Setelah membaca bab ini, diharapkan pembaca mampu untuk: 1. Menjelaskan pengertian dana umum dan ekuitas dana. 2. Menjelaskan fungsi ekuitas dana dalam akuntansi pemerintahan. 3. Menjelaskan pengertian elemen-elemen ekuitas dana. 4. Menjelaskan pengertian ekuitas dana lancar dan rumus penghitungannya. 5. Menjelaskan pengertian ekuitas dana investasi dan rumus penghitungannya. 6. Menjelaskan pengertian ekuitas dana cadangan dan rumus penghitungannya. 7. Menjelaskan persamaan akuntansi pemerintahan. 8. Membuat persamaan akuntansi pemerintahan. 9. Menerapkan persamaan akuntansi pemerintahan untuk menganalisis transaksi sederhana di pemerintahan. 10. Menjelaskan setiap akibat transaksi dalam akuntansi pemerintahan dan pengaruhnya terhadap persamaan akuntansi. 11. Menyusun neraca awal sederhana dari persamaan akuntansi pemerintahan. 12. Menjelaskan contoh penyesuaian dan pengaruhnya terhadap persamaan akuntansi dan neraca.
2
DANA UMUM DAN EKUITAS DANA Untuk memahami akuntansi pemerintahan menurut Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP), maka kita perlu mengetahui mengenai mekanisme akuntansi dana umum yang dianut oleh SAP. Standar Akuntansi Pemerintahan Indonesia menganut konsep dana umum, sebagaimana dinyatakan secara implisit dalam Kerangka Konseptual Akuntansi Pemerintahan paragraf 15, sebagai berikut: “Akuntansi dana dapat diterapkan untuk tujuan pengendalian masingmasing kelompok dana selain kelompok dana umum (the general fund) sehingga perlu dipertimbangkan dalam pengembangan pelaporan keuangan pemerintah.” Pernyataan ini dapat diinterpretasikan bahwa akuntansi pemerintahan di Indonesia menganut konsep dana umum. Hanya saja, dalam standar selanjutnya tidak ditemukan penjelasan lebih lanjut mengenai dana umum ini. Dana umum ini dalam praktiknya terdapat pada sisi ekuitas di neraca pemerintah. Menurut Suwardjono (2005: 504), dana (fund) mempunyai dua pengertian yang saling dirancukan. Dana dapat diartikan sebagai kas (uang), aset likuid, atau sumber keuangan (financial resources) yang dapat digunakan untuk mendanai suatu kegiatan, program, atau proyek dalam rangka mencapai tujuan tertentu (spesifik). Dana juga dapat berarti kesatuan, wadah, atau pusat yang dapat berupa kegiatan, program, atau proyek yang didanai dengan aset likuid tersebut. Pengertian dana menurut General Accounting Standard Board (GASB) Codification (Wilson and Katellus, 2004:34): “A fund is formally defined as a fiscal and accounting entity with self balancing set of accounts recording cash and other financial resources, together with all related liabilities and residual equities or balances and changes there in, which are segregated for the purpose of carrying on spesific activities or attaining certain objectives in accordance with special regulations, restrictions, or limitations.” Konsep dana sangat fundamental bagi akuntansi pemerintah. Sebagaimana dinyatakan di dalam definisi tersebut, suatu dana adalah merupakan entitas fiskal yang terpisah yang memiliki sumber daya sendiri dan melaporkan kewajibannya sendiri dan hasil operasi untuk periode fiskal. Lebih jauh, suatu dana secara konseptual memiliki catatan akuntansi tersendiri (misalnya jurnal, buku besar) dan dapat menyiapkan laporan keuangan sendiri secara terpisah. Dengan
3 demikian suatu dana merupakan entitas akuntansi tersendiri. Konsep ini memandang bahwa kegiatan, program, proyek atau unit kegiatan lainnya sebagai kesatuan atau entitas yang berdiri sendiri dan menjadi pusat pelaporan disebut dengan dana. Sumber keuangan yang dianggarkan dan diserahkan untuk pelaksanaan kegiatan dipertanggungjawabkan melalui kegiatan tersebut sebagai dana yang berdiri sendiri terpisah dengan dana yang lain. Dengan demikian diperlukan seperangkat sistem akuntansi yang dapat menghasilkan data akuntansi dan laporan keuangan untuk pertanggungjawaban kesatuan dana tersebut. Penjelasan mengenai pos ekuitas dalam neraca dapat ditemukan di dalam Buletin Teknis Nomor 03 tentang Penyajian Laporan Keuangan Pemerintah Daerah sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan dengan Konversi, yang menyatakan: ”Pendekatan yang digunakan untuk menyajikan pos-pos ekuitas ke dalam format neraca berdasarkan SAP, dilakukan dengan pendekatan self balancing.” Pendekatan self balancing di dalam neraca yang digunakan oleh SAP merupakan selisih antara saldo Aset dan Kewajiban. Dari penjelasan diatas, maka dapat disimpulkan bahwa ekuitas dana di dalam neraca merupakan: 1. kelompok dana umum 2. penyeimbang (self balancing) terhadap akun aset dan kewajiban Saldo dana dalam neraca dapat diinterpretasi sebagai dana likuid yang siap digunakan adalah ekuitas dana lancar Selisih Lebih Perhitungan Anggaran (SiLPA) dan dana cadangan. Untuk menggunakan SiLPA dan dana cadangan perlu ketetapan hukum yang mengatur penggunaan dana SiLPA yang tersedia.
PERSAMAAN AKUNTANSI PEMERINTAHAN Standar Akuntansi Pemerintahan di Indonesia yang berlaku sejak tahun 2005 (PP No. 24 Tahun 2005 / PP No. 71 Tahun 2010 Lampiran 2) menganut basis kas menuju akrual. Menurut basis tersebut pendapatan dan belanja diakui pada saat kas masuk ke atau kas keluar dari Kas Negara, sementara aset, kewajiban dan ekuitas dana diakui berbasis akrual. Penerapan basis kas menuju akrual mengandung implikasi terhadap komponen laporan keuangan pemerintahan Indonesia, harus memiliki komponen aset, kewajiban, ekuitas dana, pendapatan dan belanja. INSERT (KLASIFIKASI KOMPONEN LKP MENURUT PP 71 2010) ASET ( ASET LANCAR, INV. JP, ASET TETAP, ASET LAINNYA) KEWAJIBAN (JPD, JPJG)
4 EKUITAS Pemisahan antara eksekutif dan legislatif sebagai wakil dari rakyat dalam pemerintahan menimbulkan perlunya pertanggungjawaban. Pertanggungjawaban pemerintah terhadap keuangan rakyat yang dikelolanya diwujudkan dalam bentuk pelaporan neraca yang mengharuskan bahwa aset pemerintah harus ditunjukkan asalnya, apakah dari kewajiban ataukah milik pemerintah sendiri (ekuitas dana). Dengan demikian, maka hubungan fungsional bahwa aset harus selalu sama dengan kewajiban dan ekuitas dana harus selalu dipertahankan. Hubungan fungsional antara aset, kewajiban dan ekuitas dana dalam akuntansi disebut dengan persamaan akuntansi. Persamaan akuntansi adalah hubungan fungsional antar akun (tempat mencatat transaksi) dalam suatu sistem akuntansi, akibat dimintanya pertanggungjawaban atas dasar konsep entitas pelaporan dan kemandirian entitas yang menghendaki agar kekayaan yang dikelola oleh pemerintah dapat ditunjukkan sumber atau asalnya. Secara sederhana, persamaan akuntansi pemerintah dapat digambarkan sebagai berikut: Aset = Kewajiban + Ekuitas Dana Dengan menggunakan notasi, maka persamaan tersebut dapat ditulis: A = K + ED Di dalam sistem akuntansi pemerintahan yang berlaku di Indonesia berdasarkan Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP), maka Ekuitas Dana pemerintah dibagi menjadi 3 kelompok, yaitu: 1. Ekuitas Dana Lancar 2. Ekuitas Dana Investasi 3. Ekuitas Dana Cadangan Setiap kelompok dibagi menjadi akun-akun yang spesifik sesuai dengan dana yang dimaksudkan. Setiap kelompok dapat dijelaskan sebagai berikut: 1. Ekuitas Dana Lancar Ekuitas Dana Lancar adalah selisih antara aset lancar dengan kewajiban jangka pendek. Dengan kata lain Ekuitas Dana Lancar sama dengan aset lancar dikurangi kewajiban jangka pendek. Pasangan Akun dalam Ekuitas Dana Lancar Akun Sub Ekuitas Dana Lancar SiLPA/SiKPA (Selisih Lebih/Kurang
