Paušální výdaje z podnikání a pronájmu podle právního stavu k 10. 1. 2010
1.
Princip uplatňování paušálních výdajů ............................................................................................ 1
2.
Paušální výdaje v praxi .................................................................................................................... 1
3.
Výše paušálních výdajů v jednotlivých letech 2004 - 2010 ............................................................. 2
4.
Paušální výdaje ze všech příjmů ...................................................................................................... 3
5.
Kombinace režimu výdajů mezi dílčími základy daně je možná ...................................................... 3
6.
Administrativa u paušálních výdajů................................................................................................. 3
7.
Paušální výdaje nelze uplatnit ......................................................................................................... 4
8.
Přechod na paušál z DE nebo z účetnictví ....................................................................................... 5
9.
Povinnost podávat opravný přehled o příjmech a výdajích OSSZ a ZP ........................................... 5
1. Princip uplatňování paušálních výdajů FO s příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti podle § 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění p. p. (dále jen „ZDP“) mají při tvorbě dílčích základů daně obecně na výběr ze tří možností uplatnění daňových výdajů (nákladů): 1) podle účetnictví, výdaje prokazované podle § 24, 2) podle daňové evidence, dále jen DE, výdaje prokazované podle § 24, 3) neprokazované – v paušální výši stanovené určitým procentem z příjmů. Tato možnost se vztahuje také na poplatníky s příjmy s pronájmu podle § 9 ZDP. Ustanovení se netýká společníků v. o. s. a komplementářů k. s.
2. Paušální výdaje v praxi
Od celkových příjmů odečteme stanovené procento paušálních výdajů. Od dílčího základu daně dále odečteme nezdanitelné části základu daně a odčitatelné položky, vypočteme daň, uplatníme slevy na dani popř. daňové zvýhodnění. Výdajové paušály závisí na druhu příjmu, je proto nutné důsledně tyto příjmy rozlišovat.
U příjmu z pronájmu podle § 9 ZDP odlišujeme pouze příležitostný pronájem movitých věcí spadající pod § 10 ZDP. Zde nelze uplatnit výdajové paušály, ale příjem je až do ročního úhrnu 20 000 Kč osvobozen (viz § 10 odst. 3 písm a) ZDP.
3. Výše paušálních výdajů v jednotlivých letech 2004 - 2010 Druh příjmů podle ZDP Obecně
§ 7 odst. 1 Příjmy z podnikání
písm.
Podrobnější členění
a)
Ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství (zemědělský podnikatel)
Paušální výdaje z příjmů v procentech Do 2004
2005-08
2009
2010
50 %
80 %
80 %
80 %
b)
Ze živnosti řemeslných (seznam – příloha č. 1 ŽZ; obsahové vymezení nař. vlády č. 278/2008 Sb.
25 %
60 %
80 %
80 %
b)
Z ostatních živností (neřemeslných)
25 %
50 %
60 %
60 %
c)
Z jiného podnikání podle zvláštních předpisů (advokáti, lékaři …)
25 %
40 %
60 %
40 %
d)
Podíly společníků v.o.s. a komplementářů k. s. na zisku z užití/poskytnutí práv z průmyslov. či jiného duševního vlastnictví, z autor. práv… (s výjimkou honorářů do 7.000 Kč za příspěvky do médií, které podléhají srážkové dani 15 %)
§ 7 odst. 2
a)
Příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti
b)
z nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním (režisér, sportovec, vědec…)
c)
příjmy znalce, tlumočníka, rozhodce…
d)
z činnosti insolvenčního správce …
§ 9 příjmy z pronájmu
z pronájmu nemovitostí, bytů a movitých věcí (kromě příležitostného nájmu movitých věcí patřících do § 10)
§ 10 Drobný zemědělec
ze zemědělské výroby, která není provozována zemědělským podnikatelem
Paušální výdaje nelze uplatnit
30 %
40 %
60 %
40 %
20 %
30 %
30 %
30 %
50 %
80
80 %
80 %
25 %
S postupem času se rozšiřovalo a měnilo vymezení příjmů spadajících mezi příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti. Nejvýznamnější proměnou prošly paušální výdaje díky novele zákonem č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, s účinností od 1. 1. 2008. Až do roku 2007 včetně mohli OSVČ vedle paušálních výdajů uplatnit jako další daňový výdaj také: • zaplacené pojistné na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistného na všeobecné zdravotní pojištění • zaplacené pojistné hrazené osobami, které nejsou nemocensky pojištěny a pojistí se na denní dávku při pracovní neschopnosti u soukromé pojišťovny, a to do výše pojistného na zákonné nemocenské pojištění.
