První zkušenosti s daňovým řádem JUDr. Ing. Václav Pátek 14. října 2011
První zkušenosti s daňovým řádem
Agenda 1. Praktické zkušenosti s novou filosofií správy daní a systematikou daňového řádu 2. Problematická místa zákona a základní změny zaměřené na praxi účetních a poradců (vytýkací řízení, daňové kontroly, posečkání daně atd.) 3. Porovnání některých ustanovení daňového řádu s předchozí úpravou zákona o správě daní a poplatků 4. Využití stávající judikatury pro daňový řád 5. Dotazy a diskuze www.ak-patek.cz
2
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní •
Daňový řád s účinností k 1. 1. 2011 nahradil zákon 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků.
•
Snaha o jasnou, terminologicky jednotnou a systematickou právní normu. Nová systematika a nová terminologie je reakcí na stav, kdy aplikační praxe se rozchází s textem zákona. Předchozí stav byl závislý pouze na využití rozsáhlé judikatury. Pro správce daně pak na metodických pokynech. Měl by posílit právní jistotu pro všechny osoby zúčastněné na správě daní Judikatura ukázala, že některá ustanovení předcházejícího zákona šlo vyložit novým způsobem, (postupy správců daně byly dotvářeny judikaturou). Některé výklady byly natolik zásadního charakteru, že uvrhovaly daňové subjekty i správce daně do nejistoty, jak postupovat V DŘ jsou zapracované zkušenosti daňové správy a ustálená judikaturu Při přípravě měla podstatný vliv daňová správa Část judikatury bude i nadále poplatná DŘ a část se stane překonanou, když ji DŘ jednoznačně přepisuje
•
•
www.ak-patek.cz
3
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Základní zásady správy daní se netýkají pouze činnosti správních orgánů resp. správce daně Výčet zásad uvedený v §§ 5 až 9 není nutně taxativní • • •
Existují obecné právní principy a zásady, které jsou nezpochybnitelné Základním pramenem práva je v tomto smyslu Ústava a LZPS Některé zásady lze dovodit z judikatury (např. vázanost vlastní správní praxí)
Oproti ZSDP došlo k rozšíření o zásady, které bylo nutné dosud nepřímo dovozovat z kontextu zákona, analogií se správním řízením nebo judikatury MF se při přípravě DŘ snažilo přímo srovnávat se SŘ a některé zásady ze SŘ absentují (lze očekávat výkladové spory s MF ve vztahu § 177 SŘ s § 262 DŘ)
www.ak-patek.cz
4
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Používání interpretačních zásad a principů při jednání se správci daně Nezapomínat na ústavní principy čl. 2 odst. 3 Ústavy: Státní moc slouží všem občanům a lze ji uplatňovat jen v případech, v mezích a způsoby, které stanoví zákon čl. 2 odst. 4 Ústavy Každý občan může činit, co není zákonem zakázáno, a nikdo nesmí být nucen činit co zákon neukládá Praktická aplikace uvedených ustanovení: • Smíme si nahrávat správce daně? • Smíme si sami zhotovovat fotokopie ze spisu vlastním fotoaparátem? www.ak-patek.cz
5
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Ústavní principy v praxi - zvukový záznam a správní řízení Z rozhodnutí NSS z 31.3.2010, č. j. 5 As 37/2009 - 94 Ke sporné právní otázce možnosti pořizování zvukového záznamu průběhu ústního jednání, při němž je vyslýchán svědek, účastníkem správního řízení NSS uvádí, že účastník řízení má právo realizovat svá procesní práva a oprávněné zájmy a správní orgán je povinen umožnit účastníkům řízení uplatňovat v rámci výkonu veřejné správy jejich práva a oprávněné zájmy, které jim garantuje zákon. Pořizování zvukových záznamů ústního jednání není správním řádem nijak upraveno ani ve vztahu ke správnímu orgánu, ani ve vztahu k účastníkům řízení či jiným zúčastněným osobám. To však neznamená, že neexistuje-li pozitivní právní úprava, je takové jednání účastníka řízení bez dalšího nepřípustné, respektive zakázáno. I když ústní jednání bylo v daném případě neveřejné ve smyslu § 21 odst. 3 správního řádu, což znamenalo, že správní orgán na něm připustil jen účast osob zúčastněných na řízení, tedy vedle pracovníků či členů správního orgánu, účastníků řízení a jejich zástupců, dále předvolaných svědků, znalců, tlumočníků apod., avšak nikoliv dalších osob, tedy veřejnosti, neznamenalo to, že by práva účastníka řízení byla v jeho průběhu menší než v případě ústního jednání veřejného. Podle čl. 2 odst. 4 Ústavy, každý občan může činit, co není zákonem zakázáno, a nikdo nesmí být nucen činit to, co zákon neukládá. Jestliže zákon nezakazuje účastníku správního řízení pořídit si zvukový záznam průběhu ústního jednání, nelze bez dalšího vycházet z toho, že pořizováním zvukového záznamu účastník hrubě ruší pořádek a může být z místa jednání vykázán. K tomu by musely přistoupit další skutečnosti, v nichž by bylo možné spatřovat hrubé rušení pořádku. www.ak-patek.cz
6
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Ústavní principy v praxi - zvukový záznam a daňové řízení Z rozhodnutí z 28.4.2011, č.j. 1 Afs 1/2011 – 82, kauza F plus H s.r.o. viz odst. [52] , kde soud nejdříve odkázal na rozsudek ze dne 31. 3. 2010, č. j. 5 As 37/2009 - 94, publikovaný pod č. 2097/2010 Sb. NSS, www.nssoud.cz, a pak dále dodal:
Citovaný rozsudek vztahující se ke správnímu řízení lze jistě aplikovat i na řízení daňové. ZSDP neupravoval pořizování zvukových záznamů z ústního jednání, to však neznamenalo, že lze daňovému subjektu bez dalšího bránit v pořízení takového záznamu. Podle čl. 2 odst. 4 Ústavy totiž každý občan může činit, co není zákonem zakázáno, a nikdo nesmí být nucen činit to, co zákon neukládá. Jestliže zákon nezakazuje účastníku daňového řízení pořídit si zvukový záznam o průběhu ústního jednání, nelze bez dalšího vycházet z toho, že trvání na pořízení zvukového záznamu představuje důvod pro ukončení jednání. Nesouhlas pracovnic správce daně s pořizováním zvukového záznamu nemůže být bez dalšího důvodem pro zabránění daňovému subjektu v jeho právu zvukový záznam pořídit. Podle judikatury civilních soudů totiž „[o]sobní povahu (…) zpravidla nemají projevy, ke kterým dochází při výkonu povolání, při obchodní či veřejné činnosti“ (srov. rozsudek NS ze dne 11. 5. 2005, sp. zn. 30 Cdo 64/2004, www.nsoud.cz); pro pořizování zvukových záznamů ústního jednání v daňovém řízení tedy není nutný souhlas finančního orgánu, který řízení vede (resp. jeho zaměstnanců). www.ak-patek.cz
7
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Ústavní principy v praxi – k použití vlastního fotoaparátu z rozhodnutí z 28.4.2011, č.j. 1 Afs 1/2011 – 82, kauza F plus H s.r.o. k otázce použití vlastního fotoaparátu z odst. [51]:
Argument správce daně pro odepření možnosti pořízení fotografií, že se stěžovatelka snaží vyhnout zaplacení správního poplatku za pořízení kopií, neobstojí. Správní poplatek za pořízení kopií částí spisu slouží primárně k tomu, aby správci daně byly uhrazeny náklady, jež na pořízení kopií skutečně vynaložil. Pokud si daňový subjekt část spisu sám na své náklady vyfotografuje, správci daně žádné náklady nevzniknou; nelze tedy v takovém případě účtovat daňovému subjektu poplatek za pořízení kopií. Správce daně by rovněž neměl bez jakéhokoliv důvodu bránit daňovému subjektu v možnosti pořízení kopií ze spisového materiálu vlastním fotoaparátem, neboť je v souladu se zásadou součinnosti snažit se vyhovět racionálním požadavkům daňového subjektu a zvolit způsob pořízení kopií ze spisů, který subjekt požaduje.
