OPTIMALISATIE EN VOORBEREIDING JAARAFSLUITING

OPTIMALISATIE EN VOORBEREIDING JAARAFSLUITING

1

CONTACT PARMENTIER GUY – MGI BVBA Valkenlaan 31 – 2900 Schoten Tel: 03/685.40.07 Mail: [email protected] Guy Parmentier Bedrijfsrevisor Executive professor ‐ University of Antwerp Management  School 2008 (Real Estate Accounting) Professor ‐ Karel De Grote Hogeschool Antwerp (Audit/Valuation) Docent postgraduaat Antwerp ‐ Accountancy Guest professor ‐ University Maastricht (Valuation) Guest professor – University of Economics Nicosia  (Cyprus) Author of the book – Business Valuation ( Intersentia)

2

ISBN 978-1-78068-016-3

3

BESCHRIJVING Het einde van het jaar nadert weer. Met de eindejaarsbesprekingen helpt u uw klanten pro‐actief naar een fiscale optimalisatie. We onderzoeken samen welke stappen u nog kan ondernemen in het kader van de recente wetgeving, rechtspraak of fiscale standpunten. Wat kan u dit jaar nog doen? (huur vooruitbetalen, fiscale pensioenopbouw, boekjaar verlengen, voorzieningen, voorraadcorrecties, gespreide belasting, en dergelijke meer) => Combinatie van: – Fiscaliteit – Boekhoudwetgeving – Vennootschapswetgeving – Financiële analyse

4

INHOUD 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14.

Grootte van de vennootschap Boeking van onroerende goederen Afschrijvingen Herwaarderingsmeerwaarden Financiële vaste activa Waardering van voorraden Waardevermindering op  handelsvorderingen Overlopende rekeningen Voorzieningen Leningen Leasing versus renting Dividenden en tantièmes Meerwaarden op aandelen Minderwaarden op aandelen

15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26.

Art. 47 WIB92 Termijnen jaarrekening Tegenstrijdig belang Alarmbelprocedure Het jaarverslag Fouten in de jaarrekening Fouten in jaarverslag Manipulaties in de jaarrekening Waarborgen in de toelichting Deelnemingen in de toelichting 17% VAA in de aangifte venb Fairness tax

5

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Het is onmogelijk op een correcte manier de boekhoudwetgeving, de fiscale  wetgeving en de vennootschapswetgeving te volgen als u niet weet of de  vennootschap kwalificeert als “grote” vennootschap of “kleine”  vennootschap ! Wat is het belang van het onderscheid ?

6

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Vennootschapsrechtelijke gevolgen : – Schema van de jaarrekening – Jaarverslag – Aanstelling commissaris

7

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Fiscale gevolgen – – – – – – – – – – – –

Aanleg investeringsreserve Vermeerdering ontoereikende voorafbetalingen eerste drie boekjaren Beperking van de afschrijvingen Bij de aankoop komende kosten Tarief notionele intrestaftrek 120% aftrek kosten voor beveiliging Vanaf AJ 2014 : belasting 0,4% bij meerwaarden op aandelen Vanaf 01/07/2013 : sperperiode voor kapitaalvermindering na incorporatie belaste  reserves Vanaf 01/07/2013 : verlaagde roerende voorheffing op dividenden voor KMO Vanaf AJ 2014 : de fairness tax (BS 01/08/2013) Vanaf jaar 2014 : herinvoering éénmalige investeringsaftrek (enkel voor KMO) Vanaf jaar 2014 : verhoging IPA‐korting (korting BV) met 1,12% (enkel voor KMO)

8

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 15 W.Venn. : Kleine vennootschappen zijn deze vennootschappen met  rechtspersoonlijkheid die voor het laatste EN het voorlaatst afgesloten  boekjaar, niet meer dan één der volgende criteria overschrijden : Jaargemiddelde personeelsbestand : 50 Omzet excl. BTW : 7.300.000 EUR Balanstotaal : 3.650.000 EUR Tenzij het jaargemiddelde van het personeelsbestand meer dan 100 bedraagt M.a.w. : grote vennootschap = Jaargemiddelde personeelsbestand meer dan 100 Tijdens laatste OF voorlaatste jaar minstens twee criteria overschrijden 9

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Personeelsbestand ? 50 mensen in absoluut aantal ? 50 mensen in voltijdse equivalenten ?

Omzet ? 70‐rekening ? alle opbrengsten ?

10

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Omzet ? In principe 70‐rekening Tenzij wanneer “opbrengsten uit het gewoon bedrijf” (= 70 t/m 75) voor meer  dan de helft bestaat uit opbrengsten die niet aan de omzet kunnen  toegeschreven worden.

11

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Voorbeeld : omzet: 3.300.000 euro; andere bedrijfsopbrengsten: 200.000 euro; financiële opbrengsten: 700.000 euro; en uitzonderlijke opbrengsten: 550.000 euro. => omzet voor art. 15 = 3.300.000 EUR omzet: 3.300.000 euro; andere bedrijfsopbrengsten: 850.000 euro; financiële opbrengsten: 2.700.000 euro; en uitzonderlijke opbrengsten: 550.000 euro. => omzet voor art. 15 = 6.850.000 EUR 12

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP CRITERIA

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

PERSONEEL

10

10

11

12

15

15

15

OMZET

10 mio

12 mio

13 mio

13 mio

20 mio

18 mio

18 mio

BALANSTOT.

1 mio

2 mio

3 mio

4 mio

3 mio

3 mio

4 mio

Klein

Klein

Klein

Klein 

Groot

Groot 

Klein

13

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Praktijk: Hoe berekenen ? => zie Advies CBN 2010/5 (zie bijlage): Stel bijvoorbeeld dat een vennootschap tijdens de boekjaren 1, 2 en 3 de criteria niet  overschrijdt. In de loop van boekjaar 4 wordt echter meer dan één van de criteria overschreden. Deze vennootschap zal toch nog als klein worden beschouwd gedurende het boekjaar 4, omdat  ze dan voor het laatst afgesloten boekjaar (3) en het voorlaatst afgesloten boekjaar (2) niet meer  dan één van de criteria overschreden heeft.  Daarentegen zal ze niet meer als klein worden beschouwd vanaf boekjaar 5, ongeacht of ze de  criteria op dat moment al dan niet overschrijdt, want één van de twee laatst afgesloten boekjaren  (4) overschreed ze meer dan één criterium.

JAAR MEER DAN één  CRITERIUM  OVERSCHREDEN* GROOTTE VAN DE  VENNOOTSCHAP

1

2 NEE

3 NEE

4

5

6

7

NEE

JA

NEE

NEE

JA

KLEIN

KLEIN

GROOT

GROOT

KLEIN

14

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Wat met “verbonden vennootschappen” ? Art. 11 W.Venn. : Met een vennootschap verbonden vennootschap = Vennootschappen waarover zij een controlebevoegdheid uitoefent Vennootschappen die een controlebevoegdheid over haar uitoefenen Vennootschappen waarmee zij een consortium vormt Belang ? ‐ Grote of kleine vennootschap ? ‐ Grote of kleine groep ? ‐ Fiscaliteit!

15

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 16 W.Venn. : Een vennootschap samen met haar dochtervennootschappen, of vennootschappen die samen  een consortium uitmaken, worden geacht een kleine groep te vormen, indien deze  vennootschappen samen, op geconsolideerde basis, niet meer dan één van de volgende criteria  overschrijden : Jaaromzet excl. BTW  :  29.200.000 EUR balanstotaal  :  14.600.000 EUR jaargemiddelde van het personeelsbestand :  250 Pas als twee jaar lang de criteria worden overschreden,  is er een grote groep.

16

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 141 2° W.Venn. inzake controle op de jaarrekening (aanstelling commissaris ) : “Dit hoofdstuk is niet van toepassing op :  2° de niet genoteerde kleine vennootschappen in de zin van artikel 15, met dien verstande dat  voor de toepassing van dit hoofdstuk iedere vennootschap afzonderlijk wordt beschouwd,  behoudens de vennootschappen die deel uitmaken van een groep die gehouden is een  geconsolideerde jaarrekening op te stellen en te publiceren;” Met andere woorden : ‐ Kleine vennootschappen in de zin van art. 15 W.Venn. moeten geen commissaris aanstellen ‐ BEHALVE indien de vennootschap deel uitmaakt van een groep die moet consolideren

17

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Let op : art. 141 omvat geen territorialiteitsbepaling : Praktijk : De vennootschap van uw klant is op zich een kleine vennootschap, maar is dochter van een  Duitse vennootschap die in Duitsland consolideert (eventueel zonder dat u daarvan op de hoogte  bent).  U moet voor de Belgische vennootschap een commissaris aanstellen en een jaarrekening  opstellen volgens het volledig schema

18

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Praktijk : Een groep van (Belgische) vennootschappen. De groep wordt niet aanzien als een “grote groep” (criteria art. 16 W.Venn.)  U moet niet verplicht consolideren De groep overschrijdt op geconsolideerde basis wel aan de criteria van art. 15 W.Venn.  U moet in alle groepsvennootschappen een jaarrekening opmaken volgens het volledig  schema  Een commissaris is enkel nodig in de vennootschap die op individuele basis art. 15 W.Venn.  overschrijdt

19

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Is de vennootschap verbonden in de zin van art. 11 W.Venn. ?

Neen

Ja

Overschrijdt de vennootschap de criteria van art. 15 W.Venn. ?

Neen

verkort schema en geen commissaris

kleine vennootschap

Ja

Consolidatie opmaken

grote vennootschap

volledig schema en wel commissaris

Geen verplichte consolidatie

Overschrijdt de groep de criteria van art. 15 W.Venn. ?

Ja Voldoet de groep aan art. 16 W.Venn. ? Ja

Neen

Neen

verkort schema en geen commissaris

Ja

Wel consolidatieplicht

volledig schema voor alle groepsvennootschappen

volledig schema en wel commissaris voor alle groepsvennootschappen

commissaris enkel voor vennootschap die afzonderlijk art. 15 overschrijdt

20

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Praktijk Stelling :  “een VOF of een GCV moet geen jaarrekening opmaken en publiceren” Art. 93 W.Venn. : opmaken van een jaarrekening : ‐ De kleine vennootschappen kunnen hun jaarrekening opmaken volgens een  verkort schema ‐ De VOF en de GCV waarvan de omzet over het laatste boekjaar kleiner is dan  500.000 EUR (art. 1 KB 12/09/1983) behoeven geen jaarrekening op te stellen  volgens het wettelijke schema => Zij moeten wel “een jaarrekening” opmaken

21

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 97 W.Venn. : neerleggen van een jaarrekening : Niet van toepassing voor ‐ De kleine vennootschappen die de vorm hebben aangenomen van een VOF, een  GCV of een CVOA ‐ De VOF, de GCV en de CVOA waarvan alle onbeperkt aansprakelijke vennoten  natuurlijke personen zijn  VOF met omzet van 400.000 EUR : geen jaarrekening volgens wettelijk schema en  geen publicatie  VOF met omzet van 600.000 EUR : wel jaarrekening volgens wettelijk schema,  maar geen publicatie  “grote” VOF en onder de onbeperkt aansprakelijke vennoten één of meer  rechtspersonen : wel jaarrekening volgens wettelijk schema en publicatie

22

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Conclusie : indien u discretie wenst, kan een VOF als  vennootschapsvorm voor de topholding interessant zijn wegens  geen verplichte neerlegging van de jaarrekening.

23

BOEKING VAN  ONROEREND GOED 24

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 1 : wanneer boeken ? Vraag 2 : hoe boeken ? Vraag 3 : waar boeken ?

25

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 1 : wanneer boeken ?

 Aankoop/Verkoop onder opschortende voorwaarde

26

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED  Aankoop/Verkoop onder opschortende voorwaarde :  CBN‐advies 148/6 (zie bijlage) : drie mogelijke situaties : Bij het opmaken van de jaarrekening is de voorwaarde vervuld : de verrichting  moet aangerekend worden aan het boekjaar Bij het opmaken van de jaarrekening is het niet zeker of de voorwaarde vervuld is :  de verrichting mag niet aangerekend worden aan het boekjaar – Bij vervulling zou de verrichting aanleiding geven tot een verlies =>  voorziening aanleggen – Bij vervulling zou de verrichting aanleiding geven tot een winst => melden in  de toelichting Bij het opmaken van de jaarrekening is het zeker dat de voorwaarde niet vervuld  is: de verrichting heeft geen uitwerking

27

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 2 : hoe boeken (deel 1) ? = functie van art. 15 W.Venn. : grote of kleine vennootschap : Aankoopprijs activeren Bijkomende kosten : – Wat zijn bijkomende kosten ? – Hoe boeken ? – Problematiek van afschrijvingen en/of waardeverminderingen

28

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Wat zijn bijkomende kosten ? Art. 36 KB/W.Venn. geeft als voorbeeld van de bijkomende kosten de niet  terugbetaalbare belastingen en vervoerkosten.  Meer concreet omvat dit de  registratierechten bij onroerende goederen, de niet‐aftrekbare BTW, enz. De belastingadministratie (Com.IB 61/67) geeft iets meer verduidelijking  : De  aanschaffingsprijs omvat, naast de aankoopprijs ook de bijkomende kosten zoals  invoerrechten en andere inklaringskosten, vervoerkosten, niet aftrekbare BTW,  installatiekosten (b.v. kosten van plaatsing, van montage, van aansluiting aan  energiebronnen enz.), kosten van studies, expertise, opmeting, plannen enz.,  honoraria van notarissen, architecten, registratie‐ of andere soortgelijke rechten enz.,  zelfs indien die kosten de intrinsieke waarde van die activa niet verhogen.

29

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Hoe bijkomende kosten boeken ?  Verschil naargelang aankoop of inbreng : Art. 35 en 36 KB/W.Venn. : de materiële vaste activa worden gewaardeerd tegen  aanschaffingswaarde. De aanschaffingswaarde omvat naast de aankoopprijs de bijkomende kosten. Ingeval van aankoop dienen de bijkomende kosten dus mee geactiveerd te worden. Art. 39 KB/W.Venn. :  De inbrengwaarde stemt overeen met de bedongen waarde van de inbreng. De belastingen en kosten met betrekking tot de inbreng zijn niet begrepen in de  inbrengwaarde; indien zij niet volledig ten laste worden gebracht van de  resultatenrekening van het boekjaar in de loop waarvan de inbreng is geschied,  worden ze opgenomen in de rubriek " Oprichtingskosten ". Ingeval van inbreng heeft u de keuze. 30

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Bij jaareinde : Art. 64 KB/W.Venn. :  Voor materiële vaste activa met een beperkte gebruiksduur wordt overgegaan tot  afschrijvingen Afschrijving kan enkel : – Op de waarde van het gebouw – Op de bijkomende kosten van het gebouw Op het grondgedeelte kan niet afgeschreven worden De bijkomende kosten die betrekking hebben op de grond kunnen het voorwerp  uitmaken van een waardevermindering 

31

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Maar let op art. 49 KB/W.Venn : “De waardeverminderingen mogen niet worden gehandhaafd in die mate waarin ze op  het einde van het boekjaar hoger zijn dan wat vereist is volgens een actuele  beoordeling, conform de normen waarvan sprake in artikel 46, van de minderwaarden  waarvoor ze werden gevormd.” De geboekte waardevermindering moet m.a.w. teruggenomen worden indien de  waarde van de grond uitstijgt boven de boekwaarde !

32

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Twee manieren om de waardevermindering terug te nemen : Terugname via de resultatenrekening => belastbaarheid Terugname via de herwaarderingsmeerwaarden => Geen belastbaarheid Art. 100 KB W.Venn.  “Onder post III van de passiefzijde " Herwaarderingsmeerwaarden " mogen  rechtstreeks worden geboekt en gehandhaafd tot op het ogenblik waarop de  betrokken goederen gerealiseerd zijn : 2° de terugneming van waardeverminderingen geboekt op immateriële vaste  activa en op materiële vaste activa zonder beperkte gebruiksduur.”