Akun Lawan Kas di Kas Daerah, Kas di Bendahara
5 Perhitungan Anggaran) Pendapatan yang Ditangguhkan Cadangan Piutang Cadangan Persediaan Dana yang Harus Disediakan untuk Pembayaran Hutang Jangka Pendek
Pengeluaran, dan Investasi Jangka Pendek Kas di Bendahara Penerimaan Piutang Persediaan Hutang Jangka Pendek
2. Ekuitas Dana Investasi Ekuitas Dana Investasi mencerminkan kekayaan pemerintah yang tertanam dalam aset non-lancar selain dana cadangan, dikurangi dengan kewajiban jangka panjang. Ekuitas Dana Investasi mencerminkan kekayaan bersih pemerintah daerah yang tertanam dalam kekayaan berjangka panjang. Penyajian Ekuitas Dana Investasi di neraca dapat diperoleh dengan menjumlahkan: Investasi Jangka Panjang Aset Tetap Aset Lainnya Dikurangi: Jumlah Dana yang Harus Disediakan untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang Pasangan Akun dalam Ekuitas Dana Investasi Akun Sub Ekuitas Dana Investasi Diinvestasikan dalam Investasi Jangka Panjang Diinvestasikan dalam Aset Tetap Diinvestasikan dalam Aset Lainnya Dana yang Harus Disediakan untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang
Akun Lawan Investasi Jangka Panjang Aset Tetap Aset Lainnya Hutang Jangka Panjang
3. Ekuitas Dana Cadangan Ekuitas Dana Cadangan mencerminkan kekayaan pemerintah yang dicadangkan untuk tujuan yang telah ditentukan sebelumnya sesuai peraturan perundang-undangan. Dengan kata lain Ekuitas Dana Cadangan mencerminkan kekayaan bersih pemerintah daerah yang tertanam dalam Dana Cadangan. Dengan demikian jumlah yang disajikan di neraca adalah sebesar jumlah Dana Cadangan. Dana cadangan ini tersimpan di dalam rekening di bank yang diatur dengan peraturan daerah. Pasangan Akun dalam Ekuitas Dana Cadangan Akun Sub Ekuitas Dana Cadangan Diinvestasikan dalam Dana Cadangan
Akun Lawan Dana Cadangan
Adanya 3 jenis Ekuitas Dana di dalam akuntansi pemerintahan Indonesia, akan mengubah struktur persamaan akuntansi, menjadi sebagai berikut:
6
A = K + EDL + EDI + EDC Dari persamaan diatas, A adalah Aset, K adalah Kewajiban, EDL adalah Ekuitas Dana Lancar, EDI adalah Ekuitas Dana Investasi, dan EDC adalah Ekuitas Dana Cadangan. Untuk mengecek ketepatan dalam penjumlahan angka-angka di dalam setiap kelompok ekuitas dana, dapat menggunakan rumus berikut ini: EDL = Aset Lancar - Kewajiban Jangka Pendek EDI = Investasi Jangka Panjang + Aset Tetap + Aset Lainnya – Kewajiban Jangka Panjang EDC = Dana Cadangan Pemerintah melaksanakan operasional kegiatan pelayanannya kepada masyarakat dengan berdasarkan pada anggaran. Jika dilihat dari segi transaksi, terdapat 3 tahap anggaran yaitu pada saat disahkan, diotorisasi, dan direalisasi. Anggaran pemerintah akan berpengaruh terhadap persamaan akuntansi pemerintah pada saat direalisasi atau saat terjadinya transaksi (dasar akrual) dan pada saat peneriman atau pengeluaran kas (dasar kas). Hubungan posisi keuangan awal dan posisi keuangan akhir setelah transaksi yang berdasarkan anggaran pemerintah, dapat digambarkan dalam notasi persamaan akuntansi sebagai berikut. Posisi keuangan awal: A = K + EDL + EDI + EDC Posisi keuangan akhir: A’ = K’ + EDL’ + EDI’ + EDC’ Tanda ’ dalam persamaan di atas menunjukkan bahwa komposisi dan jumlah rupiah aset, kewajiban, dan ekuitas dana berubah setelah adanya transaksi tetapi jumlah rupiah aset total akan selalu sama dengan jumlah rupiah kewajiban dan ekuitas dana. Apabila elemen penyebab perubahan ekuitas dipisahkan, maka selama periode fiskal terjadinya transaksi, ekuitas awal tidak akan berubah dan sebagai gantinya timbul elemen-elemen Pendapatan (P) dan Belanja (B). Pada akhir periode, persamaan akuntansi pemerintah akan menjadi sebagai berikut: A = K + EDL + EDI + EDC + P - B
7
ILUSTRASI TRANSAKSI Untuk menggambarkan transaksi-transaksi yang terjadi dalam pemerintahan daerah yang disederhanakan, maka untuk memudahkan akan diilustrasikan sebagai berikut: Contoh 1 Kabupaten Makmur, pada tahun 2005 baru pertama kali mengadakan inventarisasi dan dihasilkan data sebagai berikut (dalam jutaan rupiah): Kas di Kas Daerah Rp 5.000 Persediaan 2.000 Aset Tetap 3.000 Dana Cadangan 1.000 Hutang Jangka Pendek 1.500 Hutang Jangka Panjang 2.500 Buatlah persamaan akuntansi pemerintah atas inventarisasi yang dilakukan oleh Kabupaten Makmur! Dari soal contoh 1, kita dapat menyusun persamaan akuntansi sesuai dengan data hasil inventarisasi neraca awal Kabupaten Makmur sebagai berikut: (dalam jutaan rupiah) Kas di Kas Daerah
Persediaan
5.000
Aset Tetap
DEBET (Rp) 2.000 3.000
Dana Cadangan
1.000
Hutang Jangka Pendek
1.500
Hutang Jangka Panjang
2.500
Ekuitas Dana Lancar
KREDIT (Rp) 5.500
Ekuitas Dana Investasi
500
Ekuitas Dana Cad.
1.000
Neraca awal singkat atas transaksi pencatatan tersebut adalah sebagai berikut: Kabupaten Makmur Neraca Awal Per 31 Desember 2005 Aset Aset Lancar Kas di Kas Daerah Persediaan Total Aset Lancar Aset Tetap dan Lainnya Aset Tetap Dana Cadangan Total Aset Tetap dan Lainnya Jumlah Aset
(dalam jutaan rupiah) Kewajiban Hutang Jangka Pendek Rp 5.000 Hutang Jangka Panjang 2.000 Total Kewajiban 7.000 Ekuitas Dana Ekuitas Dana Lancar 3.000 Ekuitas Dana Investasi 1.000 Ekuitas Dana Cadangan 4.000 Total Ekuitas Dana Jumlah Kewajiban dan Rp 11.000 Ekuitas
Rp
1.500 2.500 4.000 5.500 500 1.000 7.000
Rp 11.000
8
Untuk menghitung ketepatan angka-angka dalam ekuitas dana, maka digunakan persamaan sebagai berikut (dalam jutaan rupiah): Ekuitas Dana Lancar (EDL) = Aset Lancar – Kewajiban Jangka Pendek = Rp 7.000 – Rp 1.500 = Rp 5.500 Ekuitas Dana Investasi (EDI) = Aset Tetap – Kewajiban Jangka Panjang = Rp 3.000 – Rp 2.500 = Rp 500 Ekuitas Dana Cadangan (EDC) = Dana Cadangan = Rp 1.000
Berikut ini adalah neraca awal Kabupaten Makmur dengan rincian akun ekuitas dana. Kabupaten Makmur Neraca Awal Per 31 Desember 2005 Aset Aset Lancar Kas di Kas Daerah Persediaan Total Aset Lancar Aset Tetap dan Lainnya Aset Tetap Dana Cadangan Total Aset Tetap dan Lainnya
Total Aset Ket: YHD= Yang Harus Disediakan
(dalam jutaan rupiah) Kewajiban Hutang Jangka Pendek Rp 5.000 Hutang Jangka Panjang 2.000 Total Kewajiban 7.000 Ekuitas Dana Ekuitas Dana Lancar 3.000 SiLPA 1.000 Cadangan Persediaan Dana YHD untuk Pembayaran 4.000 Hutang Jangka Pendek Ekuitas Dana Investasi Diinvestasikan dalam Aset Tetap Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang Ekuitas Dana Cadangan Diinvestasikan dalam Dana Cadangan Total Ekuitas Dana Jumlah Kewajiban dan Rp 11.000 Ekuitas
Rp
1.500 2.500 4.000
5.000 2.000 (1.500)
3.000 (2.500)
1.000 7.000 Rp 11.000
9 Contoh 2 Selama Tahun 2006, APBD Kabupaten Makmur ditetapkan dan direalisasikan sebagai berikut: Pos APBD Pendapatan Belanja Operasi Belanja Modal /Aset Tetap Surplus/(Defisit) Penerimaan Pembiayaan_ dari Hutang Jangka Panjang Pengeluaran Pembiayaan_ Pembentukan Dana Cadangan Sisa Lebih/(Kurang Pembiayaan) SiLPA /(SiKPA)