www.ak-patek.cz
8
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Zákony je vhodné číst od konce aneb jaká jsou Přechodná ustanovení DŘ (§ 264) Základní principy - nová právní norma musí začít plynule fungovat od dne účinnosti zákona • odpovídá to převažujícímu procesnímu charakteru zákona • je neúčelné, aby vedle sebe byly aplikovány 2 různé procesní úpravy • další přechodná ustanovení mohou stanovit výjimky ‒ právní úkony a jejich účinky zůstanou zachovány ‒ nová hmotně-právní ustanovení by neměla dopadnout na adresáty zpětně • zákaz retroaktivity • možná retroaktivity ve prospěch (např. § 148 odst. 7)
www.ak-patek.cz
9
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Krátce k retroaktivitě: Pravá a nepravá retroaktivita dle judikatury ÚS Teorie vychází u judikatury Ústavního soudu (např. Pl. ÚS 51/2000 ze dne 13.3.2001, zpravodaj Vladimír Klokočka): • Podstatou pravé zpětné působnosti je, že podle určité současné právní normy je možno posoudit právní skutečnosti či právní vztahy, které se uskutečnily dříve, než právní norma nabyla účinnosti, resp. to, že nová právní norma může změnit právní následky, které podle práva nastaly přede dnem její účinnosti. • Pro nepravou retroaktivitu platí, že právní vztahy vzniklé za platnosti práva starého se spravují tímto právem až do doby účinnosti práva nového, poté se však řídí tímto novým právem. Vznik právních vztahů existujících před nabytím účinnosti nové právní úpravy a právní nároky z nich vzniklé se řídí původní, zrušenou právní normou. • Obecně platí, že v případech časového střetu staré a nové právní normy se použije nepravá retroaktivita. • Kritériem přípustnosti výjimek z principu zákazu pravé retroaktivity je legislativní zásada "ochrany oprávněné důvěry ve stálost právního řádu".“ www.ak-patek.cz
10
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Pozice Daňového řádu a jiných zákonů DŘ je předpis obecný (neplatí absolutně) • Ostatní daňové zákony obsahují speciální pravidla, která mají před obecnou úpravou přednost („Tento zákon nebo jeho jednotlivá ustanovení se použijí, neupravuje-li jiný zákon správu daní jinak“ - §4) • • • •
Ostatní daňové předpisy by neměly obsahovat duplicitní ustanovení (v praxi se nedaří vždy naplnit) Některá ustanovení dle DŘ jsou speciální vůči pravidlům v jiných daňových zákonech (např. vztah k insolvenci, právní nástupnictví) V případě daňové exekuce je obecným předpisem OSŘ (§177) Podpůrně lze použít i soukromoprávní úpravu (plné moci, zákonný zástupce, rušení, zástavní právo, neplatnost právních úkonů, prokura apod.)
www.ak-patek.cz
11
1. Nová filosofie a systematické uspořádaní Pozice Daňového řádu a jiných zákonů DŘ je předpisem procesním (neplatí absolutně) • Obsahuje především procesní pravidla, ale je zde možné nalézt i hmotně právní ustanovení či ustanovení, které vymezují určité pojmy Daňový zákon = každý zákon nebo jeho jednotlivé ustanovení, které upravuje daňovou problematiku (daňový je nutno chápat v širším slova smyslu) Vztah k SŘ Při správě daní se správní řád nepoužije (§ 262) • Neplatí absolutně (např. úřední deska je vymezena v SŘ a DŘ toto vymezení a respektuje) • V případě výkladové nouze lze užít metody - analogiam iuris • Z hlediska právní teorie souvisí s problematikou vztahu daňového práva a správního práva www.ak-patek.cz
12
2. Problematická místa Daňová kontrola (§ 85 – 88) Jde o postup (soubor úkonů), kterým SD prověřuje tvrzení DS a jiné skutečnosti mající vliv na stanovení daňové povinnosti (cíl DK = cíl správy daní) Předmět – určuje, k jakému daňovému řízení se DK vztahuje -
nejčastěji půjde o zdaňovací období explicitně stanovena pravomoc SD provádět DK pro více daňových řízení (několik zdaňovacího období – zásada hospodárnosti)
Rozsah – určuje , které povinnosti, tvrzení či okolnosti bude SD v rámci daného předmětu prověřovat -
neomezený – DK je zaměřena na plnění celkové daňové povinnosti v daném zdaňovacím období omezený – DK je zaměřena na ověření plnění vybraných povinností
Rozsah lze v průběhu DK upřesnit (tj. rozšířit či zúžit) postupem pro její zahájení Předmět a rozsah SD vymezí při zahájení DK www.ak-patek.cz
13
2. Problematická místa Vymezeny podmínky pro opakování DK (převzato z judikatury ÚS a NSS) -
vyšli najevo nové skutečnosti a důkazy bez zavinění SD, které zakládají pochybnost o správném stanovení daně nebo změna tvrzení DS (zejména DDT DK pouze v rozsahu změny)
Bariéra pro opakování se týká pouze skutečností, které již byly v souladu s vymezeným rozsahem kontrolovány -
to co dosud nebylo kontrolováno, je možné zkontrolovat bez dalšího (nutno ale dbát zásady šetřit práva zúčastněných osob) pokud byl rozsah DK původně vymezený jako neomezený a poté byl zúžen, týká se bariéra opakování původního (neomezeného) rozsahu
Při zahájení opakované DK seznámí SD daňový subjekt s důvody pro opakování Obrana proti nezákonnému opakování – stížnost § 261 Následuje zásahová žaloba V judikatuře 5 Afs 8/2010 z 18.11. 2010 (kontrola konkrétních dokladů NELZE) 5 Aps 4/2010 z 17.6.2011 (DK po vytýkacím řízení obecně LZE) www.ak-patek.cz
14
2. Problematická místa DK může být realizována před vyměřením daně i po jejím vyměření Ohraničena je lhůtou pro stanovení daně ( § 148)
Jasné vymezení modifikovaných práv a povinností DS při provádění DK. SD při DK disponuje pravomocemi jako při MŠ a dalšími pravomocemi odpovídající povinnostem DS (§86 odst. 3)
Systematické změny oproti § 16 ZSDP -
výslech svědka, znalce samostatně v § 95 a 96 kontrola u daňového poradce či advokáta v § 255 (nově i pro DP) prokazování totožnosti úřední osoby v § 12 námitka proti postupu pracovníka SD nahrazena univerzální stížností (§ 261)
www.ak-patek.cz
15
2. Problematická místa Vyhýbání se DK (= porušení zásady spolupráce) dává pravomoci použít nový institut – výzvu (přerušuje lhůtu dle § 148) ve které stanoví -
místo a předmět DK lhůtu ke sdělení časového okamžiku pro zahájení DK následně hrozí stanovení daně podle pomůcek (§98)
Postup pro zpracování zprávy o DK Právo vyjádřit se k výsledku kontrolního zjištění (zaveden prvek koncentrace – tj. pokud vyjádření a návrhy nevedly ke změně výsledku kontrolního zjištění další vyjádření se nepřipouští)
DK je ukončena -
podpisem zprávy o DK /současně ukončeno projednání a zpráva oznámena, doručením zprávy o DK v případě vyhýbání se jejímu projednání, bezdůvodným odepřením podpisu zprávy o DK (tím nastávají i účinky projednání oznámení zpráva o DK)
www.ak-patek.cz
16
2. Problematická místa Příklad výzvy k zahájení daňové kontroly • výzva doručena – pondělí 5.března 2012 • stanovená lhůta – 20 dnů • 20. den lhůty – neděle 25. března 2012 • konec lhůty – pondělí 26. března 2012 • den určený daňovým subjektem – nejpozději – úterý 10. dubna 2012 (správci daně sdělen nejpozději – čtvrtek 5. dubna 2012) Otázky: Co když neúplné vyhovění výzvě? Co když na výzvu bude reagováno opožděně? Má být okamžitě možnost stanovit daň podle pomůcek? § 87 odst. 5: „Nevyhoví – li daňový subjekt výzvě … může správce daně stanovit daň podle pomůcek, nebo daň sjednat…“
Pomůcky by vždy měli být brány jako ultima ratio. Zahájení DK má vliv na běh prekluzivní lhůty § 87 odst. 6 : „Marným uplynutím lhůty stanovené ve výzvě nastávají účinky podle §148 odst. 3.“ www.ak-patek.cz
17
2. Problematická místa Postup k odstranění pochybností nový název pro „vytýkací řízení“ nejde o řízení, ale jen o postup (výstupem není rozhodnutí)
Slouží k odstranění konkrétních pochybností o správností, průkaznosti, pravdivosti nebo úplnosti -
ŘDT nebo DDT dalších písemností předložených DS – umožňuje odstranit obsahové vady podání, u nichž za tímto účelem není stanoven jiný postup
Pochybnosti musí být konkrétní a formulovatelné tak, aby umožnily DS jejich zhojení prostřednictvím písemné či ústní reakce (rozhodnutí RS NSS k náležitostem vytýkacího řízení 9 Afs 110/2007-102 z 8.7.2008) Pokud jsou pochybnosti rozsáhlé či obecné, lze rovnou použít instrumentu daňové kontroly (§ 90 odst. 3)
www.ak-patek.cz
18
