Bijkomende informatie over de btwaftrek voor gemengde bedrijfsmiddelen

BIBF | Beroepsinstituut van erkende Boekhouders en Fiscalisten

INHOUD p. 1/ Bijkomende informatie over de btw-aftrek voor gemengde bedrijfsmiddelen p. 4/ Una via : het einde van een tweesporenbeleid inzake fraudedossiers ?

Bijkomende informatie over de btwaftrek voor gemengde bedrijfsmiddelen

Deze nieuwe regels zorgden ervoor dat de inzameling van gegevens voor het berekenen van het privé- of beroepsgedeelte van elk bedrijfsmiddel dat kosteloos ter beschikking gesteld wordt van een zaakvoerder, een bestuurder of een personeelslid administratief gereorganiseerd moest worden. Ze hadden ook twijfels doen rijzen over de methodologie die men moet aanwenden om de fiscus tevreden te stellen. Onlangs heeft de administratie in haar btw-beslissing nr. E.T. 119.650/3 van 11 december 2012 (addendum bij de beslissing nr. E.T. 119.650 van 20  oktober 2011) een forfaitaire berekening voorgesteld in de wetenschap dat de belastingplichtige nog altijd het reële beroepsgebruik mag bewijzen mits behoud van het individuele gebruik van het goed indien dat voordeliger uitvalt. 1

1. Kosteloze terbeschikkingstelling van voertuigen voor doeleinden die vreemd zijn aan de economische activiteit Bij de aankoop of huur van een voertuig (inclusief lichte vrachtwagens) wordt de verhouding tussen het privé- en het beroepsgebruik vastgelegd onder toezicht van de administratie. Dat gebeurt op basis van de raming van de kilometers die afgelegd zullen worden. Die raming wordt dan gebruikt om de btw-aftrek te bepalen. Het privégebruik omvat ook het woon-werktraject van de gebruiker. De definitieve bepaling van het gebruik van een voertuig moet in principe gestaafd worden door bewijselementen. De administratie werkt met twee methodes om de verhouding privé/beroepsgedeelte te bepalen, rekening houdend met het gebruik van elk afzonderlijk genomen voertuig. Een derde methode bestaat in een algemeen forfait. Er moet dan geen rittenadministratie bijgehouden worden en er is evenmin een jaarlijkse herziening nodig.

1e methode – De rittenadministratie De onderneming houdt zelf een rittenadministratie bij (rittenboekje, softwareprogramma, ...).

Administratieve beslissing nr. E.T. 119.650 van 20 oktober 2011.

1

P a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3

P 309340 – Afgiftekantoor 9000 Gent X – Tweewekelijks – Verschijnt niet in de weken 30-35

Sinds de invoering van artikel 45, § 1quinquies, dat op 1 januari 2011 (voor de onroerende goederen) en op 1  januari 2012 (voor de roerende goederen, bedrijfsvoertuigen, computermateriaal, smartphones, gsm’s, ...) van kracht geworden is, is de btw-aftrek op bedrijfsmiddelen voor gemengd gebruik vanaf de aankoop beperkt tot het economische gedeelte1.

De volgende gegevens betreffende de dagelijkse verplaatsingen voor beroepsdoeleinden moeten ingezameld worden : – datum van de rit; – adres van aankomst en vertrek; – afgelegde kilometers per rit; – totaal afgelegde kilometers per dag.

Welke voertuigen ? Personenwagens en wagens voor dubbel gebruik

ja

Bedrijfsvoertuigen, taxi’s, ziekenwagens, lijkwagens, voertuigen ingericht om te kamperen, speciale voertuigen, ...

nee

Lichte vrachtwagens Bovendien moet de kilometerstand bij het begin en het einde van de periode geregistreerd worden (in principe per kalenderjaar).

Luchtvaartuigen en boten

ja nee

2e methode – Semiforfaitaire formule Deze methode houdt in dat het gebruik voor elk voertuig afzonderlijk vastgelegd wordt. Het beroepsgebruik dat volgens deze methode voor het jaar X vastgelegd is, geldt in regel als raming van het beroepsgebruik voor het jaar X+1.

Voor de onderneming die geen rittenadministratie wil bijhouden, maar toch het beroepsgebruik ten aanzien van het reële gebruik van elk voertuig afzonderlijk wil bepalen, aanvaardt de administratie eenvoudigheidshalve de volgende formule :

Een correct bijgehouden rittenadministratie vormt de basis voor de btw-aftrek. %Privé(1)

Afstand woon-werk(3) × 2 × 200(5) + 6 000(6) × 100 Totale afstand(4)

%Professioneel(2)

100 % – %Privé

(1) (2) (3) (4)

«%Privé» = de verhouding van het privégebruik «%Professioneel» = de verhouding van het beroepsgebruik «Afstand woon-werk» = de werkelijke afstand van de woon- tot de arbeidsplaats in kilometers «Totale afstand» = de werkelijk afgelegde afstand in kilometers tijdens een kalenderjaar (kilometerteller van het voertuig) (5) «200» = forfaitair bepaald aantal effectief gewerkte dagen per kalenderjaar waarin het voertuig gebruikt werd voor het woon-werkverkeer heen en terug (6) «6 000 km» = ander privégebruik dat forfaitair vastgelegd wordt per kalenderjaar Deze methode houdt in dat het gebruik voor elk voertuig afzonderlijk bepaald wordt. Deze berekening dient als basis om de aftrek te berekenen. Het beroepsgebruik dat volgens die methode voor het jaar X vastgelegd is, geldt als raming van het beroepsgebruik voor het jaar X+1.

Welke voertuigen ?

parameters «200» en «6 000 km» moeten evenredig verminderd worden; – wanneer de afstand tussen de woon- en de arbeidsplaats in de loop van het kalenderjaar verandert : de factor «Afstand woon-werk» moet in dat geval pro rata temporis berekend worden waarbij de factoren «2 x 200» en «6 000 km» ongewijzigd blijven.

Idem als in de 1e methode.

Niet-gewerkte dagen

Aanpassingen 

Het forfaitair aantal werkdagen (200) houdt al rekening met de vakantiedagen, ziektedagen, dagen telewerk alsook met het feit dat er occasioneel geen verplaatsing tussen de woon- en de arbeidsplaats verricht werd, ...

De formule moet aangepast worden indien in de loop van een kalenderjaar een verandering in het gebruik van een voertuig optreedt. Dat is het geval : – wanneer een belastingplichtige het voertuig in dienst neemt in de loop van een kalenderjaar : de 2

De belastingplichtige kan voor elk voertuig afzonderlijk kiezen voor de 1e methode (rittenadmiP a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3

nistratie) of voor de 2e methode (semiforfaitaire formule). De keuze geldt voor het (lopende) kalenderjaar. e

3 methode –Algemeen forfait (minimum vier voertuigen) De toepassing van de 1e en 2e methode kan tot een zware administratieve last leiden. Daarom aanvaardt de administratie, bij wijze van proef, dat de belastingplichtige die over ten minste vier van de hiervoor beoogde voertuigen beschikt die voor gemengd gebruik bestemd zijn, het beroepsgebruik aan de hand van het algemeen forfait vaststelt : % beroep = 35 % Die methode moet in principe op alle (gekochte en gehuurde) voertuigen toegepast worden die bestemd zijn voor het vervoer van personen en/of goederen over de weg en zowel voor de economische activiteit als voor andere doeleinden gebruikt worden.

Vereenvoudiging : globaal gemiddeld percentage Indien u voor de 1e en 2e methode kiest, aanvaardt de administratie (maar dat is geen verplichting) dat een globaal gemiddeld aftrekpercentage vastgelegd wordt voor alle voertuigen van dezelfde aard (personenwagens, lichte vrachtwagens onderworpen aan de 50 %-regel, andere lichte bedrijfsvoertuigen, motorfietsen, ...). Hoe ? 1) berekening voor elk voertuig van het aftrekpercentage beroepsgebruik, volgens de 1e of 2e methode, eventueel beperkt tot 50 %; 2) berekening van het gemiddelde van die percentages; 3) resultaat : het globale gemiddelde aftrekpercentage voor die voertuigen (afgerond op de hogere eenheid); 4) jaarlijkse herberekening van het nieuwe globale gemiddelde aftrekpercentage.

Btw-eenheid De belastingplichtige mag de 3e methode niet met een andere methode combineren en ze moet ten minste toegepast worden voor een periode die verstrijkt op 31 december van het 3e jaar volgend op dat waarin ze voor de eerste maal toegepast werd.

Bepaling van het recht op aftrek Het aldus vastgelegde beroepspercentage vormt het vertrekpunt voor de btw-aftrek op : – de aankoop of de huur van het voertuig; – de aankoop van brandstof; – de uitgaven voor herstel en onderhoud; – de aankoop van toebehoren.

De btw-eenheid (beschouwd als één belastingplichtige die in de plaats treedt van haar leden om hun rechten en plichten op het stuk van de btw gezamenlijk uit te voeren) mag de 1e en 2e methode combineren. Dat betekent dat ze voor elk afzonderlijk beoogd voertuig ofwel opteert voor het bijhouden van een rittenadministratie, ofwel voor de semiforfaitaire formule. De keuze geldt voor het (lopende) kalenderjaar. De btw-eenheid mag uiteraard ook gebruik maken van de 3e methode of van het globale gemiddelde percentage.

Voorbeeld 1 Deze aftrek wordt voor elk voertuig afzonderlijk bepaald, eventueel rekening houdend met de 50 %-regel.

Aard van het voertuig Personenwagen A Personenwagen B Personenwagen C Personenwagen D Personenwagen E Gemiddeld % aftrek Lichte vrachtwagen F Lichte vrachtwagen G Gemiddeld % aftrek

Een onderneming beschikt in 2013 over zes voertuigen, waaronder twee lichte vrachtwagens. Ze heeft het beroepspercentage als volgt berekend in toepassing van methodes 1 en 2 :

Methode 1 1 2 2 2

% beroep 38,70 % 69,72 % 55,24 % 25,25 % 23,19 %

1 2

81,15 % 47,75 %

3

% aftrek 38,70 % 50,00 % 50,00 % 25,25 % 23,19 % 37,43 % 50,00 % 47,75 % 48,88 %

P a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3

Het globale gemiddelde aftrekpercentage (afgerond) bedraagt 38 % voor de wagens en 49 % voor de lichte vrachtwagens. Die percentages gelden als raming voor het jaar 2014 en begin 2014 moet de aftrek van 2013 herzien worden.

Aard van het voertuig Personenwagen A Personenwagen B Gemiddeld % aftrek Motorfiets C Vrachtwagen D Lichte vrachtwagen E

Voorbeeld 2 Een onderneming beschikt in 2013 over vijf voertuigen, waaronder één lichte vrachtwagen van het type pick-up met enkele cabine. Ze heeft het % beroep voor 2013 (met uitzondering van vrachtwagen D) als volgt vastgelegd met de methodes 1 en 2 :

Methode 2 2

% beroep 38,70 % 25,12 %

1

28,65 % 100,00 % 100,00 %

1

Het globale gemiddelde aftrekpercentage (afgerond) bedraagt 32  %. Aangezien deze belastingplichtige niet over ten minste vier voertuigen voor gemengd gebruik beschikt, mag hij methode 3 niet toepassen : – de vrachtwagen (D) is bijgevolg uitgesloten uit de berekening; – de vrachtwagen (D) en de lichte vrachtwagen (E) zijn, in dit voorbeeld, 100 % professioneel. Deze percentages gelden als raming voor het jaar 2014 en begin 2014 zal de aftrek van 2013 herzien moeten worden.

2. Kosteloze terbeschikkingstelling van andere goederen dan voertuigen voor doeleinden die vreemd zijn aan de economische activiteit Wat betreft de andere roerende goederen dan de voertuigen (laptops, tablets, pc’s, smartphones, printers, ...) die zowel voor de economische activiteit als voor andere doeleinden gebruikt worden, moet eveneens de verhouding tussen het privé- en het beroepsgebruik bepaald worden om de btw-aftrek te berekenen.

% aftrek 38,70 % 25,12 % 31,91 % 28,65 % 100,00 % 100,00 %

De administratie aanvaardt, bij wijze van proef, dat de belastingplichtige het beroepsgebruik van de hiervoor beoogde goederen aan de hand van een algemeen forfait vastlegt : % beroep = 75 % Dat forfait van 75 % is niet verplicht, maar als u ervoor kiest, moet u het, zonder onderscheid, op alle roerende goederen buiten de voertuigen toepassen.

3. Kosteloze terbeschikkingstelling van onroerende goederen voor doeleinden die vreemd zijn aan de economische activiteit Voor de onroerende goederen moet de belastingplichtige de verhouding tussen het privé- en het beroepsgebruik, net zoals vroeger, bepalen op basis van de feitelijke omstandigheden en onder toezicht van de administratie. Michel CEULEMANS Lid van de Stagecommissie

Una via : het einde van een tweesporenbeleid inzake fraudedossiers ? Inleiding Onder de oude regeling kon men bij een frauduleuze inbreuk op de vijf klassieke fiscale wetboeken zowel een fiscale als een strafrechtelijke sanctie oplopen. Deze mogelijke cumulatie van sanctionering was problematisch in het licht van het non bis in idem4

beginsel. Sinds het arrest Zolotukhin van 10 februari 2009 van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens is het immers voldoende om vast te stellen dat dezelfde feiten in hoofde van dezelfde persoon een tweede keer strafrechtelijk worden vervolgd, los van elke verdere juridische kwalificatie van de inbreuk en los van elke inhoudelijke interpretaP a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3

tie van de vervolging, om tot een schending van voormeld beginsel te besluiten. Dit arrest werd op fiscaal vlak bevestigd bij het Ruotsalainen-arrest van 16 juni 2009.1 Om hieraan tegemoet te komen, moet het ‘una via’-principe, ingevoerd bij wet van 20 september 2012, bewerkstelligen dat een fiscaal fraudedossier ofwel via de administratieve weg, ofwel via de strafrechtelijke weg vervolgd wordt.2 Samen met de wet is een omzendbrief van het college van procureurs-generaal bij de hoven van beroep uitgebracht.3 De inkt van deze wet was overigens nog niet gedroogd of ook de administratie maakte al d.m.v. twee circulaires een eerste commentaar bekend.4 Een overzicht van de hoofdlijnen.

Overleg tussen fiscus en procureur des Konings De ‘una via’-wet beoogt eenheid te brengen in de wijze waarop de overheid fiscale overtredingen bestraft door een facultatieve overlegstructuur te voorzien tussen de fiscale administraties (in de persoon van de gewestelijk directeur of de ambtenaar die hij aanwijst) en het gerecht. Het is een operationeel overleg dat er op doelt de meest gepaste aanpak vast te leggen (gerechtelijke of administratieve weg) voor het concrete dossier of het voorgelegd fraudefenomeen. Het overleg, georganiseerd op het niveau van het hof van beroep, kan ook plaatsvinden op initiatief van de procureur des Konings, desgevallend samen met de bevoegde politionele overheden (nieuw art. 29, al. 3 Sv.). Het overleg moet altijd zo snel mogelijk na de ontdekking van de fraude plaatsvinden. In elk geval moet de beslissing over de te volgen procedure binnen de twee werkdagen na het overleg worden genomen, en bij voorkeur zelfs onmiddellijk.5 De nieuwe wet verbiedt bovendien dat de fiscale ambtenaren die de gewestelijk directeur aanwijst in het kader van overleg actief meewerken aan het strafonderzoek.6

1

EHRM 10 januari 2009, Zolotukhin t. Rusland, NJ 2010/36 en EHRM 16 juni 2009, Ruotsalainen t. Finland, FJF 2010/216.

2

Wet tot instelling van het « una via»-principe in de vervolging van overtredingen van de fiscale wetgeving en tot verhoging van de fiscale penale boetes (BS 22 oktober 2012). De wet trad in werking op 1 november 2012. Voor een uitvoerige bespreking, zie S. LIPPENS en C. THIEL, Het Belgisch una via-model in fiscale strafzaken, Kluwer, Mechelen, 2012, 129 p.

3

Omzendbrief nr. 11/2012 van het college van procureurs-generaal bij de hoven van beroep.

4

Circ. AFZ nr. 9/2012 van 23 oktober 2012 (AFZ/Z012-0629) inzake de inkomstenbelastingen en de btw; Circ. nr. 11/2012 van 22 oktober 2012 (AFZ nr. 8/2012) inzake de registratie- en successierechten.

5

Omzendbrief nr. 11/2012, p. 16, 18 en 34.

6

Art. 463, nieuw vierde lid WIB 1992, art. 74bis, vierde lid WBTW, art. 207octies, nieuw vierde lid W.Reg., art. 133decies, nieuw vierde lid W.Succ. en art. 207decies, nieuw vierde lid W.DRT.

5

Gepaard met het overleg wordt er voorzien in een verlichting van het verbod om vervolging in te stellen voor feiten vervat in niet-gemachtigde klachten of aangiften. Krachtens artikel 29, al. 2 Sv. is er in principe een machtiging van de gewestelijk directeur nodig om fiscale misdrijven aan de procureur des Konings bekend te maken, op straffe van nietontvankelijkheid van de hierop gestoelde strafvordering. Bij het voorafgaand overleg tussen de fiscus en de procureur des Konings vervalt echter de vereiste van voorafgaande machtiging. In de circulaire dd. 23 oktober 2012 benadrukt de administratie dat het overleg niet als een element van de procedure kan worden aanzien. Het overleg kan dus enkel beschouwd worden als een werkoverleg en niet als een voorbereidende akte die aan de rechtspleging van de vestiging van de belasting voorafgaat. Daarom blijven, welke weg ook bij dit overleg gekozen wordt, in de uitvoering van de administratieve of strafrechtelijke procedure de bestaande wettelijke mogelijkheden voor de fiscale administraties en het Openbaar Ministerie om indiciën van fraude uit te wisselen, bestaan. Bijgevolg kan de administratie krachtens artikel 29, § 2 Sv. de feiten die strafrechtelijk strafbaar zijn aan de procureur des Konings ter kennis brengen. Op zijn beurt kan de procureur des Konings overeenkomstig de bepalingen in de fiscale wetboeken aan de gewestelijk directeur advies vragen of aan de ambtenaren van de fiscale administraties inzage in het strafdossier verlenen. Om reden dat niet geraakt wordt aan de wet van 28 april 1999 inzake de bestrijding van fiscale fraude (BS 25 juni 1999) blijft voor de ambtenaren van de fiscale administraties de mogelijkheid bestaan om de aanslag te wijzigen en regularisaties door te voeren en om deze feiten te bestraffen met een administratieve boete.

‘Una via’-principe De gewestelijke directeur, of de ambtenaar die hij aanwijst, kan dus vanaf 1  november 2012 overleggen met de procureur des Konings om de aanpak van concrete fiscale fraudedossiers te coördineren op basis van het ‘una via’-principe. De uiteindelijke beslissingsbevoegdheid om al dan niet de strafrechtelijke weg te kiezen, ligt bij het parket, aangezien deze moet kunnen beschikken over een volledige onafhankelijkheid in de individuele vervolging (art. 151, § 1 Ger.W.). Niettegenstaande hierdoor de onmogelijkheid ontstaat om nauwkeurige instructies voor te schrijven, geeft de omzendbrief nr. 11/2012 enkele P a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3

algemene criteria weer om de keuze tussen de administratieve en de strafrechtelijke weg te bepalen. Daarin staan het subsidiariteitsbeginsel en het non bis in idem-beginsel centraal. Eerstgenoemd principe houdt in dat de opsporing, inclusief het vaststellen van fiscale fraude en de vaststelling van de fiscale schuld en de invordering, tot de bevoegdheid blijven behoren van de fiscale administraties. Zij bezitten immers over de kennis, de middelen en de ambtenaren om, op grond van de vastgestelde feiten, snel en doeltreffend de ontdoken belasting te bepalen en in te kohieren. Doch er moet altijd worden beoordeeld of er een noodzaak of meerwaarde is om de onderzoeksmiddelen van de rechterlijke macht binnen de wettelijke grenzen aan te wenden. Daarbij dient rekening gehouden te worden met de middelen die ingezet moeten worden om de fiscale fraude aan het licht te brengen, met het bedrag en de omvang van de fraude, met de toegepaste mechanismen, met de beschikbare politiecapaciteit, met de vereiste termijnen om de vervolgingen tot een definitieve beslissing te doen leiden of om een einde te stellen aan de vastgestelde fraude, ... Indien, bijvoorbeeld, een ernstige en/of georganiseerde fiscale fraude het werk is van een criminele organisatie en hiervoor bijzondere opsporingsmethoden (huiszoeking, telefoontaps, vrijheidsbeneming, e.d.m.) vereist zijn, dient dan ook voor de gerechtelijke procedure te worden gekozen.7 De omzendbrief nr. 11/2012 geeft bij wijze van hypotheses een schema van de nieuwe te volgen regels inzake fiscale fraude. Kort samengevat : – Ontdekking van eenvoudige fraude door de politie : de politie stelt een proces-verbaal op en bezorgt dit aan het Openbaar Ministerie. Deze stelt de coördinatiedienst op het gebied van antifraude van de fiscus (AFC) op grond van artikel 2 van de wet van 28 april 1999 in kennis van de feiten. Het Openbaar Ministerie seponeert vervolgens onmiddellijk de feiten zodat de bevoegde fiscale administratie die eenvoudige fiscale fraude volledig kan behandelen en fiscaal-administratieve sancties kan opleggen. – Ontdekking van ernstige en georganiseerde fraude door de politie : hier liggen twee mogelijkheden voor : (1) het Openbaar Ministerie is van bij aanvang van oordeel dat de ontdekte fiscale fraude strafrechtelijk moet worden vervolgd. Vervolgens wordt de AFC op grond van artikel 2 van de wet van 28 april 1999 in kennis gesteld om het fiscaal herstel mogelijk te maken.

Het Openbaar Ministerie kan vervolgens een opsporingsonderzoek starten of de strafvordering uitoefenen; (2) het Openbaar Ministerie is van oordeel dat het in de ‘una via’-wet bepaalde overleg moet worden georganiseerd. – Ontdekking van fraude door de fiscus : de fiscus verwittigt het Openbaar Ministerie (art. 29, al. 2 Sv.), ofwel wordt verzocht om het in de ‘una via’wet bepaalde overleg te organiseren.

Non bis in idem – schorsing opeisbaarheid sanctie en schorsing verjaring Indien het overleg uitmondt in de uitoefening van een strafvordering door het Openbaar Ministerie zullen de fiscale administraties enkel de ontdoken belastingen, rechten of taksen bepalen en inkohieren. De bestraffing wordt derhalve aan het strafgerecht overgelaten. Om die reden stipuleert de ‘una via’-wet dat de opeisbaarheid van de administratieve sancties (in de vorm van een belastingverhoging (art.  444 WIB 1992) of administratieve geldboete (art. 445 WIB 1992 en 70-71 WBTW)) en het verloop van de verjaring tot voldoening van de vordering in dergelijk geval worden geschorst. De schorsingsregel veronderstelt immers dat het Openbaar Ministerie de strafvordering overeenkomstig artikel 460 WIB 1992 of artikel 74 WBTW uitoefent. De omzendbrief nr. 11/2012 leidt hieruit af dat de wetgever duidelijk enkel beoogde dat een gerechtelijk onderzoek moet ingesteld zijn. Het gevolg is dat «het opsporingsonderzoek [door het Openbaar Ministerie] de opeisbaarheid van de belastingverhogingen en het verloop van de verjaring van de vordering niet schorst». Wanneer het Openbaar Ministerie overgaat tot seponering zal deze maatregel aldus geen enkele invloed uitoefenen op de opeisbaarheid van de administratieve sancties. Ook een beschikking of arrest tot buitenvervolgingstelling (het geval waarin de raadkamer respectievelijk de kamer van inbeschuldigingstelling beslist het dossier niet door te verwijzen naar de correctionele rechtbank) maakt een einde aan de schorsing van de opeisbaarheid en de schorsing van de verjaring.8 Indien het Openbaar Ministerie de strafvordering uitoefent en het dossier vervolgens aanhangig wordt gemaakt bij de correctionele rechtbank worden de

8 7

Omzendbrief nr. 11/2012, p. 16.

6

Art. 444, nieuw vijfde lid, art. 445, nieuw vierde lid WIB 1992 en art. 72, nieuw tweede lid WBTW.

P a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3

administratieve sancties definitief niet opeisbaar. Dit is o.a. het geval indien het Openbaar Ministerie de strafvordering instelt via een rechtstreekse dagvaarding voor het vonnisgerecht, de verschijning bij proces-verbaal of de onmiddellijke verschijning. Deze procedureregeling is, i.t.t. deze inzake de verhoging van de strafrechtelijke fiscale geldboetes (cf. infra), wel reeds van toepassing op hangende geschillen. De omzendbrief nr. 11/2012 nuanceert evenwel bovenstaande regeling door te verwijzen naar het advies van 12 juni 2012 van een advocaat-generaal van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) in de zaak C-617/10.9 In dat opzicht zou het parket nog een strafvervolging kunnen instellen voor een zaak die door de fiscus niet voor overleg voorgelegd was en al fiscaal-administratief afgehandeld is. Deze visie zou o.a. kunnen opgaan voor witwassen aangezien dit een op zichzelf staand misdrijf is.10 Voor de overige gevallen lijkt dit vooral een theoretische kwestie aangezien de ‘una via’-wet juist zulke situaties wil vermijden. Daarenboven is deze stelling nog geen gelopen koers. Het is afwachten of het Hof van Justitie het advies van de advocaat-generaal zal volgen.

Ook voor registratie- en successierechten ? De wet van 20 september 2012 heeft het ‘una via’principe enkel in het WIB 1992 en in het BtwWetboek geïmplementeerd. In de registratie- en successierechten en de diverse taksen is er weliswaar overleg mogelijk, maar de regel blijft dat strafsancties onverminderd de fiscale boeten opgelegd kunnen worden (art. 206 W.Reg., art. 133 W.Succ. en art. 207 Wetboek Diverse Rechten en Taksen). In haar circulaire van 22  oktober 2012 verduidelijkt de administratie dat de opheffing van de rechtsgrond voor de dubbele bestraffing in deze materies nog niet is doorgevoerd omdat er hiervoor een overleg is vereist met de Gewesten. Een tweede ‘una via’-wet zit dus in de pipeline.

9

Advies van 12 juni 2012 van advocaat-generaal CRUZ VILLALON van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) in de zaak C-617/10 Åklagaren vs. Hans Åkerberg Fransson : «…het Handvest moet aldus worden uitgelegd dat het de lidstaten niet belet een strafrechtelijke procedure in te leiden voor dezelfde feiten waarvoor reeds een definitieve administratieve sanctie is opgelegd, voor zover de strafrechter rekening kan houden met een eerder opgelegde administratieve sanctie om de door hem op te leggen straf te verlichten.» (HvJ, C-617/10, advies van 12 juni 2012). Zie ook omzendbrief nr. 11/2012, p. 9.

10 Parl. St. Senaat 2011-12, nr. 1592/3, p. 42-43.

7

Verhoogde strafrechtelijke fiscale geldboetes Om het ontradende effect van de strafrechtelijke fiscale geldboetes te vergroten, voorziet de ‘una via’wet daarnaast in een aanzienlijke verhoging van deze boetes. Zo wordt de maximale geldboete voor een fiscaal misdrijf opgetrokken van 125 000 euro naar 500 000 euro.11 De ratio was dat de lage boetes vroeger werden gecompenseerd omdat fraudeverdachten ook nog de fiscale sancties en de belastingverhogingen riskeerden die de fiscus daar bovenop kon opleggen, hetgeen met de nieuwe regeling niet meer mogelijk is. Daarenboven worden voortaan opdeciemen (x6) aangerekend op strafrechtelijke fiscale geldboeten.12 Hierdoor kan de geldboete voor een fiscaal misdrijf oplopen tot 3  000  000 euro. Voormelde verhogingen zijn alleen van toepassing op fraude die vanaf 1  november 2012 gepleegd wordt. Voor de hangende fiscale strafzaken blijven de oude, lagere boetes, zonder opdeciemen, van toepassing aangezien een strafverzwaring nooit retroactief mag werken (art. 2 Sw. en art. 7.1. EVRM). Dit heeft tot gevolg dat een belastingplichtige die wegens fiscale fraude wordt vervolgd vóór 1  november 2012 het voordeel kan genieten van de nietopeisbaarheid van fiscaal-administratieve boetes en daarnaast niet gesanctioneerd zal kunnen worden met de zwaardere strafrechtelijke fiscale geldboetes.

Een gemiste kans naar een efficiënter fiscaal vervolgingsbeleid Ondanks de vele merites van de wet blijken er nogal wat pijnpunten. Met de ‘una via’-regeling voerde de wetgever o.a. een ontdubbeling van de sanctionering in, doch niet van het onderzoek. De wet laat ruimte voor verder onderzoek van de fiscus niettegenstaande het parket reeds een onderzoek gestart is (cf. supra).13 Zulks creëert een spanningsveld aangezien de burger zich in fiscale zaken (meewerkingsplicht) in beginsel niet kan beroepen op het

11 De nieuwe wet verhoogt de strafrechtelijke fiscale boetes in de artikelen 450 en 456 WIB 1992, art. 73, art. 73bis en art. 73quater WBTW, art. 206, tweede lid, 206bis, derde lid en 207bis W.Reg. en art. 207 W.DRT. Voor misdrijven van vóór 7 januari 2007 geldt zelfs maar een boete van 12 500 euro. De verhoging geldt zelfs ook voor overtredingen waarvoor momenteel een lagere straf is voorzien, zoals bv. de niet-verschijning of de weigering om te getuigen bij fiscale onderzoeken. Daarvoor stijgt de minimumboete van 12 500 euro eveneens tot 500 000 euro (wijziging art. 452 WIB 1992). 12 Wijziging art. 457, § 2 WIB 1992, art. 73quinquies, § 3 WBTW, art. 207ter, § 3 W.Reg. en art. 207quinquies, § 3 W.DRT. 13 De Memorie van Toelichting verbiedt zulks nochtans (Parl.St., Kamer, 2011-2012, 53-1973).

P a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3

in strafzaken geldend zwijgrecht.14 De wet voorziet verder niet in een uitdrukkelijk verbod om een fiscaal-administratieve sanctie op te leggen in het geval dat een bepaalde zaak strafrechtelijk wordt afgehandeld. Er is enkel sprake van een (al dan niet definitieve) niet-opeisbaarheid van de fiscale sanctie, zodra er een strafonderzoek werd gestart. Ook op dit punt is enige uitklaring welgekomen aangezien dit toch een impliciet gevolg kan hebben op de concrete toepassing van het non bis in idem-beginsel. Daarnaast kan de toepassing van de wet de belastingplichtige beklijven met een gevoel van onrechtvaardigheid. Zo kan iemand die door de raadkamer buiten vervolging werd gesteld de eventueel in een vroeger stadium opgelegde administratieve sancties nog wel verschuldigd zijn, in tegenstelling tot het geval waarin een betrokkene, na aanhangigmaking van de vordering bij de correctionele rechtbank, uiteindelijk wordt vrijgesproken (definitieve niet-opeisbaarheid). In de rechtsleer wordt de vraag gesteld of dit het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel niet zou schenden.15 Voorts heeft de wetgever de mogelijkheid tot ‘una via’ binnen de administratieve sanctionering niet aangegrepen. In geval van ondernemingsfraude deinst de administratie er namelijk niet voor terug om dezelfde belastingplichtige zowel inzake inkomstenbelasting (belastingverhoging) als op het vlak van btw (geldboete) te sanctioneren. Nochtans heeft de rechtspraak erkend dat een belastingverhoging of een boete als straf in de zin van artikel 6 EVRM beschouwd kan worden.16 Zulks komt derhalve ook neer op een dubbele bestraffing van hetzelfde feit !17

Gevolgen voor minnelijke schikking ? De vraag dringt zich tot slot op of het ‘una via’principe verenigbaar is met de verruimde minnelijke schikking in fiscale strafzaken.18 Artikel 216bis Sv. laat aan het Openbaar Ministerie toe om, in plaats van een traditionele vervolging, een strafzaak af te handelen door de dader te verzoeken een bedrag (geldsom, gerechtskosten en eventueel een verbeurdverklaring) te betalen aan het Parket (verval strafvordering, betaling geldsom). Een minnelijke schikking is in fiscale strafzaken echter enkel mogelijk nadat de verschuldigde belastingen of sociale bijdragen, inclusief belastingverhogingen en interesten, betaald zijn en op voorwaarde dat de betrokken administratie ermee instemt.19 Het is dan maar de vraag of de administratie wel zal instemmen met een minnelijke schikking indien, gelet op de ‘una via’-regeling, er geen fiscaal-administratieve sanctie meer kan worden opgeëist.20 Daarnaast kunnen er problemen rijzen wanneer de fiscus een fiscaal-administratieve sanctie oplegt die wel opeisbaar is (bv. voordat een gerechtelijk onderzoek is ingesteld) en er vervolgens in het kader van een minnelijke schikking nog een bijkomend transactioneel bedrag aan het parket moet worden betaald. Of dit op zijn beurt verenigbaar is met het non bis in idem-beginsel valt te betwijfelen.

Besluit Samengevat kan men stellen dat de ‘una via’ in fiscale strafzaken geplaveid is met goede voornemens, maar dat diverse putten nog gedicht moeten worden. Een herstelwet zal ten behoeve van de rechtszekerheid nodig zijn.21 Tom DE CLERCK Advocaat Laga

14 Zie echter EHRM 5 april 2012, Chambaz t. Zwitserland, www.echr.coe.int; Luik 19 september 2012, Fiscoloog 2012, nr. 1313, p. 10-12 (zwijgrecht in fiscale zaken). 15 Zie ook JVD, «’Una-via’ : beslissing na overleg tussen Administratie en Parket», Fiscoloog 2012, nr. 1297, p. 1. 16 EHRM 24 september 1997, Garyfallou t. Griekenland, www.echr.coe. int; EHRM 23 november 2006, Jussila t. Finland, EHRC 2007/31; EHRM 16 juni 2009, Ruotsalainen t. Finland, FJF 2010/216; rb. Leuven 12 april 2002, Fisc. Koer. 2002, 335; rb. Bergen 15 oktober 2003, FJF 2004, 797 en rb. Namen 16 maart 2005, FJF 2005, 960. 17 Contra : Antwerpen 8 mei 2001, AFT 2001, 438.

18 F. SMET, «’Una via’ en minnelijke schikking : een onmogelijk huwelijk ?», Fiscoloog 2012, nr. 1317, p. 8-10. 19 Parl. St. Kamer 2010-2011, nr. 1208/12, p. 43-44. 20 Het non bis in idem-beginsel is immers ook van toepassing in geval van een minnelijke schikking (HvJ 11 februari 2003, T. Strafr. 2004, 41, noot B. DE GRYSE). 21 Dit wordt tevens in de omzendbrief nr. 11/2012 bevestigd (p. 27).

Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Jean-Marie CONTER, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail : [email protected], URL : http: //www.bibf.be. Redactie : Jean-Marie CONTER, Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Xavier SCHRAEPEN, Chantal DEMOOR. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus, Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven. Gerealiseerd in samenwerking met kluwer – www.kluwer.be

8

P a c i ol i N r . 357 B I B F - I P C F / 18 f eb r u a r i – 3 m a art 2 0 1 3