ÚČETNÍ A DAŇOVÝ REŽIM NEZISKOVÉ ORGANIZACE

Ma sa ry kova unive rz i ta Ekonomicko-správní fakulta Studijní obor: Veřejná ekonomika a správa

ÚČETNÍ A DAŇOVÝ REŽIM NEZISKOVÉ ORGANIZACE Tax and accounting system of non-profit organization Bakalářská práce

Vedoucí práce:

Autor:

Ing. Pavla KVAPILOVÁ

Dana JANDOVÁ

Brno, duben 2012

Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta Katedra veřejné ekonomie Akademický rok 2010/2011

ZADÁNÍ BAKALÁŘSKÉ PRÁCE Pro:

J A N D O V Á Dana

Obor:

Veřejná ekonomika a správa

Název tématu:

ÚČETNÍ A DAŇOVÝ REŽIM NEZISKOVÉ ORGANIZACE Tax and accounting system of non-profit organization

Zásady pro vypracování

Problémová oblast: Neziskové organizace, specifická úprava zdanění a související požadavky na účetní evidenci. Cíl práce: Na základě analýzy současné právní úpravy účetního a daňového režimu konkrétní neziskové organizace identifikovat problematická ustanovení právní úpravy Postup práce a použité metody: 1. Studium a obsahová analýza odborné literatury a relevantní legislativy, vymezení základních pojmů a problémů. 2. Sběr dat ve vybrané neziskové organizaci. 3. Případová studie konkrétní neziskové organizace – analýza z hlediska vybrané daně a jejího účetního režimu. 4. Vyhodnocení získaných informací, formulace závěrů, vlastních návrhů a doporučení. Při zpracování práce bude využita především metoda popisná, dále analýza a následně syntéza zjištěných informací.

Rozsah grafických prací:

Předpoklad cca 10 tabulek a grafů

Rozsah práce bez příloh:

35 – 45 stran

Seznam odborné literatury: BENDA, Václav. DPH u neziskových subjektů. 2. doplněné vydání. Praha : RNDr. Ivana Hexnerová - BOVA POLYGON, 2009. 168 s. ISBN 978-80-7273-160-2. DRÁBOVÁ, Milena; HOLUBOVÁ, Olga; TOMÍČEK, Milan. Zákon o dani z přidané hodnoty: Komentář. 3. aktualizované vydání. Praha : Wolters Kluwer ČR, a.s., 2010. 660 s. ISBN 978-80-7357-523-6. HOLUBOVÁ, Olga. DPH u veřejnoprávních subjektů, zejména obcí. 2. aktualizované vyd. Praha : ASPI, a.s., 2006. 112 s. ISBN 80-7357-171-4. KOČÍ, Petr, et al. Nevýdělečné organizace 2008. Praha : ASPI, a.s., 2008. 291 s. ISBN 978-80-7357-330-0. LEDVINKOVÁ, Jana. DPH v příkladech. 7. aktualizované vydání. Olomouc : ANAG, spol. s r.o., 2010. 475 s. ISBN 978-80-7263-593-1. PELC, Vladimír. Daňové podmínky působení neziskových subjektů. 1. vydání. Praha : C.H.Beck, 2010. 164 s. ISBN 978-80-7400-190-1. PETRLÍKOVÁ, Blažena . Nevýdělečné organizace a fyzické osoby účtují. 2. aktualizované vydání. Praha : ASPI, a.s., 2006. 128 s. ISBN 80-7357-183-8. REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru :základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualiz. Vyd.. Praha : Ekopress, 2007. 187 s. ISBN 978-80-86929-25. RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace :vznik, účetnictví, daně. 9. aktualizované vydání. Olomouc : Anag, 2007. 238 s. ISBN 97872634040. STUCHLÍKOVÁ, Helena; KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací: zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdružení, nadací, veřejných vysokých škol, veřejných výzkumných institucí a obecně prospěšných společností s příklady z praxe . 7. aktualizované vydání. Olomouc : ANAG, spol. s r.o., 2009. 306 s. ISBN 978-80-7263-510-8. Vedoucí bakalářské práce:

Ing. Pavla Kvapilová

Datum zadání bakalářské práce:

22. 11. 2010

Termín odevzdání bakalářské práce a vložení do IS je uveden v platném harmonogramu akademického roku.

…………………………………… vedoucí katedry

V Brně dne 22. 11. 2010

………………………………………… děkan

J méno a příj mení autora :

Dana Jandová

N ázev baka lářs ké práce :

Účetní a daňový režim neziskové organizace

N ázev práce v angli čtin ě:

Tax and accounting system of non-profit organization

K atedra:

veřejné ekonomie

Vedoucí bakal ářs ké práce :

Ing. Pavla Kvapilová

R ok obhaj ob y:

2012

Anotace Předmětem bakalářské práce „Daňový a účetní režim neziskové organizace“ je analýza účetního a daňového režimu neziskových organizací. První kapitola je věnována rozdělení národního hospodářství a charakteristice neziskových organizací. V druhé části jsou popsány různá kritéria, podle kterých se neziskové organizace člení. Třetí část je zaměřena na účetnictví neziskových organizací a jeho specifika. Daňový režim a zdaňování je rozebráno ve čtvrté kapitole. Jednotlivé daně jsou popsány a větší pozornost je věnována popisu daně z příjmů a daně z přidané hodnoty. Poslední část práce na příkladu dvou konkrétních neziskových organizací ukazuje způsob vedení účetnictví a jejich zdaňování.

Annotation The subject of the bachelor thesis “Tax and accounting system of non-profit organization” is an analysis of the accounting and tax system non-profit organizations. The first chapter is devoted on a diversification of national economy and a characteristic of the non-profit organizations. The different criterias, according which are non-profit organizations structured, are described in the second chapter. The third chapter is concentrated on the methods of accounting for non-profit organizations and its specificity. Individual taxes are described and greater attention is devoted on description of income tax and value added tax. On example of two concrete non-profit organizations is shown the way of accounting management and taxation in the last part.

Klíčová slova Nezisková organizace, účetnictví, daňový režim, daň z příjmů právnických osob, daň z přidané hodnoty.

Keywords Non-profit organization, accounting, tax system, corporate income tax, value added tax.

Prohlášení Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci Účetní a daňový režim neziskové organizace vypracovala samostatně pod vedením Ing. Pavly Kvapilové a uvedla v ní všechny použité literární a jiné odborné zdroje v souladu s právními předpisy, vnitřními předpisy Masarykovy univerzity a vnitřními akty řízení Masarykovy univerzity a Ekonomicko-správní fakulty MU. V Brně dne 13. května 2012

______________________________ vlastnoruční podpis autorky

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala paní Ing. Pavle Kvapilové za cenné připomínky a odborné rady, kterými přispěla k vypracování této bakalářské práce. Dále bych ráda také poděkovala paní Evě Malíkové a panu Mgr. Vladislavu Vaňákovi z občanského sdružení Středisko výchovné péče HELP ME a paní Ing. Janě Jaruškové z občanského sdružení Ženy50 za jejich vstřícnost a poskytnuté informace a údaje.

Obsah ZADÁNÍ BAKALÁŘSKÉ PRÁCE.....................................................................................3 ÚVOD....................................................................................................................................9 1 VYMEZENÍ NEZISKOVÉ ORGANIZACE....................................................................11 1.1 Národní hospodářství a jeho rozdělení......................................................................11 1.2 Neziskové organizace ...............................................................................................12 1.3 Dílčí shrnutí...............................................................................................................14 2 ČLENĚNÍ NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ...................................................................15 2.1 Základní členění.........................................................................................................15 2.2 Členění podle třídících znaků....................................................................................15 2.3 Dílčí shrnutí...............................................................................................................18 3 ÚČETNÍ REŽIM NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ........................................................19 3.1 Legislativa..................................................................................................................19 3.1.1 Zákon o účetnictví..................................................................................................20 3.1.2 Vyhláška č. 504/2002 Sb.........................................................................................21 3.1.3 Vyhláška č. 410/2009 Sb.........................................................................................24 3.1.4 Vyhláška č. 507/2002 Sb.........................................................................................25 3.2 Dílčí shrnutí...............................................................................................................27 4 DAŇOVÝ REŽIM NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ.....................................................28 4.1 Daň z příjmů..............................................................................................................28 4.2 Daň z přidané hodnoty...............................................................................................34 4.3 Silniční daň................................................................................................................39 4.4 Daň z nemovitostí......................................................................................................40 4.5 Daň dědická, darovací a z převodu nemovitostí........................................................41 4.6 Dílčí shrnutí...............................................................................................................43 5 KONKRÉTNÍ PŘÍKLADY NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ ......................................45 5.1 Středisko výchovné péče HELP ME.........................................................................45 5.1.1 Správa.....................................................................................................................46 5.1.2 Hospodaření a účetní režim....................................................................................47 5.1.3 Zdanění občanského sdružení ................................................................................49 5.2 Občanské sdružení Ženy50........................................................................................50 5.2.1 Správa.....................................................................................................................51 5.2.2 Hospodaření a účetní režim....................................................................................52 5.2.3 Zdanění občanského sdružení.................................................................................55 5.3 Problematické oblasti účetního a daňové režimu neziskových organizací................57 5.4 Dílčí shrnutí ..............................................................................................................59 ZÁVĚR.................................................................................................................................60 SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY..................................................................................64 SEZNAM TABULEK..........................................................................................................66 SEZNAM SCHÉMAT..........................................................................................................66 SEZNAM ZKRATEK..........................................................................................................66 SEZNAM PŘÍLOH..............................................................................................................66

ÚVOD Neziskové organizace tak, jak je známe dnes, se začaly rozvíjet až po roce 1989, kdy díky změně vládnoucího režimu na demokratický mohlo, a bylo zapotřebí, k jejich rozvoji dojít. Dříve řadu funkcí, které dnes plní, zajišťoval samotný stát. Ten ale tyto funkce většinou z finančních důvodů plnit přestal, a proto musely začít vznikat organizace, které by jej nahradily. Díky tomu začalo docházet ve společnosti k většímu uvědomování si toho, že ne ve všem se mohou lidé spolehnout právě na stát. Začalo se rozvíjet sociální cítění a sounáležitost. Dnes, aniž bychom si to vůbec uvědomili, se s neziskovými organizacemi setkáváme denně a bereme je jako běžnou součást společnosti. Neziskové organizace působí v sociální, vzdělávací, zdravotní, sportovní, kulturní a řadě dalších oblastí. Takovéto činnosti jsou v působnosti především nestátních neziskových organizací. Nadace a nadační fondy, které jsou jedním ze zástupců neziskových organizací, jsou zakládány také velkými společnostmi. Jejich fungování a podpora přináší těmto společnostem určitý druh zviditelnění se a prestiže. Vedle nestátních neziskových organizací existují ještě neziskové organizace státní, které jsou zastoupeny mimo jiné obcemi, kraji, státními fondy apod. Že se tyto řadí také do kategorie neziskových organizací si mnozí lidé ani neuvědomují. Ne stejně rychle, jak neziskové organizace vznikaly a začaly působit ve společnosti, se upravovaly i legislativní podmínky jejich činností a pravidla pro fungování. Ani za více než dvacet let nejsou schváleny potřebné zákony a právní úpravy. Pojem neziskové organizace není do dneška v zákonech nikde definován. Neziskové organizace jsou vymezeny jako subjekty nezaložené za účelem podnikání. Ale ani pro tyto subjekty neexistuje jednotná a vše zahrnující právní úprava. Řídit se tedy musí celou řadou zákonů, vyhlášek, nařízení a metodických doporučení. Pokud splňují znaky dané pro subjekty nezaložené za účelem podnikání, mohou využívat některá účetní a daňová zvýhodnění. To s sebou na druhou stranu přináší nemalé nároky na evidenci a způsob vedení účetnictví. Cílem mé bakalářské práce je na základě analýzy současné právní úpravy účetního a daňového režimu identifikovat problematická ustanovení a dopady, které mají na konkrétní neziskovou organizaci. Práci jsem rozdělila do pěti kapitol. V první je vysvětleno rozdělení národního hospodářství a vymezen pojem neziskové organizace. Druhá kapitola je věnována 9

členění neziskových organizací obecně a dále podle různých kritérií. Účetní režim neziskových organizací a způsob vedení účetnictví je rozebrán ve třetí kapitole a ve čtvrté pak jejich daňový režim a způsob zdaňování. Kapitola je rozdělena podle jednotlivých daní, kdy detailněji jsou popsány daň z příjmu a daň z přidané hodnoty. V poslední, páté, kapitole jsem se zabývala konkrétními neziskovými organizacemi a rozborem zkoumané účetní a daňové problematiky na jejich příkladech. Závěrem jsou zhodnoceny zjištěné skutečnosti a formulovány návrhy a doporučení. Podklady pro zpracování práce byly čerpány z platných právních úprav, zákonů a vyhlášek. Vycházela jsem také z dostupné odborné účetní a daňové literatury. Informace o konkrétních neziskových organizacích jsem získala z jejich výročních zpráv, internetových stránek a během rozhovorů se zástupci těchto organizací.

10

1 VYMEZENÍ NEZISKOVÉ ORGANIZACE Aby mohla být dále rozebrána problematika neziskových organizací, je třeba si nejprve uvědomit, co to neziskové organizace jsou a jaké je jejich postavení v rámci národního hospodářství. Následně bude již možné představit jednotlivé typy neziskových organizací.

1.1 Národní hospodářství a jeho rozdělení Národní hospodářství přestavuje celek, ve kterém probíhají různé hospodářské procesy na území určitého státu a stát tyto procesy řídí a dohlíží nad nimi. Hlavní funkcí národního hospodářství je uspokojování potřeb členů společnosti. Na uspokojování těchto potřeb se podílí svými činnostmi občané, podnikatelské subjekty a stát. Národní hospodářství je možné členit podle různých kritérií, např. podle odvětví, sektoru, vlastnictví a financování a řady dalších. Pro moji práci je nejdůležitější poslední uvedené, kritérium financování, a proto zde další možnosti nebudu dále rozvádět. Z hlediska financování se národní hospodářství dělí na ziskový a neziskový sektor. Dle Streckové: „Pro subjekty, fungující v ziskovém sektoru, je charakteristický způsob financování z příjmů získaných prodejem statků na trhu za tržní cenu. Cena je výsledkem vztahu mezi nabídkou a poptávkou. Podmínkou existence subjektů je realizace zisku.“1 V neziskovém sektoru není dosahování zisku hlavním cílem. Tím je dosažení užitku osob, které služby subjektů působících v neziskovém sektoru přijímají. Subjekty neziskového sektoru jsou financovány buď z veřejných financí – státních nebo municipálních rozpočtů, anebo „z finančních prostředků, získaných od konkrétních fyzických nebo právnických osob za určitým konkrétním, předem definovaným účelem.“2 Neziskový sektor je možné dále rozdělit na podskupiny: •

neziskový veřejný sektor – je spravován a řízen veřejnou správou, bývá financován z veřejných financí, rozhodování probíhá na základě veřejné volby a podléhá veřejné kontrole,

1 STRECKOVÁ, Yvonne; MALÝ, Ivan a kolektiv. Veřejná ekonomie pro školu a praxi. 1. vydání. Praha: Computer Press®, 1998., str. 6 2 STRECKOVÁ, Yvonne; MALÝ, Ivan a kolektiv. Veřejná ekonomie pro školu a praxi. 1. vydání. Praha: Computer Press®, 1998., str. 7

11

•

neziskový soukromý sektor – bývá financován soukromými financemi fyzických a právnických osob, které za to neočekávají finančně vyjádřitelný zisk,

•

sektor domácností – ten zaujímá v národním hospodářství podstatné místo v oblasti finančních toků.