33

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 2 : hoe boeken (deel 2) ? Voor de berekening van de notionele intrestaftrek dient het eigen vermogen  gecorrigeerd te worden met de boekwaarde van de onroerende goederen waarvan de  bedrijfsleiders of hun echtgenoot het gebruik hebben  Maar enkel het privé‐deel moet worden uitgesloten  Bijgevolg dient het privé en het beroepsmatig duidelijk afzonderlijk vermeld te  worden in de balans

34

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 3 : waar boeken ? Art. 95 KB/W.Venn. : indeling materiële vaste activa 22 23 24 25 26 27

Terreinen en gebouwen : Installaties, machines en uitrusting Meubilair en rollend materieel Leasing en soortgelijke rechten Overige materiële vaste activa Activa in aanbouw en vooruitbetalingen

35

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 3 : waar boeken ? Merk op dat een onroerend goed dus op vijf verschillende rubrieken in de balans kan  terechtkomen : 22 Zakelijke rechten (volle eigendom, vruchtgebruik) die de onderneming bezit op een  onroerend goed, bestemd voor eigen bedrijfsuitoefening. De inrichting van eigen gebouwen. Intercalaire intresten (art. 38 KB/W.Venn.) 25  Gebruiksrechten op een onroerend goed, bestemd voor eigen bedrijfsuitoefening, op  grond van leasing, opstal of erfpacht 26  Terreinen en gebouwen niet bestemd voor bedrijfsuitoefening Woongebouwen Buiten gebruik gestelde gebouwen 27 activa in aanbouw en vooruitbetalingen 35   onroerende goederen bestemd voor verkoop

36

AFSCHRIJVINGEN

37

3. AFSCHRIJVINGEN Belangrijk fiscaal principe :  art. 61 WIB92  “Afschrijvingen worden als beroepskosten aangemerkt naar de mate dat ze  gegrond zijn op de aanschaffings‐ of beleggingswaarde en voor zover ze  noodzakelijk zijn en samengaan met een waardevermindering die zich in het  belastbare tijdperk werkelijk heeft voorgedaan.” Het is bijgevolg aan de belastingplichtige om de waardevermindering aan te  tonen! Bedenkingen: – Wat met onroerend goed ? – Wat met het principe van art. 47 WIB ?  U moet immers herinvesteren in  afschrijfbare vaste activa …

38

3. AFSCHRIJVINGEN Lineaire afschrijving Degressieve afschrijving : niet voor – Immateriële vaste activa – Personenwagens – Activa waarvan het gebruik aan derden is afgestaan Bijkomende kosten : afschrijving ad libidum (art. 62 WIB92) :  – enkel voor kleine vennootschappen (art. 196 WIB92) – Afschrijven ineens  jdens het belastbaar  jdperk (≠ rechtstreeks in kosten  boeken)  Let op met verkort boekjaar ! – Volgens hetzelfde ritme als het hoofdbestanddeel – Volgens ander ritme Bijkomende kosten personenwagens : altijd volgens ritme personenwagen (art. 65  WIB92)

39

3. AFSCHRIJVINGEN Degressieve afschrijving :  – Overgaan van degressief naar lineair is toegestaan – Overgaan van lineair is niet toegestaan

40

3. AFSCHRIJVINGEN Voorbeeld Aankoop grond op 02/01/2012 Oplevering appartement 31/12/2012 Registratierecht BTW Erelonen notaris Totaal

: : : : : :

100.000  200.000  10.000  42.000  3.000  355.000 

EUR EUR EUR EUR EUR EUR

41

3. AFSCHRIJVINGEN Boeking : 220 Grond 220 Grond 220 Grond 221 Gebouwen 221 Gebouwen 221 Gebouwen

: : : : : :

100.000  10.000  1.000 200.000  42.000  2.000  @

EUR  (grond) EUR  (registratierecht) EUR (aandeel erelonen) EUR  (Gebouw) EUR (Niet‐aftrekbare BTW) EUR  (aandeel erelonen) Te betalen aankoop : 355.000 EUR

42

3. AFSCHRIJVINGEN Boeking per 31/12/2012 voor een grote onderneming 63 Waardevermindering grond 63 Waardevermindering grond 63 Afschrijving gebouw 63 Afschrijving gebouw 63 Afschrijving gebouw

:  10.000 EUR :   1.000 EUR :  21,92 EUR (200.000 / 25 jaar x 1/365) :  4,60 EUR (42.000 /25 jaar x 1/365) :   2,19 EUR (2.000 /25 jaar x 1/365)

@ 228 Waardevermindering grond : 229 Afschrijving gebouw : =>

Impact op resultaat

:

11.000 EUR 28,71 EUR

11.028,71 EUR 43

3. AFSCHRIJVINGEN Boeking per 31/12/2012 voor een kleine onderneming 63 Waardevermindering grond :  10.000 EUR 63 Waardevermindering grond :   1.000 EUR 63 Afschrijving gebouw :  8.000 EUR (200.000 / 25 jaar) 63 Afschrijving gebouw :  42.000 EUR 63 Afschrijving gebouw :   2.000 EUR  @ 228 Waardevermindering grond : 11.000 EUR 229 Afschrijving gebouw : 52.000 EUR =>

Impact op resultaat :

63.000 EUR

44

3. AFSCHRIJVINGEN Conclusie : U adviseert aan de klant om te investeren in vastgoed om de belastbare basis van dat  jaar te verminderen, maar u vergat te controleren of het om een grote/kleine  vennootschap gaat … Verschil in resultaat : 63.000 – 11.028,71 = 51.971,29 EUR À rato van 34% belastingen geeft dit een verschil van 17.670 EUR

45

HERWAARDERINGS‐ VOORWAARDEN 46

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Art. 57 KB/W.Venn. CBN Advies 2011/14 (zie bijlage) Voorwaarden :  De vennootschap mag herwaarderen : Materiële of financiële vaste activa Vaststaand en duurzaam karakter Rentabiliteitsvoorwaarden Tot maximaal de marktwaarde Verantwoording in de toelichting Meerwaarde op materiële vaste activa met beperkte levensduur moeten  afgeschreven worden over de residuele gebruiksduur Toerekening aan de rubriek “herwaarderingsmeerwaarden” op het passief 47

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Boekhoudkundige verwerking : voorbeeld  niet verwezenlijkte meerwaarde op gebouw van 80.000 EUR Boeking: 221008 Meerwaarde gebouwen @ 121 Herwaarderingsmeerwaarde MVA 

debet 80.000

Afschrijving volgens resterende gebruiksduur (bv. 10j) 630200 Toevoeging afschrijving MVA       8.000 @ 221019 Geboekte belaste afschrijving 

credit 80.000

8.000

48

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Wat met de latente belastingen op de herwaarderingsmeerwaarde ? Belgisch boekhoudrecht : geen rekening houden met latente belastingen bij het boeken van de  herwaarderingsmeerwaarde (Advies CBN 2011/14)

49

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Voorwaarde : Vaststaand en duurzaam karakter : Meerwaarde moet vaststaand en duurzaam karakter hebben  – Er kan dus eigenlijk geen herwaardering geboekt worden op bijvoorbeeld  rollend materieel dat zijn waarde verliest 

50

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Voorwaarden inzake rentabiliteit : Art. 57 maakt een onderscheid tussen : Actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde Bijkomende rentabiliteitsvoorwaarde

51

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde : Een vennootschap mag haar materiële en financiële vaste activa enkel  herwaarderen wanneer de waarde van deze activa bepaald in functie van hun nut  voor de vennootschap, op vaststaande en duurzame wijze uitstijgt boven de  boekwaarde : – Het betrokken actief dient voldoende rentabiliteit te genereren om de hogere  afschrijvingskost te dragen – Rendement van het actief mag in principe niet dalen : dus geen herwaardering  mogelijk tenzij bijvoorbeeld herinrichting en de huur wordt verhoogd 

52

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Bijkomende rentabiliteitsvoorwaarde voor activa noodzakelijk voor de voorzetting  van het bedrijf : – Indien het actief niet noodzakelijk is voor de voorzetting (in principe geboekt  op 26 Overige materiële vaste activa), dient enkel de actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde vervuld te worden – Er mag slechts worden geherwaardeerd in de mate waarin de meerwaarde  wordt verantwoord door de rentabiliteit van de vennootschap, m.a.w. : • De rentabiliteit moet voldoende zijn en blijven na de geplande  herwaarderingsmeerwaarde • Praktijk : bijvoorbeeld : resultaat boekjaar / eigen vermogen • Vennootschap mag geen herwaarderingsmeerwaarde boeken indien er  een overgedragen verlies is of wanneer er verlies is in het huidige  boekjaar (vennootschap moet ook extra afschrijvingslast kunnen dragen) 

53

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Toelichting in de jaarrekening : Jaar van herwaarderingsmeerwaarde : reden van herwaardering toelichten Elke latere wijziging of bestaande toestand moet in de volgende jaren ook in de  toelichting worden opgenomen 

54

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Praktijk : Er is niet voldaan aan de rentabiliteitsvoorwaarde, er mag bijgevolg geen  herwaarderingsmeerwaarde geboekt worden Oplossing : afschrijvingen terugnemen ?  art. 64 KB/W.Venn. : Afschrijvingen mogen slechts worden teruggenomen, wanneer het toegepaste  afschrijvingsplan, wegens gewijzigde economische of technologische  omstandigheden, een te snelle afschrijving tot gevolg heeft gehad. Er moeten  m.a.w. externe motieven zijn Voorbeeld : installatie wordt afgeschreven in functie van exploitatievergunning,  later wordt de vergunning verlengd De terugneming moet geschieden via de resultatenrekening door de boeking van  een uitzonderlijke opbrengst 55

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? 1ste aandachtspunt : Art. 28 KB.W.Venn. : voor de vaste en de vlottende activa moet zo nodig tot  aanvullende afschrijvingen of waardeverminderingen worden overgegaan om de  boekwaarde terug te brengen tot de vermoedelijke realisatiewaarde.  Enerzijds betreft deze bepaling enkel aanvullende afschrijvingen of  waardeverminderingen om een eventueel negatief verschil tussen de boekwaarde  en de realisatiewaarde weg te werken. In geen enkel geval laat deze wettelijke  bepaling toe een meerwaarde tot uiting te brengen.  Anderzijds heeft een vennootschap (zelfs in vereffening) steeds de mogelijkheid  (maar niet de verplichting) materiële vaste activa te herwaarderen op basis van  artikel 57 van voormeld koninklijk besluit, “wanneer de waarde van deze activa,  bepaald in functie van hun nut voor de vennootschap, op vaststaande en  duurzame wijze uitstijgt boven hun boekwaarde”. 56

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? 2de aandachtspunt : Art. 57 KB/W.Venn. : herwaarderingsmeerwaarden : Voorwaarden :  De vennootschap mag herwaarderen : Materiële of financiële vaste activa Vaststaand en duurzaam karakter Rentabiliteitsvoorwaarden Tot maximaal de marktwaarde Verantwoording in de toelichting Meerwaarde op materiële vaste activa met beperkte levensduur moeten  afgeschreven worden over de residuele gebruiksduur Toerekening aan de rubriek “herwaarderingsmeerwaarden” op het passief

57

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Voorwaarde : Vaststaand en duurzaam karakter : Meerwaarde moet vaststaand en duurzaam karakter hebben  – Er kan dus geen herwaardering geboekt worden op bijvoorbeeld rollend  materieel dat zijn waarde verliest 

58

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Voorwaarden inzake rentabiliteit : Art. 57 KB/W.Venn. maakt een onderscheid tussen : Actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde Bijkomende rentabiliteitsvoorwaarde

59

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde : Een vennootschap mag haar materiële en financiële vaste activa enkel  herwaarderen wanneer de waarde van deze activa bepaald in functie van hun nut  voor de vennootschap, op vaststaande en duurzame wijze uitstijgt boven de  boekwaarde : – Het betrokken actief dient voldoende rentabiliteit te genereren om de hogere  afschrijvingskost te dragen – Rendement van het actief mag in principe niet dalen : dus geen herwaardering  mogelijk tenzij bijvoorbeeld herinrichting en de huur wordt verhoogd 

60

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Bijkomende rentabiliteitsvoorwaarde voor activa noodzakelijk voor de voorzetting  van het bedrijf : Deze rentabiliteitsvoorwaarde is dus irrelevant bij een vereffening  – Indien het actief niet noodzakelijk is voor de voorzetting (in principe geboekt  op 26 Overige materiële vaste activa), dient enkel de actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde vervuld te worden – Er mag slechts worden geherwaardeerd in de mate waarin de meerwaarde  wordt verantwoord door de rentabiliteit van de vennootschap, m.a.w. : • De rentabiliteit moet voldoende zijn en blijven na de geplande  herwaarderingsmeerwaarde • Praktijk : bijvoorbeeld : resultaat boekjaar / eigen vermogen • Vennootschap mag geen herwaarderingsmeerwaarde boeken indien er  een overgedragen verlies is of wanneer er verlies is in het huidige  boekjaar (vennootschap moet ook extra afschrijvingslast kunnen dragen) 

61

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Advies ICCI 05/07/2012 : “Aangezien er, in het kader van een vereffening (en dus de stopzetting van de  activiteiten van de vennootschap), geen sprake meer is van “de voortzetting van het  bedrijf van de vennootschap”, wordt de rentabiliteitsvoorwaarde irrelevant. Deze  situatie is vergelijkbaar met deze van een vennootschap (niet in vereffening) die activa  wenst te herwaarderen die niet noodzakelijk zijn voor de voortzetting van het bedrijf  van de vennootschap. Het “nut” van de desbetreffende activa voor een vennootschap in vereffening is enkel  nog het genereren van liquiditeiten teneinde de vereffening af te ronden.” => Conclusie : herwaarderingsmeerwaarde  boeken mag … maar voor welk  bedrag ?

62

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Advies ICCI 05/07/2012 : Uiteraard zal de herwaarderingsmeerwaarde geboekt worden in rubriek III van het  passief en in geen enkel geval via de resultatenrekening. Bovendien zal men uiterst  voorzichtig moeten zijn bij het bepalen van het bedrag van de niet‐gerealiseerde  meerwaarde teneinde te vermijden dat er achteraf bij realisatie een minderwaarde  zou moeten worden vastgesteld. Bovendien is er een problematiek in het kader van de latente belastingen, m.a.w. mag  de herwaarderingsmeerwaarde geboekt worden voor het bruto‐bedrag of voor het  netto‐bedrag?

63

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Belgisch boekhoudrecht : CBN‐Advies 2011/14 : Bij de boeking van herwaarderingsmeerwaarden dient geen rekening te worden gehouden met de eventuele belasting die op deze  meerwaarden zal geheven worden bij realisatie van de geherwaardeerde activa. In het kader van een vereffening : Advies ICCI 05/07/2012 : In het geciteerde voorbeeld van een niet‐gerealiseerde  meerwaarde van €900.000, stelt het ICCI voor de meerwaarde te boeken voor dit  bedrag, verminderd met de geschatte belastingdruk die effectief tot uiting zal  komen op het moment van de verkoop. Hierbij zal men rekening houden met alle  beschikbare elementen, onder meer met de eventuele beschikbaarheid van  fiscaal overgedragen verliezen.

64

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Vervolg Advies ICCI 05/07/2012 : De in de voorgaande alinea voorgestelde werkwijze geeft geen perfect resultaat  omdat er een compensatie ontstaat tussen de meerwaarde en de voorziene latente  belastingen. Deze behandeling is echter het direct gevolg van een duidelijke lacune in  het boekhoudrecht. Het ICCI stelt dan ook dat deze informatie duidelijk zou worden  weergegeven in een toelichting bij de staat van activa en passiva opgesteld in het  kader van de geplande ontbinding. Deze specifieke vraag zal worden voorgelegd aan twee commissies van het IBR  namelijk de Juridische Commissie en de Commissie voor Boekhoudkundige  aangelegenheden….

65

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? 3de aandachtspunt : Standpunt juridische commissies IBR (goedgekeurd, nog niet gepubliceerd) : Paragraaf 2.5.4 van de normen inzake de controle bij het voorstel tot ontbinding van  vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid stelt : “De boekhoudkundige staat mag slechts herwaarderingsmeerwaarden omvatten, voor zover deze  beantwoorden aan de algemene principes van artikel 57 KB/W.Venn. De beroepsbeoefenaar zou  het bestuursorgaan evenwel kunnen aanbevelen om in een verklarende bijlagen bij de  boekhoudkundige staat van de ontbinding, de waarschijnlijke latente meerwaarden te vermelden,  met inbegrip van deze op de immateriële waarden, in het geval deze informatie hem  onontbeerlijk lijkt voor de goede informatie van de aandeelhouders.”

66

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? 3de aandachtspunt: Standpunt juridische commissies IBR (goedgekeurd, nog niet gepubliceerd) : Hieruit kan worden afgeleid dat eerst op cumulatieve wijze dient voldaan te zijn aan  de volgende voorwaarden vooraleer kan worden overwogen om desgevallend  eventueel een herwaarderingsmeerwaarde te boeken : 1) De waarde van de kwestieuze activa, bepaald in functie van hun nut voor de  vennootschap, dienen op vaststaande en duurzame wijze boven hun boekwaarde  uit te stijgen 2) De aldus uitgedrukte meerwaarde wordt verantwoord door de rentabiliteit van de  vennootschap 3) De herwaarderingsmeerwaarde op het betrokken actief mag de marktwaarde van  het geherwaardeerd actief nooit overschrijden 67

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? 3de aandachtspunt : Standpunt juridische commissies IBR (goedgekeurd, nog niet gepubliceerd) : In de praktijk zal echter zelden worden voldaan aan bovenstaande voorwaarden  omdat de toekomstige rentabiliteit meestal niet zal toelaten om de extra  afschrijvingskosten te absorberen. Bovendien stelt de Juridische Commissie dat, rekening houdende met de formulering  van art. 28 KB/W.Venn. 2de lid b), het niet tot de normale activiteiten behoort om een  herwaarderingsmeerwaarde op een onroerend goed van een vennootschap in  vereffening te boeken of desgevallend te certificeren.

