ELSZÁMOLÓH
Z
Jóváhagyom!
Borbás Károly igazgató
PÉCS VÁROSI KÖLTSÉGVETÉSI KÖZPONTI ELSZÁMOLÓ SZERVEZET
BELSŐ ELLENŐRZÉSI KÉZIKÖNYVE
-Hatályos: 2014 január 22-től-
TARTALOMJEGYZÉK Bevezetés A belső ellenőrzés jogszabályi háttere
oldal 4 4
I.
Az Elszámolóház belső ellenőrzési alapszabálya (Charta)
II.
Belső ellenőrök szakmai etikai kódexe
III.
Belső ellenőrzés funkcionális függetlensége és a függetlenséget bemutató szervezeti ábra 14
IV.
A belső ellenőrzési tevékenységre vonatkozó belső szabályok és eljárások, kockázatelemzés 15 A. A belső ellenőrzési tevékenység irányítása 15 1. Belső ellenőri humánerőforrás-gazdálkodás, a belső ellenőrök folyamatos továbbképzésére vonatkozó alapelvek 16 2. Belső ellenőrök teljesítményének értékelése 17 3. A belső ell-i tevékenység minőségét biztosító szabályok 18 4. Külső szakértők bevonására vonatkozó előírások 20 B. A belső ellenőrzés tervezésének előkészítése, kockázatelemzés 21 1. A tervezés előkészítésének lépései 22 2. Kockázatelemzés 25 C. A belső ellenőrzés tervezése 28 1. Stratégiai tervezés 29 2. Éves ellenőrzési terv 29 3. Soron kívüli ill. rendkívüli ellenőrzések 30 4. Erőforrások elosztása 30 D. Az ellenőrzésre való felkészülés 31 1. A végrehajtás tervezése 31 2. Adminisztratív felkészülés 34 E. Az ellenőrzés lefolytatása 35 1. Nyitó megbeszélés 36 2. Helyzetjelentő ülés 36 3. Záró megbeszélés 36 4. Ellenőrzési munkalapok használata 37 5. Interjú , mint a folyamatok és kockázatok elemzésének eszköze 39 6. Az ellenőrzési pontok vagy folyamatok (kontrollok) értékelése 40 7. A tesztelés szerepe az ellenőrzési pontok vagy folyamatok (kontrollok) értékelésében 40 8. A bizonyítékok beszerzése, nyilvántartása, és a teljességi nyilatkozat 43 9. Ellenőrzési jegyzőkönyv, súlyos hiányosság 44 F. A belső ellenőrzési jelentés szerkezetére, tartalmára vonatkozó előírások 44 1. A belső ellenőrzési jelentés elkészítése 44 2. A belső ellenőrzést értékelő jelentések 48 G. Az ellenőrzési megállapítások hasznosításának, az ellenőrzést követő intézkedések elrendelésének szabályai 49
5 11
3
1. 2.
Intézkedési terv Az ellenőrzések nyomon követése
49 50
H. Az ellenőrzések során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság feltárása esetén alkalmazandó eljárás 52 I. Az ellenőrzési dokumentumok formai követelményei, a dokumentumok megőrzési rendje 55 V. VI. VII. VIII. IX.
A tanácsadó tevékenység 57 Mellékletek 38 lap Egységes iratminták 52 lap Módszertani útmutatók, az egyes ellenőrzési módszerek főbb lépései, szakaszai A. Nemzetközi belső ellenőrzési standardok 9 lap Glosszárium 3 lap
4
Bevezetés
Magyarországon az államháztartásról szóló 2011. évi CXCV. törvénynek (a továbbiakban: Áht.), valamint a költségvetési szervek belső ellenőrzéséről szóló 370/2011. (XII. 31.) Korm. rendeletnek (a továbbiakban: Bkr.) megfelelően a közpénzek felhasználásában résztvevő költségvetési szervezetek kötelesek belső ellenőrzési rendszert működtetni abból a célból, hogy a szervezet vezetője számára bizonyosságot nyújtsanak az általa kiépített és működtetett pénzügyi irányítási és kontroll rendszerek megfelelőségét illetően. Jelen kézikönyvnek elsődleges célja, hogy egységes keretbe foglalja mindazon alapelveket, belső szabályzókat, eljárásokat, módszertani sajátosságokat, melyek alapvető feltételei a Pécs Városi Központi Költségvetési Elszámoló Szervezet (továbbiakban: Elszámolóház) szervezetében működő belső ellenőrzés eredményes, előírásoknak megfelelő működtetésének. A belső ellenőrzés jogszabályi háttere Az Áht. előírásai az ellenőrzés rendszeréről: 69. § (1) A belső kontrollrendszer a kockázatok kezelése és tárgyilagos bizonyosság megszerzése érdekében kialakított folyamatrendszer, amely azt a célt szolgálja, hogy megvalósuljanak a következő célok: a) a működés és gazdálkodás során a tevékenységeket szabályszerűen, gazdaságosan, hatékonyan, eredményesen hajtsák végre, b) az elszámolási kötelezettségeket teljesítsék, és c) megvédjék az erőforrásokat a veszteségektől, károktól és nem rendeltetésszerű használattól. (2) A belső kontrollrendszer létrehozásáért, működtetéséért és fejlesztéséért a költségvetési szerv vezetője felelős az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutatók figyelembevételével. 70. § (1) A belső ellenőrzés kialakításáról, megfelelő működtetéséről és függetlenségének biztosításáról a költségvetési szerv vezetője köteles gondoskodni. A belső ellenőrzést végző személy vagy szervezet tevékenységét a költségvetési szerv vezetőjének közvetlenül alárendelve végzi, jelentéseit közvetlenül a költségvetési szerv vezetőjének küldi meg. Az irányító szerv belső ellenőrzést végezhet a) az irányítása alá tartozó bármely költségvetési szervnél, b) a saját vagy az irányítása, felügyelete alá tartozó költségvetési szerv használatába, vagyonkezelésébe adott nemzeti vagyonnal való gazdálkodás tekintetében, c) az irányító szerv által nyújtott költségvetési támogatások felhasználásával kapcsolatosan a kedvezményezetteknél és a lebonyolító szerveknél, és d) az irányítása alá tartozó bármely, a köztulajdonban álló gazdasági társaságok takarékosabb működéséről szóló 2009. évi CXXII. törvény 1. § a) pontjában meghatározott köztulajdonban álló gazdasági társaságnál. (2) A belső ellenőr bizonyosságot adó és tanácsadó tevékenysége keretében a jogszabályoknak és belső szabályzatoknak való megfelelést, a tervezést, gazdálkodást, és a közfeladatok ellátását vizsgálva megállapításokat és javaslatokat fogalmaz meg a költségvetési szerv vezetője részére. A belső ellenőr ezen kívül más tevékenységbe nem vonható be. (3) A belső ellenőrzést végző személy az ellenőrzött szervnél minősített adatot, üzleti titkot tartalmazó iratokba és más dokumentumokba is betekinthet, azokról másolatot, kivonatot
5 kérhet, személyes adatokat kezelhet az adatvédelmi, illetve a minősített adat védelmére vonatkozó előírások betartásával. (4) A költségvetési szervnél belső ellenőrzési tevékenységet csak az államháztartásért felelős miniszter engedélyével rendelkező személy végezhet. E tevékenységek folytatását az államháztartásért felelős miniszter annak engedélyezi, aki cselekvőképes, büntetlen előéletű, és nem áll a belső ellenőrzés körébe tartozó tevékenység vonatkozásában a foglalkozástól eltiltás hatálya alatt, továbbá rendelkezik a jogszabályban előírt végzettséggel és gyakorlattal. (5) Az államháztartásért felelős miniszter a belső ellenőrzési tevékenység folytatására engedéllyel rendelkező személyekről nyilvántartást vezet, amely tartalmazza az érintett a) természetes személyazonosító adatát, b) nyilvántartási számát, c) lakcímét vagy tartózkodási helyének címét, d) értesítési címét, e) telefonszámát, f) elektronikus elérhetőségét, g) felsőfokú iskolai végzettségét igazoló oklevelének számát, a kiállító intézmény nevét és a kiállítás keltét, h) egyéb képesítéseinek megnevezését, az ezen képesítést igazoló oklevél vagy bizonyítvány számát, a kiállító intézmény nevét, a kiállítás keltét, i) a szakmai gyakorlat időtartamát vagy a gyakorlat alóli felmentést igazoló dokumentum meglétére vonatkozó utalást, és j) a kötelező szakmai továbbképzésen történő részvétel idejét. (6) Az (5) bekezdésben meghatározott adatok közül a belső ellenőr nyilvántartási száma, neve és választása alapján az (5) bekezdés c)–f) pontjában meghatározott adatainak egyike nyilvános, ezen adatokról bárki tájékoztatást kaphat. A nyilvántartásba vételt végző szervezet a nyilvántartásban szereplő belső ellenőr nyilvános adatait honlapján nyilvánosságra hozza, és biztosítja, hogy a nyilvános adatokról a nyilvántartásba vételt végző szervezettől bárki tájékoztatást kaphasson. (7) A nyilvántartásba vétel, valamint a nyilvántartásból való törlés szabályait az államháztartásért felelős miniszter rendeletben állapítja meg. A nyilvántartásból törölt természetes személyek adatait a nyilvántartásba vételt végző szervezet a törlést követő tíz évig köteles megőrizni.
I. Az Elszámolóház belső ellenőrzési alapszabálya (Charta) 1.) Bevezetés A Bkr. 17 § (2) bekezdése szerint a belső ellenőrzési kézikönyvnek tartalmaznia kell a) a bizonyosságot adó és a tanácsadó tevékenységre vonatkozó eljárási szabályokat; b) a belső ellenőrzés hatáskörét, feladatait és céljait meghatározó belső ellenőrzési alapszabályt; c) a tervezés megalapozásához alkalmazott kockázatelemzési módszertan leírását; d) az ellenőrzési dokumentumok formai követelményeit, az alkalmazott iratmintákat; e) az ellenőrzési megállapítások hasznosításának nyomon követését; f) az ellenőrzés során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság feltárása esetén alkalmazandó eljárást.
6
2.) A belső ellenőrzés célja és feladata A belső ellenőrzés független, tárgyilagos bizonyosságot adó és tanácsadó tevékenység, melynek célja, hogy az ellenőrzött szervezet működését fejlessze, és eredményességét növelje. A belső ellenőrzés az ellenőrzött szerv céljai elérése érdekében rendszerszemléletű megközelítéssel és módszeresen értékeli, illetve fejleszti az ellenőrzött szerv kockázatkezelési, ellenőrzési és irányítási eljárásainak hatékonyságát. A költségvetési belső ellenőrzés célja továbbá az Elszámolóház és az Elszámolóházhoz rendelt munkamegosztási megállapodások alapján együttműködő, önkormányzati fenntartású intézmények (továbbiakban: Intézmény) rendelkezésére álló erőforrásokkal való szabályszerű, gazdaságos, hatékony és takarékos gazdálkodás elősegítése, valamint annak ellenőrzése, hogy az Intézmény megfelelően használta-e fel a rendelkezésre álló erőforrásokat. Adottak-e az intézményi feltételek ahhoz, hogy céltudatos magatartással a tevékenységhez szükséges gazdasági műveleteket előkészítsék, megszervezzék és elvégezzék. A belső ellenőrzés feladata annak vizsgálata – és ennek során elegendő bizonyítékkal alátámasztva, megfelelő bizonyosságot adni arra vonatkozóan –, hogy az Elszámolóház vezetése által kialakított és működtetett kockázatkezelési, ellenőrzési és irányítási rendszerek illetve eljárások megfelelnek-e az alábbi követelményeknek:
az Elszámolóház stratégiai koncepciójában és éves terveiben megfogalmazott célkitűzések elérését veszélyeztető kockázatokat a szervezet kockázatkezelési rendszere képes felismerni, és azokat megfelelően kezelni; a felügyeleti, az Elszámolóház és Intézményi szintű vezetők és vezetői csoportok közötti együttműködés megfelelő; a pénzügyi-, irányítási- és operatív működésre vonatkozó adatok, információk és beszámolók pontosak, megbízhatóak és a megfelelő időben rendelkezésre állnak; a személyi állomány tevékenysége megfelel a jogszabályokban és szabályzatokban foglalt rendelkezéseknek (beleértve mind a hazai, mind az EU jogszabályok által előírt beszámolási kötelezettséget is), valamint összhangban van a nemzetközileg elfogadott standardokkal, és a pénzügyminiszter által közzétett iránymutatásokkal és módszertani útmutatókkal; az eszközökkel és forrásokkal takarékosan és hatékonyan gazdálkodnak, valamint a vagyon megóvásáról megfelelően gondoskodnak; a kidolgozott programok, tervek és célkitűzések megvalósulnak; az intézmények munkafolyamataiban a pénzügyi irányítási és ellenőrzési rendszer minősége megfelelő és folyamatos korszerűsítése biztosított; a rendszerek és eljárások – beleértve a fejlesztés alatt állókat is – teljesek és biztosítják, hogy az ellenőrzések megfelelő védelmet nyújtanak a hibák, szabálytalanságok és egyéb veszteségek elkerülésére, valamint, hogy az eljárások összhangban vannak az Elszámolóház átfogó céljaival és célkitűzéseivel; az intézményi gazdálkodást érintő jogszabályok, illetve egyéb kötelező érvényű szabályok változásaira az intézmény időben és megfelelően reagál.
A belső ellenőrzés feladatainak ellátása érdekében elemzéseket készít, információkat gyűjt, értékel, ajánlásokat és javaslatokat tesz az ‘Elszámolóház’ és az Intézmények vezetői számára a vizsgált folyamatokra vonatkozóan. A belső ellenőrzés végrehajtása során feltárt, a pénzügyi irányítási és ellenőrzési rendszer hatékonyságának, minőségének javítására vonatkozó lehetőségekről a vezetést tájékoztatni kell. A belső ellenőrzés – mint vezetőt támogató tevékenység – nem mentesíti ugyanakkor a vezetőket azon felelősségük alól, hogy a kockázatokat kezeljék, illetve a pénzügyi irányítási és ellenőrzési rendszert működtessék. A belső ellenőrzés az Elszámolóház és az Intézmények pénzügyi irányítási és ellenőrzési rendszerének javítása érdekében
7 javaslatokat tesz, de e javaslatok végrehajtása, vagy más intézkedések kezdeményezése kizárólag a vezetők felelősségi körébe tartozik. A belső ellenőrzés ellenőrzési hatóköre kiterjed mind a jogszabályok, az állami irányítás egyéb jogi eszközei, a központi és belső szabályzatok, irányelvek, eljárások és intézkedések pontos betartásának ellenőrzésére (beleértve azokat is, amelyek Magyarország által vállalt nemzetközi kötelezettségből és/vagy valamilyen nemzetközi szervezeti tagságból erednek), mind a költségvetési bevételek és kiadások, valamint az Elszámolóház és Intézmények tevékenysége gazdaságosságának, hatékonyságának és eredményességének vizsgálatára az államháztartási gazdálkodás átláthatósága érdekében. 3.) Beszámolás A belső ellenőr köteles az Elszámolóház vezetése számára: évente átfogó értékelést adni az Elszámolóház pénzügyi irányítási és ellenőrzési, valamint kockázatkezelési rendszeréről, és nyilatkozni ezen rendszerek megfelelőségéről és hatékonyságáról; az Elszámolóház és a vizsgált Intézmények pénzügyi irányítási és ellenőrzési rendszeréhez kapcsolódó minden lényeges megállapításról beszámolni, és tájékoztatást adni az esetleges fejlesztési javaslatairól; félévente tájékoztatást adni az éves ellenőrzési terv végrehajtásának helyzetéről, az elvégzett ellenőrzések eredményeiről, a tervtől való eltérés okairól, valamint a belső ellenőrzés feladatai ellátásához szükséges személyi és tárgyi feltételek meglétéről; más ellenőrzési tevékenységek, illetve a nyomon követés (kockázatkezelés, szabályszerűségi-, biztonsági-, jogi-, etikai-, környezetvédelmi kérdések, külső ellenőrzések) vonatkozásában az egységes szakmai értelmezést, és az e feladatokat ellátó szervezetekkel, személyekkel a megfelelő koordinációt biztosítani, valamint erről a vezetést rendszeresen tájékoztatni. 4.) Függetlenség A belső ellenőrzés függetlenségének biztosítása érdekében a belső ellenőr közvetlenül a költségvetési szerv vezetőjének alárendelten végzi feladatait. Az Elszámolóház igazgatója a belső ellenőr feletti irányítási jogkörét az Elszámolóház Szervezeti és Működési Szabályzatában (továbbiakban: SZMSZ) meghatározottak szerint közvetlenül gyakorolja. A belső ellenőr nem rendelkezhet semmilyen, az ellenőrzött tevékenység feletti hatáskörrel és nem lehet az ellenőrzött tevékenységért felelős. A belső ellenőr bevonása a szervezet szabályzatainak, rendszereinek, eljárásainak kidolgozásába és végrehajtásába csak tanácsadás jelleggel történhet. A belső ellenőr a tanácsadó tevékenységen kívül más tevékenység végrehajtásába nem vonható be. 5.) Felelősség A belső ellenőr felelősségi körébe tartozik: annak biztosítása, hogy minden, a belső ellenőrzés hatókörébe tartozó ellenőrzés, a jelen Alapszabályban felsoroltaknak megfelelően, ténylegesen végrehajtásra kerüljön; az Elszámolóház belső ellenőrzési egységének eredményes vezetése és fejlesztése a szükséges szakmai, technikai és operatív iránymutatás megadásával, a nemzetközi belső ellenőrzési standardoknak, útmutatóknak és gyakorlatnak megfelelően; a kockázatelemzésen alapuló stratégiai és éves ellenőrzési terv kidolgozása, melynek elkészítésekor a vezetés által feltárt kockázati tényezőket is figyelembe kell venni. Az ellenőrzési terveket és az azok módosítására irányuló javaslatokat az ellenőrzési vezető köteles az Elszámolóház igazgatójának jóváhagyásra benyújtani;
8
a jóváhagyott éves ellenőrzési tervet végrehajtani, ideértve a vezetés utasítására végzett soron kívüli feladatokat is; szakmailag képzett ellenőröket alkalmazni, akik megfelelő szakértelemmel és tapasztalattal rendelkeznek a jelen Alapszabályban foglalt követelmények teljesítéséhez; az Elszámolóháznál működő főbb funkciók, valamint az új vagy átalakuló szervezeti egységek, feladatok és folyamatok, valamint az ezek kialakításával, működtetésével, illetve kiterjesztésével kapcsolatos problémák értékelése; rendszeres időközönként, félévente – illetve évente - beszámoló készítése az Elszámolóház vezetője számára, amelyben összegzi az ellenőrzések megállapításait; az Elszámolóház vezetőjét tájékoztatni a belső ellenőrzési tevékenység mérhető célkitűzéseiről és az azokhoz mérten elért eredményekről; a külső ellenőrök és a jogalkotók munkáját figyelemmel kísérni annak érdekében, hogy a belső ellenőrzés a szervezet működését – ésszerű költségkihatás mellett – optimálisan lefedje.
A belső ellenőr felelősségi körét a Bkr. 25-26. § határozza meg. 6.) Hatáskör A belső ellenőrzés hatásköri felhatalmazását az Áht. és a Bkr. határozza meg. A belső ellenőr jogállását, hatáskörét az SZMSZ szabályozza. A belső ellenőr hatásköre kiterjed különösen az alábbiakra:
korlátlan hozzáféréssel rendelkezik a vizsgált szervezet valamennyi tevékenységéhez, nyilvántartásához, vagyontárgyához; a költségvetési szerv vezetőjéhez bármikor közvetlenül is fordulhat; az ellenőrzési célok elérése érdekében gazdálkodik a rendelkezésére álló erőforrásokkal, meghatározza az ellenőrzések gyakoriságát, az ellenőrzések tárgyát és kiterjedését, valamint kiválasztja az alkalmazott ellenőrzési módszereket; az ellenőrzések végrehajtásához jogosult az ellenőrzött szervezet bármely dolgozójától információt kérni, illetve speciális szakértelmet igénylő esetekben az ellenőrzési tevékenység lefolytatásához más szervezeti egységtől vagy szervezettől szakértő segítségét igénybe venni.
A belső ellenőr hatásköre az alábbiakra nem terjed ki:
az Elszámolóház és az Intézmények bármely végrehajtási vagy irányítási tevékenységében való részvételre; pénzügyi tranzakciók kezdeményezésére vagy jóváhagyására a belső ellenőrzési egységre vonatkozókon kívül; az Elszámolóház bármely, nem a belső ellenőrzési szervezeti elem által alkalmazott munkatársa tevékenységének irányítására, kivéve, ha ezek a munkatársak megbízást kaptak arra, hogy részt vegyenek az ellenőrzésben, vagy más egyéb módon segítsék a belső ellenőröket.
7.) Belső ellenőrzési tevékenységre vonatkozó standardok Az Elszámolóház belső ellenőre tevékenységét a vonatkozó jogszabályok, a nemzetközi belső ellenőrzési standardok, az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutatók, valamint a belső ellenőr által kidolgozott és az Elszámolóház igazgatója által jóváhagyott belső ellenőrzési kézikönyv szerint végzi. A belső ellenőrzési rendszer koordinációs és harmonizációs feladatai ellátása keretében az államháztartásért felelős miniszter rendszeresen felülvizsgálja a belső ellenőrzések megszervezésére és lefolytatására vonatkozó iránymutatásokat és módszertani útmutatókat, beleértve a kézikönyv mintát is, mely alapján jelen kézikönyvet rendszeresen frissíteni szükséges.