2. Problematická místa Hodnocení důkazů SD po provedeném dokazování určí, které skutečnosti považuje za prokázané a které nikoliv a na základě kterých důkazních prostředků. Platí zásada volného hodnocení důkazů volnost úvahy se týká věrohodnosti (pravdivosti) důkazů a nutné kvantity důkazních prostředků, které je třeba provést, nikoli závažnosti či zákonnosti důkazů O hodnocení důkazů se sepíše úřední záznam, pokud se toto hodnocení neuvádí v jiné písemnosti založené ve spise, např. zpráva o daňové kontrole či odůvodnění rozhodnutí S hodnocením důkazních prostředků zjištěných v průběhu DK musí být DS seznámen v rámci projednávání zprávy o DK (§ 88 odst. 2)
www.ak-patek.cz
19
2. Problematická místa K dokazování SD rozhoduje podle svého subjektivního přesvědčení o pravdivosti a věrohodnosti důkazních prostředků. Tuto úvahu musí přezkoumatelným způsobem uvést v odůvodnění rozhodnutí § 102 odst. 4: v odůvodnění rozhodnutí, které bylo vydáno na základě dokazování. SD dále uvede, které skutečnosti má za prokázané, jakými úvahami se při hodnocení důkazů řídil, o které důkazy opřel svá skutková zjištění a jak věc posoudil po právní stránce. SD se musí zabývat i případnou námitkou DS týkající se nemožnosti požadování negativního důkazu (tj. prokázání něčeho co neexistuje)
Důkazní prostředky založené ve vyhledávací části spisu (tj. ty, jejichž zpřístupnění DS by mařilo nebo ohrozilo cíl správy daní, účel úkonu nebo ohrozilo objektivnost důkazu lze ponechat nejdéle do provedení hodnocení důkazů (§ 65 odst. 2) www.ak-patek.cz
20
2. Problematická místa Prominutí daně (§ 259 -260) Hmotně právní ustanovení na jejichž základě bylo možné prominout daň nebo příslušenství daně byla významně redukována – na základě obecné úpravy již není možné promíjet v individuálních případech ALE Nově dána pravomoc SD upustit od předepsání úroku z posečkání z ekonomických nebo sociálních důvodů, přičemž posečkání může být povoleno zpětně! (úrok z prodlení vzniká až od 5. dne prodlení) Obecná úprava procesního postupu pro případ, že zákon (DŘ stanoví jen obecně) stanoví orgánu veřejné moci pravomoc zcela nebo částečně prominout daň nebo příslušenství 1. prominout lze na žádost nebo zmoci úřední 2. promíjet je možné od vzniku daňové povinnosti (tj. i před stanovením daně) do uplynutí lhůty pro stanovení daně 3. pokud je žádost zamítnuta, tak nový může být podána po 60 dnech od oznámení zamítavého rozhodnutí (musí být nové důvody) 4. proti rozhodnutí nelze uplatnit opravné prostředky (lze použít dozorčí prostředky) www.ak-patek.cz
21
2. Problematická místa Posečkání (§ 156 -157) Jedná se o tradiční, nenárokový instrument umožňující odsunout celou nebo postupnou úhradu daně, aniž by se tak DS vystavoval riziku exekuce svého majetku Zahrnuje rovněž rozložení úhrady daně na splátky Posečkaná daň nepřestává být nedoplatkem (tj. nejde o posunutí dne splatnosti)
Z části do sebe implementuje • •
prominutí daňového nedoplatku (§65 ZSDP), když jsou rozšířeny důvody pro posečkání a prominutí příslušenství daně (§ 55a ZSDP). Možnost zpětného a bezúročného posečkání může mít stejný dopad jako dříve prominutí úroku z prodlení
K povolení posečkání může dojít • na žádost nebo • z moci úřední Posečkání lze povolit i zpětně, a to nejdříve ode dne splatnosti. Rozhodnutí NSS č.j. 2 Afs 88/2011 ze dne 22.4.2011 (může znamená musí) www.ak-patek.cz
22
3. Základní změny a porovnání Lhůta pro vyřízení žádosti o posečkání je 30 dnů ode dne jejího podání Povolení může být vázáno na další podmínky Základní podmínkou je splnění platební povinnosti po uplynutí stanovené doby posečkání, resp. splátkového kalendáře. Jako další podmínka může být stanovena např. povinnost dodržovat platební morálku u novějších daňových povinností. Dnem nedodržení podmínek pro posečkání pozbývá rozhodnutí o posečkání účinnosti ex nunc – u ZSDP to bylo ex tunc. Nezaplacení jedné splátky či naopak předčasné splacení daně nezpůsobí zpětný vznik úroku z prodlení
Deklarace – rozhodnutím. Opravný prostředek není vyloučen proto možné odvolání Odůvodňuje se i kladné rozhodnutí o posečkání Posečkání nesmí být povoleno na dobu delší, než je lhůta pro placení daně (§ 160) časový rozsah posečkání vymezuje tzv. doba posečkání (nejde o náhradní lhůtu splatnosti)
www.ak-patek.cz
23
3. Základní změny a porovnání Rozhodnutí o posečkání pozbývá (ex lege) účinnosti též zahájením likvidace nebo účinnosti rozhodnutí o úpadku Místo úroku z prodlení vzniká úrok z posečkané částky (počítaný stejně jako dle ZSDP)
Deklarace platebním výměrem bezodkladně po skončení posečkání. Je posunuta splatnost 30 dnů namísto 8 dnů dle ZSDP. Zvýšeno minimum pro předepsání (z 50 na 100 Kč)
Úrok nevzniká u posečkání příslušenství a nebo peněžitého plnění v rámci dělené správy
Možnost upuštění od úroku z posečkání z důvodů špatných ekonomických nebo sociálních poměrů Je tak do určité míry kompenzován zánik instrumentu prominutí úroku z prodlení
www.ak-patek.cz
24
Daňové řízení obecně Nalézací rovina Vyměřovací řízení
Platební rovina Vybírání
Vymáhání Soudem
Evidence Soudním exekutorem
Doměřovací řízení
Nalézací řízení je ukončeno uplynutím lhůty pro stanovení daně
Zajištění Ručení a bankovní záruka
Daňovou exekucí
Zajišťovací příkaz
Přihlášením do veřejné dražby
Zástavní právo
insolvenčním řízení
Uplatněním v
Možnost placení je ukončena uplynutím lhůty pro placení daně www.ak-patek.cz
25
3. Základní změny a porovnání Subjekty správy daní
Správce daně
Osoby zúčastněné na správě daní
Daňový subjekt
Úřední osoby
Třetí osoby
www.ak-patek.cz
26
3. Základní změny a porovnání Pojem Úřední osoby (§12) • Nahrazuje dřívější pojem „pracovník správce daně“ • Kompatibilní s jinými právními předpisy (trestní zákoník, správní řád) Vykonávají pravomoc SD • nejsou osoby zúčastněné na správě daní (oproti § 7 odst. ZSDP) Úřední osoba = zaměstnanec, který se bezprostředně podílí na výkonu pravomoci SD nebo osoba oprávněná k výkonu pravomoci SD nebo na základě zákona (ze spisu musí být zřejmé, která úřední osoba se podílela na daném úkonu, bude možné vyvodit konkrétní odpovědnost, i pro případ stížnosti dle § 262 DŘ)
www.ak-patek.cz
27
3. Základní změny a porovnání Místní příslušnost (§ 13-15) • • •
SD může provést potřebný úkon i mimo svůj obvod územní působnosti, pokud se týká DS, k jehož správě daní je místně příslušný (§ 15) úkonem se rozumí i více úkonů, resp. soubor úkonů = postup. Platí i pro místní šetření, daňovou kontrolu apod. Místní šetření může provádět i místně nepříslušný SD (§ 78 odst. 4)
Změna místní příslušnost (§ 16) aneb co se stane, když se „přestěhuji“ •
•
nutno bezodkladně postoupit příslušnou část spisu a vyrozumět (lze neformálně) DS - správu daní vykonává dosud příslušný SD - odpadlo omezení jen na neodkladné úkony (dříve § 4 odst. 12 ZSDP) u daňové kontroly (§ 87 odst. 1) – může dokončit, kdo zahájil
www.ak-patek.cz
28
3. Základní změny a porovnání Úplná nebo částečná změna příslušnosti na základě rozhodnutí: Atrakce (§19) Atrakce od slova „atrahovat“ (převzít, přitáhnout) Rozhodnutí o atrakci vydá nadřízený SD z moci úřední Podmínky • jsou-li zapotřebí mimořádné odborné znalosti • v rámci ochrany před nečinností (ex officio či na základě podnětu dle § 38) • bude mít zásadní dopad i do řízení s jinými DS (dle DZ: tam kde jde o posouzení zásadní otázky, která dosud nebyla řešena a její zodpovězení bude mít z hlediska principu jednotného přístupu dopad i pro obdobné situace v jiných řízeních) Možnost odvolání s odkladným účinkem.
www.ak-patek.cz
29
3. Základní změny a porovnání Třetí osoby (§22) Třetí osoba = osoba jiná než DS, která má práva a povinnosti při správě daní, nebo jejíž práva a povinnosti jsou správou daní dotčena Koncepce taxativního výčtu (srov. § 7 odst. 2 ZSDP) nahrazena negativním vymezením Příklad osob a orgánů: • svědci, znalci, tlumočníci, ručitelé, poddlužníci, orgány veřejné moci, provozovatelé platebních služeb, poskytovatelé poštovních služeb, osoby povinné k součinnosti, osoby povinné strpět zásah či omezení ze strany správce daně, osoby podávající vysvětlení atd.
