1. ÚČETNÍ UZÁVĚRKA ROKU 2004 V PODVOJNÉM ÚČETNICTVÍ

PROFEX 1/2005

1. ÚČETNÍ UZÁVĚRKA ROKU 2004 V PODVOJNÉM ÚČETNICTVÍ Ing. Ivana Mašková MAKO AUDIT s.r.o., maskova @mako.cz,

V roce 2002 se v zemědělství poprvé objevilo obchodování s mléčnými kvótami. V případě, že je zemědělskému podniku kvóta přidělena, nevzniká žádný účetní případ. Účtování přichází v úvahu v případě, že zemědělský podnik část své kvóty prodá jinému podniku. Podle stanoviska Ministerstva financí se jedná o zdanitelné plnění daní z přidané hodnoty jako převod práv (19%). Doporučené účtování je na účtu 381– časové rozlišení nákladů, postup účtování bude uveden u účtu 381.

Právní úprava účetnictví v roce 2004: -

zákon o účetnictví pro rok 2004 je novela č. 437/2003 Sb.

-

vyhláška č. 500/2002 Sb., pro rok 2004 novelovaná vyhláškou č. 472/2003

-

České účetní standardy-Finanční zpravodaj 11/12 ze dne 12.1.2004

-

Pokud používáte UZ (Červené Sagity), jsou všechny 3 výše uvedené předpisy v ÚZ č. 437

Podle mého názoru je možno účtovat i na účtu 014a) odpisovat podle § 32a) zákona o daních z příjmů. Nehmotný majetek v pořizovací ceně nižší než 60.000 Kč, je možno účtovat přímo do nákladů na účet 518.

Před účetní závěrkou je potřeba provést celou řadu prací, mezi něž patří kontrola hlavní knihy účetnictví a doúčtování různých závěrkových operací. Níže uvedený článek obsahuje nejdůležitější kontroly sestavené podle jednotlivých účtových tříd.

Od roku 2004 se pro daňové účely vrací vstupní cena na částku vyšší než 60.000,- Kč. Vstupní cena pro účetnictví může být i vyšší. Podle mého názoru je pro praxi nejjednodušší, aby vstupní cena pro účetnictví (hranice povinnosti účtovat na účtech skupiny 01) i daně byla shodná a kopírovala cenu daňovou (60.000,Kč). Pokud budou při pořizování nehmotných aktiv uzavřeny smlouvy, ve kterých je stanovena doba využitelnosti, má tato doba využitelnosti dle smlouvy přednost před počtem měsíců daných § 32a) zákona o daních z příjmů.

Účtová třída 0 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek Účet 011 - Zřizovací výdaje

Odpisy stanovené podle § 32a) jsou odpisy rovnoměrné, časové. Odpisování tohoto majetku nelze přerušit.

Účtuje se o výdajích na založení firmy vyšších, než je stanovená pořizovací cena.

Pokud byla výše uvedená nehmotná aktiva pořízena v minulých obdobích s jiným odpisovým režimem, doodepíší se tímto původním režimem.

Od roku 2004 je novelou zákona o daních z příjmů opět vrácena hranice pořizovací ceny 60.000,- Kč, tak jak tomu bylo v roce 2002. V § 32 a) novely zákona o daních z příjmů jsou pro zřizovací výdaje stanoveny rovnoměrné odpisy na dobu 60 měsíců.

Odpisy nehmotných aktiv nakoupených v roce 2004 se uvádí v daňovém přiznání v tabulce B, kde je pro ně samostatný řádek – odpisy dle § 32a).

Odepsané zřizovací výdaje se k závěrkovému dni z účetnictví vyřazují. Účet 017 – Goodwill

Účet 013 - Software

Vyhláška 500/2002 Sb., zavedla do účetnictví od roku 2003 nové účty a pojmy, který jsou spojeny s nákupy a vklady podniků nebo jejich částí a dále s přeměnami (sloučení, splynutí, rozdělení). Podnikem se rozumí podnik, jak je charakterizován v § 5 obchodního zákoníku a § 476 a dalších obchodního zákoníku. Za prodej podniku se nedá považovat část vybraných aktiv s jedním úvěrem, ale musí to být buď podnik celý, veškerý majetek a závazky (kromě závazků daňových, soc. zabezpečení apod., tzv. veřejnoprávní závazky) nebo ucelená část podniku - středisko provozovna s veškerým majetkem a příslušnými závazky, zaměstnanci apod.

Od roku 2004 je vrácena hranice pořizovací ceny (povinnost účtovat na účet 013) na částku vyšší než 60.000,- Kč a odpisová doba je stanovena § 32 a) na 48 měsíců.

Účet 014 – Ocenitelná práva V praxi se na tomto účtu nejčastěji účtuje o ISO normách. Od roku 2004 je vrácena hranice pořizovací ceny na částku vyšší než 60.000,- Kč a odpisová doba je stanovena § 32a) na 72 měsíců. -1-

PROFEX 1/2005 833330 = 4.166.670 Kč. Další odpisování se vypočítá ze zůstatkové ceny k 31.12.2003 děleno 170 měsíci (4166670:170=24509 měsíčního odpisu). Počínaje lednem 2004 bude jiný měsíční odpis vypočítaný jak je uvedeno. Goodwill vzniklý v roce 2003 se pro daňové účely přetřiďuje, aby byl celkově odpisován 180 měsíců. Goodwill vzniklý v roce 2004 se odpisuje 180 měsíců. Odpisování se zahajuje podle data zařazení.

Na jednoduchém příkladu prodeje podniku je možno vysvětlit vzniklou problematiku. Prodávající ------------------------------------------------------------------------02x 300 vlastní kapitál 40 (účty 411 až 431) 08x -200 závazky 90 112 20 311 10 -----------------------------------------------------------------------A 130 P 130 V případě, že se prodává nebo vkládá podnik, je stanovena kupní cena veškerého majetku a závazků jednou částkou Při prodeji nebo vkladu podniku je povinný znalecký posudek jmenovaným soudním znalcem. Předmětem prodeje nebo vkladu je majetek a závazky. Účty vlastního kapitálu se nepřevádí. Mezi souhrnným oceněním podniku a přebíranými položkami majetku vzniká u nakupující účetní jednotky rozdíl, který bude podle zvolené metody zaúčtován na účtu 017-Goodwill nebo 027-Oceňovací rozdíl z nabytého majetku.

Příklad 2) oceňovací rozdíl k nabytému majetku, znalecký posudek i když existuje, není potřeba, jednotlivé položky se přebírají v účetních hodnotách . Hmotný odpisovaný majetek se přebírá v zůstatkové ceně, účty oprávek se nepřevádí. ------------------------------------------------------------------------02x 100 závazky 90 112 20 kupní cena 50 311 10 027 10 ------------------------------------------------------------------------A 140 P 140

1) Na základě znaleckého posudku zavede nakupující strana jednotlivé položky majetku do účetnictví podle toho jak je znalec ocení (přecení) a vzniklý nepřiřaditelný zbytek (rozdíl) představuje položku goodwill- účet 017, který je v rozvaze v části nehmotného majetku.

Rozdíl na účtu 027 se nazývá oceňovací rozdíl k nabytému majetku, protože byla zvolena metoda převzetí účetních hodnot prodávajícího podniku. Odpisová doba je stanovena na 180 měsíců. Odpisování se zahájí po zařazení 027 do účetnictví. Pokud oceňovací rozdíl vznikl z nákupu podniku nebo jeho části, účetní odpis je zároveň odpisem daňovým, pokud vznikl z vkladu odpisuje se pouze účetně.

2) Kupující strana zaúčtuje majetek v účetních hodnotách strany prodávající a vzniklý rozdíl představuje položku, která se nazývá oceňovací rozdíl z nabytého majetku - účet 027. Tento rozdíl se v rozvaze vykazuje v části hmotného majetku.

Goodwill i oceňovací rozdíl může vyjít kladný nebo záporný, v obou případech se vykazuje v aktivech rozvahy. Kladný rozdíl se odpisuje do nákladů, záporný do výnosů.

Dohodnutá kupní cena podniku je 50 mil. Kč. Za tuto jedinou cenu mohou být v praxi nakoupeny stovky položek, které musí nakupující účetní jednotka jednotlivě zavést do svého účetnictví.

K prodejům a vkladům podniku docházelo i před 1.1.2004. Některé účetní jednotky mají z minulých období účet 097, který má být již od 1.1.2003 převeden na účet 027 s názvem oceňovací rozdíl k nabytému majetku. Oprávky z účtu 098 patří na účet 087-Oprávky k oceňovacímu rozdílu. Obsahová náplň účtu se nemění, odpisový režim je stejný jako v předchozích letech.

Příklad 1) goodwill , jednotlivé položky majetku se přeceňují. Znalec ocenil hmotný majetek na 120, zásoby na 10 a pohledávky na 5, závazky zůstávají 90. ------------------------------------------------------------------------02x 120 závazky 90 112 10 kupní cena 50 311 5 017 5 ------------------------------------------------------------------------A 140 P 140

Účty 02x, 08x Dlouhodobý hmotný majetek U účtů dlouhodobého majetku je možno doporučit provedení níže uvedených uzávěrkových kontrol: • Kontrola shody syntetické a analytické evidence (hlavní kniha majetku se kontroluje na hlavní knihu účetnictví).

Rozdíl na účtu 017 se nazývá goodwill, protože byla zvolena metoda přecenění podle znaleckého posudku. V roce 2003 se vzniklý goodwill odpisoval účetním odpisem, který se rovnal odpisu daňovému. Odpisová doba byla stanovena na 60 měsíců. Odpisování se zahájí po zařazení 017 do účetnictví. Pokud goodwill vznikl z nákupu podniku nebo jeho části, účetní odpis je zároveň odpisem daňovým, pokud vznikl z vkladu podniku nebo jeho části odpisuje se pouze účetně. Účetní odpis zůstal nezměněn a trvá 60 měsíců.