APBD Rp 29.000 16.000 10.000 3.000 8.000 (7.000) 1.000 4.000
(dalam jutaan rupiah) Realisasi APBD Rp 30.000 15.000 10.000 5.000 7.000 (5.000) 2.000 7.000
Secara deskriptif, transaksi akuntansi keuangan yang terjadi pada Kabupaten Makmur dalam tahun 2006 dapat diikhtisarkan sebagai berikut (dalam jutaan rupiah): A. Inventarisasi aset Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur Rp 11.000 B. Realisasi pendapatan asli Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur Rp 20.000 C. Realisasi belanja operasi Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur Rp 15.000 D. Realisasi belanja modal Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur Rp 10.000 E. Korolari: pengakuan aset atas realisasi belanja modal Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur Rp 10.000 F. Realisasi penerimaan pembiayaan dari hutang jangka panjang Rp 7.000 G. Korolari: pengakuan hutang jangka panjang Rp 7.000 H. Pengeluaran pembiayaan berupa pembentukan dana cadangan pemerintah daerah untuk pembuatan bandara di Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur Rp 5.000 I. Korolari: pengakuan atas penambahan dana cadangan Rp 5.000 Bagaimanakah pengaruh dari realisasi APBD Kabupaten Makmur terhadap persamaan akuntansi pemerintah Kabupaten Makmur? Penjelasan Transaksi A Transaksi A adalah berupa pencatatan neraca awal, yang berasal dari inventarisasi aset dan kewajiban. Dalam transaksi ini dicatat aset yang bisa diidentifikasi serta kewajiban yang dimiliki oleh Kabupaten Makmur pada akhir tahun 2005. Selisih antara total aset dan kewajiban, masing-masing akan diidentifikasi dan dikelompokkan ke dalam ekuitas dana lancar, ekuitas dana investasi dan ekuitas dana cadangan. Penjelasan atas transaksi pertama ini telah diuraikan di Contoh 1. Penjelasan Transaksi B Transaksi B adalah realisasi pendapatan pemerintah Kabupaten Makmur sesuai dengan APBD. Untuk tahun 2006, realisasi pendapatan pemerintah Kabupaten
10 Makmur adalah Rp 30.000. Transaksi yang terjadi atas realisasi anggaran tersebut akan menambah aset Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur berupa kas sebesar Rp 30.000 di sebelah Debet, sementara di sebelah kredit akan menambah jumlah ekuitas dana lancar (SiLPA) sebesar Rp 30.000. Transaksi realisasi pendapatan pemerintah ini hanya akan menambah kas dan tidak mengubah komposisi aset lainnya. Penjelasan Transaksi C Transaksi C adalah realisasi belanja operasi pemerintah Kabupaten Makmur sesuai dengan APBD. Untuk tahun 2006, realisasi belanja operasi pemerintah Kabupaten Makmur adalah Rp 15.000. Transaksi yang terjadi atas realisasi anggaran tersebut akan mengurangi aset Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur berupa kas sebesar Rp 15.000 di sebelah Debet, sementara di sebelah kredit akan mengurangi jumlah ekuitas dana lancar (SiLPA) sebesar Rp 15.000. Transaksi realisasi belanja operasi pemerintah ini hanya akan mengurangi kas, tidak mengubah komposisi aset lainnya. Sebagai lawannya, transaksi realisasi belanja operasi pemerintah akan mengurangi ekuitas dana lancar (SiLPA). Penjelasan Transaksi D Transaksi D adalah realisasi belanja modal pemerintah Kabupaten Makmur sesuai dengan APBD. Untuk tahun 2006, realisasi belanja modal pemerintah Kabupaten Makmur adalah Rp 10.000. Transaksi yang terjadi atas realisasi anggaran tersebut akan mengurangi aset Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur berupa kas sebesar Rp 10.000 di sebelah Debet, sementara di sebelah kredit akan mengurangi jumlah ekuitas dana lancar (SiLPA) sebesar Rp 10.000. Transaksi realisasi belanja operasi pemerintah ini bukan hanya akan mengurangi kas, tetapi juga akan mengubah komposisi aset lainnya, yaitu bertambahnya aset tetap sebagai akibat belanja modal. Sebagai lawannya, transaksi realisasi belanja modal pemerintah akan mengurangi ekuitas dana lancar (SiLPA) Rp 10.000.
Persamaan akuntansinya adalah sebagai berikut: (dalam jutaan rupiah) Transaksi
A B C D
Kas di Kas Daerah
5.000 30.000 35.000 (15.000) 20.000 (10.000) 10.000
Persediaan
Dana Cadangan
Hutang Jangka Pendek
1.000
1.500
2.500
2.000
3.000
1.000
1.500
2.500
2.000
3.000
1.000
1.500
2.500
2.000
3.000
1.000
1.500
2.500
Ekuitas Dana Lancar KREDIT (Rp) 5.500 30.000 35.500 (15.000) 20.500 (10.000) 10.500
10.000 10.000
2.000
13.000
1.000
1.500
2.500
10.500
2.000
13.000
1.000
1.500
2.500
17.500
7.000 2.000
13.000
1.000
1.500
9.500
(5.000) 12.000
500
1.000
500
1.000
500
1.000
500
1.000
2.000
13.000
1.000
1.500
9.500
12.500
10.500
Belanja Modal: Pengakuan Aset Tetap 1.000 Penerimaan Pembiayaan dari Hutang Jangka Panjang
10.500
3.500
1.000 Pengakuan Hutang Jangka Panjang 1.000 Pengeluaran Pembiayaan
3.500
5.000 2.000
13.000
6.000
1.000 5.000
1.500
9.500
12.500
Neraca Awal Pendapatan
Belanja Modal
(7.000) 17.500
Keterangan Transaksi
Belanja Operasi
(5.000)
I 12.000
Ekuitas Dana Cadangan
7.000
G 17.000
Ekuitas Dana Investasi
10.000
7.000 17.000
H
Hutang Jangka Panjang
DEBET (Rp) 2.000 3.000
E
F
Aset Tetap
3.500
6.000
Pencatatan Penambahan Dana Cadangan
Penjelasan Transaksi E Transaksi pengakuan aset tetap dan pengakuan hutang jangka panjang merupakan transaksi yang berbeda dengan transaksi yang terjadi di sektor swasta. Transaksi belanja modal sebesar Rp 10.000 akan mempengaruhi akun kas di sisi Debet, berupa pengurangan kas, dan ekuitas dana lancar berupa bertambahnya belanja modal sebesar Rp 10.000. Bertambahnya belanja secara langsung akan berpengaruh terhadap SiLPA di akhir periode. Pencatatan transaksi dengan metode ini hanya akan mempengaruhi aset berupa kas dan ekuitas dana berupa SiLPA. Sementara untuk pengakuan adanya aset terhadap transaksi ini memerlukan satu tahap pencatatan transaksi sebagai aset. Pengakuan atas aset sebagai penambahan aset tetap sebesar Rp 10.000, dan diimbangi dengan penambahan atas ekuitas dana investasi untuk pos Ekuitas Dana InvestasiDiinvestasikan Dalam Aset Tetap sebesar Rp 10.000. Oleh karena itu, untuk mencatat transaksi ini dilakukan 2 langkah, yaitu 1) mengakui penurunan kas dan penambahan belanja modal sebesar Rp 10.000, dan 2) mengakui penambahan aset tetap Rp 10.000 dan penambahan Ekuitas Dana Investasi-Diinvestasikan dalam Aset Tetap sebesar Rp 10.000. Langkah yang kedua di dalam akuntansi pemerintahan dikenal dengan jurnal korolari. Masalah lain yang muncul adalah pertanyaan, ”Mengapa pencatatan transaksi tidak langsung mengurangi kas dan menambah aset tetap sebesar Rp 10.000?” Apabila pencatatan dalam persamaan akuntansi dilakukan dengan cara ini, maka akan mengakibatkan 1) tidak tercatatnya belanja modal, 2) tidak tercatatnya penambahan didalam Ekuitas dana Investasi-Diinvestasikan dalam Aset Tetap. Untuk mengatasi kelemahan karena pencatatan model sektor swasta, maka dalam persamaan akuntansi pemerintah pencatatan harus dilakukan dua tahap, yaitu tahap pertama mencatat pengeluaran kas dan penambahan belanja modal atau realisasi belanja modal, dan tahap kedua mengakui penambahan aset tetap dan penambahan Ekuitas Dana Investasi-Diinvestasikan dalam Aset Tetap.