www.ak-patek.cz
30
3. Základní změny a porovnání Jednání se správcem daně (§ 24) PO nebo podnikající FO je oprávněna pověřit svého zaměstnance nebo jinou FO, která vykonává činnost této osoby, aby jednala jejím jménem před SD v rozsahu tohoto pověření („odborník“) - nemusí jít o zaměstnanecký poměr, musí zde však být určitá vazba na činnosti této osoby (např. externí účetní), tj. nikoliv pouze pro účely jednání při správě daní - nejedná se o zastoupení na základě plné moci (rozdíl mezi zástupcem a pověřencem je zřejmý při doručování) Pověření (§ 15 ObchZ) - samostatné - vyplývající z vnitřních předpisů V téže věci může jednat současně jedna FO, pokud není pro jednání statutárního orgánu PO vyžadováno jednání více osob Co je to věc? Jedno daňové řízení na jedné dani a v jednom zdaňovacím období Nebude-li jednající osoba určena ani na výzvu SD, může SD osobě, jejíž jménem je jednáno, ustanovit zástupce www.ak-patek.cz
31
3. Základní změny a porovnání Jednání se správcem daně (§ 25) - Zastupování Nutno rozlišovat od pověření podle § 24 odst. 3 (rozdíl při doručování viz § 41) Formy zastoupení - zákonný zástupce - ustanovený zástupce - zmocněnec (na základě plné moci) - společný zmocněnec nebo společný zástupce - prokurista (Pozn. původně v § 25 – novelou přesunut do § 24) Se zastoupeným je možné jednat přímo (osobně), je-li jeho účast nezbytná O jednání je nutno bezodkladně vyrozumět zástupce Podle povahy předem nebo dodatečně (možno připojit protokol z jednání) Pokud je zastoupený k součinnosti povolán prostřednictvím doručované písemnosti, je nutné doručit zástupci (§ 41 odst. 2) www.ak-patek.cz
32
3. Základní změny a porovnání Zastoupení vs. Plná moc Zastoupení vzniká na základě smlouvy (často nepřesně označované jako dohoda o plné moci) jde o dvoustranný právní úkon. Smlouvou se zakládá vnitřní vztah mezi zmocnitelem a zmocněncem. Zpravidla příkazní smlouva (§ 724 OZ nebo § 566 ObchZ - mandátní smlouva) Plná moc = jednostranný právní úkon, jenž je adresován třetím osobám, kterým se dává na vědomí, že zástupce je oprávněn zastupovat zastoupeného a v jakém rozsahu (plná moc je pouhým osvědčením existence práva určité osoby zastupovat jinou osobu) Při smluvním zastoupení je třeba rozlišovat: a) b) c)
smlouvu o zmocnění uzavřenou mezi zastoupeným (zmocnitelem) a zástupcem (zmocněncem), jako právní důvod vzniku zastoupení právní vztah vzniklý na základě smlouvy o zmocnění, jehož obsahem jsou práva a povinnosti, k nimž se smluvní strany zavázaly plnou moc, jakožto jednostranný projev vůle adresovaný třetím osobám, jímž zmocnitel vůči nim osvědčuje existenci a rozsah zmocněncova oprávnění za něj jednat
www.ak-patek.cz
33
3. Základní změny a porovnání Zcela nová věc - Odborný konzultant (§ 31) DS nebo jeho zástupce se může k jednání přibrat odborného konzultanta - nejedná se o zástupce - nemá procesní práva s výjimkou práva spoluúčasti - nemůže vystupovat před SD samostatně - nemusí jít nutně o „odborníka“ (formální postavení) Lze přizvat i více odborných konzultantů (respektovat provozní pravidla dané budovy, kanceláře atd. aby nešlo obstrukci nebo porušení zákazu zneužití práva - viz DZ). Pokud by totiž odborný konzultant mařil jednání,a nevede-li k nápravě uložení pořádkové pokuty (§ 247), může ho správce daně vyloučit. Vůči odbornému konzultantovi není potřeba požadovat od DS zproštění povinnosti mlčenlivosti ve vazbě na § 52 odst. 5 písm. c) www.ak-patek.cz
34
3. Základní změny a porovnání Zachování lhůty (§ 35) Účelem je zajistit rovné podmínky při využití možných způsobu (forem) podání Pro zachování lhůty musí být úkon učiněn nebo adresován věcně a místně příslušnému SD -
nutnost zvolit věcně a místně příslušného SD se týká i podání, která se činí přes společné technické zařízení SD analogicky lze toto ustanovení použít i pro nekvalifikované formy podání dříve stačilo učinit nebo adresovat jakémukoli SD (§ 14 odst. 9 ZSDP)
Učinit lze též u jiného věcně příslušného SD nebo u nadřízeného SD -
týká se pouze podání učiněného na místě (tj. nikoliv prostřednictvím pošty či internetu, ti postoupí dle § 75 odst. 1) nelze u odvolání proti zajišťovacímu příkazu (§168 odst.1) tam totiž musí být rozhodnuto o odvolání do 30 dnů
www.ak-patek.cz
35
3. Základní změny a porovnání Ochrana před nečinností (§ 38) Obecná (nová 3-měsíční lhůta) lhůta se subsidiárně uplatní až v případech, kdy důvody k podání podnětu nesplňují kritéria stanovená v odst. 1, tj. • marně uplynula lhůta zákonná • marně uplynula lhůta obvyklá (např. stanovaná metodickým pokynem) • došlo ke shromáždění potřebných podkladů pro vydání rozhodnutí Počátek 3-měsíční lhůty – poslední úkon vůči osobě jež poddala podnět nebo - poslední úkon učiněný osobou jež podnět podala (nově) Jasné stanovení lhůt – 30 dnů pro prověření podnětu, 30 dnů pro zjednání nápravy, jinak atrakce (§ 19 odst. 1 písm. b) Jde o postup nikoliv řízení (je zahajováno podnětem nikoliv žádostí). Výstupem není rozhodnutí nýbrž neformální vyrozumění (při kladném i záporném vyřízení podnětu) Nově mohou tohoto prostředku použít všechny osoby zúčastněné na správě daní nikoli pouze DS www.ak-patek.cz
36
3. Základní změny a porovnání Protokol (§ 60-62) se sepisuje o ústních podáních a jednáních ne každé ústní jednání musí být protokolováno
Správce daně má možnost pořizovat obrazový a zvukový záznam • • •
Musí předem upozornit zúčastněné osoby Dotčená osoba je povinna pořízení záznamu strpět Pořizování vlastního záznamu zúčastněné osoby je odvozeno z judikatury lze
Protokolární rozhodnutí vyhlášená při jednání (včetně výzvy) nemusí obsahovat otisk úředního razítka (dle ZSDP muselo)
Může si daňový subjekt pořizovat vlastní obrazový a zvuková záznam? Rozhodnutí NSS z 28.4.2011, č.j. 1 Afs 1/2011 – 82, kauza F plus H s.r.o. ve vazbě na rozsudek NS ze dne 11. 5. 2005, sp. zn. 30 Cdo 64/2004, „[o]sobní povahu (…) zpravidla nemají projevy, ke kterým dochází při výkonu povolání, při obchodní či veřejné činnosti“ www.ak-patek.cz
37
3. Základní změny a porovnání Vedení spisu (§ 64 a násl.) Spis se vede kontinuálně pro daný DS Spis se člení na části: a) podle jednotlivých daňových řízení (zejména zdaňovací období) b) vymáhací (spojuje více daňových řízení v rovině platební, resp. vymáhací) c) o dalších povinnostech při správě daní (např. registrace) d) vyhledávací (utajovaná) e) o pořádkových pokutách Každá část spisu obsahuje soupis všech písemností Písemnosti ve spisu se - seřadí v časové posloupnosti - jsou označovány pořadovými čísly - mají společnou spisovou značku Písemnosti mohou být v listinné i elektronické podobě www.ak-patek.cz
38
3. Základní změny a porovnání Vyhledávací část spisu (§ 65) Za normálních okolností do ní nelze nahlížet Zakládají se do ní pouze: a) písemnosti uplatnitelné jako důkazní prostředky, jestliže by jejich zpřístupnění mařilo nebo ohrozilo cíl správy daní, účel úkonu nebo ohrozilo objektivnost důkazu b) písemnosti použitelné jako pomůcky, jejichž zpřístupnění by ohrozilo zájem jiného DS nebo jiných osob zúčastněných na správě daní (ostatní pomůcky k nahlédnutí) c) úřední záznamy nebo protokoly o podaných vysvětleních (pozor na § 79) d) písemnosti výlučně pro potřeby SD Při přeřazení písemnosti z vyhledávací části spisu do příslušné části spisu musí být patrné ze soupisu písemnosti, která písemnosti zaevidovaná v části vyhledávací byla přeřazena, do které části, pod jakým pořadovým číslem a k jakému účelu. V případě provádění daňové kontroly je mezníkem projednávání zprávy o daňové kontrole. Po provedení hodnocení důkazů se to převede.
www.ak-patek.cz
39
3. Základní změny a porovnání Vyhledávací činnost (§ 78) Účel zjistit skutečnosti rozhodné pro správu daně a to i bez vědomí a součinnosti DS SD získává prostředky zejména pro • • •
budoucí dokazování (jako důkaz je nutné osvědčit v rámci dokazování) ověření řádného plnění povinností při správě daní (zejm. daňové a registrační) zahájení řízení z moci úřední
K vyhledávací činnosti, tj. sběru informací může docházet v průběhu řízení i mimo probíhající řízení Informace od orgánů a osob může SD vyžadovat prostřednictvím - vyžádání (§ 57 a násl.) – individuální nebo automatické - využití informačních systémů - vysvětlení (§79) - místního šetření (§80 a násl.) Vyhledávací činnost je možné i mimo obvod působnosti SD (dovozuje se z § 15) www.ak-patek.cz
40
3. Základní změny a porovnání Vysvětlení (§ 79) Jde nový institut - postup, kterým SD realizuje vyhledávací činnost u třetích osob. Může provádět samostatně či v rámci místního šetření, daňové kontroly apod. Povinnost součinnosti může být vynucována -
pořádkovou pokutou (§ 247 a násl.) pomocí instrumentu předvolání a předvedení (§100) pouze v běžícím řízení!
Podané vysvětlení nelze použít jako důkazní prostředek -
může být ale pomůckou (§ 98 odst. 3) důkazem až při svědecké výpovědi (§ 96)
Podle povahy věcí sepisuje SD o podaných vysvětleních: -
úřední záznam protokol (zejména pokud se jedná o zákonnou povinnosti) www.ak-patek.cz
41
3. Základní změny a porovnání Rozhodnutím SD • ukládá povinnosti a přiznává práva = konstitutivní charakter • prohlašuje již existující práva a povinnosti = deklaratorní charakter Rozhodnutí je vydané okamžikem, kdy • byl učiněn úkon k jeho doručení (tj. okamžik expedice písemného či elektronického vyhotovení) • kdy je podepsáno úřední osobou v případě, že se nedoručuje Rozhodnutí je vůči jeho příjemci účinné dnem oznámení (= doručení nebo jiný zaprotokolovaný způsob seznámení příjemce s obsahem rozhodnutí, např. při nahlížení do spisu) Explicitně uvedena zásada „ne bis in idem“ Přiznat stejná práva nebo uložit stejnou povinnost lze ze stejného důvodu témuž příjemci rozhodnutím pouze jednou
www.ak-patek.cz
42
3. Základní změny a porovnání Rozhodnutí je v právní moci (formální) pokud je účinné a zároveň se nelze proti němu odvolat Formální právní moc = závaznost a nezměnitelnost rozhodnutí (rozhodnutí je konečné) Materiální právní moc = v téže věci již nelze znovu rozhodnout (překážka věci rozhodnuté) V případě rozhodnutí o stanovení daně dochází k materiální právní moci až uplynutím lhůty pro stanovení daně, neboť do té doby lze stanovenou daň (daňovou povinnost) měnit, nejen mimořádnými opravnými a dozorčími prostředky , ale DDT či po kontrole
Rozhodnutí je vykonatelné pokud -
uplynula lhůta k plnění, u odkladného účinku odvolání se lhůta k plnění počítá až od právní moci rozhodnutí dnem účinnosti (nemá-li odvolání odkladný účinek) dnem právní moci (má-li odvolání odkladný účinek)
Vykonatelnost = možnost vynucení splnění rozhodnutím uložené povinnosti prostřednictvím donucení Na žádost příjemce rozhodnutí SD vyznačí na rozhodnutí doložku právní moci, př. vykonatelnosti www.ak-patek.cz
43
3. Základní změny a porovnání Opravné prostředky Řádné opravné prostředky Aktivně legitimován příjemce rozhodnutí
Mimořádné opravné prostředky Obnova
Odvolání, rozklad
Návrh na povolení obnovy řízení
Dozorčí prostředky Aktivně legitimován SD
Přezkumné řízení Nařízení přezkoumání rozhodnutí www.ak-patek.cz
Nařízení obnovy řízení 44
3. Základní změny a porovnání Prominutí daně či příslušenství (§ 259) Žádost o prominutí daně
Námitka (§ 159)
Prominutí z moci úřední
Stížnost (§ 261) Námitka na podjatost (§ 77)
Ochrana před nečinností (§ 38) Podnět
Atrakce
Stížnost na postup plátce daně (§ 237) Žádost o prodloužení lhůty (§ 36)
Posečkání (§ 156 an.) Žádost o posečkání
Posečkání z moci úřední
Prohlášení nicotnosti rozhodnutí (§ 105)
www.ak-patek.cz
Žádost o navrácení v předešlý stav (§ 37) Žádost o vyslovení neúčinnosti doručení (§ 48) Oprava rozhodnutí (§ 104)
45
3. Základní změny a porovnání Vztah ke správnímu soudnictví (§ 124) Speciální typ přezkumného řízení umožňuje uspokojení navrhovatele ve správním soudnictví ve smyslu § 62 s.ř.s. Řízení zahajuje SD, který rozhodl v posledním stupni Podmínkou pro zahájení je, že navrhovatel se žalobou ve správní soudnictví • domáhá zrušení rozhodnutí SD a • SD uzná zcela nebo zčásti argumentaci žalobce Proti rozhodnutí (vydaném v rámci přezkumného řízení směřujícího k uspokojení navrhovatele ve správním soudnictví ) nelze uplatnit opravné prostředky Nebude se jednat o rozhodnutí v neprospěch navrhovatele a navrhovatel má možnost dále pokračovat v soudní při
www.ak-patek.cz
46
3. Základní změny a porovnání Obecný prostředek ochrany Stížnost (§ 261) •
subsidiární charakter - uplatní se pouze tehdy, pokud daňový zákon neposkytuje jiný prostředek ochrany (námitka § 159, odvolání , podnět na nečinnost § 38, stížnost proti postupu plátce daně § 237 apod. )
• •
obdobný stížnosti dle § 175 SŘ na nějž ZSDP odkazoval implementuje do sebe i námitku proti postupu pracovníka SD při DK (podle § 16 odst. 4 písm. d ZSDP)
Lze jí brojit proti nevhodnému chování úředních osob SD (exces konkrétních FO), postupu SD Podání stížností nezahajuje žádné řízení (jde o specifický druh podnětu). Zahajuje postup (quasi řízení) jehož výsledkem bude vyřízení stížnosti neformálním právním aktem, kterým SD vyrozumí stěžovatele o výsledku řízení. Pro podání není stanovena lhůta! Podání stížnosti nesmí být stěžovateli na újmu SD prošetří skutečnosti uvedené ve stížnosti – může provádět i dokazování (výslech stěžovatele a dalších osob) www.ak-patek.cz
47
3. Základní změny a porovnání Lhůta pro vyřízení stížnosti je 60 dnů ode dne doručení příslušnému SD. Překročit lhůtu jen pokud zjišťovány podklady. Stížnost v rámci DK musí být vyřešena do jejího ukončení Pokud stížnost důvodná (nebo částečně důvodná) pak SD • učiní bezodkladně opatření k nápravě • o výsledku šetření a přijatých opatřeních sepíše úřední záznam • stěžovatele vyrozumí o výsledku Pokud žádost nebyla dle stěžovatele řádně vyřešena může požádat nejblíže nadřízeného SD o prošetření způsobu vyřízení žádosti Nadřízený SD postupuje stejným způsobem Pozn. Využití stížnosti jako opravného prostředku může být v některých případech nezbytnou podmínkou pro podání správní žaloby (§ 85 s.ř.s. u žaloby na nezákonný zásah) www.ak-patek.cz
48
3. Základní změny a porovnání Dodatečné daňové přiznání a dodatečné vyúčtování (§ 141) Poslední známá daň poslední pravomocně stanovená daň (dříve poslední známá daňová povinnost)
Povinnost podat v případě zjištění, že daň má být vyšší (daňový odpočet nebo daňová ztráta nižší) než poslední známá daň „Daň vyšší“ znamená vyšší daňové zatížení, jedná se tedy o daň (v užším slova smyslu) vyšší a daňovou ztrátu nižší. Obdobně je nutné posuzovat i § 139 odst. 4 DŘ i § 141 odst. 2 a odst. 3 DŘ (zde naopak „daň nižní a daňová ztráta vyšší“). Důvody pro podání dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování je nutné uvádět do tiskopisu dodatečného daňového přiznání (příp. do přílohy, která je dle § 72 odst. 2 DŘ součástí podání).
Nově podání dodatečného přiznání či dodatečného vyúčtování má přednost před obnovou řízení § 117 odst. 2
Právo podat v případě zjištění, že daň má být nižší (daňový odpočet nebo daňová ztráta vyšší) než poslední známá daň, pouze pokud vyšly najevo nové skutečnosti nebo důkazy. Ne u pomůcek nebo sjednání daně. Právo podat i v případě, že jsou měněny tvrzené údaje, jež nemají vliv na výši poslední známé daně www.ak-patek.cz
49
3. Základní změny a porovnání Postup při nepodání ŘDT nebo DDT (§ 145) ŘDT - pokud nebylo podáno včas, SD vyzve DS k jeho podání a stanoví náhradní lhůtu DS podá ŘDT v náhradní lhůtě SD vyměřuje jako na základě pozdě podaného ŘDT - pokuta dle § 250, případně úrok z prodlení dle § 252 • DS nepodá ŘDT – SD vyměřuje daň z moci úřední (může i podle pomůcek) – pokuta dle § 250 úrok z prodlení dle § 252 Lze přiměřeně použít i pro sdělení dle § 136 odst. 5 Výzva přerušuje běh lhůty pro stanovení daně (§ 148 odst. 3) •
DDT – pokud SD (mimo DK ) zjistí, že daň má být doměřena, může vyzvat DS k podání DDT a stanovit náhradní lhůtu • DS podá ŘDT v náhradní lhůtě SD vyměřuje jako na základě včas podaného DDT - pokuta dle § 250 (pokud prokázáno marné uplynutí lhůty pro podání DDT), případně úrok z prodlení dle § 252 • DS nepodá ŘDT – SD vyměřuje daň z moci úřední (může i podle pomůcek) – pokuta dle § 250, penále dle § 251, úrok z prodlení dle § 252 www.ak-patek.cz
50
3. Základní změny a porovnání Lhůta pro stanovení daně (§ 148) Jednoznačné vymezení lhůty pro stanovení daně Jde o prekluzivní lhůtu (propadlou) - uplynutím lhůty již nelze měnit poslední známou daň
Délka lhůty
základní 3 roky maximální 10 let Počátek běhu lhůty • •
dnem v něm uplynula lhůta pro podání ŘDT nebo dnem v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat ŘDT Počátek lhůty je odvozen od okamžiku, kdy se daň stala splatnou, kdy lze daň poprvé stanovit. Došlo k opuštění koncepce, která předpokládala „zaokrouhlovaní“ počátečního data na začátek kalendářního roku (provázanost s kalendářním rokem beztak mohla být narušena v důsledku tzv. stavění lhůty. Konec různosti výkladů 3+0 vs. 3+1
Desetiletá lhůta by měla být dle systematiky (odst. 5) konečná i přes stavení a přerušení www.ak-patek.cz
51
3. Základní změny a porovnání Úkony přerušující lhůtu (odst. 3) (tříletá běží znovu od daného okamžiku) • • •
zahájení DK nebo marné uplynutí lhůty stanované ve výzvě k zahájení DK dle § 87 odst. 6 (opožděné) podání ŘDT oznámení výzvy k podání ŘDT
Úkony prodlužující lhůtu o 1 rok (odst. 2) Pokud k nim došlo v posledních 12 měsících před uplynutím dosavadní lhůty
• •
podaní DDT nebo oznámení výzvy k podání DDT, pokud vedlo k doměření oznámení rozhodnutí o stanovení daně (PV, DoPV) řízení o mimořádném opravném prostředku je zahájeno podáním návrhu na povolení obnovy řízení (tj. řízením obnovovacím)
• •
zahájení řízení o mimořádném opravném nebo dozorčím prostředku oznámení rozhodnutí ve věci opravného nebo dozorčího prostředku rozhodnutí ve věci odvolání, rozkladu, obnovy, přezkumu (i podle § 124)
•
prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně www.ak-patek.cz
52
3. Základní změny a porovnání Lhůta se staví (odst. 4) = tj. neběží a po skončení stavení se dopočítá zbytek
probíhající řízení před správním soudem (KS, NSS) a nově před ÚS, a to v souvislosti se stanovením daně (tzn. soudní přezkum nalézacího řízení) probíhající řízení před soudem o nezbytné předběžné otázce (např. ve věci dědictví) Musí být naplněn znak nezbytnosti pro stanovení daně tj. situace, kdy posouzení dané otázky je rozhodné pro správné stanovení daně
povoleno navrácení odvolací lhůty proti rozhodnutí o stanovení daně v předešlý stav (to lze dle § 37) prohlášení neúčinnosti doručení rozhodnutí v nalézacím řízení (od původní fikce doručení až do nového okamžiku doručení)
Lhůta se staví rovněž v případě
ust. § 239 odst. 5 (do doby než je z podnětu SD ustanoven správce dědictví) ust. § 4 odst. 3 zákona 253/2000 Sb., o mezinárodní pomoci při správě daní (dožádání do zahraničí)
www.ak-patek.cz
53
3. Základní změny a porovnání Možnost stanovení daně i po uplynutí lhůty pro stanovení daně na základě
pravomocné rozhodnutí soudu o spáchání daňového trestného činu a to do dvou let od právní moci soudního rozhodnutí Daňovým TČ je zkrácení daně, poplatku a povinné platby ( §240), neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby (§ 241), neplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení ( 243)
podaného ŘDT a uhrazení daně za účelem zániku trestnosti z důvodů účinné lítosti Obecná účinná lítost (§ 33 TrZ) v případě krácení daně a speciální účinná lítost ( 242 TrZ) v případě neodvedení daně Dle judikatury ÚS (sp. zn. IV. ÚS 3093/08 z 28. 7. 2009) by se mezi obecnou a speciální účinnou lítostí nemělo dělat zásadní rozdíl
Tato ustanovení nemají speciální přechodná ustanovení , která by dalo jasnou odpověď na to, zda bude možné aplikovat tento režim i na lhůty, které uplynuly před účinností DŘ. Šlo by o retroaktivní působení zákona, které je vyloučeno s výjimkou aplikace ve prospěch adresáty právní normy (tj. DS) = > možno aplikovat pro odst. 7 (nikoliv pro odst. 6) www.ak-patek.cz
54
3. Základní změny a porovnání Pořadí úhrady (§ 152) Nové principy v uhrazovacích postupech • priorita úhrady daně pře jejím příslušenstvím a staršího nedoplatku před mladším • vymoženou částku lze použít pouze na vymáhané nedoplatky • nezávislé posouzení úhrady hrazené jako pohledávka za majetkovou podstatou Vymáhaný nedoplatek je takový nedoplatek, u něhož je realizován některý ze způsobů vymáhání dle § 175 (tj. vydán exekuční příkaz při daňové exekuci, podána přihláška do veřejné dražby či insolvenčního řízení, podán návrh na vymáhání soudu nebo soudnímu exekutorovi)
Vymožená částka je částka získaná pouze výše zmíněnými způsoby vymáhání, tj. nedobrovolnou úhradou. Ne částka z úhrady provedené DS po nařízení exekuce, tj. dobrovolnou úhradou (jde sice o úhradu do jisté míry vynucenou okolnostmi, ale stále jde o volní rozhodnutí DS)
Pořadí úhrady dobrovolné platby na ODÚ 1. 2. 3. 4.
nedoplatky na dani nedoplatky na příslušenství daně vymáhané nedoplatky na dani vymáhané nedoplatky na příslušenství daně www.ak-patek.cz
55
Daň (daňová pohledávka) Dosud není předepsána do evidence daní
Je předepsána do evidence daní
Nesplatná
Dřívější úhrada =přeplatek
Splatná Neuhrazena
Nedoplatek
Vymahatelný Výkaz (vymahatelných) nedoplatků je exekučním titulkem
Uhrazena Splněna platební povinnost daňová pohledávka zanikla splněním
Nevymahatelný - při posečkání či rozložení úhrady na splátky - pokud neuplynul náhradní den splatnosti
www.ak-patek.cz
56
3. Základní změny a porovnání Přesnější definice Přeplatku (§ 154) = částka, o kterou úhrn plateb a vratek na kreditní straně ODÚ převyšuje úhrn předpisů a odpisů na debetní straně ODÚ Odlišuje se vratitelný přeplatek = přeplatek který prošel testem vratitelnosti Test vratitelnosti – přeplatek se započte nejdříve na 1. úhradu daně splatné do 10 dnů na ODÚ, kde je přeplatek evidován 2. nedoplatky na jiných ODÚ u téhož správce daně (přednostně náklady řízení, pak postup dle § 151 odst. 1)
3. nedoplatky u jiného SD ( nejen FÚ ale též CÚ, obec, soud včetně dělené správy), jenž o něj požádal před vystavením příkazu k vrácení DS O převedení přeplatku nad 1 000 Kč SD vyrozumívá (neformálně) DS
Vratitelný přeplatek SD a) vrátí ve lhůtě stanovené zákonem b) vrátí ve lhůtě 30 dnů od obdržení žádosti pokud je VP > 100 Kč (výjimečně i nižší) c) vrátí ve lhůtě 30 dnů od dosažení částky 100 Kč do 60 dnů od obdržení žádosti d) na základě žádosti DS převede na úhradu nedoplatku u jiného SD nebo nedoplatku jiného DS téhož nebo jiného SD
e) převed do příslušného rozpočtu, není-li o něj do 6 let požádáno (VP zaniká!) www.ak-patek.cz
57
3. Základní změny a porovnání Způsob placení daně (§ 163 – 165) Platba daně je specifický úkon vůči správci daně, který není podáním. Ekvivalentně se používá pojem úhrada daně Musí směřovat vůči příslušnému správci daně. V případě omylu se uplatní § 75 (postoupení) a nepříslušný SD musí platbu postoupit. Nedochází však k zachování lhůty (způsobené prodlení jde k tíži DS) Daň se platí v české měně Je-li platba poukázána v cizí měně, zaeviduje ji SD na ODÚ pro DS ve výši, v jakém mu byla připsána na účet v české měně. V zahraniční měně lze platit pouze bezhotovostně či šekem. K přepočtu se použije aktuální kurz ČNB Způsob platby • bezhotovostně (na příslušný účet SD) • v hotovosti (…) • kolkovými známkami (podrobnosti stanoví vyhláška) • přeplatkem na jiné dani (§ 154 an.)
