zpracovává každá firma na základě směrné účtové osnovy vydané Ministerstvem financí a může být buď samostatným vnitřním předpisem nebo součástí předchozí směrnice. Při vytváření vhodných syntetických a analytických účtů je třeba respektovat požadavky pro výkaznictví směrem navenek, ale i pro vlastní potřeby každé firmy. Hlavním hlediskem pro správné zachycení účetních operací je dělení účtů na: -
rozvahové – jedná se o účty pomocí nichž se zachycují a sledují stavy a pohyby aktiv a pasiv
-
výsledkové – na těchto účtech se sledují náklady a výnosy účetní jednotky
-
závěrkové – slouží k uzavření a otevření účtů rozvahových a výsledkových 22
-
podrozvahové – zde se sledují důležité skutečnosti jak pro účetní jednotky, tak i pro třetí osoby
Operace na výše uvedených účtech zachycuje účetní jednotka na syntetických účtech vytvořených k jednotlivým účtovým skupinám v rámci jednotlivých účtových tříd. Syntetický účet – na těchto účtech se zachycuje stav a pohyb majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, nákladů a výnosů a výsledek hospodaření. Tyto účty se dále dělí na účty analytické. Analytický účet – jedná se o podrobnější rozvedení údajů uvedených
na účtech
syntetických. Dalším kritériem pro stanovení analytických účtů je hledisko daňové.
3. Oběh účetních dokladů včetně podpisových záznamů odpovědných osob Oběh účetních dokladů: -
prokazuje postup předávání dokladů od jejich vyhotovení až po jejich archivaci
-
vymezuje oprávnění a odpovědnost osob za ověření věcné i formální správnosti
-
uvádí návaznost pracovních postupů, včetně lhůt předávání dokladů mezi jednotlivými pracovišti (pracovníky)
Součástí tohoto vnitřního firemního předpisu jsou: -
fáze oběhu konkrétních účetních dokladů – obdržení (vystavení) dokladů, třídění, číslování (dle dokladových řad), ověření věcné správnosti a podpisový záznam odpovědné osoby za věcnou správnost případu, ověření formální správnosti, určení účtovacího předpisu, zaúčtování
-
úschova účetních dokladů v běžném roce, archivace, skartace – místnost archivu, případně objekt, osoba zodpovědná za vedení archivu, způsob uspořádání a označení účetních záznamů předávaných do archivu, způsob a termíny pro předávání účetních záznamů do archivu, způsob vypůjčování účetních záznamů z archivu a jejich vracení do archivu, skartační řád
-
vymezení odpovědnosti za oběh příslušných dokladů
-
podpisový řád
-
smlouvy o hmotné odpovědnosti
23
4. Oceňování majetku a závazků Majetek a závazky se oceňují: -
k okamžiku uskutečnění účetního případu (v průběhu účetního období), ve vnitřním předpisu je vhodné vymezit použitou cenu pro jednotlivý majetek a závazky – zejména: + pořizovací cenu (složky pořizovací ceny) + vlastní náklady (skutečné nebo kalkulované a jejich strukturu) + reprodukční pořizovací cenu (její stanovení, zjištění) + jmenovitou hodnotu + ocenění při prodeji (úbytku) zásob, cenných papírů stejného druhu, tj. vážený aritmetický průměr, FIFO apod. + ocenění reálnou hodnotou – způsob stanovení reálné hodnoty, její změny během účetního období + přepočet cizí měny na českou – používaný kurz pro jednotlivé typy dokladů, vymezení okamžiku pro přepočet dle jednotlivých typů dokladů + ocenění při nabytí více než jedné položky majetku (stanovení metody ocenění) ke konci rozvahového dne – k tomuto okamžiku je třeba: + v souladu se zásadou opatrnosti vytvořit opravné položky k majetku, rezervy + provést ocenění reálnou hodnotou (popis použitého oceňovacího modelu) + provést ocenění ekvivalencí u podílů, které představují účast s rozhodujícím vlivem nebo podstatným vlivem + přepočíst cizí měnu na českou pro vyjmenovaný majetek a závazky dle ZoÚ
5. Cenné papíry a podíly Interně je třeba stanovit zejména: -
vymezení cenných papírů a podílů
-
způsob stanovení reálné hodnoty příslušného majetku a závazků
-
popis použitého oceňovacího modelu při ocenění cenných papírů a derivátů reálnou hodnotou
-
změny reálné hodnoty včetně změn v ocenění podílu ekvivalencí podle jednotlivých druhů finančního majetku a způsob jejich zaúčtování
Pokud nebyl cenný papír, podíl a derivát oceněn reálnou hodnotou nebo ekvivalencí, uvede účetní jednotka důvody a případnou výši opravné položky např. při znehodnocení. 24
6. Dlouhodobý majetek a jeho evidence – odpisový plán, zařazovací a vyřazovací protokoly, úpravy majetku, technické zhodnocení, rekonstrukce, modernizace Vnitřní firemní předpis o dlouhodobém majetku je vhodné rozdělit na dva předpisy. Samostatně řešit dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a samostatně uvést dlouhodobý finanční majetek. Ve vnitřním předpisu o dlouhodobém hmotném a nehmotném majetku je vhodné vymezit zejména ty oblasti, kde pravidla zákona připouštějí variantní řešení. Základní bodová struktura: -
vymezení dlouhodobého majetku – u nehmotného i movitého hmotného majetku je třeba stanovit cenovou hranici, od které se konkrétní majetek řadí do majetku dlouhodobého
-
pořízení dlouhodobého majetku – je třeba rozhodnout o použití účtů skupiny 04
-
ocenění majetku – dle způsobu pořízení v souladu s vnitřním firemním předpisem o oceňování
-
technické zhodnocení – rozhodnutí, zda a na jakém účtu se budou sledovat náklady na technické zhodnocení do výše limitu na jednom majetku za jedno období nebo, zda budou veškeré náklady charakteru technického zhodnocení vždy zvyšovat cenu příslušného majetku
-
postup při zařazení a vyřazení dlouhodobého majetku – dlouhodobým nehmotným a hmotným majetkem se stává pořizovaný majetek uvedený do stavu způsobilého k užívání – je třeba rozhodnout o prokázání momentu zařazení do užívání, například na základě protokolu o zařazení do užívání (obdobně je tomu při prokázání momentu vyřazení majetku na základě protokolu o jeho vyřazení)
-
odpisový plán – rozhodnout pro konkrétní majetek o jeho účetních a daňových odpisech a o postupu při případném přerušení daňového odpisování
-
případné změny ve způsobu oceňování a odpisování – z pohledu účetních předpisů by k tomu mělo docházet pouze ve výjimečných případech, z pohledu daňových předpisů se postupuje v souladu se změnami zákonů, vhodné je uvedení postupu při změnách v daňovém odpisování již zařazeného majetku
-
inventarizace dlouhodobého majetku musí probíhat v souladu s vnitřním předpisem o inventarizaci jedenkrát ročně, v rámci inventarizace je ověřován nejen stav majetku vykázaný v účetnictví se skutečností, ale posuzuje se i výše ocenění majetku 25
7. Drobný majetek a jeho evidence Pořízení drobného majetku nepodléhající zařazení jako majetek dlouhodobý. Pokud cena jednotlivého pořizovaného kusu nepřevyšuje cenu stanovenou jako limitní pro dlouhodobý majetek, bude se tento majetek účtovat přímo do spotřeby (na nákladové účty). Je třeba přesně vymezit, jaký druh majetku bude považován za drobný.
8. Zásoby – oceňování, evidence, účtování Ve vnitřním předpise o zásobách je třeba stanovit zejména: -
vymezení zásob – je vhodné uvést zásoby, o kterých firma účtuje, zejména analytické členění skladového materiálu (základní suroviny, obaly, náhradní díly), dále vymezit nedokončenou výrobu, případně i polotovary vlastní výroby, hotové výrobky a také skladované zboží
-
účtování o zásobách – zásoby je možno účtovat způsobem A (průběžným způsobem), způsobem B (periodickým způsobem), případně je možné oba způsoby zkombinovat, je proto nutné rozhodnout, které zásoby a jakým způsobem budeme účtovat, u způsobu A o použití účtu pořízení (11, 13) a dále jak často a jakým způsobem budeme účtovat o přírůstcích a úbytcích zásob vlastní výroby
-
oceňování zásob při pořízení (pořizovací cena, vlastní náklady, reprodukční pořizovací cena), při vyskladnění (FIFO, vážený aritmetický průměr, pevná skladová cena a odchylky)
-
inventarizace zásob musí probíhat v souladu s vnitřním předpisem o inventarizaci jedenkrát ročně (inventarizace zásob může být periodická, průběžná, předcházející inventura zásob může být fyzická nebo dokladová, termíny inventury fyzické mohou být variantní dle zákona o účetnictví)
-
stanovení norem přirozených úbytků zásob – pokud přichází ve firmě v úvahu, je třeba stanovit pravidla pro zjištění norem přirozených úbytků, včetně jejich aktualizace
9. Zásady pro časové rozlišení nákladů a výnosů Vnitřním předpisem je vhodné: -
stanovit konkrétní tituly časového rozlišení nákladů a výnosů + náklady příštích období + komplexní náklady příštích období 26
+ příjmy příštích období + výdaje příštích období + výnosy příštích období -
rozhodnout o časovém rozlišení nevýznamných a pravidelně se opakujících výdajů, popř. příjmů
10. Zásady pro tvorbu dohadných položek Ve vnitřním firemním předpise je třeba: -
stanovit konkrétní tituly dohadných položek (např. nevyfakturované dodávky)
-
rozhodnout o způsobu jejich účtování v běžném roce i roce následujícím
11. Zásady pro tvorbu a používání opravných položek Předpis vymezuje zejména: -
tvorbu opravných položek + opravné položky u dlouhodobého majetku + opravné položky u zásob + opravné položky u pohledávek – s rozlišením na daňově účinné a neúčinné
-
použití opravných položek
-
účtování o opravných položkách
12. Zásady pro tvorbu a používání rezerv V případě rezerv je třeba rozhodnout, zda firma bude tvořit: -
rezervy, jejichž tvorba a použití je stanovena zvláštním zákonem a zohledněna zákonem o daních z příjmů = zákonné rezervy
-
rezervy, jejichž tvorba a použití není zohledněna zákonem o daních z příjmů a o nichž si rozhoduje účetní jednotka sama = ostatní rezervy
V prvním případě se jedná o daňově účinné rezervy, ve druhém případě pak o rezervy daňově neúčinné, jejichž tvorba vyplývá ze zásady opatrnosti stanovené zákonem o účetnictví. Každou rezervu je vhodné zaznamenat do vnitřního firemního předpisu s uvedením účelu, stanovením rozpočtu, zahájením tvorby a použitím (rozpuštěním) rezervy. Je třeba zdůvodnit každou změnu rezervy.
27
13. Zásady pro vedení pokladny Vnitřním firemním předpisem je třeba vymezit zejména: -
funkci pokladníka
-
pravidla pro přesuny hotovosti
-
pravidla pro omezení plateb v hotovosti
-
inventarizaci pokladní hotovosti
-
hmotnou odpovědnost
Podoba vnitřního předpisu úzce souvisí se systémem zpracování účetnictví, záleží na tom, zda pokladna bude zpracovávána ručně nebo počítačovým programem., který umožní zpracování pokladních dokladů a jejich evidenci přímo na počítači.