Penjelasan Transaksi F Transaksi F adalah realisasi penerimaan pembiayaan pemerintah Kabupaten Makmur sesuai dengan APBD. Untuk tahun 2006, realisasi penerimaan pembiayaan pemerintah Kabupaten Makmur adalah Rp 7.000 yang berasal dari hutang jangka panjang. Transaksi yang terjadi atas realisasi anggaran tersebut akan menambah aset Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur berupa kas sebesar Rp 7.000 di sebelah Debet, sementara di sebelah kredit akan menambah jumlah ekuitas dana lancar (SiLPA) sebesar Rp 7.000. Transaksi realisasi belanja operasi pemerintah ini bukan hanya akan menambah ekuitas dana lancar (SiLPA), tetapi juga akan mengubah komposisi kewajiban jangka panjang, yaitu bertambahnya
12 kewajiban jangka panjang sebagai akibat dari penerimaan pembiayaan, yang perlu dibayar di masa yang akan datang. Penjelasan Transaksi G Transaksi ini adalah kasus penerimaan kas dari penerimaan pembiayaan atau realisasi pendapatan pembiayaan. Transaksi penerimaan pembiayaan sebesar Rp 7.000 berasal dari hutang jangka panjang akan mempengaruhi akun kas di sisi Debet, berupa penambahan kas, dan ekuitas dana lancar berupa bertambahnya penerimaan pembiayaan sebesar Rp 7.000. Bertambahnya penerimaan pembiayaan secara langsung akan berpengaruh terhadap SiLPA pada akhir periode. Pencatatan transaksi dengan metode ini hanya akan mempengaruhi aset berupa kas dan ekuitas dana berupa SiLPA. Sementara untuk pengakuan adanya hutang jangka panjang terhadap transaksi ini memerlukan satu tahap pencatatan transaksi sebagai hutang jangka panjang. Pengakuan atas transaksi pembiayaan sebagai penambahan hutang jangka panjang sebesar Rp 7.000, dan diimbangi dengan penambahan atas Ekuitas Dana Investasi-Dana yang Harus Disediakan untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang sebesar Rp 7.000. Muncul pertanyaan, ”Mengapa pencatatan transaksi tersebut tidak langsung menambah kas dan hutang jangka panjang masing-masing sebesar Rp 7.000, seperti halnya di persamaan akuntansi sektor swasta?” Apabila pencatatan dalam persamaan akuntansi dilakukan dengan cara ini, maka akan mengakibatkan 1) tidak tercatatnya penerimaan pembiayaan, 2) tidak tercatatnya penambahan didalam Ekuitas Dana Investasi-Dana yang Harus Disediakan untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang. Untuk mengatasi kelemahan karena pencatatan model sektor swasta tersebut, maka dalam persamaan akuntansi pemerintah pencatatan harus dilakukan dua tahap, yaitu tahap pertama mencatat penerimaan kas dan penambahan penerimaan pembiayaan atau realisasi penerimaan pembiyaan dari hutang jangka panjang, dan tahap kedua adalah mengakui penambahan kewajiban jangka panjang dan penambahan Ekuitas Dana Investasi-Dana yang Harus Disediakan untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang.
Penjelasan Transaksi H Transaksi H adalah realisasi pengeluaran pembiayaan pemerintah Kabupaten Makmur sesuai dengan APBD untuk membentuk dana cadangan. Untuk tahun 2006, realisasi pengeluaran pembiayaan pemerintah Kabupaten Makmur adalah Rp 5.000. Transaksi yang terjadi atas realisasi anggaran tersebut akan mengurangi aset Pemerintah Daerah Kabupaten Makmur berupa kas sebesar Rp 5.000 di sebelah Debet, sementara di sebelah kredit akan mengurangi jumlah ekuitas dana lancar (SiLPA) sebesar Rp 5.000. Transaksi realisasi belanja pembiayaan pemerintah ini bukan hanya akan mengurangi kas, tetapi akan mengubah komposisi aset lainnya berupa perubahan pada dana cadangan. Sebagai lawannya,
13 transaksi realisasi belanja operasi pemerintah akan mengurangi ekuitas dana lancar (SiLPA) sebesar Rp 5.000. Penjelasan Transaksi I Transaksi pengakuan dana cadangan dan pengakuan penambahan atas ekuitas dana cadangan merupakan transaksi yang berbeda dengan transaksi yang terjadi di sektor swasta. Transaksi belanja pembiayaan sebesar Rp 5.000 akan mempengaruhi akun kas di sisi Debet, berupa pengurangan kas, dan ekuitas dana lancar berupa bertambahnya ekuitas dana cadangan sebesar Rp 5.000. Bertambahnya belanja pembiayaan secara langsung akan berpengaruh terhadap SiLPA di akhir periode. Pencatatan transaksi dengan metode ini hanya akan mempengaruhi aset berupa kas dan ekuitas dana cadangan. Sementara untuk pengakuan adanya aset berupa dana cadangan terhadap transaksi ini memerlukan satu tahap pencatatan transaksi lagi. Pengakuan atas dana cadangan sebesar Rp 5.000, perlu diimbangi dengan penambahan atas ekuitas dana cadangan Rp 5.000. Oleh karena itu langkah untuk mencatat transaksi ini dilakukan sebanyak 2 langkah, yaitu 1) mengakui penurunan kas dan penambahan belanja pembiayaan sebesar Rp 5.000, dan 2) mengakui penambahan dana cadangan Rp 10.000 dan penambahan ekuitas dana cadangan sebesar Rp 10.000. Masalah lain yang muncul adalah pertanyaan, ”Mengapa pencatatan transaksi tidak langsung mengurangi kas dan menambah dana cadangan sebesar Rp 5.000?” Apabila pencatatan dalam persamaan akuntansi dilakukan dengan cara ini, maka akan mengakibatkan 1) tidak tercatatnya belanja pembiayaan, 2) tidak tercatatnya penambahan didalam ekuitas dana cadangan. Untuk mengatasi kelemahan karena pencatatan model sektor swasta, maka dalam persamaan akuntansi pemerintah pencatatan harus dilakukan dua tahap, yaitu tahap pertama mencatat pengeluaran kas dan penambahan belanja pembiayaan atau realisasi belanja pembiayaan, dan tahap kedua mengakui penambahan dana cadangan dan penambahan ekuitas dana cadangan.