68

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Conclusie: Standpunt juridische commissies IBR (goedgekeurd, nog niet gepubliceerd) : De Juridische Commissie is van oordeel dat een herwaarderingsmeerwaarde op een  onroerend goed van een vennootschap in vereffening kan worden geboekt  (facultatief), maar dat de informatieverstrekking in ieder geval vooropstaat. Zo acht de Juridische Commissie het raadzaam dat de latente meerwaarde  desgevallend in de toelichting van de jaarrekening wordt vermeld overeenkomstig art.  24 2de lid KB/W.Venn. Ingeval deze informatie hem onontbeerlijk lijkt voor de goede informatieverstrekking  aan de aandeelhouders, zou de beroepsbeoefenaar het bestuursorgaan evenwel  kunnen aanbevelen om in een verklarende bijlage bij de boekhoudkundige staat de  waarschijnlijke latente meerwaarde te vermelden.

69

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Is herwaarderen bij vereffening toegestaan ? Conclusie: Standpunt juridische commissies IBR (goedgekeurd, nog niet gepubliceerd) :  Men kan slechts zelden de herwaarderingsmeerwaarde boeken  Geen uitspraak omtrent de latente belasting …

70

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Fiscale verwerking van de herwaarderingsmeerwaarden Art. 61 WIB92 : Afschrijvingen worden als beroepskosten aangemerkt naar de mate dat ze  gegrond zijn op de aanschaffings‐ of de beleggingswaarde en voor zover ze  noodzakelijk zijn en samengaan met een waardevermindering die zich in het  belastbare tijdperk werkelijk heeft voorgedaan.  Boekhoudkundig  Fiscaal

: :

afschrijven verplicht afschrijving niet aftrekbaar

71

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN

72

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Niet afgeschreven gedeelte herwaarderingsmeerwaarden moet afgeboekt worden  als : – Actief verwezenlijkt wordt – Actief buiten gebruik gesteld wordt en meerwaarde verliest – Actief zijn meerwaarde verliest door omstandigheden  – Rentabiliteit onderneming de meerwaarde niet meer kan verantwoorden 

73

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Herwaarderingsmeerwaarden mogen : – Worden overgebracht naar onbeschikbare reserve tot beloop van de geboekte  afschrijvingen – In kapitaal worden omgezet – Bij latere minderwaarde worden afgeboekt tot beloop van nog niet  afgeschreven gedeelte van de meerwaarde 

74

FINANCIËLE  VASTE ACTIVA 75

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Boekhoudkundige verwerking Een onderneming kan investeren (onder de vorm van aandelen of vordering)  in een andere vennootschap, met de bedoeling medezeggingschap in het  beleid van die vennootschap te verwerven. Financiële vaste activa vertegenwoordigen dan de aandelen of vorderingen  op vennootschappen waarmee er een duurzame band is.   Indeling financiële vaste activa : Verbonden ondernemingen (art. 11 W.Venn.) Ondernemingen met een deelnemingsverhouding (art. 14 W.Venn) Andere financiële vaste activa

76

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Boekhoudkundige verwerking Verbonden ondernemingen (art. 11 W.Venn.) : – Controle in rechte of in feite (vb. deelneming > 50%) – Consortium Ondernemingen met een deelnemingsverhouding (art. 14 W.Venn) – Ondernemingen die geen verbonden onderneming zijn – Art. 13 W.Venn. : er is een vermoeden van deelneming vanaf 10% Andere financiële vaste activa – Deelnemingen minder dan 10% – Maar wel nog steeds duurzame band

77

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Problematiek van het “meegekocht dividend” Voorbeeld ‐ Vennootschap A koopt de aandelen van vennootschap B ‐ B gaat vervolgens over tot uitkering van een (super)dividend ‐ Het eigen vermogen van B daalt bijgevolg in belangrijke mate ‐ Een redenering zou kunnen zijn dat hierdoor de waarde van de aandelen B die  geboekt zijn bij A ook in waarde dalen ‐ Bijgevolg : ‐ Mag/moet de dividenduitkering geboekt worden als financiële opbrengst ? ‐ Mag/moet de dividenduitkering geboekt worden op het credit van de  financiële vaste activa ?

78

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Problematiek van het “meegekocht dividend” Het verschil in boeking heeft uiteraard belangrijke gevolgen in hoofde van A : Er is een ander boekhoudkundig resultaat Er is een ander fiscaal resultaat, zelfs rekening houdende met de DBI‐ aftrek De berekeningsbasis voor de notionele intrestaftrek van A wijzigt : voor de  berekening dient immers de fiscale nettowaarde van de financiële vaste  activa te worden afgetrokken (art. 205ter WIB92). De fiscale nettowaarde  is de boekwaarde, gecorrigeerd voor uitgedrukte, niet belaste  meerwaarden, niet als beroepskosten aanvaarde afschrijvingen en de  fiscaal in aanmerking genomen onderschattingen van voorraad of van  activa, en overschattingen van passiva (art. 184ter WIB92). 79

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Problematiek van het “meegekocht dividend” CBN‐advies 151/2 (maart 1995) : 2 benaderingen : 1ste benadering : indien met het toegewezen bedrag reserves worden uitgekeerd, dus gerealiseerde  maar door de betrokken vennootschap niet uitgekeerde winst, zal het door de  aandeelhouder worden beschouwd als inkomsten die in de resultatenrekening moeten worden opgenomen. Indien de boekwaarde van de betrokken aandelen,  ingevolge die uitkering van reserves, hun gebruikswaarde voor de onderneming  (financieel vast actief) of hun realisatiewaarde (geldbeleggingen) overstijgt, zou naar  verhouding een waardevermindering moeten worden geboekt op de boekwaarde.  => Conclusie : boeken op 75‐rekening

80

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Problematiek van het “meegekocht dividend” CBN‐advies 151/2 (maart 1995) : 2 benaderingen : 2de benadering : Tijdstip van de overname is belangrijk Als regel stelt het advies dat dividenden bij de moederonderneming in de  resultatenrekening thuishoren, voor zover de uitkering afkomstig is van winst die  door de dochter behaald werd ná datum van verwerving van de aandelen (de  zogenaamde post‐acquisitiewinst). Stamt de winst echter van pré‐acquisitiewinst,  dan dient deze uitkering beschouwd te worden als een korting die de moeder  ontvangt op de aanschaffingswaarde van de dochteraandelen.  => Conclusie: post‐acquisitiewinst : boeken op 75‐rekening pre‐acquisitiewinst : boeken op 28‐rekening

81

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Problematiek van het “meegekocht dividend” Fiscaal  Lange tijd discussie omtrent fiscale behandeling Hof van Cassatie veegt 'meegekocht dividend'‐theorie van tafel (Cassatie,  18 januari 2013). Voor het Hof van Cassatie is het duidelijk: dividenden die een  vennootschap ontvangt zijn onderworpen aan de vennootschapsbelasting.  Het Hof maakt geen onderscheid tussen meegekochte dividenden en  andere dividenden.

82

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Problematiek van het “meegekocht dividend”

Fiscaal  Argumentatie : legaliteitsbeginsel : Uit de artikelen 17, § 1, 1°, 18, eerste lid, 1°, 24, 37 en 183 WIB92 volgt dat  dividenden die een vennootschap ontvangt uit de aandelen van een andere  vennootschap inkomsten zijn die onderworpen zijn aan de  vennootschapsbelasting.  Deze fiscale bepalingen beletten de uitsluiting uit de belastbare winst van het deel  van de dividenden dat betrekking heeft op winst die werd gerealiseerd vóór de  aandelenparticipatie werd verworven. In zoverre de boekhoudkundige regels toelaten dat de dividenden die voortkomen  uit winst die werd gerealiseerd vóór de verwerving van de aandelen, niet als  inkomst worden geboekt op de resultatenrekening, maar als een vermindering van  de investering die moet worden afgetrokken van de aanschaffingswaarde van de  betrokken aandelen, wijkt het fiscaal recht af van het boekhoudrecht. 83

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Financiële vaste activa : Fiscaal aandachtspunt voor : A. B. C. D. E.

Berekening tarief vennootschapsbelasting Grootte van de vennootschap Berekening aftrek risicokapitaal Meerwaarden en minderwaarden DBI‐aftrek

84

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA A. Berekening tarief vennootschapsbelasting Art. 215 WIB92 : Het tarief van de vennootschapsbelasting bedraagt 33 %. Wanneer het belastbare inkomen niet meer dan 322.500 EUR bedraagt,  wordt de belasting evenwel als volgt vastgesteld: 1° op de schijf van 0 tot 25.000 EUR  2° op de schijf van 25.000 EUR tot 90.000 EUR  3° op de schijf van 90.000 EUR tot 322.500 EUR 

: 24,25 % : 31,00 % : 34,50 %

85

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Berekening tarief vennootschapsbelasting Het verlaagde tarief is NIET VAN TOEPASSING : 1° op vennootschappen, andere dan door de Nationale Raad van de coöperatie  erkende coöperatieve vennootschappen, die aandelen bezitten waarvan de  beleggingswaarde meer bedraagt dan 50 pct, hetzij van de gerevaloriseerde waarde  van het gestorte kapitaal, hetzij van het gestort kapitaal verhoogd met de belaste  reserves en de geboekte meerwaarden. In aanmerking komen de waarde van de  aandelen en het bedrag van het gestorte kapitaal, de reserves en de meerwaarden op  de dag waarop de vennootschap die de aandelen bezit haar jaarrekening heeft  opgesteld. Om te bepalen of de grens van 50 pct. overschreden is, worden de  aandelen, die ten minste 75 pct vertegenwoordigen van het gestorte kapitaal van de  vennootschap die de aandelen heeft uitgegeven, niet in aanmerking genomen;

86

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Berekening tarief vennootschapsbelasting Praktijk : ‐ ‐ ‐ ‐

Vennootschap A bezit een deelneming in vennootschap B Indien de beleggingswaarde van de aandelen meer bedraagt dan 50% van het  gestort kapitaal verhoogd met de belaste reserves en de geboekte meerwaarden,  is het verlaagd tarief niet van toepassing Maar : aandelen die ten minste 75% vertegenwoordigen van het kapitaal, komen  niet in aanmerking Die bepaling heeft o.m. tot doel de geïntegreerde bedrijven, waar de deelneming  andere dan louter financiële aspecten vertoont, niet te schaden. Dergelijke  financiële vennootschappen oefenen inderdaad in feite, via die overwegende  deelnemingen een industriële bedrijvigheid uit en het is derhalve verantwoord ze  met een nijverheidsonderneming gelijk te stellen

87

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Berekening tarief vennootschapsbelasting Praktijk : ‐

Onder "deelnemingen" in de zin van art. 215, 3e lid, 1°, WIB 92, worden aandelen  verstaan.  Dienaangaande moet geen enkel onderscheid worden gemaakt tussen  de effecten die op boekhoudkundig vlak zijn in te delen bij de "Financiële vaste  activa" en die welke voorkomen onder de "Geldbeleggingen". 

‐

Onder de beleggingswaarde van de deelnemingen wordt de oorspronkelijke  aanschaffingsprijs verstaan, met uitsluiting van de belaste meerwaarden, en van  de aangenomen waardeverminderingen, die zouden geboekt zijn. (Com.IB 215/16)

88

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Berekening tarief vennootschapsbelasting Het verlaagde tarief is NIET VAN TOEPASSING : 2° op vennootschappen waarvan de aandelen die het maatschappelijk kapitaal  vertegenwoordigen voor ten minste de helft in het bezit zijn van één of meer andere  vennootschappen en die geen door de Nationale raad van de coöperatie erkende  coöperatieve vennootschappen zijn; 3° op vennootschappen waarvan de dividenduitkering hoger is dan 13 pct van het  gestorte kapitaal bij het begin van het belastbare tijdperk;

89

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Berekening tarief vennootschapsbelasting Het verlaagde tarief is NIET VAN TOEPASSING : 4° op vennootschappen, andere dan door de Nationale Raad van de coöperatie  erkende coöperatieve vennootschappen, die ten laste van het resultaat van het  belastbare tijdperk niet aan ten minste één van hun bedrijfsleiders een bezoldiging  hebben toegekend die gelijk is aan of hoger is dan het belastbare inkomen van de  vennootschap, wanneer die bezoldiging minder bedraagt dan 36.000 EUR; ‐ ‐ ‐

Bedrijfsleider = natuurlijke persoon Bezoldiging minimaal 36.000 EUR Bezoldiging minder dan 36.000 EUR maar hoger dan het belastbaar inkomen

90

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA Berekening tarief vennootschapsbelasting Het verlaagde tarief is NIET VAN TOEPASSING : 5° op vennootschappen die deel uitmaken van een groep waartoe een  coördinatiecentrum behoort als vermeld in het koninklijk besluit nr. 187 van 30  december 1982 betreffende de oprichting van coördinatiecentra; 6° op de beleggingsvennootschappen bedoeld in artikel 6 van de wet van 20 juli 2004  betreffende bepaalde vormen van collectief beheer van beleggingsportefeuilles,  alsmede de organismen voor de financiering van pensioenen bedoeld in artikel 8 van  de wet van 27 oktober 2006 betreffende het toezicht op de instellingen voor  bedrijfspensioenvoorziening, in de mate dat artikel 185bis, § 1, toepassing vindt.

91

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA B. Grootte van de vennootschap Zie vroeger :  In toepassing van art. 15 §5 W.Venn. dienen de criteria berekend te worden op  geconsolideerde basis.

92

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA C. Berekening aftrek risicokapitaal Principe aftrek risicokapitaal : Art. 205bis WIB92 : De belastbare basis wordt verminderd met een fictieve intrest op het eigen vermogen. Het risicokapitaal stemt overeen met het eigen vermogen aan het eind van het vorige  belastbaar tijdperk. Dit risicokapitaal wordt onder andere verminderd met (art. 205ter WIB92): a) de fiscale netto waarde aan het einde van het voorgaande belastbare tijdperk van  de eigen aandelen en de financiële vaste activa die uit deelnemingen en andere  aandelen bestaan, en b) de fiscale netto waarde aan het einde van het voorgaande belastbare tijdperk van  de aandelen waarvan de eventuele inkomsten in aanmerking komen om krachtens de  artikelen 202 en  203 van de winst te worden afgetrokken.

93

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA C. Berekening aftrek risicokapitaal Tarief

:

KMO Grote vennootschap

: :

AJ2013

AJ2014

AJ2015

3,500% 3,000%

3,242% 2,742%

3,130% 2,630%

94

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA C. Berekening aftrek risicokapitaal Overdracht van aftrek : Principe (vanaf AJ 2013) :  de NIA gevormd tijdens het belastbaar tijdperk kan enkel nog maar toegepast worden  op de” winst van hetzelfde belastbaar tijdperk.  Er kan m.a.w. geen overdracht meer  gebeuren (voorheen overdracht van 7 jaren).

95

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA C. Berekening aftrek risicokapitaal Overdracht van aftrek : Wat met de “voorraad” NIA die bestond op het einde van AJ 2012 ? ‐ Beperkt overdraagbaar in de tijd (max. 7 jaren) ‐ Volgorde van aftrekken in de aangifte : 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

Aftrek van giften Aftrek van DBI Aftrek voor octrooi‐inkomsten Aftrek risicokapitaal van het belastbaar tijdperk zelf Aftrek vorige verliezen Investeringsaftrek Aftrek overgedragen aftrek risicokapitaal

96

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA D. Meer‐ en minderwaarden Vaststelling van het bedrag van de meerwaarde : Art. 43 WIB92 :”De verwezenlijkte meerwaarde is gelijk aan het positieve verschil  tussen eensdeels de ontvangen vergoeding of de verkoopwaarde bij de vervreemding  van het goed verminderd met de kosten van vervreemding en anderdeels de aanschaffings‐ of beleggingswaarde  ervan verminderd met de voorheen aangenomen waardeverminderingen en  afschrijvingen” Het bedrag van de meerwaarde moet dus worden berekend op basis van de  verkoopprijs van de aandelen, verminderd met de eventuele bijkomende kosten die  met de verkoop gepaard gingen ('nettovrijstelling')

97

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA D. Meer‐ en minderwaarden Wat zijn kosten van vervreemding ?  Circulaire nr. Ci.RH.241/576.972  (AOIF 11/2006) dd. 06.04.2006  : ‐ publiciteitskosten;  ‐ notariskosten;  ‐ makelaarskosten;  ‐ financiële kosten (b.v. wisselresultaten);  ‐ financiële kortingen;  ‐ taksen op verrichtingen;  ‐ uitvoerheffingen; 

‐ verzekerings‐ en dekkingskosten;  ‐ commissies;  ‐ erelonen raadgevers;  ‐ consultancykosten;  ‐ transportkosten;  ‐ kosten van technische controle; ‐ kosten van expertise, schatting, studie, enz. 

