DAŇOVÝ A ÚČETNÍ REŢIM NEZISKOVÉ ORGANIZACE

Masa rykova un iverz ita Ekonomicko-správní fakulta Studijní obor: Veřejná ekonomika

DAŇOVÝ A ÚČETNÍ REŢIM NEZISKOVÉ ORGANIZACE Accounting and tax regime of nonprofit organization Diplomová práce

Vedoucí diplomové práce: Ing. Pavla KVAPILOVÁ

Autor: Petra KŘEPELKOVÁ

Brno, duben 2011

Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta Katedra veřejné ekonomie Akademický rok 2008/2009

ZADÁNÍ DIPLOMOVÉ PRÁCE Pro:

KŘEPELKOVÁ Petra

Obor:

Veřejná ekonomika

Název tématu (česky):

Daňový a účetní režim neziskové organizace

Název tématu (anglicky):

Accounting and tax regime of nonprofit organization

Z á s a d y p r o v y p r a c o v á n í:

Problémová oblast: Neziskové organizace. Postupy účtování. Daňový reţim se zaměřením na daň z příjmů právnických osob a daň z přidané hodnoty. Cíl práce: Analýza současné právní úpravy postupů účtování neziskových organizací a specifického daňového reţimu. Postup práce a použité metody: 1. Vymezení předmětu a metod zkoumání 2. Terénní sběr informací, studium odborné literatury 3. Analýza získaných informací 4. Zhodnocení a závěry vyplývající z analýzy

Rozsah grafických prací:

Předpoklad cca 10 tabulek a grafů

Rozsah práce bez příloh:

60 – 70 stran

Seznam odborné literatury: STUCHLÍKOVÁ, H., KOMRSKOVÁ, S. Zdaňování neziskových organizací zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdruţení, veřejných vysokých škol a veřejných výzkumných institucí s příklady z praxe. 4. vyd. Praha: ANAG, 2006. 223 s. ISBN 80-7263-342-72-2 VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008. Praha, 1. VOX a.s., 2008. 320 s. ISBN 978-80-86324-72-2 Ministerstvo financí ČR: Oficiální stránky Ministerstva ČR [on-line]. Dostupné z www: www.mfcr.cz

Vedoucí diplomové práce:

Datum zadání diplomové práce:

Ing. Pavla Kvapilová

6. 3. 2009

Termín odevzdání bakalářské/diplomové práce a vložení do IS MU je uveden v platném harmonogramu akademického roku.

…………………………………… vedoucí katedry

V Brně dne 6. 3. 2009

………………………………………… děkan

J mé no a p ř í j mení aut or a:

Petra Křepelková

Ná z e v di pl omové pr áce:

Daňový a účetní reţim neziskové organizace

Ná z e v pr ác e v angličt i ně:

Accounting and tax regime of nonprofit organization

Ka t e dr a:

veřejné ekonomie

Ve douc í di pl omové pr áce:

Ing. Pavla Kvapilová

Rok obha j oby:

2011

Anotace Předmětem diplomové práce „Daňový a účetní reţim neziskové organizace“ je analýza účetního a daňového reţimu občanského sdruţení. První kapitola se zabývá charakteristikou neziskových organizací, především pak občanských sdruţení. Je popsána právní úprava občanských sdruţení. Druhá kapitola je zaměřena na účetní reţim občanských sdruţení. Jsou zmíněny moţnosti vedení účetnictví a určitá specifika účtování. Ve třetí kapitole je provedena analýza veškerých daní, které se mohou občanského sdruţení týkat. Největší pozornost je věnována dani z příjmů právnických osob a dani z přidané hodnoty. Poslední čtvrtá kapitola spojuje teoretické a praktické poznatky v jeden celek, na konkrétním příkladu občanského sdruţení ukazuje vedení účetnictví a daní v praxi. V závěru jednotlivých kapitol jsou uvedena doporučení a zjednodušení, která jsou vyvozena z teoretických poznatků.

Annotation The subject of the diploma thesis „Accounting and tax regime of nonprofit organization“ is an analysis of the accounting a tax regime of civic association. The first part describes characteristics of non-profit organizations, primarily civic associations. The second part is devoted to accounting of civic associations. It includes possibilities of accounting management and accounting specifics. The third part is devoted to an analyse of all taxes for which civic associations can be related. Corporate income tax and value added tax are analysed in greatest range. In the last fourth part theoretical and practical knowledge are gathered, focus is concentrated on accounting management and taxation in practice of concrete civic association. At the end of the particular parts are presented the recommendations and simplifications resulting from theoretical knowledge.

Klíčová slova Nezisková organizace, občanské sdruţení, účetnictví, daně, daň z příjmů právnických osob, daň z přidané hodnoty.

Keywords Non-profit organisation, civic association, accounting, taxes, corporate income tax, value added tax.

Prohlášení Prohlašuji, ţe jsem diplomovou práci Daňový a účetní reţim neziskové organizace vypracovala samostatně pod vedením Ing. Pavly Kvapilové a uvedla v ní všechny pouţité literární a jiné odborné zdroje v souladu s právními předpisy, vnitřními předpisy Masarykovy univerzity a vnitřními akty řízení Masarykovy univerzity a Ekonomicko-správní fakulty MU. V Brně dne 25. dubna 2011

vlastnoruční podpis autora

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala Ing. Pavle Kvapilové za cenné rady a připomínky, kterými přispěla k vypracování této diplomové práce.

OBSAH ÚVOD .......................................................................................................................................10 1

VYMEZENÍ ZÁKLADNÍCH POJMŮ ..........................................................................12 1.1 1.2 1.3 1.4

2

ÚČETNÍ REŽIM OBČANSKÝCH SDRUŽENÍ ..........................................................23 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6

3

NÁRODNÍ HOSPODÁŘSTVÍ A JEHO ČLENĚNÍ ..................................................................12 NEZISKOVÉ ORGANIZACE ............................................................................................13 OBČANSKÉ SDRUŢENÍ ..................................................................................................16 SHRNUTÍ......................................................................................................................21 ZÁKLADNÍ POJMY ........................................................................................................23 LEGISLATIVA...............................................................................................................23 JEDNODUCHÉ ÚČETNICTVÍ ...........................................................................................26 ÚČETNICTVÍ ................................................................................................................28 SPECIFIKA ÚČTOVÁNÍ U OBČANSKÝCH SDRUŢENÍ ........................................................34 SHRNUTÍ......................................................................................................................41

DAŇOVÝ REŽIM OBČANSKÝCH SDRUŽENÍ ........................................................44 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 3.7

ZÁKLADNÍ POJMY ........................................................................................................44 DAŇ Z PŘÍJMŮ PRÁVNICKÝCH OSOB ............................................................................46 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY ..........................................................................................52 DAŇ Z NEMOVITOSTÍ ...................................................................................................57 DAŇ DĚDICKÁ, DAROVACÍ, Z PŘEVODU NEMOVITOSTÍ .................................................58 DAŇ SILNIČNÍ ..............................................................................................................60 SHRNUTÍ......................................................................................................................61

4 ANALÝZA UČETNÍHO A DAŇOVÉHO REŽIMU KONKRÉTNÍHO OBČANSKÉHO SDRUŽENÍ ................................................................................................65 4.1 4.2 4.3 4.4

CHARAKTERISTIKA .....................................................................................................65 ÚČETNÍ REŢIM .............................................................................................................68 DAŇOVÝ REŢIM ...........................................................................................................71 SHRNUTÍ......................................................................................................................78

ZÁVĚR ....................................................................................................................................80 SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY ...................................................................................84 SEZNAM TABULEK .............................................................................................................87 SEZNAM SCHÉMAT ............................................................................................................87 SEZNAM ZKRATEK ............................................................................................................88 SEZNAM PŘÍLOH.................................................................................................................89

ÚVOD Vývoj nevládního neziskového sektoru během totalitního reţimu byl podstatně zbrzděn, jelikoţ nedovoloval aktivní veřejné zapojení občanů. Teprve aţ po roce 1989, kdy došlo k velkým společensko-politickým změnám, byl opět obnoven rozvoj nevládního neziskového sektoru (dále jen neziskový sektor). Právě díky obnově demokratických principů, svobody a participace začal neziskový sektor prostupovat do všech oblastí všedního ţivota, do zdravotnictví, školství, kultury, náboţenství, sportu atd. Vznikaly všemoţné občanské iniciativy, avšak s jediným cílem. Tím byla snaha vyvíjet obecně či vzájemně prospěšnou činnost bez omezení státem. Občané se tak na základě svobody sdruţování začali seskupovat v různých typech neziskových organizací za účelem naplnění určitého poslání. Neziskové organizace se ve většině případů orientují na specifické potřeby lidí, které stát ani ziskový sektor nemůţe plně uspokojit, proto jsou neziskovým organizacím ze strany státu poskytována jistá zvýhodnění jak v účetní, tak daňové oblasti. Pro svou práci jsem z neziskových organizací zvolila občanské sdruţení, protoţe jeho právní úprava v souvislosti se vznikem sdruţení je v porovnání s ostatními neziskovými organizacemi nejjednodušší a v důsledku toho se tak občanské sdruţení stává nejrozšířenější formou neziskové organizace v České republice. Rozmach občanských sdruţení nastal po 2. světové válce. Tento vývoj lze spojit především se vzrůstající snahou občanů svobodně se projevovat a sdruţovat ve skupinách, které spojoval stejný nebo podobný zájem. S ohledem na rozdílný charakter činností těchto sdruţení byl nezbytný vznik nové právní úpravy, podle které by se mohly neziskové organizace spravovat. Jednalo se především o stanovení podmínek a zásad týkající se hospodaření neziskových organizací a také jejich začlenění do daňového systému. Cílem této diplomové práce je na základě analýzy účetního a daňového reţimu identifikovat případná problematická ustanovení postupů účtování a zdaňování neziskových organizací na příkladu občanského sdruţení. Práce je orientována na zmapování legislativního rámce týkající se občanských sdruţení, především pak v účetní a daňové oblasti. Na základě takto získaných poznatků autorka zformuluje doporučení ke zjednodušení účetní a daňové problematiky pro občanská sdruţení. Poté se poznatky aplikují do praxe na příkladu konkrétního občanského sdruţení. V analýze jeho účetního a daňového reţimu autorka zjistí, jak konkrétní občanské sdruţení aplikuje účetní a daňovou teorii v praxi, zda dodrţuje zákonem stanovené podmínky. Pokud budou zjištěny nějaké potenciální nedostatky a chyby 10

při vedení účetnictví a stanovení daňových povinností ve sdruţení, navrhne autorka moţné způsoby řešení. Práce je rozdělena do čtyř kapitol. První kapitola je zaměřena na uvedení do problematiky členění národního hospodářství, na bliţší seznámení s neziskovými organizacemi a konkrétně pak občanskými sdruţeními. Je přiblíţen proces zakládání občanských sdruţení, struktura orgánů, jeho činnost a hospodaření a případný zánik sdruţení. Druhá kapitola se zabývá účetním reţimem občanských sdruţení. Pozornost je věnována legislativě, která se týká občanských sdruţení, a také obojím typům účetnictví, a to jednoduchému, které jiţ z platných právních předpisů vymizelo, avšak některá občanská sdruţení podle něj mohou stále postupovat, a účetnictví, dříve známému pod pojmem podvojné účetnictví. Na konci kapitoly jsou zmíněna určitá specifika účtování u občanských sdruţení. Třetí kapitola se týká daňové problematiky občanských sdruţení. Nejprve jsou vymezeny základní pojmy, daňová soustava České republiky a zvláštnosti v daňovém reţimu občanských sdruţení. Poté se kapitola zaměřuje a analyzuje jednotlivé druhy daní, se kterými se můţe občanské sdruţení setkat. Největší pozornost je věnována dani z příjmů právnických osob a dani z přidané hodnoty. Poslední čtvrtá kapitola se věnuje aplikaci teoreticky získaných poznatků do praxe. Je provedena komparace „teoretického“ účetního a daňového reţimu a účetního a daňového reţimu, který občanské sdruţení vede ve skutečnosti. Následně je zhodnoceno dodrţování či nedodrţování zákonem stanovených podmínek a v případě zjištění nedostatků jsou navrhnuty moţné způsoby řešení. Toto porovnání je provedeno na příkladu občanského sdruţení PK Ţraloci. Při psaní této práce autorka vychází z dostupné odborné účetní a daňové literatury, z existujících právních předpisů. Dále jsou vyuţity informace získané z konkrétního občanského sdruţení, s jejichţ zástupci byly vedeny řízené rozhovory. Neziskové organizace a občanská sdruţení jsou vymezeny metodou deskripce. Specifický účetní a daňový reţim platný pro občanská sdruţení je prozkoumán prostřednictvím metody deskripce a analýzy. Informace o konkrétním občanském sdruţení jsou získány z řízených rozhovorů se zástupci občanského sdruţení. Na závěr je pouţita metoda syntézy za účelem propojení teoretických a praktických poznatků. 11

1 VYMEZENÍ ZÁKLADNÍCH POJMŮ Organizace, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, se označují jako neziskové organizace, nevýdělečné organizace, organizace neziskového sektoru apod. V této práci bude uţíván pojem „nezisková organizace“ (dále „NO“). Pro pochopení zásad a principů, na jejichţ základě neziskové organizace fungují, je vhodné nejprve vymezit neziskový sektor v rámci národního hospodářství.

1.1 Národní hospodářství a jeho členění Národní hospodářství je chápáno jako sloţitá soustava subjektů a vztahů mezi nimi, které se vytvořily v průběhu vývoje společnosti za účelem produkce statků, jimiţ jsou uspokojovány potřeby lidí, kteří ţijí na území určitého útvaru. Národní hospodářství lze členit na základě různých kritérií, např. podle kritéria odvětví, kritéria sektoru, kritéria vlastnictví či kritéria financování provozu a rozvoje. Osobně se mi pro smysl této práce jeví nejvhodnější kritérium financování, které ve své knize uvádí Strecková. 1 Schéma 1 - Členění národního hospodářství podle principu financování

Pramen: STRECKOVÁ, Y., MALÝ, I. A kol. Veřejná ekonomie pro školu i praxi, s. 8.

Jak je patrné z předchozího schématu, podle tohoto kritéria se národní hospodářství dělí na ziskový (trţní) a neziskový (netrţní) sektor. Ziskový sektor, jehoţ cílem je dosahování zisku, je financován z trţeb za prodané statky fungující na principu nabídky a poptávky za trţní ceny. Oproti tomu cílem neziskového sektoru není zisk, ale realizace poslání a z něj vyplývající uţitky. Subjekty neziskového sektoru přitom získávají prostředky pro svoji činnost především z přerozdělovacích procesů.

1

STRECKOVÁ, Y., MALÝ, I. a kol. Veřejná ekonomie pro školu i praxi, s. 4

12

Neziskový sektor dále můţeme rozčlenit do dalších podskupin a to na: neziskový veřejný sektor – zpravidla bývá financován z veřejných financí, řídí ho a spravuje veřejná správa, rozhoduje se v něm na základě veřejné volby a podléhá veřejné kontrole, neziskový soukromý sektor – bývá financován ze soukromých financí fyzických a právnických osob, které se rozhodly vloţit své prostředky do konkrétní, předem vymezené produkce nebo distribuce statků, aniţ by očekávaly, ţe jim tento vklad přinese finančně vyjádřený zisk, sektor domácností – zaujímá v národním hospodářství také podstatné místo a to díky svému začlenění do koloběhu finančních toků a vstupu na trh produktů, výrobních faktorů a kapitálu.2

1.2 Neziskové organizace Definovat pojem „nezisková organizace“ není snadné, jelikoţ v kaţdé právní úpravě je tento pojem vymezen jinak. Existuje však komplexní a mezinárodně uznávaná definice od Salomona a Anheiera3, podle které musí neziskové organizace splňovat určité znaky. Neziskové organizace podle nich jsou: 1) institucionalizované (organizované) – tzn., mají jistou institucionální strukturu, určitou organizační skutečnost, 2) soukromé – jsou institucionálně oddělené od státní správy, ani je státní správa neřídí, 3) neziskové – není u nich moţné přerozdělování zisků mezi vlastníky či vedení organizace; případný zisk lze pouţít jen na činnost organizace, pro kterou byly zaloţeny, 4) samosprávné – tzn., ţe organizace jsou schopny řídit samy sebe, nejsou ovládány zvnějšku, 5) dobrovolné – tzn., ţe účast na jejich činnostech je dobrovolná. Česká legislativa neziskové organizace dosud pevně nezakotvila. Pro účely zákona o daních z příjmů jsou neziskové organizace vymezeny právě v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních

2

STRECKOVÁ, Y., MALÝ, I. A kol. Veřejná ekonomie pro školu i praxi, s. 4 ŠKARABELOVÁ, S. a kol. Kdyţ se řekne nezisková organizace. Brno, s. 7. Citováno dle: SALAMON, L. M., ANHEIER, H. K. Defining the nonprofit sector: A Cross-National Analysis. 1997, s. 12 3

13

z příjmů, který stanoví zvláštní reţim zdaňování pro „poplatníky, kteří nejsou zřízeni nebo zaloţeni za účelem podnikání.“4 Mezi neziskové organizace podle výše zmíněného zákona řadíme následující: zájmová sdruţení právnických osob, pokud mají právní subjektivitu a nejsou zřízeni za účelem výdělečné činnosti, občanská sdruţení včetně odborových organizací, politické strany a politická hnutí, registrované církve a náboţenské společnosti, nadace, nadační fondy, obecně prospěšné společnosti, veřejné vysoké školy, veřejné výzkumné instituce, školské právnické osoby podle zvláštního právního předpisu (zákon č. 561/2004 Sb., o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání (školský zákon)), obce, organizační sloţky státu, kraje, příspěvkové organizace, státní fondy, subjekty, o nichţ tak stanoví zvláštní zákon (např. společenství vlastníků jednotek).5

1.2.1 Typologie neziskových organizací Abychom pochopili poslání a cíle jednotlivých typů neziskových organizací, nemůţeme se zaměřovat pouze na jejich členění podle zákona o daních z příjmů, které je pro tyto účely naprosto nedostačující. Existuje mnoho dalších kritérií, podle nichţ je moţno jednotlivé druhy neziskových organizací vymezit. Jedním z kritérií, které pouţívá mj. Rektořík6, je kritérium zakladatele. Podle něj se neziskové organizace dělí na: 4

Ustanovení § 18 odst. 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 18 odst. 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 6 REKTOŘÍK, J. a kol. Organizace neziskového sektoru, s. 40 5

14

organizace veřejnoprávní – jsou zaloţeny veřejnou správou, tj. buď státní správou (ministerstvem, ústředním úřadem státní správy) nebo samosprávou (obcí, krajem, magistrátem), organizace soukromoprávní – můţe je zaloţit soukromá fyzická nebo právnická osoba, příp. společně, veřejnoprávní instituce – jejich vznik je dán ze zákona (např. veřejná vysoká škola). Další kritérium, které Rektořík uvádí, je kritérium globálního charakteru poslání, podle něhoţ se neziskové organizace člení na: organizace veřejně prospěšné – jejich posláním je uspokojování potřeb veřejnosti, jejich sluţeb mohou vyuţít všichni občané, kteří tyto sluţby potřebují (např. charita, ekologie, zdravotnictví), organizace vzájemně prospěšné – bývají zaloţeny za účelem vzájemné podpory skupin občanů, které spojuje společný zájem (např. ochrana zájmů skupin).7 Dále je moţné neziskové organizace dělit podle způsobu financování a to na organizace financované: zcela z veřejných rozpočtů (organizační sloţky státu a územních celků), zčásti z veřejných rozpočtů (politické strany a politická hnutí, církve, příspěvkové organizace, některá občanská sdruţení), z různých zdrojů (vlastní činnost, dary, sbírky, sponzorství), především z výsledků realizace svého poslání.8 Rektořík zmiňuje i další kritéria, kterými jsou například rozdělení podle právně organizační normy nebo podle charakteristiky realizovaných činností.9 Nebudu je však vzhledem k omezenému rozsahu této práce podrobněji rozebírat. V České republice (dále jen „ČR“) je nejčastější formou neziskové organizace občanské sdruţení. Přehled počtu jednotlivých typů neziskových organizací v České republice v letech 1990-2010 je uveden v příloze 1.

7

REKTOŘÍK, J. a kol. Organizace neziskového sektoru, s. 40

8

REKTOŘÍK, J. a kol. Organizace neziskového sektoru, s. 41 REKTOŘÍK, J. a kol. Organizace neziskového sektoru, s. 40

9

15

1.2.2 Činnosti neziskových organizací Zákony, na základě kterých jednotlivé typy neziskových organizací vznikají, upravují i obsah jejich činností. V rámci platné právní úpravy existují určité nejasnosti při vymezování názvů činností neziskových organizací a lze tvrdit, ţe ani poslední novely nevedly ke konečnému sjednocení pojmů, aby byly tyto nedostatky definitivně odstraněny. Činnosti, které jsou uvedeny ve stanovách jako hlavní poslání, bývají zpravidla hlavní činností organizace, pro niţ byla nezisková organizace zaloţena nebo zřízena. Kromě toho můţe nezisková organizace vykonávat také činnosti, které nejsou v souvislosti s hlavním posláním. Jedná se zpravidla o činnosti doplňkové nebo hospodářské. Výhradně postupy účtování jako jediné do hospodářské činnosti shrnují i činnosti další mimo činnost hlavní. Činnosti neziskových organizací lze rozdělit: hlavní činnost10 – taková činnost, která je posláním neziskové organizace, pro kterou byla zřízena a je definována statutem nebo zřizovací listinou, obecně prospěšná sluţba – hlavní činnost obecně prospěšných organizací, můţe být prováděna bezúplatně i částečně za úplatu, doplňková činnost – činnost obecně prospěšných organizací, která je provozována za účelem dosaţení vlastního příjmu z majetku, jenţ je určen také pro výkon hlavní činnosti, organizace hodlá lepším vyuţitím majetku dosáhnout dalších příjmů, hospodářská činnost – splňuje-li všechny znaky podnikání (§ 2 obchodního zákoníku) s výjimkou jednoho – je provozována podnikatelem, je třeba ji provozovat v souladu se ţivnostenským zákonem nebo jiným povolením podle zvláštních předpisů.11

1.3 Občanské sdružení Občanské sdruţení (dále jen „OS“) lze na základě kritérií, která jsem definovala v předchozí podkapitole, zařadit mezi neziskové organizace soukromoprávní. Nejednoznačné zařazení je však z hlediska prospěšnosti, neboť občanské sdruţení můţe slouţit jak k uspokojování potřeb svých členů (vzájemně prospěšné organizace – např. sportovní kluby, svazy apod.), tak k uspokojování potřeb veřejnosti (veřejně prospěšné organizace – např. sdruţení na pomoc zdravotně či tělesně postiţeným apod.). Různorodost se projevuje také ve skladbě finančních 10

Viz. dále str. 15, kapitola „Činnost a hospodaření občanského sdruţení“, a str. 37, kapitola „Daň z příjmů právnických osob“ 11 RŮŢIČKOVÁ, R. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně, s. 228-229.