Od zdaňovacího období kalendářního roku 2008 již platí, že uplatní-li poplatník paušální výdaje, má se za to, že v částce výdajů jsou zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, resp. příjmů z pronájmu, příp. z ostatních příjmů „drobného zemědělce“. Vedle paušálních výdajů tedy nemohou „paušálisté“ uplatnit již odvody na SZ a ZP. Tato podmínka platí i v roce 2010 s tím, že podle § 7 odst. 1 písm. c) a podle § 7 odst. 2 písm. a-d) se procenta vrátila na úroveň roku 2008, odvody na SZ a ZP již ale nejsou daňovým výdajem.
4. Paušální výdaje ze všech příjmů Paušální výdaje je nutno uplatnit u všech příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti. Není možný souběh paušálních výdajů např. z řemeslné živnosti a skutečných výdajů z obchodní činnosti.
5. Kombinace režimu výdajů mezi dílčími základy daně je možná Povinná jednotnost režimu paušálních výdajů platí jen v rámci jednoho dílčího základu daně z příjmů. Volba skutečné versus paušální výdaje se týká samostatně všech příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti podle § 7 ZDP a také samostatně všech příjmů z pronájmu podle § 9 ZDP. Mezi těmito samostatnými dílčími základy příjmů lze oba režimy výdajů kombinovat.
6. Administrativa u paušálních výdajů
Poplatník, který uplatňuje výdaje paušálem podle § 7 odst. 7, je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdělečnou činností (viz § 7 odst. 8 in fine). Obdobně u příjmů z pronájmu podle § 9, poplatník, který uplatňuje výdaje paušálem, je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s pronájmem (viz § 9 odst. 5 in fine). Pokud poplatník uplatní výdaje paušální částkou, nelze za toto zdaňovací období uplatnit odpisy v prokázané výši, ani o tuto dobu prodloužit odpisování pro daňové účely. Po dobu uplatňování výdajů paušální částkou vede poplatník odpisy pouze evidenčně (viz § 26 odst. 8 in fine). Sazby nižší než maximální sazby uvedené v § 31 odst. 1, tj. při rovnoměrném odpisování, nemůže použít „paušálista“, který uplatňuje výdaje podle § 7 odst. 7 nebo § 9 odst. 4 a je povinen vést odpisy pouze evidenčně podle § 26 odst. 8 anebo používá hmotný majetek pouze zčásti k zajištění zdanitelného příjmu a do výdajů k zajištění zdanitelného příjmu zahrnuje poměrnou část odpisů podle § 28 odst. 6 (viz § 31 odst. 7 in fine).
Daňový subjekt, který v rámci své podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti přijímá nebo vydává platby v hotovosti, je povinen vést průběžně evidenci těchto plateb, pokud nezaznamenává údaje o těchto platbách v jiné evidenci stanovené zákonem (viz § 39 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění p. p., dále jen ZSDP). Daňový subjekt, který uplatňuje výdaje procentem z příjmů podle zvláštního předpisu (ZDP), je povinen vždy vést evidenci příjmů a evidenci hmotného a nehmotného majetku, který lze odpisovat (viz § 39 odst. 4 ZSDP). Během vykazování paušálních výdajů odpisovaný hmotný majetek snižuje svou daňovou zůstatkovou cenu a poplatník již tyto propadlé odpisy nebude moci nikdy daňově uplatnit. Pokud je „paušálista“ plátcem DPH, musí respektovat evidenční požadavky zákona č. 235/2004 Sb., o DPH, takže jeho evidence bude obsažnější.
7. Paušální výdaje nelze uplatnit Spoluvlastnictví (viz § 11 ZDP)
Příjmy dosažené poplatníky z titulu spoluvlastnictví a výdaje se rozdělují podle spoluvlastnických podílů. Plynou-li příjmy na základě písemné smlouvy jen určitým spoluvlastníkům, rozdělují se podle této smlouvy; přitom výdaje musí být rozdělovány ve stejném poměru jako příjmy. Pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny podle spoluvlastnických podílů, mohou spoluvlastníci uplatnit výdaje pouze v prokázané výši (viz § 11 ZDP). Neboli pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle spoluvlastnických podílů, nemohou uplatnit paušální výdaje, nebo jsou-li příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle spoluvlastnických podílů, mohou uplatnit paušální výdaje. Účastníci sdružení (viz § 12 ZDP) Pro poplatníky podnikající na základě smlouvy o sdružení platí pravidlo, podle kterého se musí příjmy a výdaje rozdělit rovným dílem, což znamená, že u každého účastníka je podíl příjmů stejný jako podíl výdajů. Pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi účastníky sdružení rovným dílem, mohou tito uplatnit výdaje na ně připadající pouze v prokázané výši (viz § 12 ZDP). Pokud tedy nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle spoluvlastnických podílů, nemohou uplatnit paušální výdaje, nebo jsou-li příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle spoluvlastnických podílů, mohou uplatnit paušální výdaje. Paušální výdaje může poplatník uplatnit i v případě, že vede účetnictví, ať už dobrovolně či povinně. Přitom je nutné si uvědomit, že paušální výdaje se stanovují zásadně z dosažených příjmů a nikoli z účetních výnosů! Poplatník potom musí stanovit základnu pro paušální výdaje na úrovni příjmů mimoúčetně. Někdy si poplatník uvědomí až po podání daňového přiznání, že by pro něj bylo výhodnější změnit režim uplatňování výdajů ze skutečných na paušální nebo naopak. Tuto dodatečnou změnu omezuje § 7 odst. 7 ZDP: „Způsob uplatnění výdajů podle tohoto odstavce nelze zpětně měnit.“. Tomuto ustanovení nutno rozumět: Dodatečná změna výdajů ze skutečných na paušální přípustná je. A naopak. Dodatečná změna výdajů z paušálních na skutečné přípustná není!