• Pokud byl v průběhu roku 2004 prodáván majetek, zkontrolujte podle karty účtů 641, zda byly všechny vyfakturované předměty vyřazeny z majetku. Pokud zapomenete vyřadit a předmět má zůstatkovou cenu, vzniká daňová chyba ve dvou letech. V roce 2004 chybí náklady a v roce 2005 jsou náklady, které tam nepatří. Zkontrolujte, zda je vyfakturováno vše, co jste prodali, i když k tomuto omylu dochází v praxi naprosto výjimečně. • Pokud byly prodávány nemovitosti, účetní případ nastává dnem podání vkladu práva na katastr nemovitostí. Po tomto datu se zaúčtuje náklad na 541 a výnos na 641. Je potřebné ohlídat prodeje, které se uskutečnily na konci roku 2004. V praxi se stává, že firma vystaví fakturu např. na prodej domku, zaúčtuje tržbu na 641, přijme peníze a žádost o vklad práva

Novelou ZDP se od roku 2004 daňová odpisová doba goodwillu prodlužuje na 180 měsíců. Jestliže se v roce 2003 odpisovalo např. 10 měsíců, měsíční odpis byl 5mil : 60 = 83333 Kč x 10 = 833330 za 10 měsíců a zůstatková cena k 31.12.2003 je 5 mil – -2-

PROFEX 1/2005 • Při nákupech s výhradou vlastnictví se jedná se o situaci, kdy je ve smlouvě dáno, že vlastnictví věci přechází až úplným zaplacením - v ceně (v úplatě za věc) je obsaženo právo užívat věc (mělo by to být součástí smlouvy). Ve smlouvě by mělo být i uvedeno co se stane, pokud vlastnictví nepřejde. O tomto majetku se účtuje na účtech 02 jako o majetku vlastním (§ 28/1 zákona o účetnictví). Daňově vlastnictví nepřechází, nelze daňově odpisovat a nelze uplatnit reinvestiční odpočet.

se podá v lednu 2005. V tomto případě se přijaté peníze považují za zálohu, o nákladech i tržbě se účtuje v roce 2005. • Při vyřazení z důvodu likvidace je potřeba mít protokoly o vyřazení, případné doklady o prodeji šrotu apod. Pokud se z likvidovaného majetku získá použitelný materiál je tento materiál aktivován na sklad (112/621). • Opravitelná škoda na vlastním majetku podle daňových předpisů není chápána jako škoda. Pokud poškozený majetek uvedete do původního stavu, aby mohl být dále používán, jak externí náklady na účtu 511, tak vnitropodnikové náklady např. na účtech 521 nebo 501, jsou náklady daňově účinnými a na účtu škod se vůbec neúčtuje. Případná náhrada od toho kdo škodu způsobil nebo od pojišťovny je daňovým provozním výnosem na účtu 648. Řeší §25 odst.2 ZDP. Neopravitelné škody na vlastním majetku, kdy je majetek v důsledku této škody vyřazen, jsou daňově účinným nákladem pouze do výše náhrady. Např. zaměstnanec nabourá auto, které je majetkem firmy tak, že jej nelze vůbec opravit a půjde do šrotu. Daňová zůstatková cena takto vyřazeného auta je daňově účinným nákladem jen do výše zúčtované náhrady od zaměstnance nebo pojišťovny. O škodě se účtuje na účtu 582, náklad musíte rozdělit na daňovou část do výše přijatých náhrad a nedaňovou část - zůstatková cena nad výši přijatých náhrad. Řeší §25 odst.1, písm.n a §25 odst.2 ZDP. Přijaté náhrady účtujte do stejného patra mimořádného výsledku – náklad je ve skupině 58, výnos se účtuje do skupiny 68

• V poslední době se rozšiřují nákupy movitého majetku (042/321, 022/042), při kterých je faktura uhrazena poskytnutým investičním úvěrem (321/461), v současné době i od některých leasingových společností. Banka si tento úvěr zajistí převodem práva k majetku, který následně smlouvou o výpůjčce poskytne účetní jednotce na celou dobu po kterou se úvěr splácí. K takto získanému majetku se účetní jednotka chová jako k majetku svému a pokud se úvěr splácí, nenastane žádný problém. Účetní jednotka odpisuje účetně i daňově (§ 28/1 zákona o účetnictví , § 28/4 zákona o daních z příjmů), může si uplatnit reinvestiční odpočet podle § 34/6 zákona o daních z příjmů. • Z důvodu úspory nákladů na daň z převodu nemovitostí se dá využít při vzájemných nákupech a prodejích směnné smlouvy. Daň z převodu nemovitostí se platí jen jednou a to z ceny, která je nejvyšší. Pokud jsou ve směnné smlouvě sjednány ceny, účtuje se o cenách sjednaných. Pokud nejsou ceny sjednány, účtuje se ve výši znaleckých posudků. ( Český účetní standard č. 13, bod 5.1.4.)

• Škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 688. Řeší §24 odst.2 písm.l a §24 odst.10 ZDP.Totéž platí i o neopravitelné škodě způsobené živelní pohromou na stavbách v případě, že na místě stavby postavíme stavbu novou. Zůstatková cena stavby demolované nevstupuje do pořizovací ceny stavby nové, ale je daňovým nákladem na účtu 582.

Příklad: Firma A vlastní stavbu, která bude předmětem směny za stavbu firmy B. Ve směnné smlouvě nejsou sjednány ceny (ani být sjednány nemusí). A) 021 3000

081 1000

ZC 2000

Znalecký posudek 2400 B) 021 4000

081 1000

ZC 3000

Znalecký posudek 2700

• U přírůstků majetku zkontrolujte zařazení (karty účtu 042), vedlejší náklady spojené s pořízením patří do ceny majetku. Dejte pozor zejména na faktury blížící se 40 tis. Kč. Pokud jsou zaúčtovány v nákladech (v souladu s vnitropodnikovou směrnicí) hrozí nebezpečí, že případná cena instalace, montáže, dopravy, zvýší hodnotu faktury nad 40 tis. Kč a jednorázové náklady jsou pak chybné. Pokud máte pochybnost o správnosti zatřídění do SKP je možno se obrátit na některou ze specializovaných firem, které se zatříděním zabývají – výhradně písemnou formou.

Daň z převodu se počítá z ceny 2700, platí ji obě firmy jednou polovinou .

Bohuš Libich – Consult service 1, Přemyslovská 37/1858, 130 00 Praha 3, tel. 222710922

Zaúčtování A) - doúčtování oprávek

541/081

2000 zůstatková cena

- vyřazení stavby A

081/021

3000 pořizovací cena

- zařazení stavby B

021/641

2700 znalecký posudek

- doúčtování oprávek

541/081

3000 zůstatková cena

- vyřazení stavby B

081/021

4000 pořizovací cena

- zařazení stavby A

021/641

2400 znalecký posudek

Zaúčtování B)

Obě firmy budou odpisovat směněnou stavbu jako stavbu novou, odpisovou sazbou prvního roku. Daňová účinnost nákladů na účtu 541 se hodnotí podle daňové zůstatkové ceny (náklad je uznatelný do výše daňové zůstatkové ceny). Uživatelé programů ZEIS pořídí vyřazení stavby druhem pohybu prodeje, počítač automaticky rozdělí účet 541 na daňovou a nedaňovou část podle údajů, které jsou uloženy v kartě majetku.

ÚRS PRAHA, a.s., Pražská 18, 100 00 Praha 10, tel. 267219111 Ing. Dana Bendová-Orges-consulting, Ing. Ivan PeškaOrges-consulting, Malá Štěpánská 541/15, 120 00 Praha 2, tel. 224918523, 224921545 SIAK , spol.s r.o. B. Němcové 451, 760 01 Zlín, tel. 577221634

-3-

PROFEX 1/2005 Vzhledem k tomu, že vyhláška 500/2002 Sb., změnila způsob oceňování hmotného majetku v části úroků z investičních úvěrů, je nezbytné, abyste měli ve vnitropodnikové směrnici uveden vámi použitý způsob.

Pokud se směňují stavby, které nebyly ve vlastnictví více než 3 roky, vzniká 5% nebo 19 % DPH na výstupu na straně účetní jednotky, která tuto stavbu poskytuje. V případě, že vznikne zdanitelné plnění, je vhodné, aby znalecký posudek obsahoval údaj o tom, zda ocenění je včetně DPH či bez DPH a tak se vyhnout rozhodování, z jaké ceny má být DPH odvedeno. Pokud není stanoveno zda se jedná o cenu s daní nebo bez, tak se podle stanoviska MFČR v daňové praxi vždy jedná o cenu včetně daně.

• Inventurní nálezy majetku se zaúčtují 02x/08x jako majetek zcela odepsaný. Účtuje se v reprodukční ceně. • Dlouhodobý hmotný majetek pořizovací ceny do 40 tis. Kč. O způsobu účtování tohoto majetku rozhoduje účetní jednotka sama ve vnitropodnikové směrnici. Směrnice musí být zpracována a může být využívána po řadu let, dokud nedojde k její změně například z důvodů věrnějšího zobrazení majetku. Směrnice se může vyskytnout ve 3 variantách:

Při pořizování stavby pomocí zakázek (v průběhu roku se účtuje do nákladů a náklady se směrují na zakázku) je nutné vynaložené náklady aktivovat na investice 042/624. Na účet 021 se zařazuje po dokončení a kolaudaci. Pokud požádáte o předčasné užívání (podle § 83 stavebního zákona) ponechává se stavba na nedokončené investici až do řádné kolaudace, nelze odpisovat. Pokud je povolen (nařízen) zkušební provoz (§ 84 stavebního zákona) zařazuje se na účet 021 a odpisuje se účetně i daňově.

1) veškerý dlouhodobý majetek v pořizovací ceně do 40 tisíc bude považován za zásoby a při výdeji do používání bude účtován do nákladů na spotřebu (501). Účetní jednotka má povinnost sledovat tento majetek v operativní evidenci (např. kusově podle umístění nebo odpovědného pracovníka).

V praxi se občas stává, že si majetek (stavbu nebo stroj) účetní jednotka pronajme (nejedná se o leasing) a následně pak majetek odkoupí. V tomto případě se dostane do působnosti § 24/5a) zákona o daních z příjmů a musí zjistit, zda je kupní cena vyšší než zůstatková cena majetku u pronajímatele. Jedná se o cenu po rovnoměrných odpisech. Jestliže je kupní cena nižší budou náklady na nájemné uplatněné v minulých letech daňově neuznatelné.

2) Veškerý dlouhodobý majetek v pořizovací ceně do 40 tisíc bude považován za dlouhodobý hmotný majetek, bude účtován na účtu 022. Ve vnitropodnikové směrnici musí být sestaven účetní odpisový plán. Majetek je třeba odpisovat v souladu se všeobecnými účetními zásadami podle odpisového plánu a na základě doby použitelnosti, případně reálné hodnoty majetku k datu inventarizace. Účetní odpis se rovná odpisu daňovému. Doporučuji minimální dobu odpisu 24 měsíců.

Dotace na pořízení majetku Vyhláška 500/2002 Sb., i český účetní standard č.13, bod 5.1.5. jednoznačně stanoví, že o přijatou dotaci se snižuje pořizovací cena majetku. Může dojít až k takovému stavu, že evidovaný majetek má velmi nízkou nebo nulovou zůstatkovou cenu, takže např. čistička hodnoty 30 mil. Kč je v účetnictví evidována za 1 mil. Účetní jednotka má povinnost takovou skutečnost uvést v příloze k roční závěrce, protože závěrkové ocenění majetku lze účetně pouze snížit pomocí opravných položek, nikoliv však zvýšit. Účetní i daňové odpisy se počítají z této snížené částky i kdyby poklesla pod 40 tis. Kč.