16

zdrojů občanského sdruţení. Můţou jimi být členské příspěvky, dary, příjmy z vlastní činnosti, dotace ze státního rozpočtu či z rozpočtu obce, a jiné. Občanské sdruţení, s kterým se setkáváme v mnoha oblastech společenského ţivota, je samostatnou právnickou osobou s právní subjektivitou a můţe mít formu spolku, svazu, společnosti, hnutí, klubu i odborové organizace. Občanské sdruţení je zaloţeno na základě zákona č. 83/1990 Sb., o sdruţování občanů, podle kterého mají občané právo svobodně se sdruţovat bez povolení státního orgánu. „Tento zákon se nevztahuje na sdruţování občanů a) v politických stranách a politických hnutích, b) k výdělečné činnosti nebo k zajištění řádného výkonu určitých povolání, c) v církvích a náboţenských společnostech.“12

1.3.1 Vznik občanského sdružení Občanské sdruţení můţe vzniknout na základě registrace Ministerstvem vnitra (dále jen „MV“), přičemţ současně musí být evidováno na Českém statistickém úřadě, který vede evidenci sdruţení. Návrh na registraci13 můţe podat nejméně tříčlenný přípravný výbor, z něhoţ alespoň jedna osoba musí být starší 18 let. Společně s návrhem na registraci přípravný výbor předkládá stanovy, v nichţ jsou uvedeny tyto náleţitosti: a) název sdruţení, b) sídlo, c) cíl jeho činnosti, d) orgány sdruţení, způsob jejich ustavování, určení orgánů a funkcionářů oprávněných jednat jménem sdruţení, e) ustanovení o organizačních jednotkách, pokud budou zřízeny a pokud budou jednat svým jménem, f) zásady hospodaření.14 Zaloţení občanského sdruţení není závislé na majetkovém vkladu zakladatelů a jeho vznik se datuje ke dni registrace Ministerstvem vnitra, kdy jsou potvrzené stanovy odeslány zpět přípravnému výboru.

12

Ustanovení § 1 odst. 3 zákona č. 83/1990 Sb., o sdruţování občanů, ve znění pozdějších předpisů Vzor je uveden v příloze 2 14 Ustanovení § 6 odst. 2 zákona č. 83/1990 Sb., o sdruţování občanů, ve znění pozdějších předpisů 13

17

1.3.2 Orgány občanského sdružení Úprava orgánů občanského sdruţení je velmi uvolněná a záleţí na rozhodnutí zakladatelů, které orgány vytvoří a jak je pojmenuje. „Nejvyšším orgánem občanského sdruţení valná hromada členů. Tento orgán přenáší některé pravomoci vymezené zákonem a stanovami na výkonný výbor, který bývá obvykle nejméně tříčlenný. V jeho čele stojí předseda. Předseda výkonného výboru obvykle vystupuje navenek jménem občanského sdruţení.“15 Mezi pravomoci valné hromady, nebo téţ členské schůze, patří zejména přijímat a vylučovat nové členy, jmenovat a odvolávat členy vedení, dozorčí rady, schvalovat účetní závěrku, měnit stanovy sdruţení či zrušit občanské sdruţení. Zatímco výkonný výbor se stará o řízení, zajišťování běţných záleţitostí sdruţení a prezentaci sdruţení navenek. Dohled nad uţitím prostředků v souladu s posláním a cíli sdruţení zajišťuje kontrolní (dozorčí) orgán. Můţe jím být jak jednotlivec, tak orgán v podobě kontrolní (dozorčí) rady. Ve stanovách je vymezena nejen vnitřní organizační struktura, ale také způsob ustavování těchto orgánů či délka funkčního období.

15

JURAJDOVÁ, H., ŠELEŠOVSKÝ, J., a kol. Účetnictví, daně, audit a financování územních samosprávných celků a organizací neziskového sektoru, s. 54.

18

Schéma 2 - Příklad organizačního schématu občanského sdružení

Pramen: Autorka DP

1.3.3 Činnost a hospodaření občanského sdružení Pro občanské sdruţení je charakteristickým rysem členská základna. Sdruţení seskupuje občany (členy) se společnými zájmy a cíli a je zakládáno v nejrůznějších sférách ţivota společnosti, zejména k uspokojení zájmů svých členů. Mezi občanská sdruţení patří: a) „odborové organizace, b) zahrádkáři, c) tělovýchovné jednoty, d) rybářské spolky, e) chovatelé, včelaři, f) Český svaz ţen, g) Český červený kříţ, h) myslivecká sdruţení a Český myslivecký svaz, i) obce – Obec architektů, Obec moravskoslezských spisovatelů, j) asociace muzeí a galerií, k) amatérské kulturní spolky, 19

l) sdruţení pro správu bytového fondu u bytů převzatých do vlastnictví občanů apod.“ 16 Hlavní činností OS je poskytovat sluţby, pro které bylo sdruţení zaloţeno. Poskytování těchto sluţeb je ryze neziskového charakteru. Zákon však sdruţením nezakazuje ani činnost podnikatelskou, tzv. hospodářskou výdělečnou činnost. Tato vedlejší činnost by měla slouţit k podpoře hlavní činnosti sdruţení a neměla by převyšovat její objem. V praxi neziskových organizací činí problém rozpoznat hlavní a hospodářskou činnost, jelikoţ zákon tuto problematiku neupravuje. Je tedy nezbytné toto upřesnit ve stanovách, aby se zabránilo případným nejasnostem v účetní a daňové oblasti. Zákon o daních z příjmů totiţ ukládá povinnost oddělené sledovat příjmy a s nimi související výdaje, které jsou předmětem daně z příjmů, a příjmy a s nimi související výdaje, které předmětem daně z příjmů nejsou nebo jsou od daně osvobozeny. Významnou část stanov tvoří zásady hospodaření, ve kterých přípravný výbor stanoví moţnosti získání vlastních prostředků a účel jejich vyuţití. Moţným způsobem získávání vlastních prostředků jsou např.: příspěvky členů, příjmy z pořádaných akcí propagujících vlastní činnost, příjmy z hlavní a hospodářské činnosti, výnosy z hospodaření s majetkem, dary, sponzorství, bezúplatné převody.17 Sdruţení také můţe poţádat o příspěvek z nadace, domácí i zahraniční granty, dotaci ze státního rozpočtu a rozpočtů územních samosprávných celků. Tyto dotace však nejsou nárokové a je třeba je vyuţít a vyúčtovat do konce roku, ve kterém byly poskytnuty. 18

1.3.4 Zánik občanského sdružení Občanské sdruţení můţe zaniknout dvěma způsoby: 1) dobrovolným rozpuštěním nebo sloučením s jiným sdruţením, 2) pravomocným rozhodnutím Ministerstva vnitra o jeho rozpuštění. 16

JURAJDOVÁ, H., ŠELEŠOVSKÝ, J., a kol. Účetnictví, daně, audit a financování územních samosprávných celků a organizací neziskového sektoru, s. 54. 17 TAKÁČOVÁ, H. Účetnictví neziskových organizací. s.19 18 JURAJDOVÁ, H., ŠELEŠOVSKÝ, J., a kol. Účetnictví, daně, audit a financování územních samosprávných celků a organizací neziskového sektoru, s. 55.

20

V případě dobrovolného rozpuštění či sloučení by mělo být zakotveno ve stanovách, který orgán o zániku sdruţení rozhoduje. Jestliţe tomu tak není a stanovy neupravují způsob zániku, rozhoduje v této záleţitosti nejvyšší orgán sdruţení, který je povinen oznámit zánik sdruţení do 15 dnů Ministerstvu vnitra. Ministerstvo pak do 7 dnů oznámí tuto skutečnost Českému statistickému úřadu. Jestliţe Ministerstvo vnitra shledá, ţe sdruţení: 1) „vyvíjí činnost, která je vyhrazena politickým stranám a politickým hnutím anebo organizacím sdruţujícím občany k výdělečné činnosti nebo k vykonávání náboţenství nebo víry v církvích a náboţenských společnostech, 2) vyvíjí činnost, která porušuje zásady, ţe nikdo nesmí být nucen ke sdruţování, k členství ve sdruţeních ani k účasti na jejich činnosti, ţe ze sdruţení můţe kaţdý svobodně vystoupit a ţe nikomu nesmí být občansky na újmu, ţe se sdruţuje, ţe je členem sdruţení, ţe se účastní jeho činnosti nebo jej podporuje, anebo ţe stojí mimo ně, 3) je sdruţení nedovolené (dle § 4 zákona č. 83/1990 Sb.), 4) vykonává funkci státních orgánů, řídí státní orgány či ukládá povinnosti občanům, kteří nejsou členy,“ 19 ihned na tento fakt sdruţení upozorní a vybídne jej, aby této činnosti zanechalo. Pokud sdruţení i přes tento apel v dané činnosti pokračuje, ministerstvo jej rozpustí. V případě, ţe má sdruţení majetek, provede se majetkové vypořádání – likvidace. Likvidátora jmenuje stanovami určený orgán, avšak dochází-li k rozpuštění sdruţení pravomocným rozhodnutím ministerstva, stanoví likvidátora toto ministerstvo. 20

1.4 Shrnutí První kapitola je zaměřena na vymezení základních pojmů, jako jsou neziskový sektor, nezisková organizace a občanské sdruţení. Jsou popsány charakteristické vlastnosti neziskových organizací a to oddělenost od státního aparátu, organizovanost, samosprávnost, nerozdělování zisku a v neposlední řadě fungování na bázi dobrovolnosti. Neziskové organizace lze také členit a to podle různých kritérií, např. podle zakládajícího subjektu, podle poslání, způsobu financování, právně organizační normy aj.

19 20

POLÁKOVÁ, Z. Nevýdělečné organizace 2006, s. 25. Ustanovení § 13 zákona č. 83/1990 Sb., o sdruţování občanů, ve znění pozdějších předpisů

21

Práce je zaměřena na občanská sdruţení, z toho důvodu je větší část kapitoly věnována právě jim, jejich právní úpravě se zaměřením na zaloţení o.s., jejich činnost, hospodaření a zánik OS. Občanské sdruţení, které se řídí zákonem č. 83/1990 Sb., o sdruţování občanů, je samostatnou právnickou osobou a vzniká registrací u MV ČR, přičemţ návrh na registraci podává tříčlenný přípravný výbor, v němţ alespoň jedna osoba musí být starší 18 let. Jestliţe jsou splněny všechny zákonem stanovené podmínky, můţe být OS zaloţeno do deseti dnů. Základním dokumentem jsou stanovy, ve kterých je kromě názvu a sídla sdruţení vymezeno zejména poslání a cíl, pro nějţ bylo OS zaloţeno, dále pak také jeho orgány a zásady hospodaření. Struktura orgánů není pevně stanovena, sdruţení si ji stanovuje na základě vlastních potřeb. Převáţně se však jedná o následující orgány: valná hromada, předsednictvo, kontrolní rada. Pro sdruţení je to zajisté výhodné, protoţe je pouze na jejich uváţení, jakou budou mít strukturu, jak si jednotlivé orgány pojmenují a jaká bude četnost jejich schůzí. Podle mého názoru by však bylo vhodné legislativně stanovit určitou povinnou frekvenci schůzí a blíţe vymezit fungování občanských sdruţení, přispělo by to především k efektivnějšímu a přehlednějšímu fungování občanských sdruţení a jejich lepší kontrole. Dalším důleţitým poznatkem je fakt, ţe občanské sdruţení můţe kromě hlavní činnosti, tj. činnosti, pro kterou bylo sdruţení zaloţeno a která je vymezena ve stanovách, vykonávat také činnost hospodářskou. Hospodářská činnost, která můţe být zisková, slouţí jako dodatečný zdroj financí pro zájmovou činnost. Protoţe zákon tuto problematiku neupravuje, je z hlediska stanovení daňové povinnosti sdruţení velmi důleţité definování jednotlivých činností ve stanovách, aby se předešlo případným nesrozumitelnostem v účetní a daňové oblasti. Sdruţení můţe zaniknout buď na základě dobrovolného rozhodnutí (např. po dosaţení účelu, pro který bylo sdruţení zaloţeno, nebo sloučením s jiným sdruţením), nebo nedobrovolně (rozhodnutím Ministerstva vnitra, pokud zjistí, ţe sdruţení vyvíjí nedovolenou činnost). V právní úpravě týkající se zániku občanských sdruţení spatřuji jisté nedostatky, konkrétně ţe zánik sdruţení není spojen s výmazem z rejstříku občanských sdruţení. V rejstříku jsou vedena i OS, která svoji činnost jiţ ukončila, a statistika OS je tím pádem velmi nepřehledná. Mělo by být právně zakotveno, ţe jakmile sdruţení ukončí svoji činnost, bude současně vyškrtnuto z rejstříku. Došlo by tak k výraznému zpřehlednění stavu.

22

2 ÚČETNÍ REŽIM OBČANSKÝCH SDRUŽENÍ Kapitola je zaměřena na účetní reţim občanských sdruţení. Platná právní úprava se však netýká pouze občanských sdruţení, ale všech neziskových organizací. Pro potřeby této práce však budu pouţívat pouze pojem „občanské sdruţení“.

2.1 Základní pojmy Účetnictví lze chápat jako relativně uzavřenou soustavu s jasně definovanými metodickými prvky. Podle zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, podává správně a úplně vedené účetnictví informace o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále o nákladech a výnosech a o výsledku hospodaření během účetního období. Pojem účetní období je vymezen v § 3 odst. 2 zákona o účetnictví a je jím období nepřetrţitě po sobě jdoucích dvanácti kalendářních měsíců. Účetní období je shodné buď s kalendářním, nebo s hospodářským rokem. Hospodářským rokem se rozumí účetní období, které můţe začínat pouze prvním dnem jiného měsíce neţ je leden.21 Této moţnosti účtování vyuţívají neziskové organizace působící například ve vzdělávací soustavě. Je pro ně výhodné, aby se hospodářský rok shodoval s rokem školním atd. Avšak ne všechny neziskové organizace mají moţnost vyuţít hospodářského roku. Konkrétně pro organizační sloţky státu, územně samosprávné celky a organizace zřízené zvláštním právním předpisem se účetní období musí shodovat s kalendářním rokem. Základním právním předpisem, kterým se účetnictví řídí, je zákon o účetnictví. Tento zákon ukládá povinnost vést účetnictví všem právnickým osobám, i kdyţ nepodnikají. Z tohoto důvodu se povinnost vést účetnictví týká i občanských sdruţení, jelikoţ dle zákona o sdruţování občanů patří občanská sdruţení mezi právnické osoby.

2.2 Legislativa Účetnictví občanských sdruţení je upravováno následujícími předpisy: a) zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, b) vyhláškou č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 503/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, 21

Ustanovení § 3 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

23

c) Českými účetními standardy pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání č. 401-414. 22 Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, je základním právním předpisem upravujícím účetnictví a „v souladu s právem Evropských společenství stanoví rozsah a způsob vedení účetnictví a poţadavky na jeho průkaznost.“

23

Tento zákon dává

Ministerstvu financí moţnost vydávat prováděcí předpisy k účetnictví ve formě vyhlášek. Pro občanská sdruţení je to konkrétně vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 503/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. „Tato vyhláška stanoví pro vedení účetnictví v plném rozsahu a vedení účetnictví ve zjednodušeném rozsahu a) rozsah a způsob sestavování účetní závěrky, b) uspořádání, označování a obsahové vymezení poloţek majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv v účetní závěrce, c) uspořádání, označování a obsahové vymezení nákladů a výnosů a výsledku hospodaření v účetní závěrce, d) uspořádání a obsahové vymezení vysvětlujících a doplňujících informací v příloze účetní závěrky, e) směrnou účtovou osnovu, f) účetní metody, g) metodu přechodu z jednoduchého účetnictví na účetnictví.“ 24 Ministerstvo financí k této vyhlášce vydalo České účetní standardy (dále jen „ČÚS“), které zahrnují metodické pokyny k jejímu pouţití. Tyto standardy navazují na výše uvedené předpisy a nesmí s nimi být v nesouladu. Pokud by však k takovéto situaci došlo, uplatní se postup dle nadřazeného předpisu.

22

RŮŢIČKOVÁ, R. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně, s. 83. Ustanovení § 1 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů 24 Ustanovení § 1 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů 23

24

Tabulka 1 - České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů Číslo Název 401

Účty a zásady účtování na účtech

402

Otevírání a uzavírání účetních knih

403

Inventarizační rozdíly

404

Kursové rozdíly

405

Deriváty

406

Operace s cennými papíry a podíly

407

Opravné poloţky k pohledávkám, rezervy a pohledávky po lhůtě splatnosti

408

Krátkodobý finanční majetek a krátkodobé bankovní úvěry

409

Dlouhodobý majetek

410

Zásoby

411

Zúčtovací vztahy

412

Náklady a výnosy

413

Vlastní zdroje a dlouhodobé závazky

414

Přechod z jednoduchého účetnictví na účetnictví

Pramen: České účetní standardy pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání

Od 1. ledna 2004 nabyla účinnosti novela zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, která sebou přinesla zásadní změny účetnictví. Bylo zrušeno jednoduché účetnictví, které nahradila daňová evidence řídící se dle zákona o daních z příjmů (§ 7b) a týkající se pouze fyzických osob. Slovo „účetnictví“ se tedy nevyskytuje jiţ s ţádným přívlastkem a pro další období zákon uţívá pouze pojem „účetnictví“. § 9 zákona o účetnictví ukládá účetním jednotkám povinnost vést účetnictví přednostně v plném rozsahu, avšak některé druhy neziskových organizací vyjmenované v odstavci 3 téhoţ paragrafu mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Občanská sdruţení tedy mají moţnost vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu a nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem. Ačkoli vyhláška č. 507/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví, byla k poslednímu dni roku 2003 zrušena a zákon o účetnictví jiţ nezná pojem jednoduché účetnictví, je moţné za určitých podmínek podle ní stále postupovat. Občanská sdruţení tedy mohou i nadále pokračovat v jednoduchém účetnictví za 25

předpokladu, ţe jejich celkové příjmy za poslední uzavřené účetní období nepřesáhnou 3 mil. Kč. 25

2.3 Jednoduché účetnictví Základní právní normou, která upravovala jednoduché účetnictví, byla jiţ výše zmíněná vyhláška č. 507/2002 Sb., podle níţ postupovali nejen podnikatelé, ale i některé neziskové organizace, včetně občanských sdruţení, pokud splňovaly podmínky pro vedení jednoduchého účetnictví. Tato vyhláška však byla k 1. 1. 2004 zrušena zákonem č. 437/2003 Sb., kterým se mění zákon č. 563/1991 Sb. o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů a některé další zákony, stejně jako Opatření Ministerstva financí čj. 281, 283/77 a 411/2000, ve znění pozdějších předpisů, kterými se stanovily Postupy účtování pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví. Účetní knihy „Vyhláška obsahově vymezuje účetní knihy v soustavě jednoduchého účetnictví, jeţ mají být podkladem pro sestavení přehledu o majetku a závazcích a přehledu o příjmech a výdajích, jak bylo uloţeno § 15 odst. 5 zákona o účetnictví.“

26

Občanská sdruţení účtující

v jednoduchém účetnictví musí vést tyto účetní knihy: peněţní deník knihu závazků a pohledávek pomocné knihy o ostatních sloţkách majetku a o závazcích z pracovněprávních vztahů, pokud pro ně je pouţití. Peněžní deník, jehoţ minimální náplň stanovuje zákon o účetnictví, je základní účetní knihou, která slouţí především pro účely zjištění základu daně z příjmů. Evidují se v něm především příjmy a výdaje v pokladně, na bankovním účtu či v průběţných poloţkách. V souvislosti s prokázáním daňové povinnosti dělíme příjmy a výdaje na příjmy, které jsou či nejsou předmětem daně nebo jsou od daně osvobozeny, a na výdaje související s příjmy výše jmenovanými. Účetní jednotka můţe provést podle potřeby i další členění, také si můţe zvolit jeho formu. Musí však dodrţet podmínku, aby účetnictví bylo vedeno vhodným, přehledným a srozumitelným způsobem.27

25

Ustanovení § 38a zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví,ve znění pozdějších předpisů RŮŢIČKOVÁ, R. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně, s. 93. 27 KRBEČKOVÁ, M., PLESNÍKOVÁ, J. Jednoduché účetnictví po úpravách k 1. 1. 2008, s. 16-19 26

26

Kniha pohledávek a závazků, jejíţ povinný obsah je téţ stanoven vyhláškou, slouţí k evidenci pohledávek a závazků vyplývajících z obchodních vztahů, dále se zaznamenávají přijaté a vydané zálohy, přijaté a poskytnuté půjčky a úvěry a v neposlední řadě téţ pohledávka či závazek vůči finančnímu úřadu z pohledu daňové povinnosti. Při uzavření na konci účetního období tato kniha poskytuje přehled o celkovém stavu neuhrazených pohledávek a závazků.28 Vyhláška téţ stanovuje obsahovou náplň pomocných knih, která se vztahuje k evidenci ostatních sloţek majetku a závazků vyplývajících z pracovněprávních vztahů, jestliţe pro ně mají pouţití. V pomocných knihách je tedy evidován dlouhodobý nehmotný, dlouhodobý hmotný, finanční majetek, ale téţ mzdové nároky zaměstnanců, pojistné na sociální a zdravotní pojištění. Účetní závěrka Účetní závěrka je prováděna podle zákona o účetnictví a zahrnuje inventarizaci majetku a závazků sdruţení, při které se porovnává skutečný stav majetku a závazků se stavem účetním. Jestliţe některý z účetních stavů neodpovídá skutečnosti, je potřeba zaúčtovat inventarizační rozdíly v podobě manka nebo přebytku. Nezbytnou součástí účetní závěrky je také věcná a formální kontrola účetních dokladů, kdy se přezkoumává korektnost účetních zápisů v peněţním deníku a ostatních účetních knihách, kontroluje se při ní také úplnost účetních dokladů.29 Po provedení inventarizace majetku a závazků má účetní jednotka povinnost sestavit přehled o majetku a závazcích a přehled o příjmech a výdajích, které jsou přílohou daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob. Jednoduché účetnictví je vhodné zejména pro malá občanská sdruţení z důvodu nedostatečné vypovídací schopnosti účetnictví a nákladnosti a relativní sloţitosti u sdruţení větších. Pro lepší orientaci v dané problematice je v tabulce 2 uveden přehled základních rozdílů mezi jednoduchým účetnictvím a účetnictvím (dříve „podvojným“).

28 29

KRBEČKOVÁ, M., PLESNÍKOVÁ, J. Jednoduché účetnictví po úpravách k 1. 1. 2008, s. 19-21 KRBEČKOVÁ, M., PLESNÍKOVÁ, J. Jednoduché účetnictví po úpravách k 1. 1. 2008, s. 48-50

27

Tabulka 2 – Rozdíly mezi jednoduchým účetnictvím a (podvojným) účetnictvím Podvojné účetnictví (i zjednodušené)

Jednoduché účetnictví účtujeme o příjmech a výdajích

účtujeme o výnosech a nákladech

neúčtujeme o výsledku hospodaření

účtujeme o výsledku hospodaření

sloupce v peněţním deníku/bez účtů

účty podle účtové osnovy

výkaz o majetku a závazcích

rozvaha

výkaz o příjmech a výdajích

výkaz zisku a ztrát

příjmy a výdaje účtujeme podle skutečnosti, kdy jsou finanční prostředky přijaty nebo vydány

účtujeme o výnosech a nákladech bez okamţiku úhrady

majetek vedeme evidenčně na inventárních kartách

o majetku neúčtujeme

závazky a pohledávky vedeme evidenčně

o závazcích a pohledávkách účtujeme

časové rozlišení jen výjimečné

časové rozlišení povinné/lze upravit směrnicí

Pramen: KRBEČKOVÁ, M., PLESNÍKOVÁ, J. Jednoduché účetnictví po úpravách k 1. 1. 2008, s. 13

2.4 Účetnictví Jak jiţ bylo zmíněno výše, účetní jednotky, definované zákonem o účetnictví, mají povinnost vést účetnictví dle § 9 odst. 1 zákona o účetnictví v plném rozsahu, nestanoví-li jinak tento zákon nebo zvláštní právní předpis. Avšak § 9 odst. 3a říká, ţe občanská sdruţení a jejich organizační jednotky s právní subjektivitou mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu.

2.4.1 Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu Účetní jednotky, které jsou podle § 9 odst. 3a oprávněny vést zjednodušený rozsah účetnictví, nacházejí zákonnou úpravu účetnictví v § 13a zákona o účetnictví. Tento paragraf říká, ţe účetní jednotky sestavují účtový rozvrh, v němţ mohou uvést pouze účtové skupiny, nevyţaduje-li zvláštní právní předpis členění podrobnější, mohou spojit účtování v deníku s účtováním v hlavní knize, o odpisech účtují na základě odpisového plánu, neúčtují o tvorbě opravných poloţek a rezerv (pouze o zákonných opravných poloţkách a zákonných rezervách), při oceňování majetku a závazků nepouţívají metodu reálné hodnoty, sestavují účetní závěrku v rozsahu stanoveném prováděcím právním předpisem, nemusí účtovat v knihách analytických účtů a v knihách podrozvahových účtů. 28

Často se v souvislosti s vedením zjednodušeného účetnictví mluví o tzv. americkém deníku, coţ je spojení hlavní knihy s deníkem, čímţ dochází ke zjednodušení účetní agendy. Tento americký deník připomíná peněţní deník v jednoduchém účetnictví a jedná se o velký arch, kam se ručně zapisují jednotlivé účetní zápisy. Jelikoţ se však většinou jedná o rozsáhlou tabulku, je praktické americký deník vést prostřednictvím programu Excel.

2.4.2 Účetnictví v plném rozsahu Zákon o účetnictví stanovuje pro všechny účetní jednotky povinnost vést účetnictví v plném rozsahu, pokud nestanoví jinak (viz. § 9 odst. 3a zákona o účetnictví). Účetní knihy 30 Účetní jednotky, které vedou účetnictví v plném rozsahu, vyuţívají pro účtování následující účetní knihy: deník, hlavní kniha, knihy analytických účtů, knihy podrozvahových účtů. Deník obsahuje informace o operacích, které nastaly během daného účetního období, a účetní zápisy jsou v něm uspořádány z časového (chronologického) hlediska. Díky tomu deník plní významnou kontrolní funkci. Hlavní kniha je souborem syntetických účtů a účetní zápisy jsou v ní uspořádány z věcného (systematického) hlediska. Hlavní kniha obsahuje informace o zůstatcích účtů ke dni otevření hlavní knihy, o zůstatcích účtů ke dni sestavení účetní závěrky nebo souhrnné obraty účtů strany MD a D minimálně za kalendářní měsíc. Kromě deníku a hlavní knihy můţe účetní jednotka vést také knihy analytické evidence, které zavádí podle svých vlastních potřeb. Analytická evidence slouţí především pro účely daňové evidence. Při vytváření analytické evidence by účetní jednotka měla brát v úvahu jistá hlediska členění aktiv, pasiv, nákladů a výnosů. Tuto skutečnost upravuje Český účetní standard č. 401 – Účty a zásady účtování na účtech. Rozšířenými kritérii členění jsou např. členění podle druhu majetku, členění na základě časového hlediska u pohledávek a závazků,

30

Ustanovení § 13 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

29

členění na českou a cizí měnu, členění podle poloţek účetní závěrky, členění pro daňové účely apod. Mezi knihy analytické evidence řadíme např. knihy přijatých a vydaných faktur, knihy evidence hmotného majetku atd. Na podrozvahových účtech jsou zachyceny ty operace, které nejsou zaznamenány v deníku, hlavní knize nebo v knihách analytické evidence, ale jejich evidování je důleţité. Na podrozvahových účtech se sledují např. přijatá depozita a hypotéky, najatý majetek, majetek přijatý do úschovy, zásoby přijaté ke zpracování, různé pohledávky a závazky. Při otevírání a uzavírání účetních knih se účetní jednotka řídí § 17 zákona o účetnictví, mimo to je otevírání a uzavírání účetních knih upraveno ČÚS č. 402. Účetní knihy se otevírají např. ke dni vzniku povinnosti vést účetnictví, k prvnímu dni účetního období, ke dni vstupu do likvidace apod. Uzavírají se pak např. ke dni zániku povinnosti vést účetnictví, k poslednímu dni účetního období, ke dni předcházejícímu dni vstupu do likvidace apod.31 Směrná účtová osnova, účtový rozvrh Směrná účtová osnova, kterou vydává MF a najdeme ji v příloze č. 4 vyhlášky č. 505/2002 Sb., vymezuje „uspořádání a označení účtových tříd, popřípadě účtových skupin nebo i syntetických účtů pro účtování o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále o nákladech a výnosech a o výsledku hospodaření.“32 Jejím cílem je zabezpečit relativně shodnou systematickou úpravu účetních zápisů, s výjimkou uvedenou v § 13a zákona o účetnictví, která se vztahuje k účetním jednotkám, které vedou účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Na základě směrné účtové osnovy účetní jednotky sestavují konkrétní účtový rozvrh, v němţ jsou uvedeny všechny účty potřebné k zaúčtování všech účetních případů a k sestavení účetní závěrky. Účetní jednotka jej sestavuje vţdy na počátku účetního období a není moţné jej měnit, pouze doplňovat.

33

Účtový rozvrh je sestavován především pro potřeby řízení a

kontroly firmy a také pro daňové účely. Směrná účtová osnova obsahuje následující účtové třídy: 0. Dlouhodobý majetek 1. Zásoby 31

Ustanovení § 17 odst. 1, 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 14 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů 33 Ustanovení § 14 odst. 2, 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů 32

30

2. Finanční účty 3. Zúčtovací vztahy 4. Volná 5. Náklady 6. Výnosy 7. a 8. účetní jednotky pouţijí tyto třídy podle vnitřního předpisu 9. Vlastní jmění, fondy, výsledek hospodaření, rezervy, dlouhodobé úvěry a půjčky, závěrkové a podrozvahové účty. Účetní závěrka Tak jako lze vést účetnictví v plném nebo zjednodušeném rozsahu, tak lze dle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů a její přílohy, sestavovat účetní závěrku v plném nebo zjednodušeném rozsahu. Obecně je účetní závěrka tvořena: -

rozvahou (bilancí)

-

výkazem zisku a ztrát

-

přílohou34

Rozvaha Rozvaha poskytuje přehled o majetku a závazcích a zahrnuje následující poloţky: dlouhodobý nehmotný majetek (dále jen „DNM“), dlouhodobý hmotný majetek (dále jen „DHM“), dlouhodobý finanční majetek (dále jen „DFM“), krátkodobý finanční majetek, zásoby, oprávky, pohledávky a závazky, vlastní jmění, rezervy a ostatní aktiva a pasiva. Třída 0 směrné účtové osnovy je vyhrazena pro dlouhodobý majetek (dále jen „DM“). DNM je majetek v hodnotě převyšující 60 000 Kč s dobou pouţitelnosti delší neţ 1 rok a řadí se do něj nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a dále také třeba povolenky na emise a preferenční limity. DHM má dobu pouţitelnosti také delší neţ 1 rok a jedná se o konkrétně o pozemky, stavby, byty, umělecká díla a sbírky, kulturní památky, movité věci nebo jejich soubory v hodnotě vyšší neţ 40 000 Kč aj. DFM zahrnuje cenné papíry, podíly a půjčky s dobou splatnosti delší neţ 1 rok. V analytické evidenci dlouhodobého majetku, která napomáhá jeho identifikaci, jsou obsaţeny údaje o pořízení,

34

Ustanovení § 3 odst. 1 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů

31

ocenění, odpisování a vyřazení. U finančního majetku pak jednotlivé sloţky a dluţníci. Evidence je vedena pro potřeby stanovení částky daně z přidané hodnoty. Za zásoby, o kterých se účtuje v účtové třídě 1, se povaţuje oběţný materiál účetní jednotky, tzn. materiál, zásoby vlastní výroby (nedokončená výroba, polotovary, výrobky a zvířata), zboţí. Analytická evidence zásob obsahuje opět údaje o pořízení, ocenění, vyskladnění a je vedena podle druhů či skupin zásob. Pro krátkodobý finanční majetek je vymezena účtová třída 2 a jsou v ní zahrnuty peníze v hotovosti, peněţní prostředky na bankovních účtech, krátkodobé bankovní úvěry a výpomoci. Účtová třída 3 je určena zúčtovacím vztahům a sledují se zde pohledávky a závazky z obchodních vztahů, zúčtování se zaměstnanci a institucemi, zúčtování daní a dotací. Výkaz zisku a ztráty Ve výkazu zisku a ztráty jsou zachyceny náklady, výnosy a výsledek hospodaření a určují se na základě zůstatků syntetických účtů nákladů a výnosů, pro něţ je vymezena účtová třída 5 a 6. O nákladech a výdajích na činnost se účtuje ve třídě 5, o výnosech a příjmech spojených s činností pak ve třídě 6. Neziskové organizace včetně občanských sdruţení jsou povinny rozlišovat náklady na hlavní činnost a náklady spojené s hospodářskou činností, stejně tak tomu je i u výnosů. Tato evidence je vedena pro účely vypočtení daně z příjmů. Zákon o dani z příjmů ukládá účetním jednotkám povinnost vést účetnictví takovým způsobem, aby účetní jednotka nejpozději ke dni účetní závěrky vykázala příjmy, které jsou nebo nejsou předmětem daně. Účetní případy, které se vztahují k vlastnímu jmění, rezervám, fondům, výsledku hospodaření, dlouhodobým úvěrům, otvírání a zavírání účetních knih, náleţí do účtové třídy 9. Příloha Příloha objasňuje a doplňuje údaje uvedené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty, je nedělitelnou součástí účetní závěrky. Účetní jednotky jsou povinny v příloze uvést informace o pouţitých účetních metodách, dále informace o výši splatných závazků pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, o výši splatných závazků veřejného zdravotního pojištění a o výši evidovaných daňových nedoplatků u místně příslušných finančních orgánů.35

35

Ustanovení § 18 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

32

Příloha se sestavuje popisným způsobem nebo ve formě tabulek, které zabezpečují přehlednost a srozumitelnost prezentovaných informací. Příloha občanských sdruţení obsahuje zejména následující informace: název, sídlo, poslání sdruţení, tj. činnost hlavní a hospodářská, zakladatelích, zřizovatelích, účetním období, pouţitých účetních metodách, způsobu zpracování účetních záznamů, způsobech a místech jejich úschovy, aplikaci obecných účetních zásad, způsobech oceňování a odpisování, kaţdé významné události, která se stala mezi rozvahovým dnem a okamţikem sestavení účetní závěrky, přehledu splatných závazků s uvedením částek, datem vzniku a splatnosti, výsledku hospodaření v členění podle hlavní a hospodářské činnosti a pro účely daně z příjmů, způsobu zjištění základu daně z příjmů, přehled o přijatých a poskytnutých darech, dárcích a příjemcích těchto darů, způsobu vypořádání výsledku hospodaření aj.36 § 2 odst. 3 vyhlášky stanovuje povinnost účetním jednotkám, které vedou zjednodušené účetnictví, sestavit účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu. „Zjednodušeným rozsahem se rozumí rozvaha (bilance) v rozsahu podle § 5 odst. 4, výkaz zisku a ztráty v rozsahu podle § 6 odst. 2 a příloha k účetní závěrce v rozsahu podle § 30.“ 37 Na rozdíl od účetní závěrky v plném rozsahu zahrnuje účetní závěrka ve zjednodušeném rozsahu dle § 5 odst. 4 a § 6 odst. 2 vyhlášky pouze poloţky označené velkými písmeny latinské abecedy a římskými číslicemi (pouze účtové třídy a skupiny), a pokud jedna poloţka obsahuje více účtových skupin a v rámci skupiny se vyskytuje několik skupinových účtů, pak se poloţka uvede jako úhrn mezisoučtů příslušných skupin. Příloha je pro oba rozsahy vedení účetnictví vymezena stejně.

36

Ustanovení § 30 odst. 1 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů 37 Ustanovení § 3 odst. 5 vyhláška č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů

33

Výroční zpráva Občanská sdruţení nejsou povinna zpracovávat výroční zprávu, nicméně mnohá tak činí z důvodu informování nejen svých členů, ale také případných dárců, sponzorů a široké veřejnosti o činnosti a hospodaření sdruţení. Výroční zpráva by proto měla být přehledná, transparentní, srozumitelná, úplná, s vysokou informační hodnotou. Podle zákona o účetnictví by měla obsahovat nejméně informace o skutečnostech, které nastaly aţ po rozvahovém dni a jsou významné pro naplnění účelu výroční zprávy, informace o předpokládaném vývoji činnosti, o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje, o aktivitách v oblasti ţivotního prostředí aj.38 Sankce Jestliţe občanské sdruţení nedodrţí jisté povinnosti stanovené zákonem o účetnictví, tj. nevede účetnictví nebo jej nezačne vést ode dne svého vzniku, či nesestaví účetní závěrku, je mu uloţena pokuta aţ do výše 6% hodnoty aktiv celkem. V případě, ţe sdruţení sestaví neúplnou účetní závěrku, poruší povinnost uschovat účetní záznamy, uvede nepravdivé nebo hrubě zkreslující údaje v účetních záznamech či vede účetnictví nesprávně, lze mu uloţit pokutu aţ do výše 3% hodnoty aktiv celkem.39

2.5 Specifika účtování u občanských sdružení Jak jiţ bylo uvedeno výše, hlavním předpisem upravujícím účetnictví je zákon o účetnictví. Tímto předpisem se řídí jak ziskové subjekty, tak občanská sdruţení. Přesto však v jejich účtování existují jisté rozdíly. Tyto odlišnosti jsou způsobeny především tím, ţe účetnictví občanských sdruţení se kromě výše zmíněného zákona řídí také vyhláškou č. 504/2002 Sb. a ČÚS č. 401 – 414. Specifikům v účtování občanských sdruţení, uvádí právě tato vyhláška a ČÚS, bude věnována pozornost v této podkapitole. Dlouhodobý majetek Dlouhodobý majetek je specifikován v ČÚS č. 409 a v § 7 – 9 vyhlášky č. 504/2002 Sb., dělí se na nehmotný, hmotný a finanční majetek. Do dlouhodobého finančního majetku (§ 7) se řadí zejména nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a ostatní dlouhodobý nehmotný majetek s dobou pouţitelnosti delší neţ jeden rok a od výše ocenění určené občanským sdruţením. Musí být přitom respektován princip významnosti a věrného a 38 39

Ustanovení § 21 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 37 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

34

poctivého zobrazení majetku. Za DNM se také pokládá technické zhodnocení od částky, která je stanovena zákonem o daních z příjmů. Za dlouhodobý hmotný majetek (§ 8) se povaţují pozemky a stavby bez ohledu na dobu pouţitelnosti a pořizovací cenu, umělecká díla, předměty a sbírky, samostatné movité věci a soubory movitých věcí s dobou pouţitelnosti delší neţ jeden rok a od výše ocenění, které určí občanské sdruţení. DHM se dělí na majetek odpisovaný a neodpisovaný. Určité poloţky (viz. níţe

„Odpisy“) jsou z odepisování

vyloučeny. Za dlouhodobý finanční majetek (§ 9) se povaţuje majetek s dobou splatnosti delší neţ jeden rok nebo majetek do splatnosti nakupovaný nebo vlastněný občanským sdruţením za účelem majetkové účasti, obchodování s podíly nebo dlouhodobého umístění volných peněţních prostředků se záměrem jejich zhodnocení formou budoucího výnosu. Oceňování dlouhodobého majetku probíhá podobně jako u podnikatelských subjektů. DM je také oceňován podle zákona o účetnictví pořizovací nebo reprodukční cenou. Pořizovací cena musí být zvýšena o technické zhodnocení, jestliţe došlo k překročení částky majetku stanovenou zákonem o dani z příjmů. Za dlouhodobý majetek se povaţuje pořízený majetek aţ po uvedení do stavu uţívání. Neţ začne být pořízený majetek pouţíván, účtuje o něm občanské sdruţení v účtové skupině 04 – Nedokončený dlouhodobý majetek, do které jsou účtovány i výdaje spjaté s jeho pořízením. DM můţe být pořízen např. koupí, aktivací (tzn. pořízení DM vlastní činností), bezúplatným nabytím. Vyřazován je pak např. likvidací, prodejem, převodem na základě právních předpisů, bezúplatným převodem, vyřazením v důsledku manka nebo škody, vkladem do obchodní společnosti nebo druţstva aj.40 Odpisy Dlouhodobý majetek odpisovaný se odpisuje z ocenění stanoveného v § 25 zákona o účetnictví postupně v průběhu jeho pouţívání. Průběh pouţívání můţe být vyjádřen ve vazbě na čas, s ohledem na výkony, případně způsob pouţívání.41 Aby mohlo občanské sdruţení odpisovat majetek, musí sestavit vnitropodnikový plán, tzv. odpisový plán. Odpisování nad hodnotu vyšší, neţ je hodnota majetku uvedená v účetnictví, je zakázáno. § 39 vyhlášky uvádí výčet poloţek, které se neodpisují. Jsou to umělecká díla, sbírky, movité kulturní památky, nedokončený DNM a DHM a technické zhodnocení, 40

URBANCOVÁ, A., KRYŠKOVÁ, Š. Účetnictví nevýdělečných organizací A, s. 61-67. Ustanovení § 38 odst. 1 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů 41

35

finanční majetek, zásoby, najatý nebo obdobně uţívaný DNM a DHM, pohledávky a povolenky na emise a preferenční limity. Rezervy Občanská sdruţení nevytvářejí rezervy, ani o nich neúčtují, jestliţe se nejedná o rezervy vymezené zákonem č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů., a to pouze k činnostem, z nichţ plynoucí příjmy podléhají dani z příjmů. Tyto rezervy se tvoří na vrub nákladů a jejich pouţití, částečné sníţení nebo zrušení pro nepotřebnost se zahrnuje do výnosů. Sdruţení převádí zůstatky rezerv do následujícího účetního období. Rezervy nesmějí mít aktivní zůstatek a podléhají inventarizaci. Postup při tvorbě rezerv si občanské sdruţení upraví právním předpisem.42 Tvorba rezerv je účtována na vrub účtu 556 – Tvorba rezerv a ve prospěch účtu 941 – Rezervy. O jejich rozpuštění se účtuje ve prospěch účtu 656 – Zúčtování rezerv a na vrub účtu 941 – Rezervy.43 Opravné položky Občanská sdruţení o opravných poloţkách neúčtují ani je nevytváří. Mají moţnost tvořit pouze opravné poloţky k pohledávkám podle zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách, a to k pohledávkám, které vznikly z činnosti podléhající dani z příjmů. Opravné poloţky se tvoří na vrub nákladů a v aktivech rozvahy jsou uvedeny v záporné hodnotě. Jejich výše nesmí přesáhnout výši pohledávek, k nimţ jsou opravné poloţky tvořeny. Jestliţe jsou opravné poloţky vytvořeny ve výši 100% jmenovitých hodnot pohledávek, lze tyto pohledávky odepsat a opravné poloţky k nim vytvořené zrušit. Částečné sníţení nebo zrušení opravných poloţek občanské sdruţení zahrne do výnosů. Opravné poloţky nesmí mít aktivní zůstatek, je zakázáno tvořit opravné poloţky na zvýšení hodnoty majetku, nelze současně tvořit opravnou poloţku a rezervu.44 Opravné poloţky jsou blíţe popsány ČÚS č. 407. Občanské sdruţení vytváří opravné poloţky pouze na dočasné, přechodné sníţení hodnoty pohledávek vzniklých z titulu zdaňované činnosti. Tvorba opravných poloţek je účtována na vrub účtu 559 – Tvorba opravných poloţek a ve prospěch účtu 391 – Opravná poloţka

42

Ustanovení § 40 odst. 1-7 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů 43 ČÚS č. 407 44 Ustanovení § 37 odst. 1-8 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů

36

k pohledávkám. Rozpuštění opravné poloţky se provádí ve prospěch účtu 659 – Sníţení nebo zrušení opravné poloţky a na vrub účtu 391 – Opravná poloţka k pohledávkám.45 Dotace Vyhláška definuje dotaci jako „bezúplatná plnění přímo nebo zprostředkovaně poskytnutá podle zvláštních právních předpisů ze státního rozpočtu, státních finančních aktiv, Národního fondu, ze státních fondů, z rozpočtů územních samosprávných celků na stanovený účel.“46 Občanská sdruţení za určitých podmínek mohou být příjemci dotací, avšak nemají na ně právní nárok. Aby byly dotace správně zaúčtovány, je třeba je rozlišit na dotace provozní a dotace na pořízení DM. Tabulka 3 - Účtování dotací Č. Účetní operace

MD

D

1. Předpis nároku na dotaci na pořízení DM

346, 348

901

2. Předpis nároku na provozní dotaci

346, 348

691

3. Skutečně přijaté dotace na bankovní účet

221

346, 348

4. Předpis vrácení nevyčerpané dotace na pořízení DM

901

346, 348

5. Předpis vrácení nevyčerpané provozní dotace

681

346, 348

346, 348

221

6. Vrácení části dotace z BÚ na účet poskytovatele

Pramen: URBANCOVÁ, A., KRYŠKOVÁ, Š. Účetnictví nevýdělečných organizací A, s. 97.

Veškeré dotace jsou účtovány skrze účty 346 – Nároky na dotace a ostatní zúčtování se státním rozpočtem nebo 348 – Nároky na dotace a ostatní zúčtování s rozpočtem územních samosprávných celků (dále jen „ÚSC“). V případě dotace se státního rozpočtu se účtuje na vrub účtu 346, v případě dotace z rozpočtu ÚSC na vrub účtu 348. Nárok na provozní dotace se účtuje ve prospěch účtu 691 – Provozní dotace, nárok na dotace na pořízení DM se účtuje ve prospěch účtu 901 – Vlastní jmění.47 Dotace ze státního rozpočtu podléhají vţdy ke konci kalendářního roku vypořádání a případný přesun do dalšího období není povolen. Oproti tomu dotace z rozpočtu ÚSC můţe být poskytnuta jak jednorázově, tak i na více období, přičemţ je moţné, aby občanské sdruţení

45

ČÚS č. 407 Ustanovení § 27 odst. 7 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů 47 ČÚS č. 412 46

37

nevyčerpanou část mohlo převést do dalšího roku. Nevyčerpaná dotace je zaúčtována na účet závazků vůči státnímu rozpočtu nebo ÚSC. Zásoby § 11 vyhlášky č. 504/2002 Sb. a ČÚS č. 410 upravují problematiku zásob. Třídění zásob u občanských sdruţení je obdobné jako u ziskových subjektů, účtování o nich probíhá v účtové třídě 1 – Zásoby. Zásobami jsou materiál na skladě, materiál na cestě, nedokončená výroba, polotovary vlastní výroby, výrobky, zvířata, zboţí na skladě a v prodejnách, poskytnuté zálohy na zásoby.48 Zásoby jsou oceňovány podle zákona o účetnictví, a to buď zřizovací cenou, nebo vlastními náklady. Podle § 33a vyhlášky se do pořizovací ceny zásob započítávají náklady na dopravu, clo, provize, pojistné, vnitropodnikové náklady na přepravu a zpracování zásob. Naopak do ceny zásob se nezapočítávají úroky z úvěrů a půjček na pořízení zásob. Vedlejší pořizovací náklady není nutné zahrnout přímo do ceny zásob, pro jejich evidence můţe občanské sdruţení zřídit samotný účet. Vedlejší pořizovací náklady pak do hodnoty spotřeby zásob vstupují poměrně, způsobem, jaký si sdruţení samo zvolí. Také cenové odchylky nebo haléřové rozdíly lze podchytit podobným způsobem.49 Je na rozhodnutí občanského sdruţení, jakým způsobem bude účtovat o pořízení a úbytku zásob. Můţe si vybrat, zda bude účtovat způsobem A nebo B. Způsob B je komplikovanější v tom, ţe je nezbytné vést skladovou evidenci za účelem zjištění a prokázání stavu zásob v průběhu účetního období a sloţek pořizovací ceny zásob. Analytická evidence je vedena na skladních kartách, případně v datových souborech na počítači. Existuje několik způsobů pořízení zásob, a to způsob dodavatelský, ve vlastní reţii, bezplatné převzetí, inventarizační přebytky, nákup za hotové, materiál převzatý z vyřazeného DM. Mezi způsoby vyřazení zásob patří spotřeba, prodej, manka a škody, bezplatné předání.50 Náklady a výnosy Náklady a výnosy, které upravuje § 26 a 27 vyhlášky a ČÚS č. 412, ovlivňují výsledek hospodaření. Občanské sdruţení musí znát svůj výsledek hospodaření především za činnost, 48

Ustanovení § 11 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů 49 RŮŢIČKOVÁ, R. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně, s. 156. 50 URBANCOVÁ, A., KRYŠKOVÁ, Š. Účetnictví nevýdělečných organizací A, s. 72-73.