Rozdělení národního hospodářství ukazuje následující schéma. Schéma 1 – Členění národního hospodářství

Pramen: autorka na základě STRECKOVÁ Y., MALÝ I. a kol.: Veřejná ekonomie pro školu i praxi, str. 8

1.2 Neziskové organizace Neziskové organizace nejsou zakládány za účelem dosahování zisku a jejich hlavní činností není podnikání. Jejich hlavním posláním jsou obecně prospěšné činnosti. Jedná se o dobrovolné sdružení občanů, kteří mají společné cíle a jsou ochotni spolupracovat na uspokojování potřeb a zájmů samotných členů nebo druhých lidí. Prosazují obecný zájem společnosti. K rozvoji neziskových organizací začalo v českých podmínkách docházet až po roce 1989, kdy společnost začala přecházet k demokratickým principům. Do dneška ale nedošlo k právně platnému definování neziskové organizace a jejich vznik, činnost, hospodaření a zánik se řídí řadou zvláštních zákonů, které nejsou vždy ve shodě při vymezení, co lze za neziskovou organizaci považovat a co již nikoliv. Nejběžněji používaná a mezinárodně uznávaná definice neziskové organizace je od amerického sociologa Lestera A. Salamona, která říká, že za neziskovou organizaci lze považovat takovou, která splňuje následujících pět znaků. Neziskové organizace tedy jsou:

• institucionalizované (organizované) – mají jistou institucionální strukturu, určitou organizační strukturu a náplň činnosti zakotvené ve zřizovacích listinách či zakládacích smlouvách,

• soukromé – jsou institucionálně oddělené od státní správy, ne vždy však finančně, 12

• neziskové – není možné přerozdělování zisků z činnosti organizace mezi vlastníky nebo vedení organizace; zisk vytvářet mohou, ale tento musí být použit na činnosti, pro které byla založena,

• samosprávné a nezávislé – jsou schopny řídit samy sebe, nejsou ovládány zvenčí a jejich vnitřní struktura je vybavena kontrolními kompetencemi,

• dobrovolné – účast na jejich činnostech je dobrovolná; dobrovolnost může být dána neplacenou prací pro organizaci, dary, nebo přijmutím čestné funkce se správních radách.3 Podle zákona o daních z příjmů č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, se za neziskové organizace považují takové, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání a jsou to: •

zájmová sdružení právnických osob, pokud mají právní subjektivitu a nejsou zřízeny za účelem výdělečné činnosti,

•

občanská sdružení včetně odborových organizací,

•

politické strany a politická hnutí,

•

registrované církve a náboženské společnosti,

•

nadace,

•

nadační fondy,

•

obecně prospěšné společnosti,

•

veřejné vysoké školy,

•

veřejné výzkumné instituce,

•

školské právnické osoby podle zvláštního právního předpisu (zákon č. 561/2004 Sb., o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání (školský zákon)),

•

obce,

•

organizační složky státu,

•

kraje,

•

příspěvkové organizace,

•

státní fondy,

3 ŠKARABELOVÁ, Simona a kolektiv. Když se řekne nezisková organizace. 1. vydání. Brno: Masarykova univerzita, 2002., str. 7

13

•

subjekty, o nichž tak stanoví zvláštní zákon (např. společenství vlastníků jednotek).4

Znaky, které definují neziskové organizace, kromě výše uvedených, splňují také organizace s mezinárodním prvkem, pokud jejich předmětem podnikání není dosahování zisku, honební společenstva a profesní a jiné komory, a proto je možné i tyto řadit mezi neziskové organizace.

1.3 Dílčí shrnutí V této kapitole je v první části vymezeno rozdělení národního hospodářství podle různých kritérií. Hlavně jsem se věnovala rozdělení podle kritéria dosahování zisku, podle něhož se národní hospodářství člení na ziskový a neziskový sektor. Vhledem k tématu práce je detailněji rozebrán neziskový sektor, který se dělí na veřejný, soukromý a sektor domácností. V druhé části je vymezení neziskové organizace a je zde uvedeno pět znaků, podle kterých jsou definovány. Podle těchto znaků jsou za neziskové organizace považovány takové, které jsou institucionalizované, soukromé, neziskové, samosprávné a nezávislé a dobrovolné. Dále jsou vyjmenovány typy neziskových organizací tak, jak jsou uvedeny v zákoně o dani z příjmů. Ten je definuje jako organizace, které nejsou založeny nebo zřízeny za účelem podnikání.

4 § 18 odst. 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

14

2 ČLENĚNÍ NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ Neziskové organizace je možné rozdělit podle základního členění na státní a nestátní neziskové organizace. Toto členění ale není jediné a neziskové organizace je možné dále rozdělit podle různých třídících znaků.

2.1 Základní členění Základní rozdělení neziskových organizací je na organizace státní neziskové a nestátní neziskové. Státními neziskovými organizacemi jsou rozpočtové a příspěvkové organizace. Rozpočtové organizace získávají zdroje svého financování především z veřejných rozpočtů. Příspěvkové jsou financovány také z veřejných rozpočtů, ale mohou mít i jiné zdroje příjmů. Mezi státní neziskové organizace patří především státní školství, státní zdravotnictví, instituce na ochranu životního prostředí, kulturních památek a celá oblast státní správy. Nestátními neziskovými organizacemi jsou: •

církevní organizace – organizace věřících, které zajišťují pro své členy i veřejnost bohoslužby, centra pro rodiny, charity, semináře apod.,

•

občanská sdružení – sdružení občanů k různým jednorázovým i dlouhodobým účelům dle zákona č. 83/1990 Sb., o sdružování občanů, ve znění pozdějších předpisů 5; registraci občanských sdružení provádí Ministerstvo vnitra ČR,

•

obecně prospěšné společnosti – jsou právnické osoby založené za účelem poskytování obecně prospěšných služeb; musí zveřejňovat výroční zprávu s přesně stanoveným obsahem,

•

nadace – sdružení majetku k přesně vymezenému účelu – nejedná se o sdružení osob, ale majetku, který je tvořen vneseným majetkem, dary, výnosy z úroků, nájemného, cenných papírů, příjmy z loterií, tombol, veřejných sbírek a akcí.

2.2 Členění podle třídících znaků Pro výpočet daně z příjmů je postačující vyjmenování neziskových organizací, které jsem uvedla v podkapitole 1.2. Vzhledem k pochopení poslání, funkcí a cílů je třeba vymezit 5 Zákon o sdružování občanů č. 83/1990 Sb., o sdružování občanů, ve znění pozdějších předpisů

15

neziskové organizace také podle dalších kritérií. Jedním z takovýchto kritérií, které uvádí mj. Rektořík, je kritérium zakladatele6, podle nějž se neziskové organizace člení na: •

veřejnoprávní organizace – založené veřejnou správou, tj. buď státní správou, nebo samosprávou,

•

soukromoprávní organizace – založené soukromou právnickou nebo fyzickou osobou, které mohou být i spoluzakladateli,

•

veřejnoprávní instituce ze zákona – např. veřejná vysoká škola.

Neziskové organizace se dále dle Rektoříka člení podle kritéria globálního charakteru poslání7 na: •

neziskové soukromoprávní organizace veřejně prospěšné – ty tvoří obecně prospěšné společnosti, nadace a nadační fondy, politické strany a politická hnutí, registrované církve a náboženské společnosti,

•

neziskové soukromoprávní organizace vzájemně prospěšné – sem patří v České republice zejména občanská sdružení, zájmová sdružení právnických osob, sdružení bez právní subjektivity a profesní komory,

•

neziskové veřejnoprávní organizace typu organizačních složek a příspěvkových organizací státu a samosprávných územních celků (včetně krajů a obcí samotných) – zahrnují organizační složky státu, organizační složky územních samosprávních celků, příspěvkové organizace státu, příspěvkové organizace územních samosprávných celků, kraje a obce,

•

ostatní neziskové veřejnoprávní organizace – státní fondy, vysoké školy, státní podniky, Český rozhlas, Česká televize, Česká národní banka a Všeobecná zdravotní pojišťovna České republiky,

•

neziskové soukromoprávní organizace typu obchodních společností a jim podobných – do této skupiny spadají neziskové organizace typu akciových společností, společností s ručením omezeným, družstva a společenství vlastníků bytových jednotek.

6 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 40 7 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 40 a 43

16

Dalším důležitým kritériem je způsob financování, podle kterého se neziskové organizace dělí na: •

organizace financované zcela z veřejných rozpočtů (organizační složky státu a územních celků),

•

organizace financované zčásti z veřejných rozpočtů (politické strany a politická hnutí, církve, příspěvkové organizace, některá občanská sdružení),

•

organizace financované z různých zdrojů (z vlastní činnosti, darů, sbírek, sponzorství),

•

organizace financované především z výsledků realizace svého poslání8.

Rektořík také uvádí členění dle kritéria právně organizační normy na: •

„organizace založené podle zákonů č. 218/2000 Sb., rozpočtová pravidla, a č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů,

•

organizace založené podle ostatních zákonů platných pro neziskové organizace,

•

organizace založené podle zákona č. 513/1991 Sb. - obchodní zákoník a organizace s obdobným charakterem“9.

Poslední kritérium, které Rektořík zmiňuje, je kritérium charakteristiky realizovaných činností (oborové členění)10, podle nějž lze neziskové organizace charakterizovat: a) znaky společnými pro všechny typy neziskových organizací: •

jsou právnickými osobami (s výjimkou organizačních složek),

•

nejsou založeny za účelem podnikání,

•

nejsou založeny za účelem produkce zisku,

•

uspokojují konkrétní potřeby občanů a komunit,

•

mohou, ale nemusí být financovány z veřejných rozpočtů.

b) znaky společné jen pro soukromé neziskové organizace: •

mají ze zákona povolenou autonomii ve vztahu k vnějšímu okolí,

•

členství v těchto organizacích je realizováno výhradně na principu dobrovolnosti,

8 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 41 9 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 41 10 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 41

17

•

vytváří většinou neformální struktury sympatizantů, ale vždy v rámci legislativy, podle které byly založeny a podle které realizují svoji činnost.

2.3 Dílčí shrnutí V této kapitole jsem se věnovala členění neziskových organizací. Dle základního členění se neziskové organizace dělí na státní a nestátní. Státními neziskovými organizacemi jsou rozpočtové a příspěvkové organizace. Těmito jsou hlavně instituce zabývající se ochranou životního prostředí a kulturních památek, instituce působící v oblasti státního školství, státního zdravotnictví a celá oblast státní správy. Nestátními neziskovými organizacemi jsou církevní organizace, občanská sdružení, obecně prospěšné organizace a nadace. V druhé podkapitole jsou neziskové organizace rozčleněny podle třídících znaků. Mezi tyto patří kritérium zakladatele, kritérium globálního charakteru poslání, způsobu financování, právně organizační normy a kritérium charakteristiky realizovaných činností, neboli oborovému členění. U každého kritéria je pak uvedeno rozčlenění na jednotlivé skupiny.

18

3 ÚČETNÍ REŽIM NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ Neziskové organizace jsou samostatnými právnickými osobami a platí pro ně zákony a právní úpravy jako pro ostatní subjekty. Na rozdíl od nich je ale u neziskových organizací důležitá činnost organizace, se kterou pak souvisí zdanění a tím požadavky na vedení předepsané dokumentace, účetnictví. Činnost, kterou se nezisková organizace zabývá, nebo pro kterou byla založena, musí být uvedena ve zřizovacích listinách, zakládacích smlouvách a stanovách. Takováto se nazývá hlavní činnost. Kromě ní může být např. pro získávání dodatečných příjmů vykonávána ještě hospodářská (vedlejší) činnost. Účetnictví neziskové organizace je ucelený systém informací, který, pokud je správně a úplně veden, podává informace o stavu a pohybu majetku a dalších aktiv, závazků a dalších pasiv, dále o nákladech, o výnosech a o výsledku hospodaření během účetního období. Účetnictví plní celou řadu funkcí. Mezi hlavní se řadí: •

informační – je nejdůležitější a spočívá v poskytování informací interním i externím uživatelům o ekonomické situaci organizace;

•

registrační – vedení soustavných zápisů o podnikových jevech a skutečnostech v organizaci;

•

dokumentační – uvádí přehled o minulém hospodářském dění v organizaci a je základem pro vyměření daňových povinností;

•

dispoziční – podává podklady k řízení organizace;

•

kontrolní – umožňuje kontrolu hospodaření organizace, stavu majetku, pohledávek a závazků.

3.1 Legislativa Vedení účetnictví neziskových organizací se řídí následujícími zákony a právními předpisy: •

zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů,

•

vyhláškou č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví,

•

vyhláškou č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o 19

účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, •

vyhláškou č. 507/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví,

•

Českými účetními standardy pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání č. 401 až 414 a Českými účetními standardy pro územně samosprávné celky, příspěvkové organizace, státní fondy a organizační složky státu č. 701 až 704.

3.1.1 Zákon o účetnictví Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, je základním právním předpisem pro vedení účetnictví a „stanoví v souladu s právem Evropských společenství rozsah a způsob vedení účetnictví a požadavky na jeho průkaznost.“ 11 Vztahuje se na právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky, zahraniční osoby, které v České republice podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů, organizační složky státu podle zvláštního právního předpisu, fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku, ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o dani z přidané hodnoty, včetně plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč, a to od prvního dne kalendářního roku a ostatní fyzické osoby v zákoně vymezené. Všechny tyto subjekty se nazývají účetními jednotkami dle zákona o účetnictví a účtují o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále o nákladech a výnosech a o výsledku hospodaření, které jsou stanoveny jako předmět účetnictví, podvojnými zápisy. Účetnictví je vždy vedeno za účetní období, kterým je nepřetržitě po sobě jdoucích dvanáct měsíců. Účetním obdobím je většinou kalendářní rok, ale může jím být i hospodářský rok, tj. období, které může začínat pouze prvním dnem jiného měsíce než je leden. 12 Hospodářský rok využívají např. neziskové organizace působící ve sféře vzdělávání, pro které je výhodné, aby se hospodářský rok shodoval s rokem školním. 11 MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace : vznik•účetnictví•daně. 11. aktualiz. vyd. Olomouc : ANAG, 2011., str. 87 12 § 3 odst. 2 zákona 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

20

Zákonem je stanoveno vedení účetnictví v plném a zjednodušeném rozsahu. Přednostně vede účetní jednotka účetnictví v plném rozsahu, ale zákonem jsou vymezeny i organizace, které mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Jsou to občanská sdružení, církve a náboženské společnosti, obecně prospěšné společnosti, honební společenstva, nadační fondy a společenství vlastníků jednotek, bytová družstva, která nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenu auditorem, a družstva, která jsou založena výhradně za účelem zajišťování hospodářských, sociální anebo jiných potřeb svých členů, příspěvkové organizace, u nichž o tom rozhodne zřizovatel a ostatní účetní jednotky, o nichž to stanoví zvláštní zákon.13 Účetní jednotky, které vedou účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, sestavují účtový rozvrh, v němž mohou uvést pouze účtové skupiny, mohou spojit účtování v deníku s účtováním v hlavní knize, nevytváří rezervy a opravné položky a sestavují účetní závěrku v rozsahu stanoveném pro jednotlivé skupiny účetních jednotek. 14 Při účtování v plném rozsahu jsou zápisy prováděny podle časového hlediska do deníku, podle věcného hlediska do hlavní knihy, které jsou pak podrobně zapsány ještě do knih analytické evidence, a do knih podrozvahových účtů. Některým typům neziskových organizací, které jsou přesně uvedeny v § 38a zákona o účetnictví, za splnění podmínky, že jejich celkové příjmy za poslední uzavřené účetní období nepřesáhly 3 mil. Kč, je ponechána možnost vést jednoduché účetnictví. Tato výjimka měla být pouze dočasná, aby se tyto neziskové organizace organizačně a technicky připravily na přechod na účetnictví, ale platnost výjimky není v současné době nijak časově omezena a může být zrušena až novelou zákona o účetnictví.