9 8.) Az Elszámolóház ellenőrzési rendszerének jellemzői: A belső ellenőrzés felügyeleti tevékenysége Az Elszámolóház belső ellenőrzés felügyeleti tevékenysége a szervezet teljes, az Intézmények vonatkozásában a munkamegosztási megállapodásban foglalt költségvetésigazdálkodási tevékenységének ellenőrzésére terjed ki, amelyet: a) helyszíni ellenőrzéssel b) az Elszámolóház információs rendszer adatainak, valamint a gazdálkodási tevékenységével összefüggésben keletkezett adatoknak a célhoz-kötöttség elvének megfelelő felhasználásával, az Intézményeknél keletkezett információhordozók rendszeres vagy soron kívüli bekérésével c) a szervezeti elemek vezetőinek, Intézmények kincstárnokainak beszámoltatásával kell ellátni. A belső ellenőrzés felügyelete kiterjed az Elszámolóház és az Intézmények gazdálkodási vagy azzal összefüggő tevékenységet végző helyi szerveire. Az előzőekben nevesített szervek felügyeletével kell biztosítani, hogy az irányításhoz folyamatosan, aktuális információk álljanak rendelkezésre: a) az Elszámolóház tevékenységének és működésének belső szabályozottságáról, a szabályozás hatásfokáról, a feladataik teljesítésének jogszerűségéről és eredményességéről, a szervek tevékenységével és működésével kapcsolatban felmerült szabályozási igényekről; b) a szervek működése személyi és anyagi feltételeinek biztosítottságáról. c) a FEUVE, a kockázatkezelési rendszer, az ellenőrzési nyomvonalak aktualitásáról, működéséről, azok hatásfokáról. Az Elszámolóház belső ellenőrzésének általános szabályai A belső ellenőrzés célja a jogszabályok, az állami irányítás egyéb jogi eszközei, az önkormányzati és helyi szintű belső szabályozók érvényesülésének folyamatos kontrollja, a vezetés ellátása objektív információkkal, a működési zavarok feltárása, a költségvetésigazdálkodási folyamatok a gazdaságosság, hatékonyság, eredményesség érvényesülésének figyelemmel kísérése, amelyeken keresztül a szervezet működését fejleszti és eredményességét növeli. A belső ellenőrzés tevékenységét a vonatkozó jogszabályok, a nemzetközi belső ellenőrzési standardok, az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutatók a belső ellenőr által kidolgozott és a szerv vezetője által jóváhagyott belső ellenőrzési kézikönyv alapján végzi. A belső ellenőrzéssel szemben támasztott követelmények: a) az ellenőrzéseket rendszeresen, tervszerűen és a vizsgált szerv vagy szervezet helyzetével, fő feladataival összhangban, kockázatelemzésen alapuló, rendszerszemléletű vizsgálati módszerekkel kell végrehajtani. b) a gazdálkodási tevékenység vizsgálata és megítélése során kiemelt figyelmet kell fordítani a hatályos jogszabályokban, belső rendelkezésekben rögzített követelmények, normák érvényesülésének megismerésére. Mindenfajta ellenőrzésnek biztosítania kell a korrupció megelőzését, arra utaló jelek felfedését. c) az ellenőrzést a módszertani útmutatókban közzétett korszerű, a vizsgálat tárgyához legcélszerűbben kapcsolódó ellenőrzési módszerek alkalmazásával, szakszerűen kell
10 végrehajtani. A szabályszerűség mellett vizsgálni kell az ellenőrzött tevékenység gazdaságosságát, hatékonyságát, eredményességét és célszerűségét. d) az ellenőrzés legyen objektív, kritikus és tárgyilagos. Tényszerűen és elemzően állapítsa meg az eredményeket, hiányosságokat, konstruktívan és kezdeményezően jelezze a vezetői döntést igénylő helyzetet. A megállapítások, ajánlások és javaslatok legyenek előírásszerűen dokumentálva. e) érvényesüljön az ellenőrzés segítő és megelőző jellege, biztosítsa az általánosítható tapasztalatok közreadását, széleskörű hasznosítását. f) az ellenőrzés komplexitásán belül érvényesüljön a rendszerszemlélet, a fő folyamatok, lényegi összefüggések átfogó vizsgálata, megítélése és minősítése. A mulasztások, hiányosságok konkrét feltárása segítse elő a személyes felelősség érvényesítését és a hibák ismétlődésének megakadályozását. g) az ellenőrzések mennyisége kockázatelemzés alapján optimálisan alkalmazkodjon a vezetés szükségleteihez. Az éves ellenőrzési terv elkészítése során megfelelő mennyiségű szabad kapacitást kell tartalékolni a rendkívüli ellenőrzések végrehajtására. Alapvető követelmény az ellenőrzés minőségének, hatékonyságának biztosítása. Megfelelően érvényesüljön az integrált végrehajtási formák alkalmazása, a vezetői követelménytámasztás és a megfelelő realizálás. h) az ellenőrzés során érvényesíteni kell a belső ellenőr és az ellenőrzött jogait, illetve kötelességeit. i) a belső ellenőrzési tevékenység során a belső ellenőr: szabályszerűségi, pénzügyi, rendszer, teljesítmény, informatikai rendszer ellenőrzéseket végez. A fentiek megvalósítása érdekében az Elszámolóház belső ellenőrzésének feladata különösen: a) vizsgálni és értékelni a folyamatba épített, előzetes és utólagos vezetői ellenőrzési rendszerek kiépítésének, működésének jogszabályoknak és szabályzatoknak való megfelelését b) vizsgálni és értékelni a pénzügyi irányítási és ellenőrzési rendszerek működésének gazdaságosságát, hatékonyságát és eredményességét c) vizsgálni a rendelkezésre álló erőforrásokkal való gazdálkodást, a vagyon megóvását és gyarapítását d) a vizsgált folyamatokkal kapcsolatban megállapításokat és ajánlásokat tenni, valamint elemzéseket, értékeléseket készíteni az Elszámolóház működése eredményességének növelése, valamint a folyamatba épített, előzetes és utólagos vezetői ellenőrzési és a belső ellenőrzési rendszerek javítása, továbbfejlesztése érdekében e) ajánlásokat és javaslatokat megfogalmazni a kockázati tényezők, hiányosságok megszüntetése, kiküszöbölése érdekében f) nyomon követni az ellenőrzési jelentések alapján megtett intézkedéseket II. Belső ellenőrök szakmai etikai kódexe 1.) Bevezetés A Bkr. 17. § (3) bekezdése alapján a belső ellenőr és a belső ellenőrök a belső ellenőrzési tevékenységet (mind a bizonyosságot adó, mind pedig a tanácsadó tevékenységet ideértve) az államháztartásért felelős miniszter által kiadott etikai kódex figyelembe vételével végzik.
11 Az Etikai Kódex a belső ellenőrzési munka gyakorlatára vonatkozó etika alapelveket, ill. a belső ellenőröktől elvárt magatartási szabályokat foglalja össze. Az etikai kódex vonatkozik minden, az Elszámolóháznál és az Intézményeknél belső pénzügyi ellenőrzés keretében végzett belső ellenőrzési tevékenységet folytató személyre és szervezetre. Az etikai kódex megalkotásának célja a belső ellenőrzési szakmán belüli etikai kultúra erősítésének előmozdítása, és a belső ellenőrök magatartási szabályait rögzítő olyan követelményrendszer felállítása, amelyet a belső ellenőröknek feladatuk ellátása során követniük kell. Az ellenőrök munkájának és magatartásának mindenkor és minden körülmények között feddhetetlennek kell lennie. A feladat végzése során elkövetett hiba, a magánéletben tanúsított méltatlan viselkedés rossz fényt vethet az államigazgatásra, az ellenőrzés rendszerére és az ellenőrök tisztességére, megkérdőjelezi az ellenőrzés megbízhatóságát és szakértelmét. Az etikai kódex elfogadása, a kódexben megfogalmazottak betartása ugyanakkor növeli a bizalmat az ellenőrök és munkájuk iránt. Jelen etikai kódex követi a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezete által megfogalmazott Etikai Kódexet. Tartalmazza továbbá a Nemzetgazdasági Minisztérium által elkészített Etikai Kódex mintában megfogalmazottakat. 2.) Alapelvek A.) Integritás A belső ellenőr feddhetetlensége megalapozza az ellenőr szakvéleménye iránti bizalmat. Ennek érdekében életvitelével vívja ki környezete tiszteletét és megbecsülését. Ne adjon okot tisztességében való kételkedésre, a társadalom rosszallására. Legyen mindig figyelemmel arra, hogy személyén, életvitelén keresztül az ellenőrzöttek az ellenőrzési szervezetet is – pozitív vagy negatív irányban – megítélik. Munkakörével, beosztásával összefüggő helyzetét, befolyását ne használja fel arra, hogy önmaga, családja, barátai vagy ismerősei számára különféle előnyöket, elismeréseket követeljen ki, illetve fogadjon el. Ne váljon kiszolgáltatottá, tartózkodjon az olyan magatartásformáktól, amelyek alkalmasak a korrupció látszatát kelteni, vagy amelyek arra vezető tevékenység részévé válhatnak. Ennek megfelelően a belső ellenőr köteles minden olyan helyzetet, kapcsolatot elkerülni, amely alkalmas lehet befolyásolástól mentessége megkérdőjelezésére. Sem közvetlenül, sem közvetve nem fogadhat el, és nem kérhet olyan juttatást, pénzt, ajándékot vagy előnyt a vele kapcsolatba kerülő ellenőrzöttől, amely alkalmas arra, hogy befolyásolja pártatlanságát, ítélőképességét. A belső ellenőr:
munkáját becsülettel, a tőle elvárható tisztességgel, szakmai gondossággal, hozzáértéssel és felelősséggel végzi;
a vonatkozó jogszabályoknak és szakmai követelményeknek megfelelően végzi munkáját, alakítja ki szakvéleményét;
tartózkodik minden olyan tevékenységtől, amely jogszabályellenes vagy belső szabályzatot sért, illetve nem méltó a közfeladat ellátását végzőhöz, a belső ellenőrzési szakmához;
tiszteletben tartja a szervezet céljait, hozzájárul azok megvalósulásához, illetve munkáját a közérdek szem előtt tartásával végzi.
tevékenysége során olyan magatartást tanúsít, amely nem vezet jogtalan hátrány okozásához, illetve jogtalan előny szerzéséhez.
12
B.) Tárgyilagosság és pártatlanság A belső ellenőr minden esetben objektíven, részrehajlás nélkül jár el bármely tevékenység vagy folyamat vizsgálatánál az információ gyűjtése, elemzése, értékelése és közlése, valamint állásfoglalások kialakítása és közlése során. A belső ellenőr minden lényeges és jelentős körülményt mérlegelve értékel, véleménye kialakításakor nem befolyásolja saját, vagy harmadik fél érdeke. Az ellenőrzési program végrehajtásában befolyástól mentesen, a módszerek kiválasztása során önállóan jár el. Befolyástól mentesen állítja össze a megállapításokat, következtetéseket és javaslatokat tartalmazó ellenőrzési jelentést, amelynek tartalmáért felelősséggel tartozik. A belső ellenőr:
tartózkodik minden olyan tevékenységtől, mely során a szakmai célok ütközhetnek a belső ellenőr egyéni érdekeivel. A belső ellenőr az összeférhetetlenséget azonnal jelenti felettesének;
nem vesz részt olyan tevékenységben, illetve elkerül minden olyan kapcsolatot, amely a korrupció veszélyét hordozza magában, vagy amely csorbíthatja értékítéletének pártatlanságát, objektivitását, illetve annak látszatát keltheti;
nem fogad el ajándékot, juttatást vagy bármely előnyt, amely befolyásolhatja objektív szakmai véleményének kialakításában, illetve a befolyásolhatóság látszatát keltheti;
feltár és az ellenőrzési jelentésében bemutat minden olyan lényeges és jelentős tényt, amely biztosítja a vizsgált tevékenységről szóló ellenőrzési jelentés teljességét;
C.) Bizalmasság A belső ellenőr bizalmasan kezel minden, az ellenőrzés során tudomására jutott adatot és információt. Köteles pontos és alapos ismeretekkel rendelkezni az államtitok és a szolgálati titok köréről, az azokra vonatkozó titokvédelmi rendelkezésekről. Megfelelő felhatalmazás nélkül ezeket az információkat nem hozhatja nyilvánosságra, illetéktelen személyek tudomására, kivéve amennyiben az információ közlése jogszabályi vagy szakmai kötelessége. Titoktartási kötelezettsége kiterjed minden olyan ismeretanyagra, amely tevékenysége során, illetve szakmai munkájával összefüggésben jutott a tudomására. A belső ellenőr:
a tevékenysége során tudomására jutott információkat körültekintően, bizalmasan kezeli, azok megfelelő védelméről gondoskodik;
a tudomására jutott adatokat, információkat személyes célokra haszonszerzésre, a jogszabályi előírásokkal ellentétes, illetve közérdeket sértő módon nem használhatja fel;
a tevékenysége során tudomására jutott információkat saját hatáskörben sem közvetett, sem közvetlen formában, még beazonosításra alkalmatlan formában sem hozhatja nyilvánosságra.
D.) Kompetencia A belső ellenőrzési tevékenységet a belső ellenőr a feladat elvégzéséhez szükséges ismeretek, szakértelem és tapasztalatok (együtt: kompetencia) birtokában látja el. Munkaidejét hatékonyan, eredményességre törekedve, a minőségi és mennyiségi elvárásoknak eleget téve, lelkiismeretesen, aktív munkavégzéssel töltse ki. A tisztesség, a gondosság és a jóhiszeműség szerint járjon el.
13 A belső ellenőr:
kizárólag olyan, bizonyosságot adó vagy tanácsadó tevékenységet végez, amelyhez rendelkezik a szükséges ismeretekkel, szakértelemmel és tapasztalattal;
amennyiben olyan feladatot kap, amit megítélése szerint nem tud ellátni, azt jelzi felettesének;
tevékenységét a nemzetközi és hazai standardokon alapuló iránymutatásokkal, ajánlásokkal és az államháztartásért felelős miniszter által kiadott módszertani útmutatókkal összhangban végzi;
szakmai ismereteit, tevékenysége eredményességét, hatékonyságát és minőségét folyamatosan fejleszti.
E.) Együttműködés A belső ellenőr köteles olyan magatartást tanúsítani, amely elősegíti a szakmán belüli együttműködést, valamint a jó munkakapcsolatok kialakítását. A közös célok eléréséért segítőkészséggel párosuló, folyamatos együttműködést, az ellenőrzésben érintett szervekre jellemző hierarchikus viszonyrendszerhez igazodó, jó munkatársi kapcsolatok kiépítését és fenntartását, illetve a kollegialitás megteremtését kell a belső ellenőrtől elvárni. Az ellenőrzési feladatok végrehajtása során – minden esetben – a belső ellenőr törekedjen az együttműködésre, a problémák közös, törvényességen alapuló megoldására, egymás, illetve az Elszámolóház érdekeinek figyelembevételére, a konfliktusok elkerülésére, valamint a szükséges segítségnyújtás megadására. Egy adott feladatkörben korábban eljáró belső ellenőr tevékenységét, intézkedését az ellenőrzöttek előtt ne kifogásolja. A belső ellenőr: III.
együttműködés révén elősegíti saját maga és kollégái szakmai fejlődését; együttműködik kollégáival. Belső ellenőrzés funkcionális függetlensége és a függetlenséget bemutató szervezeti ábra
Az Elszámolóház vezetője felelős a függetlenített belső ellenőrzés megszervezéséért és működtetéséért, függetlenségének biztosításáért, különösen: a) az éves ellenőrzési tervek összeállításában, a soron kívüli ellenőrzések figyelembevételével b) az ellenőrzési program elkészítésében és végrehajtásában, az ellenőrzési módszerek megválasztásában c) a kinevezés, a felmentés és a szervezeti alárendeltség tekintetében, d) az irányítási és a végrehajtási tevékenységtől való egyértelmű elkülönítés vonatkozásában, e) az ellenőrzésekről készült jelentés önálló, befolyástól mentes kialakításában, annak tartalmáért való felelősségben A belső ellenőrzési feladatok tervezését, szervezését, koordinálását, végrehajtását Elszámolóház szinten a belső ellenőr hajtja végre. A belső ellenőr jogállását, irányítását, hatáskörét az SZMSZ szabályozza.
14 Az Elszámolóház szervezeti ábra:
belső
ellenőrzésének
funkcionális
függetlenségét
biztosító
IGAZGATÓ
BELSŐ ELLENŐR
IV.
A belső ellenőrzési tevékenységre vonatkozó belső szabályok és eljárások, kockázatelemzés
A belső ellenőr a működési folyamatokat elemzi, abból a szempontból, hogy a vezetők által létrehozott, a kockázatok kezelésére szolgáló kontrollok megfelelőségét értékelje. Ilyen kontrollok például: a szabályzatok, a hatás-, és felelősségi körök, a szervezeti tagolódás, információszolgáltatás, monitoring, informatikai kontrollok stb. A belső ellenőr a működési, tevékenységi folyamatokból indul ki miközben önmaga is egy kontroll folyamatot képez a költségvetési szerv irányítási és szabályozási rendszerében. A belső ellenőrzési folyamat legfőbb elemei, lépései a következők:
tervezés előkészítése kockázatelemzés tervezés végrehajtás jelentéskészítés nyomon követés, utóvizsgálat.
A. A belső ellenőrzési tevékenység irányítása Az Elszámolóház vezetője a belső ellenőrzés feletti irányítási jogkörét az SZMSZ vonatkozó rendelkezése értelmében közvetlenül gyakorolja. A független belső ellenőrzés eredményes irányítása, a belső ellenőrzési erőforrások hatékony, eredményes és gazdaságos felhasználása a belső ellenőr felelőssége. a belső ellenőrnek kell biztosítania, hogy oly módon irányítsa a független belső ellenőrzési tevékenységet, hogy az működésével növelje a szervezet eredményességét. Ennek kapcsán a belső ellenőrzés irányításához kapcsolódó feladatok közül kiemelt jelentőségű a megfelelő humánerőforrás-gazdálkodás valamint a belső ellenőrzési tevékenység értékelésével összefüggő feladatok. A belső ellenőr feladata a Belső Ellenőrzési Alapszabálynak, a Belső Ellenőrzés Szakmai Gyakorlatának Nemzetközi Normáinak, a magyarországi államháztartási belső ellenőrzési standardoknak és a belső ellenőrökre vonatkozó etikai kódex előírásainak történő megfelelés biztosítása. Amennyiben a szervezetnél egy fő látja el a belső ellenőrzési tevékenységet, akkor a Bkr. szerint ő végzi el a Bkr. által a vezetői felelősség körébe sorolt tevékenységeket is.
15 A Bkr. 22. §-a alapján a belső ellenőr feladatai: a) a belső ellenőrzési kézikönyv elkészítése; b) a kockázatelemzéssel alátámasztott stratégiai, és éves ellenőrzési tervek összeállítása, a költségvetési szerv vezetőjének jóváhagyása után a tervek végrehajtása, valamint azok megvalósításának nyomon követése; c) a belső ellenőrzési tevékenység megszervezése, az ellenőrzések végrehajtásának irányítása; d) az ellenőrzések összehangolása; e) megbízatásával kapcsolatban vagy személyére nézve összeférhetetlenségi ok tudomására jutásáról köteles haladéktalanul jelentést tenni a költségvetési szerv vezetőjének, amelynek elmulasztásáért vagy késedelmes teljesítéséért fegyelmi felelősséggel tartozik; f) amennyiben az ellenőrzés során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság gyanúja merül fel, a költségvetési szerv vezetőjének, illetve a költségvetési szerv vezetőjének érintettsége esetén a felügyeleti szerv vezetőjének a haladéktalan tájékoztatása és javaslattétel a megfelelő eljárások megindítására; g) az ellenőrzés lezárását követően az ellenőrzési jelentést az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység számára megküldeni a rendelet 43.§. (4) bekezdésének megfelelően; h) az éves ellenőrzési jelentés, illetve az összefoglaló ellenőrzési jelentés 48. §-ban foglaltak szerinti összeállítása; i) gondoskodni arról, hogy a belső ellenőrzési tevékenység során alkalmazásra kerüljenek a belső ellenőrzési tevékenység minőségét biztosító eljárások és érvényesüljenek az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutatók; j) gondoskodni az ellenőrzések nyilvántartásáról, a költségvetési szerv vezetőjének döntésétől függően a külső ellenőrzések nyilvántartásáról, valamint az ellenőrzési dokumentumok megőrzéséről, illetve a dokumentumok és az adatok biztonságos tárolásáról; k) biztosítani a belső ellenőr szakmai továbbképzését, ennek érdekében - a költségvetési szerv vezetője által jóváhagyott – éves képzési tervet készíteni és gondoskodni annak megvalósításáról; l) évente, értékelni a belső ellenőrzés tárgyi, személyi feltételeit és javaslatot tenni a költségvetési szerv vezetőjének, a feltételeknek az éves tervvel történő összehangolására; m) a költségvetési szerv vezetőjét az éves ellenőrzési terv megvalósításáról, és az attól való eltérésekről tájékoztatni; n) az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutató figyelembevételével kialakítani és működtetni egy olyan nyilvántartási rendszert, amellyel a belső ellenőrzési jelentésben tett megállapítások és javaslatok alapján készült intézkedési tervben foglalt feladatok végrehajtását nyomon követheti. 1. Belső ellenőri humánerőforrás-gazdálkodás, továbbképzésére vonatkozó alapelvek
a
belső
ellenőr
folyamatos
A belső ellenőr felelőssége annak biztosítása, hogy a belső ellenőrök rendelkezzenek a Bkr. 24.§. (2) bekezdésben meghatározott szaktudással és szakképesítéssel. A szaktudás négy jellemző köré csoportosítható: belső ellenőrzési képességek, speciális ismeretek, vezetői képességek, gyakorlat.
16
A 2. számú melléklet tartalmazza azt a kompetencia mátrixot, amely ezen kategóriák és a szükséges szaktudás között kapcsolatot teremt. A belső ellenőrök folyamatos továbbképzésére vonatkozó alapelvek A nemzetgazdasági miniszter 28/2011. (VIII.3.) NGM rendelete a költségvetési szervnél belső ellenőrzési tevékenységet végzők nyilvántartásáról és kötelező szakmai továbbképzéséről, valamint a költségvetési szervek vezetőinek és gazdasági vezetőinek kötelező kontroll rendszerű továbbképzéséről tartalmazza a részletszabályokat. A Bkr. 22. § (2) c) pontja alapján a belső ellenőr feladata biztosítani a belső ellenőrök szakmai továbbképzését, amelynek érdekében - a költségvetési szerv vezetője által jóváhagyott – éves képzési tervet készíteni és gondoskodni annak megvalósításáról. A képzési szükségleteket egyrészt a személyes értékelési folyamat eredménye, másrészt az ellenőrtől elvárt szaktudás alapján kell meghatározni. A belső ellenőrnek minden évben el kell készítenie és aktualizálnia kell minden belső ellenőr számára az egyéni képzési tervet, amely közvetlenül az egyeztetés alapján meghatározott fejlesztési lépésekhez kapcsolódik és segíti az ellenőr szakmai fejlődését a megkövetelt szaktudással összhangban. Az elfogadott képzési tervnek támogatnia kell az ellenőrt abban, hogy megszerezze azokat a képesítéseket, amelyek a belső ellenőr által tett erőfeszítéseket, szakmai tudást és minőséget elismerik, illetve igazolják. Az egyéni képzési terv mintája a 3. számú iratmintában található. 2. Belső ellenőr teljesítményének értékelése A belső ellenőr felel a belső ellenőrzés teljesítményének értékeléséért és nyomon követéséért, illetve a megfelelő működés helyreállításához szükséges lépések megtételéért, amennyiben szükséges. A teljesítményértékelés a belső ellenőrzés működésének hatékonyságáról és eredményességéről nyújt információkat, illetve segít a belső ellenőrnek azonosítani a belső ellenőrzés teljesítményének javítására vonatkozó lehetőségeket. A teljesítményértékelés elsődleges eszköze az ellenőrzést követő alábbiakban részletezett felmérő lapok, illetve a kulcsfontosságú teljesítmény mutatók alkalmazása. Ellenőrzést követő felmérő lap Az ellenőrzést követő felmérő lap az ellenőrzött szervezeti egységektől érkező minőségi visszacsatolás és a belső ellenőrzés teljesítményével kapcsolatos vélemények összegyűjtésének elsődleges eszköze. Az ellenőrzést követő felmérő lap segítséget nyújt: a belső ellenőrzés hatékonyságával és eredményességével kapcsolatos információk összegyűjtésében; a lehetőségek azonosításában és a belső ellenőrzés teljesítményének fejlesztésére vonatkozó ötletek, illetve vélemények összegyűjtésében. Minden elvégzett ellenőrzés során használni kel az ellenőrzést követő felmérő lapot. Az ellenőrzést követő felmérő lapot a vizsgálatvezető küldi meg az ellenőrzött terület vezetőjének a lezárt ellenőrzési jelentés megküldését követő egy héten belül. A kísérőlevél tartalmazza a felmérés célját és a kitöltött nyomtatvány visszaérkezésének határidejét. A felmérő lapok beérkezését követően a vizsgálatvezető értékeli és összesíti a felmérés eredményeit.
17 Az ellenőrzést követő felmérő lap mintája a 37. számú iratmintában található.
Kulcsfontosságú teljesítménymutatók A kulcsfontosságú teljesítménymutatók (KTM) olyan teljesítmény mérőszámok, amelyek lehetővé teszik a belső ellenőr számára, hogy mennyiségi méréseket végezzen, és a belső ellenőrzés teljesítményét erre alapozva értékelje. A teljesítménymutatók elemzése, pl. felhasznált munkaóra szám, elfogadott javaslatok száma, az ellenőrzési terv végrehajtása, stb. segíti a belső ellenőrt abban, hogy összehasonlítást végezzen a belső ellenőrzés adott időszakra vonatkozó teljesítményével kapcsolatosan, és azonosítsa azon területeket, ahol fejlődésre van szükség. A KTM-eket az éves ellenőrzési tervben meghatározott alapvető információk és az ellenőrzési nyilvántartásban szereplő ellenőrzési információk felhasználásával lehet kiszámolni. A vizsgálatvezetőnek meg kell győződnie arról, hogy a szükséges adatokat úgy tartják nyilván az egyes végrehajtott ellenőrzésekkel kapcsolatosan, hogy azokból a belső ellenőr minden negyedévben ki tudja számolni a KTM-eket. 3. A belső ellenőrzési tevékenység minőségét biztosító szabályok A belső ellenőr felelőssége gondoskodni arról, hogy a belső ellenőrzési tevékenység során alkalmazásra kerüljenek a belső ellenőrzési tevékenység minőségi végrehajtását biztosító eljárások. A belső ellenőrnek ezért olyan eljárásokat kell kialakítania és működtetnie, amelyek biztosítják és folyamatosan fejlesztik a minőséget a teljes belső ellenőrzési tevékenységre vonatkozóan, és egyben azok hatékonyságát folyamatosan figyelemmel kísérik. A minőségbiztosítási eljárásokat úgy kell megtervezni, hogy az segítse a belső ellenőrzést abban, hogy tevékenységével a szervezet működésének gazdaságosságát, hatékonyságát és eredményességét javítsa, valamint bizonyossággal szolgáljon arra, hogy a belső ellenőrzési tevékenység megfelel a vonatkozó magyar és európai uniós jogszabályoknak és követelményeknek, illetve a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezete Szakmai Gyakorlati Standardjainak, valamint a belső ellenőrök szakmai etikai kódexének. A belső minőségbiztosítási és fejlesztési eljárásrend tartalmazza a következőket: az ellenőrzések végrehajtására vonatkozó megfelelő felülvizsgálatot; rendszeres belső értékeléseket és a minőség folyamatos nyomon követését; rendszeres külső értékeléseket. Felülvizsgálat A belső ellenőr felelőssége, hogy biztosítsa az ellenőrzési tevékenység megfelelő szakmaivezetői felülvizsgálatát. A felülvizsgálat kiterjed a tervezésre, a vizsgálati, értékelési, egyeztetési és utóvizsgálati folyamatokra egyaránt. A felülvizsgálat keretében, a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2340-1 számú Gyakorlati útmutatójával összhangban a belső ellenőr: biztosítja, hogy a kijelölt ellenőrök rendelkeznek az ellenőrzés elvégzéséhez szükséges tudással, képességekkel és szakértelemmel; az ellenőrzés megtervezése során megfelelő iránymutatásokat ad, és az ellenőrzési programot jóváhagyja;
18
ellenőrzi, hogy a jóváhagyott ellenőrzési programot a tervezettnek megfelelően végrehajtották, illetve a változtatásokat jelezték, és azok megfelelő módon jóváhagyásra kerültek; ellenőrzi, hogy az ellenőrzési munkalapok megfelelően alátámasztják az ellenőrzési megállapításokat, következtetéseket és javaslatokat; biztosítja, hogy az ellenőrzés során a kommunikáció megfelelő, tárgyilagos, világos, tömör, konstruktív és megfelelő időben megtörtént; biztosítja az ellenőrzési célkitűzések teljesülését; biztosítja a belső ellenőr tudásának, képességeinek és szakmai hozzáértése fejlesztésének lehetőségét.
A belső ellenőr teljes körűen felel a felülvizsgálatért. Belső értékelés és a minőség folyamatos nyomon követése A belső értékelések a belső ellenőrzés teljesítményének folyamatos felülvizsgálatát jelentik. A folyamatos felülvizsgálatokat az alábbiak szerint kell végezni: ellenőrzési listák (checklist) és más, olyan eszközök alkalmazása, amelyek biztosítják, hogy az ellenőrzési tevékenység során a jogszabályokban és a kézikönyvben előírt eljárásoknak megfelelően járnak el az ellenőrök. A belső ellenőrzési tevékenységre és a teljesítmény értékelésére szolgáló ellenőrző lista segítséget nyújt az ellenőrzés megtervezése és végrehajtása során. Ezek az ellenőrzési listák segítenek biztosítani azt, hogy az ellenőrzési folyamat szükséges lépéseit megtették. Az elvégzett ellenőrzési lépéseket a vizsgálatvezetőnek ellenőriznie kell. Az ellenőrzés lezárása során ezeket a nyomtatványokat a kapcsolódó ellenőrzési munkalapokkal együtt le kell fűzni, és a belső ellenőrnek ezeket felül kell vizsgálnia és alá kell írnia.
az ellenőrzött területtől, szervezeti egységtől kapott visszajelzés. Az ellenőrzött egységektől érkező, a belső ellenőrzés tevékenységére vonatkozó visszajelzések és vélemények összegyűjtésének elsődleges eszköze az ellenőrzést követő felmérés (ld. bővebben a Teljesítményértékelés című fejezetben).
a teljesítménymérési mutatók elemzése, pl. a felhasznált munkaóraszám, az elfogadott javaslatok száma, az ellenőrzési terv végrehajtása, stb. A teljesítménymérési mutatók lehetővé teszik a belső ellenőr számára, hogy a belső ellenőrzés teljesítményét mennyiségileg is mérje és értékelje (ld. bővebben a Teljesítményértékelés című fejezetben).
A belső értékelés keretében a belső ellenőr folyamatosan figyelemmel kíséri a belső ellenőrzési feladatok ellátásának minőségét, és ezen értékelések alapján, nyomon követi azt is, hogy a megfelelő fejlesztéseket megtették-e. A belső értékelés eredményeit a belső ellenőrzés éves tevékenységéről szóló jelentésében össze kell foglalni (ld. bővebben a Teljesítményértékelés című fejezetben). Az elszámoltathatóság érdekében a belső ellenőr a belső minőségbiztosítási értékelés eredményeit éves jelentésében felterjeszti az Elszámolóház vezetőjének.
Külső értékelés
19 A belső ellenőrzés működésének külső értékelését – mint minőségbiztosítási felülvizsgálatot – legalább ötévente el kell végeznie a felügyeletet ellátó szervnek. A felügyeletet ellátó ellenőrző szerv akadályoztatása esetén (kapacitás hiány) szakképzett, független, szervezeten kívüli ellenőrző szervvel kell a külső értékelést elvégeztetni. Ennek keretében a külső ellenőrnek értékelnie kell, hogy a belső ellenőrzési tevékenység megfelel-e a vonatkozó hazai és európai uniós jogszabályoknak és követelményeknek, illetve a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezete szakmai gyakorlati standardjainak, a belső ellenőrök szakmai etikai kódexének, valamint – ha szükséges – javaslatokat kell megfogalmaznia a belső ellenőrzési tevékenység fejlesztésére vonatkozóan, melyről tájékoztatást kell adnia a szervezet vezetőjének. A tájékoztatásnak a következőket kell tartalmaznia: értékelés a belső ellenőrzési tevékenység vonatkozó hazai és európai uniós jogszabályoknak és követelményeknek, illetve a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének szakmai gyakorlati standardjainak, valamint a belső ellenőrök szakmai etikai kódexének való megfeleléséről; az ún. legjobb gyakorlatok megismerése és értékelése (egyrészt a felmérés során észlelt legjobb gyakorlatok, másrészt a más szervezeteknél használt, de a vizsgált belső ellenőrzés által is alkalmazható legjobb gyakorlatok kommunikálása); a belső ellenőrzési tevékenység fejlesztése érdekében tett javaslatok, ahol lehetséges; a belső ellenőr észrevételei és válaszai, amelyek tartalmaznak a feltárt hiányosságokra vonatkozó intézkedési tervet és végrehajtási határidőket 4. Külső szakértők bevonására vonatkozó előírások A Bkr. 15. § (7) pontja szerint belső ellenőrzési tevékenységet a költségvetési szervnél megbízási jogviszony keretében foglalkoztatott személy is elláthat. A jogszabály lehetőséget ad külső ellenőrzési szakértőknek a költségvetési szerv belső ellenőrzési feladatainak végrehajtásába történő bevonására, amelyre két okból kerülhet sor: a költségvetési szerv nem rendelkezik belső ellenőrzési egységgel, illetve belső ellenőrrel (Bkr. 16.§(2)); a meglévő belső ellenőrzési erőforrások nem elegendőek az elvégzendő feladatok mennyiségéhez vagy azok jellegéhez (speciális ellenőrzések) képest (Bkr. 16.§(1). Külső szakértőként elsősorban a feladat jellegének megfelelő képzettségű személyt kell alkalmazni. Speciális ismeret hiánya, összeférhetetlenség, vagy egyéb kizáró ok esetén van csak lehetőség szervezeten kívüli, külső szakértő igénybevételére. Az Elszámolóház vezetője a külső szakértővel írásbeli szerződést köt, amely részletesen meghatározza a teljesítendő szolgáltatásokat, az irányadó jogszabályokat (Áht., a Bkr., stb.), valamint az egyéb feltételeket (pl. kapcsolattartás, határidők, díjazás). Az ilyen megállapodások formája megbízási vagy vállalkozási szerződés lehet attól függően, hogy milyen céllal kötik a megállapodást. A külső szakértő a vonatkozó hazai és külföldi jogszabályok, valamint belső ellenőrzési standardok szerint látja el ellenőrzési feladatait. Ugyancsak vonatkoznak rájuk a szakmai, etikai normák. Amikor a külső szolgáltató által delegált szakértő ellenőr dolgozik az Elszámolóháznál vagy Intézménynél, akkor az Elszámolóház belső ellenőrzési kézikönyvet és módszertani leírásokat, valamint a „nemzetközi legjobb gyakorlat” követelményeit is maradéktalanul alkalmaznia kell, és ezt a szolgáltatói szerződésben rögzíteni szükséges.
20
A munka elvárt eredményessége szempontjából nagyon fontos, hogy az igénybevevő kellő alapossággal járjon el a külső szakértők bevonásakor. A végrehajtandó feladatok szempontjából megfelelő gyakorlatot szerzett és tapasztalt szolgáltatóval szerződjön. Ezen kívül szükséges, hogy a cég képviseletében belső ellenőrzési tevékenységet végezni kívánó személy regisztrált belső ellenőr legyen. A megállapodásban részletesen határozzák meg az ellenőrzés célját, tárgyát, lépéseit oly módon, ahogy azt az ellenőrzési programban teszik. Az ellenőrzési program a külső szolgáltatóval kötendő szerződés mellékletét alkothatja. A külső szakértőket is megbízólevéllel kell ellátni, amelyet a belső ellenőr ír alá. A külső szolgáltató munkájának felülvizsgálata esetén a belső ellenőrnek értékelnie kell az elvégzett munkát. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2050 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőr feladata minden kapcsolódó ellenőrzési és tanácsadói szolgáltatás, megbízás koordinálása és felügyelete azért, hogy a munka megfelelőségét és az esetleges átfedések elkerülését biztosítani lehessen. B. A belső ellenőrzés tervezésének előkészítése, kockázatelemzés A Bkr. 22. § (1) (b) pontja alapján a belső ellenőr feladata „a kockázatelemzéssel alátámasztott stratégiai és éves ellenőrzési tervek összeállítása, a költségvetési szerv vezetőjének jóváhagyása után a tervek végrehajtása, valamint azok megvalósításának nyomon követése”. A tervezés előkészítése magában foglalja a kockázatelemzést megelőző előkészítő lépéseket, valamint magát a kockázatelemzést. A kockázatelemzést megelőző előkészítés során a belső ellenőrzés: elemzi a kontroll környezetet annak érdekében, hogy azonosítsa az ellenőrzési tervezés során figyelembe veendő változásokat; azonosítja a folyamatokat és a folyamatgazdákat, és a vezetőkkel egyeztet az egyes folyamatok – a szervezet célkitűzéseihez viszonyított – fontosságáról. megvitatja a vezetőkkel, mit várnak el a belső ellenőrzéstől; értelmezi a szervezet célkitűzéseit, beleértve a belső ellenőrzés céljait is; a vezetőkkel közösen meghatározza a belső ellenőrzési fókuszt. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2010 számú gyakorlati standardja áttekintést ad a tervezési folyamat legfőbb feltételeiről. A belső ellenőrzés tervezésének előkészítéséhez használható ellenőrzési listát a jelen kézikönyvhöz tartozó 31. számú iratminta tartalmazza. 1.
A tervezés előkészítésének lépései
Általános felmérés Az általános felmérés részeként az ‘Elszámolóház’ külső és belső kontroll környezetének vizsgálatára kerül sor. Ennek keretében a belső ellenőrzés összegyűjti és elemzi a szervezet működési környezetében és folyamataiban történt változásokra vonatkozóan rendelkezésre álló információkat. A környezet változásának elsődleges forrásai:
21
magyar és európai uniós jogszabályi változások; gazdasági –politikai környezet változása; a szervezet stratégiájának, célkitűzéseinek változása; belső szervezeti változások; belső eljárások, ellenőrzési nyomvonalak, kézikönyvek változása.
Az általános felmérés nem azt jelenti, hogy valamilyen rendszerességgel kifejezetten általános felmérési vizsgálatokat végez a belső ellenőrzés, hanem sokkal inkább azt, hogy az ‘Elszámolóház’ irányítási és kontroll környezetéről folyamatosan szerzi be a naprakész információkat. Ennek az a célja, hogy munkájához megismerje annak a területnek a legfőbb jellegzetességeit, amit majd a tervezéskor az ellenőrzési feladatok közé vagy a konkrét belső ellenőrzés során az elvégezendő feladatai közé kell besorolnia, illetve a konkrét belső ellenőrzésnél vizsgálnia kell. Az általános felmérés eredményeként az Elszámolóház legalapvetőbb működési kérdéseinek így „nyitott könyvként” kell a belső ellenőrzés rendelkezésére állniuk. A folyamatok és folyamatgazdák azonosítása A belső ellenőrzési tevékenység az Elszámolóház és az Intézmények működési folyamatainak ellenőrzésére koncentrál. Különösen fontos ezért a tervezés során figyelembe venni az Elszámolóház és az Intézmények működési folyamatait, és azonosítani a folyamatgazdákat, vagyis azokat a személyeket a szervezeten belül, akik elsődlegesen felelősek az adott folyamat végrehajtásáért, működtetéséért ( 8. számú iratminta: Folyamatlista). A szervezet folyamatait főfolyamatok mentén kell csoportosítani (pl.: költségvetési tervezés), amelyek részfolyamatokra oszthatók (pl.: felkészülés, munkamegosztás). A kialakított ellenőrzési nyomvonalak segítenek a szervezet folyamatainak azonosításához, megértéséhez. Az ellenőrzési nyomvonal és a működési folyamatok nem ugyanazt jelentik, nem egymás szinonimái. Az ellenőrzési nyomvonal elkészítése feltételezi, hogy a működési folyamatok már pontosan és teljes mértékben feltárásra kerültek az intézményeknél. Az ellenőrzési nyomvonal az Elszámolóház végrehajtási, pénzügyi lebonyolítási és ellenőrzési folyamatainak szöveges, illetve táblázatba foglalt és folyamatábrákkal szemléltetett leírása. A belső ellenőrzési fókusz kialakítása A belső ellenőrzési fókusz az Elszámolóház vezetésének azon nézetét, elképzeléseit jelenti, hogy a belső ellenőrzésnek elsősorban mely területekre kell irányítania erőforrásait. A belső ellenőrzési fókusznak az Elszámolóház vezetőivel munkaértekezleteken, munkamegbeszéléseken történő közös kialakítása a tervezés előkészítési folyamat egyik legfontosabb lépése. A belső ellenőrzési fókusz a belső ellenőrzést segíti a magas kockázatúnak tekintett folyamatok rangsorolásában, illetve az ellenőrzött tevékenységek és egységek közötti erőforrás-allokáció meghatározásában. A belső ellenőrzési fókuszt az Elszámolóház célkitűzéseinek és a szervezet vezetőinek belső ellenőrzésre vonatkozó speciális elvárásainak figyelembe vételével kell kialakítani. A belső ellenőrzési fókusz megadja azokat a főbb elemeket, amelyek mentén az ellenőrök a kockázatokat elemezni fogják, és amelyekre a belső ellenőrzés a feladatainak ellátása érdekében koncentrálni fog (lásd 9. számú iratminta: Belső ellenőrzési fókusz minta).
22 A szervezet célkitűzései A belső ellenőrzésnek az Elszámolóház vezetőivel meg kell vitatnia és értelmeznie kell a szervezet éves célkitűzéseit annak érdekében, hogy ellenőrzési erőforrásait ezen célok elérésének támogatására mozgósítsa. Míg egyes célkitűzések hosszabb ideig változatlanok maradhatnak (pl.: az EU működési irányelveinek való megfelelés), addig új célkitűzések is felmerülhetnek minden évben (pl.: az adatfeldolgozáshoz használatos új információs rendszer zökkenőmentes bevezetése). A célkitűzések megvalósítása szempontjából kritikus tényezőket szintén meg kell vitatni a szervezet vezetőivel. A vezetők elvárásai A vezető elvárása alatt annak meghatározása értendő, hogy az Elszámolóház vezetése milyen kérdésköröket, feladatokat illetően számít a belső ellenőrzés bizonyosságot adó, illetve tanácsadó tevékenységére. A vezetőknek lehetnek speciális elvárásai a belső ellenőrzéssel szemben. Ezek az elvárások általában a vezetők egyes, a szervezet működésével kapcsolatos főbb elgondolásaiból adódnak (pl.: egy speciális működési irányelvnek való megfelelés). Ezeket az elvárásokat az éves ellenőrzési terv elkészítése során figyelembe kell venni. A vezetők azon elvárásai, hogy az ellenőrzési erőforrásokat önkényesen kiválasztott ellenőrzésekre használják fel, szakmai konzultáció tárgyát képezik. Emellett a vezetők olyan elvárásai tekintetében (ha vannak ilyenek), melyek a belső ellenőrzés alapvető működési rendjét célozzák, szintén szükséges szakmailag megvitatni. A kritikus folyamatok elemzése és az Elszámolóház vezetőivel való egyeztetése A működési folyamatok belső ellenőrzési fókuszhoz viszonyított relatív jelentősége magas, közepes és alacsony lehet, ami függ: a belső ellenőrzési fókusz minden elemének relatív fontosságától (pl.: mi a legfontosabb célkitűzés); a folyamatok relatív fontosságától (pl.: ez a folyamat kritikus-e a célkitűzés elérése szempontjából); Ezt az elemzést az Elszámolóház vezetőivel közösen kell elvégezni, konszenzusra kell jutni a folyamatok fontosságának összesített értékelése tekintetében. Az elemzéseket a 10. számú iratminta szerinti mátrix alkalmazásával célszerű elkészíteni. A kritikus folyamatok elemzése és az Elszámolóház vezetőivel történő ez irányú szakmai konzultáció jelentősége abban áll, hogy ez egy módszer a legfontosabb folyamatok meghatározására az elfogadott belső ellenőrzési fókusz vonatkozásában. A feltérképezés és az elemzés eredményeit a folyamatok összesített kockázatelemzésének eredményével együtt kell felhasználni a kockázatelemzés végső eredményének kialakításához. A kockázatelemzési kritérium mátrix (KKM) elkészítése A kockázatelemzési kritérium mátrix az Elszámolóház folyamataira vonatkozó, következetes kockázatelemzés végrehajtásának elsődleges eszköze (lásd 11. számú iratminta: KKM minta). Minden kockázat meghatározható a következő kritériumok alapján: a szervezet céljaira gyakorolt negatív hatása és bekövetkezési valószínűsége alapján. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2120. A4 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy megfelelő szempontok szükségesek a kontrollok értékeléséhez. A belső ellenőröknek meg kell vizsgálniuk azt, hogy az adott szerv vezetői milyen feltételek alapján
23 határozták meg azokat a pontos kritériumokat, amelyek a céloknak való megfelelést biztosítják. A belső ellenőrzés – az Elszámolóház vezetőivel egyeztetve - először rögzíti az elemzési kritériumokat. A kritérium szó „szempontot / feltételt”, míg a kritérium mátrix „szempontrendszert / feltételrendszert” jelent. A KKM-re vonatkozó követelmények: a vezetőkkel közösen kell kialakítani, és azt nekik kell jóváhagyniuk; a belső ellenőrzési fókuszban meghatározott elemekkel összehangolt kockázati elemeket kell tartalmazzon; az elfogadott kockázati tűréshatáron (tolerancia szinten) alapuljon. Egy azonosított kockázat hatásának megítélésére a KKM elemzési rangsort nyújt, melyek a következők lehetnek: magas, közepes és alacsony hatás. Minden egyes kockázati tényezőhöz a KKM elemzési kategóriákat rendel a vezetők kockázati toleranciája alapján. Ezen toleranciák mind a vezetők kockázathoz való viszonyulásának, mind a kockázati tényező alapjául szolgáló célkitűzés fontosságának megfelelnek. A KKM az azonosított kockázat bekövetkezési valószínűségének megítéléséhez szükséges elemzési rangsort is tartalmaz. A kockázatelemzés folyamatában minden egyes azonosított kockázatot a KKM használatával kell értékelni. Ezután az azonosított kockázat átfogó elemzéséhez a hatásokra és a valószínűségekre vonatkozó ismereteket, becsléseket össze kell kapcsolni (lásd Kockázatelemzés fejezet). A fent leírtak alapján egyértelműen megállapítható, hogy a KKM a kockázatelemzési folyamat teljes szubjektivitását nem tudja kiszűrni. A folyamat megkönnyítése érdekében azonban iránymutatást ad az elemzési folyamathoz, amely a szervezetről egy, a belső ellenőrzés és a vezetők által készített, következetesebb kockázatelemzést tesz lehetővé. Ez a kockázatelemzési mód a folyamatgazdákkal folytatott viták valószínűségét szintén csökkenti, mivel a kritériumok a szervezet vezetőivel együtt, közösen kerülnek meghatározásra. 2. Kockázatelemzés A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2110 számú gyakorlati standardja leszögezi, hogy a belső ellenőrzés közreműködik az adott szervet fenyegető jelentős kockázatok azonosításában és értékelésében, és hozzájárul a kontroll rendszer és a kockázatkezelés fejlesztéséhez. A kockázatelemzési folyamat célja, hogy azonosítsa, elemezze és dokumentálja a szervezet folyamataiban és főbb szervezeti egységeinél létező kockázatokat. A kockázatelemzés az első lépés ahhoz, hogy az éves ellenőrzési tevékenységet az ‘Elszámolóház’ vezetőivel egyetértésben meghatározott belső ellenőrzési fókusszal összehangolják. A kockázatelemzés szolgáltatja a legfontosabb információt a belső ellenőrzési tevékenységek (konkrét ellenőrzések) előkészítéséhez is. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2010 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőrzési tervezésnek kockázatelemzésen kell alapulnia. A kockázat elemzéshez használható ellenőrzési listát a jelen kézikönyvhöz tartozó 32. számú iratminta tartalmazza.
24
A folyamatok megértése A folyamatokban rejlő főbb kockázatok azonosításának első lépéseként a belső ellenőrzésnek meg kell értenie a főbb folyamatokat. Ennek érdekében a folyamatok felelőseivel (folyamatgazdákkal), illetve amennyiben szükséges, a folyamatba bevont kulcsfontosságú személyekkel munkamegbeszéléseket kell tartani. A folyamatgazdákkal folytatott megbeszélés során az általános összefüggésekből kiindulva, fokozatosan el kell jutni az egyedi jellemzők megértéséig. A belső ellenőrzési fókuszra való összpontosítás mellett, a megbeszélésen figyelemmel kell lenni az alábbiak feltárására: a folyamat célja és tárgya: Meg kell ismerni a folyamat célját és tárgyát, valamint az Elszámolóház vezetése által meghatározott, a célok elérése szempontjából fontos tényezőket. A folyamat céljainak közvetlenül kapcsolódniuk kell a szervezet céljaihoz, illetve a meglévő egyéb célokhoz (pl. jogszabályi megfelelés). a folyamat általános jellemzése: A folyamatok kezdete, vége, kulcsfontosságú inputjai, outputjai és változásai, a részfolyamatok, az információ technológia hatása a folyamatra, illetve más vonatkozó és fontos információk. kulcsfontosságú teljesítmény mutatók (KTM), különös tekintettel az alábbiakra: o a KTM-eket használják a folyamatnak a meghatározott kritikus sikertényezők és szervezeti célok szempontjából történő monitoringjához; o eljárások a kedvezőtlenül alakuló KTM-ek esetén; o a KTM-ek külső és belső összehasonlítása (benchmarking) a folyamat teljesítményének folyamatos fejlesztése érdekében. Kockázatok azonosítása Miután viszonylag részletesen megismerte és megértette a főfolyamatot, a belső ellenőrzés azonosítani tudja a folyamathoz kapcsolódó jelentős kockázatokat. Kockázatnak minősül minden olyan esemény, tevékenység vagy tevékenység elmulasztása, ami gátolja, hogy az ‘Elszámolóház’ elérje céljait (explicit vagy implicit). Minden kockázatnak két jellemzője van:
a bekövetkezésének valószínűsége (pl. bármely esemény, tevékenység vagy tevékenység elmulasztása, mely bekövetkezésének van valamilyen valószínűsége); a bekövetkezés hatása (pl.: a szervezeti célok elérésére gyakorolt hatás, befolyás).
Az alábbi, a belső ellenőrzési fókusszal és a folyamat jellegével összefüggő kérdések megválaszolása segít a jelentős kockázatok azonosításában:
Melyek azok a tényezők, amelyeknek jól kell működniük ahhoz, hogy a folyamat a céloknak megfelelően funkcionáljon? A folyamaton belül milyen hiba, gyengeség akadályozhatja a célok teljesítését? Tartalmaz-e a folyamat eredendően olyan feltételt, amely pénzügyi vagy egyéb veszteséget eredményezhet?
Főbb ellenőrzési pontok azonosítása Az ellenőrzési pontok vagy kontroll pontok a folyamatok végrehajtásáért felelős folyamatgazdák által kialakított olyan folyamat elemek, csomópontok, ahol a folyamat eredményes működése szempontjából fontos ellenőrzési lépéseket valósítanak meg. A kockázatelemzés során a legfontosabb ellenőrzési pontokat fel kell tárni, a belső ellenőrzésnek látnia kell az ellenőrzési pontok rendszerét. Ennek során fontos, hogy a belső
25 ellenőr megértse és dokumentálja az információkat, hogy az ellenőrzési pontokat és az azonosított jelentős kockázatokat közvetlenül egymáshoz kapcsolja. (lásd 9. számú iratminta: Folyamatok kockázata és ellenőrzése táblázat). Egyedi kockázatok elemzése A kockázatok felmérése során értékelni kell az egyes főfolyamatokhoz tartozó egyedi kockázatokat, majd összesíteni kell azokat. Így végezhető el a főfolyamatok átfogó, kockázatközpontú értékelése. Az értékelés következetességét a tervezés előkészítése során kialakított kockázatelemzés kritérium mátrix, mint a kockázatelemzés alapvető eszköze biztosítja. A jelen kézikönyv 3. és 5. számú melléklete még két kockázatelemzési modellt tartalmaz segédletként. Az egyedi kockázatok kezdeti értékelésének meghatározásához a belső ellenőrzés összehasonlítja a kockázat bekövetkezésének valószínűségét és hatását a KKM-ben szereplő értékelési kritériumokkal. A KKM ugyanakkor csak iránymutatásul szolgál ehhez a feladathoz, hiszen előfordulhat, hogy a kockázatok egyedi jellemzői a KKM-ben meghatározott jellemzőkön részben kívül esnek, illetve a KKM más elemeire egyaránt vonatkoznak. Ezért a belső ellenőrzésnek a saját megítélésére kell támaszkodnia akkor, amikor a KKM vonatkozásában meghatározza a kockázati értékeket. Ezután a belső ellenőrzés összesítheti a hatások és valószínűségek értékelését, a vizsgált egyedi kockázatra vonatkozóan. Ennek alapján egy átfogó besorolást ad a kockázatnak, és a kockázati mátrix segítségével az alábbiaknak megfelelően jelöli a kockázat súlyát, fontosságát:
A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2120.A.1 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőrzésnek a kockázatkezelés eredményei alapján értékelnie kell az adott szervezetirányítási, működési és informatikai rendszereivel összefüggő kontrollok megfelelőségét és hatékonyságát. Az egyedi kockázatok összegzése folyamatok szerint Az egyedi kockázatokat feltárásuk és fontosság alapján történt besorolásuk után folyamatok szerint csoportosítani kell. Ennek alapján a belső ellenőrzés a főfolyamathoz tartozó kockázatokból listát készít. Ez az ún. előzetes kockázati lista. Előzetes azért, mert ekkor még nem történt meg a kontrollok mélyreható elemzése. Erre a belső ellenőrzési vizsgálat későbbi szakaszában kerül sor.
26 A kockázatelemzésnek ebben a szakaszban még nem szabad figyelembe venni, hogy a kontrollok mennyire hatékonyan kezelik a kockázatokat. Mivel az azonosított ellenőrzési pontok és/vagy folyamatok részleteit és hatékonyságát még igazolni kell, ezért a belső ellenőrzés nem veheti figyelembe az ellenőrzési pontok vagy folyamatok kockázatokra gyakorolt hatását. Ezt a folyamatot majd a belső ellenőrzési vizsgálat során kell elvégezni. A folyamat teljes körű értékelésének elkészítése A kockázatelemzés végeredményének kialakításához a belső ellenőrzésnek össze kell vetnie az egyes folyamatok átfogó kockázatelemzését a működési folyamatok jelentősége feltérképezésének és elemzésének eredményeivel. Ennek során két összetevőt kell bemutatni: a vizsgált folyamat mennyire jelentős, fontos a vizsgált folyamat mennyire kockázatos. Ebből a két tényezőből kell a végső következtetést levonni, amely a folyamat „összesített kockázatai értékelését” adja. Az értékelés végeredménye mutatja meg, hogy elsődlegesen mire irányuljon az ellenőrzési erőforrások elosztása az ellenőrzés tervezési szakaszában (lásd a belső ellenőrzés tervezése fejezetet és a 10. számú iratminta: Kockázatelemzés összesítése). Fontos, hogy a belső ellenőrzés saját szakmai ítélőképességére támaszkodjon a kockázatelemzés végleges összeállítsa során. A végleges kockázatelemzést ezek után szakmailag értékelni kell az ‘Elszámolóház’ vezetőivel és a legfontosabb folyamatokért felelős személyekkel annak érdekében, hogy a felmérés logikai alapja közös értelmezést nyerjen, illetve a kockázatelemzés eredményére vonatkozóan konszenzus alakuljon ki. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2100. számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőrzés rendszerszemléletű megközelítéssel és módszeresen értékeli az adott szerv kockázatkezelési tevékenységét, kontroll- és szervezetirányítási rendszereit és hozzájárul azok javításához. C.
A belső ellenőrzés tervezése
Az ellenőrzési munka megtervezéséhez a Bkr. 29. §-a alapján a belső ellenőr kockázatelemzés alapján stratégiai tervet, és éves ellenőrzési tervet készít, amelyeket a költségvetési szerv vezetője hagy jóvá. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2010 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőrzési tervezésnek kockázatelemzésen kell alapulnia. A belső ellenőrzés tervezéséhez használható ellenőrzési listát a jelen kézikönyvhöz tartozó 15. számú iratminta tartalmazz Az ellenőrzés tervezési folyamat során a következő kulcsfontosságú alapelveket kell követni: a) A tervezést folyamatokra és az azokban rejlő kockázatokra kell alapozni Az ellenőrzési feladatok prioritásainak kidolgozása során a belső ellenőrzés vezetője a folyamat alapú kockázatelemzés eredményeit felhasználva jár el. b) A tervezésnek a jövőbe kell tekintenie
27 A tervezésnek a Bkr. 30. § (1) bekezdése alapján négy évet kell lefednie. A legmagasabb kockázatú folyamatok vizsgálatát minél korábbi időpontra kell tervezni. Az ilyen folyamatokat meghatározott rendszerességgel, 1-2 évente újra bele kell foglalni a belső ellenőrzési tervbe. c) A tervezésnek folyamatosnak kell lennie A tervezés folyamatában mindvégig célszerű betartani a gördülő tervezés elvét. A Stratégiai és az Éves ellenőrzési terveket évente aktualizálni kell. Év végén meg kell határozni a következő esztendő konkrét feladatait, és felül kell vizsgálni a stratégiai célokat. d) A tervezésnek rugalmasnak és aktualizáltnak kell lennie Az ellenőrzések tervezésének a szervezetre ható változásokhoz igazodnia kell. Előfordulhat, hogy azok a területek, amelyek egy adott időpontban jelentős kockázatúnak minősültek, a továbbiakban már nem lesznek azok és fordítva. Ezért a szervezet kockázati struktúráját évente értékelni, és az ellenőrzési terveket ennek megfelelően módosítani kell. 1) Stratégiai tervezés .A belső ellenőr a Bkr. 30. § (1) alapján stratégiai tervet készít, amely - összhangban a költségvetési szerv hosszú távú céljaival - meghatározza a belső ellenőrzésre vonatkozó stratégiai fejlesztéseket. A belső ellenőrzés stratégiai terve 4 évre készül. A stratégiai ellenőrzési tervet az Elszámolóház igazgatója hagyja jóvá. Amennyiben az Elszámolóház nem rendelkezik önálló stratégiai tervvel, a belső ellenőrzés stratégiai tervet nem köteles készíteni. A stratégiai terv a Bkr. 30. §-ára figyelemmel az alábbiakat tartalmazza: az Elszámolóház hosszú távú célkitűzéseit, és az azzal összhangban lévő belső ellenőrzési stratégiai célokat; a belső ellenőrzés tárgyi és információs igényét; a belső kontrollrendszer értékelését; a kockázati tényezőket és értékelésüket; a belső ellenőrzésre vonatkozó fejlesztési tervet; a szükséges ellenőri létszám és az ellenőri képzettség felmérését; a belső ellenőrök hosszú távú képzési tervét; az ellenőrzés által vizsgált területeket, figyelembe véve a szervezet struktúrájában vagy tevékenységében szükséges változásokat. A belső ellenőrzési stratégiai terv nem konkrét ellenőrzési programokat, hanem a belső ellenőrzés átfogó céljaira, a folyamatok kockázataira és a belső ellenőrzés fejlesztésnek irányára vonatkozó megállapításokat tartalmaz. 2) Éves ellenőrzési tervezés A Bkr. 31. § (1) bekezdése alapján a belső ellenőr- összhangban a stratégiai ellenőrzési tervvel- összeállítja a tárgyévet követő évre vonatkozó éves ellenőrzési tervet. Az éves ellenőrzési terv a Bkr. 31. § (4) bekezdése alapján az alábbiakat tartalmazza: az ellenőrzési tervet megalapozó elemzéseket, különös tekintettel a kockázatelemzésre; a tervezett ellenőrzések tárgyát; az ellenőrzések célját; az ellenőrizendő időszakot;
28
a szükséges ellenőrzési kapacitás meghatározását; az ellenőrzések típusát; az ellenőrzések ütemezését; az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egységek megnevezését; a soron kívüli ellenőrzésekre tervezett kapacitást; a képzésekre tervezett kapacitást.
Az éves ellenőrzési tervet úgy kell összeállítani, hogy szükség esetén az abban nem szereplő soron kívüli ellenőrzési feladatok is végrehajthatók legyenek. Figyelembe kell venni az Intézmények vezetőinek saját intézményükre vonatkozó belső ellenőrzési igényét is, melyre a belső ellenőr felhívása alapján a meghatározott határidőig tehetnek javaslatot A Bkr. 32. § (1) bekezdésének megfelelően, a költségvetési szerv belső ellenőrje az éves ellenőrzési tervet megküldi a költségvetési szerv vezetőjének. (3) bekezdés Önkormányzati költségvetési szerv esetén a költségvetési szerv belső ellenőrje a tárgyévet követő évre vonatkozó éves ellenőrzési tervét megküldi a jegyző, többcélú kistérségi társulás által ellátott belső ellenőrzéssel érintett önkormányzati költségvetési szerv esetén a munkaszervezet vezetője részére minden év november 30ig. Az éves ellenőrzési tervet a belső ellenőr az Elszámolóház igazgatója engedélyével módosíthatja. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2020 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőrzés vezetője a belső ellenőrzési tervet, az erőforrás szükségletet, ezek esetleges időközbeni változásait a szervezet vezetője elé terjeszti elfogadásra. A belső ellenőrnek azt is a szerv vezetőjének tudomására kell hoznia, ha a terv végrehajtását erőforrás problémák veszélyeztetik. A éves ellenőrzési terv mintája a 13. számú iratmintában található. 3) Soron kívüli, ill. rendkívüli ellenőrzések tervezése A Bkr. 31. § (6) bekezdése alapján soron kívüli ellenőrzésre a költségvetési szerv vezetője, illetve a belső ellenőr kezdeményezésére kerülhet sor. A soron kívüli ellenőrzések szükségessége nem várt eseményekből adódik, így a soron kívüli ellenőrzések számát és erőforrás-szükségletét az ellenőrzési tervezés során nem lehet előre pontosan meghatározni. Általános szabályként ezért a rendelkezésre álló éves ellenőrzési erőforrás 20 %-át kell elkülöníteni az ellenőrzési tervezés során, soron kívüli ellenőrzések elvégzésére. A belső ellenőrzési szerv rendkívüli, az ellenőrzési tervben meghatározottaktól eltérő ellenőrzést végez az Elszámolóház igazgatója utasítására, az Intézmények vezetőjének kérelmére, vagy saját kezdeményezésre, ha bármilyen gazdasági esemény kapcsán szabálytalanság, illetve visszaélés gyanúja merül fel. Az ellenőrzések végrehajtása az ellenőrzési tervben szereplő ellenőrzésekkel megegyező módszertan szerint zajlik, azzal a megszorítással, hogy az ellenőrzés célja a rendkívüli ellenőrzésre okot adó konkrét körülmény kivizsgálása (pl. a szabálytalanság, illetve a visszaélés kivizsgálása). A soron kívüli ellenőrzések eredményét is bele kell foglalni az ellenőrzési munkáról szóló jelentésekbe. 4) Erőforrások elosztása
29 Az erőforrások elosztása az ellenőrzési tervek megvalósíthatóságának biztosítása szempontjából kulcsfontosságú lépés. Egy tervezett ellenőrzés erőforrás szükségleteinek felmérése során elsősorban a következőket kell figyelembe venni: az azonosított kockázatok jelentősége; a tervezett ellenőrzés szintje és típusa; az ellenőrzendő tevékenységek összetettsége; a tevékenység kapcsán rendelkezésre álló ismeretek szintje; a tevékenységekkel kapcsolatosan és a bevont ellenőrzendő területeken szerzett korábbi ellenőrzési tapasztalatok; az ellenőr képzettsége és hozzáértése. A tervezett ellenőrzések elvégzéséhez szükséges óraszámot az erőforrás-szükséglet felmérés alapján kell megbecsülni. Az ellenőrzési célnak és feladatoknak megfelelően, valamint kockázatelemzés alapján kell megválasztani az ellenőrzés végrehajtásához szükséges vizsgálati eljárásokat és módszereket. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2030 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőrnek biztosítania kell belső ellenőrzési terv megvalósításához az erőforrások megfelelő, pontos és hatékony elosztását. D. Az ellenőrzésre való felkészülés Az ellenőrzések végrehajtása az éves ellenőrzési tervben foglalt ellenőrzések módszeres elvégzését jelenti. A végrehajtási folyamat legfőbb célja, hogy minden egyes ellenőrzött folyamaton és területen a főbb kockázatok kezelésére létrehozott kontrollok megfelelőségét meghatározza, valamint megállapítsa, hogy a folyamatok az elvárásoknak megfelelően működnek-e, illetve megállapítsa, hogy a szükséges ellenőrzési pontok vagy folyamatok hiányosak-e. Az ellenőrzéseket a belső ellenőr – szükség esetén szakértők bevonásával - végzi, aki felelősséget vállal az elvégzett ellenőrzési munka minőségéért és teljességéért. A belső ellenőr kijelöli az adott ellenőrzés vizsgálatvezetőjét és az ellenőrzés végrehajtásában részt vevő ellenőrt. A vizsgálatvezető kidolgozza az ellenőrzési feladat programját, az ellenőrzést - a belső ellenőr által jóváhagyott program alapján – az ellenőr végrehajtja. Az ellenőrzésre való felkészülés során a belső ellenőrnek meg kell győződnie arról, hogy az ellenőrzés célját és tárgyát meghatározták, a megfelelő ellenőrzési erőforrások rendelkezésre állnak-e, illetve az ellenőrzési programot elkészítették-e. A felkészülési folyamatot a kockázatelemzés során azonosított főbb kockázati tényezőkre, a vonatkozó ellenőrzési célkitűzésekre kell alapozni. A belső ellenőrzésre való felkészüléshez használható ellenőrzési listát a jelen kézikönyvhöz tartozó 34. számú iratminta tartalmazza.
1) A végrehajtás tervezése
30 A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2201 számú gyakorlati standardja meghatározza, hogy a belső ellenőröknek a végrehajtás megtervezésekor a következő szempontokat kell figyelembe venniük:
a vizsgálni kívánt tevékenység / folyamat célkitűzéseit, és azokat az eszközöket, amelyekkel a tevékenység a teljesítményét kontrollálja. a tevékenységhez kapcsolódó lényeges kockázatokat, célkitűzéseket, erőforrásokat és műveleteket, valamint mindazokat az eszközöket, amelyekkel a kockázat lehetséges hatása elfogadható szinten tartható. a tevékenység kockázatkezelési és kontroll rendszerének eredményességét, megfelelőségét, összehasonlítva azt egy érvényes kontroll keretszabályozással, vagy modellel. a tevékenység kockázatkezelési és kontroll rendszerének lényeges javítására rendelkezésre álló lehetőségeket.
A rendelkezésre álló háttér információk összegyűjtése A vizsgálatvezető megvizsgálja az ellenőrzött folyamathoz, szervezeti egységhez, szervezeti elemhez, illetve tevékenységhez kapcsolódóan rendelkezésre álló információkat, amelynek forrásai a következők lehetnek:
vonatkozó jogszabályok, szabályzatok és útmutatók; szervezeti és működési szabályzat, ügyrend; működési kézikönyvek és eljárásrendek; a kockázatelemzés és az ellenőrzés tervezése során az egyes folyamatok vonatkozásában azonosított kockázatok; ellenőrzési nyomvonalak; szervezeti stratégia, rövid- és hosszú távú feladattervek; munkaköri leírások; ellenőrzendő folyamatokat, tevékenységeket érintő elemzések, értékelések; korábbi évek ellenőrzési dokumentumai; külső ellenőrzést végzők, vagy más szervezet által végzett belső ellenőrzések ellenőrzési jelentései.
Az ellenőrzés célkitűzéseinek véglegesítése A vizsgálatvezető feladata, hogy az ellenőrzés tervezése során megfogalmazott ellenőrzési célkitűzést véglegesítse. Az ellenőrzési célkitűzés annak tág megfogalmazása, hogy az ellenőrzés mire irányul. A céloknak a kockázatelemzés során azonosított kockázatok jellegzetességeit kell figyelembe venniük. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2210 számú gyakorlati standardja is kiemeli, hogy az ellenőrzési célkitűzéseket minden egyes ellenőrzési feladatra meg kell határozni. A fentiekhez kapcsolódóan a 2210.A1 számú gyakorlati standardja külön is hangsúlyozza, hogy a célkitűzések meghatározásához a belső ellenőröknek el kell végezniük a vizsgált tevékenységre vonatkozó kockázatok előzetes felmérését. Az ellenőrzési feladat célkitűzéseinek tükrözniük kell ennek a kockázatfelmérésnek az eredményét. Az ellenőrzési tervben nem szereplő soron kívüli ellenőrzések esetében a célkitűzéseket a feladat jellege és a vezetői igény szerint kell meghatározni. Ellenőrzési célkitűzésekre példát a 18. számú iratminta (Éves ellenőrzési terv mintája) ad.
31
Az ellenőrzés hatókörének, tárgyának véglegesítése Az ellenőrzés tárgyának véglegesítése során a vizsgálatvezető meghatározza, hogy az ellenőrzés mit foglaljon magába, mire irányuljon az ellenőrzés. Ez a kockázatelemzés során nyert folyamatismeret, a háttér-információk és az ellenőrzési cél segítségével határozható meg. Az ellenőrzés tárgyának figyelembe kell vennie minden vonatkozó és fontos rendszert, nyilvántartást, alkalmazottat és fizikai vagyontárgyat, stb. melyek a tevékenységhez kapcsolódnak. A tárgy meghatározása akkor megfelelő, ha az biztosítja, hogy az ellenőr az azonosított kockázatokat kezelni hivatott kontrollok megfelelőségéről megalapozott véleményt tud alkotni, és ahhoz kapcsolódóan megfelelő bizonyítékot tud szolgáltatni. Az ellenőrzés tárgyára példát a 13. számú iratminta (Éves ellenőrzési terv mintája) ad. Az erőforrások helyes meghatározása A belső ellenőrzés vezetője az ellenőrzés tervezése során korábban felállított erőforrásbecslést a konkrét ellenőrzési célokra és az ellenőrzés tárgyára alapozva ismételten elvégzi, és megbizonyosodik arról, hogy a szükséges erőforrások mértéke megfelelő-e a meghatározott célok eléréséhez. Figyelembe kell venni mind az ellenőrzés természetét és komplexitását, mind az időkereteket és az ellenőr tapasztalatát, tudását és hozzáértését. Mindezek alapján meg kell határozni az adott ellenőrzés lefolytatásához szükséges időt és ütemezést. Az ellenőrzési program írásba foglalása A Bkr. 33. § (1) bekezdése alapján a belső ellenőr minden egyes ellenőrzés lefolytatásához megbízólevél aláírásával kijelöli a vizsgálatvezetőt és az ellenőrzést lefolytató belső ellenőrt. . A vizsgálatvezető által – a Bkr. 33. § (2) bekezdése alapján – készített ellenőrzési program az alábbiakat tartalmazza: az ellenőrzést végző szerv, illetve szervezeti egység megnevezését; az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység megnevezését; az ellenőrzés típusát; az ellenőrzés tárgyát, részletes feladatait; az ellenőrzés célját; az ellenőrizendő időszakot; az ellenőrzés tervezett időtartamát, a jelentéskészítésének határidejét; az ellenőrzés részletes feladatait és az alkalmazott módszereket; a kiállítás keltét; a jóváhagyásra jogosult aláírását. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2240.A1 számú gyakorlati standardja szerint, munkaprogramokban rögzíteni kell azokat az eljárásokat, amelyeknek segítségével a feladat elvégzése során feltárják, elemzik, értékelik és nyilvántartják az információkat. Az ellenőrzés végrehajtását megelőzően az ellenőrzést végző személy köteles megismerni az ellenőrzött szervre, illetve szervezeti egységre vonatkozó előírásokat, rendelkezéseket, belső szabályzatokat, a korábban készült ellenőrzési jelentéseket, valamint az ellenőrzött szervnek, illetve szervezeti egységnek az ellenőrizendő időszakról készült éves beszámolóit.
32 A belső ellenőr értékeli az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység ellenőrzési nyomvonalát, ellenőrzéseihez iránymutatásként használja fel. A Bkr. 33. § (2) bekezdése alapján az ellenőrzési programot az ellenőrzési vezető hagyja jóvá. A Bkr. 33. § (3) bekezdése alapján a belső ellenőr felügyeli az ellenőrzési program végrehajtását. Az ellenőrzési programtól eltérni a belső ellenőr jóváhagyásával lehet, az ellenőrzési program módosítását a vizsgálatvezető kezdeményezheti. Az ellenőrzési program minta a 14. számú iratmintában található. Vizsgálati eljárások és módszerek Az ellenőrzési célnak és feladatoknak megfelelően, valamint kockázatelemzés alapján kell megválasztani a vizsgálati eljárásokat és módszereket, amelyek különösen a következők lehetnek: a) eljárások és rendszerek szabályzatainak elemzése és értékelése; b) pénzügyi, számviteli és statisztikai adatok, költségvetés, beszámolók, szerződések, programok elemzése és értékelése; c) folyamatok és rendszerek működésének tesztelése; d) dokumentumok és nyilvántartások vizsgálata; e) közvetlen megfigyelésen alapuló ellenőrzés (interjú, rovancsolás, szemle, kísérlet, mintavételes vizsgálat); f) informatikai rendszer-tesztelési eljárások. 2.) Adminisztratív felkészülés A megbízólevél elkészítése A Bkr. 34. § (1) bekezdése alapján a belső ellenőrt - ideértve a külső szakértőket is megbízólevéllel kell ellátni, amelyet a belső ellenőr ír alá. A belső ellenőr megbízólevelét a szervezet vezetője írja alá. A Bkr. 35. § (6) bekezdése alapján a helyszíni ellenőrzés megkezdésekor az ellenőr köteles bemutatni a megbízólevelét az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység vezetőjének vagy az őt helyettesítő személynek. A megbízólevél minta a 15. számú iratmintában található. Az ellenőrzött szervezet vezetőjének értesítése A Bkr. 35. § (4) bekezdése alapján a helyszíni vizsgálatot annak megkezdése előtt legalább 3 munkanappal megelőzően, szóban vagy írásban be kell jelenteni az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység vezetőjének. Ennek keretében a belső ellenőr tájékoztatást ad az ellenőrzés céljáról és formájáról, jogszabályi felhatalmazásról, valamint az ellenőrzés várható időtartamáról. (5) bekezdés szerin az előzetes bejelentést nem kell megtenni, ha az - a rendelkezésre álló adatok alapján - meghiúsíthatja az ellenőrzés eredményes lefolytatását. Az előzetes bejelentés mellőzéséről a belső ellenőr dönt. Az értesítő levél mintája a 17. számú iratmintában található.
33
Az ellenőrzés időszükségletének nyilvántartása A munkaóra elszámolások pontos vezetése azért fontos, mert jelzi a belső ellenőrzési tevékenység hatékonyságát, segít a jövőbeni ellenőrzési programok időszükségletének tervezésében, a belső ellenőrzés stratégiai fejlesztéséhez alapul szolgál. A belső ellenőrök vezetik az adott ellenőrzés végrehajtására fordított munkaóráik elszámolását. A munkaóra elszámolások alapján az ellenőrzési nyilvántartásban az időszükséglet nyilvántartásra vonatkozó részben meghatározzák az adott ellenőrzéshez felhasznált munkaidőt. E. Az ellenőrzés lefolytatása A helyszíni munka az ellenőrzési program végrehajtását jelenti, amely az adott folyamat kockázatainak és a hozzájuk tartozó ellenőrzési pontoknak vagy folyamatoknak (kontrolloknak) a részletes elemzéséhez, értékeléséhez vezet, majd ezen kontrollok tesztelésével és értékelésével zárul. A belső ellenőrzés végrehajtásához használható ellenőrzési listát a jelen kézikönyvhöz tartozó 35. számú iratminta tartalmazza. A helyszíni munka főbb feladatai a következők:
a folyamatok és tevékenységek megismerésének, megértésének megerősítése a folyamatgazdákkal folytatott interjúk és a folyamatok személyes végigkövetése alapján; a kockázatok és azokhoz kapcsolódó kontrollok megismerésének, megértésének megerősítése, illetve az interjúk során azonosított további kockázatok felmérése; a kontrollok tesztelése és értékelése; az ellenőrzési célkitűzéshez kapcsolódó megfelelő, elegendő és megbízható bizonyíték beszerzése az ellenőrzési megállapítások levonása érdekében; az ellenőrzött vezetőkkel a folyamatos kommunikáció fenntartása és értesítésük az ellenőrzés megállapításairól, javaslatairól.
Az ellenőrzési célkitűzések elérése és az ellenőrzési program megfelelő végrehajtása érdekében a belső ellenőrnek:
ismernie kell azon kérdésköröket, amelyeket az előző ellenőrzések nem vizsgáltak (az előző ellenőrzések munkalapjai segítenek ennek megítélésében); minden szokatlan adatra, tényre rá kell kérdezzen; megállapításait és következtetéseit a bizonyítékok elemzésére és értékelésére kell alapoznia; listát kell vezetnie a helyszíni munka során feljegyzett kivételekről és hiányosságokról, amely a záró megbeszélésen az ellenőrzött vezetőkkel folytatandó konzultáció alapját fogja képezni. el kell készítenie a munkalapokat, s meg kell győződnie arról, hogy a vizsgálati célnak megfelelnek-e. a munkalapot kitöltése után át kell nézni, abból a szempontból, hogy azok tartalma egyértelműen megfelel-e a vizsgálati céloknak és az eredményeknek. elegendő, a vizsgálat tárgyához tartozó megbízható bizonyítékot kell gyűjteni az ellenőrzési következtetésekhez. Fontos dokumentálni, hogyan szerezték meg az ellenőrzés során begyűjtött adatokat. Az ellenőrzött szervezet vezetőjétől indokolt esetben teljességi nyilatkozatot kell kérni. a hatékony és gazdaságos munkavégzés érdekében folyamatosan figyelnie kell, hogy az ellenőrzés hogyan áll az arra előirányzott források felhasználásával. Az
34 ellenőrzési munkafolyamat nyomon követése a belső ellenőrzési tevékenység ellenőrzési listán történik. A beosztott ellenőr köteles tájékoztatni az ellenőrzés vezetőjét, ha egyértelművé válik, hogy az előirányzott határidőt túllépi, vagy korábban végez a feladattal. 1) Nyitó megbeszélés A nyitó megbeszélésre általában a helyszíni munka első napján kerül sor az ellenőrzött területért felelős vezető (folyamatgazda), az ellenőrzésben résztvevő ellenőr és a belső ellenőr részvételével. A nyitó megbeszélés főbb céljai a következők: tájékoztatás az ellenőrzés céljairól, hatóköréről és folyamatáról; az ellenőrzés megkezdéséhez szükséges adatok bekérése; az ellenőrzött szervezetnél elvégzendő ellenőrzési munka időkereteinek meghatározása; a megbízólevelek bemutatása az ellenőrzendő szerv vezetőjének. a helyszíni ellenőrzés tárgyi és technikai feltételeinek biztosítására vonatkozó egyeztetés A nyitó megbeszélés a helyszíni munkavégzés első lépése, ezért az ellenőrzöttekkel való munkakapcsolatok kialakításában fontos szerepet játszik. 2) Helyzetjelentő ülés A belső ellenőrzés ideje alatt időszakosan kerülhet rá sor. Részt vesz rajta a vizsgálatban résztvevő ellenőr, az ellenőrzött területért felelős közvetlen vezető, illetve az ellenőrzött szervezet munkatársa. A helyzetjelentő ülés célja:
az ellenőrzött szervezet tájékoztatása az ellenőrzés helyzetéről, az ellenőrzött szervezet tájékoztatása az ellenőrzés addigi eredményeiről, az ellenőrzött szervezet az előzetes megállapításokkal kapcsolatos álláspontját megmagyarázza, és a hatáskörébe tartozó intézkedéseket megteszi.
3) Záró megbeszélés Általában a helyszíni ellenőrzés utolsó napján kerül rá sor. Ezen az ellenőrzöttek, az ellenőrzött terület felelős vezetője, valamint a belső ellenőr vesznek részt. A záróülés témája:
az ellenőrzés céljának, terjedelmének és eljárásainak vizsgálata, az ellenőrzési programban foglaltak megvalósulása, a vizsgálati eredmények közlése, melyek tartalmazzák azokat a megállapításokat, amelyek szerepelnek a jelentésben, a kiadandó jelentéstervezet keltének egyeztetése.
4) Ellenőrzési munkalapok használata Az ellenőrzési munkalapok elsődleges célja az ellenőrzési jelentésben foglalt megállapítások és következtetések alátámasztása. A munkalapok az ellenőrzés kezdetétől annak végéig az ellenőr által elvégzett munka dokumentációjaként szolgálnak. Egyértelműen tanúsítják az elvégzett munka jellegét és hatókörét, a lefolytatott eljárásokat, az elvégzett teszteket és a levont következtetéseket. A munkalapokat úgy kell elkészíteni, hogy az elvégzett munkát, az
35 iratokat és az eredményeket olyan személy is megértse, aki a folyamatról keveset tud. A munkalap egy, az ellenőrzést felülvizsgáló személy vagy külső ellenőr számára is lehetővé kell, hogy tegye a munkafolyamatok és munkalépések végigkövetését, valamint meg kell teremtse a következtetések és a tervezés közötti közvetlen kapcsolatot. Az ellenőrzési munkalapok általában: az ellenőrzés során folytatott kommunikáció alapjai; az ellenőrzött személyekkel való megbeszélések alapját képezik; alapul szolgálnak az ellenőrzés folyamatának és elvégzésének felülvizsgálatához; segítséget nyújtanak az ellenőrzések megtervezésében, végrehajtásában és felülvizsgálatában; dokumentálják, hogy az ellenőrzési célokat elérték-e; megkönnyítik a harmadik fél által végzett felülvizsgálatokat; alapját képezik a belső ellenőrzési tevékenység minőségbiztosítási eljárásai értékelésének; segítik a belső ellenőrzési munkatárs szakmai fejlődését; segítséget nyújtanak az újonnan felvett belső ellenőrök képzésében; bemutatják, hogy a belső ellenőrzési tevékenység megfelel a Belső Ellenőrzés Szakmai Gyakorlati Standardjainak; útmutatóul, háttér-információként és referenciaként szolgálnak a későbbi ellenőrzésekhez. Munkalapokra vonatkozó követelmények Az ellenőrzési munkalapok rendszerezése, formátuma és tartalma az ellenőrzés jellegéből adódóan eltérő lehet, azonban minden esetben legalább a következő tényeket kell dokumentálniuk:
a belső ellenőrzés tervezésének, beleértve az ellenőrzési munkaprogram elkészítésének tényét; a kontroll rendszer megfelelőségének és hatékonyságának vizsgálatát és értékelését; végrehajtott ellenőrzési eljárásokat, összegyűjtött információkat és levont következtetéseket; az ellenőrzési munka felülvizsgálatát; az ellenőr és az ellenőrzött terület kommunikációját; az ellenőrzések nyomon követését, utóellenőrzését.
Ellenőrzési munkalapok alapjául szolgáló dokumentumok a következők lehetnek:
az ellenőrzött szervezet tevékenységének ellenőrzési nyomvonala; az ellenőrzött szervezet által a vizsgálat tárgyát képező eljárásra vagy feladatra vonatkozóan kialakított vagy alkalmazott eredeti okmány (vagy másolat); korábbi ellenőrzések dokumentumai; az ellenőrzött személyekkel folytatott tárgyalásról készült jegyzőkönyv; az ellenőrzött szervezet működésének folyamatleírása vagy folyamatábrája; a belső ellenőrzés által végzett tesztelés leírása, ideértve a teszteredményeket is; a belső ellenőrzés által készített kérdőívek; a törvények, rendeletek stb. másolatai, amelyek a vizsgálat tárgyát képező területet vagy eljárást szabályozzák; az ellenőrzött szervezet által alkalmazott írásbeli irányelvek és eljárások.
36 Az ellenőr által elkészített munkalapok (pl.: megbeszélések jegyzőkönyvei, folyamatleírások) összegezik az ellenőrzési programban foglalt minden egyes lépés teljesítéséhez kapcsolódó kulcsfontosságú információkat. Ennek érdekében minden elkészített munkalapnak az alábbiakat kell tartalmaznia (lásd a mintát a 18. számú iratmintában):
fejléc, az ellenőrzési lépés célja, a megszerzett információ forrása, a folyamat és/ vagy kontroll leírása, az ellenőrzési megállapítások és következtetések, bizonyítékok listája, felülvizsgálat során tett megjegyzések, aláírás.
A munkalapokat következetes tartalmi és formai elemekkel, valamint jól áttekinthetően kell elkészíteni úgy, hogy megkönnyítsék a felülvizsgálatot. Ezért legyenek: világosak, tömörek és teljesek; gazdaságosak”, kerüljék a szükségtelen ismétléseket vagy felsorolást; logikusak és egységes stílusúak; a releváns és lényeges információkra korlátozódjanak; egyszerű stílusban íródjanak. Minden munkalap számozott, így lehetővé válik a munkalapok rendszerezése:
a munkalapokon szereplő számnak utalnia kell az ellenőrzési program lépéseire. az ellenőrzési program lépéseit megfelelő sorrendben kell számozni, pl. az ellenőrzési program 1. lépésére az 1. munkalapnak kell hivatkoznia. ha egy programlépéshez több munkalap készül, a munkalapokat a következőképpen kell számozni: 1-1, 1-2, 1-3, stb.
Kereszthivatkozást kell alkalmazni a belső ellenőri felülvizsgálat megkönnyítése, a munkalapon szereplő információk azonosításának elősegítése, illetve az ellenőrzési jelentés elkészítésére való felkészülés érdekében. A kereszthivatkozás egy adott, egyedi számot vagy tényt egy másik munkalaphoz köt, ezáltal biztosítható, hogy:
az egyik munkalapon lévő információ megegyezik a másik munkalapon szereplővel; minden egyes ellenőrzési programlépést elvégeznek és dokumentálnak; minden megállapítást megfelelő bizonyítékokkal támasztanak alá.
A kereszthivatkozást úgy kell jelölni, hogy a vonatkozó munkalapok számát (referenciaszámát) a kereszthivatkozott információ mellé kell beírni. Kereszthivatkozásra munkalapok között csak a kulcsfontosságú információk esetén kerül sor. A munkalapok felülvizsgálata A belső ellenőr felelőssége a megfelelő vezetői felülvizsgálat biztosítása a munkalapok minősége és megfelelősége tekintetében. A vezetői felülvizsgálat bizonyítékaként a felülvizsgáló kézjegyével és dátummal lát el minden munkalapot a felülvizsgálatot követően. A vezetői felülvizsgálatnak a munkalapok lezárása után lehetőleg azonnal meg kell történnie. A felülvizsgáló észrevételeit minden munkalap csomaghoz hozzá kell csatolni felülvizsgálati
37 megjegyzésként. A munkalap nem tekinthető teljesnek mindaddig, amíg a felülvizsgáló személy által felvetett kérdéseket nem rendezik és a felülvizsgálati megjegyzéseket ki nem törlik. A felülvizsgálatnak meg kell határoznia, hogy:
az ellenőrzési eljárás, az egyes ellenőrzési lépések az ellenőrzési programnak megfelelően történtek-e; az egyes utasításokhoz tartozó válaszokat megfelelően dokumentálták-e; az ellenőrzési munkát megfelelően hajtották-e végre; a megfigyelések és következtetések megfelelőek-e, elegendő és megfelelő bizonyítékokon alapulnak-e; az ellenőrzési programot és az ellenőrzési lépéseket maradéktalanul végrehajtottáke; az ellenőrzött területekkel a konzultációk megtörténtek-e; az ellenőrzött egységgel folytatott minden vitát megoldottak-e; és a fent leírt, a munkalapok elkészítésére vonatkozó irányelveket követték-e.
5) Interjú, mint a folyamatok és a kockázatok elemzésének eszköze Az ellenőr, a folyamatgazdákkal és a folyamatban résztvevő más munkatársakkal interjúkat készít a folyamatok és kockázatok elemzése céljából. Az interjúknak az a célja, hogy elmélyítsék ismereteiket a folyamatokról, tevékenységekről, kockázatokról és vonatkozó ellenőrzési pontokról. (lásd 19. számú iratminta: Nyomtatvány minta interjúkészítéshez). Az interjú alapján az ellenőr a folyamatot leírhatja szöveges magyarázatok vagy különböző folyamatábrák használatával, majd ismereteit bővítheti a folyamatok részletes átvizsgálása során, amikor:
a folyamatot működés közben vizsgálja; egy vagy több tranzakciót végigkövet a teljes folyamatban, annak kezdetétől a végéig.
A hatékonyság érdekében fontos, hogy az ellenőr feljegyezzen és felmérjen minden olyan, az interjúk és/vagy folyamat-vizsgálatok során feltárt, beazonosított kockázatot és ellenőrzési pontot vagy folyamatot (kontrollt), amely az eredeti kockázatelemzésben még nem, vagy nem kellő részletességgel szerepelt. 6) Az ellenőrzési pontok vagy folyamatok (kontrollok) értékelése Az ellenőrzési pontok és folyamatok, illetve a kockázatok megismerésére alapozva az ellenőrök értékelik, hogy az egyes kontrollok milyen hatékonyan csökkentik, vagy eredményesen kezelik az adott kockázatokat. Ebben a tekintetben az ellenőrök feladata különösen:
a beazonosított kontrollokat közvetlenül a kockázatokhoz kapcsolni; a kontrollok hatékonyságát felmérni a kockázatok megelőzése, feltárása és csökkentése tekintetében; a kontrollok jellemzőit felmérni felmérni, hogy az ellenőrzési pont vagy folyamat a kockázatot hatékonyan csökkentie, ha ez az egyetlen kontroll, amire támaszkodni lehet; felmérni, hogy az adott ellenőrzési pont vagy folyamat csak akkor hatékony-e, ha más kontrollokkal együtt működik;
38
azonosítani és feljegyezni azon területeket, amelyek a folyamatot és a vonatkozó kontrollok hatékonyságát növelik (pl.: ismétlődő vagy hiányzó ellenőrzési pontok vagy folyamatok).
Az ellenőrnek az ellenőrzési pontok vagy folyamatok felmérése során folyamatosan keresnie kell a választ az alábbi kérdésekre:
“Mi hibásodhat meg a folyamatban?” “Milyen intézkedések biztosítják, hogy a folyamat nem hibásodik meg?” “Ezek az intézkedések megfelelőek-e arra, hogy a kockázatot elfogadható szintre csökkentsék?”
Az ellenőrnek kiemelt figyelmet kell fordítaniuk arra a körülményre, hogy az esetek többségében több ellenőrzési pont vagy folyamat is létezik az adott kockázat csökkentésére. Ebben az esetben az ellenőr feladata az, hogy a kontrollok kombinációját értékelje annak meghatározása érdekében, hogy azok hatékonyak-e, vagy a kevésbé fontos folyamattevékenységek felesleges ellenőrzési pontjai vagy folyamatai miatt tapasztalható-e a hatékonyság csökkenése. 7)
A tesztelés szerepe értékelésében
az ellenőrzési
pontok
vagy folyamatok
(kontrollok)
Amennyiben az ellenőrzési pontok és folyamatok menet közbeni vizsgálata indokolja, akkor az értékelés eredménye alapján az eredeti tesztelési tervet – amely az ellenőrzési program része – újra meg kell vizsgálni és pontosítani, adaptálni kell. A tesztelés célja, hogy meghatározza a jelentős kockázatok kontrolljainak működése megfelel-e az elvárásoknak. Az ellenőr ennek érdekében:
azonosítja, mely kontrollokat kell tesztelni a következő irányelvek alkalmazásával: o hatékonyság biztosított az ellenőrzési pontot vagy folyamatot fel kell jegyezni, de tesztelni nem kell o hatékonyság, de csak más kontrollokkal együtt: minden releváns ellenőrzési pontot vagy folyamatot tesztelni kell; o hatékonyság nem biztosított: tesztelni kell az ellenőrzési pontot vagy folyamatot; meghatározza a tesztelés jellegét (ld. 7. számú melléklet – Az ellenőrzési pontok vagy folyamatok teszteléséről és 8. számú melléklet az egyedi tesztelésről). meghatározza, hogy a kontrollokat hogyan kell tesztelni (ld. a tesztelési technikákat). meghatározza, hogy milyen nagyságú mintát kell alkalmazni a tesztelés során (ld. 7. számú melléklet: Mintavétel).
A tesztelés akkor hatékony, ha a teszt részletesen tájékoztat a követendő eljárás természetéről, időszükségletéről és kiterjedéséről. A tesztelési technika kiválasztásakor mérlegelni kell:
a teszteléssel megszerezni kívánt bizonyítékokat (minőségük és hatókörük) annak meghatározása érdekében, hogy a kontrollok a tervezettnek és szándékoltnak megfelelően működnek; a vizsgált folyamat típusát (pl.: nagyszámú, ismétlődő tranzakcióval járó folyamat, mint az igénylési folyamat, valószínűleg más tesztelési technikát igényel, mint egy ritkábban előforduló folyamat, mint a kutatás-fejlesztés).
A főbb tesztelési technikák a következők:
39
bizonylatolás (dokumentumok átvizsgálása): a tételek végigkövetése az alapdokumentumig az ellenőrzési pontok vagy folyamatok működésének bizonyításához. újraértékelés: a meglévő ellenőrzési pontok vagy folyamatok újbóli értékelése, az ellenőrzés eredményeinek, illetve az alkalmazottak által elért eredmények és a vezetők által megtett intézkedések összehasonlítása. megfigyelés: egy ellenőrzési pont vagy folyamat működésének megfigyelése; ez főként akkor fontos, ha nincs a teljesítésről fizikai bizonyíték. kikérdezés: tudakozódni arról, hogy a kontrollt hogyan hajtják végre, ki hajtja végre, és milyen eljárások vannak az ellenőrzési pont vagy folyamat hatékony működésének meghatározására. analitikus eljárások: a felhasznált adatokra való rákérdezés technikája nagyon hatékonyan használható nagy mennyiségű tranzakció és adat esetében; használható trendek, statisztikai irányvonalak meghatározására, hatáselemzésre és a minta kiválasztáshoz, illetve a végrehajtott kontroll, valamint a tesztelési folyamat hatékonyságának igazolására. Szemle (szemrevételezés): irányulhat dokumentumra, bizonylatra, nyilvántartásra vagy egyéb tárgyiasult eszközökre (építményekre, készletekre). A bizonyíték megszerzésének egyik legáltalánosabban alkalmazható eszköze, amit egyaránt jól lehet használni a belső kontrollok tesztelésénél és a részletes tartalmi vizsgálatoknál. A tárgyi eszközök szemrevételezése nyújtja például a leginkább megbízható ellenőrzési bizonyítékot azok létezéséről. Visszaigazolás: az ellenőrzött szervezet nyilvántartásaiban található információk megerősítésére szolgál. Például az ellenőr a követelések visszaigazolását kéri az adósokkal történő közvetlen kommunikáció útján. Visszaigazolással ellenőrzési bizonyíték szerezhető, pl. a vevői és a szállítói egyenlegeknek, a bankszámlaegyenlegeknek és hitelállományoknak, egyes szerződések tartalmának, idegen helyen tárolt készletek meglétének vagy a peres ügyek állásának megerősítésére. A visszaigazolás széles körben, ugyanakkor nagy körültekintés mellett alkalmazható eszköz. Alkalmazása esetén az ellenőrnek különös figyelmet kell fordítania arra, ha a szervezeten kívüli külső felekkel kommunikál, hiszen a belső ellenőrzés alapesetben nem terjed ki a szervezet üzletfeleinek, partnereinek ellenőrzésére. Ilyen esetben a kommunikáció csak információkérés, tájékozódás lehet. Összehasonlítás: két vagy több dokumentum, fizikálisan létező tétel, illetve adat közötti azonosságok és eltérések vizuális vagy elektronikus eszközökkel történő meghatározása. Tipikus formája a pénzügyi adatok egymás közötti vagy a pénzügyi és a nem pénzügyi adatok, tételek közötti összefüggések elemzése. Az összehasonlítás révén szerzett bizonyíték megbízhatósága döntően a vizsgált összefüggés valószínűségétől és a felhasznált adatokra vonatkozó kontrolleszközök létezésétől, illetve megfelelő működésétől függ. Rovancsolás: Az ellenőrzést végző személy jelenlétében a felelős személy valamit megszámlál. Legtipikusabb példája a pénztárrovancs. Kísérlet: Valamilyen mesterséges folyamat tudatos előidézése ellenőrzési célból. Műszaki jellegű ellenőrzéseknél jellemző.
Az ellenőrzési pont vagy folyamat tesztelése során alapvető, hogy választ kapjunk a következő kérdésre: “A kockázat felmerülhet-e a megfelelően működő kontroll mellett?” Bármely tesztelés elvégzése során az ellenőrnek elegendő és megbízható bizonyítékot kell szereznie annak igazolására, hogy a kontrollok a szándékoltnak megfelelően működnek-e. A dokumentációnak megfelelő bizonyítékkal kell szolgálnia ahhoz, hogy a munkalapokat felülvizsgáló meghatározhassa, hogy mit teszteltek és a tesztelésnek mi volt az eredménye.
40 Ha a tesztelés azt mutatja, hogy a kontroll nem az elvárásoknak megfelelően működött, akkor két lehetőség van az ellenőrzési pontokkal vagy folyamatokkal szembeni kifogások kezelésére, mielőtt még az ellenőrzési jelentésbe megállapításként bekerülne:
az ellenőrzési pont vagy folyamat gyengesége, hiányossága jellegének vizsgálata. Az adott kontrollért felelős személlyel egyeztetni kell az ellenőrzési pontokkal vagy folyamatokkal szembeni kifogásokat, a hiba jellegének megértése érdekében. (Vajon az egész sokaságot vagy csak annak egy bizonyos részét érinti-e, pl.: egyes szerveket, vagy szervezeti elemeket), a hiba időhorizontjának megértése érdekében (pl.: a hó végi folyamatok során), illetve azért, hogy az ellenőr megfelelő ismeretekkel rendelkezzen a kifogással kapcsolatosan, arról összességében véleményt tudjon alkotni. minden olyan ellenőrzési pontot vagy folyamatot figyelembe kell venni, amely a kifogásolt kontroll által érintett kockázatot célozza, a kifogásolt kontrollt helyettesíti vagy hatással van rá.
8) A bizonyítékok beszerzése, nyilvántartása és a teljességi nyilatkozat Az ellenőrnek az ellenőrzés célkitűzéseinek eléréséhez és az ellenőrzési program végrehajtásához szükséges információkat azonosítania, értékelnie kell, illetve azokat nyilván kell tartania. Ezt a követelményt támasztja alá a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2310. számú gyakorlati standardja, amely kimondja, hogy a belső ellenőröknek az ellenőrzési feladat célkitűzéseinek elérése érdekében elegendő, megbízható, lényeges és hasznos információt kell beazonosítaniuk. Az ellenőr által nyilvántartott információnak és bizonyítéknak a következő szempontoknak kell, megfelelnie:
egy független, tájékozott személy ugyanazon következtetést vonja le belőle, mint amit az ellenőr tett (elégséges); mérvadó, és a lehetőségekhez képest a szakmailag helyes módszerek alkalmazásán alapul (megbízható); logikai kapcsolatban áll azzal, aminek a bizonyítására irányul (releváns és fontos).
Az ellenőrnek minden, a megállapításokat, következtetéseket és ellenőrzési eredményeket alátámasztó információt nyilván kell tartania. A Bkr. 40. § (2) bekezdése alapján az ellenőrzés megállapításainak bizonyítására a következőket lehet felhasználni: az eredeti okirat, másolat, kivonat, tanúsítvány, közös jegyzőkönyv, fénykép, videofelvétel vagy más kép- és hangrögzítő eszköz, amely alkalmazható az ellenőr által szemrevételezett helyzet, állapot hiteles igazolására, szakértői vélemény, nyilatkozat, többes nyilatkozat, az informatikai rendszerben rögzített, feldolgozott, onnan lekérdezéssel paraméterek, illetve szűrési feltételek beállításával nyerhető adat. A másolatot, a kivonatot és a tanúsítványt az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység vezetője vagy az általa megbízott személy hitelesíti. A hitelesítő az okiratban foglaltak valódiságát a hitelesítés időpontjának feltüntetése mellett aláírásával igazolja.
41 Az Áht. 70 § (3) bekezdése alapján a belső ellenőrzést végző személy feladata maradéktalan ellátása érdekében az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység bármely helyiségébe beléphet, számára akadálytalan hozzáférést kell biztosítani valamennyi irathoz, adathoz és informatikai rendszerhez, kérésére az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység bármely dolgozója köteles szóban vagy írásban információt szolgáltatni. A Bkr. 36. § alapján az ellenőrzés során a belső ellenőr kérésére az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység vezetője köteles teljességi nyilatkozatot adni, amelyben az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység vezetője igazolja, hogy az ellenőrzött feladattal összefüggő, felelősségi körébe tartozó valamennyi okmányt, illetve információt hiánytalanul az ellenőr rendelkezésére bocsátotta. A teljességi nyilatkozat mintája a 26. számú iratmintában található. A Bkr. 26. § h) pontja alapján az ellenőr köteles az eredeti dokumentumokat az ellenőrzés lezárásakor hiánytalanul visszaszolgáltatni, illetve amennyiben az ellenőrzés során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság gyanúja merül fel, az eredeti dokumentumokat a szükséges intézkedések megtétele érdekében a költségvetési szerv vezetőjének átvételi jegyzőkönyv alapján átadni 9) Ellenőrzési jegyzőkönyv, súlyos hiányosság Amennyiben a belső ellenőr vizsgálata során olyan súlyos hiányosságot észlel, amelynek alapján jelentős negatív hatással fenyegető kockázat bekövetkezése valószínűsíthető, akkor haladéktalanul kezdeményeznie kell a folyamatgazdánál a szükséges intézkedések megtételét, illetve a belső ellenőrzés vezetőjét és rajta keresztül az ellenőrzött szerv vezetőjét tájékoztatni kell. Ez utóbbinál nem várhat a belső ellenőrzési jelentés vagy annak tervezetének elkészültéig. Az ellenőrzési jegyzőkönyv mintáját a 27 sz. iratminta tartalmazza. F. A belső ellenőrzési jelentés szerkezetére, tartalmára vonatkozó előírások 1) A belső ellenőrzési jelentés elkészítése Az ellenőrzési jelentés a belső ellenőrzési folyamat legfontosabb terméke, amely magában foglalja az ellenőrzés megállapításait és a belső ellenőrök javaslatait. A Bkr. 39. § (1) bekezdése alapján a belső ellenőr az ellenőrzés, megállapításait, következtetéseit és javaslatait tartalmazó ellenőrzési jelentést, vagy több kapcsolódó témájú ellenőrzési jelentés alapján összefoglaló ellenőrzési jelentést készít. A belső ellenőrzési jelentések elkészítéséhez használható ellenőrzési listát a jelen kézikönyvhöz tartozó 28. számú iratminta tartalmazza. Az ellenőrzési jelentésben foglalt megállapításoknak és javaslatoknak a következőknek kell megfelelniük:
kritérium – utalnak a folyamatok és kontrollok elvárt működésének szempontjaira (mi kellene, hogy legyen); valós feltételek – a vizsgálat során a belső ellenőr által azonosított tényszerű bizonyítékokon alapulnak (mi van); ok – az elvárt és valós feltételek közti eltérés okát felfedik (miért van eltérés);
42
hatás – a kockázat, illetve kockázati kitettség bemutatása. A szervezet ezzel a kockázattal szembesül amiatt, mert az adott feltétel nem áll összhangban a saját kritériumában szereplő elvárással (az eltérés hatása).
A Bkr. 41. § (2) bekezdése szerint a belső ellenőr köteles a jelentésben objektíven szerepeltetni minden olyan lényeges tényt, pozitív és negatív megállapítást, hiányosságot és ellentmondást, amely biztosítja a vizsgált tevékenységről szóló ellenőrzési jelentés teljességét. A Bkr. 41. § (3) bekezdése szerint a belső ellenőrök az ellenőrzési jelentés elkészítésénél kötelesek értékelni minden, a vizsgált szervezet, illetve egyéb felek által rendelkezésükre bocsátott információt és véleményt, azonban ez utóbbi nem befolyásolhatja a belső ellenőrök tényeken alapuló megállapításait, következtetéseit. A Bkr. 41. § (1) bekezdése szerint a jelentésben lényegre törő, az eredményeket és a hiányosságokat összefoglaló, rövid, tömör értékelést is kell adni, továbbá ajánlásokat és javaslatokat kell megfogalmazni a hiányosságok felszámolása, illetve a folyamatok hatékonyabb, eredményesebb működése érdekében. A jelentésben foglalt megállapításokat úgy kell megfogalmazni, hogy az ellenőrzött terület, szervezeti egység működése, gazdálkodása vagy az ellenőrzött tevékenység objektíven értékelhető legyen, továbbá figyelembe kell venni a működéssel, gazdálkodással, tevékenységgel kapcsolatos előnyös és hátrányos összefüggéseket. Minden ügyet, megállapítást és következtetést meg kell beszélni az ellenőrzött terület vezetőivel, mielőtt az ellenőrzési jelentés lezárásra kerül. Ezt általában az ellenőrzés folyamán kell megtenni, hiszen így az ellenőrzött területnek lehetősége lesz a megállapítások és következtetések tisztázására és nézete kifejtésére, illetve biztosítva lesz, hogy a tényeket ne lehessen félreérteni vagy félreértelmezni. Az ellenőr által nem egyértelműnek vélt okmányt, adatot vagy szabálytalanság megállapítását megalapozó tényt az ellenőrzött szervezet illetékes vezetőjével a helyszínen ismertetni, egyeztetni kell. Így az ellenőrzés végleges jelentésében csak az ellenőr által megfelelően tisztázott, alátámasztott és megalapozottságát tekintve az ellenőrzött által sem vitatott megállapítások szerepelhetnek. A belső ellenőrzési jelentés elkészítéséért felelős személy A Bkr. 39. § (2) bekezdése alapján a jelentés elkészítéséért, annak tartalmáért a levont következtetésekért és a kapcsolódó javaslatokért a vizsgálatvezető, a megállapítások valódiságáért és alátámasztásáért a vizsgálatot végzők felelősek. Mivel a vizsgálatvezető felelőssége az ellenőrzési jelentés elkészítése, át kell tekintenie a munkalapokon szereplő, az ellenőrzés során tett megállapításokat, majd ezekre alapozva kell elkészítenie az ellenőrzési jelentés tervezetét. Az ellenőrzési jelentésnek tartalmaznia kell az ellenőrzött terület vezetőinek minden olyan válaszát, amelyben az ellenőrzés során már megegyeztek. Következő lépésként a belső ellenőrnek felül kell vizsgálnia az ellenőrzési jelentést és az annak alapjául szolgáló munkalapokat, hogy megbizonyosodjon arról, minden megállapítás és következtetés pontos és bizonyítékokkal megfelelően alátámasztott. A belső ellenőrzési jelentés tartalmi követelményei
43 Az áttekinthetőség érdekében minden ellenőrzési jelentésnek az alábbi standard formátumot kell követnie, amelyben az ellenőrzéshez kapcsolódó információk szerepelnek (lásd 29. számú iratminta: Ellenőrzési jelentés minta). Vezetői összefoglaló A vezetői összefoglalónak az ellenőrzéssel kapcsolatos legfontosabb információkat kell kiemelnie: az ellenőrzés címe, sorszáma; az ellenőrzött időszak; az ellenőrzés célkitűzései; az ellenőrzés hatóköre (az ellenőrzött folyamatok és egységek azonosítása); az ellenőrzés főbb megállapításai; a belső ellenőrzés következtetései, ajánlásai: a belső ellenőr átfogó értékelése és véleménye (a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2410 és 2410.A1 számú gyakorlati standardjai alapján) a megállapítások ellenőrzött területet érintő hatásáról.(lásd 10. számú mellékletben az ellenőrzési következtetéseket). A vezetői összefoglalót a belső ellenőr küldi meg a vizsgált terület, szerv vezetőjének. Az ellenőrzési jelentés tartalma Az ellenőrzési jelentés a Bkr. 39. § (3) bekezdése alapján az alábbiakat tartalmazza: az ellenőrzést végző szerv, illetve szervezeti egység megnevezését, az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység megnevezését, az ellenőrzésre vonatkozó jogszabályi felhatalmazás megjelölését, az ellenőrzés típusát, az ellenőrzés tárgyát, az ellenőrzött időszakot, a helyszíni ellenőrzés kezdetét és végét, az ellenőrzés célját, feladatait, az alkalmazott ellenőrzési módszereket és eljárásokat, vezetői összefoglalót, az ellenőrzési megállapításokat,következtetéseket és javaslatokat, valamint a köztük fennálló összefüggéseket, az ellenőrzött időszakban az ellenőrzött területért (vagy feladatért) felelős vezetők (költségvetési szerv vezetője, gazdasági vezető) nevét, beosztását, a jelentés dátumát és az ellenőrök nevét és aláírását. A megállapítások A megállapítások az ellenőrzési tényállás ismertetésére szolgálnak. A megállapítások mutatják be a kontroll gyengeségeket, kockázatokat. A megállapítások: Pontosak és ellenőrzési bizonyítékokkal alátámasztottak; Az ellenőrzési programra hivatkoznak; Jelentőségük alapján sorba rendezettek. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2320 számú gyakorlati standardja azt a követelményt támasztja a belső ellenőrök elé, hogy az ellenőrzési megállapításokat megfelelő elemzésre és értékelésre alapozzák. A megállapítások rangsorolása
44 A megállapításokat azok folyamatokra gyakorolt hatása alapján kell sorba rendezni, beleértve az ellenőrzési pontok vagy folyamatok hatékonyságára és eredményességére gyakorolt hatásukat is. A megállapítások rangsorolásának a megállapításra vonatkozó kockázat rangsorolásához kell igazodjon (lásd 11. számú melléklet: Az ellenőrzési megállapítások rangsorolása). Kockázat és hatás A megállapításnak a folyamat és a szervezet működésének célkitűzéseire gyakorolt lehetséges hatásának rövid összefoglalása. Javaslat Az ellenőr által tett ajánlások a megállapításban leírt ellenőrzési pont vagy folyamat gyengeségeinek kijavítására. Státusz Az adott intézkedés végrehajtása megtörtént-e vagy folyamatban van. Az ellenőrzési jelentésnek tartalmaznia kell továbbá: a pozitív megjegyzéseket – az ellenőrzött által végrehajtott intézkedésekről, a korábbi ellenőrzés óta történt előrelépésekről; a folyamat fejlesztését – a megállapítások és kockázatok egyszerű közlésén túl, a folyamat javítására vonatkozó ajánlások. A jelentéstervezet megküldése egyeztetésre és a záradék A Bkr. 42. § (1) alapján a belső ellenőr az ellenőrzési jelentést egyeztetés céljából megküldi az ellenőrzött terület vezetőjének, illetve annak, akire vonatkozóan a jelentés megállapítást vagy javaslatot tartalmaz. A Bkr. 42. § (2) bekezdése alapján az érintettek kötelesek észrevételeiket a jelentéstervezet kézhezvételétől számított 8 napon belül megküldeni az ellenőrzést végző szerv vagy szervezeti egység részére. A nemleges választ is jelezni kell. Indokolt esetben a belső ellenőr ennél hosszabb, legfeljebb 30 napos határidőt is megállapíthat. A határidő elmulasztását egyetértésnek kell tekinteni, melyre a záradékban fel kell hívni az ellenőrzött figyelmét. Egyeztető megbeszélés A Ber. 43. § (1) bekezdése szerint amennyiben az érintettek részéről a megállapításokat vitatják, akkor belül egyeztető megbeszélést kell tartani, bármelyik fél kezdeményezésére. A Bkr. 43. § (2) bekezdése alapján a megbeszélésen részt vesz a vizsgálatvezető, az ellenőrzést végző belső ellenőrök, az ellenőrzést végző szerv belső ellenőrje, az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység vezetője, irányított szervnél végzett ellenőrzés esetén annak belső ellenőrje, valamint a vizsgálatban érintett egységek vezetői és szükség szerint minden más olyan személy, akinek meghívása a vizsgálat tárgya vagy megállapításai miatt indokolt. A Bkr. 42. § (7) bekezdése alapján az észrevétel elfogadásáról vagy elutasításáról a vizsgálatvezető dönt, amelyről az észrevételezési határidő lejártától számított 8 napon belül az érintetteknek írásbeli tájékoztatást ad, és az el nem fogadott észrevételeket indokolja.
45 A Bkr. 42. § (8) bekezdése alapján az elfogadott észrevételeket a vizsgálatvezető átvezeti az ellenőrzési jelentéstervezeten. Az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egység vezetőjének észrevételeit, illetve a vizsgálatvezető válaszát az ellenőrzési jelentéshez csatolni kell, és a továbbiakban egy dokumentumként kell kezelni. A jelentés lezárása A Bkr. 44. § (1) bekezdés alapján az ellenőrzési jelentést (illetve annak kivonatát) - a vizsgálatvezető és a vizsgálatot végző valamennyi ellenőr aláírását követően - a belső ellenőr megküldi a) az ellenőrzött szerv vezetőjének (költségvetési szerv ellenőrzése esetén), illetve b) az ellenőrzött szervezeti egység vezetőjének és a szervezeti egységet működtető költségvetési szerv vezetőjének (szervezeti egység ellenőrzése esetén), továbbá c) annak, akire vonatkozóan megállapítást vagy javaslatot tartalmaz. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2421 számú gyakorlati standardja az ellenőrzési jelentésben elkövetett hibák vagy mulasztások esetére meghatározza annak szükségességét, hogy a belső ellenőr közölje a hibák és mulasztások korrekcióját mindazok felé, akik az eredeti jelentést, dokumentumok vagy kommunikációt megkapták. A lezárt ellenőrzési jelentést azon szervezeti elemek vezetői számára kell eljuttatni, akik biztosítani tudják az ellenőrzés eredményeinek hasznosulását. E követelményt a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2440 számú gyakorlati standardja is hangsúlyozza. Intézményeknél végrehajtott belső ellenőrzések jelentéseit az ‘Elszámolóház’ igazgatója küldi meg az ellenőrzött szerve vezetője részére (kiadmányozási jog) és kéri fel az intézkedési terv elkészítésére, illetve megküldésre a belső ellenőrzés részére. 2. A belső ellenőrzést értékelő jelentések A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2060 számú gyakorlati standardja kifejti, hogy a belső ellenőr meghatározott rendszerességgel beszámol az érintett szerv vezetőinek a belső ellenőrzési tevékenység céljáról, felhatalmazásáról, felelősségéről, és a tervhez képest megvalósult működéséről. A beszámolónak ugyancsak tartalmaznia kell a leglényegesebb kockázati tényezőkre és a kontrollokra való utalást, az egész szervezet irányítására vonatkozó kérdéseket, és minden egyéb olyan kérdést, amelyek tanulmányozását a szerv vezetője indokoltnak tartja. Beszámolás A Bkr.49. § (1) alapján az éves ellenőrzési jelentés elkészítéséért a belső ellenőr felelős, amelyet jóváhagyásra megküld a költségvetési szerv vezetőjének. (2) A költségvetési szerv vezetője az éves ellenőrzési jelentést megküldi a fejezetet irányító költségvetési szerv belső ellenőrje részére a tárgyévet követő év február 15-ig. (3) Helyi önkormányzati költségvetési szerv esetén a belső ellenőr az éves ellenőrzési jelentést megküldi a jegyzőnek, többcélú kistérségi társulás felügyelete alá tartozó költségvetési szerv esetén a munkaszervezet vezetőjének a tárgyévet követő év február 15ig. A jelentések tartalma a következő (Bkr. 48. §):
46 Az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutató figyelembevételével elkészített éves ellenőrzési jelentés, illetve összefoglaló éves ellenőrzési jelentés az alábbiakat tartalmazza: a) a belső ellenőrzés által végzett tevékenység bemutatása önértékelés alapján az alábbiak szerint: aa) az éves ellenőrzési tervben foglalt feladatok teljesítésének értékelése; ab) a bizonyosságot adó tevékenységet elősegítő és akadályozó tényezők bemutatása; ac) a tanácsadó tevékenység bemutatása; b) a belső kontrollrendszer működésének értékelése ellenőrzési tapasztalatok alapján az alábbiak szerint: ba) a belső kontrollrendszer szabályszerűségének, gazdaságosságának, hatékonyságának és eredményességének növelése, javítása érdekében tett fontosabb javaslatok; bb) a belső kontrollrendszer öt elemének értékelése; c) az intézkedési tervek megvalósítása. Az Éves ellenőrzési jelentés és az Éves összefoglaló ellenőrzési jelentések közös mintáját a 30. számú iratminta tartalmazza. Megbízhatósági ellenőrzési jelentés Megbízhatósági ellenőrzést az ‘Elszámolóház’ irányában a közvetlen felügyeleti, vagy annál magasabb ellenőrzési szervezet végezhet, ezért ilyen jellegű jelentést az ‘Elszámolóház’ nem készít. G. Az ellenőrzési megállapítások hasznosításának, az ellenőrzést követő intézkedések elrendelésének szabályai 1. Intézkedési terv A Bkr. 45. § (1) bekezdése alapján az intézkedési terv elkészítéséért, végrehajtásáért és a megtett intézkedésekről történő beszámolásért az ellenőrzött, valamint a javaslattal érintett szerv, illetve szervezeti egység vezetője felelős. (2) Az intézkedési tervet a szükséges intézkedések végrehajtásáért felelős személyek és a vonatkozó határidők megjelölésével kell elkészíteni. Az intézkedési tervben az egyes feladatokhoz kapcsolódó határidőket úgy kell meghatározni, hogy azok számon kérhetőek legyenek. Amennyiben a feladat jellege egy éven túl mutat, akkor részfeladatokat, illetve részhatáridőket kell meghatározni, ahol értelmezhető. (3) Az intézkedési tervet a lezárt ellenőrzési jelentés kézhezvételétől számított 8 napon belül kell elkészíteni és megküldeni a költségvetési szerv vezetője és a belső ellenőrje részére. Indokolt esetben a belső ellenőr javaslatára a költségvetési szerv vezetője ennél hosszabb, legfeljebb 30 napos határidőt is megállapíthat. (4) A költségvetési szerv vezetője az intézkedési terv jóváhagyásáról az intézkedési terv kézhezvételétől számított 8 napon belül - a belső ellenőr véleményének kikérésével - dönt. (5) Az ellenőrzött szervezeti egység vezetője az intézkedési tervben meghatározott egyes feladatok végrehajtására, legfeljebb egy alkalommal - a határidő lejártát megelőzően határidő, illetve feladat módosítást kérhet a költségvetési szerv vezetőjétől. A kérelem elfogadásáról vagy elutasításáról a költségvetési szerv vezetője - a belső ellenőr véleményének kikérésével - dönt, és erről tájékoztatja az ellenőrzött szervezeti egység vezetőjét és a belső ellenőrt is. (6) Az (5) bekezdésben meghatározott kérelem elbírálásának jogát a költségvetési szerv vezetője átruházhatja a belső ellenőrre, aki rendszeresen beszámol a határidő módosítási kérelmekről és azok elfogadásáról vagy elutasításáról.
47 46. § (1) Az ellenőrzött szervezeti egység vezetője az intézkedési tervben meghatározott egyes feladatok végrehajtásáról az intézkedési tervben meghatározott legutolsó határidő lejártát követő 8 napon belül írásban beszámol a költségvetési szerv vezetője részére, és ezen beszámolót egyúttal tájékoztatásul megküldi a belső ellenőrje részére is. (2) Az (1) bekezdésben meghatározott beszámoló tartalmazza a megtett intézkedések rövid leírását, a végre nem hajtott intézkedések okát és esetlegesen a 45. § (5) bekezdése alapján a határidő, illetve feladat módosítási kérelmet. (3) Amennyiben az ellenőrzött szerv, szervezeti egység vezetője az intézkedési tervben meghatározott egyes feladatok végrehajtásáról az (1) bekezdésben meghatározott határidőn belül nem számol be és a 45. § (5) bekezdése alapján határidő hosszabbítást sem kért, a költségvetési szerv vezetője, illetve a belső ellenőr utóellenőrzést kezdeményezhet a soron kívüli feladatokra tervezett kapacitásának a terhére. 47. § (1) A belső ellenőr a 46. § (1) bekezdésében meghatározott tájékoztatás alapján éves bontásban nyilvántartást vezet, amellyel a belső ellenőrzési jelentésekben tett megállapításokat, javaslatokat, a vonatkozó intézkedési terveket és azok végrehajtását nyomon követi. (2) A (1) bekezdésben meghatározott nyilvántartásnak - az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutató figyelembevétele mellett - tartalmaznia kell az ellenőrzési jelentésben szereplő javaslatot, az elfogadott intézkedési tervet, az intézkedési terv alapján végrehajtott intézkedések rövid leírását, és a végre nem hajtott intézkedések okát. Az intézkedési terv iratmintáját a 31. sz. tartalmazza.
2. Az ellenőrzések nyomon követése Az ellenőrzések nyomon követése az a folyamat, melynek keretében a költségvetési szerv belső ellenőrzése értékeli, hogy az ellenőrzött terület vezetői által, az ellenőrzési jelentésben foglalt megállapítások, következtetések és javaslatok kapcsán végrehajtott intézkedései mennyire voltak megfelelőek, hatékonyak és időszerűek. Az ellenőrzési megállapítások nyomon követésének elsődleges eszközei: az intézkedési terv végrehajtásának figyelemmel kísérése; utóvizsgálat. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2500 számú gyakorlati standardja szerint a belső ellenőrnek kell kialakítania, és működtetnie kell egy olyan rendszert, amellyel a vezetők felé jelzett megállapítások érvényesülését nyomon követheti. Az intézkedési terv végrehajtásának nyomon követése Az ellenőrzött terület vezetőjének az intézkedési tervben foglaltak megvalósításáról tájékoztatnia kell a belső ellenőrt. Az adott ellenőrzésre vonatkozó mappában nyilván kell tartani az intézkedési terv végrehajtásához kapcsolódó információkat, illetve a nyomon követés folyamán beérkezett új információkat is. Az államháztartásért felelős miniszter által közzétett módszertani útmutató figyelembevételével kell kialakítani és működtetni egy olyan nyilvántartási rendszert, amellyel a belső ellenőrzési jelentésben tett megállapítások és javaslatok alapján készült intézkedési tervben foglalt feladatok végrehajtását nyomon követheti. Egy adott ellenőrzés akkor tekinthető lezártnak, ha az ellenőrzési jelentést (vagy annak kivonatát) megküldték az ellenőrzött részére (illetve annak, akire vonatkozóan megállapítást vagy javaslatot tartalmaz). Amennyiben az ellenőrzés során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy
48 hiányosság gyanúja merül fel, a költségvetési szerv vezetőjének feladata a szükséges intézkedések megtétele, ez azonban a belső ellenőrzés lezárását nem befolyásolja; Utóvizsgálat Az utóvizsgálatra indokolt esetben az év azon negyedévében kerül sor, amikor az intézkedési tervben foglalt utolsó határidő lejár. Az utóvizsgálat lefolytatásának célja, hogy a belső ellenőrzés megbizonyosodhasson az elfogadott intézkedések megfelelő végrehajtásáról, vagy arról a tényről, hogy ha az ellenőrzött terület vezetője nem, vagy nem megfelelően hajtja végre az intézkedéseket. Ezt a szabályt a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2500. A1 számú gyakorlati standardja fogalmazza meg ajánlásként. Az utóvizsgálat hasonlít a hagyományos ellenőrzésre, azonban az ellenőrzési célok és az ellenőrzés hatóköre szűkebb, csak az ellenőrzési jelentésben leírt hiányosságokra terjed ki. Ugyanazt a tervezési, végrehajtási és jelentési eljárást kell követni egy utóvizsgálat elvégzése során, mint bármely más ellenőrzés során, figyelembe véve az alábbiakat: az alapellenőrzés jelentésének megállapításait, következtetéseit és javaslatait át kell tekinteni annak meghatározása érdekében, hogy az utóvizsgálat mire terjedjen ki; az intézkedés értékeléséhez használt ellenőrzési tesztelést és eljárást megfelelően meg kell tervezni; szükség szerint helyszíni ellenőrzést kell végezni, és az elvégzett ellenőrzési munkát dokumentálni kell; a végrehajtás esedékességi dátumát igazolni kell, és ha szükséges, felül kell vizsgálni; utóvizsgálati jelentést kell készíteni. Ha a belső ellenőr az utóvizsgálat során megállapítja, hogy a korábbi ellenőrzés során feltárt hiányosságok megszüntetése érdekében nem történtek meg a megfelelő lépések, akkor azt jelentésében szerepeltetni és az ‘Elszámolóház’ igazgatójának jelenteni kell. Az Intézmények vonatkozásában a - az ‘Elszámolóház’ hatáskörén kívüli – megállapításokról tájékoztatni kell azok felügyeleti szervének vezetőjét. A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2600 számú gyakorlati standardja leszögezi, hogy: amennyiben a belső ellenőrzés vezetője azt állapítja meg, hogy az ellenőrzött szervezet vezetője a működtetés során elfogadhatatlan mértékű kockázati fenyegetettséget vállal fel, akkor ezt a tényt meg kell vitatnia az érintett vezetőkkel. Amennyiben megoldás nem születik ebben a kérdésben, akkor a problémát a legmagasabb szintű vezetők elé kell tárnia.
H. Az ellenőrzés során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság feltárása esetén alkalmazandó eljárás Jelen kérdéskörbe a büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság feltárása tartozik. Ezeket a cselekményeket jelen kézikönyvben, összefoglaló néven szabálytalanságoknak nevezzük. A szabálytalanság tulajdonképpen valamely létező szabálytól (jogszabályi rendelkezés, állami irányítási jogi eszközök, belső rendelkezés) való eltérést jelent. A szabálytalanságok tekintetében két csoportot különböztethetünk meg: 1. szándékosan okozott szabálytalanság (félrevezetés, csalás, stb.)
49 2. nem szándékosan okozott szabálytalanság (figyelmetlenség, hanyag magatartás, stb.) Tekintettel arra, hogy a szándékosság kérdése az adott eljárások lefolytatása során, a megfelelő szankciók kiszabásakor kerül értékelésre, jelen kézikönyv nem foglalkozik ezzel a megkülönböztetéssel, a szabálytalanságokat azonos alapon kezeli. A Bkr. 6.§. (4) bekezdés alapján a költségvetési szerv vezetője köteles szabályozni a szabálytalanságok kezelésének eljárásrendjét, amely a szervezeti és működési szabályzat mellékletét képezi. A szabálytalanságok kezelésének általános célja, hogy a különböző jogszabályokban és belső rendelkezésekben meghatározott előírások sérülésének, megszegésének megelőzéséhez, megakadályozásához hozzájáruljon, illetve azok sérülése, megsértése esetén a megfelelő állapot helyreállítása, hibák, hiányosságok, tévedések korrigálása, felelősség megállapítása, hathatós intézkedések foganatosítása megtörténjen. Általános elvárások A belső ellenőrzés felelős azért, hogy az irányítási és kontroll rendszer megfelelőségének és hatékonyságának vizsgálatával és értékelésével a szabálytalanságok bekövetkezését megelőzzék. Ez elsősorban az ‘Elszámolóház’ és az Intézmények azon tevékenységeire, működési területeire vonatkozik, ahol magas a szabálytalanságok előfordulásának kockázata. Ezek megakadályozása olyan feladatok végrehajtásából áll, amelyek kiküszöbölik az elkövetés lehetőségét, illetve korlátozzák az okozott kár mértékét. A megelőzés iránti igényt hangsúlyozza a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2130 számú gyakorlati standardja. Kiemeli, hogy a belső ellenőrzésnek figyelemmel kell kísérnie, hogy a szerv vagy annak egyes tevékenységei összhangban vannak-e a meghirdetett értékekkel, etikai normákkal. A szabálytalanságok megakadályozása érdekében a legfontosabb teendő – a költségvetési szerv vezetőjének felelősségi körébe tartozó - kontroll rendszer kiépítése és működtetése. A szabálytalanságok megakadályozására tett erőfeszítések támogatása érdekében – a belső ellenőrnek értékelnie kell, hogy:
a belső környezet elősegíti-e a tudatos ellenőrzést? valóságos szervezeti célokat és célkitűzéseket állítottak-e fel? léteznek-e írott szabályok, eljárásrendek, amelyek meghatározzák a jogellenes tevékenységeket és a szükséges intézkedéseket, amennyiben ezen előírások megszegését feltárták? a tranzakciók jóváhagyására vonatkozó eljárásrendet kialakították-e és betartják-e? léteznek-e irányelvek, eljárások, jelentési rendszerek és egyéb mechanizmusok a tevékenységek nyomon követésére és az eszközök megóvására, főként a magas kockázatú területeken? a információs csatornák ellátják-e a vezetést megfelelő és megbízható információval? működnek-e költséghatékony kontrollok a jogellenes tevékenységek megakadályozására? kialakítottak-e megfelelő irányítási és ellenőrzési rendszert és azt hatékonyan működtetik-e? érvényesül-e a „négy szem" elve? a szervezeten belül megvalósul-e a feladat- és hatáskörök megfelelő elkülönítése?
50 A fenti kérdéskörök folyamatos értékelésével a belső ellenőröknek javaslatokat és ajánlásokat kell megfogalmazniuk a szerv vezetője részére a hatékonyabb kontroll rendszer működtetése érdekében. A kontroll rendszer megfelelő kiépítésére, folyamatos javítására vonatkozó jogszabályok a szerv vezetőjét kötelezik, annak érdekében, hogy a szervezeten belüli eljárások és szabályzatok minél hatékonyabban akadályozzák meg a szabálytalanságok bekövetkezését, illetve minimalizálják azok bekövetkezésének lehetőségét A belső ellenőrzés szerepe a szabálytalanságok észlelése esetén a)
amennyiben a belső ellenőr ellenőrzési tevékenysége során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság (azaz összefoglaló néven szabálytalanság) gyanúját észleli, haladéktalanul köteles értesíteni a belső ellenőrt (Bkr. 26. § e) pont).
b)
amennyiben ellenőrzés során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság gyanúja merül fel, a belső ellenőr köteles a költségvetési szerv vezetőjét, a költségvetési szerv vezetőjének érintettsége esetén, a felügyeleti szerv vezetőjét haladéktalanul tájékoztatni ( Bkr. 22. § e) pont).
c)
a költségvetési szerv vezetőjének érintettsége esetén, a felügyeleti szerv vezetőjének kötelessége gondoskodni a megfelelő intézkedések meghozataláról, illetve az eljárások megindításáról.
d)
a belső ellenőrzésnek feladata továbbá a költségvetési szerv vezetője által tett intézkedések nyomon követése (Bkr. 47. § 1) pont).
További szabályok: A belső ellenőr köteles az ellenőrzött szerv eredeti dokumentumait az ellenőrzés lezárásakor hiánytalanul visszaszolgáltatni, illetve amennyiben az ellenőrzés során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság gyanúja merül fel, az eredeti dokumentumokat a szükséges intézkedések megtétele érdekében az ellenőrzött szerv vezetőjének jegyzőkönyv alapján átadni. (Bkr. 26. § h) pont) Az éves ellenőrzési jelentés tartalmazza az ellenőrzések során büntető-, szabálysértési, kártérítési, illetve fegyelmi eljárás megindítására okot adó cselekmény, mulasztás vagy hiányosság gyanúja kapcsán tett jelentések számát. Kapcsolódó jogszabályi rendelkezések A Büntető Törvénykönyvről (Btk.) szóló 2012. évi C. törvény 4. § (1) bekezdése szerint bűncselekmény az a szándékosan vagy -ha a törvény a gondatlan elkövetést is büntetni rendeli- gondatlanságból elkövetett cselekmény, amely veszélyes a társadalomra, és amelyre a törvény büntetés kiszabását rendeli. A büntetőeljárásról szóló 1998. évi XIX. törvény (a továbbiakban Be.) 6. § (1) bekezdése kimondja, hogy a bíróságnak, az ügyésznek és a nyomozó hatóságnak kötelessége a törvényben foglalt feltételek megléte esetén büntetőeljárást megindítani. A Be. 171. § (2) bekezdése előírja, hogy a hivatalos személy köteles a hatáskörében tudomására jutott bűncselekményt jelenteni. A feljelentést rendszerint az ügyészségnél vagy a nyomozó hatóságnál kell megtenni.
51 A szabálysértésekről, a szabálysértési eljárásról és a szabálysértési nyilvántartási rendszerről szóló 2012. évi II. törvény 1. § (1) szerint szabálysértés az a törvény által büntetni rendelt tevékenység vagy mulasztás, amely veszélyes a társadalomra. A törvény második része foglalkozik részletesen a szabálysértési eljárással, a 78. § (1) bekezdése kimondja, hogy szabálysértési eljárás feljelentés, vagy a szabálysértési hatóság, vagy a bíróság hivatali hatáskörében szerzett tudomása, illetve a helyszíni bírság kiszabására jogosult szerv vagy személy általi észlelés alapján indul meg. A Polgári Törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvény 339. § (1) bekezdése kimondja, hogy aki másnak jogellenesen kárt okoz, köteles azt megtéríteni. Mentesül e felelősség alól, ha bizonyítja, hogy úgy járt el, ahogy az az adott helyzetben általában elvárható. A kártérítési eljárás megindítására a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény rendelkezési (elsősorban a VIII. (általános) és a XXIII. (speciális) fejezet, a munkaviszonyból és a munkaviszony jellegű jogviszonyból származó perek) az irányadók. Kártérítési felelősség tekintetében irányadók továbbá a Munka Törvénykönyvéről szóló 2012. évi I. törvény (Mt.), a közalkalmazottak jogállásáról szóló 1992. évi XXXIII. törvény (Kjt.) megfelelő rendelkezései. Fegyelmi eljárás, illetve felelősség tekintetében az Mt. illetve a Kjt. megfelelő rendelkezései az irányadóak.
I. Az ellenőrzési dokumentumok formai követelményei, a dokumentumok megőrzési rendje Iktatási követelmények, megőrzés Az ellenőrzés során elkészített vagy kapott munkalapokat úgy kell rendezni és iktatni, hogy az a belső ellenőri felülvizsgálatot és a szükséges ellenőrzési információk visszakeresését megkönnyítse. Ezért minden ellenőrzési dokumentumot, nyilvántartást vagy az állandó vagy az adott ellenőrzésre vonatkozó mappába vagy mindkét mappába kell lefűzni.
az állandó mappa olyan kronológiai sorrendbe rendezett általános érvényű szervezési, pénzügyi és jogi dokumentumokat, nyilvántartásokat tartalmaz, amelyek a későbbi ellenőrzések során is hasznosíthatók (pl. egy szervezet, vagy szervezeti egység ellenőrzéséhez);
az adott ellenőrzésre vonatkozó mappát az összes munkalap és más fontos, az adott ellenőrzésre vonatkozó adat meghatározott elrendezésben történő lefűzésére kell használni (lásd 32. számú iratminta: Ellenőrzési mappa minta).
A Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2330. A2 számú gyakorlati standardja szerint a belső ellenőrzés vezetője alakítja ki az ellenőrzésekhez kapcsolódó iratok iratmegőrzési szabályait, amelyeknek összhangban kell lenniük a szervezet vonatkozó belső rendelkezései előírásaival. A köziratokról, a közlevéltárakról és a magánlevéltári anyag védelméről szóló 1995. évi LXVI. törvény rendelkezései (9. §) alapján a közfeladatot ellátó szerveknek iratkezelési szabályzattal és irattári tervvel (a köziratok rendszerezésének és a selejtezhetőség szempontjából történő válogatásának alapjául szolgáló jegyzék) kell rendelkezniük, amely tartalmazza a köziratok kezeléséhez és védelméhez kapcsolódó követelmények teljesítésének részletes szabályait. A köziratok megfelelő kezeléséért és védelméért, az iratok szakszerű és biztonságos megőrzésére alkalmas irattár kialakításáért és
52 működtetéséért, továbbá az iratkezeléshez szükséges tárgyi, technikai és személyi feltételek biztosításáért a közfeladatot ellátó szerv vezetője felelős. A személyes adat, valamint a személyes adatok kezelésével összefüggő fogalmak értelmezésére a személyes adatok védelméről és a közérdekű adatok nyilvánosságáról szóló 1992. évi LXIII. törvény rendelkezései az irányadóak. A Bkr. 22. és 50. §-ai rendelkeznek az ellenőrzési dokumentumok megőrzéséről, nyilvántartásáról. A Bkr. 22. §. (2) b) pontja alapján a belső ellenőr köteles gondoskodni a belső ellenőrzések nyilvántartásáról, a költségvetési szerv vezetőjének döntésétől függően a külső ellenőrzések nyilvántartásáról, valamint az ellenőrzési dokumentumok megőrzéséről, illetve a dokumentumok és az adatok biztonságos tárolásáról. Az e) pontja alapján kialakítani és működtetni az 50. §-ban meghatározott nyilvántartást. Az f) pontja alapján a belső ellenőrzési tevékenység során kezelt adatokat illetően betartani az adatvédelmi és minősített adatok védelmére vonatkozó előírásokat, valamint gondoskodni arról, hogy a belső ellenőrzést végzők tevékenységüket ezek figyelembevételével végezzék. A 50. § (1) bekezdése továbbá kimondja, hogy a belső ellenőr köteles nyilvántartást vezetni az elvégzett ellenőrzésekről és gondoskodni az ellenőrzési dokumentumok megőrzéséről. Nyilvántartás A belső ellenőrzés vezetője nyilvántartást vezet az elvégzett ellenőrzésekről és gondoskodik az ellenőrzési dokumentumok megőrzéséről. A nyilvántartás tartalmazza: a) b) c) d) e) f) g)
az ellenőrzés azonosítóját az ellenőrzött szerv, illetve szervezeti egységek megnevezését, az ellenőrzés tárgyát az ellenőrzések kezdetének és lezárásának időpontját, az ellenőrök nevét, a vizsgált időszakot az intézkedési tervek készítésének szükségességét.
Az ellenőrzések nyilvántartását ún. ellenőrzési mappákban tárolja, amely mappák (lásd: glosszárium) úgy elektronikus adathordozókon, mind papír alapon tárolt formában létezhetnek. A mappáknak tartalmuk jellege alapján két fajtája van: az egyik az ún. Konkrét ellenőrzés mappája, a másik pedig az Általános belső ellenőrzési mappa; Az előbbi az aktuális ellenőrzés munkalapjait tartalmazza, míg az utóbbi a korábbi belső ellenőrzésekre és a kontroll rendszerre vonatkozó releváns információkat tartalmazza. A Konkrét ellenőrzési mappát a felelős belső ellenőr kezeli, a munkalapok mappában történő elhelyezésével. A munkalapok az ellenőrök birtokában vannak, és fontosságuk miatt biztonságos őrzésükről, valamint tartalmuk bizalmas kezeléséről nekik kell gondoskodniuk. A munkalapokat a helyszíni ellenőrzés elvégzését követően kell elkészíteni. A mappa tartalmának tanulmányozása alapján bárki meggyőződhet arról, hogy az ellenőrzést megfelelően hajtották-e végre. A mappának a következőket kell tartalmaznia:
az ellenőrzés tervezése, ellenőrzési program, határidők, megbeszélések jegyzőkönyvei, kivonatai, a belső ellenőrzési jelentés, az elvégzett tesztek és igazolások munkalapjai;
Az Általános belső ellenőrzési mappa háttér információval szolgál az ellenőrnek az meghatározott szervről, folyamatról vagy kontrollokról, vagyis a rendszerről. Ezt a mappát minden évben felül kell vizsgálni és aktualizálni. Tartalmi elemi a következők:
53
szerződések, együttműködési dokumentumok, a szervezet tevékenységeinek, folyamatainak leírása, adminisztratív és kontroll elemek, ellenőrzési nyomvonal, folyamatábrák, számviteli eljárások szabályai, szervezeti ábra a felelős személyek beosztásának és neveinek megjelölésével, valamint a felelősségi körök bemutatásával, korábbi ellenőrzési jelentések, hasznos adminisztratív információk;
Az ellenőrzési iratokhoz való hozzáférés Az ellenőrzési mappa, beleértve az ellenőrzési munkalapokat, általában a belső ellenőrzés birtokában maradnak mind a helyszíni ellenőrzés során, mind pedig az ellenőrzést követő időszakban. Biztosítani kell, hogy a belső ellenőrzési vizsgálatok irataihoz való hozzáférés illetéktelen személyek számára ne legyen lehetséges. Minden olyan kérést, amely ellenőrzési anyagokhoz való hozzáférésre irányul, a belső ellenőrhöz kell címezni, aki felelős az ellenőrzési dokumentumokhoz való hozzáférés felügyeletéért. Ezt a szabályt a Belső Ellenőrök Nemzetközi Szervezetének 2330. A1 számú gyakorlati standardja is megerősíti. Az ‘Elszámolóház’ igazgatója és helyettese, továbbá a szervezeti elemek vezetői, tagjai, vagy külső fél (pl. külső ellenőrök) kérhetik az ellenőrzési munkalapokhoz való hozzáférést, mert ez elengedhetetlen lehet az ellenőrzési megállapítások és javaslatok igazolásához vagy megmagyarázásához, illetve az ellenőrzési dokumentumok más célra történő felhasználásához. Ezeket a hozzáférési kérelmeket – az igazgató kivételével - a belső ellenőrnek kell jóváhagynia, de abban az esetben, ha a hozzáférési kérelem külső féltől érkezik, az ‘Elszámolóház’ igazgatójának azt szintén jóvá kell hagynia. Általános szabályként az ellenőrzési munkalapokat és iratokat a belső ellenőrzésnek kell megőriznie. Az ellenőrzési munkalapokat és iratokat biztonságos és védett helyen kell tárolni. J. A tanácsadó tevékenység A Bkr. az alábbiak szerint rendelkezik a tanácsadó tevékenységről: A Bkr. 2. § E rendelet alkalmazásában r) tanácsadó tevékenység: a költségvetési szerv vezetője részére nyújtott olyan hozzáadott értéket eredményező szolgáltatás, amelynek jellegét és hatókörét a belső ellenőr és a költségvetési szerv vezetője a megbízáskor közösen írásban vagy szóban határoz meg anélkül, hogy a felelősséget magára vállalná a belső ellenőr. A Belső Ellenőrzés Szakmai Gyakorlatának Nemzetközi Normáihoz kapcsolódó fogalomjegyzék a tanácsadói szolgáltatásokat a következőképpen határozza meg: Tanácsadói szolgáltatások: Tanácsadás és az ügyfelek számára nyújtott ehhez kapcsolódó szolgáltatások, amelyek jellegét és hatókörét az ügyféllel kötött megállapodás határozza meg, és amelyek hozzáadott értéket eredményeznek és javítják a szervezet irányítási, kockázatkezelési és kontrollfolyamatait anélkül, hogy a belső ellenőr operatív felelősséget vállalna át. Az ellenőr nem fogadhat el olyan tanácsadói megbízást, amelynek célja olyan körülmények megkerülése, vagy ennek mások számára történő lehetővé tétele, mely követelmények fennállnának egy ellenőrzési feladat során. A tanácsadó tevékenység lehetséges kategóriái a következők:
54
Hivatalos tanácsadói megbízások: előre tervezettek, írásbeli megállapodás szükséges, akár a belső ellenőrzés, akár külső szolgáltató végzi a tanácsadó tevékenységet. Informális tanácsadói megbízások: rutin tevékenység, mint pl. részvétel állandó bizottságokban, határidős projektekben, ad-hoc megbeszéléseken, véleményezés, valamint rutinszerű információcsere. Speciális tanácsadói megbízások: részvétel egy, a szervezetet érintő speciális projekt megvalósításának egyes szakaszaiban, pl. szervezetek összeolvadása, szétválása, más szervezet által ellátott feladatok átvétele, komplex rendszerek átalakítása. Sürgősségi tanácsadói megbízások: részvétel egy katasztrófát vagy más jelentős költségvetési hatású eseményt követő, a működések helyreállításával vagy fenntartásával foglalkozó munkacsoportban, melyet átmeneti időszakra szóló segítség nyújtásával, speciális és szokatlan határidejű feladattal bíztak meg.
A tanácsadó tevékenységre vonatkozó irányelvek A belső ellenőröknek a tanácsadó tevékenység elvállalása és végzése során az alábbiakra kell tekintettel lenniük:
A tanácsadó tevékenység céljainak összhangban kell lenniük a szervezeti célokkal. A tanácsadó tevékenységnek hozzáadott értéket kell teremtenie. A belső ellenőr függetlensége, tárgyilagossága nem csorbulhat a tanácsadó tevékenység végzése során. Amennyiben a tanácsadó tevékenység során a függetlenség, vagy a tárgyilagosság csorbulása feltételezhető, erről a költségvetési szerv vezetőjét tájékoztatni kell. A belső ellenőr nem hozhat vezetői döntéseket.
A tanácsadó tevékenység végzése során a belső ellenőr nem vállalhat át az adott folyamat kialakításával, irányításával, átalakításával stb. kapcsolatos vezetői felelősséget, feladatokat (ide tartozik a szabályalkotásban, szabályzatok aktualizálásban való felelős részvétel is). A tanácsadó tevékenység célja nem lehet bármely szintű vezetői felelősség csökkentése. A fent felsorolt követelményeket a belső ellenőrzésnek mérlegelnie kell, és csak abban az esetben lehet elvállalnia a tanácsadói megbízást, ha ezeket érvényesíteni tudja. A belső ellenőr a tanácsadó tevékenységet a Belső Ellenőrzés Szakmai Gyakorlatának Nemzetközi Normáival összhangban, a belső ellenőrökre vonatkozó Etikai Kódexnek, valamint a magyarországi államháztartási belső ellenőrzési standardoknak megfelelően végzi. Függetlenség és objektivitás értelmezése a tanácsadó tevékenység vonatkozásában Mind a belső ellenőröknek, mind a szervezet vezetőinek figyelembe kell vennie az alábbiakat a tanácsadói megbízásra történő felkérés/elvállalás előtt, illetve a tanácsadói feladatok végzése során: Amennyiben egy tanácsadói feladat során az objektivitás sérülését feltételezhetjük, azt figyelembe kell venni a tanácsadói feladatok elvállalása előtt, illetve a feladat végzésének folyamatában is. Amennyiben az objektivitás sérülése ellenére a tanácsadói feladat ellátását nem lehet visszautasítani, a feladat elvégzése során kapott eredményének kommunikálásakor az objektivitás sérülésének tényét figyelembe kell venni. (Ilyen esetben a tanácsadói feladatról szóló jelentés, jegyzőkönyv vagy egyéb beszámoló nem tartalmazhatja a „standardoknak megfelelően elvégezve” kikötést).
55 Ha a belső ellenőrök nem ellenőrzés jellegű feladat elvégzésre kapnak utasítást, a belső ellenőrnek tájékoztatni kell a szervezet első számú vezetőjét arról, hogy ez a tevékenység nem bizonyosságot adó tevékenység, és ennek következtében ezekből ellenőrzés-jellegű következtetéseket nem lehet levonni. A belső ellenőr objektivitása nem sérül, ha az ellenőr a különböző normákra, kontrollokra, egyéb, a folyamatok javítását támogató intézkedésekre még azok bevezetése előtt tesz javaslatot. Az ellenőr objektivitása akkor sérülhet, ha az ellenőr tervez meg, vezet be ilyen rendszereket, vagy készíti el ezek folyamatait és működteti ezen rendszereket. A belső ellenőrnek kellő szakmai gondossággal kell eljárnia a hivatalos tanácsadói feladat ellátása során. A belső ellenőrnek tájékoztatni kell a költségvetési szerv vezetőjét a tanácsadói megbízás eredményeiről.
A tanácsadó tevékenység eredményeinek figyelemmel kísérésének célja egyfelől a javaslatok hasznosulásának nyomon követése, másfelől a belső ellenőrök által feltárt esetleges kockázatok, kontroll-hiányosságok kijavításának figyelemmel kísérése. Mindemellett a tanácsadói feladatok eredményeinek nyomon követése kiegészítő információkkal szolgálhat a belső ellenőrzés számára a stratégiai és az éves tervezés folyamatában, a kockázatosnak ítélt területek azonosításában, a kockázatelemzés során. Az éves (összefoglaló) ellenőrzési jelentésben be kell számolni a tárgyévben végzett tanácsadó tevékenységről, a Bkr. alapján.
Pécs, 2014. január 22.
Mátyás Tibor belső ellenőr