38

která je zdaňována daní z příjmů. Účtové třídy 5 – Náklady a 6 – Výnosy pomáhají zjistit VH. Jsou-li náklady větší neţ výnosy, sdruţení dosahuje ztráty. V případě, ţe výnosy jsou větší neţ náklady, sdruţení dosahuje zisku. Rozdělení nákladů a výnosů v účtové osnově občanských sdruţení je rozdílné ve srovnání s účtovou osnovou ziskových subjektů. Na rozdíl od nich mají občanská sdruţení: nákladové a výnosové účty odlišně číslovány, např. 546 (Dary), náklady a výnosy nejsou členěny na provozní, finanční a mimořádné, absence některých nákladových a výnosových účtů, např. 523.51 Odlišná pravidla se týkají také uţití výsledku hospodaření. Na rozdíl od podnikatelských subjektů občanské sdruţení nemůţe zisk rozdělit mezi své zakladatele ani členy. Zisk můţe být pouţit pouze k navýšení vlastního jmění nebo můţe zůstat nerozdělený. V případě, ţe občanské sdruţení dosáhne ztráty, můţe o hodnotu ztráty sníţit vlastní jmění. Podle ustanovení zákona o daních z příjmů je pro stanovení daňového základu nutné, aby občanské sdruţení nejpozději ke dni účetní závěrky vedlo v analytické evidenci odděleně: náklady na dosaţení, zajištění a udrţení příjmů (daňové náklady) – § 24 nedaňové náklady - § 25 zdaňované příjmy - § 18 příjmy, které nejsou předmětem daně - § 18 příjmy, které jsou od daně osvobozeny - § 19. U občanských sdruţení se vyskytují také určité specifické náklady a příjmy (např. cestovné, dary, členské příspěvky apod.). Některé z nich se účtují odlišně. Uvedu pár příkladů, které se můţou u občanských sdruţení objevit. Stejně jako podnikatelské subjekty můţe i občanské sdruţení vyplácet cestovné. Je o něm účtováno na účtu 512 – Cestovné a zahrnuje jízdné, náhrady za pouţití vlastních motorových vozidel, stravné a nocleţné při pracovních cestách. Při jeho vyplacení je nezbytné respektovat ustanovení zákona o daních z příjmů a zákoníku práce, který obsahuje pasáţ o cestovních náhradách.

51

URBANCOVÁ, A., KRYŠKOVÁ, Š. Účetnictví nevýdělečných organizací A, s. 107.

39

Dary přijaté od právnických či fyzických osob se účtují na účet 682 – Přijaté příspěvky. Pokud se jedná o bezúplatné nabytí materiálu či dlouhodobého majetku, účtuje se na účet 901 – Vlastní jmění. Občanské sdruţení můţe dary nejen přijímat, ale také poskytovat. Avšak musí být splněna podmínka, ţe za poskytnutý dar nesmí být dodáno ţádné protiplnění, jinak by se jednalo ne o dar, ale reklamu. Pokud sdruţení poskytne dar, účtuje se na vrub účtu 546 – Dary. Oproti podnikatelským subjektům mají občanská sdruţení nevýhodu, ţe nemohou odečíst hodnotu daru od základu daně z příjmů. Platí-li občanské sdruţení nějaké organizaci členské příspěvky, účtuje o nich na účtu 582 – Poskytnuté příspěvky. Naopak přijímá-li členské příspěvky, účtují se na účet 684 – Přijaté členské příspěvky. Na stejném účtu se zachycují také ostatní příspěvky vybírané podle stanov, zakladatelských nebo zřizovacích listin. Tabulka 4 - Účtování darů a členských příspěvků Č. Účetní operace

MD

D

- peníze

546

211, 221

- materiál v pořizovací ceně

546

112

- dlouhodobý majetek v zůstatkové ceně

546

07x, 08x

901

031, 032

- v hotovosti

211

682

- na bankovní účet

221

682

4. Bezúplatné převzetí materiálu pro vlastní potřebu

112

901

5. Bezúplatné nabytí dlouhodobého majetku

04x

901

01x, 02x

04x

- z pokladny

582

211

- z bankovního účtu

582

221

- v hotovosti

211

684

- na bankovní účet

221

684

1. Poskytnuté dary

2. Poskytnutý dar - DM neodpisovaný 3. Přijaté příspěvky (dary) od PO nebo FO

6. Zařazení do uţívání 7. Poskytnuté členské příspěvky

8. Přijaté členské příspěvky

Pramen: URBANCOVÁ, A., KRYŠKOVÁ, Š. Účetnictví nevýdělečných organizací A, s. 121-138.

40

Účtová třída 9 Účtování v účtové třídě 9 je specifické pro neziskové organizace a odlišují se tím od podnikatelských subjektů, které ji uţívají k vnitropodnikovému účetnictví. Účet 901 – Vlastní jmění uţívají všechny jednotky, které uţijí vlastní majetek ke krytí dlouhodobého a krátkodobého majetku. Účet zahrnuje vklad zakladatele, přijaté dotace nebo dary na pořízení DM, bezúplatně převzatý DM, a to vţdy majetek určený pro vlastní činnost organizace.52 Dalšími účty z účtové skupiny 9 jsou např. 911 – Fondy, 931 – Výsledek hospodaření, 941 – Zákonné rezervy aj.

2.6 Shrnutí V této kapitole jsem se zabývala vedením účetnictví u občanských sdruţení. V praxi existují dva druhy vedení účetnictví, jednoduché účetnictví a účetnictví. Ačkoliv novela zákona o účetnictví z roku 2004 jednoduché účetnictví zrušila, jednoduché účetnictví přesto stále existuje a při splnění určitých zákonem stanovených podmínek podle něj občanská sdruţení mohou postupovat. Touto podmínkou je, ţe celková výše příjmů sdruţení nesmí přesáhnout 3 miliony Kč. Další změnou, kterou tato novela přinesla, bylo nahrazení pojmu „podvojné účetnictví“ pojmem „účetnictví“. Účetnictví můţe být vedeno ve dvou formách, a to ve zjednodušeném nebo plném rozsahu. V případě, ţe občanské sdruţení nesplňuje zákonnou podmínku pro vedení jednoduchého účetnictví, můţe si zvolit, jestli povede účetnictví ve zjednodušeném nebo plném rozsahu. Při porovnání jednoduchého účetnictví a účetnictví jsou zřejmé určité rozdíly. V jednoduché účetnictví je účtováno o příjmech a výdajích, neúčtuje se pak o výsledku hospodaření. Naproti tomu v účetnictví se účtuje o výnosech a nákladech, ale i o výsledku hospodaření. Další odlišnosti lze spatřit v účetních knihách. V jednoduchém účetnictví se mezi základní účetní knihy řadí peněţní deník, kniha závazků a pohledávek a pomocné knihy o ostatních sloţkách majetku a o závazcích z pracovněprávních vztahů, pokud pro ně je pouţití. V účetnictví se pak vede deník, hlavní kniha, knihy analytických účtů a knihy podrozvahových účtů. Také účetní závěrka je u kaţdého typu účetnictví odlišná. V jednoduchém účetnictví ji tvoří výkaz o majetku a závazcích a výkaz o příjmech a výdajích, v účetnictví pak závěrka obsahuje rozvahu, výkaz zisku a ztráty a přílohu. Občanská sdruţení nejsou povinna sestavovat výroční zprávu, avšak některá sdruţení ji vypracovávají, aby tak lépe informovali veřejnost o svých 52

RŮŢIČKOVÁ, R. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně, s. 158.

41

činnostech a aktivitách a případně tak získali nové sponzory a dárce pro financování svých záměrů. Občanská sdruţení se řídí výše zmíněnou právní úpravou. Na základě směrné účtové osnovy a rozsahu účetnictví, který si účetní jednotka zvolí nebo je jí povolen, sestavuje vlastní účtový rozvrh v souladu s poţadavky na tvorbu účetní závěrky. Dodrţuje přitom ustanovení zákona o účetnictví, aby byl zachován věrný obraz hospodaření. Občanská sdruţení nemají povinnost zveřejňovat účetní závěrku. Podle mého názoru by měla být zavedena povinnost účetní závěrku zveřejňovat, např. v rejstříku, protoţe občanská sdruţení by si dávala větší pozor na dodrţování zákonem stanovených podmínek a také by to usnadnilo kontrolu jejich hospodaření. V souvislosti s daní z příjmů občanská sdruţení vedou evidenci příjmů a výdajů podle toho, zda jsou nebo nejsou povaţovány za předmět daně. Pro potřebu daně z přidané hodnoty pak vedou analytickou evidenci, aby od sebe odlišila plnění zdanitelná nebo osvobozená a správně tak stanovila daňovou povinnost či nadměrný odpočet DPH. S těmito povinnostmi se pojí jisté komplikace, zvláště pak při vedení analytické evidence. Analytická evidence musí být vedena správně a srozumitelně, aby bylo na konci účetního období moţno bezchybně stanovit základ daně. Posláním občanského sdruţení nemůţe být výdělečná činnost, nicméně však v ţádném zákoně není uvedeno, ţe podnikání nemůţe sdruţení provozovat jako svou vedlejší činnost. Legislativní vymezení hlavní a vedlejší činnosti chybí. Proto se v praxi lze setkat s případy, kdy mají sdruţení za účelem provozování podnikatelských aktivit zřízeny ţivnostenské listy. Příkladem můţou být různé sportovní kluby, tělovýchovné jednoty aj. Tyto příjmy však musí být vyuţity k financování poslání, pro které byly zaloţeny. Problémovou oblastí se zdá být samotné vedení účetnictví, a to ať uţ četnost účtování či pouhý účetní. Občanská sdruţení s malým počtem členů, pro něţ je finančně takřka nemoţné mít zaměstnance navíc, fungují na bázi dobrovolníků a četnost účtování u nich odpovídá spíše jejich volnému času, neţ předpisům. Ve spoustě případů ani není hospodář a účetní jedna a tatáţ osoba. Co se týče větších občanských sdruţení, bývá situace lepší. Sdruţení mají svého vlastního účetního a výpočetní techniku, díky níţ je vedení účetnictví mnohem jednodušší. Předpisy pak jsou víceméně dodrţovány z toho důvodu, ţe sdruţení jsou častěji kontrolována jak poskytovateli finančních prostředků, tak i státními orgány. 42

Podle mého názoru by účetnictví mohlo být zavedeno pouze pro ty občanská sdruţení, která kromě příjmů vyšších neţ 3 mil. Kč mají příjmy z veřejných rozpočtů. Pro tato sdruţení by mohl být zaveden rejstřík, ve kterém by byla evidována, coţ by vedlo k lepší kontrole jejich hospodaření. Ponechala bych vedení účetnictví pouze pro velká občanská sdruţení také z toho důvodu, ţe pro malá občanská sdruţení je velmi náročné vést účetnictví jak po finanční stránce, tak po stránce znalostní. Z tohoto pohledu je přínosné, ţe malým sdruţením zůstala moţnost vést jednoduché účetnictví, které je pro ně plně dostačující.

43

3 DAŇOVÝ REŽIM OBČANSKÝCH SDRUŽENÍ Kapitola se zabývá daňovým reţimem občanských sdruţení. Platná právní úprava se však netýká pouze občanských sdruţení, ale všech neziskových organizací. Pro potřeby této práce však budu pouţívat pouze pojem „občanské sdruţení“.

3.1 Základní pojmy Daň je současnou daňovou teorií definována jako „povinná, nenávratná, zákonem určená platba do veřejného rozpočtu.“53 Pod pojmem neúčelovost daně se rozumí skutečnost, ţe nikdo, kdo daň platí, neví, co z ní bude financováno. Neekvivalentnost pak znamená, ţe podíl, jakým se jedinec podílí na společných příjmech, nemá ţádný vztah k tomu, v jaké výši bude čerpat výdaje z veřejného rozpočtu či spotřebovávat veřejně poskytované statky.54 U kaţdé daně zákon určí subjekt daně, kterým je podle zákona osoba povinná strpět, odvádět nebo platit daň, a to buď jako poplatníka nebo plátce daně. Poplatníkem je daňový subjekt, jehoţ předmět (zejména příjem nebo majetek) je podroben dani. Plátcem daně se pak rozumí daňový subjekt, kterému zákon ukládá povinnost odvést do veřejného rozpočtu daň vybranou od jiných subjektů nebo sraţenou jiným poplatníkům pod svou majetkovou odpovědností.55 Zdaňovacím obdobím se rozumí pravidelný časový interval, za který se základ daně a její výše stanoví a daň se vybírá. Základ daně je předmět daně vyjádřený v měrných jednotkách a upravený podle zákonných pravidel. Základ daně musí být vyjádřen v měřitelných jednotkách, a to buď ve fyzikálních jednotkách, nebo hodnotovém vyjádření. Ze způsobu vyjádření základu daně se pak odvíjí sazba daně. Sazba daně je předpis, prostřednictvím kterého se ze základu daně stanoví velikost daně. Sazba daně se rozlišuje na jednotnou, diferencovanou, pevnou či relativní.56 Jedním z nejzákladnějších rozlišení daní, jak uvádí Kubátová57, je dělení daní podle vazby na důchod poplatníka. Na základě toho daně dělíme na: daně přímé – poplatník je platí na úkor svého důchodu a předpokládá se, ţe je nemůţe přenést na jiný subjekt (např. daně z důchodů, majetkové daně aj.), 53

KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika, s. 16 VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2010, s. 10 55 VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2010, s. 13-14 56 VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2010, s. 15-23 57 KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika, s. 20 54

44

daně nepřímé – předpokládá se, ţe je subjekt, který daň odvádí, neplatí z vlastního důchodu, ale ţe je přenáší na jiný subjekt (např. daně ze spotřeby, daň z přidané hodnoty aj.) Strukturu daňové soustavy v České republice s vyuţitím výše zmíněného kritéria dělení daní zobrazuje Schéma 3. Další platby, které mají charakter daní, jsou cla, příspěvky na sociální zabezpečení a státní politiku zaměstnanosti, povinné zdravotní pojištění či místní poplatky.58 Schéma 3 – Daňová soustava v České republice

Pramen: PEKOVÁ, J. Veřejné finance, úvod do problematiky, s. 327

Ve spojitosti s neziskovými organizacemi se mnohdy mluví o zvýhodněném daňovém režimu, tzn., ţe stát poskytuje neziskovým subjektům v daňové oblasti určité úlevy a osvobození. Co však stát přivádí k tomu, aby tyto výhody vlastně vůbec poskytoval? Duben59 uvádí tři pádné důvody: 1. neziskové organizace sniţují výdaje státu o výdaje, které by jinak musel nést sám, 2. poskytování takových výhod státem je společensky efektivní, protoţe představují dodatečné přínosy pro společnost, 3. poskytování takových výhod je nezbytné proto, ţe umoţňují neziskovému sektoru prosperovat ve smíšené trţní ekonomice. Daňové zvýhodnění neziskových organizací má formu osvobození od daně, pro přispěvatele neziskovým organizacím pak formu odpočtu od základu daně z příjmů.

58 59

PEKOVÁ J. Veřejné finance, úvod do problematiky, s. 327 DUBEN, R. Neziskový sektor v ekonomice a společnosti, s. 80

45

Neziskové organizace bývají zpravidla osvobozeny od velké části daní, které běţně postihují obchodní subjekty. Dalším argumentem, proč stát daňové výhody neziskovým organizacím poskytuje, je skutečnost, ţe „tyto organizace přinášej určité společenské efekty a tím zbavují vládu a její orgány určitých povinností a břemen, které by jinak musely plnit a nést.“60 Díky těmto zvýhodněním mohou neziskové organizace nabízet zdarma nebo za niţší ceny sluţby těm, kteří za ně nemohou platit, mohou vytvářet různá alternativní zařízení a instituce (např. školy, různá zdravotnická zařízení aj.) a realizovat preventivní opatření, která brání závislosti jednotlivců či určitých skupin obyvatelstva na sociálních podporách (např. různé školící programy, léčebná centra atd.). Stát tak neziskovým organizacím, které se zaměřují na veřejně prospěšnou činnost, ponechává určité zdroje, aby je pouţily k realizaci další veřejně prospěšné činnosti. Je pro něj neúčelné, aby tyto prostředky plynoucí z daní vybral a poté je uţil k získání stejných nebo podobných sluţeb poskytovaných státními organizacemi nebo institucemi. Pro přispěvatele neziskovým organizacím, ať uţ soukromé nebo právnické osoby, je motivující skutečnost, ţe hodnotu jejich příspěvku si mohou odečíst ze základu daně z příjmů. Vlády tak předejdou výběru příslušné daně, které by z těchto příspěvků stejně vybíraly. Neziskové organizace mohou být plátci i poplatníky všech výše uvedených daní (kromě daně z příjmů fyzických osob), v souvislosti s daňovou povinností skýtá nejvýznamnější zvýhodnění zdanění příjmů a daň z přidané hodnoty.

3.2 Daň z příjmů právnických osob Největší poţadavky v souvislosti s provázaností účetního a daňového systému jsou kladeny na daň z příjmů. § 28 vyhlášky č. 504/2002 Sb. ukládá občanským sdruţením povinnost samostatně vymezovat hlavní a hospodářskou činnost: „Účetní jednotky jsou povinny ke dni sestavení účetní závěrky vykázat odděleně náklady, výnosy, výsledek hospodaření za hlavní činnost a náklady, výnosy a výsledek hospodaření za hospodářskou činnost: a) hlavní činnost; pro účely této vyhlášky se rozumí hlavní činností veškeré činnosti, pro které byla účetní jednotka zřízena zvláštním právním předpisem, zřizovací listinou nebo jiným dokumentem, b) hospodářská činnost; pro účely této vyhlášky se rozumí hospodářskou činností činnosti stanovené zvláštním právním předpisem, nebo činnosti stanovené ve zřizovací listině, 60

DUBEN, R. Neziskový sektor v ekonomice a společnosti, s. 81

46

statutu, nebo zakládací listině, například činnost doplňková, vedlejší, podnikatelská nebo jiná činnost.“ 61 Další ustanovení, které je podstatné pro určení daňové povinnosti občanských sdruţení, je zakotveno v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních příjmů a dle něj jsou občanská sdruţení povaţována za poplatníky, kteří nejsou zaloţeni nebo zřízeni za účelem podnikání. Marek62 ve své publikaci uvádí: „z obecné charakteristiky „poplatníci, kteří nebyli zaloţeni či zřízeni za účelem podnikání“ nevyplývá zákaz podnikání jako takového. Např. u politických stran a hnutí či nadací zákonná úprava přímo podnikání zakazuje, kdeţto např. u občanských sdruţení či příspěvkových organizací není při splnění zákonných podmínek těmto organizacím podnikání zakázáno“ Zákon ani jiný právní předpis nestanovuje maximální horní hranici podílu hospodářské činnosti, takţe můţe dojít k situaci, ţe příjmy z hospodářské činnosti budou mnohonásobně převyšovat příjmy z činnosti hlavní. Přesto si však občanské sdruţení z hlediska daně z příjmů zachovává svůj statut „poplatníka, který nebyl zaloţen či zřízen za účelem podnikání“, jestliţe je tak zakotveno ve stanovách sdruţení, a tím pádem můţe vyuţívat všechny výhody a naopak musí plnit závazky vyplývající z uvedeného stavu. Problematika zdanění neziskových organizací, a tudíţ i občanských sdruţení, je pokládána za jednu z nejkomplikovanějších v zákoně o daních příjmů, jelikoţ nezisková organizace musí postupovat při zjišťování daňové povinnosti úplně odlišným způsobem neţ běţné podnikatelské subjekty. Předmětem daně z příjmů jsou totiţ pouze vybrané druhy příjmů buď ty, které jsou vyjmenované v zákoně, nebo ty příjmy, u nichţ jsou výdaje s nimi související niţší. Další odlišnosti ve srovnání s podnikatelskými subjekty spočívají v tom, ţe občanská sdruţení nemůţou sečítat výsledky svých činností dohromady, tedy i s činnostmi, které vykazují ztrátu, a také není dovoleno odečítat ztrátu z minulých let mimo hospodářskou činnost.

63

Jak je uvedeno v zákoně o daních z příjmů, předmětem daně z příjmů jsou příjmy (výnosy) z veškeré činnosti (pokud jsou příjmy vyšší neţ související výdaje) a z nakládání s veškerým majetkem. Mimo to jsou předmětem daně u poplatníků, kteří nebyli zaloţeni či zřízeni za účelem podnikání, také příjmy plynoucí z reklam, z členských příspěvků a z nájemného.

61

Ustanovení § 28 vyhlášky č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, ve znění pozdějších předpisů 62 63

MAREK, J., BOŠKOVÁ, A. Daňová a účetní specifika neziskových organizací, s. 8. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

47

Zmiňované členské příspěvky však mohou být podle § 19 odst. 1 písm. a) od daně osvobozeny, a to za předpokladu, ţe jsou členskými příspěvky dle stanov. § 18 odst. 4 zákona o daních z příjmů vymezuje příjmy, které nejsou předmětem daně z příjmů u poplatníků, jeţ nebyli zaloţeni či zřízeni za účelem podnikání, jako příjmy: a) „z činností vyplývajících z jejich poslání za podmínky, ţe náklady (výdaje) vynaloţené podle tohoto zákona v souvislosti s prováděním těchto činností jsou vyšší; b) z dotací, příspěvků na provoz a jiných podpor ze státního rozpočtu, rozpočtu kraje a rozpočtu obce poskytnutých podle zvláštních právních předpisů, z prostředků poskytnutých z rozpočtu Evropské unie nebo veřejných rozpočtů cizích států, c) z úroků z vkladů na běţném účtu.“ 64 Jak uvádí § 18 odst. 6 zákona o daních z příjmů, posuzuje se splnění podmínky převládajících nákladů (výdajů) nad příjmy (výnosy) za celé zdaňovací období podle jednotlivých druhů činností. „Pokud jednotlivá činnost v rámci téhoţ druhu činnosti je prováděna jak za ceny, kdy dosaţené příjmy jsou niţší nebo rovny neţ související náklady (výdaje) vynaloţené na jejich dosaţení, zajištění a udrţení, tak za ceny, kdy dosaţené příjmy jsou vyšší neţ související náklady (výdaje) vynaloţené na jejich dosaţení, zajištění a udrţení, jsou předmětem daně pouze příjmy z těch jednotlivých činností, které jsou vykonávány za ceny, kdy příjmy převyšují související výdaje.“

65

Z uvedeného vyplývá, ţe jestliţe je činnost realizována za dvě různé

ceny, vzniká povinnost posuzovat ji jako dvě činnosti. Za takových okolností můţe dojít k tomu, ţe z jedné činnosti, která dosahuje mírné ztráty, se mohou vyvinout činnosti dvě, přičemţ u jedné z nich příjmy převyšují výdaje, a tím pádem jsou příjmy z této činnosti zahrnovány do daňového základu. Mimo to jsou § 18 odst. 2 zákona definovány příjmy, které nejsou předmětem daně u všech poplatníků daně z příjmů právnických osob. Jedná se o „příjmy získané zděděním nebo darováním nemovitosti nebo movité věci anebo majetkového práva s výjimkou z nich plynoucích příjmů.“

66

Dary a dědictví tedy nejsou předmětem daně z příjmů, pokud jsou

doloţeny darovací smlouvou se všemi potřebnými náleţitostmi, avšak není vyloučeno, aby byly předmětem daně jiné, konkrétně daně dědické či darovací.