3.1.2 Vyhláška č. 504/2002 Sb. Ministerstvo financí vydává k zákonu o účetnictví formou vyhlášek prováděcí předpisy. Pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, je to Vyhláška č. 504/2002 Sb. Tato vyhláška stanoví pro vedení účetnictví v plném rozsahu a vedení účetnictví ve zjednodušeném rozsahu a) „rozsah a způsob sestavování účetní závěrky, 13 § 9 odst. 3 zákona 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů 14 § 13a odst. 1 zákona 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

21

b) uspořádání, označování a obsahové vymezení položek majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv v účetní závěrce, c) uspořádání, označování a obsahové vymezení nákladů a výnosů a výsledku hospodaření v účetní závěrce, d) uspořádání a obsahové vymezení vysvětlujících a doplňujících informací v příloze účetní závěrky, e) směrnou účtovou osnovu, f) účetní metody a jejich použití g) metodu přechodu z jednoduchého účetnictví na účetnictví.“15 Účetní jednotky, kterých se tato vyhláška přesně týká, jsou uvedeny v § 2 vyhlášky. Vyhláška dále stanoví požadavky na účetní závěrku, a to v § 3 vyhlášky. Účetní závěrka musí zahrnovat rozvahu (bilanci), výkaz zisku a ztráty a přílohu. „V rozvaze (bilanci) jsou uspořádány položky majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv. Uspořádání a označovaní položek rozvahy (bilance) se stanoví v příloze č. 1 k této vyhlášce. Ve výkazu zisku a ztráty jsou uspořádány položky nákladů, výnosů a výsledku hospodaření. Uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztráty se stanoví v příloze č. 2 k této vyhlášce. Příloha vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze (bilanci) a výkazu zisku a ztráty.“ 16 Účetní závěrka se sestavuje v plném nebo zjednodušeném rozsahu. V zjednodušeném rozsahu může jedna položka rozvahy obsahovat i několik účtových skupin a v rámci skupiny i několik skupinových účtů. Položka rozvahy je pak úhrnem mezisoučtů příslušných účtových skupin. Obdobné je to i u výkazu zisku a ztráty, kdy sumy jednotlivých nákladových a výnosových položek vzniknou sumarizací skupinových účtů. Účetní závěrka v plném rozsahu musí být sestavena dle příloh č. 1 a č. 2 vyhlášky. V rozvaze (bilanci) jsou uspořádány položky majetku a jiných aktiv a závazků a jiných pasiv. Tyto jsou uváděny ve stavu k rozvahovému dni a ke konci minulého účetního období. Položky rozvahy celkových aktiv a celkových pasiv se musejí rovnat. Obsah jednotlivých položek rozvahy je uveden v § 7 - § 25 vyhlášky, ve kterých je popsáno, co do jednotlivých položek patří a je zařazeno. 15 MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace: vznik•účetnictví•daně. 11. aktualiz. vyd. Olomouc : ANAG, 2011., str. 130 16 § 3 odst. 2, 3 a 4 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

22

Ve výkazu zisku a ztráty jsou dle přílohy č. 2 vyhlášky uvedeny konečné zůstatky syntetických účtů nákladů a výnosů, které musí být rozdělené na hlavní a hospodářskou činnost. Uváděny jsou pouze stavy k rozvahovému dni. Výsledek hospodaření se uvádí před zdaněním a po zdanění samostatně pro hlavní a pro hospodářskou činnost. Třetím povinným výkazem účetní závěrky je příloha, ve které jsou uvedeny základní informace o účetní jednotce, použitých účetních metodách a způsobu zpracování účetních záznamů. Uvádějí se zde všechny významné události mající vliv na sestavení účetní závěrky, dále pak průměrný evidenční stav zaměstnanců, přehled splatných závazků pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, přehled splatných závazků veřejného zdravotního pojištění a evidované daňové nedoplatky u místně příslušných finančních orgánů. Uveden by měl být i přehled o poskytnutých a přijatých úvěrech a půjčkách, dotacích a darech.17 Další části vyhlášky se věnují směrné účtové osnově, která je uvedena v příloze č. 3, a účetním metodám. Mezi těmito je v § 42a upraven přechod ze soustavy jednoduchého účetnictví na účetnictví, kde je postup přechodu popsán. Vyhláška obsahuje tři přílohy: Uspořádání a označování položek rozvahy (bilance), Uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztráty a Směrnou účtovou osnovu. Na tuto vyhlášku navazují České účetní standardy pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, a to konkrétně standardy č. 401 – 414. Přehled daných standardů je uveden v následující tabulce.

17 MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace: vznik•účetnictví•daně. 11. aktualiz. vyd. Olomouc : ANAG, 2011., str. 144 - 145

23

Tabulka 1 – České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů Číslo

Název

401

Účty a zásady účtování na účtech

402

Otevírání a uzavírání účetních knih

403

Inventarizační rozdíly

404

Kursové rozdíly

405

Deriváty

406

Operace s cennými papíry a podíly

407

Opravné položky k pohledávkám, rezervy a pohledávky po lhůtě splatnosti

408

Krátkodobý finanční majetek a krátkodobé bankovní úvěry

409

Dlouhodobý majetek

410

Zásoby

411

Zúčtovací vztahy

412

Náklady a výnosy

413

Vlastní zdroje a dlouhodobé závazky

414

Přechod z jednoduchého účetnictví na účetnictví

Pramen: České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů

3.1.3 Vyhláška č. 410/2009 Sb. Jako pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, tak i pro územní samosprávné celky, dobrovolné svazky obcí, regionální rady regionů soudržnosti, příspěvkové organizace, státní fondy podle rozpočtových pravidel, Pozemkový fond České republiky a organizační složky státu vydalo Ministerstvo financí Vyhlášku č. 410/2009 Sb., která obdobně upravuje a provádí některá ustanovení zákona o účetnictví. I tato vyhláška stanovuje pro vedení účetnictví v plném a 24

zjednodušeném rozsahu: •

rozsah a způsob sestavování účetní závěrky,

•

uspořádání, označování a obsahové vymezení položek majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv v účetní závěrce,

•

uspořádání, označování a obsahové vymezení nákladů, výnosů a výsledků hospodaření v účetní závěrce,

•

uspořádání a obsahové vymezení vysvětlujících a doplňujících informací v příloze v účetní závěrce,

•

uspořádání a obsahové vymezení přehledu o změnách vlastního kapitálu,

•

směrnou účtovou osnovu,

•

účetní metody, zejména způsoby oceňování a jejich použití, postupy tvorby a použití opravných položek, postupy odpisování a postupy tvorby a použití rezerv,

•

závazný vzor částí účetní závěrky.18

Obdobně jako u předchozí vyhlášky je i v této nejdříve definován rozsah účetní závěrky. Ta se skládá navíc ještě z přehledu o peněžních tocích a přehledu o změnách vlastního kapitálu. Vyhláška stanoví, co se do jednotlivých částí účetní závěrky uvádí, co musí obsahovat a co je třeba do jednotlivých výkazů zahrnout. Uvedeny také jsou některé účetní metody a podrobnosti ke směrné účtové osnově. Vyhláška má sedm příloh, ve kterých jsou vzory rozvahy a výkazu zisku a ztráty pro jednotlivé účetní jednotky, kterých se vyhláška týká. Vzor přehledu o peněžních tocích, přehledu o změnách vlastního kapitálu, příloh a přehledu tvorby a použití fondu privatizace. Poslední přílohou je směrná účtová osnova. Na vyhlášku č. 410/2009 Sb. navazují České účetní standardy č. 701 až 704.

3.1.4 Vyhláška č. 507/2002 Sb. Zákonem o účetnictví byl zrušen pojem jednoduché účetnictví a tím i vyhláška č. 507/2002 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky účtující v soustavě 18 § 1 vyhlášky č. 410/2009 Sb., pro některé vybrané účetní jednotky

25

jednoduchého účetnictví. Přesto mohou některá občanská sdružení a církve dále účtovat podle této vyhlášky. Jejich příjmy ale nesmí překročit hranici 3 mil. Kč. Z pohledu zákona tak nastává nestandardní situace, kdy některé účetní jednotky mohou účtovat způsobem, který zákon nezná. Vyhláška stanoví obsahové vymezení účetních knih v soustavě jednoduchého účetnictví k zajištění sestavení přehledu o majetku a závazcích a přehledu o příjmech a výdajích. Účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví musí vést tyto účetní knihy: •

peněžní deník,

•

knihu závazků a pohledávek,

•

pomocné knihy o ostatních složkách majetku a o závazcích z pracovněprávních vztahů.

„Peněžní deník obsahuje nejméně informace o příjmech a výdajích peněžních prostředků v hotovosti a jejich zůstatcích, příjmech a výdajích peněžních prostředků na účtech u finančních institucí a jejich zůstatcích. Informace se uvádějí v členění příjmů a výdajů, které je potřebné pro zjištění základu daně z příjmů. Peněžní deník dále obsahuje informace o průběžných položkách účtovaných na základě účetních dokladů, o převodech peněžních prostředků v hotovosti na účet a z účtu a mezi účty u finančních institucí.“ 19 V knize pohledávek a závazků jsou uvedeny informace o pohledávkách a závazcích z obchodních vztahů, pohledávkách z poskytnutých záloh a půjček, závazcích z přijatých záloh, půjček a úvěrů a ostatních pohledávkách a závazcích. Informace o dlouhodobém nehmotném a hmotném majetku, finančním majetku, zásobách, oceňovacích rozdílech k nabytému majetku, dalších složkách majetku a závazcích z pracovněprávních vztahů se evidují v pomocných knihách. Kromě údajů z pomocných knih o závazcích z pracovněprávních vztahů se informace z ostatních účetních knih uvádějí v přehledu o majetku a závazcích. Pro neziskovou organizaci jako účetní jednotku je důležité, aby sledovala zvlášť příjmy a výdaje, které jsou a nejsou předmětem daně z příjmů, a plnění zdanitelná a osvobozená od daně z přidané hodnoty. Účetní závěrka je prováděna v souladu se zákonem o účetnictví a je sestavován přehled o majetku a závazcích a přehled o příjmech a výdajích, které jsou přílohou daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob.

19 § 3 odst. 1 a 2 vyhlášky č. 507/2002 Sb., pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví

26

3.2 Dílčí shrnutí Tato kapitola popisuje účetní režim neziskových organizací. V úvodu kapitoly jsem definovala, co to je účetnictví a jaké plní funkce. Dále je vymezena legislativa platná pro vedení účetnictví neziskových organizací. Nejdůležitějším dokumentem je zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. K tomuto zákonu jsou Ministerstvem financí pro jednotlivé typy účetních jednotek vydávány vyhlášky, které provádějí některé ustanovení zákona o účetnictví. Pro neziskové organizace to jsou Vyhláška č. 504/2002 Sb. pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, Vyhláška č. 410/2009 Sb., pro některé vybrané účetní jednotky, kterými jsou územní samosprávné celky, dobrovolné svazky obcí, regionální rady regionů soudržnosti, příspěvkové organizace, státní fondy podle rozpočtových pravidel, Pozemkový fond České republiky a organizační složky státu, a Vyhláška č. 507/2002 Sb., pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví. Konkrétní neziskové organizace, které analyzuji v poslední kapitole mé práce, jsou občanskými sdruženími, a proto jsem hlavní pozornost věnovala prvně uvedené Vyhlášce č. 504/2002 Sb. Na uvedené vyhlášky navazují ještě české účetní standardy. Pro neziskové organizace jsou to č. 401 – 414 a jsou v nich definovány pojmy, uvedeny popisy účetních metod a postupy účtování. Neziskové organizace jsou povinny vést účetnictví stejně jako každý jiný účetní subjekt. Účetnictví zpracovávají v plném, nebo zjednodušeném rozsahu a některé, zákonem přesně dané, neziskové organizace mohou stále ještě vést jednoduché účetnictví. Specifické požadavky na vedení účetnictví neziskových organizací jsou dány jejich daňovým režimem, kdy pro správné stanovení daňových povinností musí účtovat zvlášť o svých jednotlivých činnostech. Daňovému režimu neziskových organizací bude věnována následující kapitola.

27

4 DAŇOVÝ REŽIM NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ Obecná definice daně je, že se jedná o zákonem danou, povinnou platbu do veřejného rozpočtu, která se vyznačuje neúčelovostí, nenávratností a neekvivalentností. Daně jsou placené pravidelně v určitých intervalech nebo při určitých okolnostech. Daně rozděluje daňová soustava České republiky na daně přímé a nepřímé. Mezi přímé daně jsou zařazeny daně z příjmů, a to daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických, a daně majetkové, tedy daň silniční, daň z nemovitostí a daň dědická, darovací a z převodu nemovitostí. Nepřímými daněmi jsou daně univerzální, kam spadá daň z přidané hodnoty, selektivní daně zahrnující spotřební daně (např. z vína, z piva, z tabákových výrobků a další), a cla, která mají povahu spotřební daně. I když mohou neziskové organizace využívat řadu daňových zvýhodnění a osvobození, neznamená to, že se jich daně netýkají. V souvislosti se svojí činností se mohou setkat s daní z příjmů právnických osob, daní z přidané hodnoty, silniční daní, daní z nemovitostí a daní dědickou, darovací a z převodu nemovitostí. Tyto daně budou jednotlivě níže rozebrány.

4.1 Daň z příjmů Daň z příjmů je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Tento zákon stanoví podmínky zdanění pro fyzické i právnické osoby. Protože neziskové organizace jsou právnickými osobami, týkají se jich ustanovení pro právnické osoby. Dle zákona jsou poplatníky daně z příjmů právnických osob: •

osoby, které nejsou fyzickými osobami, a i organizační složky státu podle zvláštního právního předpisu a podílové fondy,

•

poplatníci, kteří mají na území České republiky své sídlo nebo místo svého vedení, kterým se rozumí adresa místa, ze kterého je poplatník řízen; tito mají daňovou povinnost, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdroje na území České republiky, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí,

•

poplatníci, kteří nemají na území České republiky své sídlo, mají daňovou povinnost, která se vztahuje pouze na příjmy ze zdrojů na území České republiky.20

20 § 17 odst. 1, 3 a 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

28

Zákon dále vymezuje poplatníky, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání, a těmito jsou zejména: •

zájmová sdružení právnických osob, pokud mají právní subjektivitu a nejsou zřízeny za účelem výdělečné činnosti,

•

občanská sdružení včetně odborových organizací,

•

politické strany a politická hnutí,

•

registrované církve a náboženské společnosti,

•

nadace,

•

nadační fondy,

•

obecně prospěšné společnosti,

•

veřejné vysoké školy,

•

veřejné výzkumné instituce,

•

školské právnické osoby podle zvláštního právního předpisu,

•

obce,

•

organizační složky státu,

•

kraje,

•

příspěvkové organizace,

•

státní fondy,

•

subjekty, o nichž tak stanoví zvláštní zákon (např. společenství vlastníků jednotek).21

Zdaňovacím obdobím je kalendářní, nebo hospodářský rok, případně účetní období, které může být delší než je 12 po sobě nepřetržitě jdoucích měsíců. U neziskových organizací je důležité rozdělení na hlavní a vedlejší (doplňkové) činnosti. Hlavní činnost musí být uvedena ve zřizovacích, zakladatelských listinách a ve statutu organizace a je to činnost, která vyplývá z poslání organizace a pro kterou byla zřízena nebo založena. Vedlejší (doplňkové) činnosti mohou být možným zdrojem financování hlavní činnosti. Podle druhu vykonávané takovéto činnosti s ní ale může být spojena nutnost získání živnostenského oprávnění pro její provozování.