8. Přechod na paušál z DE nebo z účetnictví
V roce 1997 bylo ustanovení § 23 odst. 8 ZDP o úpravě základu daně při ukončení podnikání rozšířeno i na případy změny způsobu uplatňování skutečných výdajů na paušální. Základ daně se přitom upraví ve zdaňovacím období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo. Pokud bude chtít poplatník, který v roce 2008 vedl DE nebo účetnictví, využít zvýhodněné paušální výdaje již za rok 2009, musí podat dodatečné daňové přiznání za rok 2008 a upravit z důvodu přechodu na paušální výdaje základ daně již za rok 2008. Jestliže tyto úpravy budou mít za následek zvýšení daně (k čemuž obvykle dojde), bude poplatníkovi hrozit sankční úrok z prodlení zpravidla od 1. 6. 2009 do dne zaplacení vyšší daně (viz § 63 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, tj. repo sazba stanovená ČNB zvýšená o čtrnáct procentních bodů). Může sice požádat o prominutí tohoto příslušenství daně, ale tomu nemusí správce daně vždy vyhovět. Pokud poplatník vedl DE, upraví rozdíl příjmů a výdajů o pohledávky, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, tj. zvýší základ daně. Této úpravě nepodléhají pohledávky uvedené v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP ani zaplacené zálohy. Příjem z těchto pohledávek při úhradě již nebude zdanitelný, jelikož jde o zdaněné příjmy (viz § 23 odst. 4 písm. d) ZDP). Rozdíl příjmů a výdajů se dále upraví o závazky, které by při úhradě byly daňově účinné, o cenu nespotřebovaných zásob a o zůstatky vytvořených daňových rezerv. Nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci se do základu daně zahrne pouze v poměrné výši.
9. Povinnost podávat opravný přehled o příjmech a výdajích OSSZ a ZP Pro účely sociálního zabezpečení byla podle zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení, ve znění účinném k 31. 12. 2008, definice vyměřovacího základu OSVČ v § 5a následující: „Vyměřovacím základem OSVČ pro pojistné na důchodové pojištění a …, je částka kterou si určí, ne však méně než … od roku 2006 50 % příjmu ze samostatné výdělečné činnosti, a to po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení.“ Tato definice ve znění účinném k 31. 12. 2009 v § 5b byla následující: „Vyměřovacím základem OSVČ pro pojistné na důchodové pojištění a …, je částka, kterou si určí, ne však méně než 50 % daňového základu; daňovým základem se pro účely tohoto zákona rozumí základ daně nebo dílčí základ daně stanovený podle § 7 zákona o daních z příjmů z příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po úpravě podle § 5 a 23 zákona o daních z příjmů.“ Pro účely zdravotního pojištění byla podle zákona č. 592/1992., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění, ve znění účinném k 31. 12. 2008 v § 3a následující: „Vyměřovacím základem OSVČ je … od roku 2006 50% příjmu z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení.“ Tato definice nebyla ve znění účinném k 31. 12. 2009 změněna.
Z výše uvedených ustanovení zákonů vyplývá, že bude-li poplatník přecházet k 1. 1. 2009 z DE či účetnictví na výdaje paušálem, a bude-li např. dodaňovat neuhrazené pohledávky, bude podávat dodatečné daňové přiznání k dani z příjmů k 31. 12. 2008, ale nebude podávat opravný přehled pro OSSZ ani pro Zdravotní pojišťovnu. Bude-li poplatník přecházet k 1. 1. 2010 z DE či účetnictví na výdaje paušálem, a bude-li dodaňovat neuhrazené pohledávky, bude podávat dodatečné daňové přiznání k 31. 12. 2009, bude podávat opravný přehled pro OSSZ a nebude podávat opravný přehled pro Zdravotní pojišťovnu.
Z veřejných zdrojů zpracoval Mgr. Bc. Jiří Bystřický
V Plzni 11. 1. 2010