CONTOH PENYESUAIAN DALAM PERSAMAAN AKUNTANSI Setiap akhir tahun, di dalam akuntansi pemerintahan perlu diperhatikan pos-pos yang memerlukan penyesuaian. Penyesuaian diperlukan karena tidak setiap akun dalam neraca menunjukkan kondisi yang sebenarnya. Sebagai misal, adalah akun Persediaan di dalam neraca Kabupaten Makmur pada akhir tahun 2006 adalah sama dengan jumlah persediaan pada awal tahun 2006 (neraca awal). Untuk memastikan bahwa akun tersebut angkanya telah tepat, maka diperlukan pengecekan nilai jumlah persediaan (stock opname). Kasus lainnya misalnya,
14 pemerintah Kabupaten Makmur menyusutkan asetnya untuk mendapatkan nilai wajar dalam aset tetap di neraca. Adanya transaksi yang belum tercatat, atau akun pada akhir tahun belum menunjukkan angka yang tepat menunjukkan bahwa di dalam akuntansi pemerintahan perlu dilakukan penyesuaian (judgement) terhadap akun-akun yang muncul. Hasil dari penilaian tersebut adalah munculnya jurnal penyesuaian, untuk memperbaiki laporan sehingga mencerminkan keadaan yang wajar. Contoh 3 Dalam kasus Kabupaten Makmur pada akhir tahun 2006, untuk memastikan keadaan yang sebenarnya, dilakukan stock opname terhadap persediaan dan ternyata nilai wajar dari persediaan Kabupaten Makmur jumlahnya adalah Rp 3.000 juta. Disamping itu, pada awal tahun anggaran DPRD Kabupaten Makmur memberi mandat agar menyusutkan aset tetap di Kabupaten Makmur sebesar Rp 500 juta per tahun. Bagaimana pengaruh adanya penyesuaian ini terhadap persamaan akuntansi dan neraca? Pengaruh terhadap persamaan akuntansi Kabupaten Makmur sampai dengan penyesuaian dapat digambarkan dalam tabel berikut (dalam jutaan rupiah):
Transaksi
Kas di Kas Daerah
Persediaan
Aset Tetap
Dana Cadangan
Hutang Jangka Pendek
Hutang Jangka Panjang
DEBET (Rp) A B C D
5.000 30.000 35.000 (15.000) 20.000 (10.000) 10.000
2.000 2.000 2.000 2.000
10.000
2.000
3.000 3.000 3.000 3.000
1.000 1.000 1.000 1.000
1.500 1.500 1.500 1.500
13.000
2.500 2.500
500
2.000
1.000
1.500
2.500
13.000
1.000
1.500
2.500
2.000
13.000
1.000
1.500
9.500
2.000
13.000
1.000
1.500
9.500
2.000
500
10.500 17.500
Belanja Operasi
500
12.000
3.000
13.000
6.000
1.500
9.500
12.500
Belanja Modal
500
1.000 Belanja Modal: Pengakuan Aset Tetap
10.500
1.000 Penerimaan Pembiayaan dari Hutang Jk. Panjang
10.500
3.000
* Neraca Saldo Sebelum Penyesuaian ** Neraca Saldo Setelah Penyesuaian
1.000 Pengakuan Hutang Jangka Panjang
3.500
1.000
3.500
1.000
Pengeluaran Pembiayaan
3.500
6.000
13.000
6.000
1.500
9.500
13.500
12.500
3.500
6.000
(500) 6.000
1.500
9.500
13.500
Pencatatan Penambahan Dana Cadangan * Penyesuaian nilai persediaan menjadi Rp3.000
1.000
(500)
K
12.000
1.000
(7.000) 17.500 (5.000) 12.500
Neraca Awal
1.000
5.000
1.000
J
Keterangan Transaksi
Pendapatan
5.000 12.000
1.000
7.000
I
Ket:
2.500
5.500 30.000 35.500 (15.000) 20.500 (10.000) 10.500
7.000 17.000 (5.000) 12.000
Ekuitas Dana Cadangan
10.000
G H
2.500
7.000 17.000
Ekuitas Dana Investasi
KREDIT (Rp)
10.000
E
F
Ekuitas Dana Lancar
3.000
6.000
Penystn. Aset Tetap (Terbentuk Pos Akumulasi Penystn.) **
16 Penjelasan Transaksi J Transaksi J adalah pengakuan terhadap hasil stock opname yang menunjukkan persediaan pemerintah Kabupaten Makmur pada akhir tahun 2006. Jumlah persediaan hasil stock opname pada akhir tahun 2006 di pemerintah Kabupaten Makmur adalah Rp 3.000. Hal ini menunjukkan perbedaan dengan nilai persediaan pada awal tahun sejumlah Rp 2.000. Perbedaan sebesar Rp 1.000 perlu diperbaiki dengan cara menambahkan masing-masing Rp 1.000 pada akun persediaan (sebagai tambahan aset lancar) dan pada akun Cadangan Persediaan (ekuitas dana lancar). Penjelasan Transaksi K Transaksi K adalah penyusutan aset tetap pada akhir tahun. Seiring dengan semakin lamanya digunakan, aset tetap (selain tanah) akan mengalami penurunan manfaat karena aus atau rusak akibat pemakaian. Dalam rangka penyajian nilai wajar terhadap aset-aset tersebut dilakukan penyusutan. Selain itu, aset tetap juga dapat direvaluasi, dihentikan penggunaannya, atau dilepaskan (dijual). Penyusutan adalah penyesuaian nilai sehubungan dengan penurunan kapasitas dan manfaat dari suatu aset. Selain tanah dan konstruksi dalam pengerjaan, seluruh aset tetap dapat disusutkan sesuai dengan sifat dan karakteristik aset tersebut. Penyusutan ini bukan untuk alokasi biaya sebagaimana penyusutan di sektor komersial, tetapi untuk menyesuaikan nilai sehingga dapat disajikan secara wajar. Pengertian ini berdampak pada transaksi yang harus dibuat pada saat mengakui penyusutan, dimana tidak ada pengakuan beban penyusutan melainkan hanya penurunan nilai aset. Nilai penyusutan untuk masing-masing periode dicatat dengan cara mengurangi nilai tercatat aset tetap dan akun Diinvestasikan dalam Aset Tetap. Jumlah penyusutan pada tahun 2006 di pemerintah Kabupaten Makmur adalah Rp 500. Penyusutan ini akan mengurangi aset tetap sebesar Rp 500 (dengan terbentuknya akun/pos baru berupa Akumulasi Penyusutan yang merupakan akun lawan dari aset tetap) dan mengurangi Ekuitas Dana Investasi–Diinvestasikan pada Aset Tetap. Atau dengan kata lain Akumulasi Penyusutan bertambah (kredit) dan Ekuitas Dana Investasi–Diinvestasikan pada Aset Tetap berkurang (Debet). Teknik lain yang dapat digunakan adalah mengurangi penyusutan langsung terhadap aset tetap dan Ekuitas Dana Investasi–Diinvestasikan pada Aset Tetap sesuai dengan nilai wajarnya. Dengan adanya penyesuaian tersebut, maka neraca setelah dilakukannya penyesuaian adalah sebagai berikut:
17 Kabupaten Makmur Neraca Per 31 Desember 2006 Aset Aset Lancar Kas di Kas Daerah Persediaan Total Aset Lancar
Rp
Aset Tetap dan Lainnya Aset Tetap Akumulasi Penyusutan Nilai Buku Aset Tetap Dana Cadangan Total Aset Tetap dan Lainnya
Jumlah Aset
12.000 3.000 15.000
13.000 (500) 12.500 6.000 18.500
Rp 33.500
(dalam jutaan rupiah)
Kewajiban Hutang Jangka Pendek Hutang Jangka Panjang Total Kewajiban Ekuitas Dana Ekuitas Dana Lancar SiLPA Cadangan Persediaan
Rp
1.500 9.500 11.000
12.000 3.000
Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Pendek Ekuitas Dana Investasi Diinvestasikan dalam Aset Tetap Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang Ekuitas Dana Cadangan Diinvestasikan dalam Dana Cadangan Total Ekuitas Dana Jumlah Kewajiban dan Ekuitas Dana
(1.500) 12.500 (9.500)
6.000 22.500 Rp 33.500
Ket: YHD=Yang Harus Disediakan
Basis kas menuju akrual, memberikan kebebasan kepada Pemerintah Indonesia untuk memilih membuat Laporan Kinerja Keuangan dan Laporan Perubahan Ekuitas, atau tidak membuatnya. Laporan tersebut sifatnya voluntary. Laporan Kinerja Keuangan merupakan laporan yang membandingkan antara pendapatan dan belanja yang disertai dengan pendapatan dan belanja secara akrual. Dalam kasus ini, perhitungan akrual hanyalah penyusutan dengan jumlah Rp500. Jika Laporan Kinerja Keuangan dibuat dari transaksi di atas, maka akan didapat laporan sebagai berikut: Kabupaten Makmur Laporan Kinerja Keuangan Per 31 Desember 2006 (dalam jutaan rupiah) Pendapatan Pendapatan Belanja Belanja Operasi Penyusutan Surplus (Defisit) Kinerja Keuangan
Rp
30.000 15.000 500 14.500