21 § 18 odst. 3 a 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

29

Dani z příjmů podléhají u neziskových organizací příjmy z vedlejší (doplňkové) činnosti a příjmy z činností vyplývajících z jejich poslání - hlavní činnosti, pokud tyto jsou vyšší než náklady na ně vynaložené, a proto musí neziskové organizace vést účetnictví tak, aby byly nejpozději ke dni účetní závěrky schopny rozlišit příjmy a náklady (výdaje), které jsou předmětem daně, a příjmy a náklady (výdaje), které nejsou předmětem daně nebo jsou od daně osvobozeny. Příjmy, které nejsou předmětem daně z příjmů: •

příjmy dosažené v hlavní činnosti, pokud jsou vyšší náklady než vynaložené příjmy, Zisk a ztrátu nelze vzájemně kompenzovat. U neziskových organizací tedy není možné, aby, v případě, že dosáhla v některé ze svých činností zisk nebo ztrátu, tímto kompenzovala ztrátu nebo zisk z jiné činnosti.

•

úroky z vkladů na běžném účtu,

•

dotace, státní podpory, podpory z rozpočtů obcí, pokud jsou poskytovány v souladu s rozpočtovými pravidly, může se jednat o podpory z rozpočtů jiných zemí,

•

příjem z pronájmu, který je příjmem státního rozpočtu, kdy vlastníkem pronajímaného majetku je stát,

•

příjmy získané nabytím akcií,

•

příjmy získané zděděním nebo darováním nemovitosti nebo movité věci anebo majetkového práva.22

Příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů – osvobozené od daně: •

členské příspěvky podle stanov, statutu, zřizovacích nebo zakladatelských listin,

•

u registrovaných církví a náboženských společností příjmy z kostelních sbírek, církevních úkonů, příspěvků členů,

•

u poplatníků, kteří vznikli za účelem vlastnictví domů, příjmy z cenově regulovaného nájemného,

•

úrokové výnosy plynoucí z prostředků veřejných sbírek pořádaných pro veřejně prospěšnou činnost,

•

příjmy v souvislosti s výkonem dobrovolnické služby poskytované v souladu se

22 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 156 a 157

30

zákonem o dobrovolnické službě.23 Příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů – zdaňované zvláštní sazbou: •

zdaňované zvláštní sazbou daně 15 % - výnosy z dividend a podíly na zisku z účasti na společnostech s ručením omezeným,

•

podíl na likvidačním zůstatku akcionáře v a.s. nebo s.r.o.24

Příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů – zdaňované v samostatném základu daně: •

zdaňované zvláštní sazbou daně 15 % - příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí, a to z dividend, podílů na zisku, vypořádacích podílů a podílů na likvidačním zůstatku.

Příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů – zahrnované do základu daně: •

z reklam,

•

z členských příspěvků, vyjma osvobozených,

•

z nájemného, s výjimkou pronájmu a prodeje státního majetku podle zvláštního právního předpisu,

•

z úroků na jiných než běžném účtu.

U určitých typů poplatníků, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání, jsou předmětem daně všechny příjmy. Jsou to veřejné vysoké školy, veřejné výzkumné instituce a poskytovatelé zdravotních služeb. U těchto poplatníků nejsou předmětem daně příjmy z investičních transferů a dotací a z úroků z vkladů na běžném účtu. Všechny příjmy, s výjimkou příjmů z investičních dotací a z úroků z vkladů na běžném účtu, jsou předmětem daně také u poplatníků poskytujících veřejné služby v televizním nebo rozhlasovém vysílání. Zvláštní režim je stanoven i pro zdravotní pojišťovny a zákonem jsou vyjmenovány příjmy, které u těchto nejsou předmětem daně. Jsou to např. příjmy z pojistného na veřejné zdravotní pojištění, z pokut a penále, z náhrad škod a další.25

23 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 157 24 REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru: základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualizované vydání. Praha: Ekopress, 2007., str. 157 a 158 25 § 18 odst. 5, 13, 14 a 15 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

31

Pro výpočet základu daně je třeba nejdříve roztřídit jednotlivé příjmy. „Základem daně je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období“.26 Postup stanovení základu daně ukazuje následující schéma. Schéma 2 – Postup pro zjištění základu daně

Pramen: autorka na základě STUCHLÍKOVÁ, H., KOMRSKOVÁ, S.: Zdaňování neziskových organizací: zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdružení, nadací, veřejných vysokých škol, veřejných výzkumných institucí a obecně prospěšných společností, str. 40

Od základu daně lze dále odečíst odčitatelné položky: •

daňovou ztrátu – ta vzniká, pokud daňově uznatelné náklady převýší příjmy zdaňované v základu daně. Daňová ztráta se vyměřuje a je možné ji odečíst nejdéle v

26 § 23 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

32

pěti následujících zdaňovacích obdobích. U neziskových subjektů je nutné rozlišovat, zda se jedná o ztrátu účetní, nebo daňovou. Neplatí, že je-li vykázána ztráta účetní, musí být vykázána i ztráta daňová a zároveň že subjekt vykazující hospodářský výsledek, nesmí vykázat ztrátu daňovou. Daňovou ztrátu vyměřenou z minulého zdaňovacího období nemusí nezisková organizace odečítat vůbec, nebo může odečíst pouze její část.27 Z neziskových organizací si daňovou ztrátu od základu daně nemohou odečíst obecně prospěšné společnosti, s výjimkou takových, které jsou vysokými školami nebo poskytovateli zdravotních služeb. •

100 % výdajů (nákladů), které poplatník vynaložil na projekty výzkumu a vývoje.

U poplatníků, kteří nebyli založeni nebo zřízeny za účelem podnikání je možné základ daně snížit ještě až o 30 %, maximálně však o 1 mil. Kč. Tyto prostředky musí být použity ke krytí nákladů (výdajů) souvisejících s činnostmi, z nichž získané příjmy nejsou předmětem daně, a to nejpozději ve třech bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích. V případě, že 30% snížení činí méně než 300 000 Kč, lze odečíst částku ve výši 300 000 Kč, maximálně však do výše základu daně. Pro toto snížení základu daně je běžně používáno označení třiceti procentní odpočet. Veřejné vysoké školy a veřejné výzkumné instituce mohou základ daně snížit také až o 30 %, maximálně však až o 3 mil. Kč, použijí-li takto získané prostředky v následujícím zdaňovacím období ke krytí nákladů (výdajů) na vzdělávání, vědecké, výzkumné, vývojové nebo umělecké činnosti. Pokud toto snížení činí méně než 1 mil. Kč, mohou si odečíst částku ve výši 1 mil. Kč, maximálně však do výše základu daně.28 Ze základu daně po odpočtu odčitatelných položek a po zaokrouhlení na celé tisícikoruny dolů se pomocí sazby daně vypočítá daň z příjmu. Tu je možné následně ještě snížit o slevu na dani, která je poskytována na zaměstnance se zdravotním postižením. Aby neziskové organizace správně stanovily svoji daňovou povinnost u daně z příjmů, musí zvlášť sledovat příjmy a výdaje a výsledek hospodaření za jednotlivé činnosti a dále rozlišit, které příjmy nejsou a které jsou předmětem daně, případně jsou od daně osvobozené. Pokud se rozhodnou uplatnit 30% odpočet jako odčitatelnou položku od základu daně, musí takto 27 STUCHLÍKOVÁ, Helena, KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací: zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdružení, nadací, veřejných vysokých škol, veřejných výzkumných institucí a obecně prospěšných společností. 6. aktualizované vydání. Olomouc: ANAG, 2008., str. 49 - 50 28 § 20 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

33

získané prostředky použít na krytí nákladů (výdajů) související s činnostmi, z nichž získané příjmy nejsou předmětem daně, a to nejpozději ve třech bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích.

4.2 Daň z přidané hodnoty Tato daň je upravena zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a neziskové organizace za určitých podmínek podléhají této dani. Protože bylo nutné, aby byl zákon v souladu s legislativou Evropské unie, není zákon č. 235/2004 Sb. pouze novelou předešlého zákona, ale zákonem zcela novým. Přináší proto řadu nových pojmů a způsobů zdanění. Nově má povinnost k dani každá fyzická nebo právnická osoba, tedy i neziskové organizace, uskutečňující ekonomickou činnost. Takovou je „soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a soustavné činnosti vědecké, literární, umělecké, vychovatelské nebo učitelů, jakož i nezávislé činnosti lékařů, právníků, inženýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Za ekonomickou činnost se také považuje využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně.“29 Podle předešlého zákona podléhaly dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) v případě neziskových organizací pouze příjmy z vedlejší (doplňkové) činnosti. Příjmy z hlavní činnosti byly od daně osvobozeny. Předmětem daně podle platného zákona je nyní dodání zboží nebo převod nemovitostí za úplatu, poskytnutí služby za úplatu, pořízení zboží za úplatu a dovoz zboží. Rozhodujícím je nyní úplatnost plnění, což znamená zaplacení plnění penězi, jinými platebními prostředky, nebo nepeněžní plnění. Pokud neziskové organizace poskytují plnění bezúplatně, není toto předmětem daně. Tím je pouze úplatné plnění. Nově je také definována osoba povinná k dani a osoby osvobozené od uplatňování daně. Dle zákona je osobou povinnou k dani fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti. Osobou povinnou k dani je i právnická osoba, která nebyla

29 § 5 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

34

založena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti. 30 Dle výkladu zákona je osobou povinnou k dani tedy i nezisková organizace. Pokud ale její obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců nepřesáhne 1 mil. Kč, je od daně, stejně jako jakýkoli jiný daňový subjekt, osvobozena. V zákoně o DPH je definována také osoba identifikovaná k dani. Tou je právnická osoba, která neuskutečňuje ekonomické činnosti nebo uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet, pokud v běžném kalendářním roce pořídí zboží z jiného členského státu v tuzemsku a celková hodnota tohoto zboží bez daně překročí částku 326 000 Kč. Do této částky se nezapočítává hodnota nového dopravního prostředku a hodnota zboží, které je předmětem spotřební daně. V případě, že obrat přesáhne částku 1 mil. Kč nebo částku 326 000 Kč u zboží pořizovaného z jiného členského státu v tuzemsku, je nezisková organizace povinna podat do 15 dnů po skončení kalendářního měsíce, v němž k uvedeným okolnostem došlo, přihlášku k registraci plátce DPH. Na základě registrace dostává daňové identifikační číslo a musí k místně příslušnému správci daně podávat daňové přiznání. Registraci k DPH může provést také dobrovolně, i když k tomu není povinna. Předmětem DPH jsou plnění, která se rozdělují na zdanitelná plnění a osvobozená plnění. Osvobozená plnění se dále dělí na plnění bez nároku na odpočet a s nárokem na odpočet. Osvobozená plnění bez nároku na odpočet jsou vyjmenovány v § 51 zákona o DPH. Jedná se o poštovní služby, rozhlasové a televizní vysílání, finanční činnosti, pojišťovací činnosti, převod a nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor, nájem dalších zařízení, výchova a vzdělávání, zdravotnické služby a zboží, sociální pomoc, provozování loterií a jiných podobných her, ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně a dodání zboží, které bylo použito pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, a zboží, u něhož nemá plátce nárok na odpočet daně. Neziskových organizací se týkají hlavně výchovné, vzdělávací, zdravotnické a sociální činnosti. Mezi ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně patří i taková plnění, která u subjektů nezaložených nebo nezřízených za účelem podnikání, řeší vztah těchto k 30 § 5 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

35

jejich členům. U takto osvobozených plnění musí být splněny zákonem dané podmínky: •

jde o plnění ve prospěch vlastních členů,

•

poskytnuté zboží nebo služby jsou protihodnotou členských příspěvků,

•

nesmí být narušena pravidla hospodářské soutěže.31

Dále jsou uvedeny činnosti související s ochranou a výchovou dětí a mládeže, poskytnutí pracovníků náboženskými nebo obdobnými organizacemi pro služby zdravotní a sociální péče, výchovu a vzdělávání a sociálně-právní ochranu dětí. Musí se ale jednat o plnění uskutečňované zaměstnanci. Osvobozeny jsou také činnosti se zaměřením na sport a tělovýchovu a kulturu a poskytování kulturních služeb. U kulturních služeb souvisí osvobození s poskytovatelem, kterým mohou být kraje, obce, právnické osoby zřízené zákonem, pravděpodobně zvláštním zákonem, a vždy za účelem poskytování služeb v kultuře, právnické osoby zřízené Ministerstvem kultury a právnické osoby zřízené za jiným účelem, než je podnikání, kterými jsou právě neziskové organizace.32 Osvobozená plnění s nárokem na odpočet jsou taková zdanitelná plnění, která musí být použita pro ekonomickou činnost organizace a dle zákona se jedná o následující: •

„dodání zboží do jiného členského státu,

•

pořízení zboží z jiného členského státu,

•

vývoz zboží,

•

poskytnutí služby do třetí země,

•

osvobození ve zvláštních případech,

•

přeprava a služby přímo vázané na dovoz a vývoz zboží,

•

přeprava osob,

•

dovoz zboží,

•

dovoz zboží v osobních zavazadlech cestujícího nebo člena posádky letadla a dovoz pohonných hmot cestujícím.“33

Pro uplatnění nároku na odpočet DPH musí být rozlišeno, pro kterou činnost bylo plnění použito. U ekonomické činnosti existuje nárok na odpočet v plné výši. U osvobozených plnění pak nárok na odpočet neexistuje. Při rozdělování zdanitelného plnění mezi 31 MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace: vznik•účetnictví•daně. 11. aktualiz. vyd. Olomouc : ANAG, 2011., str. 194 32 MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace: vznik•účetnictví•daně. 11. aktualiz. vyd. Olomouc : ANAG, 2011., str. 195 a 196 33 § 63 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

36

ekonomickou činnost a činnost osvobozenou musí být odpočet krácen. Toto se provádí pomocí koeficientu. Kvůli tomuto je nutné rozdělovat evidenci do tří kategorií a děje se tak pomocí analytické evidence účtu 343 Daň z přidané hodnoty na: •

přijatá zdanitelná plnění, u kterých existuje nárok na odpočet v plné výši (pro plnění podléhající dani),

•

přijatá zdanitelná plnění, u kterých neexistuje nárok na odpočet (pro plnění osvobozená od daně),

•

přijatá zdanitelná plnění, u kterých je odpočet krácen (pro plnění podléhající dani i osvobozených od daně).