3) Třetí variantou vnitropodnikové směrnice je kombinace obou předchozích. Např. majetek do pořizovací ceny 10 tisíc bude sledován v zásobách a účtován do spotřeby, od 10 do 40 tisíc bude na účtu 022 a bude odpisován zvoleným účetním odpisem, který bude zároveň odpisem daňovým. • Maximální rovnoměrné (lineární) odpisy. Od roku 2001 platí, že pokud uplatňujete rovnoměrné daňové odpisy majetku podle §31, tyto odpisy jsou stanoveny jako maximální. To znamená, že můžete použít i jakýkoliv odpis nižší. Z toho plyne, že omyly způsobené chybným zařazením do skupiny s pomalejším odpisem (místo odp. skupiny 1 se zařadí do odp. sk. 2) mohou být ponechány a nemusí se pracně opravovat.

Za dotaci se považuje i dotace k úrokům. V roce 2002 vstupovaly dotace k úrokům povinně do pořizovací ceny majetku (do data zařazení). Od roku 2003 se podle rozhodnutí účetní jednotky postupuje tak, že pokud jsou nákladové úroky součástí ocenění (042) jsou i dotace k úrokům součástí ocenění. Pokud jsou nákladové úroky na účtu 562, jsou i dotace k těmto úrokům součástí výnosů na účtu 66x. I nadále je rozhodujícím datumem pro použití vnitropodnikové směrnice pro účtování úroků z investičních úvěrů datum zařazení.

• U zrychlených odpisů podle §32 je i nadále nutno uplatňovat odpis přesně v částce stanovené zákonem. • Opravy dlouhodobého hmotného majetku a technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku Daňově i účetně lze zúčtovat do nákladů pouze výdaje související s dlouhodobým majetkem, které mají charakter opravy nebo údržby. Oprava (Vyhláška 500/2002, část IV. Účetní metody, odst.2, písm. a) - opravou se odstraňuje částečné fyzické opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení, předchází se poruchám a odstraňují se

1. způsob – směrnice určuje účtování úroků do nákladů na 562. Do data zařazení i po datu zařazení se účtuje stejně na účet 562, přijaté dotace na úroky na účet 66x. 2. způsob - směrnice určí, že úroky budou součástí vstupní ceny. Jedná se o úroky do data zařazení, které se pak účtují na účtu 042 MD, přijaté dotace k úrokům na 042 DAL. Po datu zařazení se úroky účtují na účet 562, přijaté dotace na úroky na účet 662. -4-

PROFEX 1/2005 drobnější závady. Za opravu nelze považovat odstranění úplného opotřebení či poškození majetku ani morální opotřebení = technické zhodnocení.


příkladem modernizace může být např. montáž závěsného zařízení na automobil, pokud s ostatními položkami za rok přesáhne 40.000,- Kč.

• Technické zhodnocení (nelze účtovat do nákladů) Technické zhodnocení je termín, který byl stanoven pouze pro účely daní a účetnictví. §33 ZDP definuje technické zhodnocení. Účetnictví tuto definici ze zákona o daních z příjmů přebírá: technické zhodnocení jsou VÝDAJE na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace, pokud překročily částku 40.000,- Kč. Pokud tuto částku nepřekročí, záleží na účetní jednotce, zda je bude za technické zhodnocení považovat. Částka rozhodná pro posouzení se hodnotí vždy souhrnně za jednu položku majetku a jedno zdaňovací období. Pokud účetní jednotka rozhodne, že nebude pod 40.000,- Kč účtovat o technickém zhodnocení, zúčtuje se do nákladů jako ostatní provozní náklady proti účtu 548 v případě hmotného majetku nebo jako ostatní služby proti účtu 518 v případě nehmotného majetku – neúčtuje se jako o opravě.


pokud není technické zhodnocení ke konci roku dokončeno, musíte jej nechat na 042 až do doby jeho dokončení (týká se především stavebních prací). Doporučení: pokud si nejste jisti, zda celková částka přesáhne za rok 40.000,- Kč u jedné položky majetku a máte snahu uplatnit do nákladů co nejvíce, účtujete na zvláštní analytické účty 518 a 548 a posuzujete u jednotlivého majetku, zda jste překročili stanovenou hranici. Tyto analytické účty podrobíte ke konci roku inventarizaci podle jednotlivých položek. Dokončená technická zhodnocení na pronajatém majetku (zejména stavební úpravy) se od roku 2002 účtují na účtu 021,022 se samostatnou analytickou evidencí (převedeno z účtu 029). Daňové odpisy se řídí podle majetku který byl takto zhodnocen (daňově se odpisuje stejně jako stavba, stroje). Účetní odpis má být rozložen na dobu trvání smlouvy, pokud se jedná o časově omezenou nájemní smlouvu.

Je třeba si uvědomit, že technické zhodnocení = výdaje, proto nelze z právního hlediska samostatně zcizovat (prodat, darovat, vložit), protože nejde o reálný majetek v právním slova smyslu. Tento fakt si je nutné uvědomit především tehdy, pokud byste prováděli technické zhodnocení na pronajatém majetku. Pronajímateli je možné přefakturovat náklady na provedené technické zhodnocení, ale nemůžete mu prodat technické zhodnocení jako takové - majetek na němž je provedeno, je jeho majetkem a tudíž i technické zhodnocení je součástí jeho majetku. Zdaňování technického zhodnocení při ukončení pronájmu bylo často měněno a je nutné mu věnovat zvýšenou pozornost jak z titulu daně z příjmů, tak DPH.

V roce 2004 jsou již povinné jen účtové skupiny. Pro uživatele programového vybavení ZEIS je možno doporučit použití směrné účtové osnovy. Celá řada vazeb, která je naprogramována tvůrci programu závisí na přiměřeném dodržení doporučené účtové osnovy. Odpisování dlouhodobého majetku zaznamenalo v roce 2004 změny. Běžné praxe se týká vznik odpisové skupiny 6 pro odpisy administrativních budov. Budovy zařazené před rokem 2004 se nepřetřiďují, ponechají se v odpisové skupině 5. Administrativní budovy zařazené v roce 2004 jsou v odpisové skupině 6. Další změna v odpisech se týká oplocení. Pokud evidujete tyto stavby na samostatných inventárních číslech byly zatříděny v OS5. V roce 2004 se nově zatřiďují do OS 4. Týká se to i dříve zařazených plotů. Kdo odpisoval zrychleně musí přetřídit, kdo rovnoměrně může ponechat doodepsat v OS 5. Nové ploty zařazené v roce 2004 patří do OS 4. Další změna v odpisech se týká některých automobilů N1 (např. Pegueot Boxer). Tyto výjimečné N1 se odpisovaly v OS 2 a přetřiďují se do OS 1. Zase platí, při zrychleném odpisování se přetřídí povinně, při rovnoměrném se může ponechat. Automobily N1 pořízené v roce 2004 patří všechny do OS1.

K jednotlivým druhům technického zhodnocení: -

nástavby, vestavby a přístavby jsou definovány ve stavebním zákoně,

-

rekonstrukcí se rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů,

-

modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku.

Drobné poznámky k technickému zhodnocení:
stavební úprava nerovná se oprava. Stavební úprava je technickým zhodnocením, oprava je nákladem. Většinou na stavební úpravu musíte mít stavební povolení a na opravu ne, ale rozhodně to neplatí obecně.

Účet 026 – Základní stádo a tažná zvířata • Zkontrolujte shodu syntetické a analytické evidence z hlavní knihy modulu zvířata na hlavní knihu účetnictví.


změna parametrů - Technickým zhodnocením je např. zlepšení izolačních vlastností střechy, tepelných vlastností fasády (zateplení), pořízení rolet před okna, zvýšení výkonu motoru, přechod z tepelných kotlů na plynové.

• Zkontrolujte zařazení nakoupených zvířat (účet 042) • Úhyn dospělých zvířat (zařazených do majetku) je daňově účinným nákladem do výše daňové zůstatkové ceny zjištěné podle §29 odst.2 ZDP, pokud máte potvrzení od veterináře, že jste úhyn nezavinili. Zůstatkovou cenu zúčtujete 549/086 a následně vyřadíte 086/026. Řeší §25 odst.2 ZDP. Program ZEIS účtuje na účty 549300 nebo 549310. Na účtu 582130 (staré číselníky) se už v roce 2004 tento obrat objevit nemůže. Případné náhrady těchto úhynů pojišťovnou se účtují na účet 648.


pouhá záměna materiálu není technickým zhodnocením (pokyn D-190, k §33).
změna účelu užívání s rekolaudací - např. změna bytu na nebytové prostory na základě stavebního povolení. V tomto případě se může stát i vymalování těchto prostor technickým zhodnocením, pokud se maluje v přímé souvislosti se změnou účelu užívání.

-5-

PROFEX 1/2005 Vzhledem k tomu, že programové vybavení ZEIS eviduje v modulu zvířata základního stáda i zvířata ostatní, je vhodné provést kontrolu celého modulu najednou, pomůckou může být část protokolu závěrkového ověřování.

026300 MD 1042291.21 1042291.21 086110 DAL 2479450.04 2479450.04 086200 DAL 81859.67 81859.67 086300 DAL 678898.42 678898.42 124100 MD 3639297.21 124200 MD 420579.20 124300 MD 169520.00 124600 MD 642118.43 124700 MD 18878.34 ************************************* celkem: 7133893.10 2243499.92

EVIDENCE ZVÍŘAT Příklad kontroly Analytická evidence musí souhlasit na zůstatky účtů 026, 086 a 124 v hlavní knize účetnictví. Sestava stavu základního stáda s přehledem odpisování musí souhlasit na obratovou soupisku zvířat v kusech i zůstatkových cenách.

Účetní a daňové odpisy jsou shodné. Jsou proúčtovány na účtu 551300 v plné výši. Všechna zvířata základního stáda jsou odepisována lineárně. Zkontrolovány odpisy z evidence základního stáda na obratovou soupisku a účet 551300, bez závad. Namátkově zkontrolován výpočet odpisů u následujících inventárních čísel:

účet M/D kon. stav evidence ------------------------------------026110 MD 4227498.02 4227498.02 026200 MD 213918.82 213918.82

kateg. inv.čís. zařazeno vyřazeno vst.cena d.odp.KPR d.odp.OPR d.zůst.cena ============================================================================== 121100 000000068755 22.07.99 . . 18293.98 13064.00 5229.98 0.00 121100 000000068756 20.04.99 17.09.02 19417.60 13866.00 2777.00 2774.60 121100 000000068827 20.04.00 . . 18926.30 8101.00 5413.00 5412.30 121100 000000068828 31.05.00 20.06.02 18780.02 8039.00 2686.00 8055.02 121100 000000068938 28.02.01 . . 20837.07 2959.00 5960.00 11918.07 121100 000000068937 22.05.01 21.02.02 21311.09 3027.00 3048.00 15236.09 121100 000000111007 26.05.02 . . 20294.04 0.00 2882.00 17412.04 121100 000000111008 05.03.02 17.09.02 20029.58 0.00 0.00 20029.58

Uplatněné odpisy v roce 2003

kateg. daň.odp.OPR účet.odp.OPR =========================================== 121100 924149.22 924149.22 122100 36748.67 36748.67 122200 11993.00 11993.00 123100 198095.48 198095.48 123200 11431.00 11431.00 ------------------------------------------1182417.37 1182417.37 Zkontrolována přeřazení ze zvířat do základního stáda, množství i kusy souhlasí, obrat účtu 614270 - Přeřazení zvířat a účtu 624300 - Aktivace souhlasí.

jmů ze vstupní ceny dojnic pořízených v roce 2002. V průběhu roku 2004 došlo k vyřazení některých kusů na které byl uplatněn odpočet. V daňovém přiznání za rok 2004 bude zvýšen daňový základ o 10% ze vstupních cen níže uvedených kusů.

Nakupovaná zvířata jsou oceněna ve výši vyfakturovaných nákladů. Stav účtu 042300 a 111124 je k 31.12.2004 nulový.

Vyřazení v průběhu roku 2004 kateg. inv.čís. zařazeno vst. cena ========================================= 121100 000000068828 31.05.02 18780.02 121100 000000068864 20.04.02 18926.30 121100 000000068877 30.06.02 19356.02 121100 000000068899 30.01.02 18051.35 121100 000000068909 31.07.02 19433.30 121100 000000068931 31.08.02 18740.64 121100 000000068991 31.10.02 18638.46 121100 000000069004 22.09.02 19962.44 121100 000000068954 27.11.02 19794.18 ----------------------------------------171682.71 10 % 17168.00 Kč

Úbytky zvířat jsou účtovány v průměrné účetní ceně. Přírůstky a příchovky zvířat jsou oceňovány podle plánové kalkulace a jsou proúčtovány na účtech 614211, 614212, 614213 - zkontrolováno, bez závad. Úhyny základního stáda jsou proúčtovány na účtu 549300. Podle potvrzení veterináře se jedná o nezaviněné úhyny, náklad je daňově uznatelný. Normy přirozených úbytků ostatních (mladých) zvířat jsou stanoveny vnitropodnikovou směrnicí a nebyly překročeny. Úhyny v normě jsou daňově uznatelným nákladem na účtu 614.

Na řádku 30 daňového přiznání za rok 2004 bude zvýšen daňový základ o 17168 Kč.

Účetní jednotka uplatnila v daňovém přiznání za rok 2002 10 % odpočet podle §34 zákona o daních z pří-

V roce 2004 vzniká nárok na odpočet ve výši 10% z 1432720.36 Kč, tj.143272 Kč. -6-

PROFEX 1/2005 Kateg Vst.cena ----------------------121100 1116226.21 dojnice 122100 103070.15 prasnice 123100 213424.00 bahnice ----------------------1432720.36 Výdeje zvířat na majetkové podíly nebyly v průběhu roku uskutečněny. Na vypořádací podíly byla vydána prasata v ceně obvyklé, DPH bylo odvedeno, bez závad.

- nákup dřevin 031/321 30 (stejně se účtuje nákup lesního porostu)

-

pokud by se společně s pozemkem kupovaly místo okrasných keřů nebo lesa trvalé porosty (vinice, chmelnice, sady) bez ohledu na pořizovací cenu se vždy účtují na účtu 025 – Pěstitelské celky trvalých porostů.

Vzhledem k tomu, že s rokem 2004 končí možnost uplatnění reinvestičního odpočtu, je možno doporučit účetním jednotkám, aby této možnosti využily.

-

Pořízení pozemku, na kterém jsou okrasné keře a oplocení, se účtuje podle kupní smlouvy, která je v lepším případě rozdělena na jednotlivé položky, běžněji je však dohodnuta částka jediná.

Účet 031 - Pozemky

b) Kupní smlouva stanoví 70 tis. Kč, jednotlivé položky nejsou uvedeny. V tomto případě si musí účetní jednotka poradit tak, že vezme znalecký posudek a pořizovací cenu rozdělí v poměru ocenění ve znaleckém posudku. Zaúčtování je stejné. Není-li znalecký posudek k dispozici, stačí odborný odhad v tržní ceně.

- nákup plotu 021/321 30 plot je stavba, bez ohledu na výši pořizovací ceny patří na účet 021

Pokud došlo v roce 2004 k prodeji pozemků je potřeba vyhodnotit daňovou uznatelnost nákladů na účtu 541. Náklad je daňově uznatelný pouze do výše dosažených tržeb. ( § 24/2 t zákona o daních z příjmů). Hodnotí se samostatně jednotlivé prodávané pozemky.

Při nákupech pozemků byly často různé kolky a znalecké posudky zaúčtovány v nákladech, ačkoliv patří do pořizovací ceny pozemku.

Při prodeji pozemků, které byly nabyty vkladem od podnikatele je při prodeji daňově uznatelným nákladem pořizovací cena evidovaná u vkladatele před jeho vložením, a to jen do výše příjmů z prodeje tohoto pozemku.

 POZOR: V roce 2004 se značně rozšířily nákupy pozemků , které byly u účetní jednotky v pronájmu. U nabyvatele je potřeba porovnat sjednanou kupní cenu na znalecký posudek. Pokud je sjednaná kupní cena nižší než znalecké ocenění, náklady na nájemné tohoto pozemku jsou daňově neuznatelné. Daňově neuznatelné jsou nejen v roce nákupu, ale i v letech předchozích. Je nezbytné nahlédnout do zákona o daních z příjmů v jakém znění byl § 24/5b) v letech, které budete eventuelně dodaňovat. Podle mého názoru je ustanovení § 24/5b) v letech 2001 až 2003 napsáno tak špatně, že si nedovolím říci, zda tyto roky dodaňovat nebo ne. O roku 2004 již pochybnosti být nemohou (dodaňuje se). V současné době mám dotaz na správný postup na MF.

Nově nalezené pozemky se účtují na účtu 031/413. Pokud se jedná o pozemky, které měly být v účetnictví v roce 1991, účtuje se v cenách vyhlášky č. 393/1991 Sb. Při směně pozemků je rovněž potřeba vyhodnotit daňovou uznatelnost nákladů na účtu 541. Příklad zaúčtování směny pozemků: (oba vlastníci získali pozemky v minulosti nákupem. Poznámku uvádím proto, že daňová uznatelnost nákladů směňovaných pozemků získaných vkladem může být odlišná). ZP = znalecký posudek Účetní jednotka A Účetní jednotka B Účet 031 100 Účet 031 80 ZP 120 ZP 90 a) vyřazení pozemků z evidence

Účet 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku V praxi se často vyskytují v aktivech položky vynaložených investičních nákladů na účtu 042-pořízení dlouhodobého hmotného majetku. V některých případech je investice pozastavena a řeší se, co se s ní v budoucnu udělá. V tomto případě je vhodná tvorba účetní opravné položky na účtu 094, aby hodnota takového sporného aktiva byla zreálněna

541/031 100 541/031 80 b) zařazení směněných pozemků do evidence ve výši znaleckého posudku nabývaného pozemku. Společnost A nabývá pozemek B, který je znalcem oceněn na 90, B nabývá za 120. 031/ 641

90

031/641

120

Příklad:

c) daňové vyhodnocení nákladů na 541 do výše tržeb na 641 daňově, zbytek nedaňově. (výnosy na 641 jsou vždy daňové)

- tvorba opravné položky na nedokončenou investici 60.000,-- Kč 5599/094

5411 daň. náklad 90 účetní jednotky A 5419 nedaň. náklad 10 účetní jednotky A 5411daňový náklad 80 účetní jednotky B

- inventurní komise rozhodla o odpisu 60.000,-- Kč 548x/042 - zúčtování opravné položky 60.000,-- Kč 094/ 5599

Nákup pozemků a) Kupní smlouva stanoví celkovou cenu na 70 tis. Kč za pozemek, 30 tis. za okrasné keře a 30 tis. Kč za plot. - nákup pozemku

031/321

Odpis nedokončené investice se účtuje na účtu 548/042. Jestliže účetní jednotka rozhodne o tom, že odpis je daňový, musí to umět zdůvodnit. Pokud by

70 -7-

PROFEX 1/2005 například došlo k zastavení investice z rozhodnutí státního orgánu, byla by odepsaná investice daňově účinným nákladem.

ta nepeněžního vkladu, ale také peníze vynaložené při koupi akcií od původního zakladatele. Předpokládejme, že na účtu 062 je částka 5.000.000,-- Kč. Vlastní kapitál společnosti B (řádek 63 rozvahy roku 2003) je:

Pokud pořizujete majetek ve vlastní režii a vzniklé náklady účtujete do třídy 5 na jednotlivé zakázky, nezapomeňte k rozvahovému dni aktivovat 042/624, případně 121/624.

a) 28.000.000,-- Kč. 25% z 28 mil. je 7mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 062101/414 2.000.000,- Kč. Celková rozvahová hodnota tak stoupne na 7 mil. Kč.

Účet 061,062 účasti s rozhodujícím a podstatným vlivem

b) 16.000.000,-- Kč. 25% ze 16 mil. jsou 4 mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 414/ 062101 1.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota tak klesne na 4 mil. Kč.

Výše uvedené účty představují dlouhodobý finanční majetek, tzv. majetkové účasti. Držitel těchto účastí investoval peněžitý nebo nepeněžní vklad, aby byl vlastníkem jiné firmy ( ve výši %, která účasti vyjadřují). Tento vlastník má právo hlasovat, pobírat zisk, má právo na likvidační zůstatek. Představitelem účastí jsou akcie a podíly v obchodních společnostech. Od roku 2002 platí pro pořizované účasti oceňování pořizovací cenou , tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali akcie, zkontrolujte, zda právní, zprostředkovatelské a podobné služby, které se před rokem 2002 účtovaly do nákladů, jsou zaúčtovány v ceně aktiva, čili na účtech 06x. Majetkové účasti se k závěrkovému dni přeceňují podle §27 zákona o účetnictví

c) -2.000.000,-- Kč. 25% ze záporného vlastního kapitálu je rovněž záporné číslo. Účetní jednotka B má v současné době veškeré vklady prohospodařené. Účetní jednotka A nebude účtovat do mínus 500 tis., ale proúčtuje snížení hodnoty účasti na nulu, zaúčtuje 414/ 062101 5.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota klesne na nulu.

Účet 063 realizovatelné cenné papíry s vlastnictvím pod 20% hlasovacích práv

Účetní jednotky mohou zvolit pro závěrkové ocenění metodu pořizovací ceny s využitím opravné položky nebo metodu ekvivalence. V rámci účtů 061 a 062 nelze obě metody kombinovat. Veškeré analytické účty 061,062 musí být oceněny stejnou metodou, kterou účetní jednotka stanoví ve vnitropodnikové směrnici pro závěrkové ocenění cenných papírů-účastí.

Na tomto účtu jsou v praxi zaúčtovány akcie různých a.s. na výrobu prasat, vajec, ACHP, škrobárny apod. Zemědělské podniky drží tyto akcie, aby jako akcionáři mohli prodávat do těchto společností své produkce, nebo využívat různých služeb. Dividendy (výnosy z těchto akcií zemědělské podniky nedostávají). Akcie na účtu 063 mají být k závěrce přeceněny podle § 27 zákona o účetnictví reálnou cenou. Za reálnou cenu se podle § 27 považuje:

Přecenění účtů 061 a 062 pomocí opravné položky znamená, že si opatříte rozvahu společnosti ve které máte účast a porovnáte poměr vlastního kapitálu a základního kapitálu. Pokud je vlastní kapitál větší než základní, účast se zhodnocuje. Protože jste ale zvolili metodu pořizovací ceny a opravné položky, směrem nahoru přecenit nelze, nebude se účtovat nic a stavy na účtech ponecháme v pořizovací ceně. Pokud by byly účasti významně znehodnoceny (dceřiná společnost je stále ve ztrátách, má velmi nízký nebo záporný vlastní kapitál, poměr mezi vlastním kapitálem a základním kapitálem vyjde méně než 1) je potřeba snížit hodnotu účasti nepřímo zaúčtováním nedaňové opravné položky 5799/096 max. do výše pořizovací ceny evidované na účtu 061 a 062. Opravnou položkou lze hodnotu účasti pouze snížit, při 100% opravné položce je sloupec brutto a korekce stejně vysoký a rozvahová hodnota netto je nula.

a) tržní hodnota Týká se pouze veřejně obchodovatelných CP (tuzemská a zahraniční burza, RMS). Tyto CP se v běžné praxi nevyskytují. Údaje se zjišťují z tisku, kde jsou ceny vyhlašovány. b) posudek znalce v tržní ceně. Soudní znalec, kterému ocenění zadáte, ocení znaleckými metodami a přecenění se zaúčtuje směrem nahoru 063/414, směrem dolů 414/063. V praxi je možno doporučit závěrkové znalecké přecenění v případech kdy se účetní jednotka chystá např. akcie v příštím roce ve větším množství prodat. Příklad: ocenění podle písmene b) Na účtu 063100 jsou evidovány akcie v hodnotě 1000000,-- Kč. Jejich reálná cena zjištěná znalcem je 200000,-- Kč. K 31.12.2004 přeceníme na účtu 414MD/063101DAL ve výši 800000,-- Kč. V rozvaze bude vykázáno v aktivech 200000,-- Kč znaleckého ocenění. Pasíva (vlastní kapitál) budou snížena o hodnotu 414MD.

Přecenění ekvivalencí spočívá v tom, že se účty 061 a 062 přecení v závislosti na výsledcích dceřiné společnosti, jejíž účast účetní jednotka drží. Přeceňuje se přímo účet 061, 062, prostřednictvím účtu 414 MD nebo DAL a samostatného analytického účtu jednotlivých účastí. Znamená to, že je možno zachytit snížení i zvýšení hodnoty příslušné účasti.

V případě prodeje se přecenění rozpouští 063101/414 800.000,-- Kč a zaúčtuje se prodej 561/063100 1.000.000,-- Kč a tržba 311/661. Případná ztráta z prodeje je daňově uznatelná.

Příklad:

c) kvalifikovaný odhad tržní ceny na základě věrohodného matematického modelu, který může zpracovat kdokoliv si na to troufá. Pro naší běžnou praxi je tento způsob nepoužitelný.

Účetní jednotka A má 25% účast na základním kapitálu (hlasovacích právech) účetní jednotky B. Účast je zaúčtována na účtu 062100 v pořizovací ceně. Touto cenou mohou být složené peníze při zakládání společnosti B, zůstatková účetní hodno-8-

PROFEX 1/2005 d) ocenění stanovené podle zvláštních právních předpisů (zákon 151/1997 Sb.)

pořizovací cena je nevýznamná-účetní jednotka vlastní např. 1ks akcií škrobáren za 50 tis. Kč apod. Způsob přecenění by měl být zvolen po konzultaci s auditorem zejména proto, že přecenění směrem nahoru 063/414 představuje obdobu zisku, který je však podle mého názoru nejistý a přesto ovlivňuje výši vlastního kapitálu, jehož hodnota je potřebná v řadě dalších výpočtů.(uznatelnost úroků, vypořádací podíly, podíly na zisku).

Zákon č. 151/1997 o oceňování majetku oceňuje cenné papíry, které nejsou veřejně obchodovatelné podle § 20 tohoto zákona. Veřejně neobchodovatelné akcie se ocení podílem na vlastním jmění akciové společnosti podle závěrky za předchozí období. Podíl se vypočítá tak, že v čitateli je hodnota vlastního jmění (rozvahový stav vlastního kapitálu násobený tisícem) a ve jmenovateli počet kusů akcií převedených na stejnou jmenovitou hodnotu (rozvahový stav základního kapitálu). Zjištěné číslo je závěrková hodnota akcie jmenovité hodnoty 1.000 Kč. Pokud účetní jednotka zvolila tuto metodu postupuje se podle níže uvedeného příkladu.( Stejným způsobem se postupuje při ocenění pro účely daně dědické a darovací).

Příklad: Na účtu 063100 jsou evidovány akcie AGB v hodnotě 1000000,-- Kč. Účetní jednotka rozhodla, že reálnou cenou těchto akcií bude pořizovací cena, protože každá jiná cena je nezjistitelná. Z celkové obecně známé situace a s použitím zásady opatrnosti, účetní jednotka usoudila, že se jedná o bezcenné akcie, proto účtuje 100% účetní opravnou položku na účtech 5799/096.

Příklad 1: účetní jednotka má na účtu 063 2000 ks akcií jmenovité hodnoty 1000 Kč. Pořizovací cena akcií je 2.000.000 Kč. Jedná se o menšinového akcionáře ACHP. Rozvaha ACHP má vlastní kapitál 32.000 x 1000 = 32.000.000 Kč : 30.000 ks akcií j.h. 1000 Kč. Na jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč připadá 1200 Kč podílu na vlastním kapitálu.

Z výše uvedeného je patrné, že účetní jednotka má ve způsobu ocenění na účtech 063 možnost volby, metody je možno kombinovat. Zvolený způsob ocenění doporučuji konzultovat se svým auditorem.

Držitel těchto akcií v závěrce přecení 2000 ks x 1200 Kč je 2.400.000 Kč, na účtu je zaúčtováno 2.000.000 Kč, proto se přecenění zaúčtuje 063 AE/414 ve výši 400.000 Kč

Účet 065 dlužné cenné papíry držené do splatnosti Závěrkové přecenění podle § 27 zákona o účetnictví se u těchto cenných papírů provádí zaúčtováním poměrného úrokového výnosu. V současné době se v naší praxi nevyskytují. Dluhopisy ČEZ, které získaly některé zemědělské podniky při pořizování strojů pomocí úvěru v minulých obdobích jsou již vykoupeny. Pokud by se nějaké dluhopisy vyskytly, účtuje se takto:

Příklad 2: účetní jednotka má na účtu 063 2000 ks akcií jmenovité hodnoty 1000 Kč. Akcie byly pořízeny nepeněžním vkladem, jejich pořizovací cenou je zůstatková hodnota nepeněžního vkladu 2.300.000 Kč. Rozvaha dceřiné společnosti má vlastní kapitál 32.000 x 1000 = 32.000.000 Kč : 30.000 ks akcií j.h. 1000 Kč. Na jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč připadá 1200 Kč podílu na vlastním kapitálu.

Na účtu 065100 je jejich pořizovací hodnota a na samostatné analytické evidenci 065101/6651 je alikvotní úrokový výnos (daňový) patřící do roku ve kterém je o něm účtováno. V roce 2005 (červen nebo červenec) obdrží podnik hrubý úrokový výnos, který se zahrne do obecného základu daně, srážková daň se nedělá.

Držitel těchto akcií v závěrce přecení 2000 ks x 1200 Kč je 2.400.000 Kč, na účtu je zaúčtováno 2.300.000 Kč, proto se přecenění zaúčtuje 063 AE/414 ve výši 100.000 Kč. e) pořizovací cenou podle § 27/5 - není-li objektivně možné stanovit reálnou hodnotu, ponechají se akcie v pořizovací ceně. I tato cena se pak považuje za cenu reálnou. Účetní jednotka má povinnost vytvořit účetní opravnou položku je-li k této tvorbě důvod. Příkladem, kdy není možno stanovit reálnou hodnotu jsou podle mého názoru např. akcie AGB. Pokud je účetní jednotka vlastní, doporučuji u našich podniků tvorbu 100% opravné položky na účtech 5799/096-nepřímé snížení ceny pomocí opravných položek. Podle mého názoru není v rozporu se zásadou věrného zobrazení i ponechání jiných akcií v pořizovací ceně, např. těch , jejichž

Příklad: Úrokový výnos z dluhopisů pořizovací hodnoty 1.000.000,-- Kč je 8%. Roční hrubý úrokový výnos je 80.000,-- Kč. Na druhé pololetí roku 2004 připadá polovina úroků, která bude zaúčtována 065101/6651 40.000,-- Kč. Alikvotní úrokový výnos se do závěrky roku 2004 účtuje jako změna stavu účtu 065 na samostatném analytickém účtu. 27.6.2005 jsou připsány úroky , podnik obdrží 80.000,-- Kč a zaúčtuje:

221/065101

40.000,-- přijatý úrok, který byl zdaněn v minulém roce (065101/6651)

221/6651

40.000,-- přijatý úrok, který patří do roku 2005

V běžné praxi se v účetnictví ve skupině 06x objevují níže uvedené účasti a cenné papíry Účet 061 akcie 061 podíly v s.r.o. 062 akcie

Charakteristika aktiva Více než 50% účast Více než 50% účast 20-50% účast

Reálná cena NE NE NE

Jiný způsob Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka -9-

Daňová uznatelnost při prodeji v roce 2004 Nabývací cena akcií do výše tržeb §24/2w Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w Nabývací cena akcií do výše tržeb 24/2w

PROFEX 1/2005 062 podíly v s.r.o 063 akcie

20-50% účast

NE

Pod 20%

ANO

Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Znalec. posudek v tržní ceně Dle zákona 151/97 Sb. Pořizovací cena s využitím opravné položky Pořizovací cena

Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w. Zák. 260/2002 Sb. Novela, náklad je uznatelný bez ohledu na dosaženou tržbu 24/2r

063 podíly Pod 20% v s.r.o. 065 dluhopisy

NE NE

Pořizovací cena. V závěrce se zvýší o poměrný úrokový výnos

Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w Hodnota CP bez ohledu na dosaženou tržbu 24/2r

252 vlastní akcie a podíly v s.r.o.

NE

Pořizovací cena. V závěrce se nepřeceňuje

Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w

Zvolený způsob ocenění účtů 061 a 062 bude uveden ve vnitropodnikové směrnici i v příloze k závěrce roku 2004. Zvolená varianta reálné ceny (reálných cen) u ocenění na účtu 063 bude uvedena ve vnitropodnikové směrnici i v příloze. Vnitropodniková směrnice pro oceňování byla předložena a je dodržována.

Účtová třída 1

zásob

V účtové třídě 1 zkontrolujte shodu syntetické a analytické evidence. Hlavní kniha zásob se porovná s hlavní knihou účetnictví ( účty 112,123,132). Dále si v modulu skladové evidence vytiskněte sestavu bezobrátkových zásob (2 roky bez obratu). Podle této sestavy získáte přehled o zásobách, které je potřeba prodat, spotřebovat, apod. Z auditorského hlediska by hodnota těchto bezobrátkových zásob měla být snížena o zaúčtování účetní opravné položky na účtech 5599/191, čímž splníte povinnost správného závěrkového ocenění majetku podle §25 zákona o účetnictví. Další rok se pak účtuje jen změna stavu účtu 191. Jako pomůcku pro kontrolu účtové třídy 1 uvádím část zápisu z kontrol prováděných naší firmou.

Přímo do spotřeby jsou účtovány nákupy drobného spotřebního a opravárenského materiálu a kancelářských potřeb.

Analytická evidence materiálu, výrobků a zboží souhlasí na zůstatky účtů 112 a 123 v hlavní knize účetnictví.

Prodeje materiálu jsou účtovány přes účty 542 a 642, materiál nebyl prodáván pod cenou.

SUAU Stav Celkem -------------------------------112010 0.00 112020 0.00 112040 30747.00 112050 861532.29 112070 49138.40 112080 237980.58 112100 0.00 112110 60559.40 112190 66121.07 112610 207165.59 112620 37169.73 112999 0.04 123100 6779077.00 123200 0.00 123400 0.00 132000 3753094.25 ================================ 12082585.35

Prodeje zboží jsou účtovány přes účty 504 a 604, bylo zkontrolováno zaúčtování tržeb a vypočítán průměrný rabat. Byla vytvořena sestava bezobrátkových zásob (zásoby 24 měsíců bez obratu), celková částka těchto zásob činí 257829.03 Kč. Opravné položky k jsou vytvořeny v částce 200 tis. Kč, což dostatečně zohledňuje zásadu opatrnosti a správného závěrkového ocenění.

Nakupované zásoby jsou účtovány ve výši fakturovaných nákladů. Příjmy na sklad odpovídají došlým fakturám. Výdaje ze skladu se provádějí v průměrné ceně, které se přepočítává průběžně při každém příjmu. Účetní jednotka používá variantu A pro účtování zásob, pořízení materiálu je účtováno přes účet 111112, účet vykazuje nulový zůstatek.

MS Položek Kč -----------------------------------------------35 krmiva, steliva 2 3157.00 36 Paliva 1 2822.40 37 Ostatní materiál 2 7180.57 39 Obaly vlastní 1 9799.50 42 Stavební materiál 2 15017.00 45 Stavební materiál 1 21745.50 52 Hutní a spoj.mat. 1 4155.00 60 Náhradní díly 30 21728.80 61 Náhradní díly 10 13223.96 62 Náhradní díly 6 3579.16 63 Náhradní díly 50 37508.30 73 Náhradní díly 3 3759.86 78 Náhradní díly 54 64565.43 87 Náhradní díly 1 598.08 88 Náhradní díly 2 13048.36 89 Náhradní díly 44 35940.11 ------------------------------------------------

Byly předloženy inventurní soupisy, inventarizace proběhla k 31.12.2004, byly zjištěny inventurní rozdíly vzniklé záměnami a mankem v normě, opraveno, zaúčtováno na 501, bez závad. Manko nad normu zaúčtováno na 5499/112, bez závad.

257829.03

Nedokončená výroba Nedokončená výroba běžného roku je ukončena a odúčtována. Nedokončená výroba příštích období je - 10 -

PROFEX 1/2005 z kalkulací skutečných nákladů, ovšem za předpokladu, že účetní jednotka postupuje při pořizování a kontrole vstupních dat tak, aby kalkulace plodin podávaly alespoň pravděpodobné výsledky. V případech kdy uskladněné produkty RV nejsou opraveny korekcí na skutečný náklad, vykazuje účetní jednotka v provozním výsledku zisk ale i ztrátu, která vzniká pouze z použití různých metod ocenění. V konečném důsledku je zkreslen účetní, ale i daňový výsledek RV u všech výrobků RV, které jsou v inventuře k 31.12.2004.

oceněna přímými náklady na výkony 400 až 699 s podílem režijních nákladů (režie RV). V plné výši je proúčtována na účtu 611120. Zdokladováno výsledkovou výkonů. V rámci auditu byly přeúčtovány náklady z výkonu len (který účetní jednotka nepěstuje-chyba pořízení) na výkon kam náklady správně patří. • Nakoupené zásoby se oceňují pořizovací cenou vždy včetně nákladů souvisejících s pořízením (např. přeprava, provize, clo). • Ocenění zásob vlastní výroby (včetně zvířat) ve výši vlastních nákladů musíte být schopni doložit plánovou nebo skutečnou kalkulací. Vlastními náklady se rozumí přímé náklady s případným podílem výrobní režie. Zahrnovat do skutečné nebo plánové kalkulace položky jiné není v souladu se zákonem o účetnictví. Kalkulační položky přímých nákladů jednotlivých výkonů např. v rostlinné výrobě jsou spotřeba osiv, hnojiv, chemických ochranných prostředků, mzdy pokud jsou směrovány na jednotlivé výkony, opravy jednoúčelových strojů, odpisy jednoúčelových strojů-např na cukrovku, jiné provozní náklady prováděné formou služeb – postřiky od ACHP, ale i jiné provozní náklady prováděné vlastními pomocnými činnostmi. V praxi se část těchto nákladů z důvodů provozních účtuje do režijních nákladů RV, které se pak zpětně rozpouštějí k jednotlivým výkonům. Kvalita kalkulací, které poskytují programy je závislá na kvalitě vstupních nákladů a jejich směrování na plodiny nebo režie. Pro oceňování vlastní produkce v zemědělství je podle mého názoru vhodná metoda přímých nákladů + podíl režijních nákladů příslušné činnosti. Do kalkulací nákladů na plodiny patří i podíl nákladů na pomocné činnosti (traktory, kombajny). Podíl těchto nákladů by měl vstoupit do nedokončené výroby a následně do kalkulací. Zemědělské podniky dostávají dotace na RV. Tyto dotace je možno směrovat přímo na výkon, ale pak by měl být výpočet nedokončené výroby nastaven tak, aby položka dotací výpočet nedokončené výroby neovlivnila. Druhou možností je směrovat veškeré dotace na samostatný (nekalkulovatelný ) výkon např.900, kde je zajištěno, že položka do žádných výpočtů nevstoupí.

• V inventuře musíte doložit i nedokončenou výrobu průmyslového charakteru (např. dle výkonů, zakázek a to i nehmotné povahy- projektové práce). Vysoké přijaté zálohy na účtu 324 a nízká nebo nulová NV na účtu 121 signalizuje případnému kontrolnímu orgánu, že má o nedokončenou výrobu projevit zvýšený zájem (správci daně musíte umět věrohodně zdůvodnit, proč vám byla poskytnuta záloha a přitom jste na zakázce ještě nezačali pracovat). U zemědělských podniků se stav účtu nedokončené rostlinné výroby dokládá výsledovkou výkonů 400-699. U ostatních podniků inventurním soupisem oceněných nedokončených zakázek • zůstatek účtu 111 ke konci roku





v případě účtování způsobem A: a)

pokud máte materiál a nedošla faktura, převedete na DAL 389

b)

pokud máte fakturu a nedošel materiál, převedete na materiál na cestě (účet 119)

pokud účtujete způsobem B: a)

pokud máte materiál a nedošla faktura, spotřebovaný materiál zaúčtujete 501/389, nespotřebovaný 112/389

b)

pokud máte fakturu a nedošel materiál, zaúčtujete 119/501 (stornujete spotřebu materiálu, který dosud nemáte)

I když účtujete způsobem B, jste povinni vést skladové karty, na konci roku udělat inventuru a ocenit včetně nákladů souvisejících. Manko = rozdíl mezi kartou a skutečným fyzickým stavem

• Dalším problémem u zásob vlastních výrobků RV v zemědělských podnicích je způsob ocenění nedokončené rostlinné výroby a návazně ocenění hotových rostlinných výrobků. Dlouholetá vžitá praxe oceňuje nedokončenou výrobu RV na úrovni skutečně vynaložených nákladů. Hotové výrobky RV jsou oceňovány kalkulovanými plánovanými náklady. Použití dvou různých metod ocenění u zásob, které na sebe bezprostředně navazují způsobuje meziroční kolísání provozního hospodářského výsledku v závislosti na množství sklizených a uskladněných výrobků. Podle mého názoru je správné obě metody ocenění sladit a ocenit hotové výrobky rovněž na úrovni skutečných nákladů. Tato korekce ocenění (z plánovaných nákladů na skutečné ) by měla být provedena u zásob vlastních výrobků, které zůstanou uskladněny do dalšího roku. Nesoulad metod v ocenění se nemůže projevit u těch zásob, které jsou v rámci jednoho účetního období vyrobeny, prodány nebo spotřebovány. Skutečné náklady na rostlinné výrobky se získávají

Při inventarizaci zásob variantou B zaúčtujete: 112 (132) / 501 (504) dle skladových karet 549 / 112 (132) manko dle inventury • Pokud jsou při inventarizaci zjištěny nepoužitelné zásoby, např. z důvodu zdravotní závadnosti apod. a musíte je fyzicky zlikvidovat, ve většině případů se jedná o nedaňovou škodu na 549/112 (132). Pravděpodobně by se pouze výjimečně podařilo prokázat, že se jedná o technologický úbytek. Pokud nepotřebné zásoby prodáte se ztrátou, je nutno prokázat reálný důvod této ztráty, pokud se nám to podaří, většinou správce daně tento náklad nezpochybňuje. • U přebytků nakoupených zásob účtujete 1xx/50x pokud se jedná o přebytek prokazatelně vzniklý chybným účtováním při vyskladnění (např. záměna s jinou položkou zásob). Nejedná-li se o záměny, ale o skutečný přebytek účtuje se výnos na 648.

- 11 -

PROFEX 1/2005 stanovena ekonomicky zdůvodnitelná výše těchto ztrát, účtujete o běžné spotřebě. Např. 501/112, 504/132, 613/123, 614/124. Jedná se o daňově účinné náklady. Vnitropodniková směrnice musí být zpracována s maximální péčí (podle zdokladované skutečnosti v minulosti, i s využitím dnes již neplatných státních norem, dle stanoviska odborného pracoviště, výzkumného ústavu, podle standardů v daném oboru). Posouzení oprávněnosti výše technologických ztrát provede správce daně při daňové kontrole. Řeší §25 odst.2 ZDP.

Poskytnuté zálohy na zásoby- účet 15x Počínaje rokem 2004 je pro poskytnuté zálohy na zásoby určen samostatný účet ve skupině 15x. Na účtech 31(4) se již poskytnuté zálohy neúčtují. Manka a škody Velmi zjednodušeně řečeno, rozdíl mezi mankem a škodou spočívá v následujícím: • škoda je většinou zjištěna jindy než při inventarizaci a znáte u ní i den, příčinu a konkrétní položku, u které ke škodě došlo (např. 8.9.2004 spadla z regálu láhev a rozbila se, nebo jste nabourali auto a došlo k neopravitelné škodě). Z hlediska účetního se škodou rozumí fyzické znehodnocení (neodstranitelné poškození nebo zničení) nehmotného a hmotného majetku, a to z objektivních i subjektivních příčin. Toto poškození vede k zaúčtování vyřazení poškozeného majetku z účetní evidence. Jedná-li se o škodu běžného charakteru spojenou s provozem, účtuje se na účtu 549. Pokud se jedná o škodu mimořádnou, ke které dochází naprosto výjimečně účtuje se na účtu 582.

• škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 688. Řeší §24 odst.2 písm.l a §24 odst.10 ZDP. Taková mimořádná škoda se účtuje na účtu 582. • všechny ostatní škody a manka jsou daňově účinným nákladem pouze do výše případné náhrady. Řeší §25 odst.1 písm.n ZDP. • pokud způsobíte škodu na cizím majetku, většinou se s majitelem vyrovnáte prostřednictvím náhrady škody. O náhradě škody účtujete na účtu 588/379(221). Pokud dochází k náhradě škody v přímé souvislosti s provozem podniku, domnívám se, že lze účtovat i na účtu 548 (např. si dohodnete se sousedním podnikem, že kvůli zkrácení trasy budete vozit krmení přes jeho pole a způsobenou škodu mu uhradíte). Pokud jste tuto škodu způsobili při podnikání (prokážete správci daně, že se jedná o náklad vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů), jedná se o daňově účinný náklad.

• u manka jste zjistili, že něco chybí, ale nevíte kdy a proč k této ztrátě došlo (např. při inventarizaci v maloobchodě zjistíte, že chybí zboží za 50000 Kč). • technologické ztráty a ztratné v maloobchodních prodejnách jsou považovány při splnění určitých předpokladů za přirozené úbytky zásob. Pokud v podniku existuje platná vnitropodniková směrnice upravující výši těchto přirozených úbytků, ve které je Shrnutí problematiky do jednoduché tabulky: Typ úbytku (přebytku)

Účetně

Daňově

Manko do normy, technologické ztráty, ztratné, úhyny zvířat evidovaných na účtu 124

Běžná spotřeba - účtové skupiny 50, 61

Daňově účinný náklad

Manko nad normu

Škoda 549, náhrada 648

Daňově účinný náklad pouze do výše přijaté náhrady

Inventurní přebytek

Výnos 648

Daňový výnos

Formální přebytek vzniklý chybným účtováním při vyskladnění nakoupených zásob

DAL 50x

Snížení daňově účinných nákladů

Formální manko z chybného účtování doložené účetním dokladem

Účtové skupiny 50, 61

Daňově účinný náklad

Dočasné znehodnocení-opravná položka

559/19x

Daňově neúčinný náklad

Trvalé znehodnocení

549

Daňově neúčinný náklad

Škoda způsobená neznámým pachatelem, živelní pohromou.

582

Daňově účinný náklad

výpisy u bankovních účtů. Záporný zůstatek běžného účtu (kontokorentní úvěr) se v rozvaze vykazuje v pasívech mezi krátkodobými úvěry.

Účtová třída 2

• kontrola zůstatků 261- pokud má účet zůstatek, je v inventuře doloženo z čeho pochází. V rozvaze se zůstatek účtu 261 uvádí v řádku kde peníze mají

• kontrola zůstatků pokladny a banky, zůstatky jsou doloženy výčetkou platidel u pokladny a závěrečnými - 12 -

PROFEX 1/2005

skončit. Např. zůstatek 261 MD –byl proveden odvod peněz z pokladny do banky. Účet 261 MD se v tomto případě přičítá k bankovním účtům, protože peníze dojdou (budou připsány) do banky.

služby, které se před rokem 2002 účtovaly do nákladů, jsou zaúčtovány v ceně aktiva, čili na účtu 252. O odkupu vlastních akcií se účtuje na účtu 252Vlastní akcie a vlastní obchodní podíly. Na tomto účtu účtují akciové společnosti nákup vlastních akcií v pořizovací ceně, bez ohledu na to, jaká je jmenovitá hodnota této akcie. Ve smlouvě byla dohodnuta cena 800 Kč za jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč. Listinné akcie na jméno se převádí rubopisem, to znamená, že převodce (osoba na jejíž jméno akcie zní) tyto akcie podepisuje a předává je zástupcům akciové společnosti (JH=jmenovitá hodnota).

• manko v pokladně a u cenin se účtuje na účtu 569, případná náhrada na účtu 668. Náklad je daňově uznatelný do výše přijatých náhrad. Krádež hotových peněz neznámým pachatelem na základě zjištění policie, o které účtujete na účtu 582 je daňově uznatelným nákladem.

Příklad: -nákup akcie JH 1000 Kč za 800 Kč 252/321 800 - úhrada za vlastní akcie 321/221 800

Kursové rozdíly • Kursové rozdíly zjištěné na účtech účtových skupin 21, 22, 25,26 zúčtujete do nákladů nebo výnosů proti účtům 563 nebo 663 podle toho, zda vznikne kursový zisk nebo ztráta. Přepočet provádíte denním kursem ČNB platným k rozvahovému dni a provádíte jej i u kontokorentních devizových účtů pokud vykazují pasivní zůstatek.

Dále musí být rozhodnuto jak společnost s vlastními akciemi naloží, zda je prodá nebo o jejich jmenovitou hodnotu sníží základní kapitál. - prodej akcií

Kurs ČNB k 31.12.2004 u vybraných měn Země

Množství

Kód

EMU

1

EUR

30,465

Slovensko

100

SKK

78,630

USA

1

USD

22,365

Velká Británie 1

GBP

43,216

Švédsko

1

SEK

3,376

Švýcarsko

1

CHF

19,745

Polsko

1

PLN

7,459

561/252

800

311/661

700

- tržba za akcie

Kurs

V případě prodeje se testuje náklad na účtu 561 proti výnosům na účtu 661. Je-li výnos na účtu 661 menší než náklad na účtu 561, je tento náklad daňově účinný pouze do výše dosažených tržeb. Pro prodej vlastních akcií je vhodné založení samostatných analytických účtů. Nepodaří-li se akcie prodat v době stanovené obchodním zákoníkem, musí být snížen základní kapitál. V případě, že účetní jednotka rozhodne o snížení základního kapitálu, snižuje se o částku jmenovité hodnoty akcie.

Příklad:

- snížení základního kapitálu 411/419 1000 ke dni zápisu snížení v OR

V pokladně máte k datu 31.12.2004 částku 1.000,EUR, na účtu 211 máte tyto finanční prostředky zachyceny v částce 31.000 Kč, kurs ČNB k rozvahovému dni je 30,465 Kč.

Poté, co jsou akcie fyzicky zničeny, zrušeny v SCP, zaúčtuje se

Stav účtu k rozvahovému dni musí být: 30,465 x 1.000 EUR = 30.465 Kč

- zrušení akcií - doúčtování rozdílu do JH

Zúčtujete rozdíl 30.465 – 31.000 = - 535 Kč účetním zápisem 563/211

419/252 419/421

800 200

Počínaje rokem 2002 se rozdíl účtuje proti účtům vlastního kapitálu podle rozhodnutí účetní jednotky. Někdy je již v zápisu z valné hromady rozhodnuto o který vlastní zdroj se bude jednat, pokud rozhodnuto není doporučuji tvorbu rezervního fondu.

Upozorňuji, že v programu Finance zaúčtování kursových rozdílů provedete stejným způsobem jako v minulých letech a to v pořízení do hodnoty „kurz“ zadáte „1,00“ a proúčtujete vypočítaný kursový rozdíl (zisk nebo ztrátu). V případě, kdy u valutové pokladny nebo devizového účtu je kurz roven „1,00“, program neúčtuje v cizí měně, ale pouze v korunách. (Platí pro valutovou pokladnu a devizový účet).

Prodej akcií zaměstnancům Od data zrušení zaměstnaneckých akcií (1.1.2001) nelze tyto akcie emitovat, ale pro zaměstnance může akciová společnost nakoupit vlastní akcie a dále jim je prodat. Akcie mohou být prodány zaměstnancům za podmínek uvedených v § 158 obchodního zákoníku. Zaměstnanci, kteří si tyto akcie nakoupí nemusí zaplatit celou pořizovací cenu, ale rozdíl musí být pokryt z vlastních zdrojů společnosti. Samozřejmě, že tyto zdroje musí existovat. Částka, která nebude od kupují-

Účet 252 – Vlastní akcie Od roku 2002 platí pro pořizované cenné papíry oceňování pořizovací cenou , tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali vlastní akcie, zkontrolujte, zda právní, zprostředkovatelské a podobné

- 13 -

PROFEX 1/2005

cích zaměstnanců požadována nesmí překročit 5% základního kapitálu v době kdy se o prodeji rozhoduje.

dvěma osobami- o této skutečnosti společnost neúčtuje. Nárok na vypořádací podíl vzniká rovněž, když zemře společník a jeho dědic se společníkem nestane. Podrobněji viz časopis Profex 4/2004.

Předpokládejme, že společnost nakoupila vlastní akcie za 800 Kč, prodává je za 800 Kč s tím, že zaměstnanci uhradí 400 Kč a zbytek bude hrazen v souladu se stanovami společnosti z volných zdrojů.

Příklad: - vznik nároku

- nákup vlastních akcií 252/221 - prodej akcií zaměstnancům 561/252 - tržba za akcie od zaměstnanců 335/661 - čerpání vlastních zdrojů 42x/335 - úhrada od zaměstnanců 221/335

800

252/365

100

800

- srážková daň 15% (vklad byl 60) 365/342

6

- odvod srážkové daně

800 400 400

342/221

6

- výplata vypořádacího podílu 365/221

94

Do 6 měsíců musí valná hromada rozhodnout jak s uvolněným obchodním podílem (účet 252) naloží. Pokud je na základním kapitálu dostatečně vysoká částka, může být snížen základní kapitál. Pokud nebude snižován základní kapitál rozhodují většinou společníci o převzetí uvolněného podílu ostatními společníky v poměru jejich vkladů za úplatu (§113 odst. 6 obchodního zákoníku). Podmínky převodu schvaluje valná hromada.

Pro zaměstnance se rozdíl, který nemusí zaplatit, POVAŽUJE za zdanitelný nepeněžní příjem. Příjmy z prodeje akcií jsou u fyzické osoby po půl roce držení osvobozeny podle §4, odst. 1, písm )w ZDP). Osvobozené příjmy fyzická osoba do přiznání neuvádí. Pokud by došlo k prodeji do půl roku, jedná se o příjem podle §10 ZDP.

Příklad:

Účet 252 – Vlastní obchodní podíly

- převod uvolněného podílu

Na účtu 252 vlastní obchodní podíly účtují společnosti s ručením omezeným v případě, že ze společnosti odchází společník dohodou o vypořádání (nebo soudně nařízené vypořádání), čímž mu vznikne nárok na vypořádací podíl- o této skutečnosti účtuje společnost. V praxi je obvyklejší, že se prodá obchodní podíl mezi

561/252

100

355/661

100

úhrada do data dle valné hromady 221/355

100

předpis úhrady společníkům

Účet

Charakteristika aktiva

Reálná cena

Jiný způsob přecenění

Daňová uznatelnost při prodeji v roce 2002

252 vlastní akcie

Pořízené vlastní akcie

NE

Pořizovací cena

Pořizovací cena do výše tržeb 24/2w

NE

Uvolněný obchodní podíl ve výši vypořádacího podílu

Hodnota uvolněného podílu na účtu 252 do výše dosažených tržeb

252 vlastní Dohoda o vypořádání obchodní podíly nebo smrt společníka v s.r.o. jehož dědic se společníkem nestane

v obvyklé výši. Až do výše 100 tis. Kč se jedná o půjčku bezúročnou, příjem vzniklý prominutím úroků je pro zaměstnance osvobozen od daně podle výše uvedeného ustanovení zákona o daních z příjmů.

Účtová třída 3 Součástí účtové třídy 3 je i kontrola mzdové evidence, jako pomůcku uvádím část zápisu z ověření této části rozvahových účtů.

Na účtu 335202 jsou evidovány půjčky zaměstnancům poskytnutým v roce 2002 na bytové účely dle §6 odst.9 písm.n, které byly poskytnuty v souvislosti se živelní pohromou (povodeň srpen 2002). Půjčky jsou bezúročné, nepřesahují zákonem stanovený limit.

Kontrola mzdové evidence Inventarizace pohledávek a závazků z oblasti mezd byla provedena. Zůstatky účtů 331,336,342 souhlasí na prosincové zaúčtování mezd, jsou řádně zinventarizovány a doloženy.

Penzijní připojištění Byla provedena kontrola daňové uznatelnosti příspěvků podniku na penzijní připojištění zaměstnanců. Podle znění §24 odst.2 písm zj) je daňově uznatelným nákladem příspěvek zaměstnavatele poukázaný na účet jeho zaměstnance u penzijního fondu maximálně však do výše 3% úhrnu vyměřovacích základů zaměstnance pro sociální pojištění za zdaňovací období. Do

Půjčky zaměstnancům: Na účtu 335001 jsou evidovány půjčky zaměstnancům poskytnuté v roce 2002 na bytové účely dle §6 odst.9 písm n. Částka přesáhla zákonem stanovenou hranici 100 tis. Kč, na přesahující částku je placen úrok

- 14 -

PROFEX 1/2005

nákladů roku 2004 lze zahrnout pouze příspěvek zaměstnavatele poukázaný na účet penzijního fondu v roce 2004.

pohledávky zaevidovat do účetnictví jednotlivě. V případě úhrady (zápočtu) některé z nich je potřeba tuto úhradu přiřadit k příslušné pohledávce a tím správně zaúčtovat a zdanit.

Z daňově uznatelných nákladů bylo vyloučeno na účet 527900 3.712 Kč. Jedná se o příspěvky, které překročily 3% úhrnu vyměřovacích základů. Zůstatek účtu 527170 souhlasí na hodnotu poukázaných příspěvků zaměstnavatelem nepřesahující 3% úhrnu vyměřovacích základů zaměstnance pro SP za zdaňovací období.

Příklad: účetní jednotka nakoupila pohledávky jmenovité hodnoty 10 mil. za 10% tj. za 1 mil Kč. Pro jednoduchost předpokládejme, že se jednalo o 3 pohledávky ve jmenovité hodnotě 7 mil., 2 mil. a 1 mil. Kč. (Jmenovitá hodnota pohledávek se vede v podrozvahové evidenci). Do účetnictví zaúčtujeme 378/ 379 1 mil. Kč ( v saldokontu nebo na analytických účtech 378 budou evidovány pohledávky v pořizovací ceně 700 tis., 200 tis. a 100 tis. Kč. Potom se stane, že pohledávka jmenovité hodnoty 1 mil., pořizovací ceny 100 tis. Kč, bude částečně uhrazena nebo započtena (např. 300 tis. Kč). Správné zaúčtování je 221/311 100 tis. do výše pořizovací ceny a zbývající část 221/648 (668) 200 tis. Kč je daňovým výnosem.

Úhrada zdravotního a sociálního pojištění Zdravotní a sociální pojištění za prosinec 2004 bylo uhrazeno 15.1.2005 dokladem číslo 902007. Účetní jednotka nemá žádné nedoplatky ani penále. Zákonné pojištění odpovědnosti (mzdy) V nákladech na účtu 548202 jsou proúčtovány čtyři čtvrtletní platby, bez závad. Plnění povinného podílu ZPS

• Pohledávky a závazky v cizí měně. V průběhu roku se kursové rozdíly ze zaplacených pohledávek a závazků účtují do nákladů nebo výnosů na účty 563, 663. Používá se kurs, který má účetní jednotka stanoven ve své vnitropodnikové směrnici (denní, měsíční…). K datu roční závěrky se musí majetek a závazky vyjádřené v cizí měně, přepočítat kursem ČNB platným k 31.12. Rozdíl zjištěný tímto přepočtem se zaúčtuje jako kursový rozdíl na účty 563,663.

Povinný podíl osob se ZPS není splněn, vzniká povinnost odvodu do státního rozpočtu ve výši 32758 Kč. Tento odvod byl proúčtován v roce 2004 účetním zápisem 548000/345930, náklad je daňově uznatelný. Částka vyhlášená pro výpočet je dána vyhláškou č. 518/2004 Sb. a činí 17.418 Kč. Výše odvodu je 17.418 x 1,5 = 26.127 Kč ( za jednoho nesplněného ZPS).

Kursové rozdíly Kontrola ostatních účtů 3. účtové třídy

U kursových rozdílů, které vznikají v průběhu roku se používá kurs stanovený účetní jednotkou ve vnitropodnikové směrnici. Použití pevných kursů umožňuje §4 odst.7 zákona o účetnictví.

• V účtové třídě 3 se počínaje rokem 2004 neúčtuje na účtu 312. Obsahová náplň tohoto účtu se přesouvá na účet 257-směnky jako cenné papíry.

U kursových rozdílů, které vznikají ze závěrkového přecenění neuhrazených závazků a pohledávek se vžil název NEREALIZOVANÉ kursové rozdíly. Tyto nerealizované kursové rozdíly vznikají při přepočtu pohledávek a závazků kursem ČNB k 31.12.2004 a účtují se na účet 563 a 663. Jsou daňově účinné.

Příklad: - vystavená faktura - úhrada směnkou (směn.suma 1030) - směnečný úrok - úhrada směnky

1000 1000

311/601,343 257/311

30 1030

257/665 221/257

První povinné závěrkové „ přecenění „ závazků a pohledávek do nákladů a výnosů se provádělo poprvé v roce 2003. Vzhledem k tomu, že daňové zatížení některých firem z tohoto přecenění bylo velmi vysoké, bylo jim umožněno odsunout zdanění nerealizovaných kursových zisků z roku 2003 do 3 zdaňovacích období ( rok 2004,2005 a 2006). Daňový základ (zisk) vzniklý v roce 2003 rozdílem účtů 563 a 663 z nerealizovaných kursových rozdílů je možno zdanit po třetinách. Kdo si odložil zdanění zisku z nerealizovaných kursových rozdílů, nesmí zapomenout, že v roce 2004 zdaňuje (připočítává v daňovém přiznání řádek 62) minimálně 1/3 tohoto zisku. ( Přechodná ustanovení ZDP č. 438/2003 Sb., bod 33.

Pokud je směnka držena k 31.12. a zaplacena až v novém roce, přeceňuje se účet 257 - hodnota směnky se zvyšuje o AÚV (alikvotní úrokový výnos) 257/665. Výše úroku se vypočítá podle dnů splatnosti směnky. Část úroku patřící do starého roku se zaúčtuje 257/665. O časovém rozlišení se neúčtuje. Další část úroků se účtuje v následujícím roce opět na 257/665. • Pokud jste v roce 2004 nakupovali pohledávky, zjistěte, zda máte správně oceněno pořizovací cenou. Do této ceny patří i vedlejší náklady na znalecké posudky, provize, právní služby, které se v roce od roku 2002 účtují do pořizovací ceny nakoupených pohledávek na účet pohledávek.

Daňový základ z nerealizovaných kursových rozdílů vzniklý za rok 2004 se zdaňuje jednorázově v roce 2004, je součástí výsledku hospodaření roku 2004.

• Nákup „souboru pohledávek“. V praxi se často vyskytují nákupy celé řady pohledávek za jedinou cenu. Pokud se jedná o pohledávky splatné po 1.1.1995 nedá se jejich nákup považovat za nákup souboru, nelze je evidovat jednou částkou, ale je potřebné tyto

- 15 -

PROFEX 1/2005

Příklad na postupné (odložené zdanění) ve třech po sobě jdoucích letech

položek analyticky, viz. směrná účtová osnova programového vybavení ZEIS.

Z nerealizovaných kursových rozdílů byl rozdílem samostatných analytických účtů 563 a 663 vyčíslen zisk 3 mil. Kč. Tento zisk se vyloučil v daňovém přiznání roku 2003 ze zdanitelných příjmů (řádek 162 DP), v roce 2003 nebylo zdaněno nic. V roce 2004 bude zdaněna minimálně 1/3 tohoto zisku tj. 1 mil. Kč (bude se připočítávat v řádku 62 daňového přiznání). V roce 2005 bude zdaněna min. ½ zbývajícího zisku a poslední část bude zdaněna v roce 2006. Zákon uvádí částky minimální, z toho plyne, že může být zdaněno více, nikoliv však méně.

• opravnou položku je nutno rozpustit vždy, když pominou důvody pro její existenci (zánik pohledávky úhradou, zápočtem, prominutím dluhu, odpisem, promlčení, ukončení konkursu). Musíte tedy v rámci inventarizací provést důkladnou prověrku všech pohledávek, ke kterým jste v minulosti vytvořili opravