ÚČETNÍ UZÁVĚRKA ROKU 2003 V PODVOJNÉM ÚČETNICTVÍ

PROFEX 4/2003

ÚČETNÍ UZÁVĚRKA ROKU 2003 V PODVOJNÉM ÚČETNICTVÍ Účtuje se o nehmotném majetku v pořizovací ceně, kterou si pro rok 2003 stanovila účetní jednotka sama. Účetní odpis se rovná daňovému. V praxi se na tomto účtu nejčastěji účtuje o ISO normách. V některých případech je ve smlouvách stanoveno, pro jakou dobu je ISO norma zpracována (3 roky). Účetní odpis by měl odpovídat této době. Odpisy se uvádí do ř. 10 přílohy B daňového přiznání.

Ing. Ivana Mašková MAKO AUDIT s.r.o., maskova @mako.cz, ing. Jiří Pavel MAKO AUDIT s.r.o., [email protected] Před účetní závěrkou je potřeba provést celou řadu prací, mezi něž patří kontrola hlavní knihy účetnictví a doúčtování různých závěrkových operací. Níže uvedený článek obsahuje nejdůležitější kontroly sestavené podle jednotlivých účtových tříd.

Pro rok 2004 je vrácena hranice pořizovací ceny na částku vyšší než 60.000,- Kč a odpisová doba je obecně stanovena na 72 měsíců. Ocenitelná práva zařazená do konce roku 2003 se doodepíší původním režimem.

Účtová třída 0 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek

V roce 2002 se v zemědělství poprvé objevilo obchodování s mléčnými kvótami. V případě, že je zemědělskému podniku kvóta přidělena, nevzniká žádný účetní případ. Účtování přichází v úvahu v případě, že zemědělský podnik část své kvóty prodá jinému podniku. Podle stanoviska Ministerstva financí se jedná o zdanitelné plnění daní z přidané hodnoty jako převod práv, z čehož by bylo možno dovodit, že se bude účtovat na účtu 014. Vyhláška 500/2002 Sb., účinná pro rok 2003, vymezuje ocenitelná práva tak, že se do nich mléčné kvóty nevejdou. Doporučené účtování je na účtu 381– časové rozlišení nákladů, postup účtování bude uveden u účtu 381.

Účet 011 - Zřizovací výdaje Účtuje se o výdajích na založení firmy vyšších, než je stanovená pořizovací cena. Výši této pořizovací ceny si v roce 2003 stanoví účetní jednotka sama, nesmí při tom porušit věrný a poctivý obraz účetnictví. Znamená to, že příliš vysoká vstupní cena (až do této ceny je vše v nákladech) zkresluje významně výsledek hospodaření a dá se říci, že tento neposkytuje věrný obraz. Pokud jste si v roce 2003 stanovili hranici např. 100 tis. Kč (do 100 tis. v nákladech, nad 100 tis. na účtu 011), odpisuje se účet 011 postupným odpisem, účetní odpis se rovná odpisu daňovému. Odpisy se uvádí do ř. 10 přílohy B daňového přiznání.

Nehmotný majetek v pořizovací ceně nižší, než stanoví vnitropodniková směrnice, je možno účtovat přímo do nákladů na účet 518. I zde připomínám, že stanovení vstupní ceny nehmotných aktiv se pro účetnictví i daně rovnalo pouze v roce 2003. Kdo tuto možnost nezaznamenal a postupoval stejně jako v roce 2002 (hranice vstupní ceny nad 60 tis. Kč), se nedopustil žádné chyby.

Pro rok 2004 je novelou zákona o daních z příjmů opět vrácena hranice pořizovací ceny 60.000,- Kč, tak jak tomu bylo v roce 2002. Pro praxi bude nejjednodušší, aby vstupní cena pro účetnictví i daně byla shodná. V § 32 a) novely zákona o daních z příjmů jsou pro zřizovací výdaje stanoveny rovnoměrné odpisy na dobu 60 měsíců.

Od roku 2004 se pro daňové účely vrací vstupní cena na částku vyšší než 60.000,- Kč. Podle mého názoru je pro praxi nejjednodušší, aby vstupní cena pro účetnictví (hranice povinnosti účtovat na účtech skupiny 01) i daně byla shodná a kopírovala cenu daňovou (60.000,- Kč). Pokud budou při pořizování nehmotných aktiv uzavřeny smlouvy, ve kterých je stanovena doba využitelnosti, má tato doba využitelnosti dle smlouvy přednost před počtem měsíců daných § 32a) zákona o daních z příjmů.

Pokud byl majetek pořízen v minulých obdobích a odpisován jiným režimem, doodepíše se tímto původním režimem. Odepsané zřizovací výdaje se k závěrkovému dni z účetnictví vyřazují. Účet 013 - Software Účtuje se o software v pořizovací ceně, kterou si pro rok 2003 stanovila účetní jednotka sama, opět při dodržení věrného a poctivého obrazu účetnictví. Odpisuje se postupným odpisem, účetní odpis se rovná odpisu daňovému, dobu životnosti si účetní jednotka stanoví sama. Odpisy se uvádí do ř. 10 přílohy B daňového přiznání.

Účet 017 – Goodwill Vyhláška 500/2002 Sb., zavedla do účetnictví roku 2003 nové účty a pojmy, který jsou spojeny s nákupy a vklady podniků nebo jejich částí a dále s přeměnami (sloučení, splynutí, rozdělení). Do přeměn se pro účely účetnictví a daní nezařazuje změna právní formy. Podnikem se rozumí podnik, jak je charakterizován v § 5 obchodního zákoníku a § 476 a dalších obchodního zákoníku. Za prodej podniku se nedá považovat část vybraných aktiv s jedním úvěrem, ale musí to být buď podnik celý, veškerý majetek a závazky (kromě závazků daňových, soc. zabezpečení apod., tzv. veřejno-

Pro rok 2004 je vrácena hranice pořizovací ceny na částku vyšší než 60.000,- Kč a odpisová doba je stanovena na 48 měsíců. Pokud byl majetek pořízen v minulých obdobích a odpisován jiným režimem, doodepíše se tímto původním režimem. Účet 014 – Ocenitelná práva -1-

PROFEX 4/2003 právní závazky) nebo ucelená část podniku - středisko provozovna s veškerým majetkem a příslušnými závazky.

Kč. Další odpisování se vypočítá ze zůstatkové ceny k 31.12.2003 děleno 170 měsíci (4166670:170=24509 měsíčního odpisu). Počínaje lednem 2004 bude jiný měsíční odpis vypočítaný jak je uvedeno. Goodwill vzniklý v roce 2003 se přetřiďuje, aby byl celkově odpisován 180 měsíců, goodwill vzniklý v roce 2004 se odpisuje 180 měsíců. Odpisování se zahajuje podle data zařazení.

Na jednoduchém příkladu prodeje podniku je možno vysvětlit vzniklou problematiku. Prodávající ------------------------------------------------------------------------02x 300 vlastní kapitál 40 (účty 411 až 431) 08x -200 závazky 90 112 20 311 10 ------------------------------------------------------------------------A 130 P 130 V případě, že se prodává nebo vkládá podnik, je stanovena kupní cena veškerého majetku a závazků jednou částkou Při prodeji nebo vkladu podniku je povinný znalecký posudek soudem jmenovaným soudním znalcem. Předmětem prodeje nebo vkladu je majetek a závazky. Účty vlastního kapitálu se nepřevádí. Mezi souhrnným oceněním podniku a přebíranými položkami majetku vzniká u nakupující účetní jednotky rozdíl, který bude podle zvolené metody zaúčtován na účtu 017-Goodwill nebo 027-Oceňovací rozdíl z nabytého majetku.

Příklad 2) oceňovací rozdíl k nabytému majetku, znalecký posudek i když existuje, není potřeba, jednotlivé položky se přebírají v účetních hodnotách . Hmotný odpisovaný majetek se přebírá v zůstatkové ceně, účty oprávek se nepřevádí. ------------------------------------------------------------------------02x 100 závazky 90 112 20 kupní cena 50 311 10 027 10 ------------------------------------------------------------------------A 140 P 140 Rozdíl na účtu 027 se nazývá oceňovací rozdíl k nabytému majetku, protože byla zvolena metoda převzetí účetních hodnot prodávajícího podniku. Odpisová doba je stanovena na 180 měsíců. Odpisování se zahájí po zařazení 027 do účetnictví. Pokud oceňovací rozdíl vznikl z nákupu podniku nebo jeho části, účetní odpis je zároveň odpisem daňovým, pokud vznikl z vkladu odpisuje se pouze účetně.

1) Na základě znaleckého posudku zavede nakupující strana jednotlivé položky majetku do účetnictví podle toho jak je znalec ocení (přecení) a vzniklý rozdíl představuje položku goodwill- účet 017, který je v rozvaze v části nehmotného majetku. 2) Kupující strana zaúčtuje majetek v účetních hodnotách strany prodávající a vzniklý rozdíl představuje položku, která se nazývá oceňovací rozdíl z nabytého majetku - účet 027. Tento rozdíl se v rozvaze vykazuje v části hmotného majetku.

Novelou roku 2004 se v obsahové náplni účtů 017 a 027 nic nemění. Goodwill i oceňovací rozdíl může vyjít kladný nebo záporný, v obou případech se vykazuje v aktivech rozvahy. Kladný rozdíl se odpisuje do nákladů, záporný do výnosů.

Dohodnutá kupní cena podniku je 50 mil. Kč. Za tuto jedinou cenu mohou být v praxi nakoupeny stovky položek, které musí nakupující účetní jednotka jednotlivě zavést do svého účetnictví.

K prodejům a vkladům podniku docházelo i před 1.1.2003. Některé účetní jednotky mají z minulých období účet 097, který má být již od 1.1.2003 převeden na účet 027 s názvem oceňovací rozdíl k nabytému majetku. Oprávky z účtu 098 patří na účet 087Oprávky k oceňovacímu rozdílu. Obsahová náplň účtu se nemění, odpisový režim je stejný jako v předchozích letech.

Příklad 1) goodwill , jednotlivé položky majetku se přeceňují. Znalec ocenil hmotný majetek na 120, zásoby na 10 a pohledávky na 5, závazky zůstávají 90. ------------------------------------------------------------------------02x 120 závazky 90 112 10 kupní cena 50 311 5 017 5 ------------------------------------------------------------------------A 140 P 140

Účty 02x, 08x Dlouhodobý hmotný majetek U účtů dlouhodobého majetku je možno doporučit provedení níže uvedených uzávěrkových kontrol: • Kontrola shody syntetické a analytické evidence (hlavní kniha majetku se kontroluje na hlavní knihu účetnictví).

Rozdíl na účtu 017 se nazývá goodwill, protože byla zvolena metoda přecenění podle znaleckého posudku. V roce 2003 se vzniklý goodwill odpisuje účetním odpisem, který se rovná odpisu daňovému. Odpisová doba je stanovena na 60 měsíců. Odpisování se zahájí po zařazení 017 do účetnictví. Pokud goodwill vznikl z nákupu podniku nebo jeho části, účetní odpis je zároveň odpisem daňovým, pokud vznikl z vkladu podniku nebo jeho části odpisuje se pouze účetně.

• Pokud byl v průběhu roku 2003 prodáván majetek, zkontrolujte podle karty účtů 641, zda byly všechny vyfakturované předměty vyřazeny z majetku. Pokud zapomenete vyřadit a předmět má zůstatkovou cenu, vzniká daňová chyba ve dvou letech. V roce 2003 chybí náklady a v roce 2004 jsou náklady, které tam nepatří. Zkontrolujte, zda je vyfakturováno vše, co jste prodali, i když k tomuto omylu dochází v praxi naprosto výjimečně.

Novelou roku 2004 se odpisová doba goodwillu prodlužuje na 180 měsíců. Jestliže se v roce 2003 odpisovalo např. 10 měsíců, měsíční odpis byl 5mil : 60 = 83333 Kč x 10 = 833330 za 10 měsíců a zůstatková cena k 31.12.2003 je 5 mil – 833330 = 4.166.670

• Pokud byly prodávány nemovitosti, účetní případ nastává dnem podání vkladu práva na katastr nemovitostí. Po tomto datu se zaúčtuje náklad na 541 a výnos na 641. Je potřebné ohlídat prodeje, které se -2-

PROFEX 4/2003 uskuteční na konci roku. V praxi se stává, že firma vystaví fakturu např. na prodej domku, zaúčtuje tržbu na 641, přijme peníze a žádost o vklad práva se podá v lednu 2004. V tomto případě se přijaté peníze považují za zálohu, o nákladech i tržbě se účtuje v roce 2004.

SIAK , spol.s r.o. B. Němcové 451, 760 01 Zlín, tel. 577221634 • Při nákupech s výhradou vlastnictví se jedná se o situaci, kdy je ve smlouvě dáno, že vlastnictví věci přechází až úplným zaplacením - v ceně (v úplatě za věc) je obsaženo právo užívat věc (mělo by to být součástí smlouvy). Ve smlouvě by mělo být i uvedeno co se stane, pokud vlastnictví nepřejde. O tomto majetku se účtuje na účtech 02 jako o majetku vlastním (účtová tř. 0 čl.9a). Daňově vlastnictví nepřechází, nelze daňově odpisovat a nelze uplatnit reinvestiční odpočet.

• Při vyřazení z důvodu likvidace je potřeba mít protokoly o vyřazení, případné doklady o prodeji šrotu apod. Pokud se z likvidovaného majetku získá použitelný materiál je tento materiál aktivován na sklad (112/621). • Opravitelná škoda na vlastním majetku podle daňových a účetních předpisů není chápána jako škoda. Pokud poškozený majetek uvedete do původního stavu, aby mohl být dále používán, jak externí náklady na účtu 511, tak vnitropodnikové náklady např. na účtech 521 nebo 501, jsou náklady daňově účinnými a na účtu škod se vůbec neúčtuje. Případná náhrada od toho kdo škodu způsobil nebo od pojišťovny je daňovým provozním výnosem na účtu 648. Řeší §25 odst.3 ZDP.

• V poslední době se rozšiřují nákupy movitého majetku (042/321, 022/042), při kterých je faktura uhrazena poskytnutým investičním úvěrem (321/461). Banka si tento úvěr zajistí převodem práva k majetku, který následně smlouvou o výpůjčce poskytne účetní jednotce na celou dobu po kterou se úvěr splácí. K takto získanému majetku se účetní jednotka chová jako k majetku svému a pokud se úvěr splácí, nenastane žádný problém. Účetní jednotka odpisuje účetně i daňově (§ 28/1 zákona o účetnictví , § 28/4 zákona o daních z příjmů), může si uplatnit reinvestiční odpočet podle § 34/6 zákona o daních z příjmů.

• Neopravitelné škody na vlastním majetku, kdy je majetek v důsledku této škody vyřazen, jsou daňově účinným nákladem pouze do výše náhrady. Např. zaměstnanec nabourá auto, které je majetkem firmy tak, že jej nelze vůbec opravit a půjde do šrotu. Daňová zůstatková cena takto vyřazeného auta je daňově účinným nákladem jen do výše zúčtované náhrady od zaměstnance nebo pojišťovny. O škodě se účtuje na účtu 582, náklad musíte rozdělit na daňovou část do výše přijatých náhrad a nedaňovou část - zůstatková cena nad výši přijatých náhrad. Řeší §25 odst.1, písm.n a §25 odst.3 ZDP.

• Z důvodu úspory nákladů na daň z převodu nemovitostí se dá využít při vzájemných nákupech a prodejích směnné smlouvy. Daň z převodu nemovitostí se platí jen jednou a to z ceny, která je nejvyšší. Pokud jsou ve směnné smlouvě sjednány ceny, účtuje se o cenách sjednaných. Pokud nejsou ceny sjednány, účtuje se ve výši znaleckých posudků. Příklad: Firma A vlastní stavbu, která bude předmětem směny za stavbu firmy B. Ve směnné smlouvě nejsou sjednány ceny (ani být sjednány nemusí).

• Škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 688. Řeší §24 odst.2 písm.l a §24 odst.10 ZDP.Totéž platí i o neopravitelné škodě způsobené živelní pohromou na stavbách v případě, že na místě stavby postavíme stavbu novou. Zůstatková cena stavby demolované nevstupuje do pořizovací ceny stavby nové, ale je daňovým nákladem na účtu 582.

A) 021 3000

081 1000

ZC 2000

Znalecký posudek 2400 B) 021 4000

081 1000

ZC 3000

Znalecký posudek 2700 Daň z převodu se počítá z ceny 2700, platí ji obě firmy jednou polovinou.

• U přírůstků majetku zkontrolujte zařazení (karty účtu 042), vedlejší náklady spojené s pořízením patří do ceny majetku. Dejte pozor zejména na faktury blížící se 40 tis. Kč. Pokud jsou zaúčtovány v nákladech (v souladu s vnitropodnikovou směrnicí) hrozí nebezpečí, že případná cena instalace, montáže, dopravy, zvýší hodnotu faktury nad 40 tis. Kč a jednorázové náklady jsou pak chybné. Pokud máte pochybnost o správnosti zatřídění do SKP je možno se obrátit na některou ze specializovaných firem, které se zatříděním zabývají – výhradně písemnou formou.

Zaúčtování A) - doúčtování oprávek

541/081

2000 zůstatková cena

- vyřazení stavby A

081/021

3000 pořizovací cena

- zařazení stavby B

021/641

2700 znalecký posudek

- doúčtování oprávek

541/081

3000 zůstatková cena

- vyřazení stavby B

081/021

4000 pořizovací cena

- zařazení stavby A

021/641

2400 znalecký posudek

Zaúčtování B)

Bohuš Libich – Consult service 1, Přemyslovská 37/1858, 130 00 Praha 3, tel. 222710922

Obě firmy budou odpisovat směněnou stavbu jako stavbu novou, odpisovou sazbou prvního roku. Daňová účinnost nákladů na účtu 541 se hodnotí podle daňové zůstatkové ceny (náklad je uznatelný do výše daňové zůstatkové ceny). Uživatelé programů ZEIS pořídí vyřazení stavby druhem pohybu prodeje, počítač automaticky rozdělí účet 541 na daňovou a nedaňovou část podle údajů, které jsou uloženy v kartě majetku.

ÚRS PRAHA, a.s., Pražská 18, 100 00 Praha 10, tel. 267219111 Ing. Dana Bendová-Orges-consulting, Ing. Ivan PeškaOrges-consulting, Malá Štěpánská 541/15, 120 00 Praha 2, tel. 224918523, 224921545

-3-

PROFEX 4/2003 Pokud se směňují stavby, které nebyly ve vlastnictví více než 2 roky, vzniká 5% DPH na výstupu na straně té účetní jednotky, která tuto stavbu poskytuje. V případě, že vznikne zdanitelné plnění, je vhodné, aby znalecký posudek obsahoval údaj o tom, zda ocenění je včetně DPH či bez DPH a tak se vyhnout rozhodování, z jaké ceny má být DPH odvedeno. Pokud není stanoveno zda se jedná o cenu s daní nebo bez, tak se podle stanoviska MFČR v daňové praxi vždy jedná o cenu včetně daně.

třebu (501). Účetní jednotka má povinnost sledovat tento majetek v operativní evidenci (např. kusově podle umístění nebo odpovědného pracovníka). 2) Veškerý dlouhodobý majetek v pořizovací ceně do 40 tisíc bude považován za dlouhodobý hmotný majetek, bude účtován na účtu 022. Ve vnitropodnikové směrnici musí být sestaven účetní odpisový plán. Majetek je třeba odepisovat v souladu se všeobecnými účetními zásadami podle odpisového plánu a na základě doby použitelnosti, případně reálné hodnoty majetku k datu inventarizace. Účetní odpis se rovná odpisu daňovému. Doporučuji minimální dobu odpisu 24 měsíců.

Dotace na pořízení majetku Jak vyhláška 500/2002 Sb., tak Postupy účtování jednoznačně stanoví, že o přijatou dotaci se snižuje pořizovací cena majetku. Může dojít až k takovému stavu, že evidovaný majetek má velmi nízkou nebo nulovou zůstatkovou cenu, takže např. čistička hodnoty 30 mil. Kč je v účetnictví evidována za 1 mil. Účetní jednotka má povinnost takovou skutečnost uvést v příloze k roční závěrce, protože závěrkové ocenění majetku lze účetně pouze snížit pomocí opravných položek, nikoliv však zvýšit. Účetní i daňové odpisy se počítají z této snížené částky i kdyby poklesla pod 40 tis. Kč.

3) Třetí variantou vnitropodnikové směrnice je kombinace obou předchozích. Např. majetek do pořizovací ceny 10 tisíc bude sledován v zásobách a účtován do spotřeby, od 10 do 40 tisíc bude na účtu 022 a bude odpisován zvoleným účetním odpisem, který bude zároveň odpisem daňovým. • Maximální rovnoměrné (lineární) odpisy. Od roku 2001 platí, že pokud uplatňujete rovnoměrné daňové odpisy majetku podle §31, tyto odpisy jsou stanoveny jako maximální. To znamená, že můžete použít i jakýkoliv odpis nižší. Z toho plyne, že omyly způsobené chybným zařazením do skupiny s pomalejším odpisem (místo odp. skupiny 1 se zařadí do odp. sk. 2) mohou být ponechány a nemusí se pracně opravovat.

Za dotaci se považuje i dotace k úrokům. V roce 2002 vstupovaly dotace k úrokům povinně do pořizovací ceny majetku (do data zařazení). V roce 2003 se podle rozhodnutí účetní jednotky postupuje tak, že pokud jsou nákladové úroky součástí ocenění (042) jsou i dotace k úrokům součástí ocenění. Pokud jsou nákladové úroky na účtu 562, jsou i dotace k těmto úrokům součástí výnosů na účtu 66x. I nadále je rozhodujícím datumem pro použití vnitropodnikové směrnice pro účtování úroků z investičních úvěrů datum zařazení.

• U zrychlených odpisů podle §32 je i nadále nutno uplatňovat odpis přesně v částce stanovené zákonem. • Opravy dlouhodobého hmotného majetku a technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku Daňově i účetně lze zúčtovat do nákladů pouze výdaje související s dlouhodobým majetkem, které mají charakter opravy nebo údržby. Oprava (Účtová tř.0, čl.VII odst.2) - opravou se odstraňuje částečné fyzické opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení.Udržováním (Účtová tř. 0, čl.VII odst.2) se zpomaluje fyzické opotřebení, předchází se následkům a odstraňují se drobnější závady. Za opravu nelze považovat odstranění úplného opotřebení či poškození majetku ani morální opotřebení = technické zhodnocení.

1. způsob – směrnice určuje účtování úroků do nákladů na 562. Do data zařazení i po datu zařazení se účtuje stejně na účet 562, přijaté dotace na úroky na účet 66x. 2. způsob- směrnice určí, že úroky budou součástí vstupní ceny. Jedná se o úroky do data zařazení, které se pak účtují na účtu 042 MD, přijaté dotace k úrokům na 042 DAL. Po datu zařazení se úroky účtují na účet 562, přijaté úroky na účet 66x. Vzhledem k tomu, že vyhláška 500/2002 Sb., změnila způsob oceňování hmotného majetku v části úroků z investičních úvěrů, je nezbytné, abyste měli ve vnitropodnikové směrnici uveden vámi použitý způsob.

• Technické zhodnocení (nelze účtovat do nákladů) Technické zhodnocení je termín, který byl stanoven pouze pro účely daní a účetnictví. §33 ZDP a vyhláška 500/2002 Sb. a Postupy účtování uvádí: technické zhodnocení jsou VÝDAJE na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace, pokud překročily částku 40.000,- Kč. Pokud tuto částku nepřekročí, záleží na účetní jednotce, zda je bude za technické zhodnocení považovat. Částka rozhodná pro posouzení se hodnotí vždy souhrnně za jednu položku majetku a jedno zdaňovací období. Pokud účetní jednotka rozhodne, že nebude pod 40.000,- Kč účtovat o technickém zhodnocení, zúčtuje se do nákladů jako ostatní provozní náklady proti účtu 548 v případě hmotného majetku nebo jako ostatní služby proti účtu 518 v případě ne-

• Inventurní nálezy majetku se zaúčtují 02x/08x jako majetek zcela odepsaný. Účtuje se v reprodukční ceně. • Dlouhodobý hmotný majetek pořizovací ceny do 40 tis. Kč. O způsobu účtování tohoto majetku rozhoduje účetní jednotka sama ve vnitropodnikové směrnici. Směrnice musí být zpracována a může být využívána po řadu let, dokud nedojde k její změně například z důvodů věrnějšího zobrazení majetku. Směrnice se může vyskytnout ve 3 variantách: 1) veškerý dlouhodobý majetek v pořizovací ceně do 40 tisíc bude považován za zásoby a při výdeji do používání bude účtován do nákladů na spo-4-

PROFEX 4/2003 hmotného majetku - není možné účtovat jako o opravě.

Dokončená technická zhodnocení na pronajatém majetku (zejména stavební úpravy) se od roku 2002 účtují na účtu 021,022 se samostatnou analytickou evidencí (převedeno z účtu 029). Daňové odpisy se řídí podle majetku který byl takto zhodnocen (daňově se odpisuje stejně jako stavba, stroje). Účetní odpis má být rozložen na dobu trvání smlouvy, pokud se jedná o časově omezenou nájemní smlouvu.

Je třeba si uvědomit, že technické zhodnocení = výdaje, proto nelze z právního hlediska samostatně zcizovat (prodat, darovat, vložit), protože nejde o reálný majetek v právním slova smyslu. Tento fakt si je nutné uvědomit především tehdy, pokud byste prováděli technické zhodnocení na pronajatém majetku. Pronajímateli je možné přefakturovat náklady na provedené technické zhodnocení, ale nemůžete mu prodat technické zhodnocení jako takové - majetek na němž je provedeno, je jeho majetkem a tudíž i technické zhodnocení je součástí jeho majetku. Zdaňování technického zhodnocení při ukončení pronájmu bylo často měněno a je nutné mu věnovat zvýšenou pozornost jak z titulu daně z příjmů, tak DPH.

Účet 026 – Základní stádo a tažná zvířata • Zkontrolujte shodu syntetické a analytické evidence z hlavní knihy modulu zvířata na hlavní knihu účetnictví. • Zkontrolujte zařazení nakoupených zvířat (účet 042)

K jednotlivým druhům technického zhodnocení: -

nástavby, vestavby a přístavby jsou definovány ve stavebním zákoně,

-

rekonstrukcí se rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů,

-

modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku.

• Úhyn dospělých zvířat (zařazených do majetku) je daňově účinným nákladem do výše daňové zůstatkové ceny zjištěné podle §29 odst.2 ZDP, pokud máte potvrzení od veterináře, že jste úhyn nezavinili. Zůstatkovou cenu zúčtujete 549/086 a následně vyřadíte 086/026. Řeší §25 odst.3 ZDP. V případě, že máte v roce 2003 obrat na účtu 582130, přeúčtujte na účet 549. Účtování na 582130 pochází ze starých číselníků roku 2001. Případné náhrady těchto úhynů pojišťovnou se účtují na účet 648.

Drobné poznámky k technickému zhodnocení:

Vzhledem k tomu, že programové vybavení ZEIS eviduje v modulu zvířata základního stáda i zvířata ostatní, je vhodné provést kontrolu celého modulu najednou, pomůckou může být část protokolu závěrkového ověřování.

¾ stavební úprava nerovná se oprava. Stavební úprava je technickým zhodnocením, oprava je nákladem. Většinou na stavební úpravu musíte mít stavební povolení a na opravu ne, ale rozhodně to neplatí obecně.

EVIDENCE ZVÍŘAT

¾ změna parametrů - nemusí jít pouze o jejich zlepšení. Pokud by v důsledku nějakého zásahu došlo ke zhoršení technických parametrů, jednalo by se paradoxně také o technické zhodnocení. Technickým zhodnocením je např. zlepšení izolačních vlastností střechy či oken, zvýšení či snížení výkonu motoru.

Příklad kontroly Analytická evidence musí souhlasit na zůstatky účtů 026, 086 a 124 v hlavní knize účetnictví. Sestava stavu základního stáda s přehledem odpisování musí souhlasit na obratovou soupisku zvířat v kusech i zůstatkových cenách.

¾ pouhá záměna materiálu není technickým zhodnocením (pokyn D-190, k §33).

účet M/D kon. stav evidence ------------------------------------026110 MD 4227498.02 4227498.02 026200 MD 213918.82 213918.82 026300 MD 1042291.21 1042291.21 086110 DAL 2479450.04 2479450.04 086200 DAL 81859.67 81859.67 086300 DAL 678898.42 678898.42 124100 MD 3639297.21 124200 MD 420579.20 124300 MD 169520.00 124600 MD 642118.43 124700 MD 18878.34 ************************************* celkem: 7133893.10 2243499.92

¾ změna účelu užívání s rekolaudací - např. změna bytu na nebytové prostory na základě stavebního povolení. V tomto případě se může stát i vymalování těchto prostor technickým zhodnocením, pokud se maluje v přímé souvislosti se změnou účelu užívání. ¾ příkladem modernizace může být např. montáž závěsného zařízení na automobil, pokud s ostatními položkami za rok přesáhne 40.000,- Kč. ¾ pokud není technické zhodnocení ke konci roku dokončeno, musíte jej nechat na 042 až do doby jeho dokončení (týká se především stavebních prací).

Účetní a daňové odpisy jsou shodné. Jsou proúčtoDoporučení: pokud si nejste jisti, zda celková částka vány na účtu 551300 v plné výši. Všechna zvířata zápřesáhne za rok 40.000,- Kč u jedné položky majetku a kladního stáda jsou odepisována lineárně. Zkontrolomáte snahu uplatnit do nákladů co nejvíce, účtujete na vány odpisy z evidence základního stáda na obratovou zvláštní analytické účty 518 a 548 a posuzujete u jedsoupisku a účet 551300, bez závad. Namátkově zkontnotlivého majetku, zda jste překročili stanovenou hrarolován výpočet odpisů u následujících inventárních nici. Tyto analytické účty podrobíte ke konci roku inčísel: ventarizaci podle jednotlivých položek. kateg. inv.čís. zařazeno vyřazeno vst.cena d.odp.KPR d.odp.OPR d.zůst.cena ============================================================================== 121100 000000068755 22.07.99 . . 18293.98 13064.00 5229.98 0.00 -5-

PROFEX 4/2003 121100 121100 121100 121100 121100 121100 121100

000000068756 000000068827 000000068828 000000068938 000000068937 000000111007 000000111008

20.04.99 20.04.00 31.05.00 28.02.01 22.05.01 26.05.02 05.03.02

17.09.02 . . 20.06.02 . . 21.02.02 . . 17.09.02

19417.60 18926.30 18780.02 20837.07 21311.09 20294.04 20029.58

13866.00 8101.00 8039.00 2959.00 3027.00 0.00 0.00

2777.00 5413.00 2686.00 5960.00 3048.00 2882.00 0.00

2774.60 5412.30 8055.02 11918.07 15236.09 17412.04 20029.58

Uplatněné odpisy v roce 2003

kateg. daň.odp.OPR účet.odp.OPR =========================================== 121100 924149.22 924149.22 122100 36748.67 36748.67 122200 11993.00 11993.00 123100 198095.48 198095.48 123200 11431.00 11431.00 ------------------------------------------1182417.37 1182417.37 Zkontrolována přeřazení ze zvířat do základního stáda, množství i kusy souhlasí, obrat účtu 614270 - Přeřazení zvířat a účtu 624300 - Aktivace souhlasí.

V roce 2003 vzniká nárok na odpočet ve výši 10% z 1432720.36 Kč, tj.143272 Kč. Tento nárok nebude v roce 2003 uplatněn. Kateg Vst.cena ----------------------121100 1116226.21 122100 103070.15 123100 213424.00 ----------------------1432720.36 Výdaje zvířat na majetkové podíly nebyly v průběhu roku uskutečněny. Na vypořádací podíly byla vydána prasata v ceně obvyklé, DPH bylo odvedeno, bez závad.

Nakupovaná zvířata jsou oceněna ve výši vyfakturovaných nákladů. Stav účtu 042300 a 111124 je k 31.12.2002 nulový. Úbytky zvířat jsou účtovány v průměrné účetní ceně. Přírůstky a příchovky zvířat jsou oceňovány podle plánové kalkulace a jsou proúčtovány na účtech 614211, 614212, 614213 - zkontrolováno, bez závad. Úhyny základního stáda jsou proúčtovány na účtu 549300. Podle potvrzení veterináře se jedná o nezaviněné úhyny, náklad je daňově uznatelný.

Účet 031 - Pozemky

Normy přirozených úbytků ostatních (mladých zvířat) jsou stanoveny vnitropodnikovou směrnicí a nebyly překročeny. Úhyny v normě jsou daňově uznatelným nákladem.

Pokud došlo v roce 2003 k prodeji pozemků je potřeba vyhodnotit daňovou uznatelnost nákladů na účtu 541. Náklad je daňově uznatelný pouze do výše dosažených tržeb. ( § 24/2 t zákona o daních z příjmů).

Účetní jednotka uplatnila v daňovém přiznání za rok 2001 10 % odpočet podle §34 zákona o daních z příjmů ze vstupní ceny dojnic pořízených v roce 2001. V průběhu roku 2003 došlo k vyřazení některých kusů na které byl uplatněn odpočet. V daňovém přiznání za rok 2003 bude zvýšen daňový základ o 10% ze vstupních cen níže uvedených kusů.

Hodnotí se samostatně jednotlivé prodávané pozemky. Při prodeji pozemků, které byly nabyty vkladem od podnikatele je při prodeji daňově uznatelným nákladem pořizovací cena evidovaná u vkladatele před jeho vložením, a to jen do výše příjmů z prodeje tohoto pozemku.

Vyřazení v průběhu roku 2003 kateg. inv.čís. zařazeno vst. cena ========================================= 121100 000000068828 31.05.01 18780.02 121100 000000068864 20.04.01 18926.30 121100 000000068877 30.06.01 19356.02 121100 000000068899 30.01.01 18051.35 121100 000000068909 31.07.01 19433.30 121100 000000068931 31.08.01 18740.64 121100 000000068991 31.10.01 18638.46 121100 000000069004 22.09.01 19962.44 121100 000000068954 27.11.01 19794.18 ----------------------------------------171682.71 10 % 17168.00 Kč

Nově nalezené pozemky se účtují na účtu 031/413. Pokud se jedná o pozemky, které měly být v účetnictví v roce 1991, účtuje se v cenách vyhlášky č. 393/1991 Sb. Při směně pozemků je potřeba ohlídat daňovou uznatelnost nákladů na účtu 541.

Na řádku 30 daňového přiznání za rok 2003 bude zvýšen daňový základ o 17168 Kč. -6-

PROFEX 4/2003

Příklad zaúčtování směny pozemků: (oba vlastníci získali pozemky v minulosti nákupem. Poznámku uvádím proto, že daňová uznatelnost nákladů směňovaných pozemků získaných vkladem může být odlišná). ZP = znalecký posudek Účetní jednotka A Účet 031 100 ZP 120 a) vyřazení pozemků z evidence

Účetní jednotka B Účet 031 80 ZP 90

541/031 100 541/031 80 b) zařazení směněných pozemků do evidence ve výši znaleckého posudku nabývaného pozemku. Společnost A nabývá pozemek B, který je znalcem oceněn na 90, B nabývá za 120. 031/ 641

90

031/641

120

c) daňové vyhodnocení nákladů na 541 do výše tržeb na 641 daňově, zbytek nedaňově. (výnosy na 641 jsou vždy daňové) 5411 daňový náklad

90

5411 daňový náklad 80

5419 nedaňový náklad 10 Pořízení pozemku, na kterém jsou okrasné keře a oplocení, se účtuje podle kupní smlouvy, která je v lepším případě rozdělena na jednotlivé položky, běžněji je však dohodnuta částka jediná. a) Kupní smlouva stanoví celkovou cenu na 70 tis. Kč za pozemek, 30 tis. za okrasné keře a 30 tis. Kč za plot. - nákup pozemku

031/321

70

- nákup dřevin 031/321 (stejně se účtuje nákup lesního porostu)

30

- nákup plotu 021/321 (stavba bez ohledu na pořizovací cenu vždy na 021)

30

- pokud by se společně s pozemkem kupovaly místo okrasných keřů nebo lesa trvalé porosty (vinice, chmelnice, sady) bez ohledu na pořizovací cenu se vždy účtují na účtu 025 – Pěstitelské celky trvalých porostů. b) Kupní smlouva stanoví celkovou cenu na 130 tis. Kč, jednotlivé položky nejsou uvedeny. V tomto případě si musí účetní jednotka poradit tak, že vezme znalecký posudek a pořizovací cenu rozdělí v poměru ocenění ve znaleckém posudku. Zaúčtování je stejné. Při nákupech pozemků byly často různé kolky a znalecké posudky zaúčtovány v nákladech, ačkoliv patří do pořizovací ceny pozemku.

Účet 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku

zakázky, nezapomeňte k rozvahovému dni aktivovat 042/624.

V praxi se často vyskytují v aktivech položky vynaložených investičních nákladů na účtu 042-pořízení dlouhodobého hmotného majetku. V některých případech je investice pozastavena a řeší se, co se s ní v budoucnu udělá. V tomto případě je vhodná tvorba účetní opravné položky na účtu 094, aby hodnota takového sporného aktiva byla zreálněna

Účet 061 účast 50-100 % a účet 062 účast 20-50%

- zúčtování opravné položky 60.000,-- Kč 094/ 5599

Výše uvedené účty představují dlouhodobý finanční majetek, tzv. majetkové účasti. Držitel těchto účastí investoval peněžitý nebo nepeněžní vklad, aby byl vlastníkem jiné firmy ( ve výši %, která účasti vyjadřují). Tento vlastník má právo hlasovat, pobírat zisk, má právo na likvidační zůstatek. Představitelem účastí jsou akcie a podíly v obchodních společnostech. Od roku 2002 platí pro pořizované účasti oceňování pořizovací cenou , tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali akcie, zkontrolujte, zda právní, zprostředkovatelské a podobné služby, které se před rokem 2002 účtovaly do nákladů, jsou zaúčtovány v ceně aktiva, čili na účtech 06x. Majetkové účasti se k závěrkovému dni přeceňují podle §27 zákona o účetnictví

Odpis nedokončené investice se účtuje na účtu 548/042. Jestliže účetní jednotka rozhodne o tom, že odpis je daňový, musí to umět zdůvodnit. Pokud by například došlo k zastavení investice z rozhodnutí státního orgánu, byla by odepsaná investice daňově účinným nákladem.

Účetní jednotky mohou zvolit pro závěrkové ocenění metodu pořizovací ceny s využitím opravné položky nebo metodu ekvivalence. V rámci účtů 061 a 062 nelze obě metody kombinovat. Veškeré analytické účty 061,062 musí být oceněny stejnou metodou, kterou účetní jednotka stanoví ve vnitropodnikové směrnici pro závěrkové ocenění cenných papírů-účastí.

Pokud pořizujete majetek ve vlastní režii a vzniklé náklady účtujete do třídy 5 na jednotlivé

Přecenění účtů 061 a 062 pomocí opravné položky znamená, že si opatříte rozvahu společnosti ve

Příklad: - tvorba opravné položky na nedokončenou investici 60.000,-- Kč 5599/094 - inventurní komise rozhodla o odpisu 60.000,-- Kč 548x/042

-7-

PROFEX 4/2003 které máte účast a porovnáte poměr vlastního kapitálu a základního kapitálu. Pokud je vlastní kapitál větší než základní, účast se zhodnocuje. Protože jste ale zvolili metodu pořizovací ceny a opravné položky, směrem nahoru přecenit nelze, nebudeme účtovat nic a stavy na účtech ponecháme v pořizovací ceně. Pokud by byly účasti významně znehodnoceny (dceřiná společnost je stále ve ztrátách, má velmi nízký nebo záporný vlastní kapitál, poměr mezi vlastním kapitálem a základním kapitálem vyjde méně než 1) je potřeba snížit hodnotu účasti nepřímo zaúčtováním nedaňové opravné položky 5799/096 max. do výše pořizovací ceny evidované na účtu 061 a 062. Opravnou položkou lze hodnotu účasti pouze snížit, při 100% opravné položce je sloupec brutto a korekce stejně vysoký a rozvahová hodnota netto je nula.

a) tržní hodnota Týká se pouze veřejně obchodovatelných CP (tuzemská a zahraniční burza, RMS). Tyto CP se v běžné praxi nevyskytují. Údaje se zjišťují z tisku, kde jsou ceny vyhlašovány. b) posudek znalce v tržní ceně. Soudní znalec, kterému ocenění zadáte, ocení znaleckými metodami a přecenění se zaúčtuje směrem nahoru 063/414, směrem dolů 414/063. V praxi je možno doporučit závěrkové znalecké přecenění v případech kdy se účetní jednotka chystá např. akcie v příštím roce ve větším množství prodat. Příklad: ocenění podle písmene b) Na účtu 063100 jsou evidovány akcie v hodnotě 1000000,-- Kč. Jejich reálná cena zjištěná znalcem je 200000,-- Kč. K 31.12.2003 přeceníme na účtu 414MD/063101DAL ve výši 800000,-- Kč. V rozvaze bude vykázáno v aktivech 200000,-- Kč znaleckého ocenění. Pasíva (vlastní kapitál) budou snížena o hodnotu 414MD.

Přecenění ekvivalencí spočívá v tom, že se účty 061 a 062 přecení v závislosti na výsledcích dceřiné společnosti, jejíž účast účetní jednotka drží. Přeceňuje se přímo účet 061, 062, prostřednictvím účtu 414 MD nebo DAL a samostatného analytického účtu jednotlivých účastí. Znamená to, že je možno zachytit snížení i zvýšení hodnoty příslušné účasti.

V případě prodeje se přecenění rozpouští 063101/414 800.000,-- Kč a zaúčtuje se prodej 561/063100 1.000.000,-- Kč a tržba 311/661. Případná ztráta z prodeje je daňově uznatelná.

Příklad:

c) kvalifikovaný odhad tržní ceny na základě věrohodného matematického modelu, který může zpracovat kdokoliv si na to troufá. Pro naší běžnou praxi je tento způsob nepoužitelný.

Účetní jednotka A má 25% účast na základním kapitálu účetní jednotky B. Účast je zaúčtována na účtu 062100 v pořizovací ceně. Touto cenou mohou být složené peníze při zakládání společnosti B, zůstatková účetní hodnota nepeněžního vkladu, ale také peníze vynaložené při koupi akcií od původního zakladatele. Předpokládejme, že na účtu 062 je částka 5.000.000,-- Kč. Vlastní kapitál společnosti B (řádek 63 rozvahy roku 2003) je:

d) ocenění stanovené podle zvláštních právních předpisů (zákon 151/1997 Sb.) Zákon č. 151/1997 o oceňování majetku oceňuje cenné papíry, které nejsou veřejně obchodovatelné podle § 20 tohoto zákona. Veřejně neobchodovatelné akcie se ocení podílem na vlastním jmění akciové společnosti podle závěrky za předchozí období. Podíl se vypočítá tak, že v čitateli je hodnota vlastního jmění (rozvahový stav vlastního kapitálu násobený tisícem) a ve jmenovateli počet kusů akcií převedených na stejnou jmenovitou hodnotu (rozvahový stav základního kapitálu). Zjištěné číslo je závěrková hodnota akcie jmenovité hodnoty 1.000 Kč. Pokud účetní jednotka zvolila tuto metodu postupuje se podle níže uvedeného příkladu.

a) 28.000.000,-- Kč. 25% z 28 mil. je 7mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 062101/414 2.000.000,- Kč. Celková rozvahová hodnota tak stoupne na 7 mil. Kč. b) 16.000.000,-- Kč. 25% ze 16 mil. jsou 4 mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 414/ 062101 1.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota tak klesne na 4 mil. Kč.

Příklad 1: účetní jednotka má na účtu 063 2000 ks akcií jmenovité hodnoty 1000 Kč. Pořizovací cena akcií je 2.000.000 Kč. Jedná se o menšinového akcionáře ACHP. Rozvaha ACHP má vlastní kapitál 32.000 x 1000 = 32.000.000 Kč : 30.000 ks akcií j.h. 1000 Kč. Na jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč připadá 1200 Kč podílu na vlastním kapitálu.

c) -2.000.000,-- Kč. 25% ze záporného vlastního kapitálu je rovněž záporné číslo. Účetní jednotka B má v současné době veškeré vklady prohospodařené. Účetní jednotka A nebude účtovat do mínus 500 tis., ale proúčtuje snížení hodnoty účasti na nulu, zaúčtuje 414/ 062101 5.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota klesne na nulu.

Držitel těchto akcií v závěrce přecení 2000 ks x 1200 Kč je 2.400.000 Kč, na účtu je zaúčtováno 2.000.000 Kč, proto se přecenění zaúčtuje 063 AE/414 ve výši 400.000 Kč

Účet 063 realizovatelné cenné papíry s vlastnictvím podílů pod 20%

Příklad 2: účetní jednotka má na účtu 063 2000 ks akcií jmenovité hodnoty 1000 Kč. Akcie byly pořízeny nepeněžním vkladem, jejich pořizovací cenou je zůstatková hodnota nepeněžního vkladu 2.300.000 Kč. Rozvaha dceřiné společnosti má vlastní kapitál 32.000 x 1000 = 32.000.000 Kč : 30.000 ks akcií j.h. 1000 Kč. Na jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč připadá 1200 Kč podílu na vlastním kapitálu.

Na tomto účtu jsou v praxi zaúčtovány akcie různých a.s. na výrobu prasat, vajec, ACHP, škrobárny apod. Zemědělské podniky drží tyto akcie, aby jako akcionáři prodávali do těchto společností své produkce, nebo využívaly různých služeb. Dividendy (výnosy z těchto akcií zemědělské podniky nedostávají). Akcie na účtu 063 mají být k závěrce přeceněny podle § 27 zákona o účetnictví reálnou cenou. Za reálnou cenu se podle § 27 považuje:

Držitel těchto akcií v závěrce přecení 2000 ks x 1200 Kč je 2.400.000 Kč, na účtu je zaúčtováno 2.300.000 -8-

PROFEX 4/2003 Kč, proto se přecenění zaúčtuje 063 AE/414 ve výši 100.000 Kč.

Z výše uvedeného je patrné, že účetní jednotka má ve způsobu ocenění na účtech 063 možnost volby, metody je možno kombinovat. Zvolený způsob ocenění doporučuji konzultovat se svým auditorem.

e) pořizovací cenou podle § 27/5 - není-li objektivně možné stanovit reálnou hodnotu, ponechají se akcie v pořizovací ceně. I tato cena se pak považuje za cenu reálnou. Účetní jednotka má povinnost vytvořit účetní opravnou položku je-li k této tvorbě důvod. Příkladem, kdy není možno stanovit reálnou hodnotu jsou podle mého názoru např. akcie AGB. Pokud je účetní jednotka vlastní, doporučuji u našich podniků tvorbu 100% opravné položky na účtech 5799/096-nepřímé snížení ceny pomocí opravných položek. Podle mého názoru není v rozporu se zásadou věrného zobrazení i ponechání jiných akcií v pořizovací ceně, např. těch , jejichž pořizovací cena je nevýznamná-účetní jednotka vlastní např. 1ks akcií škrobáren za 50 tis. Kč apod.

Účet 065 dlužné cenné papíry držené do splatnosti Závěrkové přecenění podle § 27 zákona o účetnictví se u těchto cenných papírů provádí zaúčtováním poměrného úrokového výnosu. V praxi se zde účtují dluhopisy ČEZ, které získaly některé zemědělské podniky při pořizování strojů pomocí úvěru. Na účtu 065100 je jejich pořizovací hodnota a na samostatné analytické evidenci 065101/6651 je alikvotní úrokový výnos (daňový) patřící do roku ve kterém je o něm účtováno. V roce 2004 (červen nebo červenec) obdrží podnik čistý úrokový výnos zdaněný 15% srážkovou daní.

Příklad:

Příklad:

Na účtu 063100 jsou evidovány akcie AGB v hodnotě 1000000,-- Kč. Účetní jednotka rozhodla, že reálnou cenou těchto akcií bude pořizovací cena, protože každá jiná cena je nezjistitelná. Z celkové obecně známé situace a s použitím zásady opatrnosti, účetní jednotka usoudila, že se jedná o bezcenné akcie, proto účtuje 100% účetní opravnou položku na účtech 5799/096.

Úrokový výnos z dluhopisů pořizovací hodnoty 1.000.000,-- Kč je 8%. Roční hrubý úrokový výnos je 80.000,-- Kč. Na druhé pololetí roku 2003 připadá polovina úroků, která bude zaúčtována 065101/6651 40.000,-- Kč. Alikvotní úrokový výnos se do závěrky roku 2003 účtuje jako změna stavu účtu 065 na samostatném analytickém účtu. 27.6.2004 jsou připsány úroky zdaněné srážkovou daní 15%, podnik obdrží 68.000,-- Kč a zaúčtuje:

221/065101

40.000,-- přijatý úrok, který byl zdaněn v minulém roce (065101/6651)

221/6651

40.000,-- přijatý úrok, který patří do roku 2004

342200/221

12.000,-- sražená daň se započte jako záloha na DPPO ř. 350 daňového přiznání

V běžné praxi se v účetnictví ve skupině 06x objevují níže uvedené cenné papíry Účet 061 akcie 061 podíly v s.r.o. 062 akcie 062 podíly v s.r.o 063 akcie

Charakteristika aktiva Více než 50% účast Více než 50% účast 20-50% účast

Reálná cena NE

20-50% účast

NE

Pod 20%

ANO

063 podíly Pod 20% v s.r.o. 065 dluhopisy ČEZ

NE NE

NE NE

Jiný způsob Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Znalec. posudek v tržní ceně Dle zákona 151/97 Sb. Pořizovací cena s využitím opravné položky Pořizovací cena Pořizovací cena. V závěrce se zvýší o poměrný úrokový výnos

Daňová uznatelnost při prodeji v roce 2002 Nabývací cena akcií do výše tržeb §24/2w Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w Nabývací cena akcií do výše tržeb 24/2w Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w. Zák. 260/2002 Sb. Novela, náklad je uznatelný bez ohledu na dosaženou tržbu 24/2r Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w Hodnota CP bez ohledu na dosaženou tržbu 24/2r

Zvolený způsob ocenění účtů 061 a 062 bude uveden ve vnitropodnikové směrnici i v příloze k závěrce roku 2003. Zvolená varianta reálné ceny (reálných cen) u ocenění na účtu 063 bude uvedena ve vnitropodnikové směrnici i v příloze. sestavy získáte přehled o zásobách, které je potřeba prodat, spotřebovat, apod. Z auditorského hlediska by hodnota těchto bezobrátkových zásob měla být snížena o zaúčtování účetní opravné položky na účtech 5599/191, čímž splníte povinnost správného závěrkového ocenění majetku podle §25 zákona o účetnictví. Jako pomůcku pro kontrolu účtové třídy 1 uvádím část zápisu z kontrol prováděných naší firmou.

Účtová třída 1 V účtové třídě 1 zkontrolujte shodu syntetické a analytické evidence. Hlavní kniha zásob se porovná s hlavní knihou účetnictví ( účty 112,123,132). Dále si v modulu skladové evidence vytiskněte sestavu bezobrátkových zásob (2 roky bez obratu). Podle této -9-

PROFEX 4/2003 Analytická evidence materiálu, výrobků a zboží souhlasí na zůstatky účtů 112 a 123 v hlavní knize účetnictví.

52 Hutní a spoj.mat. 1 4155.00 60 Náhradní díly 30 21728.80 61 Náhradní díly 10 13223.96 62 Náhradní díly 6 3579.16 63 Náhradní díly 50 37508.30 73 Náhradní díly 3 3759.86 78 Náhradní díly 54 64565.43 87 Náhradní díly 1 598.08 88 Náhradní díly 2 13048.36 89 Náhradní díly 44 35940.11 ------------------------------------------------

SUAU Stav Celkem -------------------------------112010 0.00 112020 0.00 112040 30747.00 112050 861532.29 112070 49138.40 112080 237980.58 112100 0.00 112110 60559.40 112190 66121.07 112610 207165.59 112620 37169.73 112999 0.04 123100 6779077.00 123200 0.00 123400 0.00 132000 3753094.25 ================================ 12082585.35

257829.03

Nedokončená výroba Nedokončená výroba běžného roku je ukončená a odúčtována. Nedokončená výroba příštích období je oceněna přímými náklady na výkony 400 až 699 s podílem režijních nákladů (režie RV). V plné výši je proúčtována na účtu 611120. Zdokladováno výsledkovou výkonů. V rámci auditu byly přeúčtovány náklady z výkonu len (který účetní jednotka nepěstuje-chyba pořízení) na výkon kam náklady správně patří. • Nakoupené zásoby oceňujete pořizovací cenou vždy včetně nákladů souvisejících s pořízením (např. přeprava, provize, clo).

Byly předloženy inventurní soupisy, inventarizace proběhla k 31.12.2003, byly zjištěny inventurní rozdíly vzniklé záměnami, opraveno a mankem v normě, zaúčtováno na 501, bez závad. Manko nad normu zaúčtováno na 5499/112, bez závad. Vnitropodniková směrnice pro oceňování byla předložena a je dodržována.

• Ocenění zásob vlastní výroby (včetně zvířat) ve výši vlastních nákladů musíte být schopni doložit plánovou nebo skutečnou kalkulací. Vlastními náklady se rozumí přímé náklady s případným podílem výrobní režie. Zahrnovat do skutečné nebo plánové kalkulace položky jiné není v souladu se zákonem o účetnictví. Kalkulační položky přímých nákladů jednotlivých výkonů např. v rostlinné výrobě jsou spotřeba osiv, hnojiv, chemických ochranných prostředků, mzdy pokud jsou směrovány na jednotlivé výkony, opravy jednoúčelových strojů, odpisy jednoúčelových strojů-např na cukrovku, jiné provozní náklady prováděné formou služeb – postřiky od ACHP. V praxi se část těchto nákladů z důvodů provozních účtuje do režijních nákladů RV, které se pak zpětně rozpouštějí k jednotlivým výkonům. Kvalita kalkulací, které poskytují programy je závislá na kvalitě vstupních nákladů a jejich směrování na plodiny nebo režie. Pro oceňování vlastní produkce v zemědělství je podle mého názoru vhodná metoda přímých nákladů + podíl režijních nákladů příslušné činnosti.

zásob

Přímo do spotřeby jsou účtovány nákupy drobného spotřebního a opravárenského materiálu a kancelářských potřeb. Nakupované zásoby jsou účtovány ve výši fakturovaných nákladů. Příjmy na sklad odpovídají došlým fakturám. Výdaje ze skladu se provádějí v průměrné ceně, které se přepočítává průběžně při každém příjmu. Účetní jednotka používá variantu A pro účtování zásob, pořízení materiálu je účtováno přes účet 111112, účet vykazuje nulový zůstatek.

• V inventuře musíte doložit i nedokončenou výrobu (např. dle výkonů, zakázek a to i nehmotné povahy). Vysoké přijaté zálohy na účtu 324 a nízká nebo nulová NV na účtu 121 signalizuje případnému kontrolnímu orgánu, že má o nedokončenou výrobu projevit zvýšený zájem (správci daně musíte umět věrohodně zdůvodnit, proč vám byla poskytnuta záloha a přitom jste na zakázce ještě nezačali pracovat). U zemědělských podniků se stav účtu nedokončené rostlinné výroby dokládá výsledovkou výkonů 400699.

Prodeje materiálu jsou účtovány přes účty 542 a 642, materiál nebyl prodáván pod cenou. Prodeje zboží jsou účtovány přes účty 504 a 604, bylo zkontrolováno zaúčtování tržeb a vypočítán průměrný rabat. Byla vytvořena sestava bezobrátkových zásob (zásoby 24 měsíců bez obratu), celková částka těchto zásob činí 257829.03 Kč. Opravné položky k jsou vytvořeny v částce 200 tis. Kč, což dostatečně zohledňuje zásadu opatrnosti.

• zůstatek účtu 111 ke konci roku ¾

MS Položek Kč -----------------------------------------------35 krmiva, steliva 2 3157.00 36 Paliva 1 2822.40 37 Ostatní materiál 2 7180.57 39 Obaly vlastní 1 9799.50 42 Stavební materiál 2 15017.00 45 Stavební materiál 1 21745.50

¾ - 10 -

v případě účtování způsobem A: a)

pokud máte materiál a nedošla faktura, převedete na DAL 389

b)

pokud máte fakturu a nedošel materiál, převedete na materiál na cestě (účet 119)

pokud účtujete způsobem B:

PROFEX 4/2003 a)

pokud máte materiál a nedošla faktura, spotřebovaný materiál zaúčtujete 501/389, nespotřebovaný 112/389

b)

pokud máte fakturu a nedošel materiál, zaúčtujete 119/501 (stornujete spotřebu materiálu, který dosud nemáte)

mořádnou, ke které dochází naprosto výjimečně účtuje se na účtu 582. • u manka jste zjistili, že něco chybí, ale nevíte kdy a proč k této ztrátě došlo (např. při inventarizaci v maloobchodě zjistíte, že chybí zboží za 50000 Kč). • technologické ztráty a ztratné v maloobchodních prodejnách jsou považovány při splnění určitých předpokladů za přirozené úbytky zásob. Pokud v podniku existuje platná vnitropodniková směrnice upravující výši těchto přirozených úbytků, ve které je stanovena ekonomicky zdůvodnitelná výše těchto ztrát, účtujete o běžné spotřebě. Např. 501/112, 504/132, 613/123, 614/124. Jedná se o daňově účinné náklady. Vnitropodniková směrnice musí být zpracována s maximální péčí (podle zdokladované skutečnosti v minulosti, i s využitím dnes již neplatných státních norem, dle stanoviska odborného pracoviště, výzkumného ústavu, podle standardů v daném oboru). Posouzení oprávněnosti výše technologických ztrát provede správce daně při daňové kontrole. Řeší §25 odst.3 ZDP.

I když účtujete způsobem B, jste povinni vést skladové karty, na konci roku udělat inventuru a ocenit včetně nákladů souvisejících. Manko = rozdíl mezi kartou a skutečným fyzickým stavem Při inventarizaci zásob variantou B zaúčtujete: 112 (132) / 501 (504) dle skladových karet 549 / 112 (132) manko dle inventury • Pokud jsou při inventarizaci zjištěny nepoužitelné zásoby, např. z důvodu zdravotní závadnosti apod. a musíte je fyzicky zlikvidovat, ve většině případů se jedná o nedaňovou škodu na 549/112 (132). Pravděpodobně by se pouze výjimečně podařilo prokázat, že se jedná o technologický úbytek. Pokud nepotřebné zásoby prodáte se ztrátou, je nutno prokázat reálný důvod této ztráty, pokud se nám to podaří, většinou správce daně tento náklad nezpochybňuje.

• škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 688. Řeší §24 odst.2 písm.l a §24 odst.10 ZDP.

• U přebytků nakoupených zásob účtujete 1xx/50x pokud se jedná o přebytek prokazatelně vzniklý chybným účtováním při vyskladnění (např. záměna s jinou položkou zásob). Nejedná-li se o záměny, ale o skutečný přebytek účtuje se výnos na 648.

• všechny ostatní škody a manka jsou daňově účinným nákladem pouze do výše případné náhrady. Řeší §25 odst.1 písm.n ZDP a úvodní ustanovení ÚOPÚ, čl.I odst.12.

Manka a škody

• pokud způsobíte škodu na cizím majetku, většinou se s majitelem vyrovnáte prostřednictvím náhrady škody. O náhradě škody účtujete na účtu 588/379(221). Pokud dochází k náhradě škody v přímé souvislosti s provozem podniku, domnívám se, že lze účtovat i na účtu 548 (např. si dohodnete se sousedním podnikem, že kvůli zkrácení trasy budete vozit krmení přes jeho pole a způsobenou škodu mu uhradíte). Pokud jste tuto škodu způsobili při podnikání (prokážete správci daně, že se jedná o náklad vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů), jedná se o daňově účinný náklad.

Velmi zjednodušeně řečeno, rozdíl mezi mankem a škodou spočívá v následujícím: • škoda je většinou zjištěna jindy než při inventarizaci a znáte u ní i den, příčinu a konkrétní položku, u které ke škodě došlo (např. 8.9.2003 spadla z regálu láhev a rozbila se, nebo jste nabourali auto a došlo ke škodě). Z hlediska účetního je pojem škoda definován v Postupech účtování, úvodní ustanovení, čl.I.,odst.12: škodou se pro účely účetnictví rozumí fyzické znehodnocení (neodstranitelné poškození nebo zničení) nehmotného a hmotného majetku, a to z objektivních i subjektivních příčin. Jedná-li se o škodu běžného charakteru spojenou s provozem, účtuje se na účtu 549. Pokud se jedná o škodu miShrnutí problematiky do jednoduché tabulky: Typ úbytku (přebytku)

Účetně

Daňově

Manko do normy, technologické ztráty, ztratné, úhyny zvířat evidovaných na účtu 124

Běžná spotřeba - účtové skupiny 50, 61

Daňově účinný náklad

Manko nad normu

Škoda 549, náhrada 648

Daňově účinný náklad pouze do výše přijaté náhrady

Inventurní přebytek

Výnos 648

Daňový výnos

Formální přebytek vzniklý chybným účtováním při vyskladnění nakoupených zásob

DAL 50x

Snížení daňově účinných nákladů

Formální manko z chybného účtování doložené účetním dokladem

Účtové skupiny 50, 61

Daňově účinný náklad

Dočasné znehodnocení-opravná položka

559/19x

Daňově neúčinný náklad

- 11 -

PROFEX 4/2003

Trvalé znehodnocení

549

Daňově neúčinný náklad

Škoda způsobená neznámým pachatelem, živelní pohromou.

582

Daňově účinný náklad

Účet 252 – Vlastní akcie

Účtová třída 2

Od roku 2002 platí pro pořizované cenné papíry oceňování pořizovací cenou , tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali vlastní akcie, zkontrolujte, zda právní, zprostředkovatelské a podobné služby, které se před rokem 2002 účtovaly do nákladů, jsou zaúčtovány v ceně aktiva, čili na účtu 252.

• kontrola zůstatků pokladny a banky • kontrola zůstatků 261- pokud má účet zůstatek, je v inventuře doloženo z čeho pochází • manko v pokladně a u cenin se účtuje na účtu 569, případná náhrada na účtu 668. Náklad je daňově uznatelný do výše přijatých náhrad. Krádež hotových peněz neznámým pachatelem na základě zjištění policie, o které účtujete na účtu 582 je daňově uznatelným nákladem.

O odkupu vlastních akcií se účtuje na účtu 252Vlastní akcie a vlastní obchodní podíly. Na tomto účtu účtují akciové společnosti nákup vlastních akcií v pořizovací ceně, bez ohledu na to, jaká je jmenovitá hodnota této akcie. Ve smlouvě byla dohodnuta cena 800 Kč za jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč. Listinné akcie na jméno se převádí rubopisem, to znamená, že převodce (osoba na jejíž jméno akcie zní) tyto akcie podepisuje a předává je zástupcům akciové společnosti (JH=jmenovitá hodnota).

Kursové rozdíly • Kursové rozdíly zjištěné na účtech účtových skupin 21, 22, 25,26 zúčtujete do nákladů nebo výnosů proti účtům 563 nebo 663 podle toho, zda vznikne kursový zisk nebo ztráta. Přepočet provádíte denním kursem ČNB platným k rozvahovému dni a provádíte jej i u kontokorentních devizových účtů pokud vykazují pasivní zůstatek.

Příklad: -nákup akcie JH 1000 Kč za 800 Kč 252/321 800 - úhrada za vlastní akcie 321/221 800

Kurs ČNB k 31.12.2003 u vybraných měn Země

Množství

Kód

EMU

1

EUR

32,405

Dále musí být rozhodnuto jak společnost s vlastními akciemi naloží, zda je prodá nebo o jejich jmenovitou hodnotu sníží základní kapitál.

Slovensko

100

SKK

78,710

- prodej akcií

USA

1

USD

25,654

- tržba za akcie

Velká Británie 1

GBP

45,985

Švédsko

1

SEK

3,569

Švýcarsko

1

CHF

20,800

Polsko

1

PLN

6,892

Kurs

561/252

800

311/661

700

V případě prodeje se testuje náklad na účtu 561 proti výnosům na účtu 661 (za všechny prodávané akcie souhrnně). Je-li výnos na účtu 661 menší než náklad na účtu 561, je tento náklad daňově účinný pouze do výše dosažených tržeb. Nepodaří-li se akcie prodat v době stanovené obchodním zákoníkem, musí být snížen základní kapitál.

Příklad: V pokladně máte k datu 31.12.2003 částku 1.000,EUR, na účtu 211 máte tyto finanční prostředky zachyceny v částce 31.000 Kč, kurs ČNB k 31.12.2003 je 32,405 Kč.

V případě, že účetní jednotka rozhodne o snížení základního kapitálu, snižuje se o částku jmenovité hodnoty akcie. - snížení základního kapitálu 411/419 1000 ke dni zápisu snížení v OR

Stav účtu k rozvahovému dni musí být: 32,405 x 1.000 EUR = 32.405 Kč Zúčtujete rozdíl 32.405 – 31.000 = 1.405 Kč účetním zápisem 211/663

Poté, co jsou akcie fyzicky zničeny, zrušeny v SCP, zaúčtuje se

Upozorňuji, že v programu Finance zaúčtování kursových rozdílů provedete stejným způsobem jako v minulých letech a to v pořízení do hodnoty „kurz“ zadáte „1,00“ a proúčtujete vypočítaný kursový rozdíl (zisk nebo ztrátu). V případě, kdy u valutové pokladny nebo devizového účtu je kurz roven „1,00“, program neúčtuje v cizí měně, ale pouze v korunách. (Platí pro valutovou pokladnu a devizový účet).

- zrušení akcií 419/252 800 - doúčtování rozdílu do JH 419/421 200 Počínaje rokem 2002 se rozdíl účtuje proti účtům vlastního kapitálu podle rozhodnutí účetní jednotky. Někdy je již v zápisu z valné hromady rozhodnuto o který vlastní zdroj se bude jednat, pokud rozhodnuto není doporučuji tvorbu rezervního fondu se samostatnou analytickou evidencí.

- 12 -

PROFEX 4/2003

ní §6, odst.9, písm.h) zákona o daních z příjmů nelze použít, protože zaměstnanecké akcie již neexistují).

Prodej akcií zaměstnancům V této souvislosti je potřeba připomenout, že zaměstnanecké akcie, které byly charakterizovány obchodním zákoníkem, (jejich existence se uváděla ve výpisu z obchodního rejstříku) byly k 1.1.2001 zrušeny a emitenti těchto akcií měli povinnost do 2 let převést tyto zaměstnanecké akcie na akcie kmenové. Zaměstnanecké akcie byly akcie, které vznikaly při zakládání společnosti nebo navyšování základního kapitálu společnosti a jejich emisní kurs byl splácen zaměstnanci. (Byly to akcie emitované pro zaměstnance, zaměstnanci za ně mohli zaplatit méně než ostatní akcionáři). Zvýhodnění, které takto získali nebylo předmětem daně z příjmů těchto zaměstnanců (§ 6, odst. 9, písmeno h zákona o daních z příjmů). Vzhledem k tomu, že zaměstnanecké akcie již neexistují, nelze toto ustanovení využít a počínaje 1.1.2004 bylo zcela zrušeno. V roce 2001,2002 a 2003 toto ustanovení v zákoně o daních z příjmů zůstalo, nebylo však až na výjimky použitelné, protože neexistovaly zaměstnanecké akcie (s výjimkou těch , které měly 2 letou lhůtu na změnu na akcie kmenové).

Příjmy z prodeje akcií jsou u fyzické osoby po půl roce držení osvobozeny podle §4, odst. 1, písm )w ZDP). Osvobozené příjmy fyzická osoba do přiznání neuvádí. Pokud by došlo k prodeji do půl roku, jedná se o příjem podle §10 ZDP. Účet 252 – Vlastní obchodní podíly Na účtu 252 vlastní obchodní podíly účtují společnosti s ručením omezeným v případě, že ze společnosti odchází společník dohodou o vypořádání, čímž mu vznikne nárok na vypořádací podíl- o této skutečnosti účtuje společnost. V praxi je obvyklejší, že se prodá obchodní podíl mezi dvěma osobami- o této skutečnosti společnost neúčtuje. Nárok na vypořádací podíl vzniká rovněž, když zemře společník a jeho dědic se společníkem nestane. Příklad: - vznik nároku

Od data zrušení zaměstnaneckých akcií nelze tyto akcie emitovat, ale pro zaměstnance může akciová společnost nakoupit vlastní akcie a dále jim je prodat. Akcie mohou být prodány zaměstnancům za podmínek uvedených v § 158 obchodního zákoníku. Zaměstnanci, kteří si tyto akcie nakoupí nemusí zaplatit celou pořizovací cenu, ale rozdíl musí být pokryt z vlastních zdrojů společnosti. Samozřejmě, že tyto zdroje musí existovat. Částka, která nebude od kupujících zaměstnanců požadována nesmí překročit 5% základního kapitálu v době kdy se o prodeji rozhoduje.

100

- srážková daň 15% (vklad byl 60) 365/342

6

- odvod srážkové daně

342/221

6

- výplata vypořádacího podílu 365/221

94

800

Do 6 měsíců musí valná hromada rozhodnout jak s uvolněným obchodním podílem (účet 252) naloží. Pokud je na základním kapitálu dostatečně vysoká částka, může být snížen základní kapitál. Pokud nebude snižován základní kapitál rozhodují většinou společníci o převzetí uvolněného podílu ostatními společníky v poměru jejich vkladů za úplatu (§113 odst. 6 obchodního zákoníku). Podmínky převodu schvaluje valná hromada.