Z pohledu účetnictví se záznamy o DPH zapisují na účet 343, a to na levou stranu za přijatá plnění, tedy daň na vstupu, a na pravou stranu za uskutečněná plnění, tedy daň na výstupu. Z bilance účtu je možné hned zjistit, zda vznikl nárok na odpočet daně, anebo daňová povinnost, kterou musí subjekt zaplatit. Tabulka 2 – Účet 343 Daň z přidané hodnoty 343 Daň z přidané hodnoty strana MD

strana D

přijatá zdanitelná plnění, např. přijatá faktura

uskutečněná zdanitelná plnění, např. vydaná faktura

daň na vstupu

daň na výstupu

vznik nároku na odpočet

vznik daňové povinnosti

Pramen: autorka na základě LEDVINKOVÁ, J.: DPH v příkladech, str. 166

V případě rozdělování zdanitelného plnění mezi ekonomickou činnost a osvobozenou činnost se používá ke krácení koeficient. Ten „se vypočte jako procentní podíl, v jehož a) čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plnění uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně, b) jmenovateli je celkový součet hodnoty v čitateli a součtu hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Do součtu částek základů daně nebo hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění se započítávají také přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat vznikla povinnost přiznat daň 37

nebo uskutečnění plnění. Vypočtený koeficient se zaokrouhlí na celé procento nahoru.“34 Při výpočtu koeficientu se do něj nezapočítává prodej dlouhodobého majetku, pokud byl tento využíván pro ekonomickou činnost, a poskytnutí finančních služeb a převod nebo nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor, a to pouze pokud jsou doplňkovou činností plátce uskutečňovanou příležitostně. Hodnota koeficientu rovna nebo vyšší 0,95 znamená, že organizace má plný nárok na odpočet daně. Pokud je hodnota koeficientu nižší než 0,95, má organizace nárok na odpočet v poměrné výší, která se zjistí přepočtem podle skutečné hodnoty koeficientu. Po skončení běžného kalendářního roku musí plátce provést roční vypořádání nároku na odpočet, při kterém vychází z údajů za celý rok. Vypočítá tak vypořádací koeficient, který bude v následujícím roce používat jako koeficient zálohový. Pokud plnění pro výpočet koeficientu za předcházející kalendářní rok neexistují, stanoví se jeho výše kvalifikovaným odhadem. „Základem daně je vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění, včetně částky na úhradu spotřební daně od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby, bez daně za toto zdanitelné plnění.“ 35 Do základu daně se zahrnují také jiné daně, cla a dávky nebo poplatky, spotřební daň, dotace k ceně a vedlejší výdaje, zahrnující např. balné, přepravné, nebo pojištění. Od základu daně je možné odečíst slevu z ceny, pokud byla poskytnuta k datu uskutečnění zdanitelného plnění. Ze základu daně je pak vypočítána sazba daně, která je stejná pro všechny subjekty. Základní sazba daně je ve výši 20 % a snížená sazba daně je 14 %. Zdaňovacím obdobím je podle obratu plátce buď kalendářní čtvrtletí, nebo kalendářní měsíc. Daňové přiznání k dani musí být podáno do 25. dne po skončení zdaňovacího období. Neziskové organizace proto musí sledovat svůj obrat a pokud tento přesáhne stanovenou hranici a organizace se stane plátcem DPH, stanovit postupy účtování a rozdělovat doklady do 34 § 76 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů 35 § 36 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (zvýraznění autorka)

38

skupin podle toho, jestli patří do kategorie zdaňování, jsou osvobozené od daně, anebo nejsou předmětem daně. Podle činnosti, na kterou byly prostředky použity, musí dále rozhodnout, zda bude uplatňovat plný nebo krácený nárok na odpočet daně.

4.3 Silniční daň Silniční daň upravuje zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů. Předmětem daně jsou vozidla a jejich přípojná vozidla: •

kterým byla přidělena v ČR státní poznávací značka nebo jsou registrována v zahraničí,

•

jsou provozována na území ČR,

•

jsou používaná nebo určena k podnikání nebo k jiné samostatné výdělečné činnosti, v přímé souvislosti s podnikáním nebo k činnostem, z nichž plynoucí příjmy jsou předmětem daní z příjmů,

•

bez ohledu na to, jestli jsou používána k podnikání, jsou předmětem daně vozidla s největší povolenou hmotností 3,5 tuny.

Nezisková organizace je plátcem silniční daně, pokud provozuje vedlejší (doplňkovou) činnost nebo v rámci hlavní činnosti takové, které podléhají dani z příjmů. U neziskových organizací platí pro vozidla stejná pravidla a osvobození jako u ostatních podnikatelských subjektů. Jestliže zaměstnanec neziskové organizace použije při pracovní cestě v rámci činnosti, která souvisí se zdaňovaným příjmem (vedlejší činnost, nebo zisková hlavní činnost) vlastní motorové vozidlo a vyplacené cestovní náhrady jsou uznatelným daňovým výdajem, je nezisková organizace jako zaměstnavatel tohoto pracovníka povinna zaplatit silniční daň. Roční sazba daně je dána podle zdvihového objemu motoru a počtu náprav a její jednotlivé částky jsou uvedeny v § 6 zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční. Sazbu daně je možné dle stejného paragrafu zákona snížit o: •

48 % po dobu následujících 36 kalendářních měsíců od data první registrace,

•

o dalších 40 % po dobu následujících dalších 36 kalendářních měsíců, 39

•

o 25 % po dobu následujících dalších 36 kalendářních měsíců.

U vozidel prvně registrovaných ať už v ČR nebo zahraničí do 31. prosince 1989 se sazba daně zvyšuje o 25 %. Poplatníkem daně je osoba zapsaná v technickém průkazu vozidla. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, přičemž daň je splatná zálohově vždy k 15. dubnu, 15. červenci, 15. říjnu a 15. prosinci. Daňové přiznání musí být podáno do 31. ledna následujícího kalendářního roku. Pokud nezisková organizace zjistí, že její hlavní činnost je zisková, měla by platit zálohy na silniční daň.

4.4 Daň z nemovitostí Daň z nemovitostí je upravena zákonem č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů a vymezuje, kdo je poplatníkem daně. Tím je: •

vlastník pozemku,

•

u pozemku ve vlastnictví ČR organizační složka státu nebo státní organizace zřízená podle zvláštních právních předpisů a

•

právnická osoba, která má právo trvalého užívání nebo které se právo trvalého užívání změnilo na výpůjčku podle zvláštního právního předpisu,

•

u pronajatých pozemků nájemce, jde-li o pozemky evidované v katastru nemovitostí zjednodušeným způsobem, spravované Pozemkovým fondem ČR nebo Správou státních hmotných rezerv, nebo převedené na základě rozhodnutí o privatizaci na Ministerstvo financí,

•

uživatel v případě, že vlastník pozemku není znám, nebo u pozemků, jejichž hranice v terénu reálně vznikly po předání pozemků jako náhradních za původní pozemky sloučené.36

Dle zákona jsou v případě neziskových organizací od daně osvobozeny: •

pozemky a stavby ve vlastnictví státu, obce a kraje, na jejímž katastrálním území se nacházejí,

36 § 3 odst. 1, 2 a 4 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů

40

•

pozemky a stavby spravované Pozemkovým fondem ČR,

•

pozemky a stavby sloužící k vykonávání náboženských obřadů církví a náboženských společností státem uznávaných a sloužících k výkonu duchovní správy těchto církví a náboženských společností,

•

pozemky a stavby ve vlastnictví sdružení občanů a obecně prospěšných společností,

•

pozemky a stavby sloužící školám a školským zařízením, muzeím a galeriím, vymezených zvláštním předpisem, knihovnám, státním archivům, zdravotnickým zařízením, zařízením sociální péče, nadacím a se stavbou památkových objektů stanovených vyhláškou Ministerstva financí ČR v dohodě s Ministerstvem kultury ČR,

•

pozemky a stavby sloužícími výlučně k účelu zlepšení stavu životního prostředí, stanovené vyhláškou Ministerstva financí ČR v dohodě s Ministerstvem životního prostředí ČR,

•

pozemky a stavby ve vlastnictví veřejných vysokých škol, které slouží k uskutečňování akreditovaných studijních programů,

•

pozemky a stavby ve vlastnictví veřejných výzkumných institucí.37

Dále jsou od daně osvobozeny pozemky a stavby, kromě obytných domů a samostatných nebytových prostor, které nejsou užívány k podnikatelské činnosti, nebo nejsou pronajímány. Nárok na osvobození vzniká podáním daňového přiznání, které musí být podáno do 31. ledna běžného kalendářního roku.

4.5 Daň dědická, darovací a z převodu nemovitostí O dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí pojednává zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. Poplatníkem této daně je ten, kdo nabyl majetek v dědictví, darováním, nebo jej v případě daně z převodu nemovitostí prodává, nabyl při výkonu rozhodnutí, exekuci, vyvlastnění, vydržení, v insolvenčním řízení po rozhodnutí o úpadku, ve veřejné dražbě, oprávněný z věcného břemena a převodce i nabyvatel při výměně nemovitostí. Předmětem daně u dědické daně je nabytí věcí nemovitých, bytů a nebytových prostor, věcí 37 § 4 a § 9 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů

41

movitých, cenných papírů, peněžních prostředků, pohledávek, majetkových práv a jiných majetkových hodnot děděním. Základ daně tvoří cena majetku snížená o případné dluhy zůstavitele, cenu majetku osvobozeného od daně, náklady spojené s pohřbem zůstavitele a hotové výdaje notáře.38 U daně darovací je předmětem daně bezúplatné nabytí majetku na základě právního úkonu nebo v souvislosti s právním úkonem. Majetkem pro účely daně darovací jsou nemovitosti a movitý majetek a jiný majetkový prospěch. Základ daně je dán cenou majetku sníženou o prokázané dluhy a cenu jiných povinností, které se váží k předmětu daně, cenu majetku osvobozenou a clo a daň placené při dovozu u movitých věcí darovaných nebo dovozených z ciziny.39 Daňové přiznání se u daně dědické a darovací podává do 30 dnů od zjištění údajů rozhodných pro vyměření daně. I na tuto daň se vztahuje řada osvobození, která jsou vyjmenována v § 20 odst. 4 zákona. Ten uvádí, že nárok na osvobození vzniká v případě, že nabyvatelem je právnická osoba založená nebo zřízená k zabezpečování činností v oblasti kultury, školství, výchovy a ochrany dětí a mládeže, vědy, výzkumu, vývoje, vzdělávání, zdravotnictví, sociální péče, ekologie, ochrany opuštěných zvířat nebo ohrožených druhů zvířat, tělovýchovy, sportu a požární ochrany a nabytý majetek je určen k zabezpečování uvedené činnosti. U církví, náboženských společností, obecně prospěšných společností, politických stran a hnutí a zdravotních pojišťoven musí být nabytý majetek určen na činnost vykonávanou v souladu se zákonem upravujícím činnost těchto jednotlivých organizací. Nadace a nadační fondy musí nabytý majetek použít na dosahování obecně prospěšných cílů, nebo pro účely, pro které byly zřízeny. U nabytí majetku, které je osvobozeno, se daňové přiznání podává do 30 dnů od skončení kalendářního roku. Protože se převážná část neziskových organizací zabývá činnostmi, které přinášejí možnost osvobození, je spíše výjimkou, aby tuto daň platily. Nárok na osvobození vzniká podáním daňového přiznání. Předmětem daně z převodu nemovitostí je úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem. Základem pak je cena zjištěná dle zákona o oceňování majetku platná v den nabytí nemovitosti. Sazba daně činí 3 % ze základu. Daňové přiznání k této dani musí být 38 § 3 odst. 1 a § 4 odst. 1 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 39 § 6 odst. 1 a § 7 odst. 1 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů

42

podáno do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž došlo k zápisu vkladu do katastru nemovitostí.40 Od daně z převodu nemovitostí jsou osvobozeny převody a přechody vlastnictví k nemovitostem související s rozdělováním a slučováním obcí, dobrovolných svazků obcí a mezi zřizovateli veřejných výzkumných institucí a veřejnými výzkumnými institucemi.41

4.6 Dílčí shrnutí V této kapitole byla rozebrána problematika zdaňování neziskových organizací. Těch se týká daň z příjmů, daň z přidané hodnoty, silniční daň, daň z nemovitostí a daň dědická, darovací a z převodu nemovitostí. Daň z příjmů se řídí zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. U neziskových organizací je pro tuto daň rozhodující rozlišení hlavní a vedlejší (doplňkové) činnosti. Hlavní činnost je uvedena ve zřizovacích, nebo zakladatelských listinách a ve statutu. Pokud je tato činnost nezisková, je nezisková organizace od daně z příjmů osvobozena. Hlavní činnost, ve které bylo dosaženo zisku, a příjmy z vedlejší (doplňkové) činnosti jsou daní z příjmů zdaňovány vždy. Příjmy jsou pro potřeby zákona o dani z příjmů rozdělovány na příjmy, které nejsou předmětem daně, a příjmy, které předmětem daně jsou. Tyto se dále dělí na příjmy od daně osvobozené, příjmy zahrnované do základu daně a příjmy zdaňované zvláštní sazbou. Daň z přidané hodnoty je upravena zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Podle tohoto zákona je nezisková organizace osobou povinnou k dani, pokud provozuje ekonomickou činnost. Předmětem daně jsou zdanitelná plnění a osvobozená plnění, která se dále ještě dělí na plnění bez nároku na odpočet a na plnění s nárokem na odpočet. Z pohledu účetnictví se účetní záznamy zapisují na účet 343 Daň z přidané hodnoty. Z bilance tohoto účtu je možné zjistit, zda organizaci vznikl nárok na odpočet, nebo daňová povinnost. Daň silniční upravuje zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů. 40 § 9 odst. 1, § 10 odst. 1, § 15 a § 21 odst. 2 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 41 § 20 odst. 2 písm. d), e) a f) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů

43

Nezisková organizace se stává plátcem silniční daně, pokud provozuje vedlejší (doplňkovou) činnost, případně hlavní činnost, která podléhá dani z příjmů. Pro vozidla platí stejná pravidla a osvobození jako u ostatních podnikatelských subjektů. Nemovitostí se týká daň z nemovitostí, která se řídí zákonem č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. Neziskové organizace jsou od této daně osvobozeny, jestliže vlastní pozemky a stavby, ale tyto nesmí používat k podnikání a nesmí je pronajímat. Daň dědická, darovací a z převodu nemovitostí vychází z ustanovení zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. Neziskové organizace, splní-li podmínky zákona, mohou u těchto daní uplatit řadu osvobození a je tedy spíše výjimkou, aby některou z nich platily. Po seznámení se s daňovými zákony rozebranými v této kapitole jsem došla k názoru, že neziskovým organizacím mohou způsobovat problémy daň z přidané hodnoty a daň z příjmů právnických osob. U daně z přidané hodnoty je to už ve stanovení, jestli nezisková organizace je povinna registrace k této dani, a pak v určení, jaká plnění jsou předmětem daně. Většina neziskových organizací ale vykonává pouze takové činnosti, které jim nezakládají povinnost registrace, anebo nesplňují podmínky zákona ve výši obratu, takže neziskové organizace převážně nejsou osobou povinnou k dani z přidané hodnoty. Vzhledem k tomu, že neziskové organizace jsou právnickými osobami, jsou vždy poplatníky daně z příjmů. Složité u neziskových organizací je rozlišení, co je a co není předmětem daně. To pro ně znamená zvýšené nároky na evidenci, účtování a následně správný výpočet výše daně.

44

5 KONKRÉTNÍ PŘÍKLADY NEZISKOVÝCH ORGANIZACÍ V závěru předchozí kapitoly jsem uvedla, že u neziskových organizací mohou problematickými být daň z přidané hodnoty a daň z příjmů. Na příkladu dvou neziskových organizací, občanského sdružení Středisko výchovné péče HELP ME a občanského sdružení Ženy50, v této kapitole rozeberu jejich přístup k těmto dvou daním. Zmíněny ale budou i ostatní výše uvedené daně. V závěru budou shrnuty problematické oblasti a navržena i možná řešení.

5.1 Středisko výchovné péče HELP ME Občanské sdružení Středisko výchovné péče HELP ME (dále „SVP HELP ME“ nebo jen „SVP“) je specifickou neziskovou organizací, protože rozhodnutím Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy bylo s účinností od 4. března 2008 zapsáno do školského rejstříku a vystupuje tedy jako nestátní školské zařízení. SVP HELP ME vzniklo a u Ministerstva vnitra bylo zaregistrováno 14. listopadu 1995. Sídlí na adrese Bořetická 2, Brno. SVP HELP ME je jediná organizace tohoto druhu v ČR a je určena dětem a mládeži s výchovnými problémy, s výukovými problémy, dětem a mládeži experimentujícími s drogou, jejich rodičům a všem, kteří jsou s takovými dětmi ve styku. Pracovníci SVP se v rámci prevence zaměřují hlavně na mladší populaci, která je podle výzkumů stále více ohrožena. Pomoc ale nabízejí také rodičům, učitelům a výchovným pracovníkům základních a středních škol. Cílem sdružení je především prevence kriminality a toxikománie u dětí a mládeže. SVP HELP ME provozuje tři části: •

ambulantní část,

•

internátní část,

•

školní kuchyni.