www.ak-patek.cz
58
Platební styk v rámci správy daní Platí poštovním poukazem
Odesílatel
Odesílá bezhotovostní platbu = den platby (do 31.12.2009)
Správce daně
Provozovatel poštovních služeb
Platba připsána na účet SD = den platby dle DŘ
lhůta pro předání 2 dny
PPS odesílatele nebo provozovatele pošt. služeb
PPS správce daně Platba připsána na účet PPS DS = den platby (od 1.11.2009) www.ak-patek.cz
59
Způsoby vymáhání Daňovou exekucí Postižením majetkových práv
Srážkami ze mzdy
Přikázáním jiných majetkových práv
Soudem
Přikázáním pohledávky z účtu PPS
Prodejem nemovitostí
Přikázáním jiné peněžité pohledávky
Prodejem movitých věcí
Soudním exekutorem
Uplatněním v insolvenčním řízení www.ak-patek.cz
Přihlášením do veřejné dražby 60
3. Základní změny a porovnání Způsoby vymáhání (§ 175) Za vymáhání daní dle DŘ považuje 1. daňová exekuce 2. vymáhání nedoplatku prostřednictvím soudu nebo soudního exekutora 3. uplatnění pohledávky v insolvenčním řízení 4. přihlášení nedoplatku do veřejné dražby Pojem „vymáhání“ je širší než pojem „daňová exekuce“ SD by měl volit takový způsob vymáhání, při kterém náklady související s vymáháním nebudou ve zjevném nepoměru k výši nedoplatku. Týká se především případů předávání drobných částek k vymáhání soudním exekutorům.
Exekuční titul (§176) • • •
výkaz nedoplatků (nejde o rozhodnutí) vykonatelné rozhodnutí vykonatelný zajišťovací příkaz
Náležitostí výkazu nedoplatků obdoba jako dle ZSDP (pouze vymahatelné nedoplatky) www.ak-patek.cz
61
3. Základní změny a porovnání Daňová exekuce - nová koncepce ve vztahu k OSŘ (§ 177) • •
Subsidiární použití občanského soudního řádu (OSŘ) Pravomoci SD, jakožto exekučního orgánu, upravuje výlučně DŘ -
•
nelze vykládat absolutně eliminace nutnosti dosazovat SD do role soudu preference zákonných pravidel před ustanoveními, na základě, kterých by musel rozhodnout o právech a povinnostech SD
Tam, kde vystupuje SD coby oprávněný z exekučního titulu, použijí se obdobně ustanovení OSŘ upravující postavení oprávněného Stejně i úprava práv a povinností dlužníka (povinného) a poddlužníků je ponechána z větší části na obecné úpravě OSŘ
•
Zapracování odchylek pro DŘ od úpravy OSŘ (praxe ukáže) Snaha o zohlednění specifické postavení daňové exekuce zejména úprava daňové exekuce prodejem movitých věcí a nemovitostí v rozvrhovém řízení
POJMY
Dlužník = DS, který neuhradil nedoplatek Poddlužník = osoba, vůči které má daňový dlužník pohledávku Daňový exekutor = úřední osoba pověřená výkonem daňové exekuce www.ak-patek.cz
62
3. Základní změny a porovnání Prohlášení o majetku (§ 180) obdobný instrument je součástí OSŘ § 260a an., nejvýznamnější změna – korespondenční forma namísto jednání SD vyzve dlužníka – lhůta min. 15 dnů, poučení o následcích, nelze se odvolat Podmínky pro vyžádání - nemožnost pro vedení daňové exekuce z účtu u PPS Dlužník vydá prohlášení o majetku – u listinné podoby musí mít úředně ověřený podpis - musí obsahovat seznam zákonem vymezeného majetku (včetně SJM) - nemusí podávat – DS v insolvenci nebo nucené správě - při zániku vymáhaného nedoplatku
Účinky doručené výzvy Neúčinnost právních úkonů dlužníka (s výjimkou běžných úkonů spočívající v běžné obchodní činnosti a uspokojování základních životních potřeb a správy majetku) po doručení výzvy a to vůči SD a osobám, které mají proti dlužníkovi pohledávku vymahatelnou na základě exekučního titulu Jde o neúčinnost ex lege, není potřeba autoritativní určení soudem možnost obrátit se přímo na třetí osobu, do jejíž majetkové sféry se majetek neúčinně dostal www.ak-patek.cz
63
3. Základní změny a porovnání Koncepce sankčních ustanovení Následky porušení povinnosti při správě daní = sankční ustanovení
jsou nově umístěny v ucelené části zákona (lze je však nalézt i jinde)
týkají se následků porušení ze strany: 1. DS, a to:
a) daňového charakteru (př. penále, úrok z prodlení) b) při porušení povinnosti nepeněžitého charakteru (př. pokuta za porušení mlčenlivosti, pořádková pokuta)
2. SD, a to:
úrok z neoprávněného jednání SD
Sankční ustanovení daňového charakteru nedávají SD ohledně výše sankce pravomoc k subjektivnímu uvážení (diskreci) výše peněžitého plnění je dána přímo zákonem (ex lege) www.ak-patek.cz
64
Následky porušení povinností při správě daní Nalézací rovina
Platební rovina
Pokuta za opožděné tvrzení daně (§ 250)
Úrok z prodlení (§ 252)
Úrok z posečkané částky (§ 157)
Penále (§ 241)
Úrok na účet SD Úrok z neoprávněného jednání SD (§ 254)
Úrok z vratitelného přeplatku (§ 155)
Pořádková pokuta (§ 247) Při jednání
Mimo jednání
Pokuta za porušení mlčenlivosti (§ 246) www.ak-patek.cz
65
3. Základní změny a porovnání Pořádkovou pokutu lze (osobě zúčastněné na řízení) uložit za: 1. Delikty při jednání se SD – taxativní výčet a) b) c)
navzdory předchozímu napomenutí je rušen pořádek neuposlechnutí úřední osoby, která jednání vede urážlivé chování k úřední osobě nebo osobě zúčastněné na správě daní navzdory předchozímu napomenutí
2. Jiné ztěžování či maření správy daní spočívající v nesplnění procesní povinnosti nepeněžité povahy stanovené zákonem či rozhodnutím SD, pokud: • zákon nespojuje s jejím porušením jiný důsledek subsidiární použití • nedošlo k dostatečné omluvě předchozí omluva liberuje
Rozsah sankce:
opakovaně, nově pouze do 50 000 Kč (byly 2 mil. Kč)
Prekluzivní lhůta pro uložení Ad 1.: rozhodnutí o uložení PP lze pouze při jednání vedeném SD (pokud delikvent odejde před předáním rozhodnutí musí SD zaprotokolovat fakticky tak lze vydat i po jednání, prokazovat porušení ale musí SD) Ad 2.: 1 rok (ode dne deliktního jednání) do té doby musí být uloženo pravomocně www.ak-patek.cz
66
3. Základní změny a porovnání Základní mantinely diskrece při ukládání pořádkové pokuty SD dbá, aby výše pokuty nebyla v hrubém nepoměru k významu porušení povinnosti a k závažnosti následku
Opravný prostředek: Splatnost:
odvolání do 30 dnů, má odkladný účinek
nově 15 dnů od právní moci rozhodnutí o odvolání
SD, který pořádkovou pokutu uložil ji vybírá a vymáhá, je příjmem veřejného rozpočtu financujícího činnost SD
Zjednodušený proces ukládání (dříve tzv. blokové řízení), podmínky: • • •
pořádková pokuta do 5 000 Kč souhlas osoby zúčastněné na jednání + ochota a připravenost uhradit pokutu namístě rozhodnutí do protokolu: nastává splatnost, nelze se odvolat důvody a výše do protokolu (= odůvodnění) stejnopis osobě bez vyžádání
•
stvrzenka (vydává MF) o úhradě obsahuje odkaz na č.j. protokolu
Nová koncepce přestupků předpokládá opuštění institutu blokové pokuty, ke kterému má dojít i na úseku přestupků a jiných správních deliktů. Fakticky však jde o obdobu www.ak-patek.cz
67
3. Základní změny a porovnání Pokuta za opožděné tvrzení (§ 250): • • • •
nahrazuje institut zvýšení daně dle úpravy ZSDP se týká všech ŘDT a DDT podaných pozdě nebo vůbec vzniká přímo ze zákona, pokud je zpoždění > 5 pracovních dnů její výše již není závislá na uvážení SD ( = % z částky, min. 500, max. 300 000 Kč)
Stanovení pokuty:
samostatným platebním výměrem (PV)
Splatnost pokuty:
30 dnů od oznámení PV
Sazba 500 Kč se uplatní jen v případě drobných částek, kde procentuální výpočet vyjde po tuto limitní hranici, ale též u tvrzení, na jejichž základě je stanovena daň nulová nebo není stanovena vůbec (hlášení) Výše pokuty sleduje osud daně, ale osud daně se bude vztahovat pouze ke konkrétnímu vyměřovacímu či doměřovacímu řízení (ne k poslední známé dani) Tuto pokutu nelze prominout ani jinak moderovat vzhledem k tomu, že minimální sazba je 500 Kč, může v určitých případech působit tvrdě
Přechodné ustanovení k pokutě za opožděné tvrzení - § 264 bod 12. Uplynula-li lhůta pro podání …. uplatní se zvýšení daně podle dosavadních právních předpisů (ZSDP) www.ak-patek.cz
68
3. Základní změny a porovnání Penále - vzniká obligatorně přímo ze zákona za nesplnění povinnosti tvrzení ( nejde o delikt v platební rovině), v důsledku čehož dojde k doměření ex offo: •
výše penále – jasně stanovena bez možnosti diskrece a) 20 %, je-li daň zvyšována b) 20 %, je-li snižován daňový odpočet c) 1 %, je-li snižována daňová ztráta (bylo 5 %)
•
zmírnění sankce za vyšší daňovou ztrátu: penále = a) – c)
Povinnost penále nevzniká, pokud DS podá DoDAP nebo DoVY DŘ explicitně neřeší, zda povinnost uhradit penále vznikne i v důsledku vyššího stanovení daně po provedeném přezkumném řízení či obnovení řízení zahájeném ex offo penále v tomto případě nevzniká
Stanovení penále: dodatečným platebním výměrem nejde o samostatné rozhodnutí, nýbrž součást rozhodnutí o doměření daně
Splatnost penále: stejný den jako doměřená daň
Přechodné ustanovení k pokutě za opožděné tvrzení - § 264 bod 13. Uplynula-li lhůta pro podání …. uplatní se penále daně podle dosavadních právních předpisů (ZSDP) www.ak-patek.cz
69
3. Základní změny a porovnání Úrok z prodlení DS je v prodlení, pokud neuhradí daň do dne její splatnosti Úrok z prodlení vzniká • •
Výše:
ze zákona za každý den prodlení počínaje 5-tým pracovním dnem (nově) do dne platby včetně (pětidenní liberace souvisí s novou konstrukcí dne platby - § 166) odvozován vždy od původního dne splatnosti daně, tj. i pokud je stanoven náhradní den splatnosti daně repo sazba ČNB zvýšená o 14 procentních bodů platná pro první den příslušného kalendářního pololetí
Úrok z prodlení přestává vznikat: po 5 letech prodlení Předepisování úroku na ODÚ: - měsíčně – nejpozději do 10. dne následujícího měsíce - dle potřeby vymáhání, zjištění vratitelnosti přeplatku, aktuální stav ODÚ pro DS
-Možnost vyrozumění (= doručení) DS formou PV: • •
kdykoli, dle uvážení SD nejde o konstitutivní akt není tím podmíněna splatnost či vymahatelnost úroku www.ak-patek.cz
70
3. Základní změny a porovnání Splatnost úroku z prodlení: splněním zákonných podmínek Povinnost hradit úrok z prodlení nevzniká, pokud je < 200 Kč • • •
za zdaňovací období za jeden kalendářní rok u jednorázových daní
Úrok z prodlení nevzniká 1. 2. 3. 4. 5. 6.
u nedoplatku na příslušenství daně (nepřípustnost anatocismu - placení úroků z úroků) u peněžitého plnění placeného v rámci dělené správy u nedoplatku zůstavitele od jeho úmrtí do konce běhu lhůty podaní ŘDT dědicem u splatné daňové pohledávky, která není pohledávkou za majetkovou podstatou ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku ( § 243 odst. 3) u prodlení ručitele ( §172 odst. 4) po dobu obnoveného řízení (§ 120) nebo přezkumného řízení ( §123)
Přechodné ustanovení k pokutě za opožděné tvrzení - § 264 bod 14. Pro daně, jejichž původní den splatnosti …. se uplatní se úrok z prodlení podle dosavadních právních předpisů (ZSDP) www.ak-patek.cz
71
3. Základní změny a porovnání Úrok z neoprávněného jednání správce daně (§ 254) Podmínky pro přiznání úroku (při pochybení SD v rovině nalézací) 1. nezákonnost rozhodnutí o stanovení daně 2. nesprávný úřední postup ve věci stanovení daně Nepostačí jakékoli zrušení nebo změna rozhodnutí, ale musí k němu dojít v souvislosti s konstatací nezákonnosti původního rozhodnutí,která je způsobena pochybením na straně SD (konáním či nekonáním)
Začátek úročení:
- den splatnosti nebo - den úhrady ( je-li uhrazeno až po splatnosti)
Konec úročení:
- den vrácení (tj. den odpisu z účtu SD)
Výše: repo sazba ČNB zvýšená o 14 procentních bodů platná pro první den příslušného kalendářního pololetí
Pochybení v rovině platební: neoprávněné vymáhání dvojnásobný úrok Výjimka: nevzniká pokud je neoprávněnost exekuce způsobena pozdějším 1. vyslovením neúčinnosti doručení rozhodnutí 2. navrácením lhůty v předešlý stav www.ak-patek.cz
72
3. Základní změny a porovnání Předepisování úroku na ODÚ:
do 15 dnů od účinnosti rozhodnutí, kterým bylo rozhodnutí o stanovení daně zrušeno, změněno nebo prohlášeno za nicotné, anebo od dne prohlášení neoprávněného vymáhání (SD nebo soudem)
Vznikne vratitelný přeplatek (přeplatek se posuzuje dle § 154, částka získaná daňovou exekucí dle § 185 odst. 2)
Vrací se do 15 dnů od účinnosti rozhodnutí nebo prohlášení neoprávněného vymáhání Zohledněna zásada procesní ekonomie automaticky budou vrácena pouze prostředky, které převyšují nedoplatky DS u daného SD) byť tyto prostředky SD získal nezákonným způsobem
Opravný prostředek proti postupu SD (tj. přiznání či nepřiznání úroku) Námitka dle § 159, odvolání proti rozhodnutí o námitce: ANO
Úrok se započítává na případnou náhradu škody • •
Obecná úprava je v zákoně č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci nebo nesprávným úředním postupem Smyslem tohoto institutu je poskytnout předem předvídatelnou náhradu škody www.ak-patek.cz
73
4. Využití stávající judikatury Do kdy, lze zahájit postup k odstranění pochybností? (dříve vytýkací řízení) Než je konkludentně vyměřeno viz rozhodnutí RS NSS č.j. 5 Afs 92/2008 – 147 ze dne 27. 7. 2010 (Vyměření je nutné zjistit nahlédnutím do spisu, dříve podpis úřední osoby na tiskopise přiznání, nově lze i elektronicky v evidenci daní §146 odst.4)
Při uplatnění nároku na odpočet DPH může dojít ke zneužití práva Rozhodnutí NSS ze dne 26. 1. 2011, č. j. 2 Afs 83/2010 – 68 (kauza Lunardi) – umělá struktura koupě bytu a jeho pronájmu
Lze zneužít procesní práva? Rozhodnutí NSS ze dne 4.5.2011, č. j. 7 Afs 4/2011 – 72 (kauza UNTAX s.r.o.) – otázka prodlužování daňového řízení. Daňové řízení vede správce daně a proto daňový subjekt při uplatňováním svých procesních práv nemůže zneužít právo
Hodnocení důkazů Rozhodnutí z 15. 4. 2011, č.j. 5 Afs 66/2010 – 91, kauza BAU INPRO Tytéž skutkové okolnosti, které správce daně hodnotil, mohou být předmětem hodnocení jiného správce daně s jiným závěrem. Neuznaný odpočet o jednoho daňového subjektu neznamená, že dodavatel neuskutečnil zdanitelné plnění. www.ak-patek.cz
74
Děkuji vám za pozornost Kontakt JUDr. Ing. Václav Pátek e-mail:
[email protected] www.ak-patek.cz tel. (+ 420) 606 742 511
www.ak-patek.cz
75