64

Ustanovení § 18 odst. 4 zákona č. 586/2002 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 18 odst. 6 zákona č. 586/2002 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 66 Ustanovení § 18 odst. 2a zákona č. 586/2002 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 65

48

K rozděleným příjmům je nutné správně přiřadit (rozklíčovat) náklady k jednotlivým činnostem, jelikoţ občanská sdruţení mají povinnost posuzovat a odděleně sledovat příjmy a s nimi související výdaje za příslušné činnosti, tedy za činnosti týkající se poslání organizace a za činnosti doplňkové. V praxi dochází k situaci, ţe nezisková organizace má výdaje související jednak se zdaňovanými příjmy, jednak s příjmy, které nejsou předmětem daně, případně jsou od daně osvobozeny. Z toho důvodu je nezbytné vnitřním předpisem stanovit postup, podle kterého budou tyto výdaje přiřazovány k jednotlivým příjmům. Jak uvádí zákon o daních z příjmů, „za daňově uznatelné výdaje se totiţ povaţují pouze výdaje vynaloţené na dosaţení, zajištění a udrţení příjmů, které jsou předmětem daně.“ 67 Existují dva základní postupy klíčování nákladů: 1. věcný přístup, který můţe být pouţit jen v případech, ve kterých je moţné jednoznačně vymezit náklady související s jednotlivými činnostmi, 2. hodnotový přístup, který se pouţívá v situacích, kdy nelze rozdělit náklady podle ţádného věcného kritéria. Tento postup spočívá v roztřídění nerozlišitelných nákladů podle vybrané rozvrhové základy, kterou mohou být např. příjmy, mzdy atd. 68 Jelikoţ neexistuje ţádný závazný postup, podle kterého by měla občanská sdruţení při přiřazování nákladů postupovat, je zcela v jejich reţii, jakou metodu si zvolí. Klíčování nákladů však musí být přiměřené a odůvodněné v interní směrnici občanského sdruţení. Základ daně z příjmů pro občanská sdruţení je definován jako „součet dílčích základů daně za činnosti, které jsou posláním organizace, pokud příjmy přesahují související náklady (výdaje), a dílčího základu daně za oblast podnikatelských činností“ 69 a zjistí se jako “rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období,“

70

upravený podle příslušných odstavců zákona o daních

z příjmů. Při výpočtu základu daně vychází účetní jednotky z výsledku hospodaření před zdaněním zjištěného z účetnictví

71

, který se pro tyto účely musí upravit o účetní poloţky, které jsou

v účetnictví zahrnuty a současně nejsou součástí základu daně (tzv. poloţky sniţující 67

Ustanovení § 24 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů URBANCOVÁ, A., KRYŠKOVÁ, Š. Účetnictví nevýdělečných organizací A., s. 184. 69 MAREK, J., BOŠKOVÁ, A. Daňová a účetní specifika neziskových organizací, s. 33 70 Ustanovení § 23 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 71 Účetní jednotky, které účtují v soustavě jednoduchého účetnictví, zjistí rozdíl mezi příjmy a výdaji. 68

49

výsledek hospodaření) a o účetní poloţky, které nejsou v účetnictví zahrnuty a jsou součástí základu daně (tzv. poloţky zvyšující výsledek hospodaření). Postup pro zjištění základu daně u občanských sdruţení naznačuje schéma č. 4. Schéma 4 - Schéma postupu pro zjištění základu daně u občanských sdružení

Pramen: STUCHLÍKOVÁ, H., KOMRSKOVÁ, S. Zdaňování neziskových organizací: zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdruţení, veřejných vysokých škol a veřejných výzkumných institucí, s. 27

§ 34 zákona o daních z příjmů vymezuje odčitatelné položky, které lze od základu daně odečíst. Občanská sdruţení mohou uplatnit následující odčitatelné poloţky:72 daňová ztráta – u občanských sdruţení můţe daňová ztráta vzniknout pouze u hospodářských činností a sdruţení si ji můţe odečíst nejdéle v následujících pěti zdaňovacích obdobích po období, za které byla vyměřena. 100% výdajů, které poplatník vynaloţil na projekty výzkumu a vývoje. Jak je uvedeno v § 20 odst. 7 zákona o daních z příjmů, mohou si poplatníci, kteří nebyli zaloţeni či zřízeni za účelem podnikání, snížit základ daně ještě o 30%, maximálně však o 1 milion Kč. Tyto uspořené prostředky musí být pouţity ke krytí nákladů (výdajů) souvisejících 72

STUCHLÍKOVÁ, H., KOMRSKOVÁ, S. Zdaňování neziskových organizací: zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdruţení, veřejných vysokých škol a veřejných výzkumných institucí, s. 3639

50

s činnostmi, z nichţ získané příjmy nejsou předmětem daně, a to nejpozději ve třech po sobě následujících zdaňovacích obdobích. V případě, ţe sníţení o uvedených 30% činí méně neţ 300 000 Kč, můţe si občanské sdruţení odečíst částku ve výši minimálně 300 000 Kč, maximálně do výše základu daně.

73

V souvislosti s tímto je nezbytné upozornit na fakt, ţe i

kdyţ občanské sdruţení dosáhne základu daně z příjmu menšího neţ 300 000 Kč, nemá daňovou povinnost, avšak povinnost podat daňové přiznání stále zůstává. Na rozdíl od podnikatelských subjektů nemůţe občanské sdruţení uplatnit jako odčitatelnou poloţku odpočet na poskytnutý dar. Získaný základ daně po sníţení se vynásobí sazbou daně z příjmů právnických osob, která v roce 2010 činila 19% (v roce 2011 také 19%), a získáme daň z příjmů právnických osob. Po vypočítání daňové povinnosti můţe občanské sdruţení uplatnit ještě slevu na dani, pokud zaměstnává osoby se změněnou pracovní schopností. Tato částka je fixní, liší se podle míry zdravotního postiţení zaměstnance a činí buď 18 000 Kč na jednoho přepočteného zaměstnance se změněnou pracovní schopností, nebo 60 000 Kč na jednoho zaměstnance se změněnou pracovní schopností s těţším zdravotním postiţením. 74 Občanské sdruţení můţe optimalizovat svůj daňový základ. Pokud vhodným způsobem vymezí hlavní a hospodářskou činnost ve stanovách, můţe jej optimalizovat, jelikoţ příjmy z některých činností nemusí podléhat dani. Protoţe zákon ani jiný právní předpis neupravuje způsob vymezení činností ve stanovách, lze se v praxi setkat s případem, ţe dvě organizace se stejnými vykonávanými činnostmi platí odlišnou daň. To je způsobeno rozdílným definováním činností v poslání občanského sdruţení. Kaţdé sdruţení by mělo předem posoudit, které činnosti pro něj budou ziskové a které ztrátové, a na základě toho by je mělo popsat ve stanovách. Pokud občanské sdruţení má pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, příjmy od daně osvobozené a příjmy, z nichţ je daň vybíraná podle zvláštní sazby daně mimo příjmů z úroků dluhopisů, vkladových listů a účtů apod., nemá povinnost podat daňové přiznání.75 V opačném případě se daňové přiznání podává nejpozději do tří měsíců po uplynutí ročního zdaňovacího období k příslušnému finančnímu úřadu.

73

Ustanovení § 20 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 35 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 75 Ustanovení § 38m odst. 7a zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 74

51

3.3 Daň z přidané hodnoty Občanské sdruţení za určitých podmínek podléhá také dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“). „Jedná se o univerzální daň ze spotřeby, vybírá se na kaţdém stupni zpracování, avšak pouze ve výši odpovídající nově vytvořené hodnotě.“

76

Problematiku DPH upravuje

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Tento zákon vstoupil v platnost s účinností od 1. 5. 2004 a je zcela v souladu s legislativou EU. Je nutné podotknout, ţe se nejedná pouze o novelu původního zákona, nýbrţ o naprosto novou právní úpravu DPH. Tento zákon se sebou přinesl celou škálu nových pojmů (např. osoba povinná k dani, osoba identifikovaná k dani, ekonomická činnost a další) a způsobů zdanění. Předmětem daně je podle § 2 odst. 1 zákona o DPH dodání zboţí, převod nemovitosti nebo poskytnutí sluţby za úplatu osobou povinnou k dani s místem plnění v tuzemsku, pořízení zboţí z jiného členského státu Evropské unie za úplatu a dovoz zboţí s místem plnění v tuzemsku. Aby bylo v konečném důsledku moţné vypočítat daň z přidané hodnoty, je nutné nejprve zváţit, zda u občanského sdruţení nastaly okolnosti, za kterých je organizace povinna se přihlásit jako plátce DPH či nikoliv, nebo zda se jako plátce přihlásí dobrovolně. Stanovit, zdali nastaly okolnosti pro povinné přihlášení, je velmi nesnadné, jelikoţ zákon o DPH pracuje s pojmem ekonomická činnost, který ostatní daňové zákony ČR neznají. Protoţe zákon o DPH k ekonomickým činnostem řadí i poskytování veškerých sluţeb, můţe dojít k situaci, ţe příjmy, které nejsou předmětem daně nebo jsou od daně z příjmů právnických osob osvobozené, jsou předmětem DPH a zahrnují se do hodnoty obratu, která je rozhodná pro posouzení povinnosti přihlásit se jako plátce daně. Do této hodnoty se nezapočítávají plnění od daně osvobozená. § 5 zákona o DPH definuje daňový subjekt, tzv. osobu povinnou k dani, nejen jako fyzickou nebo právnickou osobu, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, ale také jí je právnická osoba, která nebyla zaloţena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti. Podle § 6 a § 94 zákona o DPH je plátcem daně také občanské sdruţení, které uskutečňuje ekonomické činnosti a jehoţ obrat přesáhne částku 1 milion Kč za předcházejících 12 po sobě jdoucích měsíců. Jestliţe sdruţení tuto částku nepřesáhne, je od daně osvobozeno. 76

JURAJDOVÁ, H., ŠELEŠOVSKÝ J. a kol. Účetnictví, daně, audit a financování územních samosprávných celků a organizací neziskového sektoru, s. 84

52

Zákon o DPH také pracuje s pojmem osoba identifikovaná k dani. Podle § 96 je touto osobou občanské sdruţení, které neuskutečňuje ekonomické činnosti nebo uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, jestliţe pořídí zboţí z jiného členského státu v tuzemsku a hodnota tohoto zboţí bez DPH v běţném kalendářním roce překročí částku 326 000 Kč (tj. 10 000 EUR). Za takových okolností má občanské sdruţení povinnost podat přihlášku k přidělení daňového identifikačního čísla (DIČ) za účelem přiznání a zaplacení DPH v souvislosti s pořízeným zboţím u místně příslušného správce daně, nejpozději do 15 dnů ode dne, kdy hodnota pořízeného zboţí překročila zákonem stanovenou částku. Zákon také umoţňuje dobrovolnou registraci k DPH, avšak poté registrace přetrvává ještě další dva roky. § 100 odst. 4 ukládá povinnost osobě identifikované k dani vést evidenci o hodnotě pořízeného zboţí v členění jednotlivých členských států EU, ze kterých bylo zboţí pořízeno. V případě, ţe hodnota pořízeného zboţí v běţném i v minulém roce nepřekročila částku 326 000 Kč, můţe občanské sdruţení poţádat o zrušení registrace, přičemţ ţádost je nutné podat nejpozději do dvou měsíců před skončením druhého kalendářního roku. U občanských sdruţení dani z přidané hodnoty podléhají pouze příjmy z ekonomické činnosti, zatímco zdanitelná plnění týkající se hlavní činnosti jsou od daně osvobozena. Osvobozená plnění rozlišujeme na plnění osvobozená s nárokem na odpočet a plnění osvobozená bez nároku na odpočet. Schéma 5 - Druhy plnění z hlediska daně z přidané hodnoty

Pramen: VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2010.

53

§ 51 zákona o DPH uvádí výčet plnění, která jsou od daně z přidané hodnoty osvobozena bez nároku na odpočet. U občanských sdruţení jsou to např. výchova a vzdělání, zdravotnické sluţby a zboţí, sociální pomoc. V § 61 jsou uvedeny i další plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet. Týká se i občanských sdruţení a řeší vztah těchto sdruţení a jejich členů. Pro tato osvobozená plnění musí být splněny tyto zákonné podmínky: jedná se o plnění ve prospěch vlastních členů, poskytnuté zboţí či sluţby jsou protihodnotou členských příspěvků, nesmí být narušena pravidla hospodářské soutěţe.77 Další osvobozená plnění bez nároku na odpočet se týkají činností souvisejících s ochranou a výchovou dětí a mládeţe, dále pak poskytnutí pracovníků náboţenskými nebo obdobnými organizacemi např. pro sluţby zdravotní a sociální péče, výchovu a vzdělávání. Musí však jít o plnění, které uskutečňují zaměstnanci. Dále jsou osvobozeny činnosti zaměřené na sport a tělovýchovu, příp. na kulturu a poskytování kulturních sluţeb.78 Nezbytné však je, aby je jednalo „o dodání zboţí či poskytnutí sluţeb při příleţitostných akcích pořádaných výlučně za účelem získání finančních prostředků k činnostem, pro které jsou tyto osoby zaloţeny nebo zřízeny, pokud toto osvobození nenarušuje hospodářskou soutěţ.“

79

Závěr ustanovení je

značně problematický, neboť je pouze v kompetenci Úřadu pro hospodářskou soutěţ, aby určil, zda jde či nejde o narušení hospodářské soutěţe, jestliţe jsou na takovýchto akcích stanoveny ceny niţší, neţ je běţné na trhu. Ve velké části sdruţení, které poskytují zboţí či sluţby z výše zmíněných paragrafů, jsou kombinována osvobozená a zdanitelná plnění v souvislosti s nemovitostí, kterou vlastní a kterou jednak propůjčují vlastním členům a jednak pronajímají cizím osobám. V takovém případě pak vznikají komplikace v rozčlenění aktivit v souvislosti s daní z přidané hodnoty. Jak uvádí § 72 odst. 1 zákona o DPH, občanské sdruţení můţe uplatnit nárok na odpočet, pokud přijatá zdanitelná plnění pouţije k uskutečnění své ekonomické činnosti. Nárok na odpočet je třeba prokázat vystaveným daňovým dokladem. Od daně z přidané hodnoty jsou dle zákona osvobozena s nárokem na odpočet níţe uvedená plnění: „dodání zboţí do jiného členského státu, 77

RŮŢIČKOVÁ, R.. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně, str. 188 PELC, V. Daňové podmínky působení neziskových subjektů, str. 52-54 79 BENDA, V. DPH u neziskových subjektů, str. 111-113 78

54

pořízení zboţí z jiného členského státu, vývoz zboţí, poskytnutí sluţby do třetí země, osvobození ve zvláštních případech, přeprava a sluţby přímo vázané na dovoz a vývoz zboţí, přeprava osob, dovoz zboţí.“ 80 Pro uplatnění nároku na odpočet DPH musí občanské sdruţení evidovat, za jakým účelem jsou přijatá zdanitelná plnění pouţita. V případě ekonomické činnosti existuje nárok na odpočet v plné výši, u osvobozených plnění nárok na odpočet neexistuje. Pokud jsou přijatá zdanitelná plnění rozdělována mezi ekonomickou činnost a činnost osvobozenou, je sdruţení povinno odpočet daně krátit, coţ se provádí pomocí koeficientu. Z výše uvedených skutečností vyplývá, ţe daňový subjekt rozděluje evidenci do tří kategorií (členění vyřeší analytická evidence účtu 343 – Daň z přidané hodnoty), a to na: přijatá zdanitelná plnění, u kterých existuje nárok na odpočet v plné výši (budou vyuţity pro uskutečněná plnění, která jsou předmětem daně), přijatá zdanitelná plnění, u kterých neexistuje nárok na odpočet (budou vyuţita pro uskutečněná plnění od daně osvobozená), přijatá zdanitelná plnění, u kterých je odpočet krácen (budou vyuţita k plněním jak podléhajícím dani, tak k plněním osvobozeným od daně). Z pohledu účetnictví se účetní záznamy pořizují na účet 343. Na levé straně – straně Má dáti (dále jen „MD“) účtu DPH se zachycuje daň za přijatá plnění. Jde o daň na vstupu, kterou zahrnují přijatá plnění. Na pravé straně – straně Dal (dále jen „D“) účtu DPH je moţno určit daň na výstupu, tzn. daň, kterou plátce musí přiznat ze základu daně za uskutečněná zdanitelná plnění.

80

Ustanovení § 63 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

55

Tabulka 5 - Účet 343 - Daň z přidané hodnoty 343 - Daň z přidané hodnoty MD přijatá zdanitelná plnění daň na vstupu vznik nároku na odpočet

D uskutečněná zdanitelná plnění daň na výstupu vznik daňové povinnosti

Pramen: Autorka podle publikace LEDVINKOVÁ, J. DPH v příkladech.

Krácení daně se uskutečňuje pomocí zálohového koeficientu. Ten se vypočítá jako „podíl, v jehoţ čitateli je součet částek bez daně za veškerá plátcem uskutečněná plnění s nárokem na odpočet daně a ve jmenovateli celkový součet údajů v čitateli a součet veškerých plátcem uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně.“

81

Vypočtený

koeficient se zaokrouhluje na dvě desetinná místa nahoru. Do výpočtu koeficientu nejsou zahrnuty částky za prodej dlouhodobého hmotného majetku, který je vyuţíván pro ekonomickou činnost, za příleţitostné finanční činnosti a za příleţitostný převod nebo nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor. Pokud má vypočítaný koeficient hodnotu rovnu nebo vyšší 0,95, je moţné, aby občanské sdruţení uplatnilo plný nárok na odpočet daně. Jestliţe se koeficient pohybuje v rozmezí od 0,05 do 0,95, uplatňuje sdruţení nárok na odpočet v poměrné výši zjištěné po přepočtu koeficientem. V případě, ţe je koeficient menší neţ 0,05, nemůţe sdruţení uplatnit ţádný odpočet. „Tato situace bývá pro neziskové organizace typická a dostává je do horší situace, neţ jsou ziskové subjekty, neboť si nemohou uplatnit DPH na vstupu i přímých vstupech pro činnost neosvobozenou od DPH.“ 82 Krácení odpočtu daně provádí plátce za kaţdé zdaňovací období pouţitím koeficientu vypočteným z údajů z předchozího kalendářního roku, tzv. zálohového koeficientu. Po skončení kalendářního roku je plátce povinen provést roční vypořádání nároku na odpočet, při kterém se vychází z údajů za celý kalendářní rok, a vypočítává se tzv. vypořádací koeficient. Vypořádání se uvádí do daňového přiznání za poslední zdaňovací období v kalendářním roce. Vypořádací koeficient se stane zálohovým koeficientem pro další kalendářní rok. 83

81

Ustanovení § 76 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů MAREK, J., BOŠKOVÁ, A. Daňová a účetní specifika neziskových organizací, s. 57 83 JURAJDOVÁ, H., ŠELEŠOVSKÝ J. a kol. Účetnictví, daně, audit a financování územních samosprávných celků a organizací neziskového sektoru, s. 89 82

56

Za základ daně je povaţováno „vše, co jako úplatu obdrţel nebo má obdrţet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby, bez daně za toto zdanitelné plnění.“ 84 Podle § 36 odst. 3 je součástí základu daně také cla a jiné dávky a poplatky, spotřební daň, dotace k ceně, vedlejší výdaje (např. náklady na balení, přepravu, pojištění a provize). Od základu daně je následně odečtena sleva z ceny, pokud je poskytnuta k datu uskutečnění zdanitelného plnění. U občanských sdruţení se uplatňuje stejná sazba daně jako u ziskových subjektů, a to základní sazba ve výši 20% a sníţená sazba ve výši 10%. Seznamy zboţí a sluţeb, které podléhají základní nebo sníţené sazbě daně, najdeme v Příloze č. 1 a 2 zákona o DPH. § 99 zákona o DPH uvádí, ţe zdaňovacím obdobím je buď kalendářní čtvrtletí, pokud obrat sdruţení za předcházející kalendářní rok nedosáhl 10 mil. Kč., nebo kalendářní měsíc, v případě, ţe obrat přesáhl 10 mil. Kč. Daňové přiznání je nutno vţdy předloţit místně příslušnému správci daně nejpozději do 25. dne následujícího měsíce po skončení zdaňovacího období a to i v případě, ţe sdruţení ve zdaňovacím období neuskutečnilo ţádná zdanitelná plnění. Úkolem občanského sdruţení je sledovat obrat, přičemţ ve chvíli, kdy se ze sdruţení stane plátce DPH, je nutné stanovit postup, jak budou vedeny záznamy v účetnictví. Je nezbytné označit doklady podle skupin, do kterých patří (jsou zdaňovány, jsou osvobozené od daně, nejsou předmětem daně). Pokud patří do kategorie podléhající dani, určuje organizace dále to, zda uplatní plný nebo krácený nárok na odpočet daně a to podle toho, na jakou činnost byly prostředky vyuţity.

3.4 Daň z nemovitostí Daň z nemovitostí je upravena zákonem č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, patří mezi majetkové daně a tvoří ji daň z pozemků a daň ze staveb. Podle § 3 tohoto zákona je poplatníkem daně z nemovitostí vlastník pozemku nebo stavby. Předmětem daně jsou pozemky a stavby s kolaudačním rozhodnutím v České republice. Jestliţe občanské sdruţení vlastní nějaké nemovitosti, podléhají tyto dani z nemovitostí. Od daně jsou však osvobozeny pozemky a stavby tvořící jeden funkční celek, pokud nejsou

84

Ustanovení § 36 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

57

vyuţívány k podnikatelským aktivitám nebo nejsou pronajímány. Vyuţívá-li se k těmto účelům jen část stavby, lze podle § 9 odst. 2 uplatnit nárok na osvobození v poměrné části. Jakýkoliv nárok na osvobození od daně je nutno uplatnit podáním daňového přiznání do 31. ledna zdaňovacího období, kterým je kalendářní rok. Nedošlo-li ke změnám ovlivňujícím výpočet daně, daňové přiznání se nepodává. Daň do 5 000 Kč se platí najednou k 31. květnu, v ostatních případech ve dvou stejných splátkách nejpozději do 31. května a do 30. listopadu běţného zdaňovacího období. 85 Základ daně u daně z pozemku závisí na druhu pozemku a tvoří ho buď cena pozemku, nebo skutečná výměra v m2. Sazba daně je pak stanovena v procentech ze základu daně nebo částkou v Kč/m2. Základní sazba daně vztahující se ke stavebním pozemkům se pak násobí koeficientem podle počtu obyvatel v obci. 86 Základem daně u staveb je výměra půdorysu nadzemní části stavby v m2, u bytů a nebytových prostor pak výměra podlahové plochy v m2. Základní sazba daně se různí podle druhů staveb a je stanovena v Kč/m2. Základní sazba daně se zvyšuje za kaţdé nadzemní podlaţí, jestliţe zastavěná plocha nadzemního podlaţí přesahuje dvě třetiny zastavěné plochy, a násobí se koeficientem podle počtu obyvatel v obci. 87

3.5 Daň dědická, darovací, z převodu nemovitostí Problematiku těchto majetkových daní upravuje zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. Předmětem daně dědické je nabytí majetku děděním a poplatníkem občanské sdruţení (dědic), které nabylo dědictví ze závěti. Základ daně tvoří cena majetku získaného děděním, sníţená o případné dluhy zůstavitele, o cenu majetku osvobozeného od daně, o náklady spojené s pohřbem zůstavitele apod. 88 Předmětem daně darovací je bezúplatné nabytí majetku na základě právního úkonu a poplatníkem občanské sdruţení (nabyvatel). Jestliţe je dar poskytnut osobě, která nemá trvalý pobyt nebo sídlo v tuzemsku, je vţdy poplatníkem daně dárce. Základ daně představuje cena 85

Ustanovení § 15 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 6 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 87 Ustanovení § 11 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 88 Ustanovení § 2, 3, 4 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 86

58

darovaného majetku sníţená o dluhy a jiné povinnosti, cenu majetku osvobozené od daně, o clo a daně placené při dovozu majetku ze zahraničí. Sazba daně darovací je stejně jako v případě sazby daně dědické klouzavě progresivní a rozlišená podle příslušnosti poplatníků k jednotlivým skupinám (I. - III.) dle příbuzenského poměru.89 Podle zákona do I. skupiny patří příbuzní v řadě přímé a manţelé, do II. skupiny příbuzní v řadě pobočné (sourozenci, synovci, neteře, strýcové a tety), manţelé dětí, děti manţela, rodiče manţela, manţelé rodičů a osoby, které s dárcem nebo zůstavitelem ţily nejméně po dobu jednoho roku před převodem nebo smrtí zůstavitele ve společné domácnosti a které z tohoto důvodu pečovaly o společnou domácnost nebo byly odkázány výţivou na dárce nebo zůstavitele. Do III. skupiny pak patří ostatní fyzické a právnické osoby. Od daně dědické je osvobozeno nabytí majetku děděním, pokud k němu dochází mezi osobami zařazenými v I. a II. skupině, a zároveň od daně darovací je osvobozeno bezúplatné nabytí majetku, pokud k němu dochází mezi osobami zařazenými v I. a II. skupině. Předmětem daně z převodu nemovitostí je úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem, přičemţ občanské sdruţení, které danou nemovitost prodává, je poplatníkem a nabyvatel je ručitelem. Základ daně je tvořen cenou vypočítanou podle zvláštních právních předpisů. Sazba daně je jednotná ve výši 3% ze základu daně. 90 Občanská sdruţení mohou uplatnit některá osvobození stanovená v § 20 zákona. Obecně je od daně osvobozeno bezúplatné nabytí majetku za předpokladu, ţe majetek bude vyuţíván k hlavní činnosti v souladu se stanovami. Chce-li sdruţení uplatnit nárok na toto osvobození, musí podat daňové přiznání k dani dědické a darovací nejpozději do 30 dnů ode dne, kdy uplynul příslušný kalendářní rok, a daňové přiznání k dani z převodu nemovitosti nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němţ bylo ukončeno řízení o převodu nemovitostí. Získá-li občanské sdruţení, které vzniklo za účelem zabezpečování tělovýchovy a sportu, bezúplatně majetek, který je k tomuto poslání určen, není povinno z takto nabytého majetku platit dědickou ani darovací daň. Stejně tak se daná skutečnost vztahuje i pro oblast vzdělání, kultury, sociální péče atd. 89

Ustanovení § 5, 6, 7 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 90 Ustanovení § 8, 9, 10 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů

59

3.6 Daň silniční Daň silniční, která se řadí mezi daně majetkové, je upravena zákonem č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů. Předmětem daně silniční u občanských sdruţení jsou „silniční motorová vozidla a jejich přípojná vozidla registrovaná a provozovaná v České republice, jsou-li pouţívána k činnostem, z nichţ plynoucí příjmy jsou předmětem daně z příjmů.“

91

Kromě toho jsou předmětem daně také vozidla s nejvyšší povolenou hmotností

nad 3,5 tuny určená k přepravování nákladů a registrovaná v České republice a nezáleţí přitom, jestli jsou určena k podnikání či nikoliv. Poplatníkem daně silniční je osoba, která je uvedena v technickém průkazu a je provozovatelem vozidla. Také občanské sdruţení můţe být poplatníkem daně a to v tom případě, ţe dovolí svému zaměstnanci, aby vyuţil své vlastní motorové vozidlo při pracovní cestě, která se týká některé oblasti podléhající dani z příjmů, a proplatí mu cestovní náhrady. Základ daně je stanoven podle jednotlivých druhů vozidel. Základem daně u osobních automobilů je zdvihový objem motoru (s výjimkou osobních automobilů na elektrický pohon), u tahačů a návěsů součet největších povolených hmotností připadajících na nápravy a počet náprav, u ostatních vozidel největší povolená hmotnost a počet náprav. 92 Sazba daně silniční se pak určí částkami, které se liší podle jednotlivých druhů motorových vozidel. Je-li poplatníkem daně silniční občanské sdruţení, které pro účely sluţební cesty uţívá vozidlo svého pracovníka, uplatní na vozidlo sazbu daně stanovenou zákonem nebo sazbu 25 Kč za den za pouţití vozidla. Sdruţení si zvolí tu variantu, která se pro něj zdá být výhodnější. Podle § 6 odst. 6 a 7 zákona o dani silniční je moţné sníţit sazbu daně u osobních i nákladních aut o: 48% po dobu následujících 36 kalendářních měsíců od data jejich první registrace, o dalších 40% po dobu dalších 36 kalendářních měsíců, o dalších 25% po dobu dalších 36 měsíců. Z uvedeného vyplývá, ţe vozidlo můţe uplatnit sníţenou daňovou sazbu po dobu 108 kalendářních měsíců. 91 92

Ustanovení § 2 odst. 1 zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 5 zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů

60

Neziskové organizace mohou vyuţít ustanovení § 6 odst. 9, který říká, ţe „bez ohledu na datum první registrace se sazba daně sniţuje o 100 % u nákladních vozidel včetně tahačů, nákladních přívěsů a nákladních návěsů s největší povolenou hmotností nad 3,5 tuny a méně neţ 12 tun, pokud tato vozidla nejsou pouţívána k podnikání nebo v přímé souvislosti s podnikáním nebo k činnostem, z nichţ plynoucí příjmy jsou předmětem daně z příjmů anebo nejsou provozována pro cizí potřeby“

93

a jsou-li pouţívána neziskovými subjekty, slouţí

jako výcviková vozidla nebo jsou pouţívána fyzickými osobami. Pro občanská sdruţení platí stejná osvobození od daně jako pro podnikatelské subjekty. Podle § 3 zákona o dani silniční jsou osvobozena například vozidla s méně neţ čtyřmi koly, vozidla určená k zajištění sjízdnosti a schůdnosti komunikace apod. Daňová povinnost vzniká v měsíci, během kterého se motorové vozidlo stalo předmětem daně, a zaniká v měsíci, ve kterém vozidlo přestalo být předmětem daně. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok a občanské sdruţení musí podat daňové přiznání nejpozději do 31. ledna. Jestliţe sdruţení pouţívá vozidla, která jsou od daně osvobozena, musí tento fakt uvést v daňovém přiznání. Silniční daň je splatná ve formě záloh na daň a to do 15. dubna, 15. července, 15. října a 15. prosince za měsíce, ve kterých existovala daňová povinnost. 94 U občanských sdruţení můţe v souvislosti se silniční daní nastat komplikace a to v případě, ţe sdruţení uţívá vozidlo jak k hlavní činnosti, tak k činnosti hospodářské. Silniční daň je placena zálohově a občanské sdruţení musí vţdy nejpozději k 15. dni po skončení čtvrtletí určit, zda mu vznikla daňová povinnost a případně zaplatit daň. Sdruţení však v té době ještě nemůţe vědět, zda bude hlavní činnost zisková a stane se předmětem daně. To se totiţ zjišťuje aţ na konci zdaňovacího období. Občanská sdruţení proto musí sloţitě evidovat jízdy za jednotlivé činnosti, a jakmile se hlavní činnost dostane do kladných čísel, musí zaplatit zálohy na daň. Občanská sdruţení jsou tak oproti podnikatelským subjektům ve značné nevýhodě, protoţe ti jakmile pouţívají vozidlo k podnikání, okamţitě platí zálohy na silniční daň.

3.7 Shrnutí Občanská sdruţení za určitých okolností podléhají všem daním z příjmu, avšak ze strany státu je jim poskytována celá řada daňových zvýhodnění. Oproti tomu však díky nim občanská sdruţení musejí čelit jistým obtíţím, které jim znesnadňují jejich činnost. 93 94

Ustanovení § 6 odst. 9 zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů Ustanovení § 10 zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů

61

Ze svého pohledu povaţuji za nejkomplikovanější daň z příjmů. Notné obtíţe působí fakt, ţe daň z příjmů se vztahuje pouze na některé příjmy. Podle zákona o daních z příjmů mají občanská sdruţení povinnost nejpozději ke dni účetní závěrky odděleně vést evidenci příjmů, které jsou předmětem daně, které nejsou předmětem daně, případně jsou od daně osvobozeny. S touto povinností se pojí značné komplikace, obzvláště pak při vedení analytické evidence. Aby byl základ daně zjištěn bezchybně, je nutné správně rozčlenit náklady podle toho, jakých souvisejících příjmů se týkají. K tomuto účelu se uţívá klíčování nákladů. V případě, ţe má sdruţení ve stanovách uvedenou kromě hlavní činnosti i hospodářskou činnost, musí počítat výsledek hospodaření za kaţdou činnost zvlášť. V této souvislosti jsou příjmy z hlavní činnosti předmětem daně pouze v situaci, kdy jsou příjmy větší neţ výdaje, na rozdíl od příjmů z hospodářské činnosti, jeţ jsou předmětem daně vţdy. K tomu se váţe také daňová povinnost. Občanské sdruţení je povinno odvádět daň pouze z příjmů, které jsou předmětem daně. Další nevýhodou, kterou sebou přináší zákon o daních z příjmů, je ustanovení, ţe v případě, kdy občanská sdruţení uţívají odepisovaný majetek jednak k hlavní, tak i hospodářské činnosti, mají moţnost si daňově odepsat pouze poměrnou část odpisů. Zákon o daních z příjmů však s sebou přináší také určitá pozitiva pro občanská sdruţení. Velkou výhodou pro sdruţení je to, ţe mají moţnost ovlivnit základ daně z příjmů. Podstatné je správně vymezit okruhy činností a předem odhadnout, které činnosti pro ně budou znamenat ztrátu a které budou ziskové. Mohou tak optimalizovat svoji daňovou povinnost. Další výhodou, podobně jako u podnikatelských subjektů, je uplatnění odčitatelných poloţek od základu daně. Při splnění určitých podmínek mají moţnost uplatnit odčitatelnou poloţku 30% ze základu daně, coţ je pro sdruţení velká úspora. Na rozdíl od ziskových subjektů si však nesmí odečíst od základu daně hodnotu poskytnutého daru. Podle mého názoru by pro účely snadnějšího účtování a evidenci jednotlivých příjmů a výdajů měla být hlavní činnost plně osvobozena od daně z příjmů. Aby nebylo zneuţíváno takto uspořených finančních prostředků, stanovila bych podmínku, ţe by sdruţení těmito úsporami muselo financovat hlavní činnost. Tento návrh by mohl přispět k tomu, ţe by mohlo dojít ke sníţení dodatečných zdrojů financování. Sdruţení by bylo více nezávislé na přijatých dotacích či jiných finančních prostředcích jemu poskytnutých. Také daňové přiznání by mělo být zjednodušeno a přizpůsobeno občanským sdruţením, neboť současná struktura je z jejich pohledu zbytečně sloţitá. V menších sdruţeních často nemají ponětí, ţe by měli náklady tzv. klíčovat. Aby nedocházelo ke zbytečným komplikacím, mohl by být zaveden obecný metodický pokyn pro třídění nákladů, který by platil pro jednotlivé typy nevýdělečných 62

organizací. Například by výdaje mohly být tříděny podle jednotlivých projektů, neboť rozdělování podle činností vyplývajících ze stanov není moţné. V souvislosti s uvedením nového zákona o DPH v platnost vznikla v této problematice řada neurčitostí. Zákon s sebou přinesl spoustu nových pojmů, např. osoba povinná k dani, osoba identifikovaná k dani, ekonomická činnost a další. Rozdílně je definován také předmět daně. Zatímco podle předchozí právní úpravy příjmy z hlavní činnosti byly od daně osvobozeny a dani podléhaly jen příjmy z hospodářské činnosti, současná právní úprava uţívá pojem ekonomická činnost a od daně osvobozuje pouze některé činnosti. V případě, ţe sdruţení vykonává ekonomickou činnost, má povinnost sledovat svůj obrat, tzn., je z něj osoba povinná k dani, a pokud obrat za 12 po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1 milion Kč, musí se registrovat jako plátce DPH. Zákon o DPH vymezuje také osobu identifikovanou k dani, coţ je osoba, která sice neuskutečňuje ekonomické činnosti, avšak pořizuje zboţí z jiných členských států ve výši, která v běţném kalendářním roce přesáhne 326 tisíc Kč. V důsledku rozdílného definování předmětu daně se velká část občanských sdruţení stala plátcem daně z přidané hodnoty, aniţ by došlo ke změně rozsahu či charakteru jejich působení. Také u občanských druţení je moţno uplatnit jistá osvobození, která se týkají přijatých plnění, jeţ budou pouţita k financování např. výchova a vzdělání, zdravotnické sluţby a zboţí, sociální péče či jako protihodnota za členské příspěvky pro členy sdruţení. Avšak těchto osvobození se netýká nárok na odpočet, coţ je jistou nevýhodou. Výklad zákona týkající se osvobozených plnění často způsobuje nemalé problémy, protoţe není přesně a jednoznačně určeno, která plnění jsou osvobozená. Také sloţité vedení analytické evidence, které musí odlišit jednotlivá plnění pro účely DPH, komplikuje občanským sdruţením jiţ tak obtíţnou situaci. Moţným řešením by mohlo být navýšení obratu pro registraci občanských sdruţení jako plátce DPH. Daň z nemovitostí se dělí na daň z pozemků a daň ze staveb. Od daně z nemovitosti je osvobozeno občanské sdruţení, které má ve vlastnictví pozemky a stavby tvořící jeden funkční celek, avšak nesmí být pouţívány k podnikatelským aktivitám nebo být pronajímány. Pro jakýkoliv nárok na osvobození musí být podáno daňové přiznání. Co se týče daně dědické, darovací a daně z převodu nemovitostí, můţe občanské sdruţení uplatnit celou řadu osvobození. Osvobození se vztahuje na bezúplatné nabytí majetku, jestliţe 63

je sdruţení zaloţeno nebo zřízeno k zajištění činnosti v oblasti tělovýchovy a sportu, kultury, vzdělání, sociální péče apod. V případě, ţe sdruţení obdrţí dary, na které se nevztahuje osvobození, je povinno do 30 dnů ode dne nabytí majetku podat daňové přiznání. Občanské sdruţení platí daň silniční pouze v případě, ţe vlastní motorové vozidlo, které je vyuţíváno k činnostem, z nichţ plynou příjmy, jeţ jsou předmětem daně z příjmů pro občanská sdruţení. Uţívá-li sdruţení vozidlo výhradně k hospodářské činnosti, platí silniční daň vţdy. Z důvodu nepřesného vymezení dochází k rozporu tehdy, jestliţe sdruţení vyuţívá vozidlo i k hlavní činnosti. Silniční daň se platí zálohově v průběhu roku a nelze tak stanovit, bude-li činnost zisková nebo ne. Avšak zákon tuto nejasnost neřeší. Pro občanská sdruţení je administrativně i časově velmi obtíţné sledování uţití vozidla, z toho důvodu se některá sdruţení záměrně obchází daňovou povinnost. Bylo by tedy vhodné, aby povinnost zálohovat daň byla zrušena a silniční daň by se platila vţdy na konci roku, aţ by bylo jasné, k jaké činnosti bylo vozidlo uţíváno.

64

4 ANALÝZA UČETNÍHO A DAŇOVÉHO REŽIMU KONKRÉTNÍHO OBČANSKÉHO SDRUŽENÍ Za příklad konkrétní neziskové organizace jsem si zvolila občanské sdruţení Plavecký klub Ţraloci (dále „PK Ţraloci“ nebo jen „PK“), jehoţ jméno jsem na přání sdruţení změnila. Toto občanské sdruţení poslouţí jako vhodný příklad pro účely analýzy účetního a daňového reţimu, jelikoţ patří k větším sdruţením s mnohaletou tradicí a provozuje jak hlavní, tak hospodářskou činnost. Bohuţel není plátcem daně z přidané hodnoty, avšak pokusím se nastínit situaci, kdy by plátcem bylo, postup výpočtu DPH a moţné komplikace, s kterými by se mohlo setkat.

4.1 Charakteristika Občanské sdruţení PK Ţraloci je dobrovolné sdruţení muţských, ţenských a mládeţnických sloţek za účelem provozování plaveckých sportů. Samotná činnost sdruţení pak spočívá v zabezpečování rozvoje tělesné kultury v dané lokalitě, tj. ve zdokonalovací výuce plavání a celoročním systematickém tréninku závodních plavců. PK Ţraloci je členem Českého svazu plaveckých sportů, Krajské komise plavání a také Českého svazu tělesné výchovy.

4.1.1 Založení a vznik Zaloţení PK Ţraloci předcházela dlouholetá činnost v oblasti plavání, jiţ od 40. let 20. století, která spočívala nejprve ve výuce plavání a postupem času se zaměřila především na sportovní plavání. Během let prošla několika transformacemi na různé plavecké oddíly, aţ v roce 1993 definitivně vzniklo občanské sdruţení s názvem PK Ţraloci. Členství ve sdruţení je zcela dobrovolné. Členem se můţe stát kaţdá osoba, která se zajímá o plavání, má zájem stát se členem PK a souhlasí s posláním PK. Členství vzniká schválením přihlášky do PK výkonným výborem sdruţení, zaplacením příspěvků a registrací u Českého svazu plaveckých sportů. Zaniká pak vystoupením z PK na vlastní ţádost, vyškrtnutím pro neplnění základních povinností, které uvádějí stanovy, vyloučením, úmrtím člena či zánikem PK. Kaţdý člen PK má svá práva a povinnosti, které jsou uvedeny ve stanovách. Výkonný výbor můţe udělit také čestné členství, a to těm členům PK, kteří se mimořádně zaslouţili o činnost a rozvoj PK. Čestný člen má všechny práva a povinnosti řádného člena, na valné hromadě jim pak přísluší pouze hlas poradní.

65

4.1.2 Orgány Orgány PK Ţraloci jsou: a) valná hromada, b) výkonný výbor, c) dozorčí rada. Nejvyšším orgánem PK je valná hromada, které mají právo se účastnit všichni členové PK. Jednání valné hromady se konají nejméně jednou ročně a svolává ji předseda PK. Mimořádná valná hromada se koná v případě, pokud o její svolání poţádá alespoň 1/3 členů starších 18 let, příp. výkonný výbor, předseda nebo místopředseda PK. Jednání mimořádné valné hromady se musí uskutečnit nejpozději do 1 měsíce od doručení podnětu. Valná hromada především schvaluje stanovy klubu, jejich doplňky a změny, rozhoduje o vzniku a zániku PK a jeho názvu a symbolice, stanoví hlavní směry a koncepci rozvoje činnosti PK pro příští roky, volí výkonný výbor a dozorčí radu, projednává zprávy o činnosti a hospodaření PK, schvaluje rozpočet a účetní závěrku PK. Valná hromada je usnášeníschopná, je-li jednání přítomna více neţ polovina členů PK s hlasem rozhodujícím. Výkonným orgánem PK je výkonný výbor, který zabezpečuje plnění úkolů PK v období mezi dvěma valnými hromadami. Výkonný výbor je oprávněn rozhodovat o všech záleţitostech klubu, které nejsou vyhrazeny valné hromadě. Schůze se konají nejméně jednou za čtyři týdny a svolává je předseda nebo kterýkoliv člen výboru. Výkonný výbor má 5 členů, které volí valná hromada, přičemţ volební období je čtyřleté. Ze svých řad volí předsedu a dva místopředsedy. Výkonný výbor je usnášení schopný, je-li přítomna alespoň nadpoloviční většina jeho členů. Kontrolním orgánem PK je dozorčí rada, která provádí nezávislý dozor nad činností klubu týkající se majetku a hospodaření. Dozorčí rada se skládá z 3 členů, tvoří ji předseda a dva členové, které volí valná hromada. Jejich volební období je čtyřleté. Dozorčí rada je usnášeníschopná, je-li přítomna nadpoloviční většina jejích členů. Schůze se konají podle potřeby, nejméně však dvakrát ročně. Dozorčí rada je zodpovědná valné hromadě a má oprávnění kontrolovat činnost rady, předsedy sdruţení a zaměstnanců. Projednává také veškeré stíţnosti členů, zaměstnanců a dalších osob.

66

4.1.3 Hospodaření a činnost Posláním PK je organizovat tělovýchovný a sportovní proces všemi legálními metodami a způsoby, které jsou prospěšné lidskému zdraví po stránce fyzické i psychické, průběţné a cílevědomé zvyšování tělesné kondice a výkonnosti svých členů, tvorba ekonomické základny pro plnění cílů PK, zejména vlastní hospodářskou činností, spolupráce s orgány státní správy a samosprávy a jinými orgány (např. Český svaz tělesné výchovy, Český svaz plaveckých sportů apod.), pravidelná účast na sportovních soutěţích a příprava závodníků pro účast v reprezentačním týmu. Majetek PK, který je určen výlučně k zajišťování jeho činností, jeţ směřují k účelům a cílům PK, tvoří nemovitý a movitý majetek, členské příspěvky, státní příspěvky a dotace od sportovních svazů, jiné příspěvky a dotace, příjmy z reklamy, dary od fyzických a právnických osob, příjmy z pořádaných sportovních akcí apod. Orgány PK jsou povinny s majetkem PK zacházet hospodárně a účelně, přičiňovat se o jeho zvětšování a náleţitou ochranu. Základním dokumentem upravujícím hospodaření je rozpočet sestavovaný předsedou PK a schvalovaný valnou hromadou vţdy pro příslušný kalendářní rok. Podmínkou je, aby rozpočet byl v souladu s obecně závaznými právními předpisy. Tvorbu rozpočtu zajišťuje ekonom, nebo se tohoto procesu alespoň spoluúčastní. PK vykonává hlavní činnost, kterou je tělovýchovná činnost související s plaváním a je vymezena ve stanovách jako poslání PK. Na financování hlavní činnosti mají podíl členové PK, kteří kaţdoročně platí členské příspěvky a také pravidelný poplatek za uţití plavecké dráhy, který činí 30 Kč/hod. Tyto finanční zdroje jsou však pro zajištění celé hlavní činnosti nedostačující, proto PK vyuţívá i další zdroje, ponejvíce dotace. Nejvíce finančních prostředků PK dostává od „města X“95, příslušného kraje, Českého svazu plaveckých sportů a Českého svazu tělesné výchovy. Kromě hlavní činnosti provozuje i činnost hospodářskou, pod kterou patří poskytnutí prostor plaveckého bazénu jiným plaveckým oddílům, oddílům vodního póla, či dalším sportovním oddílům a veřejnosti, a poskytnutí tělocvičny např. pro taneční tréninky či jiné pohybové aktivity. O struktuře nákladů a výnosů na provozování hlavní a vedlejší činnosti bude pojednáno dále.96

95 96

Bylo pouţito označení „město X“ s ohledem na uchování skryté identity sdruţení Viz. kapitola „Účetní reţim“

67

4.2 Účetní režim 4.2.1 Jednoduché účetnictví Občanské sdruţení PK Ţraloci vedlo do konce roku 2003 jednoduché účetnictví, neboť splňovalo podmínku danou § 9 zákona o účetnictví, a to ţe příjmy musely být niţší neţ 6 mil. Kč. Řídilo se při tom vyhláškou č. 507/2002 Sb. Účetními knihami, které sdruţení vedlo, byl peněţní deník, kniha závazků a pohledávek a pomocné knihy o ostatních sloţkách majetku a závazcích z pracovně-právních vztahů. O vedení jednoduchého účetnictví se staral ekonom. Účetní závěrka v jednoduchém účetnictví, kterou sdruţení na konci roku 2003 provedlo, spočívala v inventarizaci majetku a závazků sdruţení, kdy byl porovnáván skutečný stav majetku a závazků s účetním stavem. Byla zkontrolována také věcná a formální správnost účetních dokladů. Po provedení inventarizace byly sestaveny dva výkazy, a to výkaz o příjmech a výdajích a výkaz o majetku a závazcích, které byly poté přiloţeny k daňovému přiznání k dani z příjmů právnických osob. Jelikoţ nemám k dispozici účetní výkazy za dané období, nebudu se jednoduchým účetnictvím dále zabývat.

4.2.2 Účetnictví Od roku 2004 se PK Ţraloci rozhodl přejít z jednoduchého účetnictví na účetnictví. Vedl ho k tomu fakt, ţe novelizace zákona o účetnictví předpokládala, ţe postupem času veškeré právnické osoby povedou účetnictví. Také jeho celkové příjmy začaly narůstat a postupně by přestal plnit zákonem stanovenou podmínku pro vedení jednoduchého účetnictví. Aby mohlo dojít k přechodu na účetnictví, musely být uzavřeny účetní knihy za rok 2003 a musela být provedena inventarizace. Tou se zjistil skutečný stav peněţních prostředků k 31. 12. 2003 na bankovním účtu a v pokladně. Sdruţení také muselo sestavit účtovou osnovu a účtový rozvrh, kde jednotlivé účty rozdělilo na účty syntetické, analytické a podrozvahové. Počátečními stavy jednotlivých syntetických účtů byly konečné stavy zjištěné při inventarizaci. K převodu slouţil převodový můstek. Od roku 2004 tedy PK Ţraloci vede účetnictví v plném rozsahu a řídí se při tom vyhláškou č. 504/2002 Sb. a ČÚS 401-414. Kromě právních předpisů se vedení účetnictví řídí také vnitřními předpisy a účetními směrnicemi. Nejdůleţitějším předpisem pro oblast hospodaření a účetnictví jsou Stanovy PK Ţraloci, na něj navazuje Hospodářský řád, který dále rozvádějí vnitřní účetní směrnice. Mezi nejvýznamnější patří: Směrnice o systému zpracování účetnictví, 68

Směrnice o oběhu účetních dokladů, Směrnice o majetku, Směrnice o inventarizaci majetku a závazků, Směrnice o oceňování majetku a závazků, Směrnice o odpisech, Směrnice k proplácení cestovních náhrad, Směrnice k proplácení telekomunikačních poplatků. Účetnictví je vedeno prostřednictvím účetního programu Money, obstarává jej zkušený účetní s dlouholetou praxí a výbornou orientací v související platné legislativě. Účtový rozvrh je sestaven podle vyhlášky č. 504/2002 Sb. na základě Účtové osnovy a postupů účtování pro neziskové organizace. Obsahuje syntetické i analytické účty a je vytvářen především pro potřeby personálního a finančního řízení firmy a také pro daňové účely. Účetní knihy Mezi účetní knihy, které PK Ţraloci vede, patří: účetní deník, hlavní kniha knihy analytických účtů - kniha přijatých faktur, kniha vydaných faktur, kniha interních dokladů, kniha evidence hmotného majetku, kniha evidence nehmotného majetku, kniha evidence drobného hmotného majetku, kniha evidence drobného nehmotného majetku, pokladní knihy Účetní závěrka Účetní závěrka je na rozdíl od jednoduchého účetnictví jiţ rozvahou, která zachycuje stav majetku a závazků, výkazem zisků a ztrát, který obsahuje přehled nákladů, výnosů a výsledku hospodaření (dále jen „VH“), a přílohou k účetní závěrce, která obsahuje informace, jeţ doplňují a vysvětlují údaje v účetních výkazech. Výkaz zisku a ztrát je s ohledem na ustanovení zákona o daních z příjmů rozdělen na hlavní a hospodářskou činnost. Výkaz zisku a ztrát v PK Ţraloci za rok 2009 zobrazuje tabulka 6.

69

VÝNOSY

NÁKLADY

Tabulka 6 - Výkaz zisku a ztráty PK Žraloci za rok 2009 (v tis. Kč) Popis Spotřeba materiálu Spotřeba energie Sluţby Opravy a udrţování Cestovné Náklady na reprezentaci Ostatní sluţby Mzdové náklady Zákonné sociální pojištění Ostatní sociální pojištění Zákonné sociální náklady Daň z nemovitosti Ostatní daně a poplatky Ostatní pokuty a penále Jiné ostatní náklady Odpisy DNM a DHM NÁKLADY CELKEM Trţby z prodeje sluţeb Úroky Jiné ostatní výnosy Trţby z prodeje materiálu Přijaté příspěvky Přijaté členské příspěvky Provozní dotace VÝNOSY CELKEM VH PŘED ZDANĚNÍM

Hlavní činnost 91 205 44 65 14 18 178 229 63 6 5 0 1 3 43 147 1112 191 0 0 0 391 47 395 1024 -88

Hosp. činnost 59 133 35 38 4 22 98 156 42 5 4 1 1 4 17 94 713 781 9 48 74 0 0 0 912 199

Celkem 150 338 79 103 18 40 276 385 105 11 9 1 2 7 60 241 1825 972 9 48 74 391 47 395 1936 111

Pramen: Interní materiály PK Ţraloci

Jak je patrno z tabulky 6, nejvyšší příjmy za rok 2009 získal PK Ţraloci z prodeje sluţeb, dále pak z přijatých příspěvků na provoz a provozních dotací. Nejvyšší náklady byly vynaloţeny na spotřebu materiálu a energie a na mzdové náklady a s tím související zákonné pojištění. Celkové výnosy jak za hlavní, tak hospodářskou činnost v roce 2009 činily 1 936 tis. Kč, náklady pak 1 825 tis. Kč. O výsledku hospodaření za rok 2009 bude pojednáno dále v kapitole „Daň z příjmů právnických osob“.

70

4.3 Daňový režim 4.3.1 Daň z příjmů právnických osob Protoţe je PK Ţraloci právnickou osobou, je plátcem daně z příjmů právnických osob. Pro účely zákona o daních z příjmů PK musí vést oddělenou evidenci příjmů, které jsou předmětem daně, které nejsou předmětem daně, případně jsou od daně osvobozeny. Pro bezchybné stanovení základu daně musí také správně rozčlenit náklady podle toho, ke kterým souvisejícím příjmům se řadí. Jelikoţ PK provozuje hlavní i hospodářskou činnost, musí počítat výsledek hospodaření za kaţdou činnost zvlášť. Daň z příjmů pak odvádí pouze z příjmů, které jsou předmětem daně. Strukturu nákladů a výnosů na provozování hlavní a hospodářské činnosti zachycuje tabulka 6 (viz výše). Z této tabulky je patrné, ţe největší část příjmů PK představují příjmy z prodeje vlastních sluţeb, tj. z poskytnutí prostor plaveckého bazénu a tělocvičny jiným subjektům. Na základě této skutečnosti lze konstatovat, ţe tato hospodářská činnost je velmi efektivní, co se týče získávání dodatečných zdrojů. Poskytutím plaveckého bazénu a tělocvičny jiným subjektům PK získává velkou část finančních prostředků potřebných k pokrytí své hlavní činnosti. Celkem tak bylo v roce 2009 v rámci hospodářské činnosti dosaţeno zisku 199 tisíc Kč. Podle zákona o daních z příjmů však musí být tento zisk nejprve zdaněn, aby mohl být pouţit na financování hlavní činnosti PK. Příjmy z hospodářské činnosti jsou tedy předmětem daně z příjmů vţdy. Zákon o daních z příjmů také stanovuje povinnost, aby občanská sdruţení ke konci roku vykazovala příjmy a výdaje v rámci hlavní činnosti (dále jen „HČ“) za kaţdou činnost odděleně. PK měl v roce 2009 dva druhy hlavních činností a to závodní plavání (HČ1) a kaţdoročně pořádanou plaveckou soutěţ (HČ2). Příjmy a výdaje rozdělené podle jednotlivých činností v rámci činnosti hlavní zachycuje tabulka 7.

71

Tabulka 7 - Příjmy a výdaje za jednotlivé hlavní činnosti (v tis. Kč) Popis Příjmy Náklady Příjmy, které nejsou předmětem daně Náklady s nimi související Příjmy osvobozené (členské příspěvky) VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ

Závodní plavání 979 1040

Soutěž

Celkem

45 72

1024 1112

768

18

786 97

380

15

395

47

0

47

-496

-30

-526

Pramen: Autorka podle interních materiálů PK Ţraloci

Z předchozí tabulky je zřejmé, ţe PK dosáhl v roce 209 u obou svých hlavních činností ztráty. Jak vyplývá ze zákona o daních z příjmů, příjmy ze ztrátové hlavní činnosti nejsou předmětem daně z příjmů. Náklady na ztrátovou hlavní činnost jsou daňově neuznatelné, přičemţ při výpočtu daně z příjmů se o tyto náklady navyšuje výsledek hospodaření. Pro správné stanovení základu daně z příjmů musí občanská sdruţení rozdělit, tzv. rozklíčovat náklady podle toho, k jakým druhům příjmů náleţí. Pro klíčování nákladů PK Ţraloci je východiskem účtová osnova, v níţ jsou důkladně odlišeny účty, které slouţí pro účtování týkající se hlavní činnosti, účty, na kterých se zachycuje účtování související s hospodářskou činností, a ty účty, které se týkají účtování jak o činnosti hlavní, tak činnosti hospodářské. Společné účty pro hlavní i hospodářskou činnost se násobí koeficientem a na základě toho mohou být částky rozpočítány. Koeficient, který PK vyuţívá, se počítá podle rozvrhu na daný rok jako počet hodin, kdy byl plavecký bazén uţíván k činnosti hlavní a kdy k činnosti hospodářské. V případě, ţe byl plavecký bazén vyuţíván současně jak k hlavní, tak hospodářské činnosti, rozdělí se tyto hodiny poměrně podle počtu drah uţívaných k hlavní a hospodářské činnosti. Výpočet koeficientu naznačuje tabulka 8.

97

Do příjmů, které nejsou předmětem daně, se započítávají provozní dotace a přijaté příspěvky (dary).

72

Tabulka 8 - Rozvrh hodin v PK Žraloci v roce 2009 Den

Závodní plavání

Ostatní

Celkem

Pondělí

9,5

6,5

16,0

Úterý

9,0

7,0

16,0

Středa

8,0

9,0

17,0

Čtvrtek

10,0

7,0

17,0

Pátek

8,5

7,5

16,0

Sobota

3,0

12,0

15,0

Neděle

2,0

13,0

15,0

Celkem

50,0

62,0

112,0

Pramen: Interní materiály PK Ţraloci

Koeficient se vypočítá jako podíl počtu hodin za hlavní nebo hospodářskou činnost a celkového počtu hodin: počet hodin závodního plavání/počet hodin celkem = 50,0/112,0 = 0,45 počet hodin ostatní/počet hodin celkem = 62,0/112 = 0,55 Klíčování nákladů podle tohoto principu se jeví vhodné, protoţe je srozumitelné, přehledné a průkazné. Pro výpočet základu daně z příjmů právnických osob (viz. tabulka 9) je podstatný celkový výsledek hospodaření, který je součtem výsledku hospodaření za hlavní činnost a výsledku hospodaření za hospodářskou činnost. Celkový výsledek hospodaření je pak dále upravován podle daňového přiznání. Tabulka 9 - Postup výpočtu daně z příjmů PK Žraloci za rok 2009 (v tis. Kč) ÚČETNÍ VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ - příjmy, které nejsou předmětem daně - příjmy osvobozené od daně + účetní náklady daňově neuznatelné ZÁKLAD DANĚ - odčitatelné poloţky → daňová ztráta z let 2006 a 2007 - 30% ze základu daně sníţeného o daňovou ztrátu ZÁKLAD DANĚ PO SNÍŽENÍ * sazba daně (v procentech) DAŇ Z PŘÍJMŮ PRÁVNICKÝCH OSOB Pramen: Autorka podle interních materiálů PK Ţraloci

73

111 1024 47 1138 178 17 161 0 19 0

Od hospodářského výsledku zjištěného v účetnictví se odečtou příjmy, které nejsou předmětem daně. V PK mezi tyto příjmy patří příjmy z hlavní činnosti, a to z toho důvodu, ţe za hlavní činnost je dosahováno ztráty. Poté je výsledek hospodaření sníţen ještě o příjmy osvobozené od daně, sem patří členské příspěvky. Nakonec se k výsledku hospodaření přičtou náklady daňově neuznatelné, které v PK tvoří náklady na hlavní činnost, náklady na reprezentaci, náklady na penzijní pojištění nad rámec zákonné výše, pokuty a penále, mimořádné náklady. Z výše uvedených úprav hospodářského výsledku vzejde základ daně, tj. 178 tis. Kč, který lze ještě sníţit o odčitatelné poloţky. PK vyuţívá moţnosti odečíst si daňovou ztrátu z let 2006 a 2007. Uplatňuje také zvláštní odčitatelnou poloţku určenou výhradně neziskový organizacím, a to odpočet 30% ze základu daně, který je nejprve sníţen o daňovou ztrátu. 30% ze základu daně je v případě PK menší neţ 300 tis. Kč, PK však uplatňuje částku 300 tis. Kč, jak uvádí zákon o daních z příjmů. Podmínkou pro uplatnění této odčitatelné poloţky je skutečnost, ţe uspořené finanční prostředky musí být pouţity k financování hlavní činnosti nejpozději v následujících třech letech. Základ daně se tímto dostává na nulu a za rok 2009 se tedy na PK nevztahuje daňová povinnost, povinnost podat daňové přiznání však PK zůstává, a to do 31. března 2010.

4.3.2 Daň z přidané hodnoty PK Ţraloci není registrován k dani z přidané hodnoty, není plátcem DPH. PK sice uskutečňuje ekonomickou činnost, avšak jeho obrat nepřekročil hranici stanovenou zákonem, tj. 1 milion Kč za předcházejících 12 po sobě jdoucích měsíců, a tudíţ je od DPH osvobozeno. V následujících letech by však jeho obrat mohl překročit 1 milion korun, z toho důvodu naznačím situaci, kdy by PK mohl být plátcem DPH, jak by postupoval při výpočtu DPH a s jakými komplikacemi by se během výpočtu DPH mohl setkat. Uvaţuji situaci, ţe obrat PK Ţraloci překročí zákonem stanovenou hranici a PK se tedy stane plátcem daně. Jakmile k této situaci dojde, musí PK zvolit způsob, jakým povede záznamní povinnost v účetnictví v souvislosti DPH. Ve spojitosti s tím pak musí odlišně označovat doklady podle skupin, do kterých patří, a to jestli patří do skupiny, která není předmětem daně, skupiny, která je od daně osvobozená, příp. skupiny, která je zdaňována. V případě, ţe patří do skupiny podléhající dani, můţe PK uplatnit nárok na odpočet daně na vstupu. Zde však vznikají jisté komplikace, protoţe PK nemůţe uplatnit nárok na plný odpočet DPH, oproti ziskovým subjektům je v nevýhodě.

74

Aby mohl PK uplatnit tento nárok, musí evidovat, k jakému účelu přijatá zdanitelná plnění vyuţije. Pokud by je uţil pouze k ekonomické činnosti, měl by nárok na odpočet v plné výši. Jestliţe by je uţil k osvobozeným plněním, nárok na odpočet by mu zanikl. Ve velké části případů by však došlo k situaci, ţe by přijatá zdanitelná plnění pouţil jak k ekonomické, tak k osvobozené činnosti. Tím pádem by musel odpočet daně na vstupu krátit, a to pomocí koeficientu (dále viz. příklad). Většina činností, které PK vykonává, by se řadila k činnostem osvobozeným od DPH. Zákon totiţ od DPH osvobozuje „poskytování sluţeb souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou právnickými osobami, které nebyly zaloţeny nebo zřízeny za účelem podnikání, osobám, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost.“

98

Tzn. pokud bude PK

umoţňovat vyuţívání plaveckého bazénu nebo tělocvičny svým členům proti členskému příspěvku, bude se jednat o osvobozené plnění. Pokud bude PK umoţňovat vyuţívání těchto prostor za úplatu i jiným osobám, které nejsou členy klubu, bude se jednat taktéţ o plnění osvobozené. Toto osvobození je ale bez nároku na odpočet. V případě, ţe by však PK prostory běţně určené ke sportovním činnostem krátkodobě pronajímal např. za účelem nějaké kulturní akce, nešlo by podle tohoto ustanovení uplatnit osvobození od daně. Obdobně by od daně nebylo osvobozeno ani vstupné vybrané od diváků, kteří by sledovali plaveckou soutěţ. Aby byl PK schopen sestavit daňové přiznání, musí vést příslušnou odpovídající evidenci všech plnění. V ní musí zvlášť evidovat: přijatá zdanitelná plnění, např. energie, úklid, odvoz odpadků, telefon atd., uskutečněná zdanitelná plnění s nárokem na odpočet, např. trţby z reklamy, trţby z telefonního automatu, trţby z poskytování internetu atd., uskutečněná plnění osvobozená bez nároku na odpočet, např. pronájem plaveckého bazénu jiným plaveckým oddílům nebo jiným sportovním oddílům, školám, pronájem tělocvičny, různé příspěvky a dotace. Jelikoţ se nedá předpokládat, ţe by obrat PK za předcházející kalendářní rok kdy překročil hranici 10 mil. Kč, podával by daňové přiznání k DPH čtvrtletně, a to nejpozději k 25. dni po skončení zdaňovacího období. Pro ilustraci výpočtu zálohového koeficientu a následně daňové povinnosti uvedu příklad: 98

Ustanovení § 61d zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

75

PK Ţraloci evidoval v 1. čtvrtletí následující plnění: -

zdanitelná plnění s nárokem na odpočet ve výši 3 472 121 Kč, a to 3 374 290 Kč se sazbou 20% a 97 831 Kč se sazbou 10%,

-

plnění osvobozená bez nároku na odpočet ve výši 4 536 793 Kč,

-

uskutečněná plnění ve výši 1 094 394 Kč.

Tabulka 10 zachycuje samotný výpočet daňové povinnosti. Tabulka 10 - Výpočet daňové povinnosti za 3. čtvrtletí roku 2009 Popis

Sazba

Základ daně

3 374 290 97 831 Přijatá plnění celkem 3 472 121 Sazba Základ daně Uskutečněná plnění celkem 20% 1 094 394 NADMĚRNÝ ODPOČET/DAŇOVÁ POVINNOST Přijatá plnění

20% 10%

Daň na vstupu před krácením po krácení 674 858 9 783 294 396* 684 641 Daň na výstupu 218 879 75 517**

Pramen: autorka * Krácenou daň na vstupu dostaneme tak, ţe nekrácená daň se vynásobí koeficientem. Koeficient se vypočítá jako podíl, v jehoţ čitateli je součet zdanitelných plnění s nárokem na odpočet daně a ve jmenovateli součet údaje v čitateli a plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Zálohový koeficient je 0,43, podle údajů z předchozího roku Daň na vstupu se tedy vypočítá: 684 641 * 0,43 = 294 396 ** Daňová povinnost se zjistí jako rozdíl přijatých a uskutečněných plnění celkem. V případě, ţe daň na vstupu je menší neţ daň na výstupu, jedná se o vlastní daňovou povinnost. Pokud je daň na vstupu větší neţ daň na výstupu, jde o nadměrný odpočet.

Z tabulky 10 je patrné, ţe daň na vstupu je větší neţ daň na výstupu, PK tím vzniká za 1. čtvrtletí nárok na vrácení daně ve výši 75 517 Kč. Stejným způsobem PK vypočítá daňovou povinnost i za všechna další čtvrtletí s tím oddílem, ţe ve 4. čtvrtletí musí PK provést ještě roční vypořádání nároku na odpočet pomocí vypořádacího koeficientu, k jehoţ výpočtu se pouţije souhrn všech uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně a souhrn všech plnění osvobozených bez nároku na odpočet. Vypořádání odpočtu se vypočte následovně: Koeficient = (souhrn daně na vstupu * vypořádací koeficient) – (souhrn daně na výstupu * zálohový koeficient) 76

Daňová povinnost za 4. čtvrtletí se vypočte následovně: Daňová povinnost = daň na vstupu + vypořádání odpočtu – daň na výstupu Celková daňová povinnost za celý kalendářní rok se vypočte jako rozdíl součtu nadměrných odpočtů a daňových povinností, přičemţ je-li kladný, dochází k vrácení DPH. V opačném případě musí být DPH doplaceno.

4.3.3 Daň z nemovitostí PK Ţraloci je plátcem daně z nemovitostí, protoţe vlastní budovu, jejíţ součástí je plavecký bazén a tělocvična a vyuţívá tyto prostory také k uskutečnění hospodářské činnosti. Ročně tak platí daň z nemovitosti 1000 Kč. Kdyby byly tyto prostory vyuţívány pouze za účelem hlavní činnosti, byly by od daně osvobozeny. Daňové přiznání PK Ţraloci podává nejpozději do 31. ledna zdaňovacího období, samotnou daň z nemovitosti musí zaplatit v celé výši k 31. květnu 2010.

4.3.4 Daň dědická, darovací, z převodu nemovitostí PK Ţraloci v roce 2009 přijal od fyzických a právnických osob dary ve výši 278 tis. Kč, avšak tyto dary byly vyuţity na financování hlavní činnosti úzce související s tělovýchovou a sportem, tudíţ byly od daně darovací osvobozeny. Aby mohl PK uplatnit osvobození od daně darovací, musí podat daňové přiznání, a to do 31. ledna 2010. K daňovému přiznání musí přiloţit seznam všech dárců s uvedením jejich jména, výše daru, čísla účetního dokladu, data a fotokopie darovacích smluv. V roce 2009 PK Ţraloci nenabyl ţádné dědictví, ani se neuskutečnil ţádný převod nemovitosti, tudíţ PK nemá daňovou povinnost ve vztahu k dani dědické ani dani z převodu nemovitostí a nemusí podávat daňové přiznání.

4.3.5 Daň silniční PK Ţraloci sice nevlastní ţádná sluţební auta, ale vyplácí cestovné, tudíţ je plátcem silniční daně. Při výplatě cestovného uplatňuje sazbu 25 Kč za den za pouţití vozidla. Do cestovného patří také jízdné, stravné a nocleţné při pracovních cestách. Daňové přiznání PK musí podat nejpozději do 31. ledna příslušného zdaňovacího období. Silniční daň pak platí pouze za měsíce, ve kterých mu vzniká daňová povinnost, ve formě záloh na daň, a to do 15. dubna, 15. července, 15. října a 15. prosince. 77

4.4 Shrnutí Občanské sdruţení PK Ţraloci, jehoţ účetní a daňový reţim je v této kapitole analyzován, je dobrovolné seskupení muţů, ţen a mládeţe za účelem provozování plaveckých sportů. Jedná se především o rozvíjení a zdokonalování plaveckých technik svých členů a celoroční trénink závodních plavců. Majetek, s nímţ PK disponuje a slouţí výhradně k zabezpečování poslání, tvoří nemovitý a movitý majetek, členské příspěvky, státní příspěvky a dotace od sportovních svazů, jiné příspěvky a dotace, příjmy z reklamy, dary od fyzických a právnických osob, příjmy z pořádaných sportovních akcí apod. PK Ţraloci vykonává jak hlavní, tak hospodářskou činnost. Hlavní činnost spočívá v provozování tělovýchovné činnosti spojené s plaváním a je uvedena ve stanovách jako poslání, hospodářskou činností je pak poskytnutí prostor plaveckého bazénu nebo tělocvičny jiným subjektům. Sdruţení vedlo do roku konce 2003 jednoduché účetnictví, od roku 2004 přešlo na účetnictví. Přechod byl zvládnut velmi dobře, ani zavedení účetních odpisů, vytváření převodového můstku či sestavení účetní závěrky nezpůsobilo ţádné komplikace. Jelikoţ se o vedení účetnictví se stará zkušený účetní s dlouholetou praxí a výbornou orientací v souvisejících právních předpisech, nezjistila jsem ţádné nedostatky a sdruţení by tak mohlo jít ve vedení účetnictví příkladem jiným občanským sdruţením, která se potýkají s nějakými obtíţemi. Co se týče daně z příjmů právnických osob, předmětem daně za rok 2009 byly u PK pouze příjmy z hospodářské činnosti, neboť hlavní činnost byla za daný rok ztrátová. Původní základ daně činil 297 tisíc Kč. Po odečtení daňové ztráty za roky 2006 a 2007 a odečtení 30% ze základu daně sníţeného o daňovou ztrátu byl roven 0. PK tudíţ neplatil ţádnou daň. Jediná povinnost, která mu vznikla, bylo podat daňové přiznání, protoţe měl příjmy, které jsou předmětem daně. Problematickým by se mohlo zdát klíčování nákladů, avšak PK má svůj způsob klíčování nákladů nastaven velmi dobře. Náklady vynaloţené na hlavní a vedlejší činnost rozděluje podle počtu hodin, kdy jsou prostory uţívány pro hlavní a hospodářskou činnost. Tento postup se mi zdá maximálně vhodným, neboť je srozumitelný, přehledný a dá se lehce kontrolovat.

78

PK Ţraloci není plátcem DPH, protoţe většina činností, které uskutečňuje, jsou od daně osvobozeny. Pokud by se však plátcem stal, je zde několik skutečností, kterým by měl věnovat zvýšenou pozornost. V souvislosti se záznamní povinností v účetnictví musí správně rozlišovat doklady podle toho, ke které skupině patří, zdali je předmětem daně, je od daně osvobozena či není předmětem daně. Pokud plnění podléhá dani, můţe uplatňovat nárok na odpočet daně na vstupu. S tím souvisí další komplikace a to evidence, k jakým účelům byla přijatá zdanitelná plnění vyuţita. Pokud jsou plnění vyuţita jak pro osvobozenou i pro ekonomickou činnost, odpočet daně se krátí pomocí zálohového koeficientu. A právě se stanovením zálohového koeficientu a osvobozenými plněními se pojí největší těţkosti. Pokud by měl PK více osvobozených plnění, ovlivní to výši zálohového koeficientu a to tak, ţe se sníţí a PK bude moct uplatnit menší daň na vstupu. Pokud by však naopak byl zálohový koeficient moc vysoký, mohla by nastat situace, ţe by PK musel v posledním zdaňovacím období daň doplatit. Osvobozená plnění sebou přináší ještě jednu nepříjemnost, a to samotné ocenění poskytnutých plnění, především pro členy, a jejich uvedení v daňovém přiznání. Jelikoţ PK Ţraloci vlastní budovu, ve které se nachází plavecký bazén a tělocvična, a uţívá ji jak k hlavní, tak k hospodářské činnosti, platí daň z nemovitostí. Za rok 2009 zaplatil na dani 1 000 Kč. PK nemá daňovou povinnost vztahující se k dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí. V roce 2009 sice PK přijal dary, ale ty byly určeny výhradně k financování hlavní činnosti, z toho důvodu byly od daně osvobozeny. Pro nárok na osvobození však PK musí podat daňové přiznání. PK nemá ve vlastnictví ţádné auto, ale vyplácí cestovné ve výši 25 Kč za den pouţití vozidla, tím pádem je plátcem silniční daně. Po provedené analýze daňového reţimu bylo zjištěno, ţe ani v daňové oblasti nejsou evidentní ţádné chyby či nedostatky, vše je v souladu s platnou legislativou.

79

ZÁVĚR Tato diplomová práce se zaměřuje na účetní a daňový reţim občanských sdruţení. Pro občanská sdruţení jsou platné stejné právní předpisy jako pro ziskové subjekty, nicméně stát jim poskytuje jisté úlevy a výjimky. Avšak některá ustanovení účetních a daňových předpisů jsou pro ně mnohem komplikovanější ve srovnání se ziskovými subjekty a to v tom smyslu, ţe občanská sdruţení musí sledovat své příjmy a výdaje podle odlišných kritérií. Je však pouze v jejich kompetenci, aby si zvolili postup evidence jednotlivých poloţek. Ten pak musí obhájit u správce daně. Cílem této diplomové práce bylo určit problematická ustanovení postupů účtování a zdaňování neziskových organizací, v tomto případě občanských sdružení, na základě analýzy jejich účetního a daňového režimu. Takto stanovený cíl práce byl z mého pohledu naplněn. Práce zahrnuje analýzu účetní a daňové legislativy týkající se občanských sdruţení a z ní vyplývající doporučení, na konkrétním příkladu občanského sdruţení je předvedeno vyuţití souvisejících právních předpisů v praxi a je navrhnuto řešení eventuálních problémových oblastí. V účetní sféře je pro všechny účetní jednotky, nevyjímaje občanská sdruţení, základním právním předpisem zákon o účetnictví. Dalšími právními předpisy jsou různé vyhlášky a České účetní standardy, které na tento zákon navazují. Současná úprava zákona o účetnictví občanským sdruţením, která vedly k 31. 12. 2003 jednoduché účetnictví a jejichţ příjmy jsou menší neţ 3 miliony Kč za poslední účetní období, umoţňuje, aby mohli pokračovat ve vedení jednoduchého účetnictví. Občanská sdruţení, která vznikla nově, mají povinnost vést účetnictví, avšak mohou zvolit zjednodušený rozsah. Předchozí právní úprava ukládala všem občanským sdruţením povinnost vést účetnictví od roku 2007, coţ je podle mého názoru velmi tvrdé opatření s ohledem na malá občanská sdruţení, kterým často chybí znalosti účetnictví nebo nemají dostatek finančních prostředků pro vyuţití sluţeb účetního. Z tohoto důvodu povaţuji za výhodu, ţe občanská sdruţení mají nadále moţnost vést jednoduché účetnictví, které je pro ně plně dostačující. Povinné vedení účetnictví bych zavedla jen těm organizacím, které mají příjmy vyšší neţ 3 miliony Kč a zároveň ţádají o prostředky z veřejných rozpočtů. Ostatní organizace by si mohly zvolit podobu vedení účetnictví. Za tímto účelem bych zaloţila nový rejstřík občanských sdruţení, ve kterém by musela být všechna občanská sdruţení registrována. V případě jejich zániku by musely zaţádat o výmaz. To by s sebou přineslo větší přehlednost. Současný rejstřík je velmi 80

nespolehlivým zdrojem informací, protoţe občanská sdruţení nemají povinnost hlásit svůj zánik. Nový rejstřík by mohl mít podobu jakou má např. obchodní rejstřík a bylo by z něj moţno zjistit informace o jednotlivých sdruţeních – konkrétní název, sídlo, zakládající dokumenty, účetní závěrky apod. Občanská sdruţení nemají povinnost zveřejňovat účetní závěrku, coţ je podle mého názoru k neprospěchu. Zavedla bych povinnost účetní závěrku zveřejňovat, např. ve výše zmíněném rejstříku, coţ by jednak usnadnilo kontrolu jejich hospodaření, jednak by si samotná občanská sdruţení dávala větší pozor na dodrţování zákonem stanovených podmínek. Největší komplikace, se kterými se občanská sdruţení potýkají, se nacházejí v ustanovení daňových zákonů. Ačkoliv některá ustanovení jim přisuzují určitá zvýhodnění na rozdíl od ziskových subjektů, najdou se i pasáţe, které občanským sdruţením činí nemalé potíţe v souvislosti se zvýšenou administrativní zátěţí. Lze říct, ţe s sebou přináší i potenciální znevýhodnění. Za příklad můţe slouţit daň z příjmů právnických osob, kdy občanská sdruţení mají povinnost evidovat příjmy a výdaje za jednotlivé činnosti odděleně tak, aby sdruţení mohla určit, jestli jsou příjmy předmětem daně nebo ne. S tím souvisí problém klíčování nákladů. Další nevýhodu nalezneme v uplatňování odčitatelných poloţek. Sdruţení si mohou odečíst pouze ztrátu z hospodářské činnosti, nikoliv z činnosti hlavní. Avšak pokud je hlavní činnost zisková, podléhá dani z příjmů. Zákon o daních z příjmů však občanským sdruţením přináší i některé výhody. Jednou z nich je, ţe občanské sdruţení můţe optimalizovat svůj základ daně, jestliţe ve stanovách vhodným způsobem vymezí svou hlavní činnost. Další výhoda je odčitatelná poloţka ve výši 30% ze základu daně. Občanská sdruţení tak mohou uspořit finanční prostředky a vyuţít je k financování svého poslání. Podle mého názoru je celý systém zdaňování daní z příjmů velmi sloţitý a občanská sdruţení jsou zbytečně zatěţovány. Zavedla bych jednodušší a srozumitelnější právní úpravu, aby občanská sdruţení měla méně práce s vedením evidence pro účetní a daňové účely a nebyla pro ně tak vyčerpávající. Např. bych zavedla obecný metodický pokyn pro klíčování nákladů, mohly by být tříděny např. podle jednotlivých projektů. Tento postup by platil pro jednotlivé typy nevýdělečných organizací, přičemţ by ulehčil práci jak samotným organizacím, tak i státnímu kontrolnímu orgánu. Vhodné by bylo, kdyby hlavní činnost byla od daně z příjmů plně osvobozena a dani by podléhala pouze hospodářská činnost. Podmínkou by však bylo, aby tímto způsobem uspořené prostředky byly vyuţity k financování poslání, pro které byla organizace zaloţena. Mohl by se tak sníţit počet ţádostí o zdroje z veřejných rozpočtů a organizace by stala více nezávislou na dodatečných zdrojích financování. Spornou otázkou je 81

definování hlavní a vedlejší činnosti, jelikoţ legislativa toto řeší velmi nedostatečně. Za účelem sníţení administrativní zátěţe kladené na občanská sdruţení bych také zjednodušila daňové přiznání, protoţe v současné podobě má zbytečně sloţitou strukturu. Problematika daně z přidané hodnoty je druhou nejkomplikovanější oblastí pro občanská sdruţení, která jsou plátci DPH. Nový zákon o dani z přidané hodnoty, který platí od roku 2004, s sebou přinesl spoustu nových pojmů, jejichţ výklad je dosud nejasný (např. osvobozená plnění). Z toho důvodu často dochází k nedorozumění. Tento nový zákon občanským sdruţením podle mého názoru dost znesnadnil činnost. Spousta z nich se od roku 2004 stala plátci DPH, i kdyţ vymezení jejich činnosti a rozsah zůstaly stejné. Další komplikaci spatřuji v rozlišování jednotlivých přijatých plnění. Zákon totiţ ukládá občanským sdruţením povinnost, aby vedla evidenci pro účely DPH v takové podobě, aby byla schopna sestavit daňové přiznání. Pro občanská sdruţení je tato povinnost velmi znevýhodňující, protoţe většinou provozují několik druhů činností a evidence s nimi související je nadmíru pracná. Další obtíţe se pojí s osvobozenými plněními, výpočtem zálohového koeficientu a krácením přijatých plnění. V praxi je velmi sloţité rozlišit, která plnění patří ke krácení a která jiţ nebudou krácena. To souvisí s problematickým rozdělením reţijních nákladů, které se vztahují k jednotlivým činnostem. Nevýhodou je také to, ţe do zálohového koeficientu jsou započítávány i dotace a také členské příspěvky, coţ výpočet koeficientu značně ovlivňuje. Občanská sdruţení se v souvislosti s DPH dostávají do značně komplikované situace, která s sebou přináší zbytečnou administrativu a náklady navíc. Řešením by mohlo být navýšení obratu, po jehoţ překročení by se občanská sdruţení musely registrovat jako plátci DPH. Daň silniční patří k jednoduchým daňovým zákonům z pohledu konstrukce daně, avšak kvůli provázání s daní z příjmů je aplikace v praxi sloţitá. Předmětem daně u občanských sdruţení jsou totiţ vozidla, která jsou uţívána k činnostem, z nichţ plynoucí příjmy jsou předmětem daně z příjmů, tzn. k činnostem, u nichţ příjmy jsou vyšší neţ výdaje. Daň silniční se platí zálohově v průběhu roku a v té době sdruţení nemůţe vědět, bude-li jejich činnost zisková nebo ne. Tato nejasnost však není zákonem nijak upravena. Aby občanská sdruţení správně zjistila základ daně, musejí sledovat uţití vozidla odděleně za jednotlivé činnosti zvlášť, coţ je pro ně administrativně i časově velmi náročné. Proto se některá sdruţení snaţí daňovou povinnost obejít. Z toho důvodu by bylo vhodnější, aby povinné zálohy na daň silniční byly zrušeny a nahradila je jednorázová daňová povinnost vţdy ke konci roku, aţ by bylo zřejmé, k jaké činnosti bylo vozidlo vyuţíváno. 82

Občanská sdruţení mohou v souvislosti s daní z nemovitostí, daní dědickou, daní darovací a daní z převodu nemovitostí uplatnit četná osvobození, která pro ně nejsou nijak právně nebo metodicky komplikovaná. Nárok na osvobození občanská sdruţení mohou uplatnit buď podáním daňového přiznání, nebo v jistých případech stanovených zákonem nemusí podávat daňové přiznání vůbec. Vzhledem k činnosti, kterou občanská sdruţení vykonávají, se mi legislativně stanovené podmínky zdají být stanoveny vhodným způsobem. Občanské sdruţení PK Ţraloci, jehoţ účetní a daňový reţim jsem analyzovala, má vhodně nastavený systém vedení účetnictví vzhledem k potřebám, které vyplývají z účetní a daňové legislativy, a tento nastavený systém koresponduje s potřebami pro řízení a kontrolu činnosti sdruţení. O správné vedení účetnictví a s ním souvisejících daní se stará zkušený odborník na danou problematiku, dokáţe tak pohotově reagovat na veškeré legislativní změny a přizpůsobovat systém aktuálním potřebám. Podle mého názoru můţe mnou zvolené občanské sdruţení slouţit jako názorný příklad vhodně nastaveného účetního a daňového systému a můţe být vzorem pro ta občanská sdruţení, která se potýkají s nějakými problémy, případně pro ty, kteří o zaloţení občanského sdruţení teprve uvaţují. Diplomová práce poskytuje ucelený pohled na účetní a daňový reţim občanských sdruţení, včetně názorného příkladu vedení účetnictví a daní v praxi. Jelikoţ v současné době neexistuje odborná literatura orientující se výhradně na účetnictví a zdaňování občanských sdruţení, mohla by poslouţit jako pomocný materiál pro lepší orientaci v této problematice.

83

SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY Monografie 1. BENDA, V. DPH u neziskových subjektů. Praha: BOVA POLYGON, 2009. 168 s. ISBN 978-80-7273-160-2 2. DUBEN, R. Neziskový sektor v ekonomice a společnosti. Praha: CODEX Bohemia s.r.o., 1996. 80 s. ISBN 80-85963-19-1. 3. JURAJDOVÁ, H., ŠELEŠOVSKÝ, J. a kol. Účetnictví, daně, audit a financování územních samosprávných celků a organizací neziskového sektoru. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2004. 132 s. ISBN 80-210-3583-8 4. KRBEČKOVÁ, M., PLESNÍKOVÁ, J. Jednoduché účetnictví po úpravách k 1. 1. 2008. 1. vyd. Olomouc: ANAG, 2008. 151 s. ISBN 978-80-7263-442-2 5. KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. Praha: ASPI a.s., 2006. 279 s. ISBN 807357-205-2. 6. LEDVINKOVÁ, J. DPH v příkladech: praktické příklady včetně zaúčtování, výklad zákona o DPH v oblastech sluţeb a zboţí, DPH ve stavebnictví od 1. 1. 2008, úplné znění Informace MF k § 36 odst. 11 zákona o DPH k 1.1.2009. 5. vyd. Olomouc: ANAG, 2009. 415 s. ISBN 978-80-7263-506-1 7. MAREK, J., BOŠKOVÁ, A. Daňová a účetní specifika neziskových organizací. Praha: BILANCE, 1999. 122 s. ISBN 80-238-4170-X 8. PEKOVÁ J. Veřejné finance, úvod do problematiky. 4. vyd. Praha: ASPI, a.s., 2008, 327 s. ISBN 987-80-7357-358-4. 9. PELC, V. Daňové podmínky působení neziskových subjektů. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2010. 184 s. ISBN 978-80-7400-190-1 10. POLÁKOVÁ, Z. Nevýdělečné organizace 2006. Praha: ASPI, 2006. 268 s. ISBN 807357-169-2 11. REKTOŘÍK, J. a kol. Organizace neziskového sektoru. Základy ekonomiky, teorie a řízení. 1. vyd. Praha: Ekopress, 2001. 177 s. ISBN 80-86119-41-6. 12. RŮŢIČKOVÁ, R. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně. 10. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2009. 247 s. ISBN 978-80-7263-538-2 13. STRECKOVÁ, Y., MALÝ, I. A KOL.: Veřejná ekonomie pro školu i praxi. 1. vyd. Brno: Computer Press, 1998. 214 s. ISBN 80-7226-112-6

84

14. STUCHLÍKOVÁ, H., KOMRSKOVÁ, S. Zdaňování neziskových organizací zejména příspěvkových organizací, krajů, obcí, občanských sdruţení, veřejných vysokých škol a veřejných výzkumných institucí. 4. vyd. Olomouc: ANAG, 2006. 223 s. ISBN 80-7263342-2. 15. SVOBODOVÁ, J. ŠAFRÁNEK, Z. Účtová osnova, České účetní standardy pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání. Olomouc: ANAG, 2005. 224 s. ISBN 16. ŠKARABELOVÁ, S. a kol. Kdyţ se řekne nezisková organizace. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2002. 130 s. ISBN 80-210-3031-3 17. TAKÁČOVÁ, H. Účetnictví neziskových organizací. 1. vyd. Praha: VŠE, Oeconomica, 2007. 122 s. ISBN 978-80-245-1246-4 18. URBANCOVÁ, A. KRYŠKOVÁ, Š. Účetnictví nevýdělečných organizací A. 2. vyd. Ostrava: Vysoká škola báňská – Technická univerzita Ostrava, 2008. 231 s. ISBN 97880-2481-801-6 19. VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008. Praha, 1. VOX a.s., 2008. 320 s. ISBN 978-80-86324-72-2. 20. VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2010. Praha, 1. VOX a.s., 2010. 356 s. ISBN 978-80-86324-86-9. Legislativa 21. Zákon č. 83/1990 Sb., o sdruţování občanů, ve znění pozdějších předpisů 22. Zákon č. 40/1964 Sb., Občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů 23. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů 24. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 25. Zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 26. Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů 27. Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů 28. Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů 29. Zákon 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů 30. Vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví 85

31. Vyhláška č. 507/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví

32. České účetní standardy č. 401 – 414 Internetové zdroje 33. Informační centrum neziskových organizací, podklad Český statistický úřad. Statistika počtu nestátních neziskových organizací [online]. c2010 [cit. 2010-12-12]. Dostupný na WWW: 34. Informační centrum neziskových organizací. Návrh na registraci občanského sdruţení. [online]. c2011 [cit. 2011-01-12]. Dostupný na WWW:

86

SEZNAM TABULEK Tabulka 1 - České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů ............................................................................. 25 Tabulka 2 – Rozdíly mezi jednoduchým účetnictvím a (podvojným) účetnictvím .................. 28 Tabulka 3 - Účtování dotací ..................................................................................................... 37 Tabulka 4 - Účtování darů a členských příspěvků.................................................................... 40 Tabulka 5 - Účet 343 - Daň z přidané hodnoty ........................................................................ 56 Tabulka 6 - Výkaz zisku a ztráty PK Ţraloci za rok 2009 (v tis. Kč) ...................................... 70 Tabulka 7 - Příjmy a výdaje za jednotlivé hlavní činnosti (v tis. Kč) ...................................... 72 Tabulka 8 - Rozvrh hodin v PK Ţraloci v roce 2009 ............................................................... 73 Tabulka 9 - Postup výpočtu daně z příjmů PK Ţraloci za rok 2009 (v tis. Kč) ....................... 73 Tabulka 10 - Výpočet daňové povinnosti za 3. čtvrtletí roku 2009.......................................... 76

SEZNAM SCHÉMAT Schéma 1 - Členění národního hospodářství podle principu financování ................................ 12 Schéma 2 - Příklad organizačního schématu občanského sdruţení.......................................... 19 Schéma 3 – Daňová soustava v České republice ...................................................................... 45 Schéma 4 - Schéma postupu pro zjištění základu daně u občanských sdruţení ....................... 50 Schéma 5 - Druhy plnění z hlediska daně z přidané hodnoty................................................... 53

87

SEZNAM ZKRATEK ČR

Česká republika

ČÚS

České účetní standardy

D

Strana „Dal“

DFM

Dlouhodobý finanční majetek

DHM

Dlouhodobý hmotný majetek

DIČ

Daňové identifikační číslo

DM

Dlouhodobý majetek

DNM

Dlouhodobý nehmotný majetek

DPH

Daň z přidané hodnoty

HČ

Hlavní činnost

MD

Strana „Má dáti“

MV

Ministerstvo vnitra

NO

Nezisková organizace

OS

Občanské sdruţení

PK

Plavecký klub

ÚSC

Územně samosprávný celek

VH

Výsledek hospodaření

88

SEZNAM PŘÍLOH Příloha 1 - Statistika počtu nestátních neziskových organizací v letech 1990-2010 Příloha 2 - Vzor návrhu na registraci občanského sdruţení

89

Příloha 1 - Statistika počtu nestátních neziskových organizací v letech 1990-2010 Nestátní neziskové organizace 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010

Občanská sdružení

Nadace

Nadační fondy

Obecně prospěšné spolčenosti

Evidované právnické osoby

Organizační jednotky sdružení

3 879 9 366 prosinec 15 393 prosinec 21 694 prosinec 24 978 prosinec 26 814 březen 27 807 březen 30 297 listopad 36 046 léto/podzim 38 072 květen 42 302 listopad 47 101 říjen 49 108 listopad 50 997 prosinec 53 306 prosinec 54 963 prosinec 58 347 prosinec 61 802 prosinec 65 386 prosinec 68 631 říjen 71 164

prosinec 1 551 prosinec 2 768 prosinec 3 800 listopad 4 253 březen 4 392 prosinec 5 238 listopad **55 prosinec 272 květen 282 listopad 299 říjen 330 listopad 350 prosinec 362 prosinec 368 prosinec 380 prosinec 390 prosinec 411 prosinec 429 říjen 449

listopad **71 prosinec 695 květen 735 listopad 784 říjen 825 listopad 859 prosinec 898 prosinec 925 prosinec 992 prosinec 1 048 prosinec 1 095 prosinec 1 168 říjen 1199

březen *1 březen 52 listopad 129 prosinec 560 květen 557 listopad 701 říjen 762 listopad 884 prosinec 1 038 prosinec 1 158 prosinec 1 317 prosinec 1 486 prosinec 1 658 prosinec 1 813 říjen 1 916

říjen 4 785 listopad 4 946 prosinec 4 927 prosinec 4 605 prosinec 4 464 prosinec 4 446 prosinec 4 399 prosinec 4 347 říjen 4 335

říjen 30 547 listopad 31 509 prosinec 32 020 prosinec 33 178 prosinec 28 868 prosinec 29 378 prosinec 29 752 prosinec 30 640 říjen 31 013

Pramen: Informační centrum neziskových organizací, podklad Český statistický úřad. Statistika počtu nestátních neziskových organizací. Dostupný na WWW: . [cit. 2010-12-12] * Zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech vstoupil v platnost 1. ledna 1996 ** Zákon č. 227/1997 Sb., o nadacích a nadačních fondech vstoupil v platnost 1. ledna 1998

Příloha 2 - Vzor návrhu na registraci občanského sdružení Vzor návrhu na registraci občanského sdružení Věc: Návrh na registraci občanského sdružení V souladu s § 6 zákona č. 83/1990 Sb., o sdruţování občanů, předkládá přípravný výbor ve sloţení : …………………………………………………….. bytem: …………………………………………….. r.č.: ………………………………………………… …………………………………………………….. bytem: …………………………………………….. r.č.: ………………………………………………… …………………………………………………….. bytem: …………………………………………….. r.č.: ………………………………………………… návrh na registraci občanského sdruţení, které bude uţívat název …………………, se sídlem ……………………………………….. Cílem sdruţení je ……………………………………. Zmocněncem přípravného výboru oprávněným jednat jeho jménem je ........................

V ……………… dne ……………………..

Podpisy členů přípravného výboru: ................................................... ................................................... ................................................... Příloha : dva stejnopisy stanov občanského sdruţení Pramen: Informační centrum neziskových organizací. Návrh na registraci občanského sdruţení. Dostupný na WWW: . [cit. 2011-01-12]