14. Používání cizích měn, kurzy a kurzové rozdíly Vnitřním předpisem je třeba rozhodnout o: -
způsobu účtování, tj. o způsobu současného zachycení české i cizí měny v případech požadovaných zákonem o účetnictví
-
kurzech pro přepočet cizích měn na českou
Majetek a závazky v cizí měně se přepočítávají na českou: -
v průběhu roku – k okamžiku uskutečnění účetního případu, je třeba rozhodnout o dni uskutečnění účetního případu u konkrétních účetních operací a dále je třeba rozhodnout o používání aktuálního nebo pevného kurzu podle jednotlivých typů účetních dokladů (v souladu s předpisem o oceňování)
-
ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka
15. Inventarizace majetku a závazků Při inventarizaci porovnáváme stav majetku a závazků a jejich ocenění uvedené v účetnictví se skutečností. Interně (příkazem ředitele) je třeba rozhodnout o: -
postupu při inventarizaci, stanovení inventarizačních komisí
-
náležitostech inventurních soupisů
-
inventarizačních zápisech podle jednotlivých účtů majetku a závazků
-
zúčtování inventarizačních rozdílů
-
ověření, zda ocenění v účetnictví odpovídá tržním cenám
-
zabezpečení uložení provedených inventarizací 28
Účetní jednotka může provádět inventarizaci majetku a závazků nejen ke konci účetního období, ale také v jeho průběhu. Termíny si stanoví sama. U pokladní hotovosti se doporučuje provádět inventarizaci častěji než jedenkrát ročně. Interval si opět účetní jednotka stanoví sama. Účetní jednotka jmenuje inventarizační komisi, která je minimálně dvoučlenná, a to zpravidla 14 dní před provedením inventarizace. Současně určí osobu odpovědnou za provedení inventarizace.
16. Harmonogram účetní závěrky Účetní jednotka stanovuje postup při roční závěrce: -
přípravné práce – kontrola zůstatků z minulého roku, účetní a daňová analýza
-
inventarizace (konkrétní postup je zpracován příkazem ředitele ve směrnici č. 15)
-
účetní závěrka – uzavírání účetních knih
-
účetní závěrka - sestavení účetních výkazů a přílohy
-
výroční zpráva
-
zveřejňování údajů z účetní závěrky
17. Úschova účetních záznamů, archivace dokladů Účetní záznamy ukládá účetní jednotka odděleně od ostatních písemností do firemního archivu a uschovává je po stanovenou dobu. Před uložením do archivu musí být záznamy uspořádány a zabezpečeny proti ztrátě, zničení nebo poškození a musí být řádně označeny. Účetní záznamy se uchovávají takto: -
účetní závěrka a výroční zpráva - 10 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají
-
účetní doklady, účetní knihy, odpisové plány, inventurní soupisy, účtový rozvrh, přehledy - 5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají
-
účetní záznamy, kterými účetní jednotka dokládá formu vedení účetnictví - 5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají
-
daňové doklady - 10 let následujících po roce, kterého se týkají
-
účetní doklady a jiné účetní záznamy, které se týkají záručních lhůt a reklamačních řízení, uschovává účetní jednotka po dobu, po kterou lhůty nebo řízení trvají, účetní záznamy, které se týkají nezaplacených pohledávek či nesplněných závazků, 29
uschovává účetní jednotka do konce roku následujícího po roce, v němž došlo k jejich zaplacení nebo splnění
Účetní jednotka by měla dále vytvářet směrnice, které souvisí s nároky zaměstnanců podle zákoníku práce a jiných předpisů, např. zákona o mzdě, upravující pracovněprávní nároky zaměstnanců, zejména předpisy v oblasti cestovních náhrad, poskytování mzdy, odměny za pracovní pohotovost a různé další předpisy jako je organizační řád, spisový řád, pracovní řád apod. Je dobré zde znovu připomenout, že účetní jednotka bude vytvářet pouze takové směrnice, pro které má náplň, tedy podle charakteru své podnikatelské činnosti.
30
2. Praktická část 2.1 Znojemské strojírny, s.r.o. jako zkoumaná firma
Základní údaje o firmě
Obchodní jméno
ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o.
Sídlo:
Tovární 11, Znojmo , 670 11
IČO:
46972315 CZ46972315
DIČ: Měsíční plátce DPH Základní kapitál: Rozhodující podnikatelské aktivity:
17 640 000,- Kč – splaceno 100% Strojírenství, kovoobrábění Obchodní rejstřík vedený Krajským soudem
Registrace:
v Brně, oddíl C, vložka 7376
Bankovní spojení:
KB Znojmo, ČS Znojmo, ČSOB Znojmo ČSN EN ISO 9001:2001 ..... č. C-64982
Certifikáty: ČSN EN ISO 14001:2005 .....č. C-68833
31
Společníci :
Jednatelé :
Ing. Blažek Luděk
Ing. Kala Ladislav
Ing. Dvořák Jan
Ing. Maška Zdeněk
Ing. Kala Ladislav
Ing. Sigmund Josef
Ing. Maška Zdeněk
Ing. Straka Antonín
Ing. Sigmund Josef Ing. Straka Antonín Tikovská Zdenka
Firma ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o. je soukromá firma střední velikosti podnikající ve strojírenském oboru již od roku 1992. Šestnáctiletá tradice svědčí o její stabilní pozici na českém trhu. Zabývá se obráběním kovů, je výrobcem a subdodavatelem strojírenských dílců a sestav pro široký a odvětvově diverzifikovaný okruh finalistů strojů a zařízení. Firma se specializuje na výrobu přesných a technicky náročných dílců vyráběných v malých a středních sériích a používané v různých průmyslových odvětvích. Firma má vybudováno široké zázemí spolehlivých odběratelů především ze západní Evropy a České republiky. Jejími odběrateli jsou finalisté a výrobci textilních a tiskařských strojů, výrobci vstřikovacích čerpadel, dodavatelé do leteckého a automobilového průmyslu. Pro výrobu dílců jsou používány především CNC obráběcí stroje – soustruhy a obráběcí centra.
Management společnosti tvoří 7 společníků, z nichž 4 působí současně jako jednatelé firmy. Společnost zaměstnávala 143 zaměstnanců (údaj k 31.12.2007). K 31.12.2008 byl počet snížen na 110 zaměstnanců, v tomto roce došlo k propouštění výrobních dělníků i administrativních pracovníků. V důsledku dopadu finanční krize bude propouštění i nadále pokračovat. Rozdělení podle pracovního zařazení: vedení společnosti, obchodní úsek, ekonomickofinanční úsek, příprava a řízení výroby, personální oddělení, zásobování a doprava.
32
Organizační struktura společnosti
VALNÁ HROMADA HHROMADAH Ředitel společnosti
Ředitel obchodní
Ředitel ekonomický
Ředitel technickovýrobního úseku
personální
odběratelé
finance
technická příprava
sekretariát
objednávky
účtárna
a řízení výroby
řízení jakosti
fakturace
mzdy
výroba-dílna
doprava zásobování-sklad materiálu
2.2 Potřeba tvorby vnitropodnikových směrnic
Firma ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY s.r.o. je středně velký výrobní podnikatelský subjekt působící v oblasti strojírenství a kovoobrábění. I pro tuto firmu vyplývá ze zákona povinnost tvořit tzv. povinné vnitropodnikové směrnice dle platné legislativní úpravy. Vzhledem k rozsáhlejší organizační struktuře by firma měla tvořit i další směrnice postihující všechny oblasti podnikání, které vyžadují jednotnou metodiku a postupy zaručující jednoznačnost a jednotnost. Tyto směrnice by pak měly být tvořeny s vědomím jejich významnosti a s důrazem na jejich co nejlepší vypovídací schopnost vzhledem ke splnění svého účelu. Při tvorbě vnitropodnikových směrnic má účetní jednotka možnost volby ze tří základních přístupů pro vypracování těchto předpisů. Opět záleží na předmětu podnikání, velikosti či organizační struktuře. První přístup je založen na vypracování jedné komplexní směrnice pro vedení účetnictví, která postihuje všechny povinné i nepovinné oblasti, ve kterých je nutno směrnice tvořit tak, jak vyplývají z platných legislativních předpisů. Nevýhoda tohoto přístupu je v častých legislativních změnách. Při jakékoli takové změně je pak nutné přepracovat celou směrnici. 33
Naopak výhodou je existence jediného dokumentu, jehož součást tvoří i všechny směrnice související. Tento přístup mohou využít spíše malé-rodinné podniky. Druhý přístup spočívá ve vypracování samostatných směrnic zvlášť pro každou určenou oblast. Nevýhodou může být případná nepropojenost až roztříštěnost směrnic v případě, že jejich sestavováním je pověřeno více odpovědných osob. Výhodou je nenáročnost a operativnost při zapracovávání změn. Třetí přístup je kombinací obou předcházejících. Základem je hlavní směrnice, která obsáhne relativně stálé předpisy (např. způsoby oceňování majetku a závazků, zásady pro výkon inventarizací, systém zpracování účetnictví či účetní metody). Jako přílohy k této směrnici sestaví účetní jednotka směrnice dílčí, které konkretizují a specifikují danou oblast pro nejbližší účetní období. Příkladem může být právě oblast inventarizací ve firmě, kdy hlavní směrnice uvádí zásady jejich konání a příloha konkretizuje termíny, složení inventarizačních komisí apod. Tento systém spojuje výhody obou přístupů předcházejících, a to ucelenost koncepce vedení účetnictví, ale i možnost operativně reagovat na změny legislativních předpisů i firemních požadavků.
2.3 Analýza současného stavu směrnic ve firmě
Firma ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o. je držitelem dvou certifikátů ISO. V rámci splnění požadavků pro jejich získání bylo nutné vytvořit kvalitní systém označování a evidence veškerých firemních písemností a také vnitřní firemní předpisy. Zde je však nutné uvést, že tyto směrnice byly tvořeny na základě specifických požadavků certifikace, které jsou odlišné od požadavků na vnitřní směrnice pro účtování. Tyto směrnice jsou vytvořeny pro různé oblasti podnikatelské činnosti (řízení jakosti a kvality, interní audit, marketing, bezpečnost práce, řešení reklamací apod.). Specifické směrnice pro účtování zde nejsou obsaženy vůbec nebo ve formě, která nesplňuje požadavky na ně kladené. Pro zajištění dodržení všech platných legislativních předpisů i předpisů souvisejících je nutné vytvořit speciální soubor vnitropodnikových účetních směrnic, do kterého mohou být některé „certifikační směrnice“ po určitých úpravách zakomponovány (např. oběh účetních dokladů nebo úschova firemních dokladů a jejich archivace). 34
Na základě studia firemních materiálů a podkladů týkajících se oblasti vnitropodnikových směrnic jsem zjistila, že účetní jednotka využívá druhého přístupu ke tvorbě vnitropodnikových směrnic, to znamená, že pro každou určenou oblast tvoří samostatnou směrnici. Domnívám se, že tento přístup je pro firmu vhodný. Vzhledem k tomu, že pro tvorbu těchto vnitropodnikových účetních směrnic byla vedením společnosti pověřena pouze jedna osoba (ekonomický ředitel firmy jako osoba nejlépe kvalifikovaná pro tuto činnost), lze vyloučit nevýhodu nepropojenosti a roztříštěnosti těchto předpisů. Ekonomický ředitel je zároveň majitelem, společníkem i manažerem firmy, jsou na něj kladeny velké pracovní nároky v rozmanitých oblastech firemního podnikání, tedy nejenom v řízení ekonomicko-finančního úseku a jemu podřízené finanční a mzdové účtárny. Vnitropodnikové směrnice byly proto delší dobu okrajovou záležitostí, kdy byly vytvořeny základní, povinné směrnice, které zůstávají od té doby prakticky nezměněny. V současné době budou tyto směrnice aktualizovány podle příslušných legislativních norem a přizpůsobeny současným potřebám společnosti. Vzhledem k vysoké vytíženosti pověřené osoby jsem byla přizvána, jako hlavní účetní firmy, ke spolupráci při vytváření nového systému tvorby vnitropodnikových směrnic, který umožní co nejefektivněji zapracovávat časté změny legislativy. Tato bakalářská práce pak bude plně využita společností a předložené návrhy posouzeny vedením firmy a následně aplikovány ve firemní praxi. V současné době má firma vytvořeny vnitropodnikové směrnice vycházející především z předpisů upravujících pracovně-právní vztahy, nároky a povinnost zaměstnanců (tedy ze zákoníku práce). Tyto směrnice jsou zpracovány kvalitním a srozumitelným způsobem zaručujícím správné pochopení a následné využití interními i externími uživateli. Seznam zpracovaných „pracovně-právních“ vnitropodnikových směrnic: Cestovní náhrady Mzdový předpis Prémiové řády Pracovní doba a doba odpočinku Inventarizace majetku a závazků – (tato směrnice by měla být zařazena do souboru vnitropodnikových směrnic pro účtování) Poskytování pojistného na soukromé a životní pojištění 35
V oblasti vnitropodnikových účetních směrnic byly vytvořeny tyto: Systém zpracování účetnictví Úschova účetních písemností Investiční majetek a jeho evidence Oceňování investičního majetku Odpisový plán Zásoby a jejich evidence Oceňování zásob Oceňování majetku a závazků Inventarizace majetku a závazků Zásady pro účtování nákladů a výnosů, časové rozlišení, dohadné položky Zásady pro tvorbu a používání rezerv Zásady pro tvorbu a používání opravných položek Kurzové rozdíly Vnitropodnikové účetnictví Harmonogram účetní závěrky Tabulka termínů inventarizací Ve firmě tedy existují všechny základní směrnice, které by měla mít účetní jednotka vytvořeny pro svou potřebu. Rozbor současného stavu těchto směrnic však prokázal některé jejich nedostatky a také potřebu jejich aktualizace, přepracování nebo v některých případech pouze doplnění stávajícího znění. Je třeba zvolit jednotný systém formální stránky (označení, číslování, název, schvalování, rozdělení), určit způsob zapracovávání změn, evidence a archivace.
2.4 Vnitropodnikové směrnice v podmínkách firmy
Úsekem pověřeným tvorbou a zároveň aktualizacemi vnitropodnikových směrnic pro účtování byl vedením společnosti schválen ekonomický úsek, odpovědnou osobou pak ekonomický ředitel firmy, který na základě své pravomoci může zadat zpracování některých oblastí další osobě – hlavní účetní. Vzájemnou spoluprací pak vznikne ucelený soubor vnitropodnikových směrnic, který bude předán ke konečnému schválení vedení 36
společnosti a podepsán ředitelem firmy. Dle rozdělovníku uvedeném na titulní straně, budou směrnice rozdány oproti podpisu všem osobám určeným. Celý soubor směrnic bude evidován na ekonomickém oddělení, kde bude k dispozici všem případným zájemcům k nahlédnutí či prostudování. Zároveň zde mohou kompetentní osoby (ekonomický ředitel, případně hlavní účetní) podat informace v případě nepochopení předpisu či vysvětlení možných nejasností.
2.5 Návrhy směrnic včetně účetních předpisů
Analýzou oblasti vnitropodnikových směrnic firmy ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o. a jejich porovnáním s požadavky legislativních předpisů jsem vypracovala návrh vnitřních směrnic pro účtování, které v souboru již vytvořených směrnic zcela chybí a také návrh změn stávajících směrnic, které nejsou zcela v souladu s platnou legislativou. Formální i obsahová stránka vnitropodnikových směrnic pak vyplývá z konkrétních potřeb organizace vzhledem k její velikosti (střední), podnikatelské činnosti (výroba - strojírenství, kovoobrábění), způsobu vedení účetnictví (podvojné) i organizační struktuře. Každá jednotlivá směrnice bude obsahovat ucelený popis řešené oblasti včetně účetních předkontací, tam, kde si to vyžádá obsah předpisu. Titulní strana (záhlaví, hlavička) každé vnitropodnikové směrnice bude odpovídat již schválenému formátu pro certifikační směrnice. Tento formát obsahuje všechny nezbytné údaje, které je potřeba uvést na titulním listu každého podnikového dokumentu vydaného vedením společnosti či pověřenými osobami včetně příslušných podpisových záznamů odpovědných osob. Každá směrnice bude opatřena pořadovým číslem, pod kterým bude vedena v hlavním seznamu vnitropodnikových účetních směrnic. Vnitropodnikové směrnice pro firmu ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o. Přehled zákonů a předpisů, podle kterých se řídí firma při vedení účetnictví: - Zákon o účetnictví č. 563/1991 Sb. ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZoÚ) - Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen vyhláška pro podnikatele) 37
- České účetní standardy pro podnikatele (dále jen ČÚS) - pokyny a nařízení vlády - Zákon o dani z příjmu č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDP) - Zákon o dani z přidané hodnoty č. 235/2004 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDPH) - Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů (dále jen ZoR) - Zákoník práce č. 262/2002 Sb.
1. Systém zpracování účetnictví, účetní metody Základní právní úprava: • ZoÚ – Obecná ustanovení (část I), Rozsah vedení účetnictví, účetní doklady, účetní zápisy a účetní knihy (část II) • ČÚS č. 001, č. 002 Základní účetní zásady Účetní jednotka bude dodržovat také další níže uvedené účetní zásady, které vyplývají ze zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů: 1.
Nepřetržitá doba trvání účetní jednotky – § 4, § 7 odst. 3
2.
Věcná a časová souvislost – § 3
3.
Komplexnost – § 4 odst. 9
4.
Věrný a poctivý obraz účetnictví – § 7
5.
Srovnatelnost – § 4 odst. 15, § 7 odst. 4
6.
Správnost – § 7 odst. 2
7.
Úplnost – § 8 odst. 3
8.
Průkaznost – § 8 odst. 4, § 33a
9.
Srozumitelnost – § 4 odst. 8 a 10, § 8 odst. 5
10.
Princip historických cen – § 25
11.
Opatrnost – § 25 odst. 2, § 26
12.
Kompenzace – § 7 odst. 6
13.
Tvorba rezerv a opravných položek – § 25 odst. 2, § 26
14.
Zásada dodržování metod účetnictví – § 4 odst. 8 38
KOMENTÁŘ: tento vnitropodnikový předpis spolu s vnitřním předpisem č. 2 Účtový rozvrh a předpisem č. 3 Oběh účetních dokladů včetně podpisových záznamů odpovědných osob tvoří systém zpracování účetnictví ve firmě a podmiňuje úplnost a průkaznost účetnictví. Účetní jednotka vede nepřetržitě podvojné účetnictví ode dne zápisu do Obchodního rejstříku 21.9.1992. Účetním obdobím je kalendářní rok (12 nepřetržitě po sobě jdoucích měsíců). Účetnictví je vedeno na počítači, v účetním programu SAFÍR (dodavatel programu je firma ARCON Praha), dodavatel zároveň zabezpečuje pravidelné aktualizace účetního softwaru včetně servisu a hot-line telefonické podpory. Součástí softwaru je i projekčně-programová dokumentace popisující práci s programem z hlediska uživatele, algoritmy automatických procedur – shromáždění údajů z jednotlivých subsytémů programu (faktury vydané, faktury došlé, pokladny, banky, mzdy, sklad nákupů a prodejů, dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek, drobný majetek, změna stavu nedokončené výroby a skladu hotových výrobků, vnitropodnikové účetnictví) a jejich přenos do subsystému hlavní účetní. Zde jsou nastaveny algoritmy pro zpracování sestav pro uzávěrkové operace a propojení na měsíční přiznání DPH a čtvrtletní souhrnné hlášení. Dále jsou výstupy ze systému přizpůsobeny i požadavkům pro ty statistické výkazy, které musí účetní jednotka pravidelně předávat ČSÚ. (Tištěná podoba příručky je ve firmě přílohou této směrnice.) V účetním programu SAFÍR využívá účetní jednotka pro zachycení účetních operací a pro řádnou a přehlednou evidenci účetních dokladů následující účetní knihy a evidence: -
účetní deník
-
hlavní kniha
-
kniha pohledávek v české měně a cizí měně
-
kniha závazků v české měně cizí měně
-
evidence dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku
-
evidence krátkodobého hmotného majetku
-
skladová evidence
-
pokladní kniha korunová
-
pokladní kniha valutová – EUR, USD, CHF, SKK (zrušena v roce 2009)
-
pokladní kniha – evidence přijatých šeků 39
Účetní zápisy účetních případů se provádějí v českém jazyce jasně, srozumitelně, přehledně a způsobem zaručujícím jejich trvanlivost. Účetní zápisy jsou uspořádány takovým způsobem, který umožní ověřit zaúčtování všech účetních případů účetní jednotky v účetním období tak, aby se zabránilo neoprávněným změnám a úpravám těchto zápisů. Účetní jednotka vyhotovuje tyto účetní sestavy: -
účetní deník - účetní zápisy jsou zde uspořádány z hlediska času (chronologicky), prokazují zaúčtování všech účetních případů v účetním období
-
obratová předvaha
-
hlavní kniha, ve které jsou zápisy uspořádány z hlediska věcného (systematicky)
-
rozvaha (bilance) po účtech
-
rozvaha (bilance) pro finanční úřad
-
výsledovka podniku – druhové členění
-
výkaz zisku a ztráty pro finanční úřad
-
cash flow
-
saldo neuhrazené (závazky, pohledávky)
-
sestava dlouhodobého majetku
-
sestava krátkodobého majetku
-
podrozvahová evidence
2. Účtový rozvrh Základní právní úprava: • Vyhláška (část III) – Směrná účtová osnova a příloha (k § 4 odst.8 ZoÚ) KOMENTÁŘ: účtový rozvrh je zpracován ve smyslu vyhlášky pro podnikatele a ČÚS. Obsahuje syntetické i analytické účty podle potřeb řízení a kontroly účetní jednotky s ohledem na příslušná ustanovení ZDP, tj. analytické členění položek nákladů a výnosů na daňově uznatelné a neuznatelné a s přihlédnutím na záznamní povinnost DPH v souladu se ZDPH. Tento dokument se vyhotovuje (resp. potvrzuje) pro každé účetní období na základě platné směrné účtové osnovy. 40
Analytické účty mohou být doplňovány podle konkrétních potřeb účetní jednotky vzniklých v průběhu účetního období. Účty, na kterých bylo v účetním období již účtováno nesmí být zrušeny. Rozšiřování účtového rozvrhu o další analytické účty mohou provádět pouze osoby odpovědné za tuto vnitropodnikovou směrnici. (Konečný účtový rozvrh za dané účetní období je ve firmě uložen u závěrkových sestav.)
3. Oběh účetních dokladů včetně podpisových záznamů odpovědných osob Základní právní úprava: • ZoÚ – Obecná ustanovení (část I), Rozsah vedení účetnictví, účetní doklady, účetní zápisy a účetní knihy (část II), Úschova účetních záznamů (část VI), Ustanovení společná, přechodná, závěrečná (část VII) KOMENTÁŘ: oběh účetních dokladů v účetní jednotce je nutné organizovat tak, aby ke schvalování účetních případů a zpracování účetních dokladů docházelo ve lhůtách co nejkratších a odpovídajících jejich charakteru. Racionální řešení této směrnice vycházející z organizačního uspořádání podniku je při jejím důsledném dodržování předpokladem řádného chodu účtárny. Dále je nezbytně nutné, aby se příslušný doklad vrátil do účtárny ještě před jeho splatností a v případě, že pracovník, který má účetní případ schválit, není přítomen, je nutné další odpovědnou osobou (např. jeho nadřízený, případně statutární orgán) provést odsouhlasení a schválení tohoto dokladu. Oběh účetních dokladů zahrnuje tyto činnosti: -
příjem a prvotní evidenci dokladů zabezpečuje sekretářka firmy, která má na
starosti evidenci veškerých písemností přijatých poštou či osobním doručením a písemností odesílaných firmou (písemnosti týkající se ekonomického oddělení jsou předány k dalšímu zpracování na účtárnu firmy) -
třídění účetních dokladů provádí hlavní účetní firmy, každý účetní doklad předá
osobě odpovědné za ověření věcné správnosti účetního případu -
odsouhlasení existence operace - po věcné stránce přezkušují účetní doklady
odpovědné osoby uvedené v podpisových vzorech podle seznamu a pověřený zaměstnanec potvrdí existenci operace, která je obsahem účetního dokladu a oprávněnost operace svým podpisem 41
-
přezkoušení formální správnosti, tedy kontrolu úplnosti náležitostí účetních případů
předepsaných ZoÚ § 11 odst. 1, provádí hlavní účetní nebo účetní firmy (uvedeno v podpisových vzorech). Účetní doklady jsou průkazné účetní záznamy, které musí obsahovat: a) označení účetního dokladu b) obsah účetního případu a jeho účastníky c) peněžní částku nebo informaci o ceně za měrnou jednotku a vyjádřené množství d) okamžik vyhotovení účetního dokladu e) okamžik uskutečnění účetního případu, není-li shodný s okamžikem dle písmene d) f) podpisový záznam podle § 33a odst. 4 osoby odpovědné za účetní případ a osoby odpovědné za jeho zaúčtování -
očíslování účetních dokladů podle jejich druhu provádí hlavní účetní nebo účetní
firmy, touto činností se rozumí rozdělení dokladů do skupin a dále jejich očíslování podle vzestupných číselných řad podle obsahu Pro jednotlivé typy účetních dokladů (přijaté faktury, vystavené doklady, bankovní a pokladní doklady, vnitřní doklady) je zvolen takový způsob číslování, aby při postupném přibývání dokladů byla vytvořena souvislá vzestupná řada. Druhy dokladů, které bude účetní jednotka používat: 1. Přijaté faktury v české a cizí měně (EUR, GBP) 2. Vydané faktury v české a cizí měně (EUR,GBP) 3. Zálohové faktury vydané v české a cizí měně (EUR,GBP) 4. Příjmové a výdajové pokladní doklady pro korunovou pokladnu 5. Příjmové a výdajové pokladní doklady pro valutovou pokladnu – EUR 6. Příjmové a výdajové pokladní doklady pro valutovou pokladnu – USD 7. Příjmové a výdajové pokladní doklady pro valutovou pokladnu - CHF 8. Bankovní výpisy (KB, ČSOB, ČS) 9. Interní účetní doklady 10. Inventární karty dlouhodobého majetku 11. Inventární karty krátkodobého majetku 12. Skladové karty zásob hotových výrobků 13. Skladové karty zásob materiálu 42
14. Inventarizační zápisy (jsou součástí roční závěrky) 15. Cestovní příkaz a vyúčtování tuzemských pracovních cest 16. Cestovní příkaz a vyúčtování zahraničních pracovních cest 17. Evidence přijatých šeků -
určení účtovacího předpisu (předkontace) - každý prověřený účetní doklad musí být
opatřen účtovacím předpisem, který odpovědná osoba zapíše do předtisku na účetní doklad, účtovací předpis zajišťuje spojitost mezi účetním dokladem a účetním zápisem v příslušných účetních knihách -
zaúčtování se provádí v účetních knihách podle účtovacího předpisu (v účetním
programu firmy) odpovědnou osobou -
úschovu účetních písemností (založení dokladů do příslušných šanonů, složek)
Účetní doklady jsou po dobu běžného účetního období uloženy v účtárně firmy a pak se předávají do hlavního archivu, kde zůstávají po dobu určenou zákonem o účetnictví a ostatními příslušnými právními předpisy (viz. směrnice č. 17). Opravy nebo doplnění účetních dokladů, účetních knih a ostatních účetních písemností nesmí vést k neúplnosti, neprůkaznosti a nesprávnosti účetnictví. Při opravách účetních zápisů postupuje účetní jednotka v souladu s ustanovením § 35 zákona o účetnictví. Součástí této směrnice jsou vzory podpisových záznamů odpovědných osob. Podpisovým záznamem podle § 33a odst. 4 zákona o účetnictví se rozumí takový účetní záznam, jehož obsahem je vlastnoruční podpis nebo elektronický podpis podle zákona č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu, ve znění pozdějších předpisů, anebo obdobný průkazný účetní záznam v technické formě. Č.1 - Podpisové záznamy osob, které jednají jménem firmy (4 jednatelé) Způsob zastupování: jménem společnosti jedná a podepisuje kterýkoliv z jednatelů (údaj uvedený v Obchodním rejstříku)
43
Osoby oprávněné jednat jménem firmy (jednatelé firmy) Jméno
Funkce
Oddělení
Podpisový záznam
Ing. Kala Ladislav
ekonomický ředitel
ekonomické
Ing. Maška Zdeněk
výrobní ředitel
příprava a řízení výroby
Ing. Sigmund Josef
ředitel firmy
KŘJ, personální
Ing. Straka Antonín
obchodní ředitel
obchodní
Č.2 – Podpisové záznamy osob oprávněných k disponování s bankovními účty KOMENTÁŘ: jedná se pouze o seznam osob, které mají dispoziční právo k transakcím s bankovními účty, nikoliv o konkrétní podpisové vzory uložené v příslušných bankách. Příkazy k úhradě a výběrové šeky k účtům vedeným v české měně podepisují vždy 2 jednatelé společně (viz. podpisové záznamy č. 1). Příkazy k úhradě a výběrové šeky vedené v cizích měnách může podepsat kterýkoliv z jednatelů samostatně.
Č.3 – Podpisové záznamy osob odpovědných za účetní případy KOMENTÁŘ: bez podpisového záznamu osob odpovědných za účetní případ není přípustné provést zaúčtování příslušného dokladu. Níže uvedené osoby schvalují účetní operace po věcné stránce (potvrzují existenci operace, která je obsahem účetního dokladu) a oprávněnost operace.
Osoby odpovědné za účetní případy účetní jednotky Jméno
Funkce
Středisko
Oddělení
Podpisový záznam
Č.4 – Podpisové záznamy osob odpovědných za náležitosti účetních a daňových dokladů a za zaúčtování účetních případů KOMENTÁŘ: účetní jednotka zajistí pro uvedené odpovědné osoby pravidelné informace o změnách příslušných předpisů týkajících se náležitostí účetních a daňových dokladů, případně zajistí proškolení těchto osob, odpovědnost za zaúčtování účetních případů se 44
vztahuje pouze na správnost zaúčtování účetních případů, tj. uvedení správného účtového předpisu a správné zachycení částky uvedené na účetním dokladu. Formulář pro podpisové záznamy těchto osob lze použít stejné jako pro č.3. Č.5 – Podpisové záznamy osob odpovědných za vydání vnitřních směrnic KOMENTÁŘ: na tvorbě směrnic v účetní jednotce měly spolupracovat všechny zúčastněné osoby, tj. majitelé firem, společníci, případně osoby pověřené statutárním orgánem. Účetní jednotka vydává níže uvedené vnitropodnikové směrnice pro účtování a stanovuje osoby odpovědné za vydání těchto směrnic, jejich úpravy a aktualizace. Osoby odpovědné za vydání vnitřních směrnic Poř. č.
Název směrnice
1
Systém zpracování účetnictví, účetní metody
Termín vydání
Oddělení
Odpovědná osoba
Podpisový záznam
Doklady, které nebudou obsahovat výše uvedené podpisové záznamy, nesplňují požadavky § 11 ZoÚ. 4. Oceňování majetku a závazků Základní právní úprava: • ZoÚ - Způsoby oceňování (část IV) • Vyhláška – Účetní metody (část IV) Při oceňování majetku a závazků a při účtování o výsledku hospodaření bere účetní jednotka za základ: a) veškeré náklady a výnosy, které se vztahují k účetnímu období bez ohledu na datum jejich placení b) rizika, ztráty a znehodnocení, které se týkají majetku a závazků a jsou účetní jednotce známy ke dni sestavení účetní závěrky Jednotlivé složky majetku a závazků v účetnictví a v účetní závěrce oceňuje účetní jednotka těmito závaznými způsoby: 45
-
hmotný a nehmotný majetek se oceňuje pořizovacími cenami (cena pořízení + náklady související) nebo reprodukčními pořizovacími cenami (hmotný ani nehmotný majetek vytvořený vlastní činností účetní jednotka nemá)
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, používá pro případ ocenění hmotného a nehmotného majetku pojem vstupní cena. -
nakoupené zásoby se oceňují pořizovacími cenami (cena pořízení + náklady související)
Zásoby materiálu a zboží na skladě jsou vedeny v průměrných cenách zjištěných jako vážený aritmetický průměr z pořizovacích cen. (Zásoby vytvořené vlastní činností účetní jednotka nemá.) -
peněžní prostředky a ceniny se oceňují jejich jmenovitými hodnotami
-
pohledávky při vzniku jmenovitou hodnotou, při nabytí za úplatu nebo vkladem pořizovací cenou
-
závazky při vzniku jmenovitou hodnotou, při převzetí pořizovací cenou
-
majetek v případech bezúplatného nabytí anebo majetek v případech, kdy vlastní náklady na jeho vytvoření vlastní činností nelze zjistit nebo jsou tyto náklady vyšší než reprodukční pořizovací cena tohoto majetku, se ocení reprodukční pořizovací cenou (zatím nebylo účetní jednotkou použito)
5. Dlouhodobý majetek a jeho evidence – odpisový plán, zařazovací a vyřazovací protokoly, úpravy majetku, technické zhodnocení, rekonstrukce, modernizace Základní právní úprava: • ZoÚ - § 19 odst., Způsoby oceňování (část IV) a Inventarizace majetku a závazků (část V) • Vyhláška § 6, §7, §47, § 56, §61, §61a, § 69 • ČÚS č. 013 a č. 017 bod 3.11.1 • ZDP – zejména § 24 odst. 2 písm. a, b, c, v, § 26 - § 33 • pokyn D – 300 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení ZDP
46
Zařazení majetku, evidence dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku Nehmotný majetek: Účetní jednotka rozhodla, že dlouhodobým nehmotným majetkem je majetek, jehož vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč a doba použitelnosti je delší než 1 rok. Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku je účtováno na základě účetního dokladu na účet 041.000 a po zařazení
do užívání (na základě zařazovacího protokolu) na účet
013.100. Přeúčtování 041.000 / 013.100 je provedeno automaticky programem po zaevidování na kartu majetku v subsystému Nehmotný majetek. Nehmotný majetek je oceněn v souladu se směrnicí č. 4 – Oceňování majetku a závazků.
Hmotný majetek: Dále stanovila, že jako dlouhodobý hmotný majetek bude zařazen takový majetek, jehož pořizovací cena je vyšší než 40 000 Kč a doba použitelnosti je delší než 1 rok (shodně se ZDP § 26 odst. 2 písm. a). Pořízení dlouhodobého hmotného majetku je účtováno na základě účetního dokladu na účet 042.000 a po zařazení do užívání (na základě zařazovacího protokolu) na účet 022.A (analytické členění podle odpisových skupin). Přeúčtování 042.000 / 022.A je provedeno automaticky programem po zaevidování na kartu majetku v subsystému Hmotný majetek. Hmotný majetek je oceněn v souladu se směrnicí č. 4 – Oceňování majetku a závazků. Na kartě je zaznamenán i způsob odpisování tohoto druhu majetku (viz. odpisový plán). Řádná evidence dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku se vede v knize majetku na jednotlivých inventárních kartách v účetním softwaru. Hmotný a nehmotný se zapisuje do inventární karty majetku v účetním softwaru firmy na základě protokolu o zařazení majetku do používání, a to ihned při zařazení předmětu do používání, resp. po uvedení předmětu do stavu způsobilého k obvyklému užívání. Inventární karta obsahuje zejména: -
inventární číslo majetku / název majetku
-
vstupní cenu
-
zvýšenou vstupní nebo zůstatkovou cenu o technické zhodnocení, modernizaci, rekonstrukci 47
-
analytický účet účtového rozvrhu
-
způsob pořízení / vyřazení
-
datum pořízení / vyřazení
-
datum uvedení předmětu do stavu způsobilého užívání
-
odpisovou skupinu
-
způsob odpisování a dobu odpisování
-
roční daňový odpis
-
účetní odpis
-
rozdíl účetních a daňových odpisů
-
zůstatkovou cenu
-
rozdíl účetní a daňové zůstatkové ceny,
-
umístění majetku, středisko
-
případně osobu odpovědnou za majetek
Na kartě majetku v příslušném účetním softwaru je rovněž evidováno 10 % vstupní ceny hmotného majetku, které lze uplatnit podle § 34 odst. 3 zákona ZDP a rok uplatnění tohoto odpočtu. Toto již neplatí u majetku pořízeného od 1. 1. 2005. Kopie dokladů o pořízení / vyřazení dlouhodobého majetku jsou součástí zařazovacího / vyřazovacího protokolu.
Odpisový plán Účetní odpisy jsou stanoveny pro každý předmět samostatně, a to vždy při zařazení předmětu do používání, resp. uvedení předmětu do stavu způsobilého k používání. Pro nehmotný majetek se doba a způsob odpisování stanovuje dle § 32a odst. 4 ZDP. Pro hmotný majetek se doba a způsob odpisování stanovuje dle § 30 – 32 ZDP. Evidence účetních a daňových odpisů je vedena na kartách v účetním softwaru. Účetní odpisy se stanovují podle skutečné doby životnosti zařazovaného předmětu rovnoměrně a to na počet měsíců. Účetně se předmět začíná odepisovat následující měsíc po měsíci zařazení.
48
Odpisy se účtují ve prospěch analytických účtů účtové skupiny 073.100 – Oprávky k dlouhodobému
nehmotnému
majetku
a účtové
skupiny
082.A
–
Oprávky
k dlouhodobému hmotnému majetku a na vrub analytických účtů 551.A – Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku. Jednou ročně, k 31. prosinci, jsou vypočítány daňové odpisy a vyčíslena daňová zůstatková cena majetku. Rozdíly mezi účetními a daňovými odpisy jsou promítnuty v daňovém přiznání k dani z příjmů právnických osob. Stejně tak je v daňovém přiznání zohledněn rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou při vyřazení majetku z používání. Vyřazení dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku Účetní jednotka vyřazuje majetek na základě protokolu o vyřazení. Odpovědná osoba pověřená statutárním orgánem určí způsob vyřazení (likvidace) majetku z používání a zajistí jeho vyřazení (likvidaci). Majetek, který je již plně odepsaný, ale účetní jednotka ho stále používá, není z účetnictví vyřazován. Vyřazení dlouhodobého majetku: a) prodejem – je vystavena faktura (daňový doklad) a následně na základě protokolu je proúčtováno vyřazení majetku z evidence b) darováním – je sepsána darovací smlouva a následně na základě protokolu je proúčtováno vyřazení majetku z evidence c) likvidací – jde-li o majetek neopravitelný, nepoužitelný nebo opravitelný s neúměrně vysokými náklady, je vystaven protokol o likvidaci, který je podkladem pro vyřazení majetku z evidence d) zcizením – na základě prohlášení od Policie České republiky je vystaven protokol o vyřazení a majetek je následně vyřazen z evidence Dojde-li v průběhu zdaňovacího období k vyřazení nehmotného a hmotného majetku evidovaného v majetku účetní jednotky na počátku zdaňovacího období, účetní jednotka uplatní daňový odpis ve výši jedné poloviny z vypočteného ročního odpisu za zdaňovací období.
49
Účtový předpis s pro vyřazení majetku: -
analytické účty pro nehmotný majetek
073.100 / 013.100
-
analytické účty pro hmotný majetek
082.A / 022.A
Technické zhodnocení a opravy Definice pojmů dle legislativních předpisů jako pomůcka při rozhodování o tom, zda se jedná o zhodnocení majetku či nikoliv. Vyhláška č. 504/2002 Sb., § 32 odst. 2 písm. a): -
opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu
-
uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení
-
údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předchází poruchám a odstraňují se drobnější závady
ZDP – § 33 zkráceno: -
technickým zhodnocením se pro účely tohoto zákona rozumí vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období částku 40 000 Kč (od roku 1998)
-
rekonstrukcí se pro účely tohoto zákona rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů
-
modernizací se pro účely tohoto zákona rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku.
Pokyn D-300 k § 33 zákona (ZDP): -
za změnu technických parametrů podle zákona se nepovažuje jen samotná záměna použitého materiálu, a to i v případě výměny oken s dřevěným rámem za okna s rámem plastovým, pokud zůstanou zachovány původní rozměry oken a počet vrstev skel oken
-
za technické zhodnocení se rovněž nepovažuje vybavení motorového vozidla zimními pneumatikami 50
KOMENTÁŘ: kritériem pro rozlišení technického zhodnocení a opravy je možno u budov použít ustanovení stavebního zákona, které vymezuje „práce udržovací“, na které není třeba stavebního povolení, neboť se jedná o drobné činnosti, které neovlivňují stabilitu stavby (tyto činnosti je možno v převážné většině chápat jako opravy), a činnosti, na něž je nutno získat stavební povolení, které se vyžaduje, jde-li o změnu stavby, zejména o přístavbu, nástavbu a všechny úpravy, které zasahují do stability staveb (tyto úpravy je možno chápat jako technické zhodnocení). Pokud se provádějí nějaké změny na budově, určí odpovědná osoba účetní jednotky, o jaký typ změny se jedná, zda o opravu, nebo o technické zhodnocení, rekonstrukci či modernizaci. Technické zhodnocení bude sledováno na analytických účtech k účtům skupiny 041.000 – Pořízení dlouhodobého nehmotného a 042.000 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku a pokud dokončené technické zhodnocení, které u jednotlivého majetku v úhrnu za účetní období nepřevýší limit: - u dlouhodobého nehmotného majetku 40.000 Kč, zaúčtuje se na analytický účet 518. A – Ostatní služby - u dlouhodobého hmotného majetku 40.000 Kč, zaúčtuje se na analytický účet 548. A – Ostatní provozní náklady V případě, že účetní jednotka bude provádět technické zhodnocení na majetku, který je ve vlastnictví účetní jednotky, se vstupní cenou vyšší jak 40 000 Kč, dojde ke zvýšení vstupní, případně zůstatkové ceny majetku již odpisovaného. Účetní odpisy budou prováděny ze zvýšené vstupní ceny.
6. Drobný majetek a jeho evidence Základní právní úprava (viz. směrnice č.5) KOMENTÁŘ: základním kritériem pro zařazení majetku do kategorie „drobného“: - doba použitelnosti delší než jeden rok - nesplnění cenového kritéria v těch případech, kde je požadováno
51
Doba použitelnosti u této kategorie majetku musí být vždy delší než jeden rok, pokud je předpoklad, že doba použitelnosti bude kratší než jeden rok, potom se jedná vždy o náklad běžného účetního období (drobný krátkodobý majetek). Cenovou hranici si určuje sama účetní jednotka podle svých podmínek, při respektování účetních pravidel, tj. zejména principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. Drobný hmotný majetek Drobným hmotným majetkem je majetek s pořizovací cenou v rozmezí 20 000 Kč až 39 999 Kč a dobou použitelnosti delší než 1 rok (např. PC, tiskárny, notebooky apod.). Tento majetek se časově rozlišuje na 2 roky. Pořízení tohoto druhu majetku je účtováno na analytické účty časového rozlišení 381.A (pro každý takovýto majetek zvlášť). Každé účetní období je do nákladů na samostatný analytický účet 501.450 odepsána poměrná část hodnoty majetku – 50%. Tento majetek je až do svého vyřazení veden v operativní evidenci. (Alternativní možností je zaúčtování tohoto druhu majetku na účet 022. a jeho následné odpisování do daňově uznatelných nákladů poměrnou částí dle rozhodnutí účetní jednotky. Takto účtovaný majetek je pak veden v majetkové evidenci stejně jako dlouhodobý majetek, na rozdíl od předchozí varianty s časovým rozlišením, kdy se majetek vede v evidenci operativní.) Drobný krátkodobý majetek Majetek, jehož pořizovací cena je nižší než 20 000 Kč a doba použitelnosti kratší než 1 rok, zachycuje účetní jednotka v účetnictví prostřednictvím účtu 501 – Spotřeba materiálu na samostatných analytických účtech dle druhu majetku (dle účtového rozvrhu) a dále ho neeviduje v operativní evidenci. Účetní jednotka se rozhodla takto účtovat majetek jako je např. vybavení kanceláří – 501.371, drobná kancelářská technika – 501.370 apod. 7. Zásoby – oceňování, evidence, účtování, stanovení norem přirozených úbytků Základní právní úprava: • ZoÚ – Způsoby oceňování (část IV), Inventarizace majetku a závazků (část V) • Vyhláška - § 9, § 20, § 21, § 39, § 49 • ČÚS č. 007, č. 0015 52
O zásobách účtuje jednotka průběžně způsobem A. U způsobu A se v průběhu účetního období účtuje s využitím účtů v účtové třídě 1 Zásoby. Účetní jednotka vede skladovou evidenci v účetním softwaru firmy. Analytická evidence se vede podle druhů zásob materiálu na skladových kartách a obsahuje zejména přesný název materiálu, datum pořízení, datum naskladnění, datum vyskladnění, ocenění a údaje o množství. Zásobami jsou: -
skladovaný materiál - evidovaný na skladě (č. účtu) základní materiál výrobní a režijní - 112.100 obaly - 112.005
-
nedokončená výroba – 121.100
-
hotové výrobky – 123.100
-
skladované zboží – 132.100
Oceňování zásob Zásoby se oceňují podle § 25 a § 27 ZoÚ a § 49 vyhlášky. Zásoby materiálu a zboží na skladě účetní jednotky jsou vedeny v průměrných cenách zjištěných jako vážený aritmetický průměr z pořizovacích cen. Vážený aritmetický průměr se přepočítává při každém skladovém pohybu (příjem, výdej). Účetní jednotka oceňuje zásoby cenou pořízení a náklady souvisejícími s jejich pořízením. Mezi tyto související náklady patří zejména clo a celní poplatky, pojistné, přepravné, skladné, manipulace, poštovné, balné, provize, pojistné, apod. Materiál nakupovaný pro výrobu, případně i pro potřebu uvnitř účetní jednotky, účtuje jednotka v pořizovacích cenách (cena pořízení i náklady související) na vrub účtu 111.000 –Pořízení
materiálu
a
souvztažně
na příslušných
účtech
zúčtovacích
vztahů,
popř. na finančních účtech. Náklady související s pořízením materiálu jsou rozpočítávány přímo k materiálu, se kterým souvisejí. Příjem materiálu na sklad na základě faktur nebo dodacích listů se účtuje příjemkou v příslušném analytickém členění na vrub účtu 112.A – Materiál na skladě a ve prospěch účtu 111.000 – Pořízení materiálu.
53
Spotřeba materiálu se účtuje výdejkou na vrub příslušného analytického účtu 501.A – Spotřeba materiálu, u prodeje materiálu na vrub účtu 542.000 – Prodaný materiál souvztažně na příslušném analytickém účtu 112.A – Materiál na skladě. Zálohy poskytnuté na pořízení zásob materiálu a zboží účtuje účetní jednotka vždy prostřednictvím účtu 151.000 – Poskytnuté zálohy na zásoby. Nedokončená výroba a sklad hotových výrobků V průběhu účetního období se přírůstky zásob oceněné vlastními náklady (materiál, služby, mzdy, kooperace, zdravotní a sociální pojištění hrazené firmou za zaměstnance) zaúčtují na vrub účtu 121.100 – Nedokončená výroba se souvztažným zápisem ve prospěch účtu 611.000 – Změna stavu nedokončené výroby. Při úbytku nedokončené výroby se účtuje na vrub účtu 611.000 – Změna stavu nedokončené výroby a ve prospěch účtu 121. 100 – Nedokončená výroba a zároveň převzaté výrobky na sklad se zaúčtují na sklad výrobků, a to zápisem na vrub účtu 123.100 – Výrobky a ve prospěch účtu 613.000 – Změna stavu výrobků. Při prodeji výrobků se účtuje úbytek výrobků na vrub účtu 613.000 – Změna stavu výrobků a ve prospěch účtu 123.100 – Výrobky. Manka a přebytky Manka a přebytky zásob lze vzájemně vyrovnávat pouze tehdy, jedná-li se o manka a přebytky zásob, které vznikly ve stejném inventarizačním období prokazatelně neúmyslnou záměnou jednotlivých druhů, u kterých je tato záměna možná vzhledem k charakteru druhů zásob, například v důsledku různých rozměrů spojovacích materiálů nebo podobného balení zásob. Převyšuje-li po tomto vyrovnání částka mank částku přebytků, je třeba rozdíl posuzovat jako výsledné manko, převyšuje-li částka přebytků částku mank, posuzuje se rozdíl jako výsledný přebytek (jedná se o výjimku ze zákazu vzájemného zúčtování podle § 58 odst. 1 písm. c) vyhlášky č. 500/2002 Sb.). Při uzavírání účetních knih se inventarizační rozdíly, pokud se nejedná o přirozené úbytky zásob, zaúčtují na vrub účtu 549.000 – Manka a škody. U přebytků zásob se účtuje ve prospěch účtu 648.000 – Ostatní provozní výnosy.
54
Normy přirozených úbytků zásob Úbytek zásob zjištěný při inventarizaci do výše stanovené normy přirozených úbytků zásob se nezahrnuje do inventarizačních rozdílů a účtuje se obvyklým způsobem (na vrub daňových nákladů) – analytického účtu 501. Normy přirozených úbytků zásob je možné stanovit např. procenty z ročního obratu: -
skladovaný materiál (podle jednotlivých druhů)
0,05 %
Účetní jednotka (výrobní podnik) nemá stanovenou normu pro přirozený úbytek zásob. Materiál účtovaný přímo do spotřeby Účetní jednotka rozhodla, že bude účtovat pořízení některých zásob materiálu přímo do nákladů na příslušné analytické účty dle účtového rozvrhu, a to i v případě, že o zásobách účtuje způsobem A: -
kancelářské potřeby, firemní tiskopisy, tonery
-
reklamní a propagační předměty
-
pohonné hmoty
-
náhradní díly
-
ochranné a pracovní prostředky a pomůcky
-
obaly
-
odborná literatura a předplatné
Zmetky Zmetky se nepovažují za škody v účetnictví ani z hlediska daně z příjmů. Považují se za technologické a technické úbytky zásob, to znamená, že náklady na zmetky jsou daňově uznatelné. Náklady na vnitřní zmetky jsou součástí nákladů na výrobu (aniž by se pojímaly do ocenění zásob vlastní výroby) – analytický účet 548.100. Náklady na vnější zmetky – postupuje se podle uzavřených smluv v oblasti obchodně závazkových vztahů. V případě, kdy z pozice dodavatele vznikají náklady na vnější zmetky nejen ve výši dodávky (vyfakturovaných částek), ale i částek dalších náhrad odběrateli (např. náklady odběratele na zpracování přijaté nekvalitní dodávky), účtují se na vrub analytického účtu 548.200. V souvislosti se zmetky se uplatňují náhrady nákladů na
55
zmetky podle právních možností např. vůči zaměstnancům nebo dodavatelům. Uplatněné náhrady se účtují ve prospěch účtu 648.000 - Ostatní provozní výnosy. Likvidace zásob Od roku 2008 je daňově uznatelným nákladem i hodnota likvidovaných zásob, včetně dalších výdajů souvisejících s likvidací, za podmínky, že likvidace byla prokazatelně provedena. V účetní jednotce se týká materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků. K prokázání likvidace se vypracovává protokol, kde se uvádí: -
důvod likvidace
-
způsob likvidace
-
čas a místo provedení likvidace
-
specifikace předmětů likvidace
-
způsob naložení se zlikvidovanými předměty
-
pracovník zodpovědný za provedení likvidace
8. Zásady pro časové rozlišení nákladů a výnosů Základní právní úprava: • ZoÚ - § 3, § 7 odst. 4, § 19 odst. 6 • Vyhláška - § 13, § 19 • ČÚS – č. 017 bod 3.11, č. 019 bod 6 • ZDP - § 23 • pokyn D – 300 KOMENTÁŘ: postup při časovém rozlišení stanovený v každé účetní jednotce vnitřním předpisem se nesmí každoročně měnit, ke změně může dojít pouze dle § 7 odst. 4 ZoÚ. Náklady příštích období – výdaje, které se týkají nákladů příštích účetních období: -
náklady na zařazení většího rozsahu drobného nehmotného nebo hmotného majetku
do používání -
nájemné placené předem
-
předplatné 56
Zúčtování nákladů příštích období na příslušný účet nákladů se provede v účetním období, s nímž časově rozlišené náklady věcně souvisejí. Komplexní náklady příštích období – obsahují položky, které se týkají nákladů příštích účetních období a které se souhrnně vztahují k danému účelu: -
náklady na přípravu a záběh výkonů a náklady na výzkum a vývoj (pokud se časově
rozlišují) -
náklady na dlouhodobou propagaci
-
náklady na předzásobení (na skladování)
Zúčtování komplexních nákladů příštích období se provede v účetním období, s nímž časově rozlišené náklady věcně souvisejí, nejpozději však do čtyř let od zaúčtování nákladů na příslušný účet časového rozlišení. Příjmy příštích období obsahují částky účetní jednotkou nepřijaté, které časově a věcně souvisejí s výnosy běžného účetního období a nejsou účtovány přímo na účtech pohledávek za právnickými a fyzickými osobami: -
výnosové provize
-
provedené a odebrané dosud nevyúčtované práce a služby
Účtuje se souvztažnými zápisy ve prospěch příslušných účtů účtové třídy 6. Výdaje příštích období obsahují náklady, které souvisejí s běžným účetním obdobím, avšak výdaj na ně nebyl dosud uskutečněn: -
nájemné placené pozadu
-
prémie a odměny placené po uplynutí roku
Lze vyúčtovat pouze částky, u nichž je známo, že se v budoucích obdobích vynaloží na příslušný účel a v určité výši. Výnosy příštích období obsahují příjmy, které věcně patří do výnosů v příštích účetních obdobích: -
nájemné přijaté předem
-
částky přijatých paušálů předem na zajištění servisních služeb
-
přijaté předplatné
Zúčtování výnosů příštích období se provede v období, s kterým věcně souvisejí.
57
Hlediskem pro účtování účetních případů časového rozlišení je skutečnost, že jsou známy: - věcný titul, k němuž se vztahují - částka vynaložená nebo získaná - účetní období, kterých se týkají Časově rozlišovat nelze pokuty, penále, manka a škody. Stanovení konkrétních titulů časového rozlišení nákladů a výnosů Náklady i výnosy bude účetní jednotka rozlišovat v každém případě, tedy bez ohledu na výši časově rozlišovaných položek z hlediska jejich významnosti i opakovatelnosti. 381 – Náklady příštích období 381.108 – leasing 1: časově rozlišená první nerovnoměrná splátka Peugeot Boxer 381.A – časové rozlišení krátkodobého majetku s pořizovací cenou v rozmezí 20 000 Kč – 39 999 Kč Časové rozlišení nevýznamných a pravidelně se opakujících výdajů, popř. příjmů Účetní jednotka dále stanovila, že pravidelně opakující se platby a platby nevýznamného charakteru nebude časově rozlišovat. Za položku nevýznamného charakteru jsou považovány částky nepřesahující 10000 Kč. V případě, že níže uvedené položky překročí tento limit, budou tyto položky časově rozlišované. Jedná se zejména o: -
předplatné odborných časopisů a publikací
-
nákup kalendářů a diářů
-
nákup novoročenek
-
zákonné pojištění odpovědnosti z provozu firemních vozidel
-
pojištění podnikatelské činnosti
-
pojištění majetku účetní jednotky
Výše uvedený postup nelze uplatnit v případech, které se řeší pomocí dohadných položek (například platby za spotřebu elektrické energie, plynu, vody, tepla) nebo časovým rozlišením (například přijaté a placené nájemné včetně finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci, náklady na technický rozvoj, přípravu a záběh výroby atd.). Při roční inventarizaci účtů časového rozlišení se posuzuje jejich výše a odůvodněnost. 58
9. Zásady pro tvorbu dohadných položek Základní právní úprava: • ZoÚ – zejména § 3 • Vyhláška - § 10 odst. 7, § 11 odst. 2, § 17 odst. 7, § 18 odst. 2 • ČÚS – č. 017 bod 3.11 • ZDP - § 23 • pokyn D – 300 KOMENTÁŘ: dohadné položky jsou náklady a výnosy (návazně závazky a pohledávky), jejichž vznik věcně a časově patří do běžného účetního období, pro jejichž zaúčtování však účetní jednotka neobdržela podklady (doklad). V účetní jednotce je účtování dohadných položek součástí uzávěrkových účetních operací běžného roku. Počátkem roku se dohadná položka stornuje, potvrzená pohledávka nebo závazek se proúčtuje běžným způsobem. U dohadných položek aktivních – účet 388. a pasivních – účet 389. neznáme všechny tři nezbytné skutečnosti pro časové rozlišení, tzn. obvykle známe účel, ale neznáme přesně částku či období čerpání. Při stanovení hodnotové výše se vychází z dostupných skutečností, informací a podkladů, např. smlouvy, dohody, obvyklé ceny, předešlé dodávky apod. 388 – dohadné účty aktivní Případy, které se mohou v účetní jednotce vyskytnout: -
nepotvrzený nárok náhrady za škodu od pojišťovny ke konci rozvahového dne
-
výnosové úroky, které nebyly zahrnuty do bankovního vyúčtování za běžné účetní období, respektive toto bankovní vyúčtování bylo chybné
Výše uvedené případy se vyúčtují se souvztažným zápisem ve prospěch příslušného účtu účtových skupin 64 – Jiné provozní výnosy nebo 66 – Finanční výnosy.
59
389 – dohadné účty pasivní Případy, které se mohou v účetní jednotce vyskytnout: -
dodavatelem dodané nevyfakturované dodávky
-
nevyúčtovaná spotřeba elektřiny, plynu, vody
-
nákladové úroky, které nebyly zahrnuty do bankovního vyúčtování za dané účetní období, respektive toto bankovní vyúčtování je chybné
-
a závazek k úhradě z odpovědnosti za způsobenou škodu v případech, kdy není možno ke konci rozvahového dne stanovit konečnou výši závazku
-
náhrada mzdy nebo platu za nevyčerpanou dovolenou, pokud na ni vznikne zaměstnanci nárok podle zvláštních právních předpisů, bude-li proplacena v příštím účetním období Výše uvedené případy se vyúčtují se souvztažným zápisem na vrub příslušného účtu účtových skupin 56 – Finanční náklady a příslušného účtu účtové skupiny 54 – Jiné provozní náklady, popřípadě na vrub příslušného účtu majetku, respektive nákladů v případě nevyfakturovaných dodávek.
10. Zásady pro tvorbu a používání opravných položek Základní právní úprava: • ZoÚ - § 25 odst. 2, § 26 odst. 3 • Vyhláška - § 26, § 31, § 39, § 55 • ČÚS – č. 005 • ZDP - § 24 odst. 2 písm. i • ZoR - § 1 - § 4, § 8, §8a, § 8b, § 8c KOMENTÁŘ: Opravné položky se tvoří způsobem a k účelům stanoveným ZoR a uplatňují se za zdaňovací období. Účetní jednotka je povinna v souvislosti s podáním daňového přiznání prověřit odůvodněnost tvorby opravných položek a jejich skutečný stav porovnat s výší, kterou může poplatník uplatnit v základu daně z příjmů. Zákonné opravné položky se zahrnují do základu pro výpočet daně z příjmů. Při inventarizaci se posuzuje výše a odůvodněnost těchto opravných položek.
60
Účetní jednotka může tvořit podle ZoR: -
opravné položky k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení a opravné
položky k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994, jejichž rozvahová hodnota v okamžiku vzniku nepřesáhne částku 200 000 Kč a bylo-li ohledně těchto pohledávek zahájeno rozhodčí řízení nebo správní řízení, jehož se poplatník daně z příjmů řádně účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění jeho práva za podmínky, že od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo více než:
-
č.
Doba
% neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky
1.
12 měsíců
33 %
2.
18 měsíců
50 %
3.
24 měsíců
66 %
4.
30 měsíců
80 %
5.
36 měsíců
100 %
opravné položky k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994,
jejichž rozvahová hodnota v okamžiku vzniku je vyšší než 200 000 Kč a bylo-li ohledně těchto pohledávek zahájeno rozhodčí řízení, soudní řízení nebo správní řízení, jehož se poplatník daně z příjmů řádně účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění svého práva za podmínky, že od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo více než:
č.
% neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky
Doba
1.
6 měsíců
20 %
2.
12 měsíců
33 %
3.
18 měsíců
50 %
4.
24 měsíců
66 %
5.
30 měsíců
80 %
6.
36 měsíců
100 % 61
-
opravnou položku až do výše 100 % její neuhrazené rozvahové hodnoty bez
příslušenství, lze vytvořit v případě, že: +
se nejedná o pohledávku vymezenou v § 8a odst. 3 ZoR
+
rozvahová hodnota pohledávky bez příslušenství v okamžiku jejího vzniku
nepřesáhne částku 30 000 Kč +
od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo nejméně 12 měsíců
+
celková hodnota pohledávek bez příslušenství vzniklých vůči témuž
dlužníkovi, u nichž uplatňuje postup podle tohoto ustanovení, nepřesáhne za zdaňovací období částku 30 000 Kč Účtový předpis pro opravné položky k pohledávkám 558.100 (daňově uznatelné) / 391.A 558.200 (daňově neuznatelné) / 391.A Tyto opravné položky se zruší, pokud pominou důvody pro jejich existenci. Účetní opravné položky Tyto položky, které se nezahrnují do základu pro výpočet daně z příjmů, se vytváří pouze k účtům majetku v případech snížení jejich ocenění v účetnictví prokázaném na podkladě údajů inventarizace majetku. Tyto opravné položky se vytvářejí jen v případech, kdy snížení ocenění majetku v účetnictví není trvalého charakteru (pohledávky, zásoby, dlouhodobý majetek, krátkodobý finanční majetek). Tyto opravné položky zatím účetní jednotka nevytváří.
11. Zásady pro tvorbu a používání rezerv Základní právní úprava: • ZoÚ - § 25 odst. 2, § 26 odst. 3 • Vyhláška - § 16, § 26, § 31, § 39, § 57 • ČÚS - č. 004 • ZDP - § 24 odst. 2 písm. i • ZoR - § 1 - § 4, § 7, § 9 - § 11
62
KOMENTÁŘ: rezervy tvořené dle zákona o rezervách (tvorba zahájena od r. 2009) jsou daňově účinné, pokud budou peněžní prostředky v plné výši rezervy připadající na jedno zdaňovací období převedeny na samostatný účet v bance, který je určen výhradně pro ukládání prostředků rezerv tvořených podle zákona o rezervách, a to nejpozději do termínu pro podání daňového přiznání. Nebudou-li peněžní prostředky v plné výši rezervy připadající na jedno zdaňovací období převedeny na samostatný účet nejpozději do termínu pro podání daňového přiznání, rezerva se zruší v následujícím zdaňovacím období. Rezervy dle ZoR se nesmějí vytvářet na výdaje (náklady) na pořízení hmotného a nehmotného majetku: -
který je určený k likvidaci
-
u něhož jde o opravy v důsledku škody či jiné nepředvídané nebo nahodilé události
-
u něhož jde o opravy, které se pravidelně opakují každý rok
-
k němuž má vlastnické právo poplatník, vůči jehož majetku trvají účinky prohlášení
konkursu Maximální doba tvorby rezervy je u hmotného majetku následující: Odpisová skupina
Počet zdaňovacích období
2
3
3
6
4
8
5
10
6
10
Zákonné rezervy Pokud bude účetní jednotka vytvářet rezervu na opravu majetku, musí doložit oprávněnost této tvorby rozpočtem nákladů na opravu, stanoví počet let, po které se bude rezerva vytvářet a stanoví předpokládaný termín zahájení provádění opravy. V případě, že nebude osoba odpovědná za tvorbu rezervy schopná zpracovat rozpočet sama, zajistí se zpracování rozpočtu u odborné firmy.
63
Tvorba rezerv se účtuje na vrub nákladů, jejich použití ve prospěch nákladů účtu 552.000 – Tvorba zákonných rezerv. Zůstatky rezerv se převádějí do následujícího účetního období a nesmí mít aktivní zůstatek. Způsob tvorby rezerv za zdaňovací období a jejich výše musí být prokazatelné. Rezervy podléhají dokladové inventarizaci, při níž se posuzuje jejich výše a odůvodněnost. Rezervy se zruší ve prospěch nákladů ve stejném zdaňovacím období, kdy pominuly důvody, pro které byly vytvořeny. Každá vytvořená rezerva na opravu majetku bude evidována samostatně na inventární kartě rezerv. V účetnictví budou pro každou rezervu zavedeny samostatné analytické účty. K prokazování čerpání rezerv postačí běžné účetní doklady zachycené v účetnictví, na základě kterých je čerpání rezerv také prokazováno. Jestliže nastanou skutečnosti odůvodňující změnu výše rezervy, musí se provést její úprava počínaje zdaňovacím obdobím, v němž byly tyto skutečnosti zjištěny. Interní účetní doklady, na základě kterých se bude do účetnictví zachycovat účtování tvorby i čerpání, resp. zrušení rezervy, budou vždy ještě před zaúčtováním podepsány osobou odpovědnou za účetní případ. V případě, že nebude provedena oprava hmotného majetku, zruší se rezerva ve prospěch nákladů a současně zpracuje a předloží finančnímu úřadu dodatečné daňové přiznání, a to za jednotlivá období, do kterých danou rezervu provedla a zaúčtovala jako daňový náklad. Ostatní rezervy Rezervy, jejichž tvorba a použití není zohledněna zákonem o daních z příjmů a o nichž zpravidla rozhoduje účetní jednotka sama = rezervy na důchody a podobné závazky, rezerva na daň z příjmů, ostatní rezervy. V současné době účetní jednotka rezervy nevytváří.
12. Zásady vedení pokladny Základní právní úprava: • ZoÚ • Zákon č. 254/2004 Sb. o omezení plateb v hotovosti 64
S osobou odpovědnou za nakládání s peněžními prostředky v hotovosti, ceninami a šeky (dále jen pokladník) je uzavřena dohoda o hmotné odpovědnosti. Pokladník: -
vede evidenci o pohybu peněžních prostředků v hotovosti, cenin a šeků
-
zhotovuje pokladní doklady a odpovídá za jejich formální správnost
-
zajišťuje průběžné číslování pokladních dokladů
-
ověřuje výši plateb v hotovosti
-
zajišťuje doplňování pokladní hotovosti a cenin
-
zajišťuje odvody pokladní hotovosti do banky
-
zajišťuje příjem a výdej peněžních prostředků v hotovosti a výdej cenin
-
připravuje pokladní doklady k zaúčtování
V účetní jednotce jsou zavedeny tyto pokladny: -
pokladna korunová – analytický účet
211.101
-
pokladna EUR - analytický účet
211.103
-
pokladna GBP - analytický účet
211.104
-
pokladna CHF – analytický účet
211.105
-
pokladna USD – analytický účet
211.106
-
pokladna šeková – analytický účet
211.200
Pokladní vydává a přijímá peněžní prostředky pro potřeby zaměstnanců účetní jednotky v souvislosti s plněním jejich pracovních povinností. Pro disponování s pokladní hotovostí je pověřen odpovědný zaměstnanec účetní jednotky. Každá výplata musí být doložena paragonem, stvrzenkou apod. Současně k těmto dokladům musí být vyhotoven výdajový pokladní doklad, případně vyúčtování firemních výdajů nebo vyúčtování tuzemské (zahraniční) pracovní cesty. Tyto doklady budou před výplatou předloženy k odsouhlasení odpovědné osobě, jinak nesmí být doklad proplacen. Obdobně toto platí i pro příjmové pokladní doklady. Zaměstnancům je možno poskytnout provozní jednorázovou nebo stálou zálohu, kterou jsou povinni vyúčtovat. O tom, komu bude poskytnuta stálá provozní záloha, rozhoduje opět určená osoba.
65
Poskytnutí jakékoliv provozní zálohy bude zachyceno v účetnictví jako pohledávka za zaměstnancem, případně za společníkem, nikdy nesmí být poskytnuta záloha bez vyhotovení výdajového pokladního dokladu.
13. Používání cizích měn, kurzové rozdíly Základní právní úprava: • ZoÚ - § 4 odst. 12, § 24 odst. 6, 7, 8 • Vyhláška - § 39, § 58, §60 • ČÚS – č. 006 Majetek a závazky vyjádřené v cizí měně se přepočítávají na českou měnu kurzem devizového trhu vyhlášeným Českou národní bankou, a to k okamžiku ocenění. Účetní jednotka rozhodla o používání kurzů následovně: -
pro přepočet majetku a závazků vyjádřených v cizí měně se použije pevný kurz
vyhlášený ČNB vždy k 1. dni kalendářního měsíce -
při každé operaci, tj. i při částečných úhradách pohledávek a závazků bude vyčíslen
a proúčtován kurzový rozdíl -
ke dni 31. 12. vyhotoví sestavu neuhrazených pohledávek a závazků v cizí měně,
vyčíslí kursové rozdíly a prostřednictvím interního účetního dokladu tyto rozdíly proúčtuje v rámci uzávěrkových operací -
dále provede přepočet konečného zůstatku na valutových pokladnách a devizových
účtech, vyčíslí kursové rozdíly a prostřednictvím interního účetního dokladu tyto rozdíly proúčtuje v rámci uzávěrkových operací Rozdíly, které vznikly z důvodu jiného kurzu než jaký byl použit v okamžiku zaúčtování pohledávky nebo závazku apod., se vyúčtuje do finančních nákladů na analytický účet 563.100 – Kurzové ztráty nebo do finančních výnosů 663.100 – Kurzové zisky. Dokladem je bankovní výpis nebo příjmový pokladní doklad. Kurzové rozdíly při postupném splácení pohledávek a závazků se účtují při platbě (inkasu) na vrub finančních nákladů nebo finančních výnosů k okamžiku platby. 66
14. Inventarizace majetku a závazků Základní právní úprava: • ZoÚ - § 6, § 8, § 25, § 26, § 29, § 30 • ČÚS – č. 007 KOMENTÁŘ: účetní jednotky inventarizací zjišťují skutečný stav veškerého majetku a závazků a ověřují, zda zjištěný skutečný stav odpovídá stavu majetku a závazků v účetnictví. Fyzickou inventuru hmotného majetku, kterou nelze provést ke dni účetní závěrky, lze provádět v průběhu posledních čtyř měsíců účetního období, popřípadě v prvním měsíci následujícího účetního období. Druhy inventarizace: -
fyzická – u majetku hmotné, popř. nehmotné povahy
-
dokladová u závazků a pohledávek a ostatních složek majetku, u nichž nelze
provést fyzickou inventuru -
řádná – periodická a průběžná
-
mimořádná – při namátkové kontrole, při mimořádných událostech
Tento vnitřní firemní předpis upravuje postup při inventarizaci majetku a závazků. Inventarizaci provádějí inventarizační komise, které jsou jmenovány ředitelem společnosti vždy na jedno účetní období. Postup při inventarizaci: -
zjistit účetní stav a ocenění majetku a závazků
-
zjistit skutečný stav, tj. provést fyzickou nebo dokladovou inventuru
Podkladem pro inventury jsou inventurní soupisy majetku a závazků. Povinné náležitosti inventurního soupisu jsou stanoveny v § 30 ZoÚ: -
vypracovat inventarizační zápisy podle jednotlivých účtů majetku a závazků s uvedením výsledků inventury: +
inventarizační rozdíly (manko, schodek, přebytek)
+
příčina vzniku rozdílu
+
návrh na vypořádání rozdílu
+
podpisy odpovědných pracovníků 67
-
zaúčtovat inventarizační rozdíly
Inventarizační rozdíly musí být proúčtovány do účetního období, za které se inventarizací ověřuje stav majetku a závazků.
15. Harmonogram účetní závěrky Základní právní úprava: • ZoÚ – Účetní závěrka (část III) • Vyhláška - § 3 - § 44 a dále přílohy k vyhlášce č. 1 - 3 KOMENTÁŘ: pro správné zpracování daňového přiznání k dani z příjmů a roční závěrky je nutné zabezpečit veškeré podklady a doklady, které účetní, auditor i daňový poradce potřebují. Některé hospodářské operace mohou být v účetnictví zachyceny chybně nebo vůbec. To vše může mít dopad na správné stanovení základu daně z příjmů a následné daňové povinnosti a zobrazení věrného a poctivého obrazu účetní jednotky.
K zajištění uzávěrkových prací za období …….. je stanoven následující jednotný postup. Z důvodu věrného a poctivého zobrazení stavu účetnictví v účetní závěrce zaúčtuje účetní jednotka tyto účetní případy: -
v případě, že z objektivních důvodů nebude možné do 31. 12. vystavit za některá plnění faktury, proúčtuje se výnos z nich prostřednictvím účtu 388.000 – Dohadné účty aktivní
-
dodavatelské faktury za všechna plnění týkající se uzavíraného roku , které budou dodavatelem vystaveny v období od 1. 1. do 31.3., budou účtovány na účet 383.000 – Výdaje příštích období, pokud faktury za některá z těchto plnění neobdrží účetní jednotka do 31.3., vyúčtují se jako nevyfakturované dodávky prostřednictvím účtu 389.000 – Dohadné účty pasivní, a to na základě patřičných písemných podkladů pro zaúčtování (viz. vnitřní předpis č. 9)
-
proúčtovat výsledky všech inventarizací provedených podle směrnice „Inventarizace majetku a závazků“- případně zjištěná manka a škody nebo přebytky, opravné položky k majetku, trvalé snížení hodnoty majetku, popř. zvýšení hodnoty závazků (viz. vnitřní předpis č. 14) 68
-
kurzové rozdíly na účtech účtových skupin 21, 22, 25 a 26 do nákladů, popř. výnosů (účty 563.100 a 663.100)
-
vytvoření účetní opravné položky, daňové opravné položky k nepromlčeným pohledávkám podle ZoR (viz. vnitřní předpis č. 10)
-
tvorbu rezerv podle směrnice č. 11
-
účetní případy časového rozlišování podle směrnice č. 8
Účetní závěrka, uzavření a zhodnocení výsledků za příslušný rok v souladu s ustanovením § 18 odst. 1 ZoÚ tvoří účetní závěrku podnikatelů: - rozvaha - výkaz zisku a ztráty - příloha Vzory rozvahy a výkazu zisku a ztráty včetně obsahového vymezení položek a jejich uspořádání upravuje vyhláška č. 500/2002 Sb., v platném znění, stejně tak i obsah přílohy. Účetní závěrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu. Podle ZoÚ § 37 odst. 1 a 2 se účetní jednotce, která nesestaví účetní závěrku nebo nevyhotoví výroční zprávu, uloží pokuta až do výše 6 % hodnoty aktiv celkem. V případě, že účetní jednotka sestaví neúplnou účetní závěrku, neověří účetní závěrku nebo výroční zprávu auditorem, ač jí zákon tuto povinnost stanoví, nezveřejní účetní závěrku nebo výroční zprávu, uloží se jí pokuta až do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.
16. Úschova účetních záznamů, archivace dokladů Úschova
účetních
záznamů
a archivování
dokladů
se řídí
§ 31
a § 32
zákona
č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a zákonem č. 499/2004 Sb., o archivnictví a spisové službě, ve znění pozdějších předpisů. Určité časové lhůty vyplývají také ze zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.
69
Před uložením do firemního archivu jsou záznamy uspořádány a zabezpečeny proti ztrátě, zničení nebo poškození a řádně označeny. Účetní záznamy jsou ukládány odděleně od ostatních písemností do firemního archivu a uschovány po níže stanovenou dobu. V souladu s § 31 zákona o účetnictví a § 27 zákona o dani z přidané hodnoty se účetní písemnosti, záznamy na technických nosičích dat nebo mikrografické záznamy uschovávají s výjimkami uvedenými v § 32 zákona o účetnictví takto: -
účetní závěrka a výroční zpráva po dobu 10 let počínajících koncem účetního
období, kterého se týkají -
účetní doklady, účetní knihy, odpisové plány, inventurní soupisy, účtový rozvrh,
přehledy po dobu 5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají -
účetní záznamy, kterými účetní jednotka dokládá formu vedení účetnictví, po dobu
5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají -
daňové doklady po dobu 10 let následujících po roce, kterého se týkají
-
účetní doklady a jiné účetní záznamy, které se týkají záručních lhůt a reklamačních
řízení, uschovává účetní jednotka po dobu, po kterou lhůty nebo řízení trvají. Účetní záznamy, které se týkají nezaplacených pohledávek či nesplněných závazků, uschovává účetní jednotka do konce roku následujícího po roce, v němž došlo k jejich zaplacení nebo splnění Podle zákona ČNR č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů, jsou plátci pojistného povinni uschovávat účetní záznamy o údajích potřebných pro stanovení a odvod pojistného po dobu 10 kalendářních roků následujících po roce, kterého se týkají. Podle zákona ČNR č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů, je zaměstnavatel povinen uschovávat účetní záznamy o údajích potřebných pro účely důchodového pojištění uvedené v § 31 odst. 2 zákona o účetnictví 30 kalendářních roků následujících po roce, kterého se týkají. Účetní záznamy jsou po uzavření účetního období uloženy ve firemním archivu. Osobou odpovědnou za úschovu účetních záznamů a archivování dokladů je ………
70
17. Pracovní cesty, cestovní náhrady Základní právní úprava: • Zákoník práce (část VII) • ZDP - § 24 odst. 2 písm. k, § 25 odst. 1 písm. j • pokyn D – 300 k § 24 Firma má zpracován tento předpis v souboru „pracovně – právních“ směrnic dostatečným způsobem. Je zde popsán způsob nařizování a schvalování pracovních cest, způsob přepravy, ubytování, pravidla pro poskytování záloh (i zapůjčení platební karty), lhůty pro předkládání vyúčtování pracovních cest, lhůty zaměstnavatele pro vyúčtování, náležitosti cestovního příkazu, cestovní náhrady – sazby stravného pro tuzemské i zahraniční pracovní cesty, náhrady cestovních výdajů, náhrady nutných vedlejších výdajů. V této směrnici nejsou uvedeny účtovací předpisy. Proto je zde doplňuji: - poskytnutí zálohy na služební cestu zaměstnanci
335.100 / 211.A
- poskytnutí zálohy na služební cestu společníkovi
355.100 / 211.A
- vyúčtování nákladů na služební cestu
512.110 / 335.100 (335.100)
- zúčtování zálohy na služební cestu – doplatek
335.100 (355.100) / 211.A
- zúčtování zálohy na služební cestu – vratka
211.A / 335.100 (355.100)
Veškeré náhrady cestovních výdajů a stravného jsou poskytovány dle příslušných zákonů do výše limitů stanovených pro daňovou uznatelnost nákladů.
18. Stravování zaměstnanců Základní právní úprava: • ZDP - § 6 odst. 9 písm. b, § 24 odst. 2 písm. j) bod 4, § 25 odst. 1 písm. k • pokyn D – 300 k § 24 odst. 2 KOMENTÁŘ: zaměstnanci je možné poskytnout za sníženou úhradu jedno hlavní jídlo v průběhu jedné pracovní směny. V případě, že pracovní směna bude delší než 11 hodin je možné (považuje se za daňový výdaj) poskytnout příspěvek na další jedno hlavní jídlo.
71
Forma stravování zaměstnanců ve firmě ZNOJEMSKÉ STROJÍRNY, s.r.o.: -
vlastní závodní jídelna
Firma provozuje vlastní kuchyň a jídelnu. Do daňových nákladů zahrnuje náklady na provoz vlastního zařízení závodního stravování kromě hodnoty potravin. Stanovení výše příspěvku zaměstnance a způsob jeho úhrady: Na základě kalkulace na jedno hlavní jídlo byla stanovena cena: 30,- Kč Z toho 20,- Kč uhradí zaměstnanec 16,80 + 19% DPH 3,20 9,20 Kč uhradí firma – jako ostatní sociální náklad nad rámec zákona (firma tuto nákladovou položku účtuje jako daňově neuznatelnou) Zaměstnanci nebude poskytován příspěvek na závodní stravování jestliže: -
odpracuje pouze část směny
-
je vyslán na pracovní cestu a přísluší mu stravné podle zákoníku práce
72
Závěr V této bakalářské práci jsem se zabývala problematikou potřeby tvorby vnitropodnikových směrnic jako celku. V první části jsem uvedla charakteristiku a základní popis směrnic, které jsou pro účetní jednotku závazné na základě platných právních předpisů. Teoretické informace jsem čerpala z uvedené odborné literatury. Na základě studia těchto materiálů jsem se pokusila o obecnou formulaci povinných i doporučených metod a postupů při tvorbě vnitropodnikových směrnic pro účtování. Dále jsou zde shrnuty názory autorů odborných publikací včetně citací a výčtu nejčastěji používaných vnitropodnikových účetních směrnic. Cílem této práce byla aplikace získaných teoretických poznatků v konkrétní firmě. Zkoumanou
firmou
zde
byla
společnost
s ručením
omezeným
ZNOJEMSKÉ
STROJÍRNY, s.r.o. Studiem interních materiálů této firmy v oblasti vnitropodnikových směrnic jsem získala potřebné informace pro porovnání stávajícího stavu této oblasti se stavem, který vyžadují zákonné normy. Zkoumaná firma má vytvořeny všechny povinné směrnice i směrnice popisující specifické oblasti podnikatelské činnosti. Přesto jsem zjistila určité nedostatky. V některých vnitřních předpisech chyběly účetní předpisy, některé směrnice pouze citovaly paragrafy zákonů, další pak byly vytvořeny zbytečně, protože pro ně podnik neměl obsahovou náplň (Cenné papíry a podíly). Tyto směrnice nebyly delší dobu aktualizované a některé z nich obsahovaly odkazy na již neexistující paragrafy zákonů. Proto jsem jednotce doporučila přepracování, doplnění a aktualizaci souboru podnikových směrnic, navrhla jsem jednotný titulní list a formální úpravu, která by měla být společná všem vnitřním předpisům. Pro firmu jsem vypracovala komplexní soubor jednotlivých směrnic, které splňují legislativní požadavky a zachycují i další potřeby organizace. Závěrem mohu říci, že ještě před dokončením mé bakalářské práce došlo ve firmě k zásadnímu přehodnocení přístupu ke zpracovávání vnitropodnikových účetních směrnic, a to pozitivním směrem. Jsem přesvědčena, že tato práce bude přínosem pro zkoumanou firmu a navrhované změny, které jsem předložila k posouzení vedení firmy, budou efektivně využity v další podnikatelské praxi. 73
Použité zdroje CARDOVÁ, Zdenka. Vnitřní firemní předpisy - předpoklad bezproblémové daňové kontroly. Praha: Verlag Dashöfer, 2008. HRUŠKA, Vladimír. Vnitropodnikové směrnice. Praha: BILANCE, 2002. 349 s. ISBN 80-86371-32-8. KOVALÍKOVÁ, Hana. Vnitřní směrnice pro podnikatele. 6. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2008. 240 s. ISBN 978-80-7263-448-4. LOUŠA, František. Vnitropodnikové směrnice v účetnictví. 4. aktualizované vydání. Praha: GRADA, 2006. 112 s. ISBN 80-247-1259-8. Zákon o dani z příjmů 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Zákon o účetnictví 563/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů. České účetní standardy. Finanční zpravodaj. Praha: Ministerstvo financí ČR, 2003, č. 11 – 12, s. 294.
74