PARMENTIER GUY – MGI  Bedrijfsrevisor [email protected] – 03/685.40.07

98

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA D. Meer‐ en minderwaarden Een binnenlandse vennootschap kocht in 2000 aandelen aan voor een bedrag van  30.000 EUR.  In 2012 worden de aandelen verkocht voor 40.000 EUR. De verkoopkosten die  hiermee gepaard gaan bedragen 1.000 EUR.  Boekhoudkundig : – Meerwaarde FVA – Kosten

: :

10.000 EUR 1.000 EUR

99

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA D. Meer‐ en minderwaarden Boekhoudkundig : – Meerwaarde FVA – Kosten

: :

10.000 EUR 1.000 EUR

Op het fiscale vlak wordt deze meerwaarde overeenkomstig art. 43, WIB 92, als volgt  bepaald :  ‐ Verkoopprijs : 40.000 EUR  ‐ Verkoopkosten : ‐1.000 EUR  ‐ Aanschaffingsprijs : 30.000 EUR    ‐ fiscale meerwaarde  :  9.000 EUR   =>

Fiscale vrijstelling : 9.000 EUR (niet 10.000 EUR)

100

5. FINANCIËLE VASTE ACTIVA D. Meer‐ en minderwaarden Zie verder hoofdstuk 13 en 14.

101

WAARDERINGEN  VAN VOORRADEN 102

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Indeling jaarrekening : 30 31 32 33 34 35 36 37

Grondstoffen Hulpstoffen Goederen in bewerking Gereed product Handelsgoederen Onroerende goederen bestemd voor verkoop Vooruitbetalingen op voorraadinkopen Bestellingen in uitvoering

103

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Principes inzake waardering : Art. 69 KB/W.Venn. : grond‐ en hulpstoffen, handelsgoederen en onroerende  goederen bestemd voor verkoop : – Tegen aanschaffingswaarde – Tegen marktwaarde op balansdatum indien lager Art. 69 KB/W.Venn. : Goederen in bewerking : – Tegen vervaardigingsprijs Art. 71 KB/W.Venn. : bestellingen in uitvoering: – Tegen vervaardigingsprijs zonder toerekening van winst – Tegen vervaardigingsprijs met toerekening van winst

104

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Principes inzake waardering : Aanvullende waardevermindering op voorraad om rekening te houden met  realisatie of marktwaarde Waardevermindering op goederen in bewerking indien de vervaardigingsprijs  vermeerderd met het geraamde bedrag van de nog te maken kosten hoger is dan  de netto‐verkoopprijs op balansdatum Waardevermindering op bestellingen in uitvoering indien de vervaardigingsprijs  vermeerderd met het geraamde bedrag van de nog te maken kosten hoger is dan  de bedongen prijs

105

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Vraag : Wat is het onderscheid tussen “Goederen in bewerking” en “Bestellingen in  uitvoering” ?

106

6. WAARDERING VAN VOORRADEN De rubriek “Bestellingen in uitvoering” omvat (art. 95 BK/W.Venn.): ‐

Het onderhanden werk dat voor rekening van een derde op bestelling wordt  uitgevoerd en waarvoor nog geen oplevering is geschied

‐

De goederen in bewerking die voor rekening van een derde op bestelling worden  gemaakt en die nog niet werden geleverd, tenzij het gaat om seriewerk

‐

Dienstprestaties die voor rekening van derden op bestelling worden uitgevoerd en  die nog niet werden geleverd, tenzij het gaat om een standaardtype van  dienstprestaties

107

6. WAARDERING VAN VOORRADEN ‐

Bestelling in uitvoering ‐ Het werk of de dienst is verkocht vooraleer het werk is uitgevoerd en de prijs  is vast ‐ Hierin schuilt bijgevolg voornamelijk een kostprijsrisico ‐ Heeft karakter van stukproductie en/of op specifieke aanwijzingen van de  klant

‐

Goederen in bewerking  ‐ De goederen vormen onderdeel van een productieproces dat nog niet volledig  afgerond is ‐ De goederen zijn echter nog niet verkocht ‐ Hierin schuilt bijgevolg voornamelijk een commercieel risico ‐ Heeft eerder karakter van serieproductie

108

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering Waardering op basis van de vervaardigingsprijs : Methode 1 : percentage of completion : De vervaardigingsprijs wordt vermeerderd, naarmate de productie of de  werkzaamheden vorderen, met het verschil (in ) tussen de in de overeenkomst  bepaalde totale prijs en de totale vervaardigingsprijs, wanneer dit verschil met  voldoende zekerheid als verworven mag worden beschouwd Methode 2 : completed contract In deze optie blijven de bestellingen in uitvoering geboekt tegen vervaardigingsprijs Ter info : de toegepaste methode melden in de toelichting van de jaarrekening 109

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering Basis = vervaardigingsprijs = art. 37 KB/W.Venn. : Grond‐ en hulpstoffen  ‐ Verwerkte grondstoffen ‐ Gewaardeerd tegen      aanschaffingsprijs

Rechtstreekse kosten

Onrechtstreekse kosten

‐ diensten, werk en studies die  rechtstreeks verband houden  met het product

‐ Onrechtstreekse kosten die  met zekerheid aan de kostprijs  kunnen toegerekend worden

‐ Algemene onderaannemingen

‐ huur, opslag, enz

‐ Bezoldigingen van de  rechtstreeks betrokken  arbeidskrachten ‐ Rechtstreeks toe te rekenen  afschrijvingen

110

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering Basis = vervaardigingsprijs = art. 37 KB/W.Venn. : 1. De aanschaffingskosten van grondstoffen (vb. : hout voor meubelmakerij) 2. De productiekosten die rechtstreeks aan de uitvoering van de bestelling  toerekenbaar zijn (vb. het loon van de werknemer die belast is met het maken van  de kast op maat) 3. Het evenredig deel van de kosten die slechts onrechtstreeks toerekenbaar zijn (vb.  het loon van de magazijnier) MAAR : Het staat de onderneming vrij om de onrechtstreekse productiekosten niet of slechts  gedeeltelijk in de vervaardigingsprijs op te nemen 111

6. WAARDERING VAN VOORRADEN

112

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering (CBN 2012/15) Praktijk : completed contract methode : ‐ Enkel de kosten (dus niet de winst) worden geactiveerd ‐ De winst wordt bijgevolg pas bij het einde van de werkzaamheden gerealiseerd ‐ Steunt op het voorzichtigheidsbeginsel : enkel de effectief gerealiseerde winst  wordt geboekt ‐ Er moeten geen inschattingen gemaakt worden (uitzondering : verlieslatende  contracten ‐ Nadeel : de resultatenrekening wordt op een bepaald ogenblik minder goed  voorgesteld dan de realiteit

113

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering (CBN 2012/15) Praktijk : percentage of completion : ‐ De winstmarge wordt al in resultaat genomen naarmate de werken vorderen ‐ Complexe administratieve opvolging die nodig is om de correcte winstmarge te  bepalen ‐ Voordeel : correctere weergave van de resultaten

114

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering (CBN 2012/15) Een voorbeeld : De NV ABC sluit een overeenkomst af met de NV XYZ voor de bouw van enkele  treinstellen in jaar N.  De vermoedelijke oplevering zal plaatsvinden in het jaar N+2.  De verkoopprijs bedraagt 8.000.000 EUR.  De stijging van de cumulatieve kosten bij voltooiing in het jaar N en N+1 is gerelateerd  aan de prijsschommeling van enkele grondstoffen die contractueel niet kunnen  worden doorgefactureerd aan de klant.

115

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering (CBN 2012/15) Een voorbeeld :

116

6. WAARDERING VAN VOORRADEN

117

6. WAARDERING VAN VOORRADEN

118

6. WAARDERING VAN VOORRADEN

119

6. WAARDERING VAN VOORRADEN

120

6. WAARDERING VAN VOORRADEN

121

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Bestellingen in uitvoering (CBN 2012/15) Waardeverminderingen en voorzieningen:  Art. 72 KB/W.Venn. : Waardeverminderingen op bestellingen in uitvoering worden geboekt als de  vervaardigingsprijs, verhoogd met het geraamd bedrag van de nog te maken kosten,  hoger is dan de in de overeenkomst bedongen prijs  Art. 71 KB/W.Venn. : Indien volgens de meest recente berekeningen zou blijken dat de bestelling met  verlies zal worden afgehandeld, dient voor de risico’s en kosten verbonden aan de  verdere uitvoering een voorziening aangelegd te worden, voor zover deze risico’s niet  gedekt zijn door waardeverminderingen. =>

Eerst waardevermindering, daarna eventueel aanvullende voorziening 122

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Waardevermindering voorraden Art. 69 KB/W.Venn. : De grond‐ en hulpstoffen, het gereed produkt, de handelsgoederen en de voor  verkoop bestemde gebouwen worden gewaardeerd  ‐ tegen aanschaffingswaarde  of  ‐ tegen de marktwaarde op balansdatum als die lager is. => De afwaardering naar marktwaarde wordt verwerkt via de  voorraadwijzigingen en NIET via de waardeverminderingen.

123

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Waardevermindering voorraden Art. 70 KB/W.Venn. : Er worden aanvullende waardeverminderingen geboekt op de activa bedoeld in artikel  69 om rekening te houden hetzij met de evolutie van hun realisatie‐ of marktwaarde,  hetzij met de risico's inherent aan de aard van de betrokken producten of van de  gevoerde activiteit.

124

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Waardeverminderingen : fiscaal  Uit de nrs. 3 en 52 van de Circulaire van 31 maart 1978 volgt dat de  voorraadwaarderingregels zoals voorzien in het KB/W.Venn., op fiscaal gebied moeten  worden aanvaard tenzij het fiscaal recht ervan afwijkt (= legaliteitsbeginsel). Art. 48 WIB92 en art. 22‐27 KB/WIB: “Binnen de grenzen en onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, worden  vrijgesteld de waardeverminderingen en de voorzieningen voor risico's en kosten die  door ondernemingen worden geboekt om het hoofd te bieden aan scherp omschreven  verliezen of kosten die volgens de aan de gang zijnde gebeurtenissen waarschijnlijk  zijn.”

125

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Waardeverminderingen : fiscaal  Artikel 22 KB/WIB 92 : § 1. Uit de winst van het krachtens artikel 360 van het Wetboek van de  inkomstenbelastingen 1992 bepaalde belastbare tijdperk worden de bij het verstrijken  van dat tijdperk geboekte waardeverminderingen gesloten, onder de voorwaarden die  hierna volgen: 1° de verliezen, ter bestrijding waarvan die waardeverminderingen bestemd zijn, moeten uiteraard als  beroepsverliezen aftrekbaar 2° die verliezen moeten scherp omschreven zijn en de waarschijnlijkheid ervan moet voor iedere vordering  blijken uit bijzondere tijdens het belastbare tijdperk voorgekomen en op het einde daarvan nog bestaande  omstandigheden, en niet uit een louter algemeen risico; 3° de waardeverminderingen moeten geboekt zijn bij de afsluiting van de boekhouding van het belastbare  tijdperk en hun bedrag moet in één of meer afzonderlijke rekeningen voorkomen; (EENJARIGHEIDSBEGINSEL !!) 4° het bij het verstrijken van enig belastbaar tijdperk overblijvend totaal van de vrijgestelde  waardeverminderingen, moet per onderwerp verantwoord en uiteengezet worden in een staat bij de aangifte

126

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Waardeverminderingen : fiscaal  Uit de nrs. 3 en 52 van de Circulaire van 31 maart 1978 volgt dat de  voorraadwaarderingregels zoals voorzien in het KB/W.Venn., op fiscaal gebied moeten  worden aanvaard tenzij het fiscaal recht ervan afwijkt (= legaliteitsbeginsel). Indien zou blijken dat de voorraad van een onderneming niet gewaardeerd werd in  overeenstemming met de boekhoudkundige principes en daardoor de voorraad  ondergewaardeerd is, kan de fiscus deze onderwaardering belasten als een  onzichtbare reserve op basis van artikel 24 WIB 92. De Belastingadministratie is hierbij  − op basis van ar kel 361 WIB 92 − niet gebonden aan het zogenaamde  éénjarigheidsbeginsel. Wanneer bij de controle van de boekhouding voor een bepaald  boekjaar zou blijken dat de voorraad ondergewaardeerd is, dan wordt de  onderneming belast op deze onderwaardering ook al vindt deze haar oorsprong in  vorige boekjaren waarvoor de aanslagtermijn reeds verstreken is. 

127

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Waardeverminderingen : fiscaal  Aanvullende waardeverminderingen : Het standpunt van de belastingadministratie in dit verband is als volgt: Dergelijke  waardeverminderingen kunnen op fiscaal gebied worden aanvaard indien ze  inzonderheid betrekking hebben op beschadigde, verflenste, verouderde of  minderwaardige bestanddelen waarvoor het niet mogelijk is om, naargelang van het  geval, rekening te houden met ofwel de marktwaarde, ofwel de netto‐verkoopprijs,  ofwel de in de overeenkomst bedongen prijs. Op deze bestanddelen mag een  waardevermindering worden aangenomen in de mate dat daardoor de  nettoboekwaarde niet daalt beneden de prijs die men voor deze bestanddelen zou  ontvangen in geval van massale verkoop, d.w.z. de prijs van overdracht van de ganse  voorraad aan bv. een concurrerende firma.  ( Com.IB 92 24/110)

128

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Optimalisatiemogelijkheden : Methode om de aanschaffingswaarde te bepalen kan gewijzigd worden (FIFO,  LIFO, enz.) Nakijken of een waardevermindering noodzakelijk is Voor GIB en BIU : de onrechtstreekse productiekosten niet opnemen in de  vervaardigingsprijs (art. 37 KB/W.Venn. ) :  De vervaardigingsprijs omvat naast de aanschaffingskosten der grondstoffen,  verbruiksgoederen en hulpstoffen, de productiekosten dei rechtstreeks  toerekenbaar zijn evenals het deel van de productiekosten die slechts  onrechtstreeks toerekenbaar zijn. Het staat de vennootschappen echter vrij deze onrechtstreekse productiekosten  niet geheel of geheel in de vervaardigingsprijs op te nemen.  In voorkomend geval  wordt zulks in de toelichting vermeld

129

6. WAARDERING VAN VOORRADEN Waardering bestellingen in uitvoering : 37 Bestellingen in uitvoering : kosten van de lopende bestellingen 46 Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen : gefactureerde voorschotten   Gevolg : – Verhoging balanstotaal – Daling solvabiliteit – Stijging schuldgraad  CBN‐Advies 2012/15 (10 oktober 2012) – Een netto‐voorstelling in de balans is toegestaan (Een collectieve derogatie  werd voordien al toegestaan door de Minister van Economie voor  ondernemingen die lid zijn van de Confederatie Bouw of Bouwunie). – Melden in de toelichting

130

WAARDEVERMINDERING  HANDELSVORDERINGEN 131

7. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Boekhoudkundig : Art. 67 KB/W.Venn.  : Vorderingen worden gewaardeerd aan nominale waarde. Art. 68 KB/W.Venn. : Waardevermindering boeken indien : Onzekerheid over de betaling op de vervaldag Indien de realisatiewaarde op de vervaldag lager is dan de boekwaarde  Waardevermindering boeken is verplicht indien onzekerheid  Maar fiscaal niet aftrekbaar  Algemene waardevermindering is mogelijk (in het kader van getrouw beeld), maar  fiscaal niet aftrekbaar

132

7. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (inkomstenbelastingen): Art. 48 WIB92 : “Binnen de grenzen en onder de voorwaarden die de Koning bepaalt,  worden vrijgesteld de waardeverminderingen en de voorzieningen voor risico’s en  kosten die door ondernemingen worden geboekt om het hoofd te beiden aan scherp  omschreven verliezen of kosten die volgens de aan de gang zijnde gebeurtenissen  waarschijnlijk zijn” Art. 49 WIB92 : “Als beroepskosten zijn aftrekbaar, de kosten die de belastingplichtige  in het belastbaar tijdperk  heeft gedaan of gedragen … Als gedaan of gedragen worden beschouwd, de kosten die in dat tijdperk werkelijk zijn  betaald of gedragen of die het karakter van zekere en vaststaande schulden of  verliezen hebben verkregen en als zodanig zijn geboekt.”