Služby v ambulantní části zařízení jsou zajišťovány psychologem, speciálním pedagogem – etopedem a sociálním pracovníkem. Tito pracovníci poskytují dlouhodobé ambulantní služby 45

klientům, u nichž není potřebný internátní pobyt, vstupní pohovory, následnou ambulantní péči u klientů po skončení pobytu v internátní části, poradenskou činnost, podávají informace a zprostředkovávají kontakty klientům a jejich rodičům a spolupracují s celou řadou dalších zařízení. Nabízejí také individuální a rodinné psychoterapie. Internátní oddělení je rozděleno na dvě skupiny po maximálně osmi klientech a jsou zde umisťování klienti, u kterých nepostačuje ambulantní péče, nebo je málo efektivní, dostali se do krizové situace, nebo je jejich chování natolik narušené, že vyžaduje internátní pobyt. Pobyt trvá zpravidla dva měsíce a je určen pro děti do 18 let věku, respektive do ukončení přípravy na budoucí povolání. Starší osoby mohou dále navštěvovat zařízení ambulantně. Součástí pobytu v internátě je školní výuka, která probíhá v dopoledních hodinách většinou individuální formou kombinovanou se samostatnou prací. V odpoledních hodinách navštěvují klienti odborné terapie, sociální učení, protidrogovou prevenci, věnují se sportu, výletům a učí se využívat volný čas. Školní kuchyně zajišťuje celodenní stravování formou pěti jídel každý den pro klienty a zaměstnance.

5.1.1 Správa Nejvyšším orgánem občanského sdružení SVP HELP ME je správní rada. Tu tvoří pět nezávislých odborníků, kteří jsou jmenováni na dva roky. Občanské sdružení má 17 členů. Člen musí souhlasit se stanovami sdružení a platí členský příspěvek, který je 100 Kč za rok. Členové sdružení a správní rada se schází minimálně jednou ročně na konferenci, během které je hodnocena činnost sdružení a její hospodaření. Na konferenci jsou voleni noví členové správní rady za ty, kterým končí funkční období, a případně přijímáni noví členové sdružení. SVP HELP ME vede účetnictví v plném rozsahu a pro účetnictví používá jako účetní období kalendářní rok, ale výroční zprávy sestavuje za školní rok. Během letních prázdnin svoje služby neposkytuje, aby mohli pedagogičtí pracovníci čerpat zákonem stanovenou dovolenou. Sdružení provozuje pouze hlavní činnost dle svých stanov. V SVP provádí kontroly také Krajská hygienická stanice a Česká školní inspekce.

46

5.1.2 Hospodaření a účetní režim Činnost sdružení je financována dotací od Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy prostřednictvím Odboru školství Krajského úřadu Jihomoravského kraje. O tuto dotaci musí SVP každý rok žádat. Žádost musí být podána do 15. října předchozího roku. Pokud žádost splňuje všechny požadavky, kdy jedním z nich je zpráva auditora ověřující, že výkaz zisků a ztrát ve všech ohledech věrně zobrazuje náklady, výnosy a výsledek hospodaření v souladu s českými předpisy o účetnictví, a zpráva auditora byla předložena nejpozději do 10. srpna, dostává dotaci na 100 % svých výdajů. Na rok 2011 byl SVP Ministerstvem školství, mládeže a tělovýchovy stanoven normativ pro internátní část ve výši 472 737 Kč na lůžko a rok. Jedná se přibližně o stejný normativ jako v předchozím roce. SVP hospodařilo s poskytnutou dotací v souladu s platnými předpisy. Ve školním roce 2010/2011 vykázalo SVP oproti předchozímu školnímu roku nižší neinvestiční výdaje, včetně mzdových výdajů. Největší výdajovou položku tvoří mzdové náklady a zákonné odvody. Druhou největší výdajovou položkou jsou platby za dodávky tepla, elektrické energie a vody. Přehled příjmů a všech výdajů za školní rok 2010/2011 je uveden v následující tabulce.

47

Tabulka 3 – Přehled příjmů a výdajů Střediska výchovné péče HELP ME za školní rok 2010/2011 PŘÍJMY

v Kč

MŠMT ČR prostřednictvím KúJmK  ODBOREM ŠKOLSTVÍ

7 466 000,00

VÝDAJE

v Kč

Mzdové prostředky hrazené  z dotace celkem

4 604 384,00

z toho: a) platy

4 586 571,00

b) OON Odvody a zákonné pojistné

1 559 434,00

Ostatní neinvestiční výdaje celkem

1 302 182,00

z toho: učebnice a učební  pomůcky

21 771,00

nákup vody, paliv,  energie

645 403,00

služby telekomunikací

75 827,00

opravy a udržování cestovné – výjezdy  s klienty, výlety,  víkendy audit účetnictví

76 645,00

 

Příjmy celkem

17 813,00

75 528,00 25 200,00

nákup drobného hmotného majetku

93 392,00

nákup spotřebního materiálu

75 388,00

čistící a hygienické  prostředky

77 738,00

kancelářské potřeby

20 599,00

ochranné pomůcky

4 675,00

služby pošt

8 433,00

programové vybavení

17 522,00

ostatní náklady  spojené s provozem

84 061,00

7 466 000,00 Výdaje celkem

7 466 000,00

Pramen: SVP Help Me. Výroční zpráva za školní rok 2010 – 2011. Dostupné na WWW . [cit. 2012-04-22]

48

Od klientů v internátní části je vybírán poplatek na stravu ve výši 120 Kč na den (snídaně 25 Kč, dopolední svačina 15 Kč, oběd 25 Kč, odpolední svačina 15 Kč, I. večeře 25 Kč a II. večeře 15 Kč) a při nástupu částka 200 Kč (100 Kč na měsíc) na jízdné, vstupné apod. Po dohodě je možné tyto poplatky zaplatit zálohou a doplatkem, případně formou splátek. Částka za stravné plně odpovídá nákladům. Klienti navštěvující ambulanci platí při první návštěvě jednorázový registrační poplatek ve výši 100 Kč. SVP vede účetnictví v plném rozsahu a provozuje tři druhy činností - služby v ambulantní části, internátní části a školní kuchyni. Všechny tyto tři činnosti jsou v souladu se stanovami sdružení a slouží k naplňování cíle sdružení, a proto jsou z účetního a daňového hlediska považovány za hlavní činnosti. Při vedení účetnictví musí ale sdružení o jednotlivých činnostech účtovat zvlášť, a to z důvodu, že provozní výdaje internátní a ambulantní části jsou hrazeny z poskytnuté dotace a výdaje na zajištění školního stravování částečně z poskytnuté dotace a částečně z úhrad klientů. Dle platných zákonů musí být SVP nejpozději ke dni sestavení účetní závěrky schopno vykázat odděleně náklady, výnosy a případný výsledek hospodaření za jednotlivé druhy činností. Pokud by některá z činností byla zisková, byl by tento zisk základem daně z příjmů právnických osob.

5.1.3 Zdanění občanského sdružení SVP HELP ME není z daňového pohledu poplatníkem žádné z daní rozebraných ve čtvrté kapitole. SVP je právnickou osobou, ale vzhledem k tomu, že provozuje pouze hlavní činnost a tato není zisková, nevzniká ji povinnost platby daně z příjmů právnických osob. SVP obdrželo v roce 2011 pouze příjmy, které nejsou předmětem daně z příjmů, a proto nebylo povinno podávat daňové přiznání k dani z příjmů. U daně z přidané hodnoty je rozhodující, jestli činnost, kterou nezisková organizace provozuje, je činností ekonomickou, tedy je poskytována za úplatu. Služby poskytované SVP v rámci ambulantní a internátní části jsou poskytovány bezplatně a nelze je tedy považovat za služby, které by spadaly do kategorie zdaňování daní z přidané hodnoty. Za stravování, které zajišťuje školní kuchyně, je od klientů vybírán poplatek 120 Kč na den. Tento poplatek hradí 49

pouze klienti v internátní části. Ve školním roce 2010/2011 bylo v internátní části umístěno 72 klientů. Pobyt ve středisku může být maximálně dva měsíce. Podle § 57 odst. 1 písmena b) zákona o DPH jsou školské služby poskytované školskými zařízeními zapsanými ve školském rejstříku osvobozeny od daně bez nároku na odpočet daně. Mezi školská zařízení patří i zařízení školního stravování. Stravování poskytované klientům SVP je tedy plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet. Osvobozené plnění se netýká stravování zaměstnanců a pedagogických pracovníků. I pokud by všichni klienti ve školním roce 2010/2011 byli ubytovaní v internátní části po maximální možnou dobu a na stravování by se nevztahovalo osvobození, nebyl by obrat střediska ve výši, pro kterou vzniká povinnost registrace k dani z přidané hodnoty. SVP tedy není, jako stejně většina neziskových organizací, plátcem daně z přidané hodnoty. SVP vlastní jeden služební automobil. Tento automobil není předmětem silniční daně, protože je využíván pouze k činnosti, která není předmětem daně z příjmů. Budova, ve které sdružení sídlí a poskytuje svoje služby, ji byla pronajata městskou částí Brno-Vinohrady, a proto není povinno podávat daňové přiznání k dani z nemovitostí. U zbývajících daní, dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí, SVP v roce 2010/2011 nevznikla povinnost platby těchto daní.

5.2 Občanské sdružení Ženy50 Druhou, mnou zkoumanou neziskovou organizací je občanské sdružení Ženy50, o.s. Občanské sdružení Ženy50 (dále jen „Ženy50“) bylo registrováno u Ministerstva vnitra 21. listopadu 2006 a sídlo sdružení je na adrese Výstavní 26, Brno. Své služby poskytuje v centru na Anenské 10, Brno. Náplň a činnost sdružení je zaměřena na ženy ve věku kolem padesátky a starší, ale sdružení je otevřeno každému, kdo má zájem o jeho aktivity. Posláním Ženy50 „je přispívat svou činností •

k sociální integraci žen 50+ do společnosti,

•

k aktivní přípravě žen 50+ na stárnutí, 50

•

k proměně žen 50+ v aktivní, sebevědomé, zdravé, harmonické, zralé osobnosti,

•

k prosazování rovných příležitostí a odbourávání genderových stereotypů.“42

Cílem sdružení je pomoci a podporovat ženy, které mohou být kvůli svému věku postiženy a ohroženy sociálním vyloučením, hledat řešení problémů daných věkem a životem v sociálně znevýhodněném prostředí. Dále také přispívat k lepší zaměstnanosti a zaměstnatelnosti žen po padesátce. Poslání a cíle sdružení jsou naplňovány pomocí následujících činností: •

mapováním stávající situace žen kolem padesátky v oblasti uplatnění na trhu práce, spokojenosti se sociální situací, psychickými problémy, které mohou souviset s touto životní etapou, zdravotním stavem a celkovým životním stylem,

•

pořádáním akcí, napomáhajících znovuzačlenění do společnosti, během kterých se mohou ženy po padesátce setkávat, využít porady psychologa, nebo se zúčastnit přednášky zaměřené na rozvoj osobnosti,

•

aktivní přípravou na stárnutí pomocí společných kulturních, sportovních a tématicky vzdělávacích akcí, přednášek, besed a pobytů, prevencí nemocí souvisejících s věkem,

•

aktivitami zaměřenými na zlepšení mediálního obrazu žen 50+,

•

vzděláváním žen v oblasti informačně-komunikačních technologií,

•

podporou uplatňování rovných příležitostí žen a mužů na trhu práce a podporou většího prosazování žen do řídících pozic a

•

zvyšováním prosperity podnikajících žen.

5.2.1 Správa Nejvyšším orgánem sdružení je výbor, který řídí činnost sdružení tak, aby byla v souladu se stanovami a posláním sdružení. Výbor má tři členky – předsedkyni, místopředsedkyni a jednu členku výboru, které jsou voleny na dobu tří let. Jednat se třetími stranami a podpisové právo má jako statutární orgán předsedkyně a v případě její nepřítomnosti nebo nemoci místopředsedkyně. Obě dvě jsou zároveň zaměstnankyněmi sdružení. Členky výboru jsou osvobozeny od placení členských příspěvků. Výbor se schází na základě svolání předsedkyní, 42 Stanovy občanského sdružení [online]. Občanské sdružení Ženy50. Dostupné na WWW: . [cit. 2012-04-22]

51

případně místopředsedkyní, podle potřeby, minimálně však dvakrát ročně. Ze schůze výboru se pořizuje zápis, který podepisují dvě členky výboru. Výbor mimo jiné schvaluje stanovy sdružení a jejich případnou změnu, výši ročního členského příspěvku, vyhotovuje zprávu o činnosti sdružení za uplynulé období, připravuje spolu s účetní zprávu o výsledku hospodaření, o které informuje ostatní členky sdružení, navrhuje rozpočet na následující období a projednává případné vyloučení členů/ek. Členem/kou sdružení se může stát občan/ka České republiky i cizí státní příslušník/nice starší 18ti let, kteří podporují poslání sdružení, souhlasí na naplňováním cílů sdružení nebo chtějí využít služeb sdružení. Členství se rozlišuje na dva druhy: aktivní členství a podporovatelé sdružení. Aktivní členky platí členský příspěvek ve výši 300 Kč za rok a mohou se účastnit akcí pořádaných sdružením. Dále musí dodržovat stanovy sdružení, šířit dobré jméno, myšlenky a poslání sdružení. Na vyžádání musí být informovány o činnosti a hospodaření sdružení. Ženy50 má v současné době přes 250 aktivních členek a sympatizantek. Podporovatelé sdružení platí pravidelný roční příspěvek, propagují sdružení a podílí se na činnostech ve prospěch sdružení. Účetnictví sdružení je zpracováváno externí účetní, je vedeno v plném rozsahu a účetní závěrka podléhá auditu. Jako účetní období používá kalendářní rok.

5.2.2 Hospodaření a účetní režim Činnost sdružení je financována z několika zdrojů příjmů. Jsou to členské příspěvky, dotace a sponzorské dary poskytnuté právnickými i fyzickými osobami a výnosy z vlastní činnosti. V roce 2011 mělo sdružení příjmy ve výši 637 483 Kč, z toho největší část, 406 440 Kč, byly příjmy z vlastní činnosti. Druhou největší část tvořily sponzorské dary a třetí dotace od Jihomoravského kraje a Magistrátu města Brna. Celkové výdaje byly ve výši 550 878 Kč, kdy skoro polovinu tvořily osobní mzdové náklady. Přehled všech příjmů a výdajů sdružení za rok 2011 je uveden v Příloze č. 1. Sdružení Ženy50 svého poslání a cílů dosahovalo v roce 2011 v rámci pěti projektů. Byl to projekt Stárneme aktivně, na který byla poskytnuta Jihomoravským krajem dotace ve výši 52

50 000 Kč. Tento projekt volně navazoval na projekty Stárneme aktivně a Pomáháme ženám 50+, které proběhly v předchozích letech, a v rámci tohoto projektu byl pořádán cyklus přednášek a besed zaměřený na rozšíření vědomostí, komunikačních dovedností, rozvoj osobnosti, zdravý životní styl, získání praktických vědomostí ohledně financí apod. Na uspořádání přednášek byl vybírán příspěvek 60 Kč od členek a 80 Kč od ostatních návštěvníků. Přednášek se v roce 2011 zúčastnilo celkem 327 osob. Druhým projektem byly PC kurzy pro věk 50+. Na tento poskytl dotaci 20 000 Kč Odbor zdraví Magistrátu města Brna a částkou 25 750 Kč přispěla Rada seniorů JMK. Cílem projektu bylo přispět k počítačové gramotnosti žen a můžu ve věku po padesátce. Pořádány byly kurzy pro začátečníky, mírně pokročilé, grafiky na počítači a PowerPointu. PC kurzy pro úplné začátečníky a mírně pokročilé měly každý 10 lekcí a jejich cena byla 1 800 Kč pro členky, 2 100 Kč pro nečleny a senioři nad 55 let platili 1 600 Kč ze jeden kurz. Počítačová grafika měla také 10 lekcí a poplatek činil 1 500 Kč pro členky, 1 650 Kč pro ostatní a 1 150 Kč pro seniory nad 55 let. Kurz PowerPointu proběhl v 5 lekcích a členky za něj platily 750 Kč a nečlenové 850 Kč. V roce 2011 absolvovalo počítačové kurzy celkem 91 osob. Odbor kultury Magistrátu města Brna se finančně dotací ve výši 10 000 Kč podílel na realizaci Koncertu ke Dni matek. Koncert pořádají Ženy50 každoročně už od roku 2008. Vstup na koncert je volný a kromě odboru kultury na něj v roce 2011 přispěli sponzorským darem Ing. Pavel Pakosta, Ing. Oldřich Holas a Ing. Vlastimil Klusáček. V roce 2011 vyhlásilo sdružení již 3. ročník fotosoutěže Úhel pohledu, jejímž smyslem je zviditelnění žen ve věku po padesátce. Fotografie mají zachytit vnitřní život žen, o čem sní, co je trápí, dělá jim radost, nebo ženy v situacích vyjadřujících aktivní přístup k životu, chvilkách odpočinku a snění. Na tomto projektu spolupracují se sdružením Kancelář BrnoZdravé město MMB, Knihovna Jiřího Mahena, Institut digitální fotografie a Český rozhlas Brno jako mediální partner. Na fotosoutěž navazuje Výstava Úhel pohledu, kde jsou vystaveny nejlepší snímky ze soutěže. Slavnostní vyhlášení výsledků soutěže a ocenění výherkyň a výherců je součástí Koncertu ke dni matek. Vytvořit databázi lidí, kteří nemají partnera, a organizování akcí, během kterých budou mít tito lidé příležitost se setkat a seznámit se je cílem projektu MOSTY. Setkání probíhala každý 53

1. a 3. čtvrtek v měsíci. Na tomto projektu spolupracovala Rada seniorů JMK. Zájemci o zařazení do databáze musí podat přihlášku a uhradit registrační poplatek 100 Kč. Kromě výše uvedených projektů pořádalo sdružení v roce 2011 i další semináře a kurzy. V lednu a říjnu byl zahájen kurz Trénink paměti, který probíhal v 10 lekcích a cena tohoto kurzu byla 1 350 Kč pro členky a 1 500 Kč pro ostatní. Od února a následně pak znovu od září se mohli zájemci přihlásit do kurzu angličtiny pro úplné začátečníky a mírně pokročilé. Za kurz platily členky 1 920 Kč a 2 160 Kč ostatní. Dvakrát do roka probíhal také tříměsíční kurz cvičení Tchai-ťi. Toho se v roce 2011 zúčastnilo 54 osob a poplatek činil 900 Kč pro členky a 1 000 Kč pro ostatní. Dále byl pořádán praktický seminář o zdravotním cvičení, návštěva AC Fitness, sportovní a poznávací akce, vodácké akce, exkurze, výlety a víkendové pobyty. Tyto akce Ženy50 pouze organizovaly, ale náklady s nimi spojené si platil každý účastník sám. V průběhu roku připravilo a na svých internetových stránkách zveřejnilo sdružení čtyři čísla elektronického časopisu pod názvem Bulletin Ženy 50+. Časopis připravují a přispívají do něj převážně ženy ve věku po padesátce a je i ženám v tomto věku určen. Kromě toho poskytuje informace o sdružení a nabídku akcí, které sdružení pořádá. Také Ženy50 vede účetnictví v plném rozsahu, ale vzhledem k počtu projektů a dalších činností, které sdružení provozuje, je zpracování účetnictví náročnější než u SVP HELP ME, a proto jej pro Ženy50 zpracovává externí účetní. Jak projekty sdružení, tak i ostatní činnosti jsou v souladu se stanovami a slouží k naplňování jeho cílů. Z účetního i daňového pohledu se tedy jedná pouze o hlavní činnost. Aby byly naplněny požadavky daňových zákonů, musí ale sdružení o jednotlivých projektech účtovat o každém zvlášť. Dalším předpokladem odděleného účtování je také to, že služby jsou poskytovány za jiné ceny pro členky sdružení a pro ostatní zájemce. Z tohoto důvodu musí být sdružení nejpozději ke dni sestavení účetní závěrky schopno vykázat, která z jejich činností byla zisková a je předmětem daně z příjmů právnických osob. Dále musí rozlišit, které příjmy jsou předmětem daně, které předmětem daně nejsou nebo předmětem daně jsou, ale jsou od daně osvobozeny, a s nimi související výdaje. Dotace, které sdružení v roce 2011 obdrželo, byly vázány na projekt, na který byly poskytnuty, a proto i správné vyúčtování poskytnuté dotace je předpokladem odděleného účtování. 54

5.2.3 Zdanění občanského sdružení Ženy50 je právnickou osobou, a proto se na ni z daňového pohledu vztahují všechny povinnosti jako na ostatní daňové subjekty. Ženy50 jsou občanským sdružením, tedy organizací, která nebyla založena nebo zřízena za účelem dosahování zisku, a proto mohou využít daňová osvobození, která jsou těmto organizacím poskytována. Sdružení provozuje pouze hlavní činnost a v roce 2011 mělo příjmy z vlastní činnosti, dotací, darů, členských příspěvků a úroků. Přehled všech příjmů a jejich rozdělení na to, které dani podléhají je uveden v následující tabulce. Tabulka 4 – Přehled příjmů a jejich rozlišení podle daňové povinnosti Celkem v Kč JMK – projekt Stárneme aktivně Brno-střed

50 000,00 propagace

MMB – Odbor zdraví MMB – Odbor kultury Rada seniorů JMK

20 000,00 10 000,00 příspěvky účastníkům PC kurzů

Z darů Vlastní příjmy

3 000,00

25 750,00

103 395,00 členské příspěvky

18 875,00

vlastní činnost

406 440,00

úroky

23,00

Daňová povinnost dotace – daň z příjmů – není předmětem daně dar – daň z příjmů – není předmětem daně; darovací daň – osvobozené od daně dotace – daň z příjmů – není předmětem daně dotace – daň z příjmů – není předmětem daně dar – daň z příjmů – není předmětem daně; darovací daň – osvobozené od daně dar – daň z příjmů – není předmětem daně; darovací daň – osvobozené od daně členské příspěvky – daň z příjmů – předmětem daně, osvobozené od daně příjmy dosažené v hlavní činnosti – daň z příjmů – jsou i nejsou předmětem daně* úroky z vkladů na běžném účtu – daň z příjmů – není předmětem daně

Pramen: autorka na základě údajů z Výroční zprávy za rok 2011. Dostupné na WWW: . [cit. 2012-05-06]

*Příjmy z vlastní činnosti je třeba rozdělit na jednotlivé činnosti, které Ženy50 poskytují. Činnosti, u kterých jsou příjmy ve výši nákladů na dosažení těchto činností, nejsou 55

předmětem daně. Činnosti, kde příjmy jsou vyšší než vynaložené náklady, se tyto příjmy a s nimi související výdaje stávají předmětem daně z příjmů. Sdružení provozuje v rámci své hlavní činnosti více činností, a proto musí pro správné stanovení daňové povinnosti u daně z příjmů sledovat zvlášť příjmy a s nimi související výdaje, které nejsou a které jsou předmětem daně, případně jsou od daně osvobozené. Ženy50 dosáhlo v 2011 kladného hospodářského výsledku. Při výpočtu daňové povinnosti jsou pak k zjištěnému výsledku hospodaření přičteny položky zvyšující základ daně a odečteny položky základ daně snižující. Mezi položky zvyšující základ daně patří částky neoprávněně zkracující příjmy, částky, o které se zvyšuje výsledek hospodaření, částky, které nelze podle zákona o daních z příjmů zahrnout do výdajů a rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy. 43 Položky snižující základ daně obsahují částky příjmů, které nejsou předmětem daně, tedy ty, které jsou uvedeny výše v tabulce 4. Po úpravě dostáváme základ daně před odpočty, od kterého je možné odečíst odpočty od základu daně, a to daňovou ztrátu, pokud ji v minulých letech sdružení dosáhlo a rozhodlo by se ji uplatnit, a případně i tzv. 30% odpočet. Po uplatnění těchto odpočtů vychází nulový základ daně, a proto sdružení nevzniká povinnost odvodu daně z příjmů. Pokud by i po odpočtech vyšel nenulový základ daně, byl by tento vynásoben sazbou daně a vydělen stem a tím by byla vypočtena výše daně. Daň by bylo možné ještě snížit slevou na dani za zaměstnávání zdravotně postižených zaměstnanců. Sdružení je registrováno jako poplatník daně z příjmů, a proto, i přestože daň odvádět nebude, musí podávat daňové přiznání. Využít 30% odpočet mohou pouze neziskové organizace. Od základu daně po odpočtu daňové ztráty a případných výdajů na vědu je možné odečíst ještě dalších 30 %, pokud budou tyto prostředky nejpozději ve třech následujících zdaňovacích obdobích použity ke krytí výdajů, které souvisejí s činnostmi, z nichž získané příjmy nejsou předmětem daně. Pokud 30% snížení je méně než 300 000 Kč, je možné odečíst částku 300 000 Kč, maximálně však do výše základu daně. Nejvyšší částka odpočtu může být 1 mil. Kč. Sdružení Ženy50 si mohlo v rámci uplatnění tohoto odpočtu odečíst celý základ daně.

Služby sdružení jsou poskytovány za úplatu, ale jeho roční obrat nedosahuje výše stanovené 43 STUCHLÍKOVÁ, Helena, KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací: zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdružení, nadací, veřejných vysokých škol, veřejných výzkumných institucí a obecně prospěšných společností. 6. aktualizované vydání. Olomouc: ANAG, 2008., str. 40 - 44

56

zákonem o dani z přidané hodnoty, takže sdružení nevzniká povinnost registrace k této dani. Sdružení nevlastní žádný automobil, který by byl předmětem silniční daně, a kancelář, kde provozuje svoji činnost, má v pronájmu, není tedy ani poplatníkem daně z nemovitostí. Dary od sponzorů používá na účely, které přinášejí možnost uplatnění osvobození od daně darovací. Daňové přiznání k dani darovací je sice povinno podávat, ale od placení daně je osvobozeno.

5.3 Problematické oblasti účetního a daňové režimu neziskových organizací Obecně nejsou na vedení účetnictví neziskových organizací kladeny žádné speciální požadavky. Toto může být vedeno v plném, nebo při splnění podmínek zákona zjednodušeném rozsahu. Některé typy neziskových organizací přesně uvedené v zákoně o účetnictví mohou dokonce využít výjimky dané tímto zákonem a účtovat v soustavě jednoduchého účetnictví. Problémové oblasti spatřuji spíše v daňovém režimu neziskových organizací a tyto přímo souvisí s požadavky na vedení účetnictví. Zatímco podnikatelské subjekty účtují o všech účetních případech dohromady bez rozdílu, s jakou činností tyto souvisí, musí neziskové organizace sledovat příjmy a výdaje a výsledek hospodaření za jednotlivé činnosti zvlášť. Pokud v některé činnosti dosáhnou kladného výsledku hospodaření, stává se tento základem daně z příjmů právnických osob. Ziskem z jedné činnosti nemohou kompenzovat ztrátu z činnosti jiné. Toto mohou provést až po splnění daňové povinnosti. Dále jsou povinny vést odděleně příjmy, které nejsou a jsou předmětem daně nebo jsou od daně osvobozeny. Stejně tak musí sledovat i výdaje, které každému druhu příjmů odpovídají. Neziskové organizace mohou vykonávat dva druhy činností, hlavní a vedlejší. Hlavní činnost je dána posláním organizace a slouží k naplňování cílů, pro které byla organizace založena nebo zřízena. Musí být uvedena ve statutu, stanovách nebo zřizovatelských či zakladatelských listinách. Z pohledu daně z příjmů právnických osob je tato zdaňována pouze v okamžiku, kdy je zisková, tedy dosažené příjmy jsou vyšší než vynaložené výdaje. Problém může nastat v případě, když nezisková organizace vykonává více činností, ale všechny je chápe jako jednu 57

zatímco správce daně je považuje za více činností. Dále musí být neziskové organizace při stanovení své činnosti ve stanovách velice obezřetné a přesně je vymezit a správně popsat. Organizace může svoji činnost považovat za hlavní, není-li tato ale uvedena ve stanovách, může být chápána jako vedlejší (doplňková). Ta vždy podléhá dani z příjmů a neziskové organizace díky ní mohou získávat dodatečné příjmy. Jestliže musí neziskové organizace účtovat o každé své činnosti zvlášť, jak bylo uvedeno výše, problémem pak může být rozdělení režijních nákladů (energie, voda), ale i dalších nákladů společných pro všechny činnosti (poštovné, poplatky za internet apod.). Pokud jsou všechny činnosti poskytovány např. v jedné budově, nebo jedné kanceláři, musí mít nezisková organizace směrnicí nebo jiným vnitroorganizačním pokynem přesně stanoveno, jak tyto výdaje rozdělit. Pokud neziskové organizaci vznikne povinnost odvodu daně z příjmů, může ke snížení základu daně a tedy i daně samotné použít ještě speciální 30% odpočet. Tuto možnost mají pouze neziskové organizace a díky ní mohou získat dodatečné finanční prostředky na dosahování a plnění svých poslání a cílů. Podmínkou uplatnění odpočtu je, že získané prostředky budou použity na krytí nákladů (výdajů) souvisejících s činnostmi, z nichž získané příjmy nejsou předmětem daně. Lhůta pro použití je limitována na tři bezprostředně následující zdaňovací období. Využití prostředků je kontrolováno správcem daně. Je-li takto ušetřena vyšší částka, může prokazování jejího užití přinést neziskovým organizacím větší administrativní nároky. Z výše uvedeného vyplývá, že hlavní problematickou oblastí u neziskových organizací je povinnost odděleného účtování příjmů a výdajů za jednotlivé činnosti, což souvisí hlavně se správným stanovením daňové povinnosti u daně z příjmů právnických osob. Vzhledem k nárokům na správné účtování a správné zařazení příjmů do kategorie, kdy příjem není předmětem daně, je předmětem daně nebo je předmětem daně, ale od daně je osvobozen, a s jednotlivými příjmy souvisejících výdajů zpracovávají účetnictví neziskovým organizacím často externí účetní, nebo účetní firmy, i když by toto neziskové organizace mnohdy zvládly samy. Dle mého názoru by bylo méně náročné, kdyby neziskové organizace mohli vést účetnictví u hlavních činností stejně jako ostatní podnikatelské subjekty, tedy účtovat o všech svých činnostech dohromady. Požadavek na oddělené účetnictví bych ponechala pouze u 58

rozdělení na hlavní a vedlejší (doplňkovou) činnost.

5.4 Dílčí shrnutí Kapitola je věnována analýze dvou občanských sdružení, Středisko výchovné péče HELP ME a občanské sdružení Ženy50, a jejich účetním a daňovým režimům. Každá organizace je nejdříve představena a je popsáno její poslání a cíle, kterých se snaží dosáhnout. Uvedeno je také, jak jsou jednotlivé sdružení spravována. Rozebráno je hospodaření jednotlivých organizací, kde získávají příjmy na svoji činnost a co jsou jejich hlavní výdaje. Z pohledu zdaňování není SVP HELP ME poplatníkem žádné z daní, kterým se věnovala čtvrtá kapitola. Sdružení provozuje pouze hlavní činnost a tato není zisková, takže ji nevzniká povinnost odvodu daně z příjmů. SVP provozuje školní kuchyni, kde jsou služby poskytovány za úplatu, což je předpokladem povinnosti registrace a odvodu daně z přidané hodnoty. Jak je ale uvedeno, tyto služby jsou od daně z přidané hodnoty osvobozeny bez nároku na odpočet, takže SVP plátcem daně z přidané hodnoty není. Zmíněn je dále i přístup k dani silniční, dani z nemovitostí a dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí. Rozebrán je také daňový režim občanského sdružení Ženy50. Stejně jako SVP provozuje Ženy50 pouze hlavní činnost dle svých stanov, ale na rozdíl od SVP je tato činnost zisková, takže Ženy50 jsou poplatníkem daně z příjmů právnických osob. Ukázáno je, jaké mají neziskové organizace možnosti snížení základu daně. Ženy50 poskytují své služby za úplatu a mělo by být plátcem daně z přidané hodnoty. Roční obrat sdružení ale není ve výši stanovené zákonem, takže Ženy50 nevzniká povinnost registrace a odvodu daně z přidané hodnoty. V závěru kapitoly jsou z mého pohledu uvedeny problematické oblasti účetního a daňového režimu neziskových organizací. Tyto spatřuji hlavně v povinnosti odděleného účtování jednotlivých činností neziskových organizací, které souvisí se správným stanovením základu daně z příjmů.

59

ZÁVĚR Neziskové organizace tak, jak je známe dnes, začaly vznikat hned po roce 1989. Ani za více než dvacet let ale nebyl schválen zákon, který by definoval a sjednotil pravidla pro vznik, fungování, hospodaření, účtování, zdaňování a zánik všech typů neziskových organizací. Různé typy jsou dnes tak právně upraveny v řadě zákonů, novelách těchto zákonů a nově schvalovanými zvláštními zákony. Cílem mé bakalářské práce bylo analyzovat současné právní úpravy účetního a daňového režimu neziskových organizací a na konkrétním příkladě určit problematická ustanovení těchto právních úprav. Cíl práce jsem dle mého názoru naplnila, protože jsem rozebrala systém vedení účetnictví, způsoby zdaňování z pohledu jednotlivých daní a na příkladu dvou neziskových organizací, které jsou občanskými sdruženími, jsem ukázala, s jakými daněmi se tyto během své činnosti setkávají a jaké jsou povinny odvádět. V prvních dvou kapitolách jsem definovala rozdělení národního hospodářství, vymezila pojem neziskových organizací, vyjmenovala jejich typy a rozdělení podle různých kritérií. Další kapitola je zaměřena na analýzu účetního režimu neziskových organizací. Účetnictví podává informace o hospodaření organizace s jejím majetkem, o tom, jaké má závazky a pohledávky, o nákladech, výnosech a výsledku hospodaření. U neziskových organizací je důležitá činnost, kterou se zabývá. Ta, která je posláním organizace a slouží k naplnění jejich cílů, je nazývána hlavní činnost a musí být uvedena ve stanovách, statusech nebo zřizovacích listinách. Kromě ní mohou neziskové organizace jako dodatečný zdroj příjmů provozovat ještě hospodářskou (vedlejší) činnost. Rozdělení činností souvisí se zdaňováním a jsou tím dány požadavky na vedení účetnictví neziskových organizací. Účetnictví plní také celou řadu dalších funkcí a řídí se hlavně zákonem č. 563/2000 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Tento zákon je společný pro všechny účetní subjekty, a proto k němu Ministerstvo financí vydává prováděcí vyhlášky. Neziskovým organizacím jsou určeny Vyhláška č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, Vyhláška č. 410/2009 Sb., pro některé vybrané účetní jednotky, kterými jsou územní samosprávné celky, dobrovolné svazky obcí, regionální rady regionů soudržnosti, příspěvkové organizace, státními fondy podle 60

rozpočtových pravidel, Pozemkový fond České republiky a organizační složky státu, a Vyhláška č. 507/2002 Sb., pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví. Na vyhlášky navazují ještě České účetní standardy, které definují pojmy a uvádějí popisy účetních metod a postupů účtování. I když současná právní úprava umožňuje pouze vedení účetnictví, neziskovým organizacím, přesně vymezeným v zákoně o účetnictví, které vedly do 31. 12. 2003 jednoduché účetnictví a jejichž příjmy jsou menší než 3 mil. Kč za poslední účetní období, umožňuje vedení jednoduchého účetnictví i nadále. Nově vzniklé neziskové organizace pak mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Neziskovým organizacím tak byla ponechána výhoda, protože jejich účetnictví není často v takovém rozsahu a vedení účetnictví by pro ně bylo přílišným zatížením jak finančním, tak personálním. Zdaňování neziskových organizací, kterým jsem se zabývala ve čtvrté kapitole, je, jak jsem zjistila, velice problematické. Na rozdíl od ostatních podnikatelských subjektů, které sledují své příjmy a výdaje celkově, musí neziskové organizace rozlišovat, z jaké činnosti byly výnosy a náklady dosaženy. Musí rozlišovat hlavní a vedlejší (doplňkovou) činnost a podle toho zvolit správný postup zaúčtování a s tím souvisejícího zdanění. Hlavní činnost je uvedena v zakládacích, zřizovatelských listinách a statutu. Podle zákona o dani z příjmů pak neziskové organizace dále sledují příjmy, které nejsou a jsou předmětem daně, případně jsou od daně osvobozené. Toto jim přináší zvýšené nároky na evidenci. Jednodušší by nejspíše bylo, kdyby mohly posuzovat své příjmy dohromady, např. jako veřejné vysoké školy, nebo podnikatelské subjekty, a následně stanovit možnosti snížení základu daně např. v souvislosti s veřejnou prospěšností nebo naplňováním poslání. Další problematickou oblastí u neziskových organizací je daň z přidané hodnoty. U té musí zjišťovat, jestli plnění je předmětem daně, a pak jestli se jedná o plnění zdanitelné, nebo osvobozené. Osvobozené plnění může být s nárokem na odpočet nebo bez nároku na odpočet. S tím je spojena opět náročná evidence a neziskové organizace musí navíc sledovat výši svého obratu, na základě kterého jim vzniká povinnost registrace k dani. Zjednodušením by bylo zvýšení limitu této registrace, anebo zavedení povinné registrace všech účetních subjektů a pro neziskové organizace zavedením systému osvobození, výjimek a zvýhodnění např. podle předmětu jejich činnosti, veřejné prospěšnosti, nebo způsobu financování.

61

Poplatníkem silniční daně je nezisková organizace v případě, že provozuje vedlejší (doplňkovou) činnost, anebo její hlavní činnost podléhá dani z příjmů, tedy je zisková. Nezisková organizace pak musí platit zálohy na silniční daň. Může ale dojít k tomu, že nezisková organizace provozující pouze hlavní činnost na konci účetního období zjistí, že tato nebyla zisková, a proto nemusela zálohy na daň platit. Řešení bych spatřovala v tom, že neziskové organizace by zálohy neplatily a daňovou povinnost by si stanovily až na konci účetního období podle zjištěného výsledku hospodaření. Neziskové organizace mohou uplatňovat v rámci daně z nemovitostí, daně dědické, darovací a z převodu nemovitostí mnohá osvobození, která souvisí s náplní jejich činností. Je tedy spíše výjimkou, aby některou z těchto daní platily. Osvobození jsou jim dána přímo zákonem, ale nárok na osvobození musí být neziskové organizace schopny prokázat. Občanské sdružení Středisko výchovné péče HELP ME, které jsem analyzovala v poslední kapitole, vede účetnictví podle svých potřeb, ale tak, aby bylo v souladu s platnou legislativou a splňovalo ustanovení předpisů, kterými se musí řídit. Činnost sdružení je financována dotací od Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy. O správném vedení účetnictví vypovídá délka existence sdružení a fakt, že v auditech účetní závěrky nebyly nikdy zjištěny závažné nedostatky. Sdružení tak dotace na svoji činnost bez problémů získává každý rok. Sdružení není poplatníkem a plátcem žádné z daní rozebíraných ve čtvrté kapitole. Mohlo by být plátcem daně z přidané hodnoty, ale ukázala jsem, proč plátcem této daně není. I činnosti občanského sdružení Ženy50, druhé mnou zkoumané neziskové organizace, jsou částečně hrazeny z dotací od Jihomoravského kraje a Magistrátu města Brna. Skoro šestiletá existence sdružení svědčí o tom, že toto si vybudovalo širokou základnu zájemců o služby, které poskytuje. Vzhledem ke stávající situaci snižování rozpočtů a omezování poskytování dotací se dá očekávat, že dotace od Jihomoravského kraje a Magistrátu města Brna již nebudou ve výši jako v minulých letech, a proto je dobré, že sdružení není na poskytnutí těchto dotací plně závislé a dokáže na svůj provoz získat finanční prostředky i vlastní činností. Sdružení je poplatníkem daně z příjmů. Využívá ale zvýhodnění daná neziskovým organizacím, a tak není povinno daň z příjmů odvádět. Možnosti osvobození, anebo zvýhodnění uplatňuje i u ostatních daní.

62

V závěru páté kapitoly jsem shrnula získané poznatky a uvedla z mého pohledu problematické oblasti účetního a daňového režimu neziskových organizací. Ty spatřuji hlavně v daňovém režimu, na který jsou navázány požadavky na režim účetní. Neziskové organizace často provozují více druhů činností a zatímco ostatní subjekty účtují o všech svých činnostech dohromady, musí neziskové organizace pro každou svou činnost zvlášť sledovat příjmy, výdaje a výsledek hospodaření. Příjmy a s nimi související výdaje musí sledovat dále z pohledu, jestli nejsou předmětem daně, jsou předmětem daně, nebo jsou od daně osvobozeny. Neziskové organizace rozdělují svoji činnost na hlavní, která je posláním organizace, a vedlejší (doplňkovou). Hlavní činnost se uvádí do stanov, statusu a zřizovacích listin a je zdaňována daní z příjmů pouze v případě, že je zisková. Vedlejší činnost je zdaňována vždy, a proto musí být hlavní činnost ve stanovách přesně vymezena a popsána. Problematické může být to, kdy nezisková organizace považuje všechny svoje činnosti za jednu, ale správce daně je považuje za činností více. Dalším problémem je při odděleném účtování rozdělení režijních nákladů. Toto musí být stanoveno směrnicí nebo jiným vnitroorganizačním pokynem. Neziskové organizace mohou svůj základ daně snížit speciálním 30% odpočtem. Tato výhoda byla dána pouze neziskovým organizacím, ale přináší s sebou také určité administrativní nároky. Prostředky získané tímto odpočtem totiž musí být použity na krytí nákladů (výdajů) souvisejících s činnostmi, z nichž získané příjmy nejsou předmětem daně, a to nejpozději ve třech bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích. Dle mého názoru by fungování neziskových organizací určitě zlepšila úprava zdaňování a odstranění povinnosti odděleného sledování příjmů a výdajů za jednotlivé činnosti, hlavně v rámci hlavní činnosti. Oddělení bych ponechala pouze u rozdělení na hlavní a vedlejší (doplňkovou) činnost, protože rozhodnutí, jestli bude vedlejší činnost provozovat je dána samotné organizaci. Evidence a účetnictví by pak nebylo pro neziskové organizace tolik administrativně náročné. Za zvážení by také stálo zjednodušení uplatňování daňových úlev, protože právě neziskové organizace často vykovávají to, co by měl stát, a šetří státu prostředky vyplácené formou podpor a sociálních dávek.

63

SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY Monografie: 1. LEDVINKOVÁ, Jana. DPH v příkladech : praktické příklady včetně zaúčtování, výklad zákona o DPH v oblastech služeb a zboží, DPH ve stavebnictví od 1.1.2008, úplné znění Informace MF k uplatňování zákona o DPH u výstavby po 1.1.2008. 4. aktualiz. a rozš. vyd. Olomouc : ANAG, 2008. 367 s. ISBN 9788072634637. 2. MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace : vznik • účetnictví • daně. 11. aktualiz. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 254 s. ISBN 9788072636754. 3. REKTOŘÍK, Jaroslav. Organizace neziskového sektoru : základy ekonomiky, teorie a řízení. 2. aktualiz. vyd. Praha : Ekopress, 2007. 188 s. ISBN 9788086929255. 4. STRECKOVÁ, Yvonne; MALÝ, Ivan a kolektiv. Veřejná ekonomie pro školu i praxi. Vyd. 1. Praha : Computer Press, 1998. 214 s. ISBN 8072261126. 5. STUCHLÍKOVÁ, Helena; KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací : zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdružení, nadací, veřejných vysokých škol, veřejných výzkumných institucí a obecně prospěšných společností: s příklady z praxe. 6. aktualiz. vyd. Olomouc : ANAG, 2008. 343 s. ISBN 9788072634347 6. ŠKARABELOVÁ, Simona. Když se řekne nezisková organizace : příručka pro zastupitele krajů, měst a obcí. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2002. 130 s. ISBN 8021030313. Legislativa: Zákon č. 83/1990 Sb., o sdružování občanů, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

64

Vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví Vyhláška č. 507/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví Vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů Internetové zdroje: Portál veřejné správy České republiky [online]. ©2003-2011 [cit. 2011-05-17]. Zákony, věstníky krajů, Evropská unie – Portál veřejné správy České republiky. Dostupné z WWW: . Ministerstvo financí České republiky [online]. ©2005 [cit. 2011-05-17]. Finanční zpravodaj 12/3. Dostupné z WWW: . SVP HelpMe [online]. ©2009 [cit. 2011-05-17 a 2012-04-22]. Středisko výchovné péče pro děti a mládež | SVP Help Me. Dostupné z WWW: . Ženy50, o.s. [online]. ©2007-2012 [cit. 2012-04-22]. Rozumíme ženám 50+ | občanské sdružení Ženy50. Dostupné z WWW: .

65

SEZNAM TABULEK Tabulka 1 – České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů....................................................................24 Tabulka 2 – Účet 343 Daň z přidané hodnoty..................................................................37 Tabulka 3 – Přehled příjmů a výdajů Střediska výchovné péče HELP ME za školní rok 2010/2011.........................................................................................................................48 Tabulka 4 – Přehled příjmů a jejich rozlišení podle daňové povinnosti...........................55

SEZNAM SCHÉMAT Schéma 1 – Členění národního hospodářství...................................................................12 Schéma 2 – Postup pro zjištění základu daně..................................................................32

SEZNAM ZKRATEK ČR – Česká republika D – strana dal DPH – daň z přidané hodnoty JMK – Jihomoravský kraj KúJmK – Krajský úřad Jihomoravského kraje MD – strana má dáti MMB – Magistrát města Brna MŠMT ČR – Ministerstvo školství, mládeže a tělovýchovy České republiky Odst. – odstavec Písm. – písmeno Sb. – Sbírky SVP – Středisko výchovné péče Ženy50 – Ženy50, o.s.

SEZNAM PŘÍLOH Příloha 1 – Přehled příjmů a výdajů občanského sdružení Ženy50, o.s. za rok 2011 66

Příloha 1 – Přehled příjmů a výdajů občanského sdružení Ženy50, o.s. za rok 2011 Celkem v Kč Příjmy celkem

637 483,00

JMK – projekt Stárneme aktivně

50 000,00

Brno-střed

propagace

3 000,00

MMB – Odbor zdraví

20 000,00

– Odbor kultury

10 000,00

Rada seniorů JMK

příspěvky účastníkům PC kurzů

Z darů Vlastní příjmy

103 395,00 Členské příspěvky

18 875,00

Vlastní činnost

406 440,00

Úroky Výdaje celkem Z toho

25 750,00

23,00 550 878,00

Osobní náklady celkem

251 124,00

Zákonné pojištění

80 541,00

Materiálové náklady

12 481,00

Služby

161 389,00

Spotřeba energie

25 068,00

Opravy a udržování

2 100,00

Cestovné

4 096,00

Reprezentace

6 060,00

Ostatní poplatky

2 000,00

Ostatní náklady

3 676,00

Bankovní poplatky

2 343,00

Hosp. výsledek (Příjmy – Výdaje) Pramen: Ženy50, o.s. Výroční zpráva za rok 2011. Dostupné na WWW: . [cit. 2012-04-22]

86 605,00