18 Laporan perubahan ekuitas dana menjelaskan perubahan ekuitas dana awal menjadi ekuitas dana akhir. Ekuitas dana berubah karena adanya perubahan dalam surplus / defisit kinerja keuangan atau ada penyesuaian dalam akun-akun neraca. Jika dalam kasus Kabupaten Makmur dibuat Laporan Perubahan Ekuitas Dana awal, maka akan berbentuk sebagai berikut: Kabupaten Makmur Laporan Perubahan Ekuitas Dana - Horizontal Per 31 Desember 2006 Ekuitas Dana Ekuitas Dana Lancar SiLPA Cadangan Persediaan Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Pendek Ekuitas Dana Investasi Diinvestasikan dalam Aset Tetap Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang Ekuitas Dana Cadangan Diinvestasikan dalam Dana Cadangan Total Ekuitas Dana Jumlah Ekuitas Dana
(dalam jutaan rupiah) Awal Perubahan
Akhir
5.000 2.000
7.000 1.000
12.000 3.000
(1.500)
0
(1.500)
3.000
9.500
12.500
(2.500)
(7.000)
(9.500)
1.000
5.000
6.000
7.000
Rp 15.500
Rp 22.500
Kabupaten Makmur Laporan Perubahan Ekuitas Dana - Vertikal Per 31 Desember 2006 (dalam jutaan rupiah) Ekuitas Dana Awal Surplus/Defisit Kinerja Keuangan Penyesuaian Nilai Persediaan Ekuitas Dana Akhir
Rp
7.000 14.500 1.000 22.500
Laporan Arus Kas merupakan laporan yang menjelaskan perubahan kas awal menjadi kas akhir. Secara teoretis, laporan arus kas dapat disusun dengan menggunakan metode langsung dan tidak langsung. Standar Akuntansi Pemerintahan di Indonesia, sebagaimana standar akuntansi lainnya yang berlaku di Indonesia, mensyaratkan penggunaan Laporan arus kas dengan metode langsung. Secara umum, laporan arus kas dibagi menjadi 3 aktivitas penting, yaitu
19 aktivitas operasi, investasi dan pembiayaan. Standar Akuntansi pemerintahan di Indonesia mengklasifikasi laporan arus kas menjadi 4 aktivitas utama yaitu aktivitas operasi, investasi, pembiayaan dan non anggaran. Urutan penyajian arus kas dimulai dengan aktivitas operasi, investasi, pembiayaan dan non anggaran secara berurutan dan akan menghasilkan perubahan dalam arus kas. Setelah ditemukan adanya perubahan (+/-) ditambahkan dengan saldo awal untuk mendapatkan saldo kas akhir. Jika dalam kasus Kabupaten Makmur dibuat Laporan Arus Kas dengan metode langsung, maka akan berbentuk sebagai berikut: Kabupaten Makmur Laporan Arus Kas – Metode Langsung Per 31 Desember 2006 (dalam jutaan rupiah)
A.K. dari aktivitas operasi Pendapatan Belanja Operasi A.K. dari aktivitas operasi A.K. dari aktivitas investasi Belanja Modal /Aset Tetap A.K. dari aktivitas investasi A.K. dari aktivitas pembiayaan Penerimaan Pembiayaan_ dari Hutang Jangka Panjang Pengeluaran Pembiayaan_ Pembentukan Dana Cadangan A.K. dari aktivitas pembiayaan Total Penambahan Kas Kas, awal Kas, akhir
Rp
30.000 15.000 15.000 (10.000) (10.000) 7.000 (5.000) 2.000 7.000 5.000 12.000
Laporan Arus Kas metode tidak langsung bertujuan untuk merekonsiliasi Surplus Defisit Kinerja Keuangan menjadi arus kas. Perbedaan penyusunannya terletak pada informasi yang disajikan dalam arus kas dari aktivitas operasi. Pada metode tidak langsung, Surplus Defisit Kinerja Keuangan disesuaikan dengan belanja non tunai, sebagai contoh beban penyusutan. Selanjutnya sama seperti metode langsung. Jika dalam kasus Kabupaten Makmur dibuat Laporan Arus Kas dengan metode langsung, maka akan berbentuk sebagai berikut:
20 Kabupaten Makmur Laporan Arus Kas – Metode Tidak Langsung Per 31 Desember 2006 (dalam jutaan rupiah)
A.K. dari aktivitas operasi
Surplus Defisit Kinerja Keuangan Penyesuaian: Penyusutan A.K. dari aktivitas operasi A.K. dari aktivitas investasi Belanja Modal /Aset Tetap A.K. dari aktivitas investasi A.K. dari aktivitas pembiayaan Penerimaan Pembiayaan_ dari Hutang Jangka Panjang Pengeluaran Pembiayaan_ Pembentukan Dana Cadangan A.K. dari aktivitas pembiayaan Total Penambahan Kas Kas, awal Kas, akhir
Rp
14.500 500 15.000 (10.000) (10.000) 7.000 (5.000) 2.000 7.000 5.000 12.000
KOROLARI DALAM PERSAMAAN AKUNTANSI PEMERINTAHAN Penjelasan konsep jurnal korolari Contoh: Alternatif teknik jurnal korolari Contoh:
Menurut Sinaga (2005) Neraca disajikan dengan basis akrual dan Laporan Realisasi Anggaran dan Laporan Arus Kas disajikan dengan basis kas. Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran merupakan laporan-laporan yang saling berhubungan. Pendapatan yang merupakan isi Laporan Realisasi Anggaran didefinisikan sebagai semua penerimaan Rekening Kas Umum Negara/Daerah yang menambah ekuitas dana lancar dalam periode tahun anggaran yang bersangkutan yang menjadi hak pemerintah, dan tidak perlu dibayar kembali oleh pemerintah. Selanjutnya belanja yang juga menjadi isi Laporan Realisasi Anggaran didefinisikan sebagai semua pengeluaran dari Rekening Kas Umum Negara/Daerah yang mengurangi ekuitas dana lancar dalam periode tahun anggaran bersangkutan yang tidak akan diperoleh pembayarannya kembali oleh pemerintah.
21
Ekuitas dana lancar merupakan unsur neraca sehingga pendapatan dan belanja seharusnya langsung mempengaruhi ekuitas dana lancar dalam neraca. Akan tetapi penerimaan pendapatan dan pengeluaran belanja berdasarkan basis kas hanya mempengaruhi jumlah kas tetapi tidak secara langsung mempengaruhi ekuitas dana lancar. Oleh karena itu dapat dikatakan bahwa akun-akun pendapatan dan belanja merupakan akun pembantu ekuitas dana lancar. Penerimaan pendapatan dicatat terlebih dahulu dalam akun pendapatan dan pengeluaran belanja dicatat dalam akun belanja kemudian pada akhir tahun ditutup ke akun ekuitas dana lancar (bandingkan dengan pengertian pendapatan dan biaya sebagai akun pembantu modal dalam akuntansi komersial). Seluruh penerimaan dan pengeluaran pemerintah harus ada dalam anggaran, artinya harus melalui atau tercantum dalam Laporan Realisasi Anggaran. Pendapatan, belanja, dan pembiayaan yang merupakan unsur Laporan Realisasi Anggaran akan diakui atau dicatat pada saat kas diterima atau dikeluarkan. Pendapatan, belanja, dan pembiayaan hanya mempengaruhi kas dan tidak mempengaruhi komponen lainnya dalam pos neraca pada saat penerimaan dan pengeluaran kas. Akibat perlakuan seperti ini, neraca hanya terdiri dari kas pada sisi debet dan ekuitas pada sisi kredit. Ekuitas pun hanya muncul pada akhir periode pada saat pendapatan dan biaya ditutup ke ekuitas dana lancar. Perlakuan-perlakuan penerimaan dan pengeluaran dalam penerapan basis kas menuju akrual ini dapat diuraikan sebagai berikut: Pada saat penerimaan pendapatan dicatat dalam persamaan: Kas =
Ekuitas Dana Lancar
Pendapatan
Kas merupakan unsur atau akun neraca yang disebut juga dengan akun riil (real account) sedangkan pendapatan adalah unsur Laporan Realisasi Anggaran yang disebut juga akun nominal (nominal account). Pada saat pengeluaran kas untuk belanja dicatat dalam persamaan: (Kas) =
(Ekuitas Dana Lancar)
Belanja
Belanja merupakan nominal account. Pada saat pengeluaran belanja untuk perolehan aset tetap berupa gedung misalnya akan dijurnal: (Kas) =
(Ekuitas Dana Lancar)
Belanja Modal
Pertanyaannya, ”Mengapa tidak langsung dijurnal ke aset tetap yang bersangkutan?” Seharusnya, seperti halnya di akuntansi komersial, pengeluaran untuk perolehan aset tetap (belanja modal untuk pembangunan gedung) dapat dicatat dalam persamaan akuntansi pemerintah sebagai berikut:
22
(Kas) =
Gedung & Bangunan
Belanja Modal
Akun gedung dan bangunan dan akun kas merupakan akun riil (real account). Jika dilakukan penjurnalan seperti di atas maka pengeluaran tersebut tidak akan mempengaruhi belanja dalam Laporan Realisasi Anggaran. Perlakuan seperti ini hanya mempengaruhi akun-akun neraca. Oleh karena seluruh transaksi kas pemerintahan harus melalui Laporan Realisasi Anggaran maka pengeluaran untuk belanja modal tidak dapat dijurnal langsung ke aset yang bersangkutan, tetapi harus melalui Laporan Realisasi Anggaran terlebih dahulu. Contoh lain, misalnya pengeluaran untuk pembayaran pokok hutang. Pembayaran pokok hutang akan dicatat dalam persamaan akuntansi pemerintah sebagai berikut: (Kas) =
Pengeluaran Pembiayaan Pokok Hutang
Bayar pokok hutang
Pengeluaran uang kas untuk pembayaran hutang tidak dikredit secara langsung pada kewajiban di Neraca, melainkan dijurnal ke unsur Laporan Realisasi Anggaran yaitu Pengeluaran Pembiayaan untuk Pembayaran Pokok Hutang. Dari uraian di atas terlihat bahwa setiap pengeluaran pemerintah atau penerimaan pemerintah harus melalui Laporan Realisasi Anggaran. Oleh karena itu, penerimaan dan pengeluaran mempengaruhi unsur-unsur dalam Laporan Realisasi Anggaran dan kas di Neraca sekaligus. Jadi yang terpengaruh di Neraca hanya akun kas. Akan tetapi penerimaan dan pengeluaran uang tidak hanya mempengaruhi kas di Neraca. Pengeluaran uang untuk membayar pengadaan aset tetap yang merupakan belanja modal selain mempengaruhi kas juga mempengaruhi aset tetap yang bersangkutan dan akun pasangannya dalam kelompok ekuitas. Contohnya pengadaan aset tetap berupa bangunan tersebut. Contoh lainnya, penerimaan uang dari pinjaman akan menambah kas tetapi sekaligus juga menambah kewajiban yang harus muncul di Neraca. Untuk itu harus ada mekanisme agar pengeluaran kas tidak hanya mempengaruhi kas tetapi juga unsur neraca lainnya yang terkait sekaligus juga masuk dalam Laporan Realisasi Anggaran. Demikian juga halnya dengan penerimaan pinjaman yang masuk dalam Laporan Realisasi Anggaran tetapi juga harus masuk dalam kewajiban di Neraca. Mekanisme ini yang disebut dengan jurnal korolari. Melalui mekanisme jurnal korolari, pengeluaran belanja untuk pembelian aset tetap seperti pembelian gedung dicatat sebagai pengeluaran belanja modal. Selanjutnya, agar perolehan aset tersebut muncul dalam Neraca maka perlu dibuat jurnal pendamping (jurnal korolari). Jurnal korolari dibuat dengan mendebet aset
23 yang bersangkutan dan mengkredit akun Ekuitas Dana Diinvestasikan dalam kelompok Ekuitas. Misalkan dikeluarkan belanja modal sebesar Rp 100 miliar untuk pembelian gedung, maka agar dapat masuk dalam Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran harus dibuat persamaan akuntansi sebagai berikut: (Kas) = (100) =
EDL - SiLPA (100)
Belanja Modal
Persamaan ini akan mempengaruhi belanja modal dalam Laporan Realisasi Anggaran. Pencatatan tersebut belum masuk dalam akun aset tetap berupa gedung dan akun ekuitasnya. Untuk itu dibuatkan persamaan korolari: Gedung dan Bangunan = 100 =
Diinvestasikan dalam Aset Tetap 100
Korolari Belanja Modal
Dengan penjurnalan di atas, Pengeluaran Kas akan dicatat dalam Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran. Bukan hanya itu, akun Gedung dan Bangunan dalam kelompok aset tetap dan akun Diinvestasikan dalam Aset Tetap pada kelompok Ekuitas juga dicatat sebesar jumlah yang sama. Dari uraian di atas terlihat bahwa jurnal korolari digunakan agar transaksi yang mempengaruhi akun Neraca (selain kas) dan Laporan Realisasi Anggaran dapat dicatat pada waktu yang sama. Pertanyaannya adalah ”Apakah tidak ada mekanisme lain yang dapat memungkinkan dapat disajikannya unsur neraca selain kas?” Jawabnya adalah ”Ada”. Akun-akun yang dimaksud bisa saja dicatat pada akhir tahun dengan menggunakan jurnal penyesuaian. Seluruh buku besar untuk akun-akun terkait dibuka pada saat penyusunan neraca lajur. Akan tetapi dapat dibayangkan begitu rumitnya menghimpun semua bukti transaksi untuk dilakukan penyesuaian pada akhir tahun dengan mekanisme ini.
PERTANYAAN 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.
Konsep dana apakah yang dianut oleh akuntansi pemerintah di Indonesia? Jelaskan! Tuliskan Persamaan Akuntansi Pemerintah! Apakah perbedaan antara persamaan akuntansi pemerintah dengan persamaan akuntansi bisnis? Apakah perbedaan antara pos ekuitas (modal) di laporan keuangan swasta dengan pos ekuitas dana di dalam akuntansi pemerintahan? Apakah yang dimaksud dengan ekuitas dana lancar? Tuliskan rumusnya! Apakah yang dimaksud dengan ekuitas dana investasi? Tuliskan rumusnya! Apakah yang dimaksud dengan ekuitas dana cadangan? Tuliskan rumusnya!
24 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14.
15. 16. 17.
Berikan beberapa contoh sub akun yang terdapat dalam ekuitas dana lancar! Berikan beberapa contoh sub akun yang terdapat dalam ekuitas dana investasi! Berikan beberapa contoh sub akun yang terdapat dalam ekuitas dana cadangan! Jika pemerintah daerah menerima pendapatan pajak, akun apakah yang terpengaruh dalam persamaan akuntansi pemerintahan? Jika pemerintah daerah membeli aset tetap dengan anggarannya, akun apakah yang terpengaruh dalam persamaan akuntansi pemerintahan? Apakah perlu ada penyesuaian dalam akuntansi pemerintahan? Jelaskan dan berikan contohnya! Dalam ekuitas dana pemerintahan, terdapat kemungkinan masing-masing ekuitas dana bernilai negatif atau positif. Jelaskan dan analisa kondisi negatif atau positif masing-masing ekuitas dana tersebut, dan hubungkan dengan kondisi keuangan dari suatu pemerintah daerah! Apakah arti pencatatan korolari dalam akuntansi pemerintahan? Apakah selain pencatatan korolari ada teknik akuntansi yang lain yang dapat digunakan? Jelaskan teknik tersebut. Transaksi apa sajakah yang memerlukan pencatatan korolari dalam akuntansi pemerintahan?
SOAL-SOAL
18. Berikut ini adalah kasus untuk penganggaran pemerintah daerah dan pencatatan persamaan akuntansi. Sebagai ilustrasi, di Pemda Gemah Ripah proses anggaran untuk tahun 2004 dimulai pada bulan Maret 2003. Dengan menggunakan anggaran kinerja dan partisipasi dari masyarakat, anggaran disetujui akhir Desember 2003 dan segera dilaksanakan mulai 1 Januari 2004. Pelaksanaan berlangsung mulai tanggal 1 Januari 2004 hingga 31 Desember 2004. Kapankah transaksi yang mempengaruhi persamaan akuntansi berlangsung? Apakah persamaan akuntansi terpengaruh dalam penyusunan anggaran? 19. Data yang dikutip dari laporan Pemda Balda tahun anggaran 2000 dianggarkan Rp 95.000 untuk pendapatan dan Rp 100.000 untuk belanja. Sedangkan pada tahap realisasi, Pendapatan Rp 90.000 dan Belanja Rp 75.000. Diasumsikan bahwa belanja hanya satu jenis dan pendapatan hanya pendapatan pajak. Saldo awal kas yang seluruhnya berasal dari saldo tahun
25 lalu adalah sebesar Rp 20.000. Sumber penerimaan pembiayaan Pemda hanya berasal dari saldo tahun lalu tetapi masih menganggarkan penyertaan pada PDAM sebesar Rp 15.000 dan terealisasi sebesar Rp 12.000. Seluruh pembiayaan diotorisasi dengan jumlah yang sama dengan anggarannya. Aset Pemda di samping kas hanya aktiva tetap senilai Rp 2.000.000 dan selama tahun 2000 belanja untuk penambahan aktiva tetap tidak ada. Buatlah persamaan akuntansinya dan susunlah neraca dari persamaan tersebut! 20. Pada Neraca Pemda B per 31 Desember 2005 diketahui bahwa: Kas Daerah Rp 50 juta Persediaan 45 juta Piutang Pajak 60 juta Investasi Jangka Panjang 100 juta Aset Tetap 200 juta Aset Lainnya 85 juta Dana Cadangan 300 juta Hutang Jangka Pendek 30 juta (termasuk Perhitungan Fihak Ketiga/PFK Rp 5 juta) Hutang Jangka Panjang 150 juta Berapakah Ekuitas Dana Lancar, Ekuitas Dana Investasi, dan Ekuitas Dana Cadangan yang disajikan dalam neraca Pemda B per 31 Desember 2005? 21. Dari data pembukuan Pemda A ditemukan Saldo Kas di Kas Daerah per 31 Desember 2005 adalah Rp 1.000 juta. Setelah ditelusuri ternyata terdapat kas sebesar Rp 45 juta yang belum disetor oleh Bendahara Penerimaan ke Kas Daerah sampai dengan 31 Desember 2005. Jumlah kas sebesar Rp 45 juta tersebut diketahui baru disetor ke Kas Daerah pada tanggal 6 Januari 2006. Selain itu dari laporan bendahara pengeluaran status SKPD ditemukan adanya sisa uang persediaan sebesar Rp 50 juta yang belum disetor ke Kas Daerah sampai dengan 31 Desember 2005. Jumlah tersebut baru disetor pada tanggal 5 Januari 2006. Laporan Keuangan Pemda A untuk Tahun Anggaran (TA) 2005 baru diselesaikan dan diterbitkan pada tanggal 31 Maret 2006. Bagaimana penyajian kas Pemda A di neraca per 31 Desember 2005? Soal 1 Pemerintah Kabupaten A akan dimekarkan menjadi Kabupaten B dan C mulai Januari tahun 2004. Untuk pemekaran tersebut, maka diidentifikasi aset-aset Kabupaten A semuanya menjadi milik dari Kabupaten B. Kabupaten C tidak mendapat aset apapun dari proses pemekaran itu. Untuk menunjang pelayanan masyarakat di Kabupaten C, maka pada tahun tersebut Kabupaten C mendapat dana transfer dari pemerintah berupa Dana Alokasi Umum (DAU) sebesar Rp 400 miliar. Anggaran pertama ditetapkan oleh pemerintah pusat. Berikut ini adalah APBD dan realisasi APBD Kabupaten C untuk tahun 2004: (dalam milyaran rupiah)
26 Pos APBD Pendapatan Pajak Daerah Retribusi Daerah PAD lainnya DAU Total Pendapatan Asli Daerah (PAD) Belanja Belanja Operasi Belanja Pemilihan Umum Belanja Bupati dan Wakil Bupati Belanja DPRD Belanja Pelayanan Umum Total Belanja Operasi Belanja Modal /Aset Tetap Belanja Gedung Belanja Kendaraan Belanja Tanah Total Belanja Aktiva Tetap Total Belanja Surplus/(Defisit) Pembiayaan Penerimaan Pembiayaan_Dari Hutang Jk Panjang Pengeluaran Pembiayaan_Membuat Dana Cadangan Total Pembiayaan Sisa Lebih/(Kurang) Pembiayaan
APBD
Realisasi APBD
Rp 10 5 2 400
Rp 10 5 5 400 417
420
10 15 10 200 235
10 15 10 190 225
100 50 35 185
100 50 35 185 420 (3)
410 10
15 10
15 10 5 2
Rp
Rp
5 15
Diminta: 1. Adakah neraca awal pemerintah kabupaten C? 2. Berdasarkan transaksi Kabupaten C, buatlah: a. persamaan akuntansi atas realisasi anggaran tersebut b. laporan neraca 3. Dengan kondisi di bawah ini, buatlah persamaan akuntansi untuk penyesuaian: a. jumlah persediaan pada akhir tahun adalah Rp 5 miliar b. penyusutan aktiva tetap per tahun adalah 5% 4. Setelah disesuaikan, buatlah laporan keuangan neraca! Soal 2 a. APBD Pemkab ABC tahun 2001 mencantumkan informasi sebagai berikut. Pos APBD Pendapatan Penerimaan cicilan penjualan rumah dinas Penerimaan pajak hiburan Penggunaan SiLPA Penerimaan Pengembalian Pinjaman PDAM
APBD Rp
62.500 162.500 400.000 250.000
Realisasi APBD Rp
62.500 175.000 250.000
27 Belanja Pembayaran bunga pinjaman Pembelian Persediaan Pembayaran pokok pinjaman Luar Negeri Pembayaran pokok pinjaman Pemerintah Pusat
75.000 50.000 250.000 500.000
75.000 40.000 250.000 500.000
Realisasi pembayaran hutang dan biaya bunga tahun 2001 adalah sebagai berikut : Jenis Hutang Hutang kepada Luar Negeri Hutang kepada Pemerintah Pusat
Pokok Pinjaman Rp 250.000 500.000
Biaya Bunga Rp 25.000 50.000
Hutang jangka panjang dan biaya bunga yang akan jatuh tempo tahun 2002 adalah sebagai berikut : Jenis Hutang Hutang kepada Luar Negeri Hutang kepada Pemerintah Pusat
Pokok Pinjaman Rp 250.000 500.000
Biaya Bunga Rp 20.000 40.000
Tagihan penjualan angsuran yang akan diterima tahun 2002 adalah sebesar Rp 62.500. Hasil perhitungan fisik persediaan Alat Tulis Kantor (ATK) per 31 Desember 2001 adalah sebesar Rp 10.000. b. Pos-pos Neraca akhir tahun 2000 adalah sebagai berikut : Aset Aset Lancar Kas Persediaan Piutang Pajak Bagian Lancar Penjualan Angsuran Aset Tetap Tagihan Penjualan Angsuran Dana Cadangan Total Aset Hutang Hutang Jangka Pendek Bagian Lancar Hutang Jangka Panjang Hutang Biaya Pinjaman Total Hutang Jangka Pendek Hutang Jangka Panjang Hutang Luar Negeri Hutang kepada Pemerintah Pusat Total Hutang Jangka Panjang Ekuitas Ekuitas Dana Lancar Akumulasi SiLPA Cadangan untuk persediaan
Rp
Rp
Rp
400.000 100.000 155.000 62.500 3.000.000 187.500 5.000 3.910.000
750.000 75.000 825.000 1.000.000 2.000.000 3.000.000
400.000 100.000
28 Cadangan untuk piutang Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Pendek Total Ekuitas Dana Lancar Ekuitas Dana Diinvestasikan Diinvestasikan dalam aset tetap Diinvestasikan dalam aset lainnya Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang Total Ekuitas Dana Diinvestasikan Ekuitas Dana Cadangan Total Hutang dan Ekuitas
217.500 (825.000) (107.500)
Rp
3.000.000 187.500 (3.000.000) 187.500 5.000 3.910.000
Diminta: 1. Buatlah persamaan akuntansi, dengan transaksi penyesuaiannya! Kolom Ekuitas Dana cukup dibuat 3 kolom saja. 2. Buatlah laporan keuangan neraca pemerintah daerah yang terdiri dari tahun 2001! Soal 3 Data yang dikutip dari laporan Pemda Bagus Tahun Anggaran 2001 adalah sebagai berikut: Tahap/jenis Pengesahan Realisasi
Pendapatan Rp
10.000 9.000
Belanja Rp
13.000 10.000
Penerimaan Pembiayaan Rp 1.500 1.500
Diasumsikan bahwa pendapatan hanya diperoleh dari pendapatan yang berasal dari pajak-pajak daerah. Saldo awal kas yang seluruhnya berasal dari saldo tahun lalu adalah Rp 1.500. Sedangkan sumber penerimaan pembiayaan Pemda selain berasal dari saldo tahun lalu juga berasal dari Pinjaman Pemerintah Pusat sebesar Rp 1.500. Tidak dilakukan pengeluaran pembiayaan untuk tahun 2001. Belanja dilakukan hanya untuk belanja pegawai Rp 10.000 dan pembangunan gedung sekolah senilai Rp 3.000 dan realisasinya belanja pegawai Rp 7.500, belanja pembangunan gedung Rp 2.500. Sedangkan data yang diambil dari neraca per 31 Desember 2000 adalah sebagai berikut: Kas Aset Tetap Dana Cadangan Total Aset Ekuitas Ekuitas Dana Lancar Akumulasi SiLPA Ekuitas Dana Diinvestasikan Diinvestasikan dalam aset tetap Ekuitas Dana Cadangan Diinvestasikan dalam Dana cadangan Total Ekuitas
Rp
1.500 3.000 500 Rp 5.000
Rp
1.500 3.000
500 Rp 5.000
29
Diminta: 1. Buatlah persamaan akuntansi pemerintahannya! 2. Buatlah laporan keuangan neraca pemerintah akhir tahun 2001!
TUGAS Dapatkan salah satu laporan keuangan neraca pemerintah pusat atau daerah. Pastikan bahwa laporan yang saudara dapatkan berbeda dengan laporan keuangan temannya. Pastikan laporan keuangan neraca yang ditampilkan dalam laporan keuangan pemerintah tersebut telah lengkap. Lakukanlah hal berikut ini: 1. Gunakan persamaan akuntansi pemerintahan untuk menguji ketepatan penyajian ekuitas dana lancar, ekuitas dana investasi dan ekuitas dana cadangan! 2. Buatkan Laporan Perubahan Ekuitas dan Laporan Kinerja Keuangan untuk laporan tersebut. 3. Jika saudara tidak bisa membuat tugas nomor 2, berikan alasan yang jelas dengan argumentatif.