133

7. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (inkomstenbelastingen): Waardeverminderingen zijn m.a.w. fiscaal slechts aftrekbaar : (art. 22 – 27 KB/WIB92) ‐ De verliezen moeten als beroepsverliezen aftrekbaar zijn ‐ De verliezen moeten betrekking hebben op handelsvorderingen en niet op  obligaties of ander gelijkaardige effecten ‐ De verliezen moeten scherp omschreven zijn ‐ De omstandigheden die de verliezen waarschijnlijk maken moeten zich  voorgedaan hebben tijdens het belastbaar tijdperk en moeten op het einde van  het belastbaar tijdperk nog steeds aanwezig zijn ‐ De waardevermindering moet bij de afsluiting van het boekjaar geboekt zijn en  voorkomen op één of meer afzonderlijke rekeningen ‐ Opgave 204.3

134

7. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (inkomstenbelastingen): Praktisch : Wanneer is een handelsvordering definitief verloren ‐ Bij afsluiting van het faillissement ‐ Voor de datum van afsluiting van het faillissement, indien in het bezit van een  attest van de curator waaruit blijkt dat het een zeker en vaststaand feit blijkt ‐ Indien geen faillissement : met alle bewijsmiddelen van het gemeenrecht  aantonen dat de vordering definitief verloren is

135

7. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (BTW): Art. 77 W.BTW : De BTW die werd geheven in verband met een levering van een goed of dienst en  doorgestort werd aan de staat, wordt tot beloop van het passend bedrag  teruggegeven wanneer de schuldvordering van de prijs geheel of gedeeltelijk verloren  is gegaan. De BTW kan m.a.w. teruggevraagd worden van zodra het verlies vaststaand is : ‐ Vroeger : bij sluiting van het faillissement ‐ Vanaf 2005 (Wet 7 april 2005) : vanaf het vonnis van de faillietverklaring

136

7. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN De BTW kan m.a.w. teruggevraagd worden van zodra het verlies vaststaand is : Wat de verliezen van schuldvorderingen betreft als gevolg van een faillissement  mocht het verlies, in principe, maar als een vaststaand feit worden beschouwd op  de datum van de sluiting van het faillissement. Indien de schuldeiser in het bezit  was van een attest van de curator waarin voor de ingediende aangifte van  schuldvordering het bedrag vermeld stond dat met zekerheid mocht worden  beschouwd als volledig verloren, aanvaardde de administratie dat het verlies tot  dat bedrag als vaststaand kon beschouwd worden vanaf het ogenblik van de  uitreiking van dit attest.  De wijziging die artikel 2, eerste gedachtestreepje, van de wet van 7 april 2005  aanbrengt aan artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 4, bestaat erin dat voortaan, in  geval van faillissement, de niet door de schuldenaars betaalde schuldvorderingen  als verloren worden beschouwd vanaf het ogenblik waarop het vonnis van  faillietverklaring wordt uitgesproken. Bijgevolg wordt het tijdstip van het ontstaan  van de vordering tot teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 1, 7°, van het Wetboek  vervroegd tot de datum van faillietverklaring. 137

OVERLOPENDE  REKENINGEN 138

8. OVERLOPENDE REKENINGEN Basis : art. 33 KB/W.Venn. : “Er moet rekening gehouden worden met de kosten en de opbrengsten die  betrekking hebben op het boekjaar of op voorgaande boekjaren, ongeacht de dag  waarop deze kosten en opbrengsten worden betaald of geïnd, behalve indien de  effectieve inning van deze opbrengsten onzeker is.” CBN‐advies 2012/17 (zie bijlage) Voorzichtigheidsbeginsel (art. 32 KB/W.Venn.) Overeenstemmingsbeginsel (art. 33 KB/W.Venn.)

139

8. OVERLOPENDE REKENINGEN Fiscaal : Toepassing art. 49 WIB92 : vooruitbetaalde kosten kunnen in mindering gebracht  worden van het fiscaal resultaat in het jaar waarin de kosten worden betaald of  gedragen De fiscale wetgeving wijkt bijgevolg af van de boekhoudwetgeving =>  legaliteitsbeginsel

140

8. OVERLOPENDE REKENINGEN Praktijk : vooruitbetaalde huur : Boekhoudkundig :  kosten die betrekking hebben op een later boekjaar moeten – via de overlopende rekeningen – worden  overgedragen naar volgend boekjaar

Fiscaal : art. 49 WIB92 : definitie aftrekbare beroepskosten : “Als beroepskosten zijn aftrekbaar de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden … Als in het belastbare tijdperk gedaan of gedragen worden beschouwd, de kosten die in dat tijdperk werkelijk zijn betaald of gedragen of het karakter van zekere en vaststaande schulden of verliezen hebben verkregen en als zodanig zijn geboekt.”

Indien de vennootschap de kosten ineens tijdens het belastbare tijdperk in aftrek  wil brengen, dient zij de boekhoudregels te overtreden

141

8. OVERLOPENDE REKENINGEN Praktijk : vooruitbetaalde huur : De Administratie en de rechtspraak aanvaardt de aftrek van de vooruitbetaalde  huur : – Com.IB92 nr 49/13 – Parlementaire Vraag van Dhr. Cooreman dd. 07/01/1993 – Rechtbank Eerste Aanleg Hasselt – 12/10/2014

142

8. OVERLOPENDE REKENINGEN Praktijk : vooruitbetaalde huur : Vennootschap : : – Betaalt  de huur voor x‐jaren vooruit – Neemt de kost ineens in aftrek in het jaar van betaling  Verhuurder (natuurlijke persoon)  : – Ontvangt de huur voor x‐jaren – Deze ontvangen huur is echter slechts gespreid belastbaar in de  personenbelasting ! • Overeenkomstig nummer 13/5, 6°, Com. IB 92 mag, voor de toepassing van de nrs 7/19, 7/19.1,  13/3 en 13/4, Com. IB 92 en wanneer de huur voor meerdere jaren wordt vooruitbetaald, het  bedrag van de vooruitbetaalde huur verdeeld worden over de gehele periode waarop de  betaling betrekking heeft … • Overeenkomstig nummer 32/34 Com. IB 92 wordt eraan herinnerd dat de voor meerdere jaren  vooruitbetaalde huur mag worden verdeeld over de gehele periode waarop de betaling  betrekking heeft, mits schriftelijk en onherroepelijk akkoord van de belastingplichtige. • Voorafgaande beslissing nr. 2012.471 dd. 18.12.2012 

143

VOORZIENINGEN

144

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste boekhoudkundige principes Art. 33 KB/W.Venn. : “Er moet rekening worden gehouden met alle voorzienbare risico's, mogelijke  verliezen en ontwaardingen, ontstaan tijdens het boekjaar waarop de jaarrekening  betrekking heeft of tijdens voorgaande boekjaren, zelfs indien deze risico's,  verliezen of ontwaardingen slechts gekend zijn tussen de balansdatum en het  ogenblik waarop de jaarrekening door het bestuursorgaan van de vennootschap  wordt opgesteld.  In de gevallen waarin, bij gebreke aan objectieve  beoordelingscriteria, de waardering van de voorzienbare risico's, de mogelijke  verliezen en de ontwaardingen onvermijdelijk aleatoir is, wordt hiervan melding  gemaakt in de toelichting, wanneer de betrokken bedragen rekening houdend met  de doelstelling van artikel 24, eerste lid, belangrijk zijn.”

145

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste boekhoudkundige principes Concreet : – De Raad van Bestuur stelt de jaarrekening op en legt de waarderingsregels  vast  (art. 28 KB/W.Venn.) – Daarbij moet rekening gehouden worden met alle voorzienbare risico’s die  tijdens of tijdens voorgaande boekjaren ontstaan zijn – Wat zijn voorzieningen => art. 50 KB/W.Venn.

146

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste boekhoudkundige principes Art. 50 KB/W.Venn. : De voorzieningen voor risico’s en lasten hebben betrekking  naar hun aard: • duidelijk omschreven verliezen of kosten • die op balansdatum waarschijnlijk of zeker zijn • maar waarvan het bedrag niet vaststaat.

147

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste boekhoudkundige principes Verschil tussen een voorziening en een schuld : – Een schuld is een vaststaand verlies of kost waarvan het bedrag zeker is – Een voorziening betreft een verlies of kost dat waarschijnlijk of zeker is, maar  waarvan het bedrag nog niet vaststaat, maar waarvan het bedrag wel kan  ingeschat worden Begrip “aleatoire voorziening” Een aleatoire voorziening betreft een verlies of kost dat waarschijnlijk of zeker is,  maar waarvan het bedrag niet kan ingeschat worden : – Deze voorziening mag NIET geboekt worden – Wel melden in de toelichting

148

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste boekhoudkundige principes art. 51‐53 KB/W.Venn. : 1. De voorzieningen moeten voldoen aan de eisen van voorzichtigheid, oprechtheid  en goede trouw.   2. Ze moeten stelselmatig worden gevormd volgens door het bestuursorgaan  vastgelegde methoden.   3. Ze mogen niet afhangen van het resultaat van het boekjaar.  4. De voorzieningen moeten geïndividualiseerd worden naar gelang  van de risico’s  met dezelfde aard. De situatie moet geval per geval worden beoordeeld. 

149

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste boekhoudkundige principes art. 51‐53 KB/W.Venn. : 5. Op balansdatum moeten de voorzieningen worden gewaardeerd en eventueel  geregulariseerd. Is de aangelegde voorziening te gering, dan wordt ze aangevuld;  is de aangelegde voorziening te hoog, moet ze worden teruggenomen.   6. Voorzieningen worden gevormd ten laste van het resultaat. Voorzover deze  voorzieningen slaan op risico's en verplichtingen van de gewone  bedrijfsuitoefening, worden ze aan de bedrijfsresultaten toegekend, in de andere  gevallen aan de uitzonderlijke resultaten.   7. Wanneer het risico werkelijk is geworden of de kosten verschuldigd zijn geworden,  dan wordt de schuld tot uitdrukking gebracht t.o.v. de resultatenrekening, en dan  wordt de aangelegde voorziening teruggenomen.

150

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste fiscale principes Art. 25 WIB92 : Winst omvat eveneens … alle voorzieningen … => voorzieningen zijn initieel  belastbaar Maar kunnen onder bepaalde voorwaarden toch fiscaal vrijgesteld worden : Art. 48 WIB92 : Voorzieningen voor risico’s en kosten die door ondernemingen worden geboekt  zijn vrijgesteld, indien geboekt om het hoofd te bieden aan scherp omschreven  verliezen of kosten die volgens de aan de gang zijnde gebeurtenissen  waarschijnlijk of zeker zijn. Art. 22 – 27 KB/WIB92 : grenzen en voorwaarden voor de belastingvrijstelling van  voorzieningen voor risico’s en kosten (o.a. grens 10 jaar !)

151

9. VOORZIENINGEN Voorzieningen : belangrijkste fiscale principes Art. 24 KB/WIB : Uit de winst van het belastbaar tijdperk worden gesloten, de  voorzieningen voor risico’s en kosten die bij het verstrijken van dat tijdperk zijn  aangelegd, wanneer : De kosten, ter bestrijding waarvan de voorzieningen bestemd zijn, uiteraard  aftrekbaar zijn als beroepskosten en geacht worden normaal op de uitslagen van  dat tijdperk te drukken  De voorzieningen voldoen aan de voorwaarden van art. 22 §1, 3° en 4° : – Geboekt bij de afsluiting van de boekhouding van het belastbaar tijdperk en  het bedrag moet in één of meer afzonderlijke rekeningen voorkomen – Per onderwerp verantwoorden en uiteenzetten in een afzonderlijke staat die  moet worden ingediend samen met de aangifte

152

VOORZIENINGEN

153

9. VOORZIENINGEN Problematiek van groepsverzekeringen met onvoldoende rendement : Volgens artikel 24 van de Wet betreffende de Aanvullende Pensioenen is de  werkgever verplicht ervoor te zorgen dat de aangeslotenen bij pensionering of  uitdiensttreding minstens het bedrag van de gestorte bijdragen krijgen,  gekapitaliseerd tegen een wettelijk vastgestelde rentevoet.  Wettelijk minimumrendement : – 3,75%  voor werknemersbijdragen – 3,25 voor werkgeversbijdragen Indien dit rendement niet gehaald wordt, is de werkgever verplicht om het verschil  bij te passen Voorzienig aanleggen Toelichting van de jaarrekening voldoende invullen

154

LENINGEN

155

10. LENINGEN Straightloan : CNB‐Advies 2012/16 (zie bijlage) : Definitie : Een straightloan of wentelkrediet is een kredietvorm op middellange tot lange  termijn dat opneembaar is in opeenvolgende vaste voorschotten op korte termijn  en waarbij de kredietverstrekker zich contractueel reeds heeft verbonden de  voorschotten te verstrekken. Het krediet wordt zo ter beschikking van de  onderneming gesteld in de vorm van opeenvolgende, kortlopende leningen  waarbij de modaliteiten van deze toekomstige voorschotten reeds bepaald zijn bij  het afsluiten van de kredietovereenkomst en geen bijkomende negotiaties vergen Principe : financiering op korte termijn, maar verlengbaar Te boeken op korte of lange termijn schuld ? CBN : kijken naar de specifieke kenmerken:

156

10. LENINGEN Straightloan : CNB‐Advies 2012/16 (zie bijlage) – CBN : kijken naar de specifieke kenmerken – Als de schuldeiser het recht heeft om de schuld binnen het jaar terug te  vorderen => schuld op korte termijn – Indien straightloan waarbij de mogelijkheid tot een automatische verlenging  opgenomen is => CBN : dit voorschot moet binnen het jaar worden  terugbetaald, maar kan worden beschouwd als een schuld op meer dan één  jaar. De Commissie is van oordeel dat een dergelijke boekhoudkundige  verwerking slechts verantwoord is op voorwaarde dat de onderneming van  plan is om in het kader van de bestaande kredietfaciliteit de verplichting te  herfinancieren of te verlengen voor een periode van ten minste twaalf  maanden na balansdatum en daartoe ook zelf de (beslissings)mogelijkheid  heeft en de kredietverstrekker geen appreciatiebevoegdheid heeft. Hierbij is  ook verondersteld dat de modaliteiten van de nieuwe voorschotten soortgelijk  zijn aan de voorgaande en reeds zijn vastgesteld in de initiële  kredietovereenkomst. 157

10. LENINGEN Boeking op korte of lange termijn is van belang : – Beoordeling kredietdossier – Financiële analyse : • Impact op het netto‐bedrijfskapitaal : boeking op lange termijn geeft  aanleiding tot een groter netto‐bedrijfskapitaal • Geen impact op werkkapitaal • Geen impact op het geïnvesteerd vermogen

158

10. LENINGEN Correcte verwerking in de toelichting van de jaarrekening : – Correctie uitsplitsing van de schulden – Correcte verwerking van de waarborgen

159

10. LENINGEN Intresten op rentegevende voorschotten : Art. 18 4°WIB92 : Dividenden omvatten : “Interest van voorschotten wanneer één van volgende grenzen wordt overschreden en  in de mate van die overschrijding: ‐ ofwel de in artikel 55 gestelde grens, ‐ ofwel wanneer het totaal bedrag van de rentegevende voorschotten hoger is dan de  som van de belaste reserves bij het begin van het belastbare tijdperk en het gestort  kapitaal bij het einde van dit tijdperk. Als voorschot wordt beschouwd, elke al dan niet door effecten vertegenwoordigde  geldlening verstrekt door een natuurlijk persoon aan een vennootschap waarvan hij  aandelen bezit of door een persoon aan een vennootschap waarin hij een opdracht of  functies als vermeld in artikel 32, eerste lid, 1°, uitoefent, alsmede in voorkomend  geval, elke geldlening verstrekt aan die vennootschap, door hun echtgenoot of hun  kinderen wanneer die personen of hun echtgenoot het wettelijk genot van de  inkomsten van die kinderen hebben” 160

10. LENINGEN Intresten op rentegevende voorschotten : Probleem : wettekst gebruikt het begrip “geldlening”, maar dit is niet verder  gedefinieerd : ‐ Is dat de betaling van een som geld aan de vennootschap die geleend wordt ? ‐ Of is dat een uitgestelde betaling n.a.v. een verkoop of inbreng ? =>

Tegenstrijdige rechtspraak, dus wees voorzichtig

161

10. LENINGEN Intresten op rentegevende voorschotten : Art. 18 4° WIB92 : wat is een “voorschot” ? – Voorschot = een “geldlening” – Wat is een geldlening ? – Dit begrip is niet wettelijk gedefinieerd – Administratie : Rekening‐courant = voorschot