800

Příklad:

Předpokládejme, že společnost nakoupila vlastní akcii za 800 Kč, prodává je za 800 s tím, že zaměstnanci uhradí 400 a zbytek bude hrazen v souladu se stanovami společnosti z volných zdrojů. - nákup vlastních akcií 252/221 - prodej akcií zaměstnancům 561/252 - tržba za akcie od zaměstnanců 335/661 - čerpání vlastních zdrojů 42x/335 - úhrada od zaměstnanců 221/335

252/365

- převod uvolněného podílu

800 400 400

561/252

100

355/661

100

úhrada do data dle valné hromady 221/355

100

předpis úhrady společníkům

Pro zaměstnance se rozdíl, který nemusí zaplatit, POVAŽUJE za zdanitelný nepeněžní příjem (ustanoveÚčet

Charakteristika aktiva

Reálná cena

Jiný způsob přecenění

Daňová uznatelnost při prodeji v roce 2002

252 vlastní akcie

Pořízené vlastní akcie

NE

Pořizovací cena

Pořizovací cena do výše tržeb 24/2w

NE

Uvolněný obchodní podíl ve výši vypořádacího podílu

Hodnota uvolněného podílu na účtu 252 do výše dosažených tržeb

252 vlastní Dohoda o vypořádání obchodní podíly nebo smrt společníka v s.r.o. jehož dědic se společníkem nestane

- 13 -

PROFEX 4/2003

Kontrola ostatních účtů 3. účtové třídy Účtová třída 3

• Pokud jste v roce 2003 nakupovali pohledávky, zkontrolujte, zda máte správně oceněno pořizovací cenou. Do této ceny patří i vedlejší náklady na znalecké posudky, provize, právní služby, které se v roce 2001 účtovaly do nákladů a od roku 2002 patří do hodnoty nakoupené pohledávky na účet pohledávek.

Součástí účtové třídy 3 je i kontrola mzdové evidence, jako pomůcku uvádím část zápisu z ověření této části rozvahových účtů.

Kontrola mzdové evidence

• Nákup „souboru pohledávek“. V praxi se často vyskytují nákupy celé řady pohledávek za jedinou cenu. Pokud se jedná o pohledávky splatné po 1.1.1995 nedá se jejich nákup považovat za nákup souboru, nelze je evidovat jednou částkou, ale je potřebné tyto pohledávky zaevidovat do účetnictví jednotlivě. V případě úhrady (zápočtu) některé z nich je potřeba tuto úhradu přiřadit k příslušné pohledávce a tím správně zaúčtovat a zdanit.

Inventarizace pohledávek a závazků z oblasti mezd byla provedena. Zůstatky účtů souhlasí na prosincové zaúčtování mezd, jsou řádně zinventarizovány a doloženy. Půjčky zaměstnancům: Na účtu 335001 jsou evidovány půjčky zaměstnancům poskytnutým v roce 2001 na bytové účely dle §6 odst.9 písm p. Částka přesáhla zákonem stanovenou hranici 100 tis. Kč, na přesahující částku je placen úrok v obvyklé výši. Až do výše 100 tis. Kč se jedná o půjčku bezúročnou, příjem vzniklý prominutím úroků je pro zaměstnance osvobozen od daně podle výše uvedeného ustanovení zákona o daních z příjmů.

Příklad: účetní jednotka nakoupila pohledávky jmenovité hodnoty 10 mil. za 10% tj. za 1 mil Kč. Pro jednoduchost předpokládejme, že se jednalo o 3 pohledávky ve jmenovité hodnotě 7 mil., 2 mil. a 1 mil. Kč. (Jmenovitá hodnota pohledávek se vede v podrozvahové evidenci). Do účetnictví zaúčtujeme 378/ 379 1 mil. Kč ( v saldokontu nebo na analytických účtech 378 budou evidovány pohledávky v pořizovací ceně 700 tis., 200 tis. a 100 tis. Kč. Potom se stane, že pohledávka jmenovité hodnoty 1 mil., pořizovací ceny 100 tis. Kč, bude částečně uhrazena nebo započtena (např. 300 tis. Kč). Správné zaúčtování je 221/311 100 tis. do výše pořizovací ceny a zbývající část 221/648 (668) 200 tis. Kč je daňovým výnosem.

Na účtu 335202 jsou evidovány půjčky zaměstnancům poskytnutým v roce 2002 na bytové účely dle §6 odst.9 písm.p., které byly poskytnuty v souvislosti se živelní pohromou (povodeň srpen 2002). Půjčky jsou bezúročné, nepřesahují zákonem stanovený limit. Penzijní připojištění Byla provedena kontrola daňové uznatelnosti příspěvků podniku na penzijní připojištění zaměstnanců. Podle znění §24 odst.2 písm zj je daňově uznatelným nákladem příspěvek zaměstnavatele poukázaný na účet jeho zaměstnance u penzijního fondu maximálně však do výše 3% úhrnu vyměřovacích základů zaměstnance pro SP za zdaňovací období. Do nákladů roku 2003 lze zahrnout pouze příspěvek zaměstnavatele poukázaný na účet penzijního fondu v roce 2003.

• Pohledávky a závazky v cizí měně. V průběhu roku se kursové rozdíly ze zaplacených pohledávek a závazků účtují do nákladů nebo výnosů na účty 563, 663. K datu roční závěrky se musí majetek a závazky vyjádřené v cizí měně, přepočítat kursem ČNB platným k 31.12., abychom měli v účetnictví co nejvěrněji zachycen stav pohledávek a závazků. V závěrce roku 2003 je možná pouze metoda výsledková.

Z daňově uznatelných nákladů bylo vyloučeno na účet 527900 3.712 Kč. Jedná se o příspěvky, které překročily 3% úhrnu vyměřovacích základů. Zůstatek účtu 527170 souhlasí na hodnotu poukázaných příspěvků zaměstnavatelem nepřesahující 3% úhrnu vyměřovacích základů zaměstnance pro SP za zdaňovací období, bez závad.

Kursové rozdíly

Úhrada zdravotního a sociálního pojištění

U kursových rozdílů, které vznikají v průběhu roku, vznikla na začátku roku 2003 diskuse kolem používání pevných kursů. V přechodných ustanoveních zákona 353/2001 Sb., zákon o účetnictví je umožněno pro rok 2003 souběžné používání vyhlášky 500/2002 Sb., i Postupů účtování. Výkladem se ustálil názor, který je akceptován všemi stranami, že pevný kurs je možné v roce 2003 používat. Pro následující roky je používání pevných kursů umožněno přímo novelou zákona o účetnictví.

Zdravotní a sociální pojištění za prosinec 2003 bylo uhrazeno 15.1.2003 a 16.1.2003 dokladem číslo 902007, 902008. Účetní jednotka nemá žádné nedoplatky ani penále. Zákonné pojištění odpovědnost V nákladech na účtu 548202 jsou proúčtovány čtyři čtvrtletní platby, bez závad. Plnění povinného podílu ZPS

U kursových rozdílů, které vznikají ze závěrkového přecenění neuhrazených závazků a pohledávek se vžil název NEREALIZOVANÉ kursové rozdíly. Pro rok 2002 byla na poslední chvíli schválena novela zákona o účetnictví, která povolila účetním jednotkám výběr ze dvou metod. Metoda rozvahová, účtovaná mimo daňový základ a metoda výsledková, účtovaná do daňového základu. Účetní jednotky si vybíraly metodu

Povinný podíl osob se ZPS není splněn, vzniká povinnost odvodu do státního rozpočtu ve výši 22758 Kč. Tento odvod byl proúčtován v roce 2003 účetním zápisem 568000/345930, náklad je daňově uznatelný. Částka vyhlášená pro výpočet 466/2003 Sb. a činí 16.321 Kč.

je dána vyhláškou č.

- 14 -

PROFEX 4/2003

podle daňového zatížení. Kde nebyl „ohrožen daňový základ“ provedlo se konečné a nevratné přecenění neuhrazených závazků a pohledávek kursem ČNB proti účtům 563 a 663. Na konci roku 2003 budou tyto účetní jednotky postupovat úplně stejně jako na konci roku 2002.

závazku účetních jednotek auditovaných ze zákona, viz. účet 481.

METODA VÝSLEDKOVÁ Tuto metodu bylo možno použít poprvé v závěrce roku 2002. Výsledkové přecenění pohledávek a závazků je trvalé přecenění, pohledávky a závazky (půjčky, úvěry, zálohy) zůstanou až do úhrady nebo další řádné závěrky v přeceněné hodnotě. Přeceňuje se prostřednictvím účtu 563 a 663, oba účty vstupují do daňového základu.

Tam, kde byla ponechána metoda rozvahová, byly kursové rozdíly zaúčtovány proti účtům 386 a 387. Toto vratné přecenění pohledávek a závazků bylo (nebo mělo být) v lednu 2003 odúčtováno a pohledávky a závazky se vrátily do svého původního stavu. Na konci roku 2003 už musí vzniklé kursové rozdíly vstoupit do daňového základu prostřednictvím účtů 563 a 663. Vzhledem k tomu, že daňové zatížení některých firem je velmi vysoké, je schválena novela zákona o daních z příjmů ve které je účetním jednotkám umožněno odsunout daňové zatížení nerealizovaných kursových rozdílů do 3 zdaňovacích období ( rok 2004,2005 a 2006). Daňový základ (zisk) vzniklý rozdílem účtů 563 a 663 z nerealizovaných kursových rozdílů se zdaní po třetinách. Úprava se bude provádět v daňovém přiznání. Z tohoto důvodu je nutné, aby účetní jednotky měly prokazatelně zdokladován vznik nerealizovaných závěrkových kursových rozdílů. V praxi se kursové rozdíly většinou sledují na jediném účtu. Na konci roku 2003 doporučuji samostatnou analytickou evidenci pro účet 563 a 663-s názvem nerealizované kursové rozdíly. Na těchto samostatných analytických účtech budou kursové rozdíly z přecenění neuhrazených pohledávek a závazků v cizí měně kursem ČNB k 31.12.2003. Všechny ostatní kursové rozdíly vzniklé v průběhu roku nebo na konci roku u účtů skupiny 21,22 a 26 mohou být společně na dalším analytickém účtu. Účetní jednotka si může vybrat jednorázové zdanění zisku z nerealizovaných kurzových rozdílů v roce 2003 nebo ve třech po sobě jdoucích letech.

Příklad: V minulých letech vznikla pohledávka v cizí měně. K 31.12.2003 není uhrazena. Je to pohledávka ve výši 10.000 EUR, vyjádřená v účetnictví v Kč 350.000,-- Kč. Kurs ČNB k 31.12.2003 je 32.405 Kč. - přecenění k 31.12.2003 10.000x32.405= 324.050 - zaúčtování závěrkového KR 563AE/311 25.950 daňový náklad

Pokud existují k pohledávce v cizí měně opravné položky, musí být evidovány rovněž v cizí měně. V roční závěrce se přecení a vzniklé kursové rozdíly vstoupí do daňového základu. Příklad: V minulých letech vznikl závazek v cizí měně. K 31.12.2003 není uhrazen. Je to závazek ve výši 10000 EUR, vyjádřený v účetnictví v Kč 350000,-- Kč. Kurs ČNB k 31.12.2003 je 32.405 Kč. - přecenění k 31.12.2003 10.000x32.405 = 324.050

Porovnejte samostatné analytické účty 563 a 663 pro nerealizované kursové rozdíly. 563 je větší než 663 jedná se o daňově uznatelnou ztrátu a účetní jednotka ponechá výsledek ke zdanění tak jak vyšel a nebude v daňovém přiznání nic upravovat.

- zaúčtování závěrkového KR 321/663 25.950 daňový výnos

METODA ROZVAHOVÁ

Pokud je 663 větší než 563 – kursový zisk z nerealizovaných kursových rozdílů může účetní jednotka postupovat takto:

Rozvahové přecenění pohledávek a závazků bylo dočasné přecenění, zreálnilo hodnotu položek v rozvaze, nevstoupilo do daňového základu. Přecenilo se prostřednictvím účtu 386 a 387 naposledy v roce 2002, oba účty se v lednu 2003 rozpustily a metoda rozvahová zanikla, v závěrce 2003 již nelze použít..

¾ vzniklý zisk chce zdanit v roce 2003, vše se ponechá jak je a v daňovém přiznání se nic nevylučuje ¾

vzniklý zisk chce zdanit postupně (odložit zdanění)

Příklad na postupné (odložené zdanění) ve třech po sobě jdoucích letech

- přecenění k 31.12.2002 10.000x31=310.000 - zaúčtování závěrkového KR 386/311 40.000 nevstupuje do daní - účetní rezerva na ztráty 5749/459 40.000 nedaňový náklad _________________________________________ 01/2003 - rozpuštění kursových rozdílů 311/386 40.000 pohledávka se vrací na původní hodnotu - rozpuštění rezervy 459/5749 40.000 nedaňově

Z nerealizovaných kursových rozdílů byl rozdílem samostatných analytických účtů 563 a 663 vyčíslen zisk 3 mil. Kč. Tento zisk se vyloučí v daňovém přiznání roku 2003 ze zdanitelných příjmů (řádek 162 DP), v roce 2003 nebude zdaněno nic. V roce 2004 bude zdaněna minimálně 1/3 tohoto zisku tj. 1 mil. Kč (bude se připočítávat v řádku 62 daňového přiznání). V roce 2005 bude zdaněna min. ½ zbývajícího zisku a poslední část bude zdaněna v roce 2006. Zákon uvádí částky minimální, z toho plyne, že může být zdaněno více, nikoliv však méně. Pro úplnost uvádím, že částka odloženého zdanění 3 mil. Kč je položkou pro výpočet odloženého daňového

- 15 -

PROFEX 4/2003

ODPISY A OPRAVNÉ POLOŽKY K POHLEDÁVKÁM

Opravné položky k pohledávkám po splatnosti (účet 391) Tyto opravné položky jsou daňové i nedaňové. Z tohoto důvodu je potřebné rozlišit účty opravných položek analyticky, viz. směrná účtová osnova programového vybavení ZEIS.

Jednorázový odpis pohledávek daňově účinný (§24 odst.2 písm.y)

• opravnou položku je nutno rozpustit vždy, když pominou důvody pro její existenci (zánik pohledávky úhradou, zápočtem, prominutím dluhu, odpisem, promlčení, ukončení konkursu). Musíte tedy v rámci inventarizací provést důkladnou prověrku všech pohledávek, ke kterým jste v minulosti vytvořili opravnou položku (účet 391), a posoudit správnost existence daňových opravných položek..

Hodnotu pohledávky nebo cenu pořízení u pohledávek nabytých postoupením lze zúčtovat účetním zápisem 546/311 a jedná se o daňově účinný náklad u těchto pohledávek: • pokud soud zamítl návrh na prohlášení konkurzu nebo zrušil konkurz pro nedostatek majetku.

Daňové opravné položky

• po ukončení konkurzu na základě jeho výsledku (neuhrazenou část).

Podle zákona o rezervách má účetní jednotka právo (nikoliv povinnost ) tyto opravné položky tvořit. Tvoří je pouze na nepromlčené pohledávky.

• pokud dlužník zemřel a pohledávka nemohla být uspokojena ani vymáháním na dědicích (např. pokud se vzdali dědictví).

Pokud má účetní jednotka právo, nikoliv povinnost, tvorby daňových opravných položek, je na místě položit otázku, jak k těmto opravným položkám přistupovat. Zde je třeba rozlišit firmy na ty, které jsou v daňovém zisku a potřebují snížit daňový základ a na ty, které jsou ve ztrátách a měly by využít pouze možnost odpisu pohledávek s 33% daňových nákladů.

• pokud dlužník zanikl bez právního nástupce (právnická osoba) a nebyli jste s ním ekonomicky ani personálně spojeni podle §23 odst.7. Tato situace může nastat např. tehdy, pokud se vaše pohledávka promlčela, protože jste ji dostatečně důrazně nevymáhali. Dlužník vám ji nezaplatil neboť uplatnil námitku promlčení, svůj závazek zúčtoval do výnosů a následně byl zlikvidován a vymazán z obchodního rejstříku.

Firma potřebuje daňové náklady

• pokud na majetek dlužníka, ke kterému se váže pohledávka, byla uplatněna veřejná dražba, lze odepsat na základě výsledku této dražby nebo na základě výsledků provedené exekuce.

K 31.12.2003 bude vytvořena sestava pohledávek, které jsou po splatnosti 6 a více měsíců. Vyřadí se pohledávky, na které nelze tvořit opravné položky (penalizační faktury, faktury vůči spřízněným osobám-viz. §2/2 a §8a/3 zákona o rezervách). Ze zbývajících pohledávek se utvoří 2 skupiny:

• pokud byste rozpouštěli daňovou opravnou položku, do výše této rozpouštěné opravné položky lze uznat náklad spojený s odpisem pohledávky za náklad daňově účinný.

1)

Pohledávky za dlužníky, kteří jsou v konkursu

Pokud v této skupině pohledávek existují pohledávky na které byly vytvořeny 100% daňové opravné položky v době kdy dlužník do konkursu vstoupil, existuje v účetnictví účet 391AE konkurs. Zde je potřeba ověřit, zda konkurs není ukončen. Pokud není konkurs ukončen, s pohledávkou se nestane nic a čeká se další účetní období. Pokud je konkurs ukončen je nutné zrušit opravnou položku ve prospěch daňově uznatelných výnosů 391/558 a pohledávku odepsat na vrub daňových nákladů. Viz příklad.

Nedaňový odpis pohledávek • proti účtu 546 lze účetně odepsat pohledávky u nichž je zřejmé, že náklady na vymáhání by přesáhly výtěžek, pokud soud nebo policie sdělí, že dlužník je neznámého pobytu.

Příklad: V roce 1999 byla přihlášena do konkursu pohledávka hodnoty 100 a ve stejném období byla vytvořena 100% opravná položka (podle § 8 zákona o rezervách). V roce 2003 byl konkurs ukončen a firma obdržela 5% úhradu. Rok 1999

558/391AE konkurs

100

Rok 2002

na účtu 391 je zůstatek

100

Rok 2003

úhrada 5% pohledávky

daňově

221/311

5

odpis zůstatku pohledávky 546/311

95

daňově

100

daňově

zrušení opravné položky

391/558

- 16 -

PROFEX 4/2003 - pokud v této skupině pohledávek existují pohledávky, na které nebyla v roce přihlášení vytvořena opravná položka, nelze tuto dodatečně ve výši 100% tvořit. Můžeme však využít možnost tvorby opravné položky podle § 8a) zákona o rezervách a vytvořit opravné položky podle měsíců po splatnosti. Pokud je pohledávka přihlášena a dlužník je v konkursu, pohlížíme na takovou pohledávku jakoby na ní běželo soudní řízení, což dovoluje tvorbu vyšší daňové opravné položky než je 33%.

tuto pohledávku odepíšou s využitím možnosti získat 33% daňových nákladů. Příklad: 10.10.2001 je splatná pohledávka za FO ve výši 10.000 Kč. Ke dni závěrky 2003 není pohledávka uhrazena, firma se rozhodla vytvořit v roce 2002 daňovou opravnou položku. 31.12.2003 je pohledávka 26 měsíců po splatnosti, ale protože není u soudu, není možno vytvořit vyšší daňovou opravnou položku než je 33%. Pohledávka má 4 letou promlčecí lhůtu, ale v rámci inventury roku 2003 bylo rozhodnuto o odpisu této pohledávky.

Příklad: V roce 2000 byla přihlášena do konkursu pohledávka hodnoty 100 a ve stejném období nebyla vytvořena 100% opravná položka (podle § 8 zákona o rezervách), protože firma nepotřebovala daňové náklady. V roce 2003 má firma daňový základ a potřebuje ho snížit. Jednou z možností je tvorba daňové opravné položky ke konkursní pohledávce kde dosud opravná položka nebyla tvořena. Pohledávka byla splatná 10.10.2000. K 31.12.2003 je tato pohledávka 38 měsíců po splatnosti, což dovoluje tvorbu daňové opravné položky ve výši 100%.

Rok 2002 tvorba opravné položky

558/391

3300

Rok 2003 - rozpuštění opravné položky 391/558 daňově 3300 - odpis pohledávky daňově 5461/311 daňově - odpis pohledávky nedaňově 5469/311

• pro ovlivnění daňového základu je třeba zjistit, jestli v roce 2003 nebyl na některého z dlužníků prohlášen konkurs. V případě, že ano a firma přihlásí své pohledávky v roce 2003 ve stanovených lhůtách, má možnost tvorby 100% daňové opravné položky. Právo tvořit 100% opravnou položku podle § 8) zákona o rezervách má firma, která přihlásila své pohledávky v pořádkové lhůtě 30 dnů od prohlášení konkursu. Pokud tato lhůta byla zmeškána a pohledávka byla přihlášena a přijata do prvního přezkumného jednání, lze vytvářet opravnou položku podle § 8a) tj. podle počtu měsíců po splatnosti. Jako doklad je vhodná sestava pohledávek za dlužníkem v konkursu (pohledávky podle IČO).

3300 6700

¾ Maximální možná výše tvorby opravných položek závisí na tom, jak dlouho má pohledávka po splatnosti k datu tvorby (k 31.12.): - 20% 6 měsíců po splatnosti - 33% 12 měsíců po splatnosti dále lze opravné položky tvořit pouze pokud bylo zahájeno soudní nebo rozhodčí řízení a poplatník se jej řádně účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění jeho práva. (v roce 2003 naposledy, počínaje rokem 2004 se hranice posouvá pod 20%- bez soudu lze vytvářet daňové opravné položky pouze do výše 20%. - 50% 18 měsíců po splatnosti

2) ostatní pohledávky 6 měsíců po splatnosti (dlužník není v konkursu)

- 66% 24 měsíců po splatnosti - 80% 30 měsíců po splatnosti

Ze seznamu těchto pohledávek se vyberou ty, které jsou předmětem soudního řízení. To znamená, že na ně byla podána žaloba a soudní řízení bylo zahájeno. Občas se setkávám s dotazem, zda likvidace je soudní řízení. Likvidace není soudní řízení a pohledávky za firmou v likvidaci nejsou ničím výjimečné. Pokud nejsou u soudu, nelze na ně vytvářet opravné položky vyšší než 33%. Pokud jsou pohledávky předmětem soudního řízení vytváří se na ně opravné položky až do výše 100% podle délky po splatnosti dle § 8a/2 zákona o rezervách. Samozřejmě, že musí existovat průkazná dokumentace o tom, že o pohledávce probíhá soudní řízení.

- 100% 36 měsíců po splatnosti

Firma nepotřebuje daňové náklady I v těchto firmách je řada pohledávek po splatnosti, které nejsou a nebudou u soudu. Firma by však podle mého názoru měla využít možnost alespoň částečného daňového odpisu těchto pohledávek. Postup bude vycházet ze sestavy pohledávek 24 měsíců po splatnosti. Na tyto pohledávky je možno vytvořit max. 33% daňovou opravnou položku podle §8a/2 zákona o rezervách. Po rozboru faktur je třeba vybrat pohledávky, které budou v roce 2004 promlčeny a nepůjdou k soudu. Na tyto pohledávky se vytvoří opravná položka 33% daňově. V roce 2004 budou pohledávky odepsány, zatím není zcela jisté zda s využitím 33% do nákladů nebo jen s využitím 20% do daňových nákladů.

Ve firmách je řada pohledávek 6 měsíců po splatnosti, které nejsou a nebudou u soudu. Na tyto pohledávky je možno vytvořit max. 33% daňovou opravnou položku podle §8a/2 zákona o rezervách. Skupinu těchto pohledávek a jejich opravných položek je potřeba bedlivě hlídat, aby u nich nedošlo k promlčení. Důvodem je ustanovení § 8a/1zákona o rezerváchopravné položky mohou existovat pouze k nepromlčeným pohledávkám. Firmy postupují tak, že vytvoří opravnou položku 33% a v následujícím období

Účetní opravné položky: se tvoří na pohledávky po splatnosti v procentické výši podle neuhrazených pohledávek po splatnosti. Jejich úkolem je zajistit správné závěrkové ocenění a správnou hodnotu pohledávek v rozvaze. Auditorské postu- 17 -

PROFEX 4/2003 py doporučují tvorbu účetních opravných položek po splatnosti např. takto: Po splatnosti (měsíce)

Opravná položka

3

ve výši 25% neuhrazené pohledávky

6

ve výši 50% neuhrazené pohledávky

9

ve výši 75% neuhrazené pohledávky

12 a více

ve výši 100% neuhrazené pohledávky

3 měsíce po splatnosti 6 měsíců po splatnosti 9 měsíců po splatnosti 12 a více měsíců Celkem účetní opravné položky

Účetní opravné položky k pohledávkám se zaúčtují jako nedaňový náklad na účtu 5599/391. Pro účetní opravné položky je nutný samostatný analytický účet 391. Pro stanovení výše opravných položek je nezbytné vytisknout si k 31.12. sestavu neuhrazených pohledávek k 31.12. Programová vybavení budou zpravidla schopna poskytnout i sestavy podle měsíců po splatnosti. Tyto sestavy by měly být podkladem pro tvorbu účetních opravných položek. Předpokládejme, že výsledek z těchto sestav je následující:

1.200.000,-800.000,-500.000,-600.000,-1.675.000,--

Rozvahová hodnota brutto pohledávek by měla být snížena ve sloupci korekce o 1.675.000,-- Kč opravných položek zaúčtovaných na 5599/391 AE účetní. Toto zaúčtování sníží hodnotu výsledku hospodaření (sníží zisk, prohloubí ztrátu). Je úkolem auditora, aby posoudil výši vytvořených účetních opravných položek, zkontroloval vnitropodnikovou směrnici a rozhodl ve svém výroku o správném či nesprávném postupu účetní jednotky. Neexistence účetních opravných položek, pokud jsou ve významné výši, je jedním z důvodů pro výrok s výhradou k věrnému zobrazení (ocenění) majetku.

25% 50% 75% 100%

300.000,-400.000,-375.000,-600.000,--

¾ promlčecí doba končí nejpozději po 10 letech. Pohledávky vzniklé dle občanského zákoníku §101 (§100-§114) ¾ obecná promlčecí doba tříletá. ¾ pokud je podána žaloba, běh promlčecí doby se zastavuje po dobu soudního nebo rozhodčího řízení. Stejně tak při přihlášení pohledávky do konkurzu. ¾ pokud dlužník písemně uzná závazek (co do důvodu i výše), promlčuje se za 10 let ode dne, kdy k uznání došlo. Totéž platí, pokud pravomocně rozhodl soud.

Příklad: Předpokládejme, že firma má vytvořené daňové opravné položky na účtu 391 AE daňová, ve výši 1.000.000,-(jedná se o opravné položky k pohledávkám za dlužníky v konkursu). Účetní opravné položky jsou vypočítány na 1.675.000 Kč.

V praxi se občas vyskytuje problém v rozvahách, který vyplývá z rozdělení pohledávek na dlouhodobé (splatnost více než 1 rok) a krátkodobé. U závazků je tato skutečnost zohledněna přímo účtovou třídou, závazky krátkodobé třída 3, závazky dlouhodobé třída 4. U pohledávek je nutné toto členění zajistit v rámci analytické evidence v účtové třídě 3. Proto je potřeba při použití účtů pohledávek a opravných položek k nim, nahlédnout do směrných účtových osnov a použít pro tento účel vyčleněné účty. Pak by se nemohlo stát to, že v závěrkové rozvaze je občas vidět u dlouhodobých pohledávek jen sloupec korekce a žádné brutto, protože jsou chybně použity analytické účty 311 nebo 391.

Tato firma má již zreálněné pohledávky o 1 mil. Kč daňových opravných položek, proto doúčtuje pouze 675.000,-- Kč účetních opravných položek na účtu 5599/391. Součet účetních 391 a daňových 391 bude činit celkem opravné položky na syntetickém účtu 391. Ve sloupci korekce v rozvaze tak sníží brutto hodnotu pohledávek právě o hodnotu vyčíslenou podle auditorských postupů.

Pro tvorbu účetních opravných položek k pohledávkám po splatnosti je nutná existence vnitropodnikové směrnice. Podle mého názoru je nejvhodnější vytvořit tuto směrnici ve spolupráci s auditorem.

Promlčení pohledávek (ve zkratce): Pohledávky vzniklé dle obchodního zákoníku §397 (§387-§408) ¾ obecná promlčecí doba 4 roky.

Všechny opravné položky se vytvářejí max. do výše 100% zaúčtované hodnoty příslušného aktiva.

¾ pokud dlužník uzná písemně svůj závazek, běží nová čtyřletá promlčecí doba od tohoto uznání a to i kdyby uznal závazek již po promlčení.

Postoupení pohledávky (prodej pohledávek)

za

úplatu

• Pokud pohledávku postoupíte, účtujete na účtu 546 a náklad je daňově účinný pouze do výše tržeb s jedinou výjimkou pokud byla k pohledávce vytvořena tzv. zákonná opravná položka, je za daňově účinný náklad uznána prodejní cena + vytvořená zákonná opravná položka (§24/2s). V praxi budete postupovat tak, že při posuzování daňově uznatelných nákladů porovnáte účetní hodnotu pohledávky s dosaženými výnosy (tržba a rozpuštěná opravná položka)

¾ pokud je podána žaloba, běh promlčecí doby se zastavuje po dobu soudního nebo rozhodčího řízení. Stejně tak při přihlášení pohledávky do konkurzu (§20 odst.8 zákona o konkurzu a vyrovnání). ¾ placení úroků se považuje za uznání dluhu v částce, ze které se platí úroky. ¾ částečné plnění závazku lze uznat za uznání dluhu, jestliže lze usuzovat, že plněním dlužník uznává i zbytek závazku. - 18 -

PROFEX 4/2003 P•íklad: - pohledávka na ú•tu 311 má hodnotu 100, je prodána za 80. 546/311 80 da•ový náklad 546/311 20 neda•ový náklad 378/646 80 tr•ba - pokud byla vytvo•ena zákonná opravná polo•ka ú•etním zápisem 558/391 ve výši 33 K•, pohledávka byla 12 m•síc• po splatnosti 546/311

80

da•ový náklad

546/311

20

da•ov• ú•inný náklad - vytvo•ena opravná polo•ka ve výši 33,- K• uplatnit lze pouze do výše ú•etní hodnoty (80+20=100)

391/558

33

rozpušt•ní opravné polo•ky - pohledávka p•estala v ú•etnictví existovat

378/646

80

tr•ba

Výjimkou z uvedeného postupu je pohledávka vzniklá z titulu smluvní sankce (účtovaná 311/644). Protože výnos na účtu 644 byl při vystavení faktury daňově neúčinný, nelze uznat ani náklad na účtu 546 při postoupení pohledávky (§25 odst.1 písm.zg)

Kontrola daňového přiznání za rok 2003 Účet 341200 –sražená zálohová daň Na účet byla proúčtována srážková daň z termínovaného vkladu v celkové výši 793 Kč, což je 15% z hrubých úroků zaúčtovaných na účtu 662300 (5328.10 x 0.15 = 799) zaúčtováno 793 Kč.

U pohledávek postoupených před lhůtou splatnosti se zvyšuje daňově uznatelný náklad o diskont připadající na dobu od postoupení do data splatnosti. Totéž platí, přijmete-li jako platební prostředek směnku. Výše diskontu je stejná jako úroková sazba při poskytování finančních prostředků se stejnou dobou splatnosti. Hromadné postupování pohledávek před datem splatnosti specializované firmě se někdy používá k financování podniku místo úvěru.

Kontrolou daňového přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 2003 bylo zjištěno, že vznikla daňová povinnost ve výši 547460 Kč, která byla zaúčtována na účet 5919/341100. Zůstatek účtu 341100 souhlasí s oddílem V.Placení daně, řádek 4. Z daňové povinnosti vyplývají čtvrtletní zálohy ve výši 136.900,Kč, které jsou splatné k 15.9.2004, 15.12.2004, 15.3.2005, 15.6.2005. Na řádku 3 oddílu placení daně je srážková daň z termínovaného účtu 793 Kč (z řádku 350 DP). Výše zaplacených záloh souhlasí na řádek 1 oddílu V. daňového přiznání.

Kontrola zúčtování daní Daň z příjmu PO - účet 341100

Účet 341200 – osob(zálohová)

Pro kontrolu této daně uvádím část zápisu zpracovaného naší firmou.

Daň

z příjmů

právnických

Na tomto účtu se účtují úroky z vkladů, výher a jiných výnosů na vkladních knížkách a vkladových účtech a dále i úroky z dluhopisů a vkladových listů emitovaných po 1.1.1998 a depozitních směnek emitovaných po 31.12.2000. Úroky se zahrnují v hrubé výši do daňového základu, sražená daň se započítává na celkovou daňovou povinnost v ř. 350 daňového přiznání. Pro tuto sraženou daň doporučujeme samostatný analytický účet 341200.

Účetní jednotka podává daňové přiznání k 30.6.2003 Zálohy vypočítané z přiznání roku 2001(započitatelné na rok 2003, přiznání podáno k 30.6.2002) ve výši 112100 Kč byly zaplaceny v termínu 26.3. termín byl do 15.3.2003, druhá záloha byla uhrazena 11.6. termín byl do 15.6.2003. Zálohy z přiznání roku 2002 ve výši 108000 Kč byly splatné v termínu 15.9.2003 a 15.12.2003, obě zálohy byly zaplaceny v termínu.

Příklad: od 1.7. do 31.7.2003 jste měli uloženy peníze na termínovaném vkladu. Banka vám vyúčtovala úrok ve výši 100 a z něj srazila 15% daň dle §36 odst.2 písm.7 ZDP. Zaúčtujete: 221 /662 100 úrok BRUTTO daňově 341200/221 15 sražená daň Je možný i jiný, rovnocenný způsob účtování - záleží na způsobu vyúčtování daně bankou: 221 /662 341200/662

85 15

úrok NETTO daňově sražená daň a úrok daňově

Sražená daň se započítává na celkovou daňovou povinnost (prakticky je považována za zálohu na daň z příjmů) v souladu s §36 odst.6. Pokud ji nelze započítat na celkovou daňovou povinnost z důvodu, že celková povinnost je nižší než sražená daň, po podání daňového přiznání vzniká daňový přeplatek a je možno

požádat o jeho vrácení. Musí existovat řádný doklad o zaplacení srážkové daně. (Doklad vystaví plátce této daně (banka) v souladu s §38d odst.7 ZDP. Pokyn D190 umožňuje nahradit potvrzení od banky výpisy z bankovního účtu nebo jejich kopiemi).

- 19 -

PROFEX 4/2003 K daňovému přiznání přikládáte seznam potvrzení o zaplacení daně vybírané srážkou, seřazeném podle jednotlivých plátců, kteří srážku provedli. Seznam musí obsahovat obchodní jméno, IČO a sídlo plátce, částku sražené daně z jednotlivých potvrzení a celkový součet. Společně s daňovým přiznáním není proto třeba přinést na finanční úřad všechny kopie bankovních výpisů, stačí předložit jako samostatnou přílohu výše uvedený seznam.

V případě, že rozdíl je větší než drobný, signalizuje to buď přeplatek či nedoplatek na dani, případně chybné účtování. Veškeré případné rozdíly musíte mít zdokladovány. Neuplatněná DPH je obecně daňově účinným nákladem pouze v případě, že se váže k plnění, které je daňově účinným nákladem. Účet 345, 531 – Silniční daň

Z této "zálohové daně vybrané srážkou" se nepočítají zálohy na příští zálohové období. To znamená, že při zjišťování výše záloh v příštím zdaňovacím období podle §38a se nebere tato sražená záloha na daň v úvahu (§38a odst.1) - nezahrnuje se do poslední známé daňové povinnosti, protože pokud by výnosy plynuly i v dalším roce, záloha na daň by opět byla vybrána srážkou u zdroje a odvedla by ji banka. Tomuto mechanizmu je přizpůsoben i formulář daňového přiznání. Poslední známá daňová povinnost, ze které se počítají zálohy na další zálohové období, se objevuje na ř. 360 daňového přiznání.

Je daňově uznatelná v období, za které je předepsána bez ohledu na to, kdy byla zaplacena. To platí i pro doměrky. O silniční dani účtujete předpisem. O zálohách 15.4, 15.7, 15.10. a 15.12 účtujete 531/345, platby 345/221. K 31.1.2004 se podává přiznání za rok 2003. Nedoplatek či přeplatek daně, který vyplyne z tohoto přiznání, zvyšuje či snižuje náklady roku 2003. Kontrola: Účet 531 musí ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši daňové povinnosti v daňovém přiznání zvýšené o případné doměrky v průběhu roku.

Tento způsob se využije v roce 2003 naposledy, v roce 2004 již nebudou úroky z termínovaných vkladů zdaněny srážkovou daní, budou v hrubé výši zaúčtovány na 662 a zdaněny společně se všemi výnosy.

Účet 3455xx by měl mít zůstatek na straně DAL ve výši nedoplatku daně uvedeném v daňovém přiznání (eventuelně přeplatek na straně MD). Veškeré ostatní rozdíly (přeplatky či nedoplatky z minulých období) musíte mít zdokladovány.

Ze svých interních důvodů běžně banky koncem roku emitují depozitní směnky. Pokud jste počátkem roku 2003 evidovali ve vašem účetnictví depozitní směnku emitovanou 29.12.2002 a splatnou 3.1.2003 budete účtovat brutto způsobem (úroky v hrubé výši a sraženou daň jako zálohu na daň z příjmů). Depozitní směnky se v roce 2003 účtují i zdaňují stejně jako termínované vklady. Sražená daň se započítává jako zálohová daň na daň z příjmů právnických osob. Podle mého názoru není žádnou chybou účtovat o těchto směnkách na analytickém účtu 221stejně jako o termínovaných vkladech.

Účet 345, 532 – Daň z nemovitostí Daň z nemovitostí je daňově uznatelným nákladem až po zaplacení. Účtovat by se ale měla správně předpisem 5326xx/3456xx., aby nebyl porušen princip věcné a časové souvislosti (§3 zákona o účetnictví). Ke konci roku je nutno zkontrolovat, zda je uhrazena celá zúčtovaná daň. Pokud není uhrazena, přeúčtujte neuhrazenou část na účet 5329xx a vylučte ze základu daně na ř.40 daňového přiznání. Od základu daně ji odečtete ve zdaňovacím období, kdy dojde k úhradě na ř.112 daňového přiznání. Kontrola:

Účet 343 – DPH

Účet 5326xx musí ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši zaplacené daně za rok 2003 zvýšený o případné doměrky zaplacené v průběhu roku 2003.

Účet 343 je účet rozvahový a v průběhu roku je účtováno na více analytických účtech. V praxi se osvědčilo přeúčtovat zůstatky těchto analytických účtů k rozvahovému dni na jeden účet, případně na několik účtů podle neuhrazených nároků na odpočet nebo daňových povinností za jednotlivá zdaňovací období.

Účet 3455xx by neměl mít ke konci roku zůstatek. Zůstatek na straně DAL signalizuje nedoplatek na dani či chybné účtování a eventuelní daňový problém. Účet 345, 538 – Daň z převodu nemovitostí

K 31.12.2002 provedete kontrolu zůstatku účtu 343:

Daň z převodu nemovitostí je rovněž daňově uznatelným nákladem až po zaplacení. Účetním nákladem je v roce kdy k prodeji nemovitosti došlo. Z tohoto důvodu je možno doporučit tvorbu nedaňové rezervy na daň z převodu nemovitostí.

Na straně Dal se projeví daňová povinnost, na straně MD nadměrný odpočet. Zůstatek účtu se musí rovnat výsledné částce z daňového přiznání podávanému k 25.1. 2003 s těmito výjimkami: • V případě, že jste měsíční plátci a v listopadovém přiznání jste vykázali nadměrný odpočet, je v zůstatku zahrnuta i částka tohoto odpočtu.

Příklad: V roce 2003 byla prodána stavba za smluvenou cenu 2.000.000,-- Kč. Znalecký posudek je 1.800.000,- Kč.

• V případě, že DPH na vstupu byla pokrácena koeficientem podle §20 zákona o DPH, zúčtujete rozdíl mezi zúčtovanou daní a uplatněným odpočtem na účet 548.

- prodej

541/081 ve výši zůstatkové ceny

- tržba 311/641 ve výši sjednané ceny 2.000.000,--. Z této ceny bude placena daň z převodu (platí se z ceny, která je vyšší). Daňové přiznání se podává do 30 dnů ode dne kdy je poplatníkovi doručena smlou-

Vzniknou-li drobné zaokrouhlovací rozdíly (do 10 Kč), zúčtujte je jako daňově účinný náklad na účet 548 nebo daňový výnos na účet 648. - 20 -

PROFEX 4/2003 va s doložkou o povolení vkladu. Může se stát, že předpis i úhrada daně budou až v dalším roce.

383 - výdaje příštích období (např.nájemné za rok 2002 platíte v roce 2003)

- v roce 2003 zaúčtujeme rezervu na daň z převodu 5549/459 100.000,-- Kč (5% ze 2mil.Kč)

384 - výnosy příštích období (příjem nájemného dopředu)

- v roce 2004 obdržíme platební výměr

385 - příjmy příštích období (provize za rok 2002 přijatá v roce 2003)

5387/3457

Obecně platné principy:

- uhradíme daň z převodu (úhradou vznikne daňový náklad, účet 3457 nebude mít zůstatek 3457/221

¾ pokud víte, že se událost stane nebo už se stala, víte kdy a znáte přesné vyčíslení, účtujete o časovém rozlišení.

- rozpustíme účetní rezervu 459/5549 Kontrola:

¾ pokud víte, že se událost stane a znáte pouze přibližnou hodnotu, účtujete o dohadné položce.

Účet 5387xx by měl ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši zúčtované a zaplacené daně z převodu nemovitostí, zvýšený o případné doměrky zaplacené v průběhu roku 2003. Pokud jste účtovali v roce 2002 o dani z převodu nemovitostí a uhradili jste ji až v roce 2003 (3457xx/221) uvedete ji v daňovém přiznání na ř.112.

¾ pokud zjistíte dočasné znehodnocení aktiva, účtujete o opravné položce. ¾ pokud se vám zdá pravděpodobné, že někdy v budoucnu budete muset vynaložit nějaký náklad nebo existuje určité riziko, účtujete o rezervě.

Účet 3457xx by v ideálním případě neměl mít ke konci roku zůstatek. Zůstatek na straně DAL signalizuje nedoplatek na dani či chybné účtování a eventuelní daňový problém.

¾ pokud se vám nezdá pravděpodobné, ale je teoreticky možné, že v budoucnu budete muset uhradit potenciální závazek, uvádíte tuto skutečnost do přílohy k účetní závěrce - např. zástavy majetku apod.

Ostatní daně a poplatky

¾ náklady příštích období na účtu 381 se zúčtují do nákladů nejpozději do 4 let od zaúčtování na účet 381 s výjimkou nájemného a dalších případů vyplývajících ze smluv nebo platných předpisů. Např.pokud je o drobném majetku účtováno jako o zásobách, zúčtuje se do nákladů jednorázově. Existují však případy, kdy je nutno takový náklad časově rozlišit, jedná se o nákupy mnoha položek (zařízení nových jídelen, nocleháren, hotelů ve vysokých částkách), rozlišuje se max. na 4 roky.

• Poplatky správní, soudní a místní jsou daňově účinné při zaplacení. Dle pokynu D-190 (k §24 odst.2 bod 7) bude správce daně respektovat i časové rozlišení poplatků dle časové souvislosti, pokud o nich bude účtováno až v následujícím období. Počínaje rokem 2004 se za daňové náklady považují poplatky zaúčtované (nemusí být uhrazeny). • Vždy daňově neuznatelnými náklady jsou daň dědická, darovací a daň z příjmů zaplacená v tuzemsku.

Při účtování o časovém rozlišení platí, že časové rozlišení není nutno používat v těchto případech (čl.VIII odst. 5 úvodních ustanovení ÚOPÚ):

• Obecně známým faktem je, že daňově uznatelným nákladem nejsou pokuty a penále (s výjimkou zaplacených smluvních). Občas se ale zapomíná, že jsou daňově neuznatelné i další náklady obdobného charakteru: zvýšení daní (např. 10% za pozdní podání přiznání), exekuční náklady související s vymáháním daní, úroky z odložených částek daní za dobu posečkání a přirážky k základním sazbám poplatků. Detailně řeší náklady obdobného charakteru §25 odst 1 písm.f,g,h,y.

¾ jedná-li se o nevýznamné částky, kdy jejich ponecháním v nákladech či výnosech bez časového rozlišení není dotčen účel časového rozlišení a účetní jednotka tím prokazatelně nesleduje záměrné upravování HV. ¾ jde-li o pravidelně se opakující výdaje nebo příjmy. Postup při časovém rozlišení nákladů a výnosů účetní jednotka upraví interní směrnicí a nesmí jej každoročně měnit. Ke změně může dojít jen zcela výjimečně a je nutné přitom postupovat podle ustanovení §8 odst.2 zákona o účetnictví (z důvodu věrného zobrazení, musí být uvedeno v příloze k účetní závěrce, v průběhu účetního období nelze způsob měnit).

38 - Účty přechodných aktiv a pasiv Pomocí účtů přechodných aktiv a pasiv se zajišťuje věcná a časová souvislost nákladů a výnosů, zajišťuje se i věrný obraz účetnictví. Patří sem účty časového rozlišení a dohadných položek. Účty časového rozlišení

Daňové dopady tohoto ustanovení řeší pokyn D-190 (k §23 bod 2).

Na účtech časového rozlišení účtujete pouze tehdy, znáte-li přesně částku, účel a období, do kterého účetní případ patří. Pokud neznáte jednu nebo více těchto podmínek, účtujete na účtech dohadných položek (nevyfakturovaná elektřina, plyn, voda). Účty časového rozlišení: 381 - náklady příštích období (1. velká splátka finančním leasingu)

Zásadně lze toto zjednodušení uplatnit pouze u částek, které by se časově rozlišovaly pouze dvě účetní období - nelze tedy časové rozlišení zanedbat např. u předplatného zaplaceného na 3 roky dopředu i kdyby se jednalo o naprosto nevýznamnou částku.

při

Tento pokyn také vyjmenovává příklady, kdy lze časové rozlišení zanedbat pro účely daně z příjmu. Jedná se např. o předplatné novin a časopisů, nákup kalendářů, diářů, časových jízdenek na MHD, placené pojistné, činnost auditorů a daňových poradců.

382 - komplexní náklady příštích období (náklady na dlouhodobou propagaci) - 21 -

PROFEX 4/2003 Naopak vymezuje případy, kdy tento zjednodušený postup nelze uplatnit: o dohadné položce musíte účtovat vždy (na plyn, elektřinu, vodu), vždy musíte provádět časové rozlišení finančního leasingu, nájemného a nákladů na přípravu a záběh výroby.

že vám "nevyčerpané" nájemné vrátí. Potom byste účtovali 378/381 mimo okruh hospodářského výsledku. Jinak odúčtujete zůstatek 381 účetně do nákladů, ale v daňovém přiznání musíte vyloučit tento náklad na ř.40. Pokud jste v průběhu nájmu provedli na předmětu nájmu technické zhodnocení (§33), daňově účinným nákladem je daňová zůstatková cena, ale pouze do výše náhrady výdajů na toto technické zhodnocení (§24 odst.2 písm.t).

Finanční leasing 1) Předčasné ukončení leasingu bez odkoupení předmětu nájmu Pokud se nájemce dohodne s leasingovou společností, předčasně ukončí leasing a neodkoupí předmět nájmu (ten zůstane ve vlastnictví leasingové společnosti), považuje se tento vztah od počátku za smlouvu o pronájmu a daňově uznatelným nákladem je pouze poměrná část nájemného, připadající na skutečnou dobu nájmu (§24 odst.6 ZDP). Pokud by skutečně zaplacené nájemné bylo nižší než tato poměrná část nájemného, je daňově uznatelná tato nižší částka. Většinou k této situaci dojde tak, že nájemce neplatí řádně leasingové splátky, leasingová společnost odstoupí od smlouvy a odejme předmět nájmu.

Pokud jste vynaložili nějaké výdaje, které by jinak tvořily součást ocenění hmotného majetku (za předpokladu že byste jej nepořídili formou finančního leasingu ale koupili jej), zařadili jste tyto výdaje na účet 022 (dříve 029) jako jiný majetek (§26 odst.3 písm.c ZDP). V praxi by se mohlo jednat např. o vámi hrazené náklady na uvedení zařízení do provozu, clo, dopravu apod. pokud v součtu se sjednanou kupní cenou po ukončení leasingu překročí 40.000 Kč. Již v průběhu leasingu jste tento majetek odepisovali jako jiný majetek ve stejné odpisové skupině jako byste odepisovali předmět nájmu pokud by byl ve vašem vlastnictví. Při předčasném ukončení finančního leasingu bez odkoupení předmětu nájmu můžete v roce ukončení zúčtovat do daňově účinných nákladů pouze 1/2 ročního odpisu. Zůstatková cena ostatního majetku je daňově neuznatelným nákladem.

V případě, že nájemce uhradil první zvýšenou splátku, může se stát, že na straně MD účtu 381 v jeho účetnictví zůstane část časově rozlišeného nájemného. Tento zůstatek účtu není možné zúčtovat do daňově účinných nákladů. Ideální v tomto případě je, pokud se vám podaří dohodnout se s leasingovou společností, Příklad:

1.4.2002 jste uzavřeli leasingovou smlouvu na stroj na dobu 36 měsíců a stroj převzali. Zaplatili jste první zvýšenou splátku 360.000 Kč a dále platíte pravidelně měsíčně 30.000 Kč bez DPH. Poměrné nájemné připadající na 1 měsíc trvání leasingu: (360.000 Kč + 36 x 30.000 Kč) / 36 = 40.000 Kč Ke 31.3.2003 byla smlouva předčasně ukončena dohodou obou stran a nedošlo k žádnému vyrovnání. Měli jste uhrazeno 10 splátek nájemného (duben 2002 až leden 2003). Rok 2002: 381/221 518/221 518/381 Rok 2003: 518/221 518/381 518/381

360.000 270.000 90.000

1.zvýšená splátka 9 měsíčních splátek po 30.000 Kč 9/36 časově rozlišené 1.splátky

30.000 30.000 60.000

desátá (lednová) splátka nájemného 3/36 časově rozlišené 1.splátky doúčtování nákladů na pronájem za tři měsíce roku 2002 – odpovídá neuhrazeným splátkám za únor a březen 2003. Celkem daňově uznatelné náklady za rok 2003 3 x 40.000 = 120.000 Kč 588/381 180.000 nedaňový náklad-zůstatek časového rozlišení na účtu 381

2) Předčasné ukončení leasingu s odkoupením předmětu nájmu a odkoupení předmětu nájmu po ukončení běžné nájemní smlouvy

ní na zdaňovací období, ve kterých jste o těchto nákladech účtovali. Takto vyloučené nájemné lze ovšem od roku 2001 zahrnout do daňové vstupní ceny odkoupeného majetku (§29 odst.1 písm.a).

Při předčasném ukončení leasingové smlouvy s odkoupením předmětu pronájmu vzniká kromě problému uvedeném v odstavci 1) ještě jeden problém. Musíte navíc splnit podmínku uvedenou v §24 odst.5 ZDP. Tato podmínka stanoví, že u odpisovaného hmotného majetku kupní cena předmětu nájmu nebude nižší než zůstatková cena, kterou by měl majetek pokud by byl odpisován ze vstupní ceny evidované u pronajímatele. U osobních automobilů se vždy vychází z ceny včetně DPH. Sankce za nedodržení této podmínky je stále tvrdá - při jejím porušení se stává daňově neuznatelným nákladem nájemné za celou dobu nájmu. V praxi by to znamenalo podat dodatečná daňová přizná-

Tato podmínka platí i pro běžné nájemní smlouvy, pokud je po jejím ukončení předmět nájmu odkoupen. K ukončení leasingu často dochází po haváriích automobilu. Pokyn D-190 k §24 odst.2 bod 30 umožňuje snížit zjištěnou zůstatkovou cenu dle §24 odst.5 o přijatou náhradu škody. Teprve takto stanovená částka je minimální kupní cenou a pokud je dodržena, k žádnému postihu nedochází. Problémem je, že v těchto případech pojišťovna vyplácí pojistné plnění většinou leasingové společnosti jako majiteli a nájemce žádnou náhradu neobdrží. U velkých leasingových společností znalých problému se tato situace řeší tak, že ze strany - 22 -

PROFEX 4/2003

leasingové společnosti dojde k vyúčtování náhrady vzniklé škody nájemci a na její úhradu je použita přijatá náhrada od pojišťovny a zůstatek první zvýšené splátky. Zbytek předepíše nájemci k náhradě. Většinou se jedná o komplikované případy, které je nutno řešit individuálně, v zásadě lze ale konstatovat, že pokud dojde k vyrovnání s leasingovou společností formou náhrady P•íklad:

škody či smluvní sankcí, je možné najít daňově přijatelné řešení. 3) Cese (postoupení) leasingových smluv na straně nájemce - tento způsob není posuzován jako předčasné ukončení leasingové smlouvy, ale jako změna osoby nájemce (z hlediska ZDP i ZDPH):

Práva z leasingové smlouvy na osobní automobil uzavřené na 36 měsíců jsou po 30 měsících postoupena za úplatu jinému subjektu. Celková hodnota 1.splátky byla 360.000,- Kč, dále pravidelné měsíční splátky, cena za postoupení byla dohodnuta 160.000,- Kč. Dohodnutou částku je třeba rozdělit na dvě části: 1) část odpovídající zůstatku účtu 381 (časové rozlišení 1.splátky) v našem případě 360.000 / 36 * 6 = 60.000,- Kč 2. odstupné - částka vyjadřující skutečnost, že životnost předmětu leasingu je delší než 36 měsíců a tedy skutečná hodnota automobilu je vyšší než 60.000,- Kč plus 6 měsíčních splátek. V našem případě je hodnota odstupného 100.000,- Kč. Zůstatek časového rozlišení nečiní žádné problémy. Na straně původního nájemcem zúčtujete pouze rozvahově 211/381, dle pokynu D-171 se nejedná o zdanitelné plnění. Na straně nového nájemce časově rozlišíte po zbývající dobu nájmu (§24 odst.2 písm.h). Odstupné je zdanitelným plněním z hlediska DPH. Dle mého názoru se jedná o převod práva a převod práva dle §2 odst.2 písm.b ZDPH je pro účely DPH považován za službu. Někteří správci daně v minulosti vyžadovali, aby toto plnění bylo posuzováno jako zprostředkování a trvali na sazbě DPH 22%. Z hlediska daně z příjmů je odstupné na straně původního nájemce daňovým výnosem, na straně nového nájemce nedaňovým nákladem. Od 1.1.2001 je daňová neúčinnost tohoto nákladu zakotvena v §25 odst.1 písm.ze. Zaú•tování: P•vodní nájemce

Nový nájemce

311/381

60.000,-

381/321

311/602

100.000,-

311/343

5.000,-

60.000,-

518/321 100.000,- da•ov• neú•inný náklad 343/321

5.000,b) při prodeji kvóty jinému producentovi účtuje prodávající o výnosu (časově nerozlišeném),

Účet 381 mléčné kvóty – stanovisko MF

c) nákup kvóty v kupní ceně kupující subjekt účtuje do nákladů při časovém rozlišení na dobu platnosti kvóty,

Odbor 18 - nepřímých daní Č.j. 181/17 652/2003 Ref.: Ing. L. Pitner, l. 2573 Věc: DPH a obchodování s mléčnými kvótami V Praze dne 12. května 2003 1) DPH

d) pokud je kvóta pronajata jinému producentovi, pak pronajímatel zúčtuje nájemné do výnosů a nájemce do nákladů ve věcné a časové souvislosti s platností příslušné kvóty.

Z hlediska platného zákona o DPH se v případě obchodování s mléčnými kvótami jedná o zdanitelné plnění, a to o převod nebo využití práva, který je součástí služeb pro účely zákona o DPH. Sazba daně se stanoví podle § 16 odst. 4 a datum uskutečnění zdanitelného plnění podle § 9 odst. 1 písm. i) zákona o DPH.

Zástupce ředitelky odboru 18: Ing. Václav Benda v.r.

Dohadné účty Aby bylo možno účtovat o časovém rozlišení na účtech 381 až 385, musíte znát ÚČEL, DOBU, ČÁSTKU. Jestliže některý z těchto údajů neznáte, použijete dohadné účty. Většinou není známa částka a účtujete na základě kvalifikovaného odhadu. Tento odhad musíte být schopni obhájit před správcem daně. Pokud se netrefíte přesně, o rozdílu účtujete až v dalším období.

2) Účetnictví Podle názoru MF z definice produkční kvóty podle § 2 odst. 5 zákona č. 256/2000 Sb., o Státním zemědělském intervenčním fondu a o změně některých dalších zákonů, vyplývá, že produkční kvóta je množství produkce zemědělského výrobku splňující jakostní znaky stanovené nařízením vlády za stanovené období, čili určitý limit žadateli, podle něhož může uvést určité množství výrobku v průběhu příslušného období na trh.

• nevyfakturované, dodané zásoby účtujete 111/389 nebo 131/389. • nevyúčtovanou, spotřebovanou elektřinu, plyn, vodu apod. 502/389, tvorba je daňově uznatelným nákladem.

Postup účtování: a) o přidělení produkční kvóty nabyvatel neúčtuje,

- 23 -

PROFEX 4/2003 • poskytnuté, nevyúčtované služby 518/389, jedná se o daňově účinný náklad.

zí k rozdílu mezi původním vkladem a nárokem na vypořádací podíl.

• pokud jste v minulosti tvořili dohadnou položku na nevyčerpanou dovolenou (doporučuje se tvořit na dovolenou, u které je předpoklad, že bude proplacena) nebo na roční odměny řídícím pracovníkům, je nutno si uvědomit souvislosti s daňovou uznatelností sociálního a zdravotního pojištění. Neuhrazené pojistné na účtu 524 není daňově účinným nákladem a tvorba dohadné položky na podnikový odvod pojištění nemůže být daňově uznatelným nákladem. Pokud se nejedná o významné částky, doporučuji netvořit ani účetní (nedaňovou) dohadnou položku na podnikové pojištění.

Vznik nároku na VP

Rozdíl mezi vkladem a VP 429/479 dací podíl je větší než vklad na 411

vypořá-

Rozdíl mezi vkladem a VP 411/428 dací podíl je menší než vklad na 411

vypořá-

3) vypořádací podíl se počítá jako podíl na vlastním kapitálu, opět podle stanov, ale podkladem je vlastní kapitál ze závěrky roku ve kterém členství zaniklo. V tomto případě se účtuje v roce následujícím. Při výpočtu dochází k rozdílu mezi původním vkladem a nárokem na vypořádací podíl a účtuje se stejně jako v předchozím příkladu..

Účtová třída 4

Účet 431 - Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení

Účet 411 – Základní kapitál.

- je potřebné před závěrkou roku 2003 přeúčtovat v souladu s rozhodnutím statutárních orgánů. Ze zápisů z valných hromad nebo z členské schůze zjistí účtárna, jak statutární orgán schválil závěrku a jak naložil s docíleným výsledkem hospodaření. Valná hromada, která schvaluje závěrku musí proběhnout do 30.6. u akciových společností a s.r.o. a do konce roku u družstev.

Stav účtu musí u akciových společností a společností s ručením omezeným souhlasit na výpis z obchodního rejstříku. Pokud došlo v průběhu roku ke změně základního kapitálu, která ještě není zapsána, je snížení nebo zvýšení patrné na účtu 419 (změny základního kapitálu) a prostřednictvím tohoto účtu v příslušném řádku rozvahy. U družstev platí, že se celkový stav účtu 411 nerovná zapsanému základnímu kapitálu. Obchodní zákoník dává družstvům možnost nechat zapsat pouze část z celkových vkladů. Družstva zakládají analytickou evidenci k účtu 411 na část zapsaný základní kapitál a další nebo nezapsaný základní kapitál. Celkový stav účtu 411 musí souhlasit na součet všech vkladů snížených o příděl do nedělitelného fondu. Inventura účtu 411 je nezbytnou podmínkou pro odsouhlasení správnosti výše vlastního kapitálu rozvahy. Nejméně 1x za rok je nutné zaúčtovat změny základního kapitálu z důvodu úbytku členské základny. Snížení nebo zvyšování členských vkladů se účtuje přímo na účtu 411, účet 419 se u družstev nepoužívá. V praxi jsem se setkala se třemi možnostmi data zaúčtování nároku na vypořádací podíl a to podle úpravy výpočtu vypořádacího podílu ve stanovách.

V případě, že výsledkem hospodaření je ztráta, převádí se na účet neuhrazených ztrát 429 nebo se likviduje z minulých zisků. Je potřeba zjistit jak valná hromada rozhodla. Jestliže je výsledkem hospodaření zisk, je potřeba zjistit zda měla být provedena dotace fondům a zda byla provedena. Dotace zákonným fondům je řízena obchodním zákoníkem, stanovy mohou určit dotaci vyšší. Zákonným fondem akciových společností a s.r.o. je rezervní fond (§ 217 a § 124 obchodního zákoníku). Zákonným fondem družstev je nedělitelný fond ( § 235 obchodního zákoníku). Kromě zákonných fondů mohou mít společnosti i fondy statutární, jejichž dotace je řízena stanovami a rozhodnutím statutárních orgánů. Sem patří např. FKSP, fond odměn, sociální fondy apod. K čerpání těchto fondů mají účetní jednotky vypracované vnitropodnikové směrnice. Pokud se pro čerpání fondů zakládají samostatné analytické účty s obratem na MD, je vhodné před závěrkou tyto MD obraty převést na stranu DAL příslušného účtu.

1) vypořádací podíl se rovná vkladu, který je snížen o příděl do nedělitelného fondu. O tomto je možno účtovat k datu vzniku nároku, nejpozději v prosinci běžného roku. Celková částka zaúčtovaná na účtu 411 se převede do závazků za vypořádací podíly. Žádný rozdíl mezi hodnotou vkladu a nárokem na vypořádací podíl nevzniká. Vznik nároku na VP

411/479

V případě, že byl v roce 2003 zisk rozdělován na dividendy (podíly na zisku) je potřeba zkontrolovat, zda existuje platný doklad (rozhodnutí valné hromady) o tomto rozdělení. Dále je třeba zkontrolovat zda bylo dodrženo ustanovení § 178 obchodního zákoníku. Z daňového hlediska je třeba zkontrolovat zda byla správně a včas odvedena srážková daň. Viz příklad.

411/479

2) vypořádací podíl se počítá jako podíl na vlastním kapitálu, podkladem je v souladu se stanovami vlastní kapitál ze závěrky předchozího roku. V tomto případě se opět účtuje k datu vzniku nároku, nejpozději v prosinci běžného roku. Při výpočtu dochá-

Příklad:

- 24 -

PROFEX 4/2003 V roce 2003 si 2 společníci s.r.o. rozdělili podíly na zisku 2.000.000,- Kč. Valná hromada, která rozhodla o rozdělení, se konala 20.5.2003. Peníze byly vyplaceny v listopadu a srážková daň byla odvedena v prosinci. Stav účtů k 31.12.2002 411 základní kapitál

1.000.000,-- Kč

421 rezervní fond zákonný

1.000.000,-- Kč

428 nerozdělený zisk

5.000.000,-- Kč

431 výsledek ve schv. řízení

- 2.000.000,-- Kč

-------------------------------------------------------------------vlastní kapitál (VK)

5.000.000,-- Kč

§ 178 obchodního zákoníku stanoví, že rozděleno nesmí být více než je VK – (411+421) = 5.000.000 -2.000.000 = 3.000.000,-- Kč. Rozděleno mohlo být 3.000.000,-- Kč, bylo rozděleno 2.000.000,-- Kč Podmínka obchodního zákoníku byla splněna. Zaúčtování podle rozhodnutí valné hromady: předpis hrubých podílů

428/364

2.000.000,- Kč

předpis sražené daně 15%

364/342

300.000,- Kč

úhrada sražené daně

342/221

300.000,- Kč

výplata podílů společníkům

364/221

1.700.000,- Kč

zaúčtováno musí být do konce srpna

uhrazeno musí být do konce září

listopad

Výše uvedená společnost se dopustila chyby při odvodu srážkové daně. Srážková daň se obecně odvádí do konce následujícího měsíce po výplatě, avšak nejpozději do konce čtvrtého měsíce po měsíci kdy se konala valná hromada, která rozhodla o výplatě podílů (dividend). Toto ustanovení zákona o daních z příjmů platí i pro akciové společnosti a družstva. Účetní jednotka rozhodla o tvorbě rezervy na opravu stroje (musí být ve vlastnictví nebo nájmu) odpisové skupiny 2. Podle zákona o rezervách platí, že rezerva musí být vždy tvořena minimálně dvě zdaňovací období. Maximální doba tvorby pro odpisovou skupinu 2 je 3 zdaňovací období. Bylo rozhodnuto, že rezerva bude tvořena 2 zdaňovací období. Podkladem pro tvorbu rezervy je plán oprav, kde je celková plánovaná částka nákladů 600 tis. Kč. Rezerva se bude tvořit 2 období, ročně to bude 600 tis. : 2 = 300 tis. Kč.

Účet 451 – Rezervy zákonné Jedná se o rezervy tvořené podle zákona o rezervách. Tvorba těchto rezerv je daňově uznatelným nákladem. V praxi jsou využívány zejména rezervy na opravy hmotného majetku, tvořené dle § 7 zákona o rezervách. Bohužel musím konstatovat, že v řadě případů, se kterými jsem se setkala, se tyto rezervy tvoří především pro momentální snížení daňového základu. Potřebná dokumentace se zpracovává ve chvíli, kdy správce daně ohlásí kontrolu a v naprosté většině případů se čerpání naslepo vytvářených rezerv nedá uhlídat. Z tohoto důvodu jsou rezervy na opravy hmotného majetku oblíbeným předmětem zkoumání správcem daně a častým důvodem doměrků s následnou penalizací.

Ve 12/2002 552/451

bude zaúčtován 300 tis.

daňový

náklad

Ve 12/2003 bude zaúčtován daňový náklad 552/451 300 tis.

Správná tvorba rezerv na opravy hmotného majetku by měla vycházet z inventarizace dlouhodobého hmotného majetku, kde budou posuzovány předměty odpisové skupiny 2 až 5, jejich opotřebení a potřeba oprav. Na vybrané předměty, které bude potřeba opravit za 2 nebo více let se vypracuje plán konkrétní opravy a rozpočet nákladů na tuto opravu. Na základě takto provedené přípravy je možno zaúčtovat tvorbu rezervy. Následné čerpání rezervy je opět třeba bedlivě sledovat, aby faktury za provedené práce odpovídaly naplánované činnosti a zejména splňovaly náplň opravnikoliv technického zhodnocení. K tomuto účelu se provádí inventura rezerv podle jednotlivých karet rezerv.

Tento náklad se účtuje i v případě, že firma je ve ztrátě a další, byť daňové náklady, nepotřebuje nebo se jí dokonce nehodí, protože žádá o úvěr.

Kromě § 7 zákona o rezervách je možno tvořit daňově uznatelné rezervy podle § 9 a 10 téhož zákona jako rezervu na pěstební činnost (lesy), odbahnění rybníků, skládky, odstranění důlních škod. Tvorba a čerpání daňových rezerv je řízena zákonem o rezervách, ale k jednotlivým rezervám je nezbytnou dokumentací plán oprav, rozpočet nákladů, karty rezerv. Rezervy podléhají dokladové inventuře.

Příklad: Inventurní soupis rezerv na opravy dlouhodobého hmotného majetku Název

Zůstatek k 1.1.

Tvorba

Čerpání

Zůstatek k 31.12.

Rezerva č.1

210 000 Kč

0 Kč

210 000 Kč

0 Kč

Rezerva č.2

100 000 Kč

0 Kč

75 000 Kč

25 000 Kč

- 25 -

PROFEX 4/2003 Rezerva č.3

150 000 Kč

75 000 Kč

0 Kč

225 000 Kč

Rezerva č.4

0 Kč

80 000 Kč

0 Kč

80 000 Kč

Rezerva č.5

0 Kč

65 000 Kč

0 Kč

65 000 Kč

460 000 Kč

220 000 Kč

275 000 Kč

395 000 Kč

Celkem Stav účtu

451

obrat 552 MD

obrat 552 DAL

451

Karta rezervy na opravu dlouhodobého hmotného majetku Rezerva číslo:

1

Název rezervy:

Rezerva na opravu motoru nákladního automobilu inventární číslo 111

Rok zahájení tvorby:

rok 2000

Rok plánované opravy:

rok 2003

Tvorba rezervy:

3 roky

Podklad pro rezervu:

přiložený rozpočet od firmy Opravy a Údržba s.r.o. na plánované náklady 210000 Kč

Rok

2000

2001

2002

Akce

Tvorba rezervy

Tvorba rezervy

Tvorba rezervy

70 000 Kč

70 000 Kč

70 000 Kč

Částka Oprava zahájena:

5. 7.2003

Oprava ukončena:

29.10.2003

Oprava provedena:

dodavatelsky

Číslo dokladu:

fa 2000698

Částka opravy:

279.180 Kč

Čerpání rezervy:

210.000 Kč

zaúčtování:

2003 Čerpání

Zůstatek

210 000 Kč

0

511/321 451/652

Základní zásady tvorby rezerv na opravu hmotného majetku:

jednu rezervu velkou na celkovou opravu. Tento systém ovšem předpokládá dobrou evidenci.

• tvorba rezerv a jejich výše musí být prokazatelné (§3, odst.2).

• rezerva se musí tvořit rovnoměrně a minimálně dva roky od data zahájení tvorby do data plánované opravy, přičemž rok zahájení tvorby se počítá, rok plánované opravy nikoliv. Výjimkou je možnost tvořit rezervu i v závislosti na opotřebení - například u nákladního automobilu lze tvořit rezervu na opravu podle počtu ujetých km.

• rezervy lze tvořit pouze na opravy majetku ve vlastnictví poplatníka, případně na majetek najatý, pokud je poplatník k provádění oprav písemně zavázán dle uzavřené smlouvy. Lze je tvořit pouze na majetek zařazený do 2. nebo vyšší odpisové skupiny dle ZDP.

Zároveň je od roku 1998 stanovena maximální doba tvorby rezervy podle zařazení opravovaného majetku do odpisové skupiny:

• nesmí se tvořit na pravidelné opravy opakující se každý rok a na technické zhodnocení ani na opravy majetku, který je určen k likvidaci nebo na opravy majetku poškozeného v důsledku škody • rezerva se tvoří ke konkrétnímu majetku a ke konkrétní opravě (na opravu střechy, další na opravu fasády, na opravu oken...). Ve většině případů je lépe tvořit více menších rezerv na jednotlivé opravy, než OS

Minimální doba tvorby rezervy

Max.doba tvorby rezervy, pokud Max.doba tvorby rezervy, tvorba byla zahájena v roce 1998 pokud byla tvorba zahájena 1999 a později

2

2 zdaňovací období

5 zdaňovacích období

3 zdaňovacích období

3 4

2 zdaňovací období 2 zdaňovací období

8 zdaňovacích období 12 zdaňovacích období

6 zdaňovacích období 8 zdaňovacích období

5

2 zdaňovací období

16 zdaňovacích období

10 zdaňovacích období

- 26 -

PROFEX 4/2003

• při zjištění skutečnosti odůvodňující změnu výše rezervy, musí se provést úprava tvorby od toho roku, kdy byl zjištěn důvod (např. nárůst či snížení nákladů na základě nového rozpočtu apod.). Pokud je majetek, na jehož opravu byla tvořena rezerva, prodán či zlikvidován, rezerva se musí rozpustit

• obecně platí, že rezervu tvoříte podle znění zákona platného v roce zahájení tvorby rezervy, ale pro rozpouštění rezervy se vždy použijí pravidla uvedená v platném znění zákona. • opravu je nutno zahájit nejpozději ve zdaňovacím období následujícím po období v němž bylo plánováno zahájení opravy. Pokud se nám to nepodaří, musíte rezervu rozpustit do výnosů.

• na opravu, na jejíž úhradu byla vytvořena rezerva, musíte přednostně tuto rezervu také čerpat - opravu nelze pokrýt z jiného zdroje. Pokud do konce roku opravu nedokončíte, ve výši proopravovaných nákladů musíte rozpustit v tomto zdaňovacím období část rezervy (pokud nejste povinni ji rozpustit celou)

• rezerva musí být rozpuštěna v roce ukončení opravy, nejpozději však v roce následujícím po roce zahájení opravy.

Příklad: Opravu plánujete zahájit v roce 2003, tvorbu rezervy zahájíte v roce 2001, plánovaný rozpočet 1 mil. Kč Rok

2001

2002

2003

Akce

Tvorba rezervy

Tvorba rezervy

Plánované zahájení opravy

Částka

500

500

Možné varianty: a) Opravu zahájíte v roce 2003, dokončíte v roce 2003: v roce 2003 rezervu rozpustíte. b) Opravu zahájíte v roce 2003, dokončíte v roce 2004: v roce 2003 rozpustíte rezervu ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2004 rozpustíte zbytek. c) Opravu zahájíte v roce 2003, do konce roku 2004 nedokončíte: v roce 2003 rozpustíte rezervu ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2004 rozpustíte zbytek. d) Opravu zahájíte v roce 2004, dokončíte v roce 2004: v roce 2004 rezervu rozpustíte. e) Opravu zahájíte v roce 2004, dokončíte v roce 2005: v roce 2004 rozpustíte ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2005 rozpustíte zbytek. f) Opravu zahájíte v roce 2004, do konce roku 2005 nedokončíte: v roce 2004 rozpustíte ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2005 rozpustíte zbytek. g) Opravu nezahájíte ani v roce 2004: v roce 2004 rozpustíte a správci daně budete muset zdůvodnit, proč jste plánovali opravu, která se neuskutečnila. daňová, v roce tvorby snižuje hospodářský výsledek, vlastní kapitál i možnosti rozdělení zisku. Ve firmě se tak zadržuje zdroj na náklady, které vzniknou v případě provádění následných záručních oprav.

Potřebné podklady pro tvorbu rezerv: -

vnitropodniková směrnice upravující obecně postup tvorby rezerv,

-

věcný podklad pro opravu - rozpočet, kalkulace (nejlépe od externí firmy, lze použít i vlastní rozpočet),

-

rozhodnutí účetní jednotky o konkrétní rezervě (kolik let budete rezervu tvořit, plánované zahájení opravy - rezervu je nutno tvořit pravidelně a rovnoměrně),

-

interní účetní doklad, účetní zápis,

• Rozpuštění účetních rezerv je nedaňovým výnosem 459/5549

-

karta rezervy.

Rezerva na daň z příjmů

Pro způsob tvorby a čerpání účetních rezerv musí být vytvořena vnitropodniková směrnice, kde bude uveden způsob stanovení výše rezervy, zaúčtování i čerpání. Samozřejmě, že i nedaňové rezervy podléhají inventuře. • Zaúčtování tvorby účetních rezerv je nedaňovým nákladem 5549/459

Možnost tvorby této rezervy vznikla díky novele zákona o účetnicí a řeší tak situaci firem, které jsou nuceny (především firmy zahraničních majitelůprávnických osob) vyhotovit roční účetní závěrku v době, kdy není úplně podrobně doděláno daňové přiznání. Dále by rezervu na daň z příjmů měly zaúčtovat firmy, které mají v určitých případech povinnost

Účet 459 – Rezervy ostatní Rezerva na záruční opravy Tyto rezervy se v praxi vytváří především u firem, které poskytují záruční opravy. Tvorba rezervy je ne-

- 27 -

PROFEX 4/2003 sestavit mezitímní účetní závěrku, např. při stanovení výše podílu v s.r.o. pro případy dědického řízení.

Povinnost auditu se hodnotí podle roku 2002 a 2003, je požadováno splnění 2 ze tří ukazatelů ve dvou po sobě jdoucích letech. Ukazatele jsou brutto aktiva nad 40 mil. Kč (sloupec 1, řádek 1 rozvahy), obrat nad 80 mil.Kč (účtová tř. 6 výnosy), průměrný přepočtený počet zaměstnanců nad 50.

Z praxe znám situaci, kdy zahraniční mateřská společnost požaduje roční závěrku 20. ledna. Vzhledem k tomu, že daňové přiznání není hotové a skutečná daň není známá, zaúčtuje se předpokládaná daňová povinnost jako rezerva na daň z příjmů a účetnictví se uzavře. Samozřejmě, že firma má zaúčtovány všechny předpokládané účetní operace formou dohadných položek, účetních opravných položek, kursových rozdílů a dalších závěrkových operací, které jsou v prosinci běžné.

Účetní jednotky, které tyto ukazatele nesplní mohou o odložené dani účtovat podle svého rozhodnutí. Pokud si tuto metodu zvolí, musí v ní pak pokračovat. Zaúčtování odložené daně

Pokud bude účtována rezerva na daň z příjmů v závěrce k 31.12. je možno doporučit níže uvedený způsob.

ZÁVAZEK 592/481

POHLEDÁVKA povinně

481/592 opatrně

- rezerva na odhadnutou daň z příjmů zaúčtováno 12/2003

5919/459

1.000.000,-- Kč

Zaúčtování výše uvedených případů má dopad do ř. vlastního kapitálu rozvahy, což s sebou následně přináší dopad do řady hodnotících ukazatelů.

- v daňovém přiznání za rok 2003 je vypočítána a doúčtována daň např. v 04/2004 ve výši 1.020.000,-- Kč 5919/341 20.000,-- Kč 459/341 1.000.000,-- Kč

• hodnocení banky • § 25w zákona o daních z příjmů • rozdělení zisku § 178 obchodního zákoníku

Účet 461 – Bankovní úvěry

• vazba na obchodní zákoník, kdy ztráta dosáhne poloviny základního kapitálu

V případě, že máte investiční úvěry, zkontrolujte správnost zaúčtování úroků z těchto investičních úvěrů. Do data zařazení jsou součástí pořizovací ceny (účtují se na 042) nebo nákladů (562), po datu zařazení jsou součástí nákladů na účtu 562. Počínaje rokem 2003 má účetní jednotka pro zaúčtování úroků do data zařazení právo volby. Je možné účtovat stejně jako v předchozích letech (přes 042) nebo je možné účtovat přímo na účet 562 do nákladů. Zvolený způsob je potřeba zakotvit ve vnitropodnikové směrnici. Pokud jsou k úrokům z úvěrů poskytovány dotace, účtují se ve skupině 66 jestliže je úrok v nákladech nebo na DAL 042, jestliže je úrok součástí ocenění majetku na MD 042. Pokud špatně splácíte úvěr a jsou vám předepsány sankční úroky, jsou tyto úroky daňově uznatelné až při úhradě. Prominuté povodňové úvěry se zaúčtují do daňových výnosů na účet 648.

• vazba na základnu pro výpočet vypořádacích podílů družstev a s.r.o. O odloženém daňovém závazku se účtuje povinně, o odložené pohledávce se účtuje jen tehdy, když má účetní jednotka reálný předpoklad, že odložená daňová pohledávka bude v budoucnu uplatněna. Musí existovat předpoklad, že v budoucnu vznikne daňový základ. Vznik odloženého daňového závazku (pohledávky) je dán tím, že některé náklady a výnosy nejsou daňově uznatelné a tím vzniká rozdíl mezi účetním hospodářským výsledkem a základem pro výpočet daně (daňovým hospodářským výsledkem). Tento rozdíl je buď trvalý nebo přechodný. Trvalý rozdíl představují náklady a výnosy, které nikdy nebudou uznány jako daňové ( náklady na reprezentaci, dary neodčitatelné od základu daně, škody proti kterým není výnos, odměny statutárním orgánům, penále FÚ apod.). Z trvalých rozdílů odložená daň nevzniká. Vzniká však z přechodných rozdílů, tj. položek, které jsou zaúčtovány v účetním výsledku, ale daňově budou uplatněny v jiném období.

Účet 481 – Odložený daňový závazek a pohledávka Počínaje rokem 2002 zjišťují výši odložené daně všechny účetní jednotky, které mají povinnost mít závěrku ověřenou auditorem. Jsou to: • akciové společnosti vždy

Odložený daňový závazek

• s.r.o.při splnění ukazatelů § 20 zákona 353/2001 Sb.

• Rozdíly mezi účetním a daňovým odpisem (účetní a daňovou ZC). Jestliže je malý účetní odpis a např. zrychlený daňový odpis, zaplatíme v roce zrychleného odpisu na dani méně, než bychom platili z účetního výsledku. Část daně jsme díky zrychlenému odpisu odložili do jiného období, vzniká odložený daňový závazek. Zaúčtování odloženého daňového závazku v roce 2003 (592/481) je zohledněním toho, že v budoucnu z roku 2003 vyplývá vznik účetního případu 591/341. Vlastní kapitál je snížen o takovou částku, jakoby byl snížen kdyby byly účetní a daňové odpisy stejné.

• družstva § 20 • v.o.s. § 20 • komanditní společnosti § 20 • fyzické osoby účtující v soustavě podvojného účetnictví § 20 • podniky ve skupině ( právnické osoby, které mají mezi sebou vazby více než 20% účasti na základním kapitálu, Postupy účtování, Čl.I úvodní ustanovení, odst. 5 - 28 -

PROFEX 4/2003 • Vystavené nezaplacené penalizační faktury. V účetním výsledku hospodaření se objeví ve výnosech položka, ze které nebude počítána daň, která se stane daňovým výnosem až v době úhrady. Vzniká tak odložený daňový závazek. Pokud však k takové pohledávce bude existovat opravná položka, celkový dopad je nulový.

vyšší než daňové, vzniká odložená daňová pohledávka v případě, že existuje předpoklad, že část účetních opravných položek se stane v budoucnu daňovými opravnými položkami. Právě z této částky, která se může uplatnit v daních vzniká odložená daňová pohledávka. Přechodný rozdíl nelze proto zjistit přímo z účetnictví z účtů 391, ale z řádného rozboru opravných položek k pohledávkám. Doporučuji zabývat se pouze významnými položkami. Pokud máte pouze daňové opravné položky, odložená daň nevzniká. Pokud máte pouze účetní opravné položky, které nebudou nikdy daňovými odložená daň nevzniká.

• Rozdílů, ze kterých vzniká odložený daňový závazek je málo. Podle mého názoru bude v běžné praxi vyčíslen odložený daňový závazek pouze z rozdílu účetní a daňové zůstatkové ceny odpisovaného majetku.

Pro snadnější vyčíslení odložené daně z opravných položek i pro kontrolu jejich daňového uplatnění je nutná analytická evidence v členění na:

Odložená daňová pohledávka • Daň z nemovitostí je zaúčtována v roce 2003, není uhrazena, daňově uznatelná bude v roce úhrady. V roce 2003 je tato daň připočitatelnou položkou v daňovém přiznání. To, co jsme nezaplatili zdaníme, a na účet 591/341 se dostane o něco více než kdyby byla daň z nemovitostí zaplacena. V roce úhrady bude tato položka snižovat daňový základ, i když už nebude zaúčtována v nákladech. V roce 2003 proto vzniká odložená daňová pohledávka o které bychom měli účtovat 481/592 – vytvořit zpět část vlastního kapitálu. Zde ale musí existovat reálný předpoklad, že v budoucnu vznikne daňový základ ze kterého bude možno daň z nemovitostí nezaplacenou a zdaněnou v roce 2003 odečítat. Největším problémem bude podle mého názoru právě odhad budoucího vývoje účetní jednotky a rozhodnutí zda je možno o odložené daňové pohledávce účtovat.

391- opravné položky podle par.8)-konkurzní 100% 391- opravné položky podle par.8a)- různá výše % podle doby po splatnosti 391- účetní opravné položky Pokud bychom se vrátili k příkladu účetních opravných položek z části opravné položky k pohledávkám, měla firma vytvořené daňové opravné položky na účtu 391AE daňová,ve výši 1.000.000,-- (jedná se o opravné položky k pohledávkám za dlužníky v konkursu). Účetní opravné položky jsou vypočítány na 1.675.000 Kč. Celkem účet 391 tvoří 1.675.000,-- Kč. Z toho je na samostatném analytickém účtu 391- daňové opravné položky 1.000.000,-- Kč. Od celkové hodnoty účtu 391 se odečtou daňové opravné položky zaúčtované na daňových analytických účtech a rozdíl je základ pro další zkoumání a případné vyčíslení odložené daňové pohledávky. V našem příkladu je třeba těchto 675.000,- Kč účetních opravných položek vyhodnotit z hlediska budoucí daňové účinnosti.

• Jestliže se účetně odpisuje a daňové odpisování bylo přerušeno má účetní jednotka nízkou účetní a vysokou daňovou zůstatkovou cenu. Vzniká odložená daňová pohledávka (nárok na zvýšení hodnoty vlastního kapitálu (481/592), ovšem opět musí existovat reálný předpoklad, že v budoucnosti až daňový základ vznikne, uplatní se daňové odpisy a daň bude skutečně uspořena.

• uplatnitelná ztráta je položka, která v případě daňového zisku sníží daň, proto z titulu daňových ztrát vzniká odložená daňová pohledávka. Účetní jednotka musí mít reálný předpoklad, že tuto ztrátu využije k budoucím ziskům. Výpočet vychází z tabulky E daňového přiznání. Jednotlivé ztráty je potřeba rozebrat z hlediska jejich využitelnosti. .

• Rozdíl mezi účetní a daňovou základnou opravných položek k zásobám. Předpokládejme, že v roce 2003 bude zaúčtována opravná položka k bezobrátkovým zásobám, které mají účetní hodnotu 1.000.000,-- Kč. Opravná položka se zaúčtuje ve výši 80% na 5599/191 a sníží hodnotu výsledku hospodaření a hodnotu vlastního kapitálu. Daň tohoto roku bude vycházet z vyššího základu a na účtu 591/341 se objeví vyšší částka než by byla zaplacena v případě prodeje nebo spotřeby zásob. Vzniká tak odložená daňová pohledávka, protože existuje reálný předpoklad, že zásoby budou v budoucnu prodány a celá jejich pořizovací cena vstoupí do daňového základu. Pokud by existoval reálný předpoklad, že zásoby budou nedaňově odepsány, jejich pořizovací cena nevstoupí do daňového základu, žádná pohledávka by nevznikla.

V tabulce E daňového přiznání jsou uvedeny využitelné ztráty. Jedná se např. o celkovou částku 10.000.000,-- Kč. Ztráty pochází z roku 96,98 a 99. Ztráta z roku 96 je 4 mil. Naposledy je využitelná v roce 2003. Pro zaúčtování odložené daňové pohledávky musí existovat reálný předpoklad, že do roku 2003 včetně, vznikne daňový základ, proti kterému bude možno ztrátu využít. Je problematické požadovat po auditorovi, aby neměl výhradu k takové pohledávce, když účetní jednotka za celou dobu podnikání měla zisk jednou a to 200.000,-- Kč.

• Rozdíl mezi účetní a daňovou hodnotou opravných položek k pohledávkám: Tento rozdíl vzniká z odlišného účetního a daňového působení opravných položek k pohledávkám. Pokud účetní jednotka využívá opravných položek pouze ke snížení daňového základu a účetní opravné položky netvoří, vznikne jí stejné účetní i daňové působení účtu 558 a nevznikne odložený daňový závazek ani pohledávka. Pokud jsou účetní opravné položky tvořeny, jsou

• uplatnitelný reinvestiční odpočet je rovněž položka, ze které může vzniknout odložená daňová pohledávka. Výpočet vychází z tabulky F daňového přiznání a stejně jako u ztráty musí existovat reálný předpoklad, že odpočet bude uplatněn od daňového základu a že nebude pro nedodržení podmínek vracen.

- 29 -

PROFEX 4/2003 • Způsob zjištění a zaúčtování odloženého daňového závazku (pohledávky) konzultujte se svým auditorem.

Níže uvádím případy ze kterých se v běžné praxi bude nejčastěji vyčíslovat odložený daňový závazek (pohledávka).

Přechodný rozdíl

Výpočet

Z/P

Odpis D>U

Z rozdílu účetní a daňové ZC ÚZC>DZC

Z

Odpis D
Z rozdílu účetní a daňové ZC ÚZC
P

Účetní rezervy

Ze stavu účtu 459

P

Týká se pouze účetních rezerv, které se stanou v budoucím období daňovým nákladem-rezerva na záruční opravy, rezerva na daň z převodu nemovitostí apod.

Opravné položky k zásobám

Ze stavu účtu 191 s přihlédnutím k užití zásob

P

Pokud se počítá s tím, že zásoby budou prodány byť se ztrátou, vycházíme z celé hodnoty účtu 191. Pokud by se počítalo s tím, že vznikne nedaňová škoda, nebude účet 191 podkladem pro výpočet odložené daně.

Opravné položky k pohledávkám

Ze stavu účtu 391, jeho rozboru a významnosti pohledávky

P

Pokud existuji jen daňové 391, odložená daň nevzniká. Nevzniká ani když existují pouze účetní 391. Pouze v kombinaci účetních i daňových 391 je možno hledat základ pro odloženou daň.

Daňová ztráta dosud neuplatněná

Z daňového přiznání tabulka E

P

Řádek 9, sloupec 5. Upozorňuji, že do této tabulky se uvádí i ztráta běžného roku opsaná z řádku 220 daňového přiznání roku 2002.

Reinvestiční odpočet dosud neuplatněný

Z daňového přiznání tabulka F

P

Tabulka Fb) řádek 8

027 z vkladu ,odpisy nejsou daňově uznatelné, nevzniká přechodný rozdíl. Princip vzniku odložené daně je odlišný než u výše uvedených příkladů

Z rozdílu účtů 027 a 087. Povinnost účtovat o odloženém závazku vyplývá z Postupů účtování, Úvodní ustanovení Čl. X, odst. 15)

Z

Odložený daňový závazek z přeceněných aktiv není přechodným rozdílem. V tomto případě má charakter rezervy na daň ze zisků, které s těmito aktivy vytvoříme. Přestože bude účetní výsledek ztráta (odpisy nejsou daňově uznatelné), daňový výsledek může být zisk, ze kterého vyplyne daňová povinnost.

Nerealizovaný kursový zisk Z rozdílu analytických účtů 663563 nereal. kursové rozdíly

Z

Samostatné analytické účty z nereal. kursových rozdílů. Nový titul roku 2003 u účetních jednotek, které odložily zdanění do roku 2004 až 2006.

Nejvhodnější je sestava z modulu majetek, kde lze přímo zjistit účetní a daňovou zůstatkovou cenu.

Výpočet odloženého daňového závazku (pohledávky) za rok 2003. Do tabulky se použijí čísla z konce roku 2003 a zjistí se výše odloženého daňového závazku na konci roku 2003. V prosinci 2003 se zaúčtuje pouze změna stavu účtu 481 zápisem 5929/481 nebo 481/5929. Stav k 31.12.2003 Přechodné rozdíly ZC majetku Opravné položky k pohledávkám Daňová ztráta

Účetní vliv Kč

Daňový vliv Kč

9000000

4000000

700000

500000 -3000000

Reinvestiční odpočet

0 - 30 -

Rozdíl Kč

Závazek +

+5000000

Pohledávka -

UZC větší než DZC + UZC menší než DZC -

-200000 Účetní oprav.polož. > D -3000000

Tabulka E

DP -

0 Tabulka F

DP -

PROFEX 4/2003 Ostatní

0

0

0 +1800000

Celkem přechodné rozd.

rozdíl x 0,31 = odložená daň

• zánik závazku prominutím. Účtuje se podle dohody o prominutí závazků.

Zůstatek účtu 481 z minulých let je závazek ve výši 465.000,- Kč. Na konci roku 2003 je zjištěn závazek ve výši 558.000,- Kč (1.800.000 x 0,31). V prosinci 2003 bude zaúčtována změna stavu účtu 481 na celkovou hodnotu 558.000,- Kč zápisem 5929/481 ve výši 93.000,- Kč.

• zánik závazku bez právního nástupce. K této situaci v praxi dochází v případě, že věřitel chce vstoupit např. do likvidace a odepíše nedaňově pohledávky, o nichž je přesvědčen, že by je nevymohl, nebo náklady na vymožení pohledávky by byly vyšší než příjem z pohledávky. Likvidace úspěšně proběhne a firma je vymazána z obchodního rejstříku a neexistuje právní nástupce. Dlužník má závazek, který je zaniklý, protože i firma je zaniklá. Takový závazek je nutno odúčtovat do výnosů.

Pokud by např. na konci roku 2003 vyšla hodnota závazku 400.000,- Kč, zaúčtuje účetní jednotka 481/5929 65.000,- Kč a tím sníží stav účtu 481 právě na 400.000,- Kč. Závazky po splatnosti Jestliže existují v účetnictví závazky ať v účtové třídě 4 nebo 3, které jsou po splatnosti a blíží se doba jejich promlčení, je potřeba, aby účetní jednotka zvážila, jak s těmito závazky naložit. Promlčecí lhůta je tříletá pro závazky, které vznikly podle občanského zákoníku a čtyřletá pro závazky vzniklé podle obchodního zákoníku. Lhůtu je možno pozastavit nebo prodloužit např. písemným uznáním, soudem, max. však na dobu 10 let. V praxi je potřeba vzít v úvahu neustále navrhovanou novelu zákona o daních z příjmů. Ani v roce 2004 tato novela neprošla, ale stále je uvažováno, že se to jednou schválí.

Účtová třída 5

Účet 513 – Náklady na reprezentaci Z dokladů, které jsou zaúčtovány na účet 5139 nelze uplatňovat DPH na vstupu. Účet 518 – Ostatní služby

Připomínám, že novelou zákona 310/2002 Sb., zákon o utajovaných skutečnostech byla provedena i nepřímá novela zákona č. 42/1992 Sb., transformační zákon. Do par. 13 byl doplněn odstavec 4), který zní:

• Pokud jste odběrateli zahraničních služeb, je potřeba si uvědomit, že z některých faktur za služby je povinnost odvádět srážkovou daň. Srážku je povinen provést plátce při výplatě, poukázání nebo připsání úhrady ve prospěch poplatníka. Postup je řešen pro zahraniční faktury z Rakouska a Německa.

Právo na vypořádání majetkového podílu se promlčí za deset let ode dne uplynutí sedmileté lhůty od schválení transformačního projektu. Účinnost novely zákona je dnem vyhlášení tj. 12. července 2002. Tato novela se týká pouze pohledávek 7 letých oprávněných osob, které se nestaly členy družstva. Nároky těchto osob jsou u povinné osoby zaúčtovány na dlouhodobých závazcích.

• U příjmů podle § 22 odst.1 písm. c), f) a g) v bodech 1,2,5 a 6 provádí plátce srážku nejpozději v den kdy se o závazku účtuje v souladu se zákonem o účetnictví. V praxi se v tomto případě nejčastěji vyskytují nájemní smlouvy za nájem movitého majetku (stroje). V české firmě se nejpozději v prosinci zaúčtuje dle smlouvy do nákladů na 518 částka nájmů. Tato částka pak podléhá srážkové dani, která se odvádí do konce ledna 2003.

Příklad: druhá valná transformační hromada se konala 20.11.1992 + 7let je rok 1999 + 10 let je 21.11.2009. Právo na vypořádání majetkových nároků oprávněných osob - nečlenů, které byly schváleny v transformačním projektu dne 20.11.1992 bude promlčeno 21.11.2009.

Příklad: - Nájemné dle smlouvy

Promlčené závazky dosud nemusí být povinně účtovány do výnosů. Tato povinnost existuje u závazků zaniklých.

1000

518/321

- Předpis srážkové daně

50

321/342

- Úhrada daně

50

342/221

Srážková daň se v ČR odvádí z některých faktur, které představují pro cizí firmu zdroj příjmů z území ČR. Za tyto příjmy se považují dle § 22 zákona o daních z příjmů:

Zaniklé závazky musí být ke dni zániku odepsány povinně do výnosů. K zániku závazků dochází: • zánik závazku splynutím nastává v případě, že se setkají vzájemné závazky a pohledávky např. při sloučení firem. Pokud mají stejnou výši započtou se 321/311. Ale může se stát, že u jedné firmy byla pohledávka postupně procentně odepsána (pohledávka z roku 94) a má zůstatek menší než je závazek v druhé účetní jednotce. V takovém případě se část ve výši zůstatku 311 započte a zbytek závazku je zaúčtován do výnosů.

1a) příjmy z činností vykonávaných prostřednictvím stálé provozovny. Stálou provozovnou se rozumí např. staveniště, místo provádění stavebně montážních projektů a místo poskytování činností a služeb (dle par 22 c , 22 f) sem patří různé služby včetně oprav , zjednodušeně řečeno část náplně nákladových účtů 511 a 518. Samostatně jsou v zákoně vyjmenovány služby - 31 -

PROFEX 4/2003 jako obchodní a technické poradenství, řídící a zprostředkovatelská činnost , činnost cizích daňových poradců a obdobná činnost poskytovaná na území ČR, což účtujete rovněž na 518. V níže uvedených bodech písmene g) jsou uvedeny faktury, které nemohou způsobit vznik stálé provozovny (licenční poplatky za využívání software, jiné průmyslové licence, veřejně nedostupné a utajované technické, výrobní, vědecké a obchodní informace). U těchto faktur je uveden postup v bodě 1g).

bodech kromě podílů na zisku stejnou. Má č. 18/1984 Sb.

Stálá provozovna vzniká, jestliže výše poskytované činnosti jednoho dodavatele trvají déle než 6 měsíců. Časová podmínka se posuzuje samostatně pro samostatné akce. Stavebně montážním projektem se rozumí ucelená dodávka stavebního díla (SKP 46), stavební části nebo technologické části, kterou dodavatel provádí samostatně – viz. pokyn D-190 k par. 22, bod 7 a další. S Rakouskem i Německem máme smlouvu, která prodlužuje vznik stálé provozovny na 12 měsíců. Takže jestli se faktury od jednoho dodavatele opakují-mají trvalý charakter, slouží pro jednu akci, trvají déle než 12 měsíců a není mezi nimi přestávka 12 měsíců, a jsou to faktury za výše uvedené práce a služby s výjimkou těch v 1g) vzniká stálá provozovna. Pokud vznikne stálá provozovna odvádí se srážková daň z jednotlivých faktur formou 10% zajištění ( a to i z faktur před vznikem stálé provozovny). Do daňového přiznání se v roce vzniku stálé provozovny zahrnou i příjmy dosažené stálou provozovnou od zahájení činnosti v předchozích zdaňovacích obdobích. Vznik stálé provozovny se oznamuje na FÚ, může to být i dříve než uplyne 12 měsíců, pokud se domníváte, že stálá provozovna vznikne. Oznámení se provádí podle § 33/3 zákona o správě daní a poplatků. Daň se zajišťuje podle § 38e) zákona o daních z příjmů. Správce daně může rozhodnout, že zajištění bude nižší, nebo nebude prováděno. Při vzniku stálé provozovny je komunikace s FÚ nezbytná.

-

podíly na zisku do Rakouska se zdaňují srážkou dle smlouvy ve výši 10%

-

úroky se zdaňují podle smlouvy až v Rakousku, u nás nepodléhají žádné srážce. Jsou však hlídány jinými předpisy. Jsou daňově uznatelné pouze když jsou zaplaceny. Jejich daňová uznatelnost se navíc testuje na par.25w) zákona o daních z příjmů. Úroky, které nevyhoví § 25w mohou být v některých případech správcem daně překvalifikovány na podíly na zisku s příslušnou srážkovou daní (§ 22/1g3 a pokyn D-190 k § 22 bod 10).

-

příjmy z užívání movité věci umístěné na území ČR (nájem movité věci) bez přechodu vlastnictví (nejedná se o finanční leasing) jsou zdaněny podle smlouvy 5% srážkou.

Účty 544 a 644 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení Od 1.1.2001 došlo k významné změně v účtování o smluvních pokutách, úrocích z prodlení s výjimkou úroků z prodlení dle smlouvy o úvěru, poplatcích z prodlení, penále a jiných sankcí ze smluvních vztahů, postižních částek dle zákona směnečného a šekového a odstupného v případě odstoupení od smlouvy dle §355 obchodního zákoníku (dále jen "smluvní sankce"). Postupy účtování pro podnikatele zavedly od 1.1.2001 účtování o smluvních sankcích bez ohledu na to, zda byly zaplaceny či nikoliv. Smluvní pokuta a penále se účtují předpisem do nákladů nebo výnosů a jejich daňová uznatelnost se musí při tvorbě daňového přiznání vyhodnotit podle toho zda byly uhrazeny.

1c) Účet 549 – Manka a škody

příjmy z jednorázově prováděných činností (oprav) a služeb, tj. příjmy, které nezpůsobí vznik stálé provozovny. Opět je to náplň účtu 511 a 518 v případě faktur, které nemají trvalý charakter, opět s výjimkou uvedenou v 1g). Tyto faktury nepodléhají žádné srážkové dani. V případě potřeby je nutné doložit potvrzení o daňovém domicilu společnosti, která fakturuje, aby bylo jasné, odkud společnost je a že s tímto státem máme smlouvu o zamezení dvojího zdanění.

Tato manka nemají povahu zcela mimořádných událostí jakou jsou např. povodně nebo požár. Jedná se o úbytky ke kterým dochází v praxi běžně a u kterých je nutno posoudit jejich daňovou účinnost. • Na vrub účtu 549 se účtují manka a škody na majetku. Jedná se např. o manka a škody nad normu přirozených úbytků zásob (nakoupených i vlastní výroby), úplnou či částečnou škodu na nedokončené výrobě. Částečnou škodu na nedokončené výrobě lze vyjádřit ve výši úhrady od pojišťovny. Do výše náhrad je účet 549 daňově uznatelný. Nutné porážky zvířat a konfiskáty se účtují jako prodej i když není dosaženo tržby. Nezaviněný úhyn základního stáda se účtuje na 549. Jestliže existuje potvrzení od veterináře, že jde skutečně o nezaviněný úhyn, náklad je daňově uznatelný.

1g) -

licenční poplatky např. za užití počítačových programů, které nejsou ve vlastnictví (tzv. nájemní smlouvy na software),

-

různá technická poradenství a poradenství za zavedení tohoto systému, tj. veřejně nedostupné a utajované technické, výrobní, vědecké a obchodní informace

-

příjmy z užívání movité věci nebo její části umístěné na území ČR ( nájmy strojů)

• technologické úbytky se účtují jako spotřeba a na tento účet nepatří. Samozřejmě, že se z daňového hlediska jedná o technologické úbytky podložené a zdůvodnitelné

Tyto příjmy jsou řízeny smlouvou o zamezení dvojího zdanění a podléhají 5% srážkové dani. Smlouva o zamezení dvojího zdanění s Rakouskem má č. 48/1979 Sb. S Německem máme smlouvu ve všech

• manka v normě na tento účet nepatří, podložená a zdůvodnitelná manka v normě se účtují jako spotřeba - 32 -

PROFEX 4/2003 Koeficient K je menší než 1 – úroky se rozdělí na daňovou a nedaňovou část. Např. K=0,8 znamená, že 80% úroků z půjčky je daňových a 20% je nedaňových.

Účet 569 – Manka a škody na finančním majetku

Podrobný postup je uveden v pokynu D 190 k §25. Stav vlastního kapitálu se bere z 1.1. testovaného roku.

• Na účtu 569- Manka a škody na finančním majetku se účtuje manko v pokladně. Pokud bude předepsána náhrada zaúčtuje se pohledávka proti účtu 668Ostatní finanční výnosy. • Pokud se účtuje k mankům a škodám zúčtovaným na 549 a 569 náhrada, je třeba ji účtovat do stejného patra výsledku na účty 648, 668.

Příklad 1: Společník, fyzická osoba vlastnící 100% podílů, půjčil do své společnosti půjčku 1.000.000,-- Kč. 140% diskontní sazby ČNB k datu poskytnutí půjčky je 7%. Vlastní kapitál k 1.1.2003 (rozvaha k 31.12.2002) je 200 tis. Kč. Výše půjčky se v průběhu roku nezměnila.

Účet 562 – Úroky Jestliže má účetní jednotka úročené úvěry a půjčky musí podle druhu těchto závazků provádět testy daňové uznatelnosti nákladů na účtu 562 podle níže uvedených ustanovení zákona o daních z příjmů. U úroků z úvěrů od českých bank se neprovádí žádné testy.

a) půjčka je poskytnuta jako bezúročná. V tomto případě neprovádí účetní jednotka žádný z výše uvedených testů.

¾ § 23/7 výše úroků mezi spřízněnými osobami nesmí z daňového hlediska přesáhnout 140% diskontní sazby ČNB platné ke dni poskytnutí půjčky. Jedná-li se o půjčku od společníka může být sazba nižší nebo nulová.

b) půjčka je úročena 5% sazbou. Na účtu 562 je zaúčtováno 50 tis. Kč. - test na § 23/7 zákona o daních z příjmů = test na cenu obvyklou úroku. Úrok nepřesahuje diskontní sazbu a smí být nižší. Podmínka § 23/7 je splněna.

¾ § 24/zi jestliže je na straně věřitele fyzická osoba, zahraniční osoba nebo podnikatel účtující v soustavě jednoduchého účetnictví musí být úrok uhrazen, aby byl považován za daňově uznatelný náklad. Příjemce úroku zdaní příjem jako dílčí základ daně ve svém daňovém přiznání v roce kdy skutečně obdrží peníze. Pokud nebude úrok uhrazen v roce 2002 stane se u dlužníka připočitatelnou položkou v daňovém přiznání roku 2002 a odpočitatelnou položkou v daňovém přiznání v roce úhrady.

- test na § 24/2zi = test na úhradu úroků, které musí být zaplaceny, aby byly daňově uznatelné. Úroky jsou zaplaceny, podmínka je splněna. Z pohledu tohoto § jsou úroky daňově uznatelné. - test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o kapitálově spojené osoby. U společníka, který vlastní více než 25% podílů se test musí provádět. K= (4 x 200.000): 1.000.000 = 0,8

Ze zahraničních osob (fyzických i právnických) MUSÍ být zaplaceny úroky plynoucí do Francie, Holandska, Japonska, Kanady, Kypru, Lucemburska, Německa, Norska, Rakouska. Tato skutečnost vyplývá z formulace smluv o zamezení dvojího zdanění mezi Českou republikou a výše uvedenými státy.

Úroky zaúčtované na účtu 562 budou ve výši 80% (40 tis.) daňově uznatelné a 10 tis. bude nedaňových. c) půjčka je úročena 10% sazbou. zaúčtováno 100 tis. Kč.

Na účtu 562 je

- test na § 23/7 zákona o daních z příjmů = test na cenu obvyklou úroku. Úrok přesahuje diskontní sazbu o 3%, která jsou nedaňová. Na účtu 562 bude 70 tis. daňových a 30 tis. nedaňových.

S některými zahraničními osobami máme uzavřeny smlouvy o zamezení dvojího zdanění, které obsahují článek o zákazu diskriminace. Úroky z půjček od těchto zahraničních osob zaúčtované na 562 nemusí být uhrazeny a přesto se jedná o daňově uznatelný náklad. Jsou to tyto zahraniční osoby: Belgie, Dánsko, Finsko, Irsko, Itálie, Izrael, Maďarsko, Polsko, Portugalsko, Rumunsko, Rusko, Řecko, Slovensko, Slovinsko, Španělsko, Švédsko, Švýcarsko, Ukrajina, USA, Velká Británie.

- test na § 24/2zi = test na úhradu úroků, které musí být zaplaceny, aby byly daňově uznatelné. Úroky jsou zaplaceny, podmínka je splněna. Z pohledu tohoto § jsou úroky daňově uznatelné. - test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o spřízněné osoby.

¾ § 25/w. Podle tohoto ustanovení se provádí u kapitálově spojených osob (vlastnictví více než 25% podílů na základním kapitálu) test na výši vlastního kapitálu podle níže uvedeného vzorečku.

Úroky zaúčtované na účtu 562 budou ve výši 80% (80 tis.) daňově uznatelné a 20 tis. bude nedaňových.

SVK x 4 K = ---------------------------Průměrný stav půjček

Ze 3 provedených testů se budeme řídit tím, který vyšel nejhůř, tj. test na cenu obvyklou, kterým dosáhneme 70 tis. daňových a 30 tis. nedaňových úroků.

Koeficient K = nebo je větší než 1, všechny úroky jsou daňově uznatelné.

Příklad 2:

K= (4 x 200.000): 1.000.000 = 0,8

Společník (akcionář s 30% podílem), česká právnická osoba , půjčil do společnosti B půjčku 1.000.000,-- Kč. - 33 -

PROFEX 4/2003 140% diskontní sazby ČNB k datu poskytnutí půjčky je 7%. Vlastní kapitál k 1.1.2002 (rozvaha k 31.12.2001) je 1.500.000,-- Kč. Výše půjčky se v průběhu roku nezměnila.

Test na úhradu úroků ani test na výši vlastního kapitálu se neprovádí, účetní jednotky nejsou spojené.

a) půjčka je poskytnuta jako bezúročná. V tomto případě neprovádí účetní jednotka žádný z výše uvedených testů.

Účet 582 – Škody Na tento účet se účtují škody zcela mimořádného charakteru, např. povodňové škody, krádeže, úplné zničení majetku požárem, bouračkou apod.

b) půjčka je úročena 5% sazbou. Na účtu 562 je zaúčtováno 50 tis. Kč.

Vzniklé škody na majetku vedou k vyřazení tohoto majetku z účetnictví a účtují se na účtu 582. Z důvodu živelních pohrom jsou plně daňově uznatelné bez ohledu na výši náhrad či darů, které obdržíte. Škody ze živelních pohrom jsou vymezeny zákonem o daních z příjmů § 24 odst. 10. Výši škody musí poplatník doložit posudkem pojišťovny nebo soudního znalce. Daňově uznatelnou je i škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem. Ostatní škody na majetku, které vedou k jeho vyřazení se testují do výše dosažených náhrad (účet 582 je daňově uznatelný do výše přijatých plnění na 688 od toho kdo poškodil nebo od pojišťovny.

- test na § 23/7 na cenu obvyklou úroku. Úrok nepřesahuje diskontní sazbu a smí být nižší. Podmínka § 23/7 je splněna. - test na § 24/2zi = test na úhradu úroků se u půjček mezi českými právnickými osobami neprovádí. - test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o kapitálově spojené osoby. V tomto případě se test musí provádět. K= (4 x 1.500.000): 1.000.000 = 6 Úroky zaúčtované na účtu 562 budou ve celé výši daňově uznatelné. c) půjčka je úročena 10% sazbou. zaúčtováno 100 tis. Kč.

Opravitelné škody na hmotném majetku nejsou škodou ve smyslu zákona o daních z příjmů a nevedou k vyřazení majetku z evidence. Faktury za opravy nebo náklady na vnitropodnikové opravy jsou daňovým nákladem bez ohledu na přijatá plnění. Náklady na opravy jsou v provozních nákladech (511,521,501), přijaté náhrady patří do provozních výnosů na účet 648.

Na účtu 562 je

- test na § 23/7 zákona o daních z příjmů = test na cenu obvyklou úroku. Úrok přesahuje diskontní sazbu o 3%, která jsou nedaňová. Na účtu 562 bude 70 tis. daňových a 30 tis. nedaňových.

Škody na zásobách – 582/zásoby jsou daňově uznatelné do výše přijatých náhrad. Výjimkou jsou krádeže, na základě potvrzení policie o pachateli neznámém, škoda je daňově uznatelná v plné výši. Totéž platí o škodách způsobených živelní pohromou, bez ohledu na přijaté náhrady se jedná o daňově uznatelný náklad.

- test na § 24/2zi = test na úhradu úroků se neprovádí. - test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o kapitálově spojené osoby. K= (4 x 1.500.000): 1.000.000 = 6, úroky jsou daňově uznatelné, ale opět se musíme řídit testem, který vyšel nejhůře, tj. test na cenu obvyklou. 70 tis. bude daňových, 30 tis. nedaňových.

Neopravitelná škoda ze živelních pohrom na stavbách, které uplavaly nebo byly zničeny tak, že musí být zdemolovány se účtuje na účet 582/081 jako daňově uznatelný náklad až do výše daňové zůstatkové ceny. Postupuje se tak i v případě, že na stejném místě bude postavena stavba nová. ( Pokyn D-190 k § 24 odst. 2 ).

Příklad 3: Česká právnická osoba nespojená, půjčila do společnosti B půjčku 1.000.000,-- Kč. 140% diskontní sazby ČNB k datu poskytnutí půjčky je 7%. a) půjčka je poskytnuta jako bezúročná. V tomto případě neprovádí účetní jednotka příjemce půjčky žádný test, protože nemá co testovat. Věřitel, který by měl mít z půjčky výnos, může mít při kontrole problém a může mu být dodaněn úrok v obvyklé výši. b) půjčka je úročena 10% sazbou. v žádném nebezpečí, má velký výnos.

Účtová třída 6

Věřitel není Účet 611

Dlužník má na účtu 562 zaúčtováno 100 tis. Kč. V tomto případě může nastat situace, kdy úrok v této výši bude v nákladech ponechán, protože bude ekonomicky zdůvodněn, např. tím, že v bance by byl placen úrok z úvěru 11% apod. Připomínám však, že správce daně přijímá důkazy dle své úvahy. V případě, že se mu výše úroku nebude zdát přiměřená, může jejich část vyloučit ze základu daně. (§ 23/7 jinak spojené osoby). Potom nastoupí složitý rituál námitek, odvolání, a bude-li mít účetní jednotka zájem, spor rozřeší soud. Podle mých zkušeností není přiměřený úrok ( i když je nad diskontní sazbu) mezi nespojenými osobami u dlužníka doměřován.

• u zemědělských podniků je ve většině programů používaných k účetní evidenci automatizována aktivace rostlinné nedokončené výroby. Tato aktivace je automaticky oceňována na úrovni skutečných vlastních nákladů a výše této aktivace je velmi závislá na čistotě účtování. Pokud využíváte původní metodiku používanou již při zpracování na sálových počítačích, účtuje se o nedokončené RV příštího roku na výkonech 400 až 599. Chybné použití jiného výkonu má důsledek v nedostatečné aktivaci nedokončené RV. Pokud tedy máte velký rozdíl mezi počátečním stavem účtu 121 a zůstatkem tohoto účtu (zůstatek - 34 -

PROFEX 4/2003 je menší) zkontrolujte výsledovku výkonů, zda máte u všech výkonů, které ovlivňují stav NV, zaseto, pohnojeno, zúčtovány mzdové náklady apod.

ré náklady účtujete na příslušné nákladové účty a směrujete je na číslo příslušné investiční zakázky (jedna z kalkulačních položek určená pro směrování nákladů). Jednou měsíčně nebo minimálně vždy na konci roku aktivujete náklady tak, aby se celkový součet nákladů, zúčtovaných v účetním období na investiční zakázky, rovnal hodnotě aktivace 042/624. Některé programy mohou tuto aktivaci provádět automaticky.

Účet 622 • neprovedená aktivace vnitropodnikových služeb při pořízení majetku. Jedná se např. o vlastní dopravu dlouhodobého majetku. Doprava vlastními auty patří do pořizovacích cen, oceňujete na úrovni vlastních nákladů .

Účet 688

Účet 624

• zkontrolujte kartu účtu 688. Pokud přijaté náhrady souvisí s nákladem zaúčtovaným v provozním výsledku (511,549), přeúčtujte na účet 648. Na účtu 688 by měly zůstat náhrady přijaté na škody zaúčtované na účtu 582.

• neprovedená aktivace investičních zakázek. Pokud stavíte investice ve vlastní režii a celý rok účtujete vše do nákladů, je třeba nejpozději při uzávěrce aktivovat tyto náklady do výnosů zápisem 042/624. Aktivujete včetně výrobní režie, pokud doba vytvoření majetku přesahuje dobu jednoho roku zahrnujete i podíl správní režie. Od 1.1.2001 se do ocenění investice již nezahrnují kursové rozdíly (novela ÚOPÚ ÚT0, čl.VII odst. 1 písm.a).

Nezapomeňte, že ve třídě 5 a 6 existují mezi účty vazby 504 x 604, 541 x 641, 542 x 642 apod. Chyba v zaúčtování může způsobit, že např. rabat na zboží bude vykazovat nízké hodnoty, které bude muset účetní jednotka dokládat a zdůvodňovat.

V praxi se používají dva způsoby účtování o vlastních investicích:

Rekapitulace nejdůležitějších změn v roce 2003 Od 1.1.2003 po celý rok platí:

1) všechny výdaje na investice se účtují rovnou na účet 042. Tento způsob je výhodný hlavně pro investice budované převážně dodavatelským způsobem včetně práce. Účet 042 je praktické rozdělit na jednotlivé analytiky dle jednotlivých investic. Pokud tento způsob používáte, častou chybou je, že zapomínáte aktivovat práci vlastních zaměstnanců (042/624) ve výši skutečných nákladů. 2) tzv. zakázkový způsob účtování, vhodný především pro automatizované zpracování na počítači. Veške-

•

zavedení účtů 017 a 027 pro situace nákupu a vkladu podniku nebo jeho části

•

převedení zůstatků účtů 097 na 027 a účtu 098 na účet 087

•

zrušení účtů účtové skupiny 65 (účtuje se na DAL příslušných nákladových účtů)

•

zrušení účtů 386, 387

.

VÝKAZY Po provedených kontrolách hlavní knihy a doúčtování všech uzávěrkových operaci včetně daňové povinnosti se sestavují požadované výkazy. Náplň jednotlivých výkazů (rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha) je uvedena ve vyhlášce 500/2002 Sb.

cash flow a výkaz o stavu a pohybu vlastního kapitálu je nepovinný.

ZVEŘEJŇOVÁNÍ ÚČETNÍ ZÁVĚRKY

Výkazy roku 2003 v plném rozsahu poznáte podle rozvahy, která obsahuje řádek Odložený daňový závazek v pasívech v části BII. Dlouhodobé závazky – přesunuto z části rezerv. Dohadné účty pasivní (389) byly přesunuty z přechodných pasiv do závazků. Výkaz zisku a ztráty se přeinstaluje vždy společně s rozvahou, máte-li správnou rozvahu, je správně i výkaz zisku a ztráty. Náplň položek rozvahy a výkazu zisku a ztráty je vymezena v příloze č. 1 a 2 vyhlášky 500/2002 Sb. Povinně se sestavuje rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha.

Všechny účetní jednotky zapsané v obchodním rejstříku mají povinnost zveřejnit účetní závěrku roku 2003. Tato povinnost je dána § 21a) zákona o účetnictví. Závěrka je zveřejněna zasláním nebo předáním listin do Sbírky listin Obchodního rejstříku. Závěrkou rozumíme vyhotovení výkazů rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha. Výkazy se vyhotovují v plném rozsahu nebo ve zkráceném rozsahu. Výkazy v plném rozsahu jsou povinné pro účetní jednotky auditované ze zákona. Účetní jednotky, které nejsou auditovány ze zákona si mohou vybrat výkazy v plném rozsahu nebo ve zkráceném rozsahu. Závěrka se zasílá jedenkrát, (viz technická novela obchodního zákoníku, účinnost od 1.1.2002 – dvojmo se zasílají pouze listiny, které mají za následek změnu zápisu

V textové příloze nedošlo v roce 2003 ke změnám. Příloha je popsána ve vyhlášce 500/2002 v § 39. Je odlišně strukturována (čísla částí) od vyhlášky upravené opatřením pro rok 2002. Podle mého názoru není potřebné měnit strukturu a číslování částí, příloha roku 2002 obsahuje všechny požadované náležitosti, takže je možno ji použít jako předlohu pro rok 2003. Výkaz - 35 -

PROFEX 4/2003 • každá akciová společnost, která má většinového vlastníka. Většinovým vlastníkem v akciových společnostech je ten, kdo drží více než 40% akcií.

v obchodním rejstříku (§ 27a/7 obchodního zákoníku), daňové přiznání se nepřikládá.

• každá s.r.o., která má většinového společníka, ale také každá s.r.o, jejíž společníci jednají ve shodě. To je např. společnost o 5 společnících, každý z nich drží 20% podílů, jednají společně, vždycky se nějak dohodnou (shodnou), tudíž jednají ve shodě a jednatel této společnosti musí rovněž zpracovat zprávu o propojených osobách. Obecně se dá říci, že každá s.r.o. zpracuje zprávu o propojených osobách.

ÚČETNÍ JEDNOTKY AUDITOVANÉ ZE ZÁKONA ZVEŘEJŇUJÍ: a) závěrku • rozvahu v plném rozsahu • výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu • přílohu v plném rozsahu (obecné informace, informace o použitých účetních metodách, doplňující informace,) Součástí přílohy může být cash flow a též popis stavu a změn vlastního kapitálu).

• další právní formou, která se v praxi vyskytuje jsou družstva, kde podle mých zkušeností není většinový vlastník, ani členové nejednají ve shodě ve smyslu obchodního zákoníku. Družstva nebudou zpravidla zprávu o propojených osobách zpracovávat vůbec.

b) výroční zprávu, která je rovněž ověřena auditorem

Zprávu o propojených osobách vypracovává osoba ovládaná, zodpovídá za ni statutární orgán (představenstvo, jednatel). Zpráva má být vyhotovena do 3 měsíců po skončení účetního období a bude součástí výroční zprávy. Obsah zprávy bude přezkoumán dozorčí radou (kontrolní komisí) a stanovisko bude předneseno na valné hromadě.

Obsah výroční zprávy je dán § 21 zákona o účetnictví a nikde jinde již nelze obsah výroční zprávy hledat. Pro rok 2003 platí § 21 zákona o účetnictví po novele, který zní takto: 1)

účetní jednotky auditované ze zákona jsou povinny vyhotovovat výroční zprávu. Výroční zpráva obsahuje nejméně informace:

a)

o minulém vývoji činnosti účetní jednotky a o jejím postavení nejméně za 2 bezprostředně předcházející účetní období

b)

o skutečnostech, které poskytují informace o podmínkách či situacích, které nastaly až po konci rozvahového dne

c)

o předpokládaném budoucím vývoji činnosti účetní jednotky

d)

o výdajích na činnost v oblasti výzkumu a vývoje

e)

o pořizování vlastních akcií, zatímních listů, obchodních podílů a akcií, zatímních listů, obchodních podílů ovládající osoby

f)

účetní závěrku za rok 2002 a výrok auditora k této závěrce. Účetní závěrku za rok , 2001 a 2000

g)

informace požadované podle zvláštních předpisů

h)

informace o tom, zda účetní jednotka má organizační složku v zahraničí

Obsah zprávy je uveden v §66a) odst. 9 obchodního zákoníku. Účelem této zprávy je, aby ovládající osoba nemohla zneužívat svého postavení v neprospěch ostatních. VZOR obsahu : Zpráva o vztazích mezi propojenými osobami • Ovládaná osoba: obch. jm., sídlo, IČO, spis. zn. u Kraj. soudu, osoba jednající za společnost, • Ovládající osoba: dtto • Období po které trval vztah mezi propojenými osobami: pokud ovládající vliv trval jen část účetního období, přesně je vymezit • Způsob ovládání: velikost majetkových podílů nebo hlasovacích práv ovládající osoby, jiné dohody o vykonávání ovládajícího vlivu, jednání ve shodě, • Personální ovládání: členové statutárního (dozorčího) orgánu ovládané osoby jsou zároveň členové statutárního (dozorčího) orgánu ovládající osoby jmenovitě

Součástí výroční zprávy může být i zpráva auditora.

• U následujících výčtů plnění se uvádějí: název smlouvy (jiné dohody), smluvní strany, předmět smlouvy, doba plnění, další podmínky, újma ovládané osoby, způsob úhrady újmy

c) zprávu o vztazích mezi propojenými osobami pakliže je pro ni náplň. Zpráva má být vyhotovena (datována) do 31.3. I tato zpráva je u auditovaných jednotek ověřována auditorem. Auditorská směrnice č.54 přikazuje auditorům, aby získali od účetní jednotky prohlášení k této zprávě. Toto prohlášení je jednou z podmínek ověření zprávy o vztazích mezi propojenými osobami. Zprávu zpracovává statutární orgán ovládané osoby. Účetní jednotky, které pro zprávu nemají náplň uvedou, že firma není v postavení ovládané osoby, proto není přiložena zpráva o vztazích mezi propojenými osobami.

• Údaje se uvádějí za uvedené období. • Přehled uzavřených smluv: které byly uzavřeny v uvedeném účetním období mezi propojenými osobami, popřípadě uvést, že takové smlouvy nebyly uzavřeny. • Jiné právní úkony: učiněné v zájmu těchto osob, tzn. nešlo o smlouvu, ale nějaké mimosmluvní plnění na základě jednostranného právního úkonu (závazek z titulu ručení, dohody o zápočtu pohledávek, dohody o uznání dluhu, dohody o narovnání).

Ovládaná osoba je:

- 36 -

PROFEX 4/2003 • Opatření mezi propojenými osobami: v zájmu, na popud nebo uskutečněné ovládanou osobou (jiné smlouvy a ostatní závazky,vstup do jiných společností formou kapitálové účasti, nákup části podniku, případy. Rozlišovat, kdy statutární orgán učinil tento akt z vlastní vůle a kdy to bylo z vůle ovládající osoby.

výše uvedené body a,b,c,d. Tento postup je z hlediska účetních jednotek nejpraktičtější. Okamžik zveřejnění nastává, když se setkají dvě skutečnosti. Závěrka je ověřena auditorem (včetně ověření výroční zprávy a zprávy o propojených osobách) a uskutečnila se valná hromada, členská schůze. Povinnost zveřejnění však neodpadá, když není např. svolána členská schůze.

• V našich podmínkách se jedná pouze o běžné faktury mezi propojenými osobami, i tyto se uvádějí do zprávy. K vyjádření o újmě se uvede že: Veškeré uvedené vztahy mezi propojeným osobami se týkají běžného obchodního styku a mezi osobami nedošlo k újmě. Smlouvy byly realizovány za existence běžných cen v obvyklém obchodním styku.

Zveřejňování v akciových společnostech: Zveřejňuje se složka (výroční zpráva) která obsahuje: a) závěrku (rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha)

• Prohlášení statutárního orgánu: Předložená zpráva o vztazích mezi propojenými osobami je úplná a správná.

b) výroční zprávu c) zprávu o propojených osobách jestliže je většinový vlastník nebo se uvede, že firma není v postavení ovládané osoby,

• Datum zpracování: musí být nejpozději 31.3. následujícího roku, jehož se zpráva týká

d) zprávu auditora.

• Statutární orgán: podpisy nejlépe celého statutáru, jinak alespoň podpisy stanovené v obchodním rejstříku.

Zveřejňuje se do 30 dnů poté co je ověřeno auditorem a proběhla valná hromada, nejpozději však do 30.7.

• Vyjádření dozorčího orgánu: Za úplnost a správnost zprávy o vztazích mezi propojenými osobami odpovídá statutární orgán společnosti XY, a.s. i dozorčí rada (kontrolní komise, či jiný kontrolní orgán v dané společnosti)

Zveřejňování v auditovaných ručením omezeným

společnostech s

Zveřejňuje se složka (výroční zpráva) která obsahuje: a) závěrku,

• Po přezkoumání „Zprávy o vztazích mezi propojenými osobami“ sestavené ovládanou osobou -. statutárním orgánem společnosti XY, a.s., se sídlem v XX, IČO, zapsané v obchodním rejstříku pod spisouvou značkou, ze dne viz datum zpracování zprávy auditor konstatuje, že neshledal nedostatků v této zprávě a její úplnosti.

b) výroční zprávu, c) zprávu o propojených osobách vždy, d) zprávu auditora. Zveřejňuje se do 30 dnů poté co je ověřeno auditorem a proběhla valná hromada, nejpozději však do 30.7.

• Datum: může být pozdější než datum zpracování zprávy a nesmí být vyšší než 31.3.

Zveřejňování v auditovaných družstvech

• Podpisy dozorčí rady (jiného kontrolního orgánu):

Zveřejňuje se složka (výroční zpráva), která obsahuje:

nejlépe všechny, jinak doproručuji alespoň 2

a) závěrku b) výroční zprávu

d) zprávu auditora

c) zprávu o propojených osobách výjimečně, pouze když je většinový vlastník nad 40%

Zpráva auditora u účetních jednotek auditovaných ze zákona bude obsahovat výrok: • • •

d) zprávu auditora

k účetní závěrce k výroční zprávě ke zprávě o propojených osobách

Zveřejňuje se nejpozději do 31.12. Povinnost ověření účetních závěrek roku 2003 auditorem a tím i právo podávat daňové přiznání k 30.6.2004 vyplývá účetním jednotkám z roku 2002 a z roku 2003.

Takto vyhotovená zpráva auditora se zveřejňuje.

Pro stanovení povinnosti auditu dle tohoto zákona se hodnotí 3 ukazatele. Splněny musí být současně dva a to ve dvou po sobě jdoucích obdobích.

Firmy, které jsou auditovány ze zákona, mohou zveřejňovat tak, že vyhotoví jedinou složku - výroční zprávu, ve které budou obsaženy všechny Rok

Brutto aktiva

Obrat

PPZ

2002

nad 40 mil.Kč

nad 80 mil.Kč

nad 50

2003

nad 40 mil.Kč

nad 80 mil.Kč

nad

PPZ=průměrný přepočtený počet zaměstnanců.

- 37 -

50

PROFEX 4/2003 Akciové společnosti jsou auditovány za rok 2003 ze zákona vždy, bez ohledu na výše uvedené ukazatele.

ha, výkaz zisků a ztrát, příloha vše ve zkráceném nebo plném rozsahu, mohou si vybrat). Dále zveřejňují zprávu o vztazích mezi propojenými osobami, pokud pro ni mají náplň. Pokud ne, doporučuji tuto skutečnost uvést v příloze k účetní závěrce. Povinnost zveřejnění je do 30 dnů od data konání valné hromady, která schválila závěrku. Kromě družstva je to nejpozději do 30.7. Družstvo zveřejňuje nejpozději do 31.12.

Určitou výjimkou jsou fyzické osoby auditované ze zákona. Tyto FO účtují samozřejmě v soustavě podvojného účetnictví a zveřejňují závěrku v plném rozsahu, výroční zprávu a zprávu auditora. Fyzické osoby nikdy nesestavují zprávu o vztazích. Povinnost zveřejnění je do 31.12.

b) fyzické osoby zapsané do obchodního rejstříku a neauditované, (účtují v soustavě podvojného účetnictví) zveřejňují závěrku (rozvaha, výkaz zisků a ztrát v plném nebo zkráceném rozsahu). Zpráva o vztazích mezi propojenými osobami se nesestavuje. Povinnost zveřejnění je do 31.12.

ÚČETNÍ JEDNOTKY, KTERÉ NEJSOU AUDITOVÁNY ZE ZÁKONA, ZVEŘEJŇUJÍ: Zde se jedná o všechny ostatní neauditované firmy zapsané v obchodním rejstříku. Jsou to: a) společnosti s ručením omezeným, komanditní společnosti, veřejné obchodní společnosti a družstva. Tyto právnické osoby zveřejňují závěrku (rozva-

Připravte se již nyní na pozdější odchod do důchodu

- 38 -

PROFEX 4/2003

ZPRACOVÁNÍ DAŇOVÉHO PŘIZNÁNÍ K DANI Z PŘÍJMU PRÁVNICKÝCH OSOB ZA ZDAŇOVACÍ OBDOBÍ ROKU 2003 Pokud je v textu uváděn odkaz na paragraf bez uvedení zákona, vždy je míněn zákon 586/1992 Sb. o daních z příjmů ve znění platném k 31.12.2003. Uvedený postup platí pro "běžné" poplatníky = právnické osoby - podnikatele v běžném režimu. Postup v ostatních případech je uveden v "Pokynech k vyplnění přiznání DPPO". • 2) Zúčtované náklady daňově neúčinné přičítáme

1. Změny ve formuláři pro podání daňového přiznání

• 3) Vylučujeme (odečítáme od ÚVH) výnosy, které se v souladu se zákonem nezahrnují do základu daně výnosy, které nejsou předmětem daně, výnosy již jednou zdaněné, výnosy zdaněné zvláštní sazbou daně nebo výnosy osvobozené

Pro zpracování daňového přiznání za rok 2003 použijete formulář 25 5404 MFin 5404 - vzor č.13. Oproti roku 2002 (platil formulář vzor č.12) došlo k těmto změnám:

• 4) Snižujeme o náklady daňově účinné, ale nezaúčtované - nezahrnuté do ÚVH

• do tabulky C části a) byly vloženy řádky 8 a 9, v nichž se vykazují opravné položky vytvořené podle §8b zákona o rezervách. Běžní poplatníci tyto řádky nebudou vyplňovat (týkají se pohledávek z titulu ručení za celní dluh). Zbytek řádek byl pouze přečíslován.

Dále existují specifické případy zvýšení či snížení základu daně uvedené v §23. U číselného označení některých řádků je uveden od8 kaz označený ) - pokud bude takto označený řádek vyplněn, je nutné do zvláštní přílohy rozvést věcnou náplň nebo propočet uvedené hodnoty. Každá tato zvláštní příloha musí být podle pokynů k vyplnění přiznání opatřena otiskem razítka poplatníka, podpisem oprávněné osoby a DIČ poplatníka.

• v tabulce D byly provedeny změny v důsledku úpravy §24 odst.2 písm.r, w, ze a Přechodných ustanovení zákona 260/2002 Sb. Čl.V bod 2, které určují daňově účinné náklady v případě prodeje cenných papírů. V roce 2003 již nelze uplatnit ztrátu z roku 1999, proto jsou v tabulce uvedeny pouze roky 2000 a 2001.

ř.10 Hospodářský výsledek před zdaněním - na ř.10 uvádíme hospodářský výsledek před zdaněním, což v praxi znamená účetní výsledek hospodaření (ÚVH = rozdíl zůstatků účtů účtové třídy 6 a účtové třídy 5) s vyloučením zůstatků účtů 591 až 596 a účtů vnitropodnikových výnosů a nákladů.

• v tabulce G byl otextován 2. řádek pro zvýšený odpočet tzv. povodňových finančních darů (v roce 2002 text pouze v "Pokynech k vyplnění přiznání DPPO"). Zákon 575/2002 Sb. umožňuje v roce 2003 naposled odečíst od základu daně kromě "standardních" darů podle §20 odst.8 i finanční dary poskytnuté na financování odstraňování následků povodní a záplav z roku 2002. Tyto dary lze oproti běžným darům odečíst ve zvýšené hodnotě o dalších 5%. Maximálně lze tedy při využití všech možností odečíst hodnotu poskytnutých darů až do výše 10% z upraveného základu daně na ř.250.

ř.10 = zůstatek DAL účt.tř.6 - zůstatek MD účt.tř.5 + zůstatek MD účtů 591 až 596. Na ř.10 vylučujeme z ÚVH doplatky, doměrky a vratky daně z příjmu právnických osob (zúčtované na základě dodatečného přiznání nebo rozhodnutí správce daně dle výsledku daňové kontroly) a také odloženou daň a převod podílu na HV společníkům u komanditních společností. V praxi nám nedělá problémy daň běžného roku, protože o ní účtujeme až po sestavení daňového přiznání, mohou se nám ovšem vyskytnout různé doměrky, doplatky nebo vratky daně zúčtované v průběhu účetního období. Pro účely daňového přiznání zůstatky MD těchto účtů k ÚVH přičteme, případné zůstatky DAL odečteme.

Změny oproti roku 2002 jsou v dalším textu zvýrazněny podtržením.

2. Zpracování daňového přiznání Při sestavování daňového přiznání vycházíme z účetního výsledku hospodaření (ÚVH) a tento výsledek upravujeme (snižujeme nebo zvyšujeme o jednotlivé položky) tak, až zjistíme základ daně a jsme schopni vyčíslit daň k úhradě. Jako první úpravu provedeme transformaci ÚVH na hospodářský výsledek před zdaněním v řádku 10. Další úpravy ÚVH lze rozdělit principielně do čtyř základních typů:

Na účty účtové skupiny 59 nepatří penále (příslušenství daně obecně) - o tomto účtujeme na účtu 545. Je proto vhodné zkontrolovat, zda na těchto účtech skutečně bylo účtováno pouze o dani z příjmu právnických osob. Chybou by také bylo, pokud by se vám z pilnosti podařilo vyloučit zůstatky účtů 59x v řádku 10 a potom

• 1) Zdanitelné příjmy nezahrnuté v ÚVH přičítáme - 39 -

PROFEX 4/2003 • nezúčtované nepeněžní příjmy - např. získané směnou, technické zhodnocení na pronajatém majetku po ukončení nájmu (§23 odst.6).

je ještě jednou uvést v některém z řádků daňového přiznání.

ř.20 Částky neoprávněně zkracující příjmy a hodnota nepeněžních příjmů pokud nejsou zahrnuty ve výsledku hospodaření

b) o těchto výnosech nelze účtovat Např. dorovnání do "běžné" ceny při prodeji zboží spřízněným osobám, pokud bylo prodáno za cenu nižší než "běžnou" ve smyslu §23 odst.7 nebo rozdíl mezi hodnotou 140% diskontní sazby ČNB a dohodnutým úrokem, pokud společnost půjčí společníkovi peníze za úrok nižší než 140% diskontní sazby ČNB (§23, odst.7).

- na ř.20 uvádíme zdanitelné výnosy, o kterých nebylo účtováno. V přiznání je uvedena odvolávka na příslušná ustanovení zákona o daních z příjmů. V praxi přicházejí v úvahu dva důvody: a) o výnosech jsme zapomněli, nestihli nebo nechtěli účtovat, ale zjistili jsme to před zpracováním daňového přiznání.

ř.30 částky o které se podle §23 odst.3 písm.a) body 3 až 6 zvyšuje HV

• Např. výnosy z provizí zaúčtovaných v dalším účetním období, ale věcně a časově příslušejících do běžného období - v roce 2003 jsme zprostředkovali obchod, za což nám dle smlouvy příslušela odměna, tuto odměnu jsme ale zúčtovali až do výnosů roku 2004. Proto ji v roce 2003 uvedeme do ř.20 a v období, kdy je o výnosu účtováno, se potom jedná o výnos již jednou zdaněný - v přiznání za rok 2004 bychom jej uvedli do ř.140.

• na ř.30 uvádíme uplatněný odpočet z nakoupeného dlouhodobého majetku dle §34 odst.3 při nedodržení podmínek uvedených v §34 odst.6. Podstatou tohoto ustanovení je, že majetek nesmí být vyřazen nebo pronajat během třiceti šesti měsíců následujících po konci zdaňovacího období, za které byl odpočet nebo jeho část uplatněny. Výjimkou je pouze vyřazení z důvodu živelní pohromy. Uplatněný odpočet musíme vrátit i v případě krádeže neznámým pachatelem nebo při cesi (postoupení) leasingové smlouvy jinému nájemci nebo pokud se najatý majetek dále pronajme.

• obdobně bychom postupovali u právně zaniklých závazků nezúčtovaných do výnosů.

Příklad: 1999 zisk

2000

2001

2002

2003

├─────────┼─────────┼─────────┼─────────┼─────────┤ zařazeno, uplatněn vyřazeno odpočet 1999 2000 2001 2002 2003 ztráta zisk ├─────────┼─────────┼─────────┼─────────┼─────────┤ zařazeno uplatněn vyřazeno do používání odpočet • Zvýšení základu daně při nedodržení podmínek u odstupného za uvolnění bytu (z hlediska pronajímatele bytu) podle §24 odst.2 písm.za).

v pořádku

porušení podmínek, nutno vrátit

Daňově jsme ošetřili v roce 2002 zahrnutím nákladu do daňového přiznání (ř.112). V roce 2003 náklad zaúčtujeme, ale daňově jej musíme vyloučit v přiznání - na ř.30.

• Dále do tohoto řádku patří náklady, které správně patřily do předchozích zdaňovacích období, nebyly však do těchto období správně zaúčtovány, pouze o ně bylo upraveno daňové přiznání. V období, ve kterém jsme je účetně zachytili do nákladů následně zvýšíme základ daně na ř.30.

2) Storno faktury duplicitně vystavené v roce 2002. Duplicitně vystavenou fakturu nám nikdo neuhradí, proto ji v roce 2003 odstornujeme účetním zápisem 311/-602. Daňově jsme ošetřili v minulém roce vyloučením duplicitního výnosu v daňovém přiznání (ř.112). 3) Výnos zaúčtovaný do roku 2002, ale daňově náležející do roku 2003, daňově ošetřený v roce 2002 (ř.112). V roce 2002 jsme přijali nájemné na roky 2002 a 2003 ve výši 100, celé jsme zaúčtovali v roce 2002 na účet 602. V daňovém přiznání roku 2002 jsme základ daně snížili o 50 (ř.112), v roce 2003 zvyšujeme na ř.30 také o 50.

• Obdobně sem zahrneme i výnosy zaúčtované do předchozího období, pokud správně patřily do období, za které podáváme přiznání a to tehdy, pokud jsme je v předchozím období v přiznání vyloučili. Pokud se formulář v příštích letech nezmění, určitou pomůckou bude, že se tyto částky v předchozích letech objevily jako jedna z položek snížení základu daně na ř.112.

• do ř.30 rovněž patří část zdravotního a sociálního pojištění, které jsme srazili zaměstnancům ze mzdy v období, za které se podává daňové přiznání a do termínu stanoveném v §23 odst.3 písm.a bod 5 jsme jej neodvedli příslušné instituci. Ve většině případů je přiznání podáváno za kalendářní rok a jedná se o

Příklad: 1) V roce 2002 jsme prodali traktor, zúčtovali tržbu na účet 641, ale zapomněli jsme vyřadit - chyběl nám náklad ve výši daňové zůstatkové ceny na účtu 541. - 40 -

PROFEX 4/2003 pojistné za leden až prosinec 2003 a neodvedené do 31.1.2004. Hodnota tohoto sraženého pojištění se nám většinou projevila v nákladech na účtu 521 nebo 522 jako zúčtovaná hrubá mzda, mohlo však jít i o odměnu zúčtovanou proti účtům 4.účtové třídy (vyplacená ze zisku či příslušného fondu) nebo daňově neúčinný náklad vyloučený na ř.40.

odst.2 a to pouze pro pravidelně se opakující daňové výdaje nebo drobné, nevýznamné platby, pokud tím prokazatelně nesledujete záměrné upravování hospodářského výsledku). ¾ manka a škody nepokryté výnosy, s výjimkou škod způsobených živelní pohromou nebo neznámým pachatelem (§25 odst.1 písm.n a §24 odst.2 písm.l).

Příklad: 521/331 8000 zúčtovaná hrubá mzda za prosinec 2003

¾ nadlimitní náhrady - např. vyplacené cestovní náhrady nad limit stanovený zákonem č.119/1992 Sb.(§25 odst.1 písm.j).

427/331 2000 odměna z fondu odměn za prosinec 2003

¾ nesmluvní pokuty a penále a neuhrazené smluvní sankce (§25 odst.1 písm.f). Zkontrolujte si v té souvislosti účtování na účtech 544 a 545 a neuhrazené pohledávky a závazky ze smluvních sankcí, případně obraty na těchto účtech.

331/336 1250 srážka sociálního a zdravotního pojištění pokud není sražené pojištění uhrazeno do 31.1.2004, o 1250 Kč se zvýší základ daně v ř.30. • smluvní pokuta zaúčtovaná na účet 644 v předchozím období, ale uhrazená v období, za které se podává přiznání.

¾ tvorba účetních rezerv a opravných položek (§25 odst.1 písm.v) ¾ odměny členů statutárních orgánů (§25 odst.1 písm.d)

Příklad: V roce 2002 jsme vystavili penalizační fakturu účetním zápisem 311/644. Faktura nebyla v roce 2002 uhrazena a vyloučili jsme ji proto na ř.111. V roce 2003 byla faktura uhrazena, zaúčtovali jsme 221/311 a musíme o přijatou úhradu zvýšit základ daně. Toto provedeme v daňovém přiznání za rok 2003 právě na ř.30.

¾ náklady vynaložené na příjmy od daně osvobozené nebo nezahrnované do základu daně (§25 odst.1 písm.i). Jako pomůcka vám může sloužit to, že všechny příjmy tohoto charakteru se objevují v ř.100 až ř.140 daňového přiznání. ¾ technické zhodnocení na pronajatém majetku po ukončení pronájmu (§24 odst.2 písm.t). Právně podle §663 a následujících občanského zákoníku je totiž tzv. technické zhodnocení od prvopočátku svého vzniku vlastnictvím pronajímatele a nejedná se tedy o fyzickou likvidaci vlastního majetku. Daňově účinným nákladem je pouze do výše příjmu (úhrady) od pronajímatele.

ř.40

náklady neuznávané za výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů, pokud jsou zahrnuty v hospodářském výsledku • do tohoto řádku uvádíme všechny zúčtované, ale daňově neúčinné náklady, kromě čtyř výjimek. Těmito výjimkami jsou:

¾ daňově neuznatelné daně (§25 odst.1 písm.r,s) a neuhrazená daň z nemovitostí a z převodu nemovitostí (§24 odst.2 písm.ch)

a) kladný rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy majetku uvedeného v §26 b) část zůstatku účtu 521, která představuje sražené, ale do stanovené doby neuhrazené sociální a zdravotní pojištění zaměstnanců - v tomto případě se nejedná o standardní daňově neúčinné náklady, ale o položku zvyšující základ daně - viz ř.30

c) zůstatky účtů 591 až 596

¾ kladný rozdíl mezi účetní a daňovou ZC prodaného nebo zlikvidovaného hmotného a nehmotného majetku - pokud ÚZC > DZC (§24 odst.2 písm.b, §29 odst.2) a účetní zůstatková cena majetku darovaného či bezúplatně převedeného (§25 odst.1 písm.o). U majetku vyřazeného v důsledku škody kladný rozdíl mezi účetní zůstatkovou cenou a přijatou náhradou škody (§24 odst.2 písm.c), i v tomto případě platí výjimka pro škodu způsobenou živelní pohromou nebo neznámým pachatelem.

Náklady uvedené na ř.40 se rozepisují do přílohy 1A, ne po jednotlivých účtech, ale vždy součet za celou účtovou skupinu. Příklady daňově neuznatelných nákladů naleznete v §24, odst.2 a §25, odst.1.

¾ ztráta z prodeje pozemku (§24 odst.2 písm.t) pozor, u pozemků nabytých nepeněžním vkladem se tržba porovnává s pořizovací cenou u vkladatele.

Příklady těchto nákladů:

¾ ztráta z prodeje akcie pokud účast na společnosti přesahuje 20% podíl, z prodeje obchodních podílů (posuzují se jednotlivě - §24 odst.2 písm.w), z prodeje směnky o které bylo účtováno jako o cenném papíru (§24 odst.2 písm.ze) a z postoupení pohledávek (§24 odst.2 písm.s). Pozor, u pohledávek je posouzení poněkud složitější a je nutno brát v úvahu i vytvořené zákonné opravné položky. V zásadě lze tuto daňově neúčinnou ztrátu z postoupení snížit o hodnotu opravné položky vytvořené v souladu se zákonem č.593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů.

d) ostatní náklady vyloučené na ř.30 - opravy minulých období, které byly v těchto obdobích daňově ošetřené v souladu s §23 odst.3 písm.c bod 2.

¾ náklady, které podle §23, odst.1 ZDP věcně nebo časově nesouvisí se zdaňovacím obdobím - chybně zaúčtované nebo zaúčtované správně v souladu s §3 zákona o účetnictví do období, kdy jsme je zjistili. Nepatří sem náklady vyloučené v ř.30. Daňový zákon je při dodržování časové a věcné souvislosti tvrdší než zákon o účetnictví - na to nesmíme zapomínat. Výjimku ze zásady respektování věcné a časové souvislosti nákladů a výnosů nám pro daňové účely povoluje pokyn D190 - k §23 - 41 -

PROFEX 4/2003 • vylučujeme výnosy, které nejsou předmětem daně. Příkladem může být výnos vzniklý při vydání majetku na pohledávku odkoupenou od oprávněné osoby podle transformačních zákonů:

¾ všechny dary - o jejich případném vlivu na základ daně rozhodujeme až na řádku 260 a náklady reprezentaci (§25 odst.1 písm.t). ¾ sociální a zdravotní pojištění zúčtované na účtu 524 a neuhrazené do termínu dle §24 odst.2 písm.f (obvykle do 31.1.2003).

Nakoupili jsme od oprávněné osoby transformační pohledávku (vzniklou dle zákona 42/1992 Sb.) v nominální hodnotě 100. Za tuto pohledávku jsme zaplatili dohodnutou cenu 40. S povinnou osobou jsme se dohodli a na tuto pohledávku nám byl vydán stroj v hodnotě 100. Rozdíl mezi "kupní" cenou pohledávky a hodnotou stroje ve které byl vydán, zúčtujeme v souladu s pokynem D-108 na účet 688. Tento výnos není předmětem daně z příjmu v souladu s §18 odst.2b.

¾ nezaplacené smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů a nezaplacené úroky z úvěrů a půjček v případě, kdy věřitelem je fyzická osoba, která nevede podvojné účetnictví (§24 odst.2 písm.zi).

ř.50 Rozdíl o který odpisy hmotného a nehmotného majetku uplatněné v účetnictví převyšují odpisy tohoto majetku stanovené dle §26 až 33 Vyplňujeme v případě, kdy účetní odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka do 31.12.2003 jsou vyšší než odpisy daňové. Jedná se výhradně o majetek uvedený v §26 zákona o daních z příjmů ve znění k datu zařazení majetku do používání.

378/211

40

nákup pohledávky od oprávněné osoby

042/378

40

hodnota stroje do výše kupní ceny

042/688nedaň.

60

rozdíl kupní a dohodnuté ceny

Výnos vyloučíme na ř.100 jako výnos, který není předmětem daně

ř.101

Příjmy, jež u poplatníků, kteří nebyli založeni nebo zřízeni za účelem podnikání, nejsou předmětem daně podle §18, odst.4

V žádném případě se zde neuvádí případné daňově neúčinné odpisy například drobného dlouhodobého majetku nabytého vkladem, opravné položky k nabytému majetku či nehmotného dlouhodobého majetku zařazeného do používání v době od 31.12.2000 do 31.12.2003 pokud nemáme povinnost pokračovat v odepisování započatém původním vlastníkem dle §30 odst.12. Obecně se sem neuvádějí žádné odpisy majetku, který není hmotným nebo nehmotným majetkem podle §26. Zákon uznává v těchto případech za daňově účinné náklady účetní odpisy v případech vymezených v §24 odst.2 písm.v. Odpisy nad rámec tohoto ustanovení se uvádějí do ř.40.

• týká se pouze příjmů z hlavní činnosti u poplatníků, kteří nejsou zřízeni za účelem podnikání - tzv. neziskové organizace. Všechny náklady související s touto činností se uvádějí do ř.40. Běžných podnikatelských subjektů se tento řádek netýká.

ř.110 Příjmy osvobozené od daně podle §19 • vyloučení výnosů od daně osvobozených - v praxi jich je minimum. V úvahu přicházejí např:

ř.61

¾ příjmy z členských příspěvků u organizací, v nichž není členství ze zákona povinné

Úprava základu daně podle §23 v případě zrušení poplatníka s likvidací

¾ úroky z hypotéčních zástavních listů

- obdoba je u řádku 161. Při vstupu do likvidace slouží pro poplatníky, kteří nestihli proúčtovat všechny operace v účetnictví a potřebují se s touto situací nějak vypořádat v daňovém přiznání.

¾ úroky ze státních dluhopisů emitovaných do 31.12.1996 ¾ úroky ve výši 140% diskontní sazby přijaté od správce daně nebo správy sociálního zabezpečení za neoprávněné zadržování finančních prostředků.

Ke dni předcházejícímu vstupu do likvidace se dělá mimořádná účetní závěrka a do 30 dnů se podává daňové přiznání, ve kterém je nutno se vypořádat s časovým rozlišením, dohadnými položkami a rezervami, pokud je prokazatelně nerozpustíme v likvidaci. Na ř.61 se objeví výnosy z těchto rozpuštění, nezahrnuté v ÚVH a na ř.161 náklady.

ř.111

Částky, o které se podle §23 odst.3 písm.b snižuje HV

V §23 odst.3 písm.b je uvedeno, že o následující částky se základ daně snižuje. Z tohoto slovního obratu je zřejmé, že i když tyto částky zapomeneme v přiznání uvést, správce daně by při případné kontrole měl o tyto částky snížit základ daně z moci úřední.

ř.62 • Volný řádek pro nepředvídané položky zvyšující základ daně, v krajním případě vám může sloužit jako "berlička" pro položky, o kterých jste nedokázali rozhodnout, do kterého z řádků 20 až 61 je zatřídit.

• výnosy ze smluvních pokut, úroků z prodlení a ostatních smluvních sankcí zaúčtované na účet 644, ale do konce zdaňovacího období neuhrazené.

ř.70 Mezisoučet

Příklad: Celková částka zúčtovaná na účtu 644 za rok 2003 je 100, z toho neuhrazené pohledávky k 31.12.2003 činí 60. Na ř.111 vyloučíme z daňově účinných výnosů roku 2003 částku 60. V případě úhrady těchto pohledávek v následujících obdobích je uvedeme do ř.30.

• řádek představující celkové zvýšení ÚVH o daňově neúčinné náklady, výnosy nezahrnuté v účetnictví a ostatní zvýšení základu daně dle §23.

ř.100

Příjmy, které nejsou předmětem daně dle §18, odst.2 - 42 -

PROFEX 4/2003 • zdravotní a sociální pojištění, v minulých obdobích sražené zaměstnancům, které nebylo včas uhrazené a proto o ně byl zvýšen základ daně (do roku 2000 ř.60, od r.2001 v ř.30) pokud bylo uhrazeno v roce 2003.

• Závazky ze smluvních sankcí uhrazené v roce 2003, pokud byly zúčtovány na účet 544 v minulých obdobích a v těchto obdobích byly zároveň jako neuhrazené vyloučeny na ř.40.

ř.120 Příjmy nezahrnované do základu daně

ř.112

Částky, o které lze podle §23 odst.3 písm.c snížit HV

podle §23, odst.4, písm.a) • vyloučení tuzemských výnosů zdaněných zvláštní sazbou daně (tzv. konečnou srážkovou daní) - pozor, s nimi související náklady nejsou daňově uplatnitelné. Např:

V §23 odst.3 písm.b je uvedeno, že o následující částky základ daně lze snížit. Z této formulace vyplývá, že pokud poplatník na některou z možností snížit základ daně zapomene, správce daně za něj tento omyl nenapraví.

¾ úroky z dluhopisů emitovaných do 31.12.1997 ¾ úroky z depozitních směnek vystavených do 31.12.2000

• Částky související s rozpuštěním účetních opravných položek a rezerv, jejichž tvorba nebyla daňovým nákladem. Od roku 2003 rozpouštíte opravné položky a rezervy prostřednictvím strany DAL nákladových účtů (např. 554, 559). Dříve se do ř.112 uváděly výnosy vzniklé rozpuštěním účetních opravných položek a rezerv (účty 654, 659).

¾ přijaté podíly na zisku a dividendy ¾ přijaté vypořádací podíly ¾ přijaté podíly na likvidačním zůstatku ¾ podíl tichého společníka

• Částky, o které byly nesprávně zvýšeny příjmy. Uvedeme zde jakýkoliv výnos zúčtovaný v roce 2003, který nepatří do zdaňovacího období roku 2003. Příkladem může být duplicitně vystavená faktura, faktura vystavená v roce 2003, ale patřící do výnosů roku 2004, přijatá záloha zúčtovaná omylem do výnosů či jakýkoliv jiný omylem zúčtovaný výnos.

ř.130 Příjmy nezahrnované do základu daně podle §23, odst.4, písm.b) ¾ vyloučení zahraničních dividendových výnosů - tyto výnosy se zdaňují odděleně od ostatních příjmů a jsou součástí tzv. samostatného základu daně. Z běžného základu daně je proto vylučujeme, abychom je mohli zdanit v jiné části daňového přiznání sazbou daně 15%, konkrétně na řádcích 331 až 335.

• Částky nezúčtované do nákladů roku 2003, pokud je lze podle zákona o daních z příjmů do daňově účinných nákladů zahrnout. Příklad 1:

¾ přijaté podíly na zisku a dividendy ze zahraničí

V roce 2003 jsme prodali traktor, zúčtovali tržbu na účet 641, ale zapomněli jsme traktor vyřadit - chybí nám náklad ve výši zůstatkové ceny na účtu 541. V daňovém přiznání uvedeme do ř.112 daňovou ZC traktoru. V roce 2004 náklad zaúčtujeme, ale daňově jej vyloučíme v přiznání na ř.30.

¾ přijaté vypořádací podíly ze zahraničí ¾ přijaté podíly na likvidačním zůstatku v zahraničí

ř.140

Příjmy a částky podle §23 odst.4, s výjimkou příjmů podle §23 odst.4 písm.a) a b) nezahrnované do základu daně

Příklad 2:

• vyloučení výnosů již jednou zdaněných u téhož poplatníka daní z příjmu, např. výnosy přiznané mimo účetnictví v minulých zdaňovacích obdobích na ř.20, ale přijaté a zaúčtované v běžném období

V roce 2002 jsme chybně zúčtovali do nákladů přijatou fakturu hrazenou v hotovosti. Jednou jsme ji zúčtovali do nákladů přímo z pokladny (518/211) a duplicitně i předpisem jako přijatou fakturu (518/321). Daňově jsme ošetřili vyloučením duplicitního nákladu v ř.40 daňového přiznání za rok 2002, účetní storno v roce 2003 (-518/-321) vyloučíme v ř.112.

¾ vrácení příslušenství daně od správců daně na základě žádosti o prominutí 545/379 - předpis penále, vyměřeného FÚ v minulém roce (nedaňový náklad)

Příklad 3: Daň z nemovitostí za rok 2002 byla zaúčtována v roce 2002 účetním zápisem 532/345, nebyla zaplacena, náklad jsme vyloučili na ř.40. V roce 2003 jsme tuto daň uhradili (345/221) a o uhrazenou částku snížíme základ daně.

379/221 - platba penále finančnímu úřadu 221/688 - platba prominutého penále finančním úřadem (nedaňový výnos)

Tímto způsobem nemůžeme v žádném případě uplatňovat náklady vzniklé tvorbou rezerv a opravných položek podle zákona č.593/1992 Sb. Aby tyto náklady mohly být uplatněny v daňovém přiznání, musí o nich být účtováno. Nelze je uplatňovat v daňovém přiznání a přitom je mít nezaúčtované. Toto ustanovení je od roku 2004 uvedeno přímo v §3 odst.3 zákona o rezervách.

¾ špatně časově rozlišený leasing v minulých obdobích, např: - v roce 2000 518/321 chybně zúčtovaná 1.zvýšená splátka přímo do nákladů (leasing na 48 měsíců, automobil převzat 2.1.2000) v průběhu roku 2003 FÚ při kontrole tento náklad neuznal a doměřil daň za rok 2000

• Výnosový odpis (na účet 657) pasivní opravné položky vzniklé vkladem majetku - 43 -

PROFEX 4/2003 • kladný rozdíl mezi nabývací a účetní hodnotou při prodeji akcií nabytých nepeněžním vkladem.

- v roce 2003 nemáme zůstatek na účtu 381 a nemáme co rozpustit do nákladů roků 2003, protože časové rozlišení nebylo vytvořeno. Tedy je vytvoříme účetním zápisem 381/688 (nedaňový výnos) ve výši časově rozlišených nákladů roků 2003.

Příklad: Do a.s. jsme vložili budovu v účetní zůstatkové ceně 700. Daňová zůstatková cena v okamžiku vkladu byla 800. Na účtu 063 evidujeme akcie v ceně pořízení 700. Pokud akcie prodáme za 1000, účtujeme 561/063 700 a v ÚVH tedy máme náklad ve výši 700. Podle §24 odst.7 nabývací hodnotou podílu (akcie) a tedy i daňově účinným nákladem je DZC v okamžiku vkladu - 800. Rozdíl ve výši 100 uvedeme do řádku 160.

- 518/381 zúčtujeme daňově podíl nákladů roku 2003 (na zdaňovací období roku 2001 a 2002 můžeme podat dodatečné daňové přiznání) ¾ technické zhodnocení stavby zúčtované chybně do nákladů. - 2001: 511/321 - chybně, mělo být zúčtováno 042/321. V roce 2003 podáno dodatečné daňové přiznání (zvýšen základ daně a zaplacena daň)

ř.161

Úprava základu daně podle §23 v případě zrušení poplatníka s likvidací

- 2003: 042/688 - opravíme původní chybné zaúčtování (nedaňový výnos) a po zařazení na účet 021 můžeme odepisovat technicky zhodnocenou stavbu.

Obdoba řádku 61, pouze s tím rozdílem, že na tomto řádku dochází ke snížení základu daně

ř.162

ř.150

Rozdíl, o který odpisy hmotného a nehmotného majetku stanovené podle §26 až 33 převyšují odpisy tohoto majetku uplatněné v účetnictví.

Pro rok 2003 platí, že přepočet závazků a pohledávek v cizí měně k 31.12. se musí účtovat výsledkově. Aby dopad především z přepočtu starých závazků nebyl pro podniky likvidační, je umožněno odsunout zdanění zisku z této operace do budoucích let. V případě, že chcete tuto možnost využít, v roce 2003 celý zisk z tzv. nerealizovaných kurzových rozdílů vyloučíte na ř.162. Zdanění provedete až v následujících třech letech (zvýšíte základ daně na ř.62). Podrobnosti jsou uvedeny v bodech 32 a 33 přechodných ustanovení zákona č.438/2003 Sb. a v pokynech k vyplnění přiznání k dani z příjmu právnických osob vzor č.13.

• obdoba ř.50 - vyplňujeme v případě kdy účetní odpisy jsou nižší než odpisy daňové.

ř.160 Souhrn jednotlivých rozdílů, o které částky nákladů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů převyšují náklady uplatněné v účetnictví Na řádek 160 by se měly především uvádět náklady, které sice v účetnictví zúčtovány jsou, ale pro účely daně z příjmu se uznávají ve vyšší částce.

2003

celý kladný rozdíl výnosy minus náklady se vyloučí ze základu daně v ř.162

V praxi bude pravděpodobně docházet k záměnám řádků 112 a 160. "Částky nezahrnuté do účetních nákladů, které lze podle zákona o daních z příjmů zahrnout do daňově účinných nákladů " jsou uvedeny v §23 odst.3 písm.c, bod 2. Podle formuláře daňového přiznání se mají uvádět do ř.112. Náplň ř.160 je ovšem na první pohled velmi podobná. Záměnou ř.112 a 160 nemůžete způsobit fatální chybu.

2004

zdaní se nejméně 1/3 vyloučeného zisku z roku 2003 na ř.62

2005

zdaní se nejméně 1/2 zbývajícího zisku z roku 2003 na ř.62

2006

zdaní se zbytek na ř.62

ř.170 Mezisoučet

Někdy jsou v praxi také zaměňovány řádky 140 a 160. Posouzení, do kterého řádku námi posuzovaná hodnota patří, je velmi jednoduché - do řádku 140 uvádíme daňově neúčinné výnosy nebo příjmy a do řádku 160 daňově účinné náklady nebo výdaje.

• řádek představující snížení ÚVH o daňově neúčinné výnosy, náklady nezahrnuté v účetnictví a ostatní snížení daně v souladu s §23.

ř.200 Základ daně nebo daňová ztráta (ř.10 + ř.70 - ř.170)

• podnikové zdravotní a sociální pojištění, v minulých obdobích zaúčtované na účet 524, neuhrazené v termínu daném §24 odst.2 písm.f, bylo v minulých letech vyloučené na ř.40. V roce 2003 jsme zaplatili a snížíme o tuto částku základ daně.

• základ daně nebo daňová ztráta. Kladné číslo uvádíme bez znaménka, daňovou ztrátu se záporným znaménkem. Pokud vyjde záporná hodnota, v žádném dalším řádku již toto záporné číslo neuvádíme.

• kladný rozdíl mezi daňovou a účetní ZC při daňovém vyřazení hmotného nebo nehmotného majetku (záporný rozdíl se uvádí do ř.40 - pokud účetní ZC > daňová ZC) ƒ

ÚZC = 100, DZC = 80 - bez problémů účtujeme 541/08x 100, z toho 20 uvedeme na řádek 40 jako daňově neúčinný náklad

ƒ

ÚZC = 80, DZC = 100 - účtujeme 541/08x 80, daňově účinné náklady je nutno zvýšit mimo účetnictví o 20 v ř.160.

ř.230 • možnost uplatnění daňových ztrát z předcházejících sedmi zdaňovacích období, v roce 2003 máte poslední možnost uplatnit ztrátu z roku 1996. Výši daňových ztrát zjistíte z podaných daňových přiznání, výměrů FÚ, dodatečných přiznání. Tato daňová ztráta musela být vyměřena - buď automaticky tak, že jste platně podali daňové přiznání nebo rozhodnutím správce daně (platebním výměrem). Vždy se jedná o poslední vyměřenou ztrátu! - 44 -

PROFEX 4/2003 částka opíše a do zvláštní přílohy rozepíšete dary jednotlivě.

ř.240 • odečet dle §34 odst.3 - 10, 15, 20% z nově nabytého hmotného majetku odpisových skupin 1,2,3, pokud jsme prvními vlastníky, s některými výjimkami. To že jsme prvními vlastníky lze prokázat záručním listem, potvrzením prodávajícího nebo jiným vhodným způsobem. Odpočet nelze uplatnit na technické zhodnocení, osobní automobily, přístroje pro domácnost, darovaný majetek, majetek používaný zčásti pro jinou než podnikatelskou činnost, umístěný nebo používaný nepřetržitě více než 183 dnů v zahraničí. Detailně je popsáno v §34 odst.5.

V roce 2003 máte naposled možnost snížit základ daně o dalších až 5% z hodnoty řádku 250, pokud jste poskytli dar na financování odstraňování následků povodní a záplav, ke kterým došlo v roce 2002 na území ČR. U těchto darů lze snížit základ daně max. o 10% z hodnoty ř.250. Částka darů poskytnutých na tento účel se uvádí do ř.2 tabulky G. Celkem lze základ daně za rok 2003 snížit maximálně o 10% z hodnoty ř.250.

ř.270 snížený základ daně zaokrouhlíme na celé tisíce směrem dolů

Odpočet lze uplatnit i na majetek pořízený formou finančního pronájmu s následnou koupí za podmínky, že jsme prvními nájemci, leasingová společnost je prvním majitelem a odpočet si neuplatnila ona. Odpočet lze uplatnit z pořizovací ceny u leasingové společnosti a tuto cenu je nutno prokázat. Pozor, neplátci DPH mohou uplatnit pouze z ceny bez DPH, protože leasingové společnosti jistě jsou plátci DPH a pořizovací cenou je pro ně cena bez DPH.

ř.280 sazba daně 31% ř.290 ř.270 x sazba / 100 = daň ř.300 Slevy na dani podle §35 • existuje pět druhů slev na dani. Pokud tento řádek použijete, musíte provést rozdělení slev podle jednotlivých druhů do tabulky H.

Pokud máme základ daně nižší než nárok na odpočet, můžeme si tu část odpočtu, kterou nemůžeme uplatnit, "uschovat" na nejbližší období, ve kterém vykážeme daňový základ (§34 odst.7).

¾ investiční pobídky dle zákona 72/2000 Sb.

Dále se zde uvádí odpočet ve výši 30% nákladů na výuku žáků pokud splňují podmínky podle §34 odst.3 písm.f.

¾ sleva na zaměstnance se změněnou pracovní schopností (18000 na jednoho přepočteného zaměstnance)

ř.241

¾ sleva na zaměstnance se změněnou pracovní schopností s těžším zdravotním postižením (60000 na jednoho přepočteného zaměstnance)

• uplatněná ztráta z prodeje cenných papírů z let 2000 a 2001 (uplatňujeme ji v souladu s přechodnými ustanoveními zákona 260/2002 Sb. Čl.V bod 2). Postup při jejím uplatnění je principielně obdobný jako při uplatnění běžné ztráty z minulých let - lze ji uplatnit pouze v případě, že vytvoříme kladný základ daně na ř.220.

¾ sleva ve výši poloviny daně u zaměstnavatelů zaměstnávajících alespoň 20 zaměstnanců a z toho polovinu se změněnou pracovní schopností ¾ 1/2 srážkové daně z dividend a podílů na zisku sražené ve zdaňovacím období v souladu s ustanovením §38d odst.1 nebo 2 (předpis srážky 364/342). Odvést se musí do konce měsíce následujícího po dni kdy vznikla povinnost srážku provést - §38d odst.3 (342/221). Tuto slevu můžete uplatnit pouze v roce, kdy byla daň sražena. Pokud jste např. srazili daň v prosinci 2002, úhradu provedli v lednu 2003 a v roce 2002 neuplatnili slevu, nelze slevu uplatnit ani v roce 2003. V roce 2003 lze slevu uplatnit naposled, od roku 2004 je zrušena.

Pokud jsme nevykázali v minulých třech letech ztrátu z prodeje akcií, slouží tento řádek pouze pro podílové fondy a pro běžné poplatníky nemá žádný význam.

ř.250 Základ daně snížený o položky uvedené na ř.230 až 241 • tento řádek slouží jako základna pro zjištění maximální hodnoty darů, o které lze snížit daňový základ. Částka uvedená v tomto řádku nesmí být záporná.

ř.310

ř.251 Částka, o kterou lze dále snížit již sní-

• Daň z tzv. hlavního daňového přiznání zaokrouhlená na celé Kč nahoru

žený základ daně…

ř.320 Zápočet daně zaplacené v zahraničí

• řádek sloužící pouze tzv. neziskovým organizacím k uplatnění snížení základu daně o 30% (min. o 300000 Kč, max. o 1000000 Kč).

• Zde se uvádí daň z příjmu české společnosti (české právnické osoby), kterou zaplatila prostřednictvím např. stálé provozovny v zahraničí. Maximálně lze započítat do částky uvedené v ř.310.

ř.260 Hodnota darů podle §20 odst. 8… • možnost snížení daňového základu o poskytnuté dary, maximálně 5% z hodnoty řádku 250. Dary musí vyhovovat kritériím §20 odst.8. Hodnota jednotlivého daru musí být minimálně 2000,- Kč a musí být poskytnut na vyjmenovaný účel vyjmenovaným osobám. Do tabulky G, řádku 1 v příloze č.1 se tato

ř.330 • Výsledná daň z tzv. hlavního daňového přiznání po započtení daně zaplacené v zahraničí.

ř.331-335 - 45 -

PROFEX 4/2003 • Výpočet daně ze samostatného daňového základu. Pro příjmy z dividend, podílů na zisku, vypořádacích podílů a podílů na likvidačním zůstatku ze zahraničí platí obdobná pravidla jako pro tuzemské výnosy stejného charakteru. Tuzemské výnosy jsou zdaňovány konečnou srážkovou daní ve výši 15%. Aby u zahraničních výnosů bylo dodrženo stejné zdanění, zdaňují se v samostatném základu daně se sazbou daně 15%. Na ř.331 uvádíme přijaté výnosy v hrubé výši, spočítáme daň a započteme daň zaplacenou v zahraničí.

dendy nebo podíly na zisku ze zahraničí, bude v něm uvedena stejná hodnota jako v ř.340. !!! Pro účely zjištění výše záloh pro příští období již neodečítáme od celkové daňové povinnosti (ř.340) sraženou daň ze řádku 351. Pokud byste takto postupovali, mohlo by se stát, že budete platit zálohy nižší, než je stanoveno zákonem a vystavili byste se riziku penalizace!!! Tímto způsobem se postupuje proto, že v roce 2004 již nebude srážková daň bankami právnickým osobám srážena a proto není důvod o daň sraženou v roce 2003 snižovat výši záloh hrazených v dalších letech.

ř.340 Celková daňová povinnost • Představuje součet obou výše uvedených daní běžné daně z hlavního daňového přiznání a daně ze zahraničních "dividendových" příjmů.

V pátém oddílu přiznání zjistíme celkový nedoplatek nebo přeplatek daně. Sečteme běžné zálohy, které byly splatné ve zdaňovacím období, za které je podáváno přiznání, a sraženou daň (z ř.350) považovanou také za jakousi zálohu na daň. Porovnáním s celkovou daňovou povinností z ř.340 zjistíme nedoplatek či přeplatek daně. Nedoplatek je splatný ke dni povinnosti podat daňového přiznání, o přeplatek můžeme požádat.

ř.350 Sražená daň splňující podmínky podle §36 odst. 6 pro zápočet na celkovou daňovou povinnost… • Zde uvedete částku daně, která vám byla sražena ve zdaňovacím období, většinou bankami, např. z úrokových výnosů na termínovaných vkladech nebo dluhopisů emitovaných po 31.12.1997 a výnosy z depozitních směnek emitovaných po 31.12.2000. Přesný výčet takto zdaňovaných výnosů je uveden v §36 odst.6. Pokud jste správně účtovali, částka sražené daně byla zúčtována na stranu MD samostatného analytického účtu 341. Jedná se o srážkovou daň, která ovšem není daní konečnou, ale započítáváme ji obdobně jako běžně placené zálohy na celkovou daňovou povinnost. Částka uvedená v tomto řádku musí být doložena seznamem potvrzení o zaplacení daně vybírané srážkou, seřazeném podle jednotlivých plátců, kteří srážku provedli. Seznam musí obsahovat obchodní jméno, IČO a sídlo plátce, částku sražené daně z jednotlivých potvrzení a celkový součet. Pokyn D190 umožňuje nahradit potvrzení od banky kopiemi výpisů z bankovního účtu. Společně s daňovým přiznáním není třeba přinést na finanční úřad všechny kopie bankovních výpisů, stačí předložit jako samostatnou přílohu výše uvedený seznam.

Vyjde-li na řádku 340 daňová povinnost, je třeba ji proúčtovat do období roku 2003 a teprve poté vyhotovit účetní výkazy. Pokud nemáme jiné přeplatky či nedoplatky na dani, měl by být k rozvahovému dni zůstatek účtu 341 roven řádku 4 v V.oddílu. Záloha na daň je splatná vždy k 15. dni v měsíci, počítání měsíců je odvozeno od počátku zdaňovacího období, obvykle jsou zálohy splatné 15.3., 15.6., 15.9., 15.12. Zálohy na daň neplatíte, pokud daňová povinnost nepřesáhla 30000 Kč. Od 30000 do 150000 Kč platíte pololetní zálohy ve výši 40% poslední daňové povinnosti (15.6. a 15.12.), nad 150000 platíte čtvrtletní zálohy ve výši 25% poslední daňové povinnosti. Zálohy se zaokrouhlují ne celé stokoruny nahoru. Příklad: Jste zemědělské družstvo, nemáte povinné ověření závěrky auditorem a tedy máte povinnost podat daňové přiznání za rok 2003 do 31.3.2004. Vaše daňová povinnost za rok 2003 je 200000 Kč. V roce 2003 jste platili čtvrtletní zálohy 40000 Kč.Po podání daňového přiznání budete platit čtvrtletní zálohy na daň:

Ř.351

Započtená částka sražené daně ze ř.350, nezahrnovaná do poslední známé daňové povinnosti, z níž se podle §38a odst. 1 vychází při stanovení výše a periodicity záloh…

15.3.2004 zaplatíte zálohu na rok 2004 ve výši 40000 Kč. 31.3.2004 zaplatíte doplatek daně za rok 2003. 15.6.2004, 15.9.2004, 15.12.2004 zaplatíte zálohy na rok 2004 ve výši 50000 Kč.

• Pokud je částka na ř.340 vyšší než částka na řádku 350, uplatníte celou sraženou daň. Pokud je nižší, uplatníte pouze ve výši hodnoty řádku 340. O zbytek požádáte jako o přeplatek na dani v souladu s §64 zákona č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků. Pokud máte nějaký daňový nedoplatek na jiné dani, správce daně použije přeplatek na úhradu tohoto nedoplatku. Celkové vyúčtování sražené daně se provádí spolu s vyúčtováním běžných záloh v pátém oddílu daňového přiznání.

15.3.2005 zaplatíte zálohu na rok 2005 ve výši 50000 Kč. Pokud nemůže za společnost jednat samostatně jedna fyzická osoba, ale musí dle společenské smlouvy či stanov jednat více osob, musí se uvést na poslední straně přiznání do kolonky "postavení vzhledem k právnické osobě" údaj "statutární orgán - viz příloha". Předepsané údaje o totožnosti osob včetně podpisů se musí podat na samostatné příloze včetně textu "PROHLAŠUJEME, ŽE VŠECHNY NÁMI UVÁDĚNÉ ÚDAJE V TOMTO PŘIZNÁNÍ JSOU PRAVDIVÉ A ÚPLNÉ".

ř.360 Poslední známá daňová povinnost… Tato řádka slouží pro stanovení záloh na daň z příjmu v dalším období. Řádek nesmí nabývat záporných hodnot. Pokud jste v průběhu roku nepřijali divi- 46 -

PROFEX 4/2003

VÝROČNÍ ZPRÁVA ZA ROK 2003 identifikační údaje Firma Sídlo Právní forma IČO DIČ Předmět podnikání Základní kapitál

AAA Blatná a.s. Fügnerova 263, 388 01 Blatná akciová společnost 1234578 106 - 12345678 obchodní činnost 5.500.000,- Kč rozvrženo do 5.500 ks listinných akcií na jméno ve jmenovitě hodnotě 1.000,- Kč

Obsah výroční zprávy a) Zpráva o minulém vývoji činnosti účetní jednotky a o jejím postavení za 2 bezprostředně předcházející účetní období b) O skutečnostech, které poskytují informace o podmínkách či situacích, které nastaly až po konci rozvahového dne c) Zpráva o předpokládaném budoucím vývoji činnosti akciové společnosti d) Zpráva o výdajích na činnosti v oblasti výzkumu a vývoje e) Zpráva o pořizování vlastních akcií f) Účetní závěrka za rok 2002 a výrok auditora k této uzávěrce g) Informace požadované podle zvláštních předpisů h) Informace o tom, zda účetní jednotka má organizační složku v zahraničí i) Zpráva o vztazích mezi propojenými osobami a) Zpráva o minulém vývoji činnosti účetní jednotky a o jejím postavení nejméně za 2 bezprostředně předcházející účetní období Akciová společnost AAA a.s. vznikla dne 11.11.1996 zápisem do obchodního rejstříku Krajského soudu v Českých Budějovicích. Dvě bezprostředně předcházející období představuje rok 2002 a rok 2001. Oba dva roky jsou doloženy závěrkou ověřenou auditorem a jsou obsaženy v příloze č. 1. Činnost společnosti se neměnila, její hlavní náplň je dána činnostmi uvedenými na výpisu z obchodního rejstříku. V minulých obdobích k žádným podstatným změnám ve výrobním programu ani organizační struktuře nedošlo. Společnost zaměstnává průměrně 52 pracovníků. Poznámka: v roce 2004 se bude dokládat už jen jedno běžné období b) O skutečnostech, které poskytují informace o podmínkách či situacích, které nastaly až po konci rozvahového dne Ke dni konání valné hromady je známa skutečnost, že společnost navyšuje základní kapitál o 17500000 Kč. Ke dni sestavení výroční zprávy je žádost o navýšení základního kapitálu podána na obchodním rejstříku k zápisu. Poznámka: v této části se uvádí podstatné informace o skutečnostech ke kterým došlo od 1.1.1003 do data sestavení výroční zprávy. Je to např. vstup do konkursu, vstup do likvidace, prodej podniku nebo jeho části, vklad podniku nebo jeho části, změna právní formy, fúze, snížení základního kapitálu atd. Pokud k žádným významným změnám nedošlo, napište to. c) Zpráva o předpokládaném budoucím vývoji činnosti akciové společnosti Společnost bude pokračovat ve své činnosti, žádné změny činností ani organizační struktury nejsou plánovány. d) Zpráva o výdajích v oblasti výzkumu a vývoje Žádné výdaje v oblasti výzkumu a vývoje nebyly vynaloženy.

- 47 -

PROFEX 4/2003

e) Zpráva o pořizování vlastních akcií Žádné vlastní akcie nebyly pořizovány. f) Účetní závěrka za rok 2003, 2002 a 2001 a výrok auditora k těmto závěrkám Závěrky za jednotlivé roky jsou obsaženy v příloze č. 1 Poznámka: v příloze č. 1 jsou rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha za rok 2003,2002 a 2001. Ve schválené novele zákona o účetnictví je počínaje rokem 2004 požadována pouze závěrka běžného období, takže by mělo odpadnout nesmyslné hromadění papírů. Tyto závěrky jsou ověřeny auditorem,proto se k nim připojuje zpráva auditora. Auditor má za povinnost ověřit rovněž výroční zprávu i zprávu o vztazích mezi propojenými osobami. Jako příklad ověření uvádím část zprávy auditora v textu který používá naše firma.

VÝRO K AUDITO RA Výsledkem ověřované účetní závěrky k 31.12.2003 je výrok auditora ze dne 24.3.2004.

TENTO ZÁVĚREČNÝ VÝROK JE VÝROKEM BEZ VÝHRAD.

Účetnictví AAA Blatná a.s. je vedeno v souladu se směrnicemi a postupy účtování. Zákon o účetnictví je dodržován. Roční účetní závěrka vyjadřuje ze všech důležitých hledisek věrný obraz majetku, závazků, výsledku hospodaření i vlastního kapitálu akciové společnosti. Ověřili jsme soulad informací ověřované společnosti za uplynulá období, uvedených ve výroční zprávě, s ověřovanou účetní závěrkou. Za úplnost a správnost této zprávy zodpovídá statutární orgán společnosti. Podle našeho názoru jsou informace uvedené ve výroční zprávě ve všech významných ohledech v souladu s touto účetní závěrkou. Ověřili jsme zprávu o vztazích mezi propojenými osobami. Za úplnost a správnost této zprávy odpovídá statutární orgán společnosti. Ověřili jsme věcnou správnost údajů uvedených v této zprávě a nezjistili jsme nesprávnosti. Podpis, razítko g) Informace požadované podle zvláštních předpisů Akciová společnost AAA a.s. není firmou ve smyslu § 20, písmene e) zákona o účetnictví a žádné informace podle zvláštních předpisů nepodává. Poznámka: Tato část se týká účetních jednotek, které jsou ověřovány podle zvláštního právního předpisu (např. zákona o politických stranách). Netýká se akciových společností, s.r.o., družstev, v.o.s. ani komanditních společností. Z tohoto důvodu doporučuji negativní informaci, tak jak je uvedena v textu písmene g). h) Informace o tom, zda účetní jednotka má organizační složku v zahraničí Akciová společnost AAA a.s. nemá organizační složku v zahraničí. i) Zpráva o vztazích mezi propojenými osobami Akciová společnost AAA a.s. je (není) ovládanou osobou ve smyslu § 66 a) obchodního zákoníku a má (nemá) povinnost zpracovat zprávu o vztazích mezi propojenými osobami. Tato zpráva je uvedena v příloze č. 2

____________________________________

_____________________________________

předseda představenstva AAA a.s.

razítko společnosti - 48 -

PROFEX 4/2003

OZNÁMENÍ O PRÁVNÍCH PŘEDPISECH Sbírka zák. ročník 2003

Zákon

Částka 112 337 338

Název zákona, případně stručná charakteristika

Nařízení vlády o zvýšení důchodů v roce 2004. Nařízení vlády, kterým se pro účely důchodového pojištění stanoví výše všeobecného vyměřovacího základu za rok 2002 a výše přepočítacího koeficientu pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu za rok 2002 a upravují částky pro stanovení výpočtového základu.

339

Vyhláška o rozšíření závaznosti kolektivní smlouvy vyššího stupně.

340

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 231/1996 Sb., kterou se stanoví paušální částka nákladů řízení o přestupcích.

Částka 113 341

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 307/2003 Sb., o stanovení dodatečného cla na dovoz některých zemědělských výrobků pro kalendářní rok 2003.

342

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 9/2002 Sb., kterým se stanoví technické požadavky na výrobky z hlediska emisí hluku.

343

Vyhláška, kterou se vydává seznam rostlin využívaných pro farmaceutické a terapeutické účely.

344

Vyhláška, kterou se stanoví požadavky na tabákové výrobky.

Částka 114 345

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 54/2003 Sb., o stanovení ochranného opatření na dovoz některých hutních výrobků do České republiky, ve znění nařízení vlády č. 194/2003 Sb.

346

Úplné znění zákona č. 123/2000 Sb., o zdravotnických prostředcích a o změně některých souvisejících zákonů, jak vyplývá z pozdějších změn.

Částka 115 347

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 338/2002 Sb., o technických požadavcích pro zabezpečení přechovávaných zbraní nebo střeliva a o podmínkách skladování, přechovávání a zacházení s černým loveckým prachem, bezdýmným prachem a zápalkami.

348

Vyhláška o vrácení daně z přidané hodnoty osobám požívajícím výsad a imunit.

349

Sdělení Ministerstva vnitra o vyhlášení nových voleb do zastupitelstva obce.

Částka 116 350

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 244/2002 Sb., kterou se provádí některá ustanovení zákona č. 449/2001 Sb., o myslivosti.

351

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 34/2003 Sb., kterou se stanoví rozsah, období, lhůty a způsob plnění oznamovací povinnosti podle devizového zákona.

Částka 117 352

Nařízení vlády o posuzování zdravotní způsobilosti zaměstnanců jednotek hasičských záchranných sborů podniků a členů jednotek sborů dobrovolných hasičů obcí nebo podniků.

Částka 118 353 354

Zákon o spotřebních daních. Zákon, kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o spotřebních daních.

Částka 119 355

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 89/2002 Sb., o ochraně proti zavlékání škodlivých organismů při dovozu, průvozu a vývozu rostlin, rostlinných produktů a jiných předmětů a proti jejich rozšiřování na území České republiky a o soustavné rostlinolékařské kontrole.

Částka 120 356

Zákon o chemických látkách a chemických přípravcích a o změně některých zákonů.

357

Zákon, kterým se mění zákon č. 40/1993 Sb., o nabývání a pozbývání státního občanství České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

358

Zákon, kterým se mění zákon č. 13/1997 Sb., o pozemních komunikacích, ve znění pozdějších předpisů.

359

Zákon, kterým se mění zákon č. 406/2000 Sb., o hospodaření energií.

- 49 -

PROFEX 4/2003 360

Zákon, kterým se mění zákon č. 120/2001 Sb., o soudních exekutorech a exekuční činnosti (exekuční řád) a o změně dalších zákonů, ve znění zákona č. 6/2002 Sb. a zákona č. 279/2003 Sb., a zákon č. 368/1992 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů. Sdělení Ministerstva vnitra o opravě tiskové chyby v zákonu č. 322/2003 Sb.

Částka 121 361 362 Částka 122 363

Zákon o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů. Zákon o změně zákonů souvisejících s přijetím zákona o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů. Vyhláška, kterou se provádí puncovní zákon.

364

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 53/1993 Sb., kterou se stanoví výše puncovních poplatků a způsob jejich placení, ve znění pozdějších předpisů.

365

Vyhláška o vydání pamětních stříbrných dvousetkorun ke 100. výročí ustavení Svazu lyžařů v Království českém.

366

Úplné znění zákona o podmínkách převodu zemědělských a lesních pozemků z vlastnictví státu na jiné osoby, jak vyplývá z pozdějších změn.

Částka 123 367

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 185/2000 Sb., kterým se stanoví výrobky, jež mohou být dováženy do České republiky nebo vyváženy z České republiky jen na základě licence podle zákona č. 62/2000 Sb., o některých opatřeních při vývozu nebo dovozu výrobků a o licenčním řízení a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů.

368

Nařízení vlády o integrovaném registru znečišťování.

369

Nařízení vlády o použití prostředků Státního fondu rozvoje bydlení ke krytí části nákladů spojených s výstavbou bytů určených přednostně pro zaměstnance příjemců investičních pobídek.

370

Vyhláška, kterou se stanoví podmínky a náležitosti pro prokázání skutečností rozhodných pro posouzení žádosti o snížení zajištění spotřební daně nebo o upuštění od jeho poskytnutí.

Částka 124 371

Vyhláška, kterou se stanoví Program statistických zjišťování na rok 2004.

Částka 125 372

Vyhláška o veterinárních kontrolách při obchodování se zvířaty.

373

Vyhláška o veterinárních kontrolách při obchodování se živočišnými produkty.

374

Vyhláška o náhradě nákladů spojených s výkonem veterinární prohlídky jatečních zvířat a masa a s vyšetřením a posouzením živočišných produktů.

375

Vyhláška, kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 166/1999 Sb., o veterinární péči a o změně některých souvisejících zákonů (veterinární zákon), ve znění pozdějších předpisů, a o veterinárních požadavcích na živočišné produkty.

376

Vyhláška o veterinárních kontrolách dovozu a tranzitu produktů ze třetích zemí.

377

Vyhláška o veterinárních kontrolách dovozu a tranzitu zvířat ze třetích zemí.

378

Vyhláška, kterou se stanoví podniky, v nichž se připouští po dobu přechodného období uplatňovat odchylné veterinární požadavky na jejich provoz.

379

Vyhláška o veterinárních požadavcích na obchodování s živočišnými produkty, na které se nevztahují zvláštní právní předpisy, a o veterinárních podmínkách jejich dovozu ze třetích zemí.

380

Vyhláška o veterinárních požadavcích na obchodování se spermatem, vaječnými buňkami a embryi a o veterinárních podmínkách jejich dovozu ze třetích zemí.

381

Vyhláška o veterinárních požadavcích na živočichy pocházející z akvakultury a produkty akvakultury, produkty rybolovu a živé mlže a o veterinárních podmínkách jejich dovozu ze třetích zemí.

382

Vyhláška o veterinárních požadavcích na obchodování se zvířaty a o veterinárních podmínkách jejich dovozu ze třetích zemí.

383

Vyhláška o veterinárních podmínkách dovozu některých živočišných produktů ze třetích zemí.

Částka 126 384

Nařízení vlády o stanovení sazby cla a celní kvóty pro dovoz semena řepky.

385

Nařízení vlády, kterým se stanoví citlivá činnost pro Hradní stráž.

386

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 141/1997 Sb., o technických požadavcích na výrobu, skladování a zpracování lihu, ve znění pozdějších předpisů.

387

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 463/2002 Sb., kterou se stanoví seznam katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků. - 50 -

PROFEX 4/2003 388

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 403/2000 Sb., kterou se určují druhy zemědělského zboží, na něž je možné vystavovat zemědělské skladní listy, a podmínky pro provozování zemědělských veřejných skladů.

389

Sdělení Ministerstva vnitra o vyhlášení nových voleb do zastupitelstva obce.

Částka 127 390

Nařízení vlády, kterým se stanoví pravidla použití příjmů Pozemkového fondu České republiky k podpoře obnovy včelstev.

391

Vyhláška, kterou se stanoví podrobnosti o označování, měření a klasifikaci dříví.

392

Vyhláška o bezpečnosti provozu technických zařízení a o požadavcích na vyhrazená technická zařízení tlaková, zdvihací a plynová při hornické činnosti a činnosti prováděné hornickým způsobem.

393

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 18/1979 Sb., kterou se určují vyhrazená tlaková zařízení a stanoví některé podmínky k zajištění jejich bezpečnosti, ve znění vyhlášky č. 97/1982 Sb., vyhlášky č. 551/1990 Sb., nařízení vlády č. 352/2000 Sb. a vyhlášky č. 118/2003 Sb.

394

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 19/1979 Sb., kterou se určují vyhrazená zdvihací zařízení a stanoví některé podmínky k zajištění jejich bezpečnosti, ve znění vyhlášky č. 552/1990 Sb. a nařízení vlády č. 352/2000 Sb.

395

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 21/1979 Sb., kterou se určují vyhrazená plynová zařízení a stanoví některé podmínky k zajištění jejich bezpečnosti, ve znění vyhlášky č. 554/1990 Sb. a nařízení vlády č. 352/2000 Sb.

Částka 128 396

Vyhláška, kterou se stanoví bližší podmínky způsobu složení a vrácení kauce a složení a vrácení příspěvku na volební náklady v souvislosti s konáním voleb do Parlamentu České republiky.

Částka 129 397

Vyhláška k provedení zákona č. 21/1997 Sb., o kontrole vývozu a dovozu zboží a technologií podléhajících mezinárodním kontrolním režimům, ve znění zákona č. 204/2002 Sb.

398

Vyhláška stanovující všeobecnou dovozní licenci, na základě které lze uskutečnit dovoz kontrolovaného zboží do České republiky (vyhláška o všeobecné dovozní licenci).

Částka 130 399

Zákon, kterým se mění zákon č. 516/2002 Sb., o poskytnutí státní záruky České republiky na zajištění úvěru určeného na financování nákupu železničních vozů, poskytnutého společností EUROFIMA.

400

Nařízení vlády o stanovení postupu pro dovoz obuvi, stolního a kuchyňského nádobí z porcelánu a keramiky pocházející z Čínské lidové republiky pro období květen až prosinec 2004.

401

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 243/2001 Sb., o registraci vozidel, ve znění pozdějších předpisů.

402

Sdělení Ministerstva vnitra o vyhlášení nových voleb do zastupitelstva obce.

403

Sdělení Českého telekomunikačního úřadu o vyhlášení číslovacího plánu síťových směrovacích čísel.

Částka 131 404

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 486/2002 Sb., kterou se stanoví vzory kupónů prokazujících zaplacení poplatku za užívání dálnice a rychlostní silnice, způsob jejich vyplňování, způsob vyznačování doby platnosti kupónů s dobou platnosti kratší než kalendářní rok a způsob jejich evidence.

Částka 132 405

Vyhláška, kterou se zrušuje vyhláška č. 19/1991 Sb., o pracovním uplatnění a hmotném zabezpečení pracovníků v hornictví dlouhodobě nezpůsobilých k dosavadní práci.

406

Sdělení Ministerstva vnitra, kterým se mění sdělení Ministerstva vnitra č. 1/2003 Sb., o vyhlášení seznamu hraničních přechodů a rozsahu jejich provozu.

407

Úplné znění zákona č. 156/2000 Sb., o ověřování střelných zbraní, střeliva a pyrotechnických předmětů a o změně zákona č. 288/1995 Sb., o střelných zbraních a střelivu (zákon o střelných zbraních), ve znění zákona č. 13/1998 Sb., a zákona č. 368/1992 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, jak vyplývá z pozdějších změn. Sdělení Ministerstva vnitra o opravě tiskových chyb ve vyhlášce č. 387/2003 Sb.

Částka 133 408

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 503/2000 Sb., o Obchodním věstníku.

409

Vyhláška k provedení zákona č. 62/2003 Sb., o volbách do Evropského parlamentu a o změně některých zákonů.

Částka 134 410

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 196/2003 Sb., o stanovení preferenčních sazeb cla a preferenčních celních kvót pro dovoz některých zpracovaných zemědělských výrobků pocházejících z Evropské unie.

411

Sdělení Ministerstva práce a sociálních věcí o uložení kolektivní smlouvy vyššího stupně. - 51 -

PROFEX 4/2003 Částka 135 412

Vyhláška o stanovení podmínek užívání průvodního dokladu pro dopravu vybraných výrobků v režimu podmíněného osvobození od daně a jeho náležitosti.

413

Vyhláška, kterou se stanoví způsob výpočtu nároku na vrácení spotřební daně zaplacené v cenách některých minerálních olejů prokazatelně použitých pro výrobu tepla a způsob a podmínky vedení evidence o nákupu a spotřebě těchto výrobků.

Částka 136 414

Úplné znění zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, jak vyplývá z pozdějších změn.

Částka 137 415

Vyhláška, kterou se stanoví podmínky k zajištění bezpečnosti a ochrany zdraví při práci a bezpečnosti provozu při svislé dopravě a chůzi.

Částka 138 416

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 358/2001 Sb., kterým se stanoví technické požadavky na výbušniny pro civilní použití při jejich uvádění na trh.

417

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 351/2002 Sb., kterým se stanoví závazné emisní stropy pro některé látky znečišťující ovzduší a způsob přípravy a provádění emisních inventur a emisních projekcí.

418

Vyhláška, kterou se stanoví podrobnější vymezení okruhů a výše příjmů a výdajů fondů veřejného zdravotního pojištění zdravotních pojišťoven, podmínky jejich tvorby, užití, přípustnosti vzájemných převodů finančních prostředků a hospodaření s nimi, limit nákladů na činnost zdravotních pojišťoven krytých ze zdrojů základního fondu včetně postupu propočtu tohoto limitu.

419

Sdělení Ministerstva zdravotnictví o vydání osvědčení o přírodních léčivých zdrojích a zdrojích přírodních minerálních vod a o zrušení osvědčení přírodních léčivých zdrojů a zdrojů přírodních minerálních vod.

Částka 139 420

Zákon, kterým se mění zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, a související zákony.

421

Zákon, kterým se mění zákon č. 54/1956 Sb., o nemocenském pojištění zaměstnanců, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 88/1968 Sb., o prodloužení mateřské dovolené, o dávkách v mateřství a o přídavcích na děti z nemocenského pojištění, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 32/1957 Sb., o nemocenské péči v ozbrojených silách, ve znění pozdějších předpisů.

422

Zákon, kterým se mění zákon č. 482/1991 Sb., o sociální potřebnosti, ve znění pozdějších předpisů.

423

Zákon, kterým se mění zákon č. 96/1993 Sb., o stavebním spoření a státní podpoře stavebního spoření a o doplnění zákona České národní rady č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění zákona České národní rady č. 35/1993 Sb., ve znění zákona č. 83/1995 Sb.

424

Zákon, kterým se mění zákon č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony.

425

Zákon, kterým se mění zákon č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů.

426

Zákon, kterým se mění zákon č. 218/2002 Sb., o službě státních zaměstnanců ve správních úřadech a o odměňování těchto zaměstnanců a ostatních zaměstnanců ve správních úřadech (služební zákon), ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony.

427

Zákon, kterým se pro léta 2004, 2005 a 2006 stanoví mimořádné opatření při určování výše platu a některých náhrad výdajů spojených s výkonem funkce představitelů státní moci a některých státních orgánů, soudců a státních zástupců, výše dalších platů těchto osob za první a druhé pololetí let 2004, 2005 a 2006, a kterým se mění některé související zákony.

428

Zákon, kterým se mění zákon č. 364/2000 Sb., o zrušení Fondu dětí a mládeže a o změnách některých zákonů, ve znění zákona č. 79/2002 Sb.

Částka 140 429

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 328/2001 Sb., o některých podrobnostech zabezpečení integrovaného záchranného systému.

430

Vyhláška, která upravuje způsob stanovení ceny pro konečného spotřebitele u tabákových výrobků.

Částka 141 431

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 384/2002 Sb., o provedení některých ustanovení zákona o zbraních.

- 52 -

PROFEX 4/2003 Částka 142 432

Vyhláška, kterou se stanoví podmínky pro zařazování prací do kategorií, limitní hodnoty ukazatelů biologických expozičních testů, podmínky odběru biologického materiálu pro provádění biologických expozičních testů a náležitosti hlášení prací s azbestem a biologickými činiteli.

433

Vyhláška o způsobu výpočtu nároku na vrácení spotřební daně zaplacené v cenách některých minerálních olejů spotřebovaných v zemědělské prvovýrobě, lesních školkách a při obnově a výchově lesa a o způsobu a podmínkách vedení dokladů a evidence a o normativech spotřeby těchto výrobků.

434

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 451/2000 Sb., kterou se provádí zákon č. 91/1996 Sb., o krmivech, ve znění zákona č. 244/2000 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

Částka 143 435

Vyhláška o základních sazbách stravného v cizí měně pro rok 2004.

Částka 144 436

Zákon, kterým se mění zákon č. 555/1992 Sb., o Vězeňské službě a justiční stráži České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony.

Částka 145 437

Zákon, kterým se mění zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony.

Částka 146 438

Zákon, kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony.

Částka 147 439

Zákon, kterým se mění zákon č. 64/1986 Sb., o České obchodní inspekci, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 634/1992 Sb., o ochraně spotřebitele, ve znění pozdějších předpisů.

440

Zákon o nakládání se surovými diamanty, o podmínkách jejich dovozu, vývozu a tranzitu a o změně některých zákonů.

441

Zákon o ochranných známkách a o změně zákona č. 6/2002 Sb., o soudech, soudcích, přísedících a státní správě soudů a o změně některých dalších zákonů (zákon o soudech a soudcích), ve znění pozdějších předpisů, (zákon o ochranných známkách).

442

Zákon, kterým se mění zákon č. 136/1994 Sb., o barvení a značkování některých uhlovodíkových paliv a maziv a o opatřeních s tím souvisejících, o doplnění zákona č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání (živnostenský zákon), ve znění pozdějších předpisů, zákona č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, a o změně zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, ve znění zákona č. 95/1996 Sb. a zákona č. 304/2000 Sb.

443

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 186/1996 Sb., kterou se stanoví podrobnosti barvení a značkování některých uhlovodíkových paliv a maziv, ve znění vyhlášky č. 348/2000 Sb.

Částka 148 444

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 114/1999 Sb., kterým se pro účely trestního zákona stanoví, co se považuje za jedy, nakažlivé choroby a škůdce, ve znění nařízení vlády č. 40/2002 Sb.

445

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 241/2003 Sb., o podmínkách stanovení individuálních limitů pro získání prémií na chov bahnic a koz.

446

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 242/2003 Sb., o podmínkách stanovení individuálních limitů pro získání prémií na chov krav bez tržní produkce mléka.

447

Nařízení vlády o neuplatnění dodatečného cla na dovoz některých zemědělských výrobků pro kalendářní rok 2003.

448

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 252/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení celního zákona, ve znění vyhlášky č. 43/2003 Sb. a vyhlášky č. 243/2003 Sb.

449

Vyhláška, kterou se pro účely poskytování cestovních náhrad stanoví výše sazeb stravného, výše sazeb základních náhrad za používání silničních motorových vozidel a výše průměrných cen pohonných hmot.

450

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 218/2001 Sb., kterou se stanoví podrobnosti měření elektřiny a předávání technických údajů.

451

Sdělení Ministerstva vnitra o vyhlášení nových voleb do zastupitelstev obcí.

Částka 149 452

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 540/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku).

Částka 150 453

Zákon, kterým se mění zákon č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony.

454

Usnesení Poslanecké sněmovny k zákonu, kterým se mění zákon č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, přijatému Parlamentem dne 6. listopadu 2003 a vrácenému prezidentem republiky dne 27. listopadu 2003. - 53 -

PROFEX 4/2003 455

Zákon, kterým se mění zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 551/1991 Sb., o Všeobecné zdravotní pojišťovně České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů.

456

Usnesení Poslanecké sněmovny k zákonu, kterým se mění zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 551/1991 Sb., o Všeobecné zdravotní pojišťovně České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů, přijatému Parlamentem dne 8. listopadu 2003 a vrácenému prezidentem republiky dne 26.listopadu 2003.

Částka 151 457

Zákon o státním rozpočtu České republiky na rok 2004.

Částka 152 458

Vyhláška, kterou se provádí zákon o genetických zdrojích rostlin a mikroorganismů.

459

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 373/2001 Sb., kterou se stanoví pravidla pro organizování trhu s elektřinou a zásady tvorby cen za činnosti operátora trhu, ve znění vyhlášky č. 12/2003 Sb.

460

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 162/2001 Sb., o poskytování údajů z katastru nemovitostí České republiky.

Částka 153 461

Sdělení Ministerstva pro místní rozvoj, jímž se uveřejňuje seznam krajských a obecních úřadů, které jsou stavebními úřady ke dni 31. prosince 2003.

Částka 154 462

Nařízení vlády o vydání celního sazebníku a o stanovení sazeb dovozního cla pro zboží pocházející z rozvojových a nejméně rozvinutých zemí a podmínek pro jejich uplatnění (celní sazebník) a o změně některých souvisejících předpisů.

Částka 155 463

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 303/1995 Sb., o minimální mzdě, ve znění pozdějších předpisů.

464

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 333/1993 Sb., o stanovení minimálních mzdových tarifů a mzdového zvýhodnění za práci ve ztíženém a zdraví škodlivém pracovním prostředí a za práci v noci, ve znění pozdějších předpisů.

465

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 86/1993 Sb., o osobních požitcích poskytovaných duchovním církví a náboženských společností, ve znění pozdějších předpisů.

466

Sdělení Ministerstva práce a sociálních věcí o vyhlášení průměrné mzdy v národním hospodářství za 1. až 3. čtvrtletí 2003 pro účely odvodu do státního rozpočtu podle zákona o zaměstnanosti.

Částka 156 467

Vyhláška o používání tabákových nálepek při značení tabákových výrobků.

468

Vyhláška o stanovení vzorce pro výpočet extraktu původní mladiny před zakvašením a metodách určení extraktu původní mladiny.

469

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 140/1997 Sb., o kontrole výroby a oběhu lihu a o provedení dalších ustanovení zákona o lihu s tím souvisejících, ve znění vyhlášky č. 81/2000 Sb.

470

Vyhláška, kterou se stanoví rozsah a způsob poskytování informací zdravotnickými zařízeními do Národního zdravotnického informačního systému.

Částka 157 471

Úplné znění zákona č. 40/1993 Sb., o nabývání a pozbývání státního občanství České republiky, jak vyplývá z pozdějších změn.

Částka 158

472

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví.

473

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 501/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou bankami a jinými finančními institucemi.

474

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 502/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou pojišťovnami.

475

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 503/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro zdravotní pojišťovny.

476

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví. - 54 -

PROFEX 4/2003 477

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 505/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou územními samosprávnými celky, příspěvkovými organizacemi, státními fondy a organizačními složkami státu.

478

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 506/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky Fond národního majetku České republiky a Pozemkový fond České republiky.

Částka 159 479

Zákon, kterým se mění zákon č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů ( rozpočtová pravidla ), ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních.

480

Zákon, kterým se mění zákon č. 171/1991 Sb., o působnosti orgánů České republiky ve věcech převodu majetku státu na jiné osoby a o Fondu národního majetku České republiky, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky a jejím vystupování v právních vztazích, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 229/2001 Sb., kterým se mění zákon č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky a jejím vyskytování v právních vztazích, ve znění zákona č. 492/2000 Sb., a některé další zákony, a zákon č. 77/1997 Sb., o státním podniku, ve znění pozdějších předpisů.

481

Nařízení vlády o stanovení kategorií obcí výkonu služby vojáků z povolání a koeficientů pro výpočet přídavku na bydlení.

482

Nařízení vlády o úpravě náhrady za ztrátu na výdělku po skončení pracovní neschopnosti vzniklé pracovním úrazem nebo nemocí z povolání a úpravě náhrady za ztrátu na výdělku po skončení pracovní neschopnosti nebo při invaliditě (úprava náhrady za ztrátu na výdělku).

483

Nařízení vlády o povolání vojáků Armády České republiky k plnění úkolů Policie České republiky v období od 1.ledna 2004 do 31.prosince 2004.

484

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 323/2002 Sb., o rozpočtové skladbě, ve znění vyhlášky č. 568/2002 Sb.

Částka 160 485

Sdělení Ministerstva zdravotnictví o stanovení výše průměrné měsíční mzdy v národním hospodářství za rok 2002.

486

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Odvětvové klasifikace ekonomických činností (OKEČ).

487

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Klasifikace zemí (CZ-Geonom).

488

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Klasifikace individuální spotřeby podle účelu (CZ-COICOP).

489

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Číselníku zemí (ČZEM).

490

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Klasifikace územních jednotek (CZ-NUTS).

491

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Klasifikace funkcí vládních institucí (CZCOFOG).

492

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání rozšířené Klasifikace zaměstnání (KZAM-R).

493

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Číselníku institucionálních sektorů a subsektorů (ČISS).

494

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Klasifikace postavení v zaměstnání (CZICCE).

495

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Mezinárodní statistické klasifikace nemocí a přidružených zdravotních problémů (MKN-10).

496

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání TNM klasifikace zhoubných novotvarů a Mezinárodní klasifikace nemocí pro onkologii.

497

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Klasifikace služeb neziskových institucí sloužících domácnostem podle účelu (CZ-COPNI).

498

Sdělení Českého statistického úřadu o vydání Číselníku vybraných měřících jednotek.

Finanční

Název, případně stručná charakteristika

zpravodaj 7-8

33

Zrušení registrace pojišťovacích makléřů.

34

Sdělení MF (doplnění sdělení Ministerstva financí k vyhlášce č. 16/2001 Sb., ve znění pozdějších předpisů, část VII. Fin 2-04 U).

- 55 -

PROFEX 4/2003 35

Pokyn č. D - 248 - Sdělení k nové smlouvě o zamezení dvojímu zdanění se Slovenskou republikou (Sbírka mezinárodních smluv č. 100/2003).

36

Sdělení o doplnění pravidel postupu při poskytování sponzorských darů státními podniky a obchodními společnostmi s většinovou majetkovou účastí státu na základě usnesení vlády ze dne 16. července 2003 č. 725.

37

Státní dozor v pojišťovnictví - Výroční zpráva za rok 2002.

38

Zveřejnění rozhodnutí Ministerstva financí o zrušení registrace pojišťovacího a zajišťovacího makléře společnosti KOREKCE, s.r.o.

39

Změna v seznamu zapsaných odpovědných pojistných matematiků.

40

Změna v seznamu zapsaných odpovědných pojistných matematiků.

41

Sdělení o doplnění pravidel postupu při poskytování sponzorských darů státními podniky a obchodními společnostmi s většinovou majetkovou účastí státu na základě usnesení vlády ze dne 10.září 2003 č. 903.

42

Pokyn č. D-255 o Sdělení ke smlouvě o zamezení dvojího zdanění s Belgickým královstvím.

43

Pokyn č. D-253 - Uplatňování daně z přidané hodnoty po zrušení platnosti 10 haléřových a 20 haléřových mincí.

44

Sdělení k § 45e zákona o dani z přidané hodnoty.

45

Sdělení Ministerstva financí k jiným dokladům o činnosti pojišťoven a zajisťoven, jejichž obsah a formu vyhlašuje Ministerstvo financí podle § 26 odstavce 3, písm. a), zákona č. 363/1999 Sb., o pojišťovnictví.

46

Sdělení Ministerstva financí k jiným dokladům o činnosti pojišťoven a zajisťoven, jejichž obsah a formu vyhlašuje Ministerstvo financí podle § 26 odstavce 3, písm. a), zákona č. 363/1999 Sb., o pojišťovnictví - Termínový kalendář výkazů.

47

Státní dozor v pojišťovnictví - Výroční zpráva za rok 2002 – opravy.

48

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „České účetní standardy pro podnikatele").

49

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 501/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „České účetní standardy pro finanční instituce").

11-12/2

50

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 505/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „České účetní standardy pro ÚSC, PO, SF a OSS")

11-12/3

51

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 502/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „České účetní standardy pro pojišťovny").

52

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 503/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „České účetní standardy pro zdravotní pojišťovny").

53

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „České účetní standardy pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání").

9-10

11-12/1

- 56 -