Arrest Hof van Cassatie 04/09/2009 : het begrip geldlening moet begrepen  worden overeenkomstig het gemeen recht, en dient te worden verstaan als een  contract waarbij de uitlener geld overmaakt aan de lener teneinde hem in staat te  stellen er gebruik van te maken en onder de verplichting om het geld terug te  geven op het overeengekomen tijdstip. 162

10. LENINGEN Pro Administratie

Contra Administratie

Antwerpen, 25/06/2003 Antwerpen, 02/05/2006 Gent, 12/01/2005 Cassatie, 16/11/2006 Circulaire, 12/09/2007 Antwerpen, 11/09/2007 Namen, 21/01/2012 Antwerpen, 18/03/2008 Antwerpen, 25/11/2008 Cassatie, 15/10/2010 Cassatie, 02/12/2010 Cassatie, 11/03/2011 Gent, 08/05/2012

Antwerpen, 05/04/2004 Antwerpen, 19/05/2004 Gent, 17/04/2007 Namen, 24/11/2004 Cassatie, 04/09/2009 Leuven, 04/02/2005 Luik, 25/03/2005 Namen, 18/10/2006 Hasselt, 31/01/2007 Gent, 17/04/2007 Gent, 04/09/2007 Luik, 16/01/2008 Brugge, 12/03/2008 Hasselt, 11/06/2008 Namen, 10/12/2008 Bergen, 12/02/2009 Bergen, 08/05/2009 Cassatie, 04/09/2009 Cassatie, 20/05/2010

163

10. LENINGEN Intresten op rentegevende voorschotten : ‐

‐ ‐

Intresten van een lening toegekend door : ‐ Aandeelhouder‐natuurlijke persoon ‐ Bestuurder ‐ natuurlijke persoon  Vergoed door een intrest De intrest wordt fiscaal geherkwalificeerd tot een dividend : ‐ Indien de intrest hoger is dan de marktrente ‐ Wanneer het bedrag van de lening hoger is dan de som van de belaste  reserves bij het begin van het belastbaar tijdperk en het werkelijk gestort  kapitaal  op het einde van het belastbaar tijdperk

164

10. LENINGEN Voorbeeld : Lening  Intrest  Belaste reserves begin boekjaar Werkelijk gestort kapitaal einde boekjaar

: : : :

100.000 EUR 6% of 6.000 EUR per jaar 50.000 EUR 20.000 EUR

 Marktrente is conform ?  Lening > belaste reserves + werkelijk gestort kapitaal : 30.000 EUR  Boekhoudkundige intrest van 6.000 EUR wordt in de aangifte  vennootschapsbelasting opgenomen als dividend voor : 6.000 x (100.000 – 50.000 – 30.000) = 1.800 EUR 100.000

165

LEASING VERSUS  RENTING 166

11. LEASING VERSUS RENTING Leasing : Gebruiksrechten op bebouwde onroerende goederen, wanneer de contractueel te storten  termijnen, naast de rente en de kosten van de verrichting, ook de integrale  wedersamenstelling dekken van het kapitaal dat de leasinggever in het gebouw heeft  geïnvesteerd. Gebruiksrechten op roerende goederen, wanneer de contractueel te storten termijn,  verhoogd met het bedrag dat moet worden betaald bij optielichting indien de leasingnemer  een koopoptie bezit, naast de rente en de kosten van de verrichting, ook de integrale  wedersamenstelling dekken van het kapitaal dat de leasinggever in het goed heeft  geïnvesteerd.  Het bedrag dat moet worden betaald om de koopoptie te lichten, komt  evenwel enkel in aanmerking als het ten hoogste 15% vertegenwoordigd van het kapitaal dat  de leasinggever in het goed heeft geïnvesteerd

167

11. LEASING VERSUS RENTING Als het economisch risico uitsluitend bij de leasingnemer ligt  => financiële leasing Als het economisch risico bij de leasinggever en de leasingnemer ligt => operationele leasing of renting Financiële leasing Activeren en afschrijven Kapitaalaflossing

Operationele leasing Algemene kosten

Alleen rente is kost

Volledige huur is kost

168

11. LEASING VERSUS RENTING Renting : Als de voorwaarden voor leasing niet vervuld zijn, moet de overeenkomst verwerkt  worden als een huurovereenkomst : – Periodieke terugbetalingen boeken op 61‐rekening => fiscaal beperkt indien  auto – Intresten en kosten boeken op 65‐rekening => niet fiscaal beperkt

169

11. LEASING VERSUS RENTING Boekhoudkundige verwerking op het einde van het contract : Eigendomsrecht gaat contractueel automatisch over naar de huurder : de  aanschaffingswaarde en de reeds geboekte afschrijvingen worden overgeboekt  van rubriek “D. Leasing en soortgelijke rechten” naar de toepasselijke rubriek van  de materiële vaste activa (Installaties, meubilair, rollend materieel) Het eigendomsrecht gaat over na betaling van de optieprijs  : idem als boven, maar  de aanschaffingswaarde wordt verhoogd met de optieprijs De optie wordt niet uitgeoefend : de eventuele restwaarde op het actief wordt op  nul gebracht via een uitzonderlijke afschrijving.  De afschrijvingen en de  aanschaffingswaarde worden tegen geboekt.

170

DIVIDENDEN EN  TANTIÈMES 171

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Wanneer is uitkering toegestaan ? Art. 617 W.Venn. : “uitkeerbare winst” : “Geen uitkering mag geschieden indien op de datum van afsluiting van het laatste  boekjaar het netto‐actief, zoals dat blijkt uit de jaarrekening, is gedaald of ten gevolge  van de uitkering zou dalen beneden het bedrag van het gestorte of, indien dit hoger is,  van het opgevraagde kapitaal, vermeerderd met alle reserves die volgens de wet of de  statuten niet mogen worden uitgekeerd. Onder netto actief moet worden verstaan : het totaalbedrag van de activa zoals dat  blijkt uit de balans, verminderd met de voorzieningen en schulden. Voor de uitkering van dividenden en tantièmes mag het eigen vermogen niet  omvatten: 1° het nog niet afgeschreven bedrag van de kosten van oprichting en uitbreiding; 2° behoudens in uitzonderingsgevallen, te vermelden en te motiveren in de toelichting  bij de jaarrekening, het nog niet‐afgeschreven bedrag van de kosten van onderzoek en  ontwikkeling.” 172

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Er is uitkeerbare winst => keuze : – Jaarlijks dividend – Interimdividend – Tussentijds dividend

173

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Jaarlijkse dividend : – Wordt beslist door de jaarlijkse algemene vergadering – Op basis van de winst van het afgelopen boekjaar, aangevuld met beschikbare  reserves

174

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Interimdividend (art. 618 W.Venn) – Wordt beslist door de Raad van Bestuur – Enkel in NV en Comm.VA (dus niet in BVBA) – De Raad van Bestuur moet hiertoe de bevoegdheid hebben in de statuten – Op basis van de winst van het lopende boekjaar, vermeerderd met  overgedragen winst of verminderd met overgedragen verlies – Opmaak van een staat van activa en passiva door de Raad van Bestuur die niet  ouder is dan twee maanden op datum beslissing Raad van Bestuur – Controleverslag door de commissaris – Uitkering ten vroegste zes maanden na afsluiting van het voorgaande boekjaar  en na goedkeuring van de jaarrekening – Na een eerste interimdividend mag tot een nieuwe uitkering niet worden  gesloten dan drie maanden na het besluit over het eerste interimdividend

175

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Voorbeeld : Geplaatst kapitaal Wettelijke reserve Overgedragen winst Winst van het boekjaar Oprichtingskosten

: : : : :

70.000 EUR 7.000 EUR 8.000 EUR 15.000 EUR 11.000 EUR

 Interimdividend : 8.000 + 15.000 = 23.000 EUR  Maar beperking inzake art. 617 W.Venn. : 23.000 – 11.000 = 12.000 EUR

176

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Tussentijds dividend  – Basis : cassatiearrest van 23 januari 2003 – CBN‐advies 2009/1 – Wordt beslist door de Algemene Vergedering – Op basis van de winst van de beschikbare reserves of overgedragen winst – Niet op basis van de winst van het lopende boekjaar – Geen verslaggeving

177

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Tantièmes : – Is een toekenning van de winst aan de Bestuurders – Financiële optimalisatie : • Het loon van de Bestuurder vervangen door een tantième geeft  aanleiding tot een hogere winst en EBIT, maar niet tot een hogere  belasting • Zie voorbeeld

178

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Tantièmes :

179

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Tantièmes : – Fiscaal : • De tantième geeft aanleiding tot een lagere belastbare basis in het  belastbaar tijdperk, alhoewel pas beslist in X+1 tijdens de algemene  vergadering • De ontvangen tantième is echter pas belastbaar bij de ontvanger in het  jaar X+1 – Moet een tantième getoetst worden aan art. 49 WIB92 ?  Tegenstrijdige visies  …

180

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES DBI = Definitief Belaste inkomsten Inkomsten van aandelen worden (grotendeels) vrijgesteld. Reden : het betreft inkomsten die reeds aan belasting onderworpen zijn.

181

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Voorwaarden DBI‐aftrek : Kwantitatieve voorwaarde : ‐ Minimum deelneming van 10% of 2.500.000 EUR ‐ Op datum van toekenning of betaalbaarstelling van de inkomsten Kwalitatieve voorwaarde : ‐ De dividenden moeten afkomstig zijn van binnenlandse of buitenlandse  vennootschappen die onderworpen zijn aan een gelijkaardige belasting Termijnvoorwaarde ‐ Aandelen minstens één jaar ononderbroken in volle eigendom ‐ Let wel : de termijn van één jaar hoeft nog niet bereikt te zijn op datum van  toekenning, en kan ook voldaan zijn na de dividenduitkering

182

12. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Beperking : ‐ ‐ ‐

De aftrek bedraagt 95% Een overschot aan DBI is overdraagbaar naar volgende belastbare tijdperken Uitzondering op de begrenzing van 95% : fusie

183

MEERWAARDEN  OP AANDELEN 184

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Geschiedenis  T/m AJ 2012 : – Meerwaarden vrijgesteld van belastingen – Tenzij niet voldaan aan de taxatievoorwaarde : 34% AJ 2013 : – Bijkomende voorwaarde : bezitsduur van één jaar – Indien minder dan één jaar : 25% Vanaf AJ 2014 : – Bijkomende belasting van 0,40% – Tenzij KMO‐vennootschap

185

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Fiscale principes : Combinatie van ‐ Art. 192 WIB92 ‐ Art. 202 WIB92 ‐ Art. 203 WIB92

186

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Art. 192 §1 WIB92 “Onverminderd de toepassing van artikel 217, 3°, zijn eveneens  volledig vrijgesteld de  niet in artikel 45, § 1, eerste lid, 1°, bedoelde meerwaarden verwezenlijkt, of  vastgesteld bij de verdeling van het vermogen van een ontbonden vennootschap, op  aandelen waarvan de eventuele inkomsten in aanmerking komen om krachtens de  artikelen 202, § 1, en 203 van de winst te worden afgetrokken en gedurende een  ononderbroken periode van ten minste één jaar in volle eigendom werden behouden.”

 Meerwaarden op aandelen  Waarvan de inkomsten in aanmerking komen voor aftrek op basis van art.  202 §1 (NIET §2)  Één jaar in volle eigendom 187

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Art. 202 §1 WIB92 “§ 1. Van de winst van het belastbare tijdperk worden mede afgetrokken, in zover zij  erin voorkomen: 1° dividenden … § 2. De in § 1, 1° en 2°, vermelde inkomsten zijn slechts aftrekbaar in zoverre: 1° op de datum van toekenning of betaalbaarstelling van deze inkomsten, de  vennootschap die de inkomsten verkrijgt in het kapitaal van de vennootschap die ze  uitkeert, een deelneming bezit van ten minste 10 pct of met een aanschaffingswaarde van ten minste 2.500.000  EUR; 2° deze inkomsten betrekking hebben op aandelen die gedurende een ononderbroken  periode van ten minste één jaar in volle eigendom worden of werden behouden.”

188

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Art. 203 §1 WIB92 “§ 1. De in artikel 202, § 1, 1° en 2°, vermelde inkomsten zijn bovendien niet aftrekbaar  wanneer ze worden verleend of toegekend door: 1° een vennootschap die niet aan de vennootschapsbelasting of aan een buitenlandse  belasting van gelijke aard als die belasting is onderworpen of die gevestigd is in een  land waar de gemeenrechtelijke bepalingen inzake belastingen aanzienlijk gunstiger  zijn dan in België;”

189

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Onderscheid fiscaliteit inzake : ‐

Inkomsten van aandelen (dividenden) – (zie ook verder) ‐ “DBI‐aftrek ‐ Art. 202 § 1 + art. 203 : Taxatievoorwaarde ‐ Art. 202 § 2 : Participatievoorwaarde :  ‐ 10% of 2.500.000 EUR ‐ minimum 1 jaar ononderbroken in volle eigendom

‐

Meerwaarden op aandelen  ‐ Art. 192 : minimum 1 jaar ononderbroken in volle eigendom ‐ Art. 202 § 1 + art. 203 : Taxatievoorwaarde

190

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Conclusie vanaf AJ 2014 :     => combinatie art. 192 – 202 ‐203 WIB92 Meerwaarden vrijgesteld indien :      (ter info : DBI‐voorwaarde NVT) – – –

KMO‐vennootschap En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde En aandelen gedurende ononderbroken periode van één jaar in bezit

Meerwaarden belast à 0,4% indien : – – –

Grote vennootschap En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde En aandelen gedurende ononderbroken periode van één jaar in bezit

Meerwaarden belast à 25% indien : (ook voor KMO) – –

Aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde maar aandelen minder dan ononderbroken periode van één jaar in bezit

Meerwaarden belast à 34% indien : –

Niet voldaan aan de taxatievoorwaarde

191

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN

192

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 0,4% : – Voorwaarden : • grote vennootschap (dus niet voor KMO) • En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde • En aandelen gedurende ononderbroken periode van één jaar in bezit – Technisch :  • de meerwaarde nog steeds voor het volledige bedrag opnemen in de  begintoestand van de reserves • Afzonderlijke belasting van 0,4% • De afzonderlijke belasting blijft altijd verschuldigd, dus geen vermindering  door overgedragen verliezen, aftrek risicokapitaal, enz.

193

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : – Voorwaarden : • KMO‐vennootschap of grote vennootschap • En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde • Maar aandelen minder dan ononderbroken periode van één jaar in bezit – Technisch :  • de meerwaarde integraal opnemen in de belastbare grondslag (dus niet in  begintoestand reserves) • In laatste instantie afsplitsen van de code 112 (belastbare grondslag NA  alle aftrekken) naar de code 118 (Meerwaarden op aandelen belastbaar  tegen 25%) => zie aangifte hierna.

194

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% :

195

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : Voorbeeld 1

Voorbeeld 2

Resultaat

5.000 4.100 ____ 900 100 ____ 1.000

4.550 4.100 _____ 450 100 _____ 550

Fiscaal verlies

‐500

‐500

Omzet Kosten EBIT Financiële opbrengst

196

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : voorbeeld 1

voorbeeld 2

Belastbare grondslag

1.000 ‐500 ____ 500

550 ‐500 ____ 50

Belastbaar gewoon tarief Belastbaar tegen 25%

400 100

‐50 100

Aangroei reserves Fiscaal verlies

=>  =>

0 50

Principe : de bewerking mag niet tot gevolg hebben dat het aan het normale tarief in  de VenB. onderworpen resultaat negatief wordt.

197

13. MEERWAARDEN OP AANDELEN Prktijk : belast à 34% : – Voorwaarden : • KMO‐vennootschap of grote vennootschap • En niet voldoen aan taxatievoorwaarde – Technisch :  • de meerwaarde integraal opnemen in de belastbare grondslag

198

MINDERWAARDEN  OP AANDELEN 199

14. MINDERWAARDEN OP AANDELEN Art. 198 7° WIB92 : “Als beroepskosten worden NIET aangemerkt : waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen, behoudens  minderwaarden op aandelen geleden naar aanleiding van de gehele  verdeling van het maatschappelijk vermogen van een vennootschap  tot ten hoogste het verlies aan gestorte kapitaal dat door die  aandelen wordt vertegenwoordigd en de waardeverminderingen en de  minderwaarden op de aandelen die behoren tot de  handelsportefeuille, zoals bedoeld in artikel 35ter, § 1, tweede lid, a,  van het koninklijk besluit van 23 september 1992 op de jaarrekening  van de kredietinstellingen, de beleggingsondernemingen en de  beheervennootschappen van instellingen voor collectieve opnemen in de belastbare  grondslag

200

14. MINDERWAARDEN OP AANDELEN Principes : ‐ Waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen zijn niet aftrekbaar ‐

Tenzij ingeval van gehele verdeling van het maatschappelijk vermogen

‐

Maar in dit geval tot hoogstens het verlies aan gestorte kapitaal

‐

Het deel dat niet aftrekbaar is dient opgenomen te worden bij de verworpen  uitgaven in

201

14. MINDERWAARDEN OP AANDELEN Voorbeeld: ‐ ‐ ‐

Vennootschap A koopt 100% van de aandelen van vennootschap B voor 100.000  EUR. Het gestort kapitaal van B bedraagt 62.000 EUR Vennootschap A verkoopt de aandelen van B voor 80.000 EUR

‐

Boekhoudkundig : ‐ Minderwaarde van 80.000 – 100.000 = ‐20.000 EUR verlies

‐

Fiscaal :  ‐ 20.000 EUR is niet aftrekbaar

202

14. MINDERWAARDEN OP AANDELEN Voorbeeld: ‐ ‐ ‐

Vennootschap A koopt 100% van de aandelen van vennootschap B voor 100.000  EUR. Het gestort kapitaal van B bedraagt 62.000 EUR Vennootschap B wordt failliet verklaard en er kan niets meer gerecupereerd  worden

‐

Boekhoudkundig : ‐ Minderwaarde van 0 – 100.000 = ‐100.000 EUR verlies

‐

Fiscaal :  ‐ 62.000 EUR is het verlies aan gestort kapitaal en is aftrekbaar ‐ 38.000 EUR is m.a.w. fiscaal niet aftrekbaar

203

14. MINDERWAARDEN OP AANDELEN Voorbeeld: ‐ ‐ ‐ ‐

‐ ‐

Een vennootschap A kocht aandelen van een vennootschap B voor een bedrag van  30.000 EUR.  Het gestorte kapitaal dat door de aandelen wordt vertegenwoordigd, bedraagt  25.000 EUR.  De aandelen blijven voor hun aankoopprijs op de balans behouden. Vennootschap B wordt ontbonden en vennootschap A ontvangt bij de verdeling  van het vermogen van B een bedrag van 22.500 EUR. Boekhoudkundig : minderwaarde van 22.500 – 30.000 = ‐7.500 EUR Fiscaal :  ‐ 2.500 EUR (25.000 – 22.500) is het verlies aan gestort kapitaal en is aftrekbaar ‐ 5.000 EUR is m.a.w. fiscaal niet aftrekbaar

204

14. MINDERWAARDEN OP AANDELEN Op welk tijdstip is de minderwaarde fiscaal aftrekbaar ? Art. 49 WIB92 : verliezen zijn als beroepskosten aftrekbaar in het belastbare tijdperk  waarin ze 'gedaan of gedragen' zijn, met name wanneer ze het  karakter van zekere en vaststaande verliezen hebben en als zodanig zijn geboekt

205

14. MINDERWAARDEN OP AANDELEN Op welk tijdstip is de minderwaarde fiscaal aftrekbaar ? Standpunt Administratie : de minderwaarde is pas aftrekbaar wanneer het verlies  definitief is, m.a.w. bij de sluiting van het faillissement Hof van Beroep Gent (22/05/2012) : een attest van de curator volstaat als bewijs dat  het verlies zeker en vaststaand is.  In het boekjaar waarin dat attest verkregen wordt,  mag de vennootschap de minderwaarde aftrekken, ook al is het faillissement nog niet  afgesloten.  Door te stellen dat het verlies pas aftrekbaar is bij de sluiting van het  faillissement, voegt de Administratie een voorwaarde toe aan de wet, wat niet  mogelijk is.

206

ART 47 WIB92

207

15. ART 47 WIB92 § 1. Wanneer een bedrag gelijk aan de verkregen  schadevergoeding of de verkoopwaarde wordt herbelegd op  de wijze en binnen de termijn als hierna gesteld, worden de  meerwaarden op immateriële en materiële vaste activa die  niet zijn vrijgesteld ingevolge de artikelen 44, § 1, 2° en § 2,  44bis en 44ter en die zijn verwezenlijkt, 1° naar aanleiding van een schadegeval, een onteigening, een  opeising in eigendom of een andere gelijkaardige gebeurtenis,  of

208

15. ART 47 WIB92 2° bij een niet in het 1° vermelde vervreemding van immateriële vaste  activa waarop fiscaal afschrijvingen werden aangenomen of van materiële  vaste activa en voor zover de vervreemde goederen sedert meer dan 5  jaar vóór hun vervreemding de aard van vaste activa hadden, aangemerkt  als winst of baten van het belastbare tijdperk waarin de herbelegde  goederen zijn verkregen of tot stand gebracht en van ieder volgende  belastbare tijdperk en zulks naar verhouding tot de afschrijvingen op die  goederen die respectievelijk op het einde van het eerst vermelde  belastbare tijdperk en voor elk volgende belastbare tijdperk in aanmerking  worden genomen en, in voorkomend geval, tot het saldo op het ogenblik  dat de goederen ophouden gebruikt te worden voor het uitoefenen van de  beroepswerkzaamheid en uiterlijk bij de stopzetting van de  beroepswerkzaamheid. Met materiële vaste activa worden gelijkgesteld, de terreinen en  gebouwen die voorkomen onder de actiefpost beleggingen,  overeenkomstig de wetgeving betreffende de jaarrekening van  verzekeringsondernemingen. 209

15. ART 47 WIB92 § 2. De herbelegging moet gebeuren in afschrijfbare  immateriële of materiële vaste activa die in een lidstaat van  de Europese Economische Ruimte voor het uitoefenen van de  beroepswerkzaamheid worden gebruikt. § 3. De herbelegging moet uiterlijk bij de stopzetting van de  beroepswerkzaamheid gebeuren en binnen een termijn : 1° die verstrijkt na 3 jaar volgend op het einde van het  belastbare tijdperk waarin de schadeloosstelling is ontvangen,  voor meerwaarden vermeld in § 1, 1°; 2° van 3 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk  waarin de meerwaarden vermeld in § 1, 2°, zijn verwezenlijkt. 210

15. ART 47 WIB92 § 4. Wanneer wordt herbelegd in een gebouwd onroerend goed,  een vaartuig of een vliegtuig, wordt, in afwijking van § 3, 2°, de  herbeleggingstermijn gebracht op 5 jaar vanaf de eerste dag van  het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt, of  vanaf de eerste dag van het voorlaatste belastbare tijdperk dat de  verwezenlijking van de meerwaarde voorafgaat. In afwijking van § 1 wordt in gevallen als vermeld in het eerste lid,  de meerwaarde in het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is  verwezenlijkt als winst of baten aangemerkt naar verhouding tot  het bedrag van de afschrijvingen op het door herbelegging  verkregen goed die op het ogenblik van verwezenlijking van de  meerwaarde reeds in aanmerking zijn genomen.

211

15. ART 47 WIB92 § 5. Om het in § 1 vermelde belastingstelsel te rechtvaardigen  moet de belastingplichtige bij zijn aangifte in de  inkomstenbelastingen, voor het aanslagjaar van de  verwezenlijking van de meerwaarde en de erop volgende  aanslagjaren tot wanneer de verwezenlijkte meerwaarde  volledig belast is, een opgave voegen waarvan het model door  de Minister van Financiën of zijn afgevaardigde wordt  vastgesteld. § 6. Indien niet wordt herbelegd op de wijze en binnen de  termijnen gesteld in de §§ 2 tot 4 wordt de verwezenlijkte  meerwaarde, of het gedeelte ervan dat nog niet is belast,  aangemerkt als een inkomen van het belastbare tijdperk  waarin de herbeleggingstermijn verstreken is. 212

15. ART 47 WIB92 Voorbeeld : Vennootschap koopt in 2002 gebouw met waarde van 300.000 EUR : – 100.000 EUR grond – 200.000 EUR gebouw – Gebouw wordt afgeschreven over 30 jaar In 2012 verkoopt vennootschap het gebouw voor 500.000 EUR  Meerwaarde:  – Boekwaarde: 100.000 + 200.000 x 70% = 240.000 EUR 

213

15. ART 47 WIB92 Meerwaarde:  – Verkoopprijs:  – Boekwaarde:  100.000 + 200.000 x 70% :

500.000 EUR  240.000 EUR

– Meerwaarde:

260.000 EUR

– Taxatie: 260.000 x 33,99% :

88.374 EUR

214

15. ART 47 WIB92 Art. 47 WIB92 is een keuzestelsel : Principe : meerwaarde direct belastbaar, behoudens vrije keuze van de  belastingplichtige om voor het uitzonderingsartikel te opteren Belasting in eenmaal vindt ook plaats indien geen tijdige herbelegging werd  doorgevoerd (termijn 3 of 5 jaar)  Nalatigheidsintresten verschuldigd op belastbaar geworden meerwaarde vanaf 1  januari van het aanslagjaar waarvoor de vrijstelling was toegestaan

215

15. ART 47 WIB92 Vrijwillig gerealiseerde meerwaarde is vrijgesteld wanneer: – Vaste activa reeds 5 jaar voor de vrijwillige vervreemding aanwezig waren (bij  gedwongen meerwaarden niet van toepassing) – Binnen een termijn van 3 jaar herbelegd in afschrijfbaar actief of binnen de 5  jaar indien in gebouwen/vaartuig/vliegtuig wordt herbelegd en wanneer het  een vrijwillige meerwaarde betreft – De verkregen verkoopwaarde wordt herbelegd – De herbelegging moet gebeuren in afschrijfbare activa gebruikt in EER voor  beroepswerkzaamheid 

216

15. ART 47 WIB92 Gedwongen realisaties : herbeleggingtermijn steeds 3 jaar Spreiding van de meerwaarde loopt gelijk met de afschrijving op de goederen die  de onderneming heeft aangeschaft als wederbelegging van de ontvangen  verkoopwaarde

217

15. ART 47 WIB92 Schematische voorstelling : Betreft het vaste activa ? – JA        NEEN > geen gespreide taxatie Betreft het materieel of immaterieel vast actief ? – JA        NEEN > geen gespreide taxatie Betreft het een gerealiseerde meerwaarde – JA       NEEN > geen gespreide taxatie Betreft het een gedwongen meerwaarde – JA       = gespreide taxatie – Herbeleggingstermijn : 3 jaar – Geen voorwaarden gesteld aan de bezitsduur

218

15. ART 47 WIB92 Betreft het een vrijwillig verwezenlijkte meerwaarde: JA – Is het een materieel of immaterieel vast actief dat langer dan 5 jaar in het  bezit is van de vennootschap? • JA                NEEN > geen gespreide taxatie • Herbeleggingstermijn : 3 of 5 jaar

219

15. ART 47 WIB92 Aanvang herbeleggingstermijn : – Bij vrijwillig gerealiseerde meerwaarde:  • eerste dag van het belastbaar tijdperk waarin de meerwaarde is  verwezenlijkt  • OF eerste dag van het voorlaatste belastbaar tijdperk dat de  verwezenlijking voorafgaat – Bij gedwongen realisatie • Eerste dag na het verstrijken van het belastbare tijdperk waarin de  schadeloosstelling werd ontvangen

220

15. ART 47 WIB92 Boekhoudkundige verwerking : De meerwaarde wordt opgesplitst in : – het gedeelte dat de belasting vertegenwoordigt  – het gedeelte dat na belasting in de vennootschap zal blijven 2 rekeningen op het passief creëren :  – “uitgestelde belastingen”  – “belastingsvrije reserve” 2 rubrieken in de resultatenrekening : – “ overboeking en onttrekking naar uitgestelde belastingen”  – “overboeking en onttrekking naar vrijgestelde reserves”

221

15. ART 47 WIB92 Voorbeeld : Vennootschap realiseert een meerwaarden van 100.000 EUR op een gebouw. De  boekingen verlopen als volgt in het jaar van verwezenlijking :  680 Overboeking naar uitgestelde belastingen 33.990 EUR @ 1682 uitgestelde belastingen  689 Overboeking naar vrijgestelde reserves  66.010 EUR @ 132 belastingsvrije reserves 

33.990 EUR

66.010 EUR

222

15. ART 47 WIB92 Voorbeeld : Gedurende de volgende jaren (à rato van de afschrijvingen) 1682 Uitgestelde belastingen  1.030 EUR @  780 onttrekking aan de uitgestelde belastingen 1.030 EUR 132 Belastingsvrije reserve  2.000,30 EUR @  789 onttrekking aan de vrijgestelde reserves  2.000,30 EUR

223

15. ART 47 WIB92 Voor gespreide belasting komen alleen activa in aanmerking die de aard hebben  van immateriële of materiële vaste activa, zoals omschreven in de wetgeving op de  boekhouding en jaarrekening van ondernemingen Portefeuillewaarden : aandelen, vorderingen en vastrentende effecten Ongeacht of zij bij financiële vaste activa of bij “geldbeleggingen” moeten worden  geboekt Komen NIET in aanmerking Voorraden en bestellingen in uitvoering Waartoe ook onroerende goederen bestemd voor verkoop behoren Vormen een vlottend actief En komen dus NIET in aanmerking

224

15. ART 47 WIB92 Vaste activa gelegen in het buitenland : Het is zonder belang of de vervreemde activa in België of in het buitenland voor de  uitoefening van de beroepswerkzaamheid werden gebruikt De plaats van de herbelegging : – Moet in lidstaat Europese Economische Ruimte worden gebruikt voor  uitoefening beroepsactiviteit  (na wetswijziging in 2011, voordien enkel in België => in strijd met Europees  Verdragsrecht)  – Deze wijziging is van toepassing op de meerwaarden die zijn gerealiseerd  vanaf het belastbare tijdperk dat aan aanslagjaar 2012 verbonden is.

225

15. ART 47 WIB92 Berekening bezitsduur activa :  Vast activa moeten bij vrijwillig gerealiseerde meerwaarden minstens 5 jaar in  bezit zijn van de vennootschap – Bij gedwongen realisatie : geen minimumtermijn De termijn van 5 jaar wordt berekend vanaf de datum waarop de activa voor de  eerste maal voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid werden gebruikt  tot de datum waarop de activa worden vervreemd

226

15. ART 47 WIB92 Begindatum bezitsduur : Eerste plaats: goed daadwerkelijk in bezit van de vennootschap is gekomen :  factuurdatum of andere stukken Indien er bij de verkoop onmiddellijke eigendomsoverdracht was : deze datum in  aanmerking nemen voor berekening (zelfs indien levering en/of betaling slechts  later hebben plaatsgevonden) Onroerende goederen : bij tekenen van de compromis/ onderhandse  verkoopovereenkomst Uitzondering : opschortende voorwaarde in compromis Tijd begint te lopen op moment voorwaarde voldaan  Bv : opgenomen in compromis dat de eigendomsoverdracht slechts zal  plaatsvinden op het tijdstip van de authentieke akte

227

15. ART 47 WIB92 Datum van realisatie : Belastbaarheid van meerwaarden ontstaat op de datum waarop activa worden  verwezenlijkt Het patrimonium van de belastingplichtige verlaten en door een tegenwaarde  vervangen – Vrijwillig verwezenlijkte : geen rekening houden met de wijze of de termijnen  van betaling van de realisatieprijs – Gedwongen meerwaarden : op datum van ontvangst van de  schadevergoeding

228

15. ART 47 WIB92 Afschrijfbare activa : Definitie afschrijfbare activa : – Activa die onbetwistbaar een gestadige waardevermindering ondergaan  – Bv : gebouwen, installaties, machines, meubilair, …  Afschrijvingen worden als beroepskost aanvaard in de mate dat : – Ze noodzakelijk zijn EN – Samengaan met een waardevermindering die zich tijdens het belastbaar  tijdperk werkelijk heeft voorgedaan (Art. 61 WIB92)  Bij aankoop onroerend goed : terrein komt niet in aanmerking voor de  herbelegging

229

15. ART 47 WIB92 Niet‐afschrijfbare activa : Terreinen: grond ondergaat geen waardevermindering Naakte eigendom van een onroerend goed : kan enkel door de vruchtgebruiker  afgeschreven worden, niet door de naakte eigenaar Afbraak van gebouw  Gebouwen bij immobiliënmakelaars : zijn als voorraden te aanschouwen Kunstwerken : in casu niet afschrijfbaar (kunstwerken die onlosmakelijk verbonden  zijn aan het gebouw : mee afschrijven met het gebouw)

230

15. ART 47 WIB92 Herbeleggingstermijn : Vrijwillig verwezenlijkte meerwaarden: 1ste jaar:  vervreemding

2de jaar

3e jaar

Wederbeleggingstermijn

231

HERBELEGGINGSTERMIJN Herbeleggingstermijn: Vrijwillig verwezenlijkte meerwaarden, herbelegging in  onroerende goederen : Jaar N – 2

Jaar N – 1

1ste jaar:  vervreemding

2de jaar

3e jaar

4de jaar

5de jaar

Vervroegde herbeleggingstermijn Verlengde herbeleggingstermijn

232

HERBELEGGINGSTERMIJN Herbeleggingstermijn: Gedwongen meerwaarden: Vergoeding

1ste jaar

2de jaar

3de jaar

Wederbeleggingstermijn Indien schadegeval in jaar voor vergoeding, worden  herbeleggingen vanaf datum schadegeval  aanvaard door de Administratie (‘Praktisch vennootschapsbelasting’ – Wim Van Kerckhove (10/07/2011)) 

233

TERMIJN  JAARREKENING 234

16. TERMIJN JAARREKENING Termijnen jaarrekening : Art. 143 W.Venn. : het bestuursorgaan overhandigt de jaarrekening aan de  commissaris ten laatste één maand voor de algemene vergadering Art. 553 W.Venn. : 15 dagen voor de algemene vergadering mogen de  aandeelhouders kennis nemen van de jaarrekening Art. 92 W.Venn. : de jaarrekening moet binnen 6 maanden na het einde van het  boekjaar ter goedkeuring voorgelegd worden aan de algemene vergadering Art. 98 W.Venn. : de jaarrekening moet binnen de 30 dagen na de goedkeuring  neergelegd worden en te laatste binnen de 7 maanden na de datum van afsluiting  van het boekjaar

235

TEGENSTRIJDIG  BELANG 236

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Wat ? Het bestuur van een vennootschap kan belangenconflicten meebrengen.  De  bestuurder kan namelijk een eigen belang hebben dat verschilt van het belang van  de vennootschap waarin hij bestuurder is Voorbeelden :  – bestuurder verkoopt woning aan de vennootschap – Verhuur van (een deel van de) woning aan de vennootschap – Transacties tussen vennootschappen Principe : de vertegenwoordiger mag niet optreden aan beide zijden van de  rechtshandeling

237

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Is er één Zaakvoerder ?

JA

Is de enige Zaakvoerder ook de enige vennoot ?

JA

Art. 261

NEEN NEEN De enige Zaakvoerder is niet de enige vennoo Er is meer dan één vennoot Art. 260 Er is meer dan één zaakvoerder Art. 259

238

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Toepassingsvoorwaarden in NV en BVBA De belangenconflictregeling in de NV en BVBA is van toepassing wanneer een  bestuurder/Zaakvoerder een rechtstreeks of onrechtstreeks vermogensrechtelijk  belang heeft dat strijdig is met een beslissing of verrichting die tot de bevoegdheid  behoort van de Raad van Bestuur. Gevolg : de algemene regeling is bij een BVBA maar van toepassing indien er een  collegiaal bestuur is Het moet gaan om een vermogensrechtelijk belang : er moeten vermogensrechten  zijn (vb. politieke, ideologische of morele belangen zijn dus niet voldoende

239

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Het belang van de bestuurder is strijdig met een verrichting of beslissing die  behoort tot de bevoegdheid van het bestuursorgaan. Praktijk : inbreng éénmanszaak via quasi‐inbreng : belangenconflict van  toepassing?   Neen, want deze verrichting moet goedgekeurd worden door de algemene  vergadering

240

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Uitzonderingen op de belangenconflictregeling : Handelingen tussen nauw verbonden vennootschappen (deelneming van ten  minste 95%) Gebruikelijke verrichtingen die plaatsen vinden onder normale  marktomstandigheden

241

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Wat is de procedure : NV (art 523 W. Venn.): Betrokken bestuurder: tegenstrijdig belang meedelen voor de Raad van Bestuur  een besluit neemt Bestuurder mag deelnemen EN stemmen op de vergadering (niet bij  beursgenoteerde vennootschap) Notulen van de vergadering : – opnemen in het jaarverslag of, indien geen jaarverslag, in een verslag dat  samen met de jaarrekening wordt neergelegd – omschrijving vermogensrechtelijke gevolgen vennootschap De betrokken bestuurder moet de commissaris op de hoogte brengen De commissaris moet een afzonderlijke omschrijving opnemen in zijn verslag

242

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Sancties : De vennootschap kan de nietigheid vorderen van de beslissing Bijzondere bestuurdersaansprakelijkheid

243

17. TEGENSTRIJDIG BELANG BVBA Er is geen college van Zaakvoerders : De zaakvoerder moet de vennoten van het belangenconflict in kennis stellen De beslissing of verrichting mag enkel voor rekening van de vennootschap worden  genomen door een lasthebber ad hoc (art. 260 W.Venn.) De lasthebber ad hoc wordt aangesteld door de algemene vergadering Het W.Venn. bepaalt geen nietigheid voor de schending van art. 260. De gewone bestuurdersaansprakelijkheid is bijgevolg van toepassing. De enige vennoot is ook de enige zaakvoerder (art. 261 W.Venn.)  De zaakvoerder kan de verrichting doen, maar hij moet een bijzonder verslag  uitbrengen dat samen met de jaarrekening wordt neergelegd Art. 261 voorziet wel een bijzondere aansprakelijkheidssanctie : de enige  vennoot/zaakvoerder is gehouden tot alle eventuele schade 244

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Problematiek tegenstrijdig belang i.g.v. slechts twee bestuurders : leidt dit tot een  blokkering ? Situering : Een naamloze vennootschap die slechts twee aandeelhouders telt, is toegestaan om  ook slechts twee bestuurders te hebben. Indien in voorkomend geval er een tegenstrijdig belang ontstaat, zou dit kunnen leiden  tot een blokkering van de beslissing.

245

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Problematiek tegenstrijdig belang i.g.v. slechts twee bestuurders : leidt dit tot een  blokkering ? Voorlopig antwoord : Art. 523 W.Venn. is slechts van toepassing voor handelingen die behoren tot de bevoegdheid  van de Raad van Bestuur Zijn bijgevolg niet geviseerd : – beslissingen die toebehoren aan de Algemene Vergadering  – Beslissingen die behoren tot het dagelijks bestuur (en welke toekomen aan de  gedelegeerd bestuurder) de gedelegeerd bestuurder heeft volle bevoegdheid inzake dagelijks bestuur dat niet valt  onder het toepassingsveld van 523 W.Venn. Anderzijds heeft de gedelegeerd bestuurder geen "hogere" bevoegdheid als het gaat om  materies die wel onder toepassing van 523 vallen. In voorkomend geval is er mogelijks een blokkering Problematiek wordt op de agenda van de juridische commissie van het IBR geplaatst

246

ALARMBEL‐ PROCEDURE 247

18. ALARMBELPROCEDURE Grens 1: Netto‐actief < 1/2  maatschappelijk kapitaal – Algemene Vergadering samenroepen binnen 2 maanden na vaststelling – De Algemene Vergadering moet beraadslagen over de ontbinding of andere  maatregelen (goedkeuring met ¾ van de stemmen) • Raad van Bestuur :  opmaak bijzonder verslag  – Terbeschikkingstelling  15 dagen voor Algemene Vergadering – Indien voorstel om de activiteiten verder te zetten => herstelmaatregelen  moeten opgenomen worden – Ontbreken verslag => nietigheid beslissing Algemene Vergadering

248

18. ALARMBELPROCEDURE Grens 2: Netto‐actief < 1/4e maatschappelijk kapitaal – Procedure idem aan < ½ – Ontbinding bij goedkeuring door 1/4e stemmen

249

18. ALARMBELPROCEDURE Grens 3: Netto‐actief daalt tot onder grens minimum te volstorten kapitaal (6.200  EUR voor BVBA, 61.500 voor NV) : Iedere belanghebbende kan ontbinding vorderen. BVBA (art. 322 e.v. W. Venn.) NV (art. 633 e.v. W. Venn.)

250

HET JAARVERSLAG

251

19. HET JAARVERSLAG Art. 94 W.Venn. : opmaak jaarverslag is niet nodig voor : – Kleine vennootschappen – VOF, GCV en CVOA waarvan alle onbeperkt aansprakelijke vennoten  natuurlijke personen zijn – Economisch samenwerkingsverband – Landbouwvennootschap Inhoud van het jaarverslag : zie opsomming in art. 96 W.Venn.

252

FOUTEN IN DE  JAARREKENING 253

20. FOUTEN IN DE JAARREKENING Herwaarderingsmeerwaarden boeken op immateriële vaste activa Kosten van onderzoek en ontwikkeling afschrijven op meer dan 5 jaar en dit niet  verantwoorden in de toelichting Herwaarderingsmeerwaarden boeken met miskenning van de  rentabiliteitsvoorwaarde Herwaarderingsmeerwaarden afschrijven over de volledige duur (vb. 30 jaar) i.p.v.  over de vermoedelijke residuele gebruiksduur Geen pro‐rata afschrijving bij grote vennootschap Onvoldoende wettelijke reserve aanleggen Dividenden uitkeren met miskenning van uitkeerbare winst Waarborgen niet of onvolledig ingevuld in de toelichting Het jaarverslag niet mee publiceren met de jaarrekening Het verslag van de commissaris niet mee publiceren met de jaarrekening

254

FOUTEN IN HET  JAARVERSLAG 255

21. FOUTEN IN HET JAARVERSLAG Jaarverslag wordt niet opgemaakt (door een grote vennootschap) Jaarverslag dat opgesteld wordt door de aandeelhouders i.p.v. door het  bestuursorgaan Benoeming van een Bestuurder in het jaarverslag i.p.v. in het verslag van de  algemene vergadering Ingeval van overgedragen verlies in de balans of twee opeenvolgende boekjaren  verlies in de resultatenrekening, geen verantwoording in het jaarverslag van de  toepassing van de waarderingsregels in continuïteit

256

MANIPULATIES  JAARREKENING  257

22. MANIPULATIES JAARREKENING Manipulaties in de jaarrekening :  Wijziging afschrijvingsmethodes Wijziging in waarderingsmethode van de voorraad Aanleg / Geen aanleg van een voorziening voor risico’s en kosten Het boeken van herstructureringskosten Activering van zelf ontwikkelde software Sale and lease back verrichting Oninbare vordering omzetten in aandelen Onvoldoende voorzieningen aanleggen Niet aanleggen provisie vakantiegeld …

258

WAARBORGEN IN  DE TOELICHTING 259

23. WAARBORGEN IN DE TOELICHTING

260

DEELNEMINGEN IN  DE TOELICHTING 261

24. DEELNEMINGEN IN DE TOELICHTING VOL‐schema : – Staat van de financiële vaste activa – Uitsplitsing tussen : • • • • • •

Verbonden ondernemingen – deelnemingen en aandelen (> 50%) Verbonden ondernemingen – vorderingen Ondernemingen met deelnemingsverhouding – deelneming en aandelen (> 10%) Ondernemingen met deelnemingsverhouding – vorderingen Andere ondernemingen – aandelen (< 10%) Andere ondernemingen – vorderingen

– Inlichtingen omtrent de deelnemingen • • • • •

Naam, zetel, enz Aangehouden maatschappelijke rechten Afsluitdatum laatste jaarrekening Eigen vermogen Netto‐resultaat

262

24. DEELNEMINGEN IN DE TOELICHTING VKT‐schema : – Staat van de financiële vaste activa – Inlichtingen omtrent de deelnemingen • • • • •

Naam, zetel, enz Aangehouden maatschappelijke rechten Afsluitdatum laatste jaarrekening Eigen vermogen Netto‐resultaat

263

17% VAN DE  AANGIFTE VENB. 264

25. 17% VAA IN DE AANGIFTE VENB. Voordelen alle aard in de aangifte VenB. ‐ 1ste Principe :  ‐ vanaf aanslagjaar 2013 dient 17% van het belastbaar voordeel alle aard van de  personenwagens opgenomen te worden in de verworpen uitgaven ‐

Concreet : opname in code 1206 (specifieke code)

‐

Belangrijk : de 17% moet enkel toegepast worden op het voordeel alle aard dat  wordt aangerekend op fiche (dus niet via rekening‐courant of facturatie) (vraag nr 59 FAQ – oktober 2012)

265

25. 17% VAA IN DE AANGIFTE VENB. Voordelen alle aard in de aangifte VenB. ‐ 2de Principe :  ‐ De 17% verworpen uitgaven is tevens de minimum belastbare basis, er mogen  geen fiscale aftrekken van gebeuren ‐ Praktisch : ‐ Stap 1 : opname 17% onder de verworpen uitgaven => Resultaat van het belastbaar tijdperk (reserves + verworpen uitgaven + dividenden)

‐

Stap 2 : vermindering met de bestanddelen van het resultaat waarop de  aftrekbeperking van toepassing is (code 1420) : dit omvat de 17% => resterend resultaat, positief of negatief

‐

Stap 3 : de resterende winst (positief) wordt terug verhoogd met de 17%, zodat  deze kosten zich altijd in de belastbare basis zullen bevinden.

266

25. 17% VAA IN DE AANGIFTE VENB. Voordelen alle aard in de aangifte VenB. Voorbeeld : ‐ ‐ ‐ ‐ ‐ ‐ ‐ ‐ ‐ ‐ ‐

Winst van het boekjaar : 17% voordelen alle aard : Uitgekeerde dividenden : Resultaat van het tijdperk: Autokosten t.b.v. het VAA : Resterend resultaat : Fiscaal verlies : Belastbare grondslag : Autokosten t.b.v. het VAA : Belastbare grondslag : Over te dragen fiscaal verlies:

40.000 10.000 0 50.000 ‐10.000 40.000 ‐8.000 32.000 0 32.000 0

40.000 ‐5.000 10.000 10.000 0 0 50.000 5.000 ‐10.000      ‐10.000  40.000 ‐15.000 ‐45.000 0  0.000 0 10.000 10.000 10.000 10.000 ‐5.000 ‐5.000 267

FAIRNESSTAX

268

26. FAIRNESSTAX Principes : Nieuw vanaf aanslagjaar 2014 Enkel van toepassing voor niet‐KMO‐vennootschappen (art. 15 W.Venn.) Het betreft een aanvullende aanslag t.b.v. 5%  (5,15%) De belastbare basis van deze aanslag kan niet worden verminderd  Van toepassing indien een vennootschap dividenden uitkeert die niet effectief  belast worden in de vennootschap wegens toepassing van de aftrek voor  risicokapitaal of de aftrek van overgedragen verliezen Art. 219ter WIB92

269

26. FAIRNESSTAX Toepassingsgebied : Enkel de “gewone” dividenden worden geviseerd (art. 18 lid 1 1° tot 2°bis WIB92): – Gewone dividenden – Inkoopboni Dus niet : – Liquidatieboni – Geherkwalificeerde intresten – Dividenden in het kader van de incorporatie van reserves (art. 537 WIB92)

270

26. FAIRNESSTAX Belastbare grondslag: De belastbare grondslag moet in verschillende stappen berekend worden : Stap 1 : het positieve verschil tussen de bruto uitgekeerde dividenden (A) en het  uiteindelijk fiscaal resultaat dat wordt onderworpen aan de venb. (B) Stap 2 : dit bedrag moet worden verminderd met het gedeelte van dividenden dat  afkomstig is van “voorheen, en uiterlijk voor het aanslagjaar 2014, belaste  reserves” (C) Stap 3 : het saldo moet beperkt worden door een breuk : voor het BT werkelijk gecompenseerde verliezen en de werkelijk toegepaste NIA fiscaal resultaat van het BT na de 1ste bewerking                                         

Formule : ( A – B – C) x D%

271

26. FAIRNESSTAX Voorbeeld : Uitgekeerde dividenden (A) : 1.000  Gedeelte van de dividenden afkomstig uit voorheen belaste reserves (C) : 0  Definitief Belaste Inkomsten : 500  Werkelijk toegepaste aftrek voor risicokapitaal voor het aanslagjaar (R) : 800  Werkelijk toegepaste aftrek van overgedragen verliezen (V) : 50  Fiscaal resultaat na de eerste bewerking (E): 2.000  Uiteindelijk resultaat dat daadwerkelijk onderworpen wordt aan de  vennootschapsbelasting (B) : 2.000 ‐ 500 ‐ 800 ‐ 50 = 650  = > Berekening fairness tax :   Grondslag : (1.000 ‐ 650 ‐ 0) x ((800 + 50)/2.000) % = 550 x 42,5% = 233,75.   Afzonderlijke aanslag : 233,75 x 5,15% = 120,38. 

272

273

EINDE BEDANKT VOOR UW  AANDACHT!

274

BIJLAGEN CBN Advies 2010/05 CBN Advies 148/6 CBN Advies 2012/17 CBN Advies 2012/16 CBN Advies 2011/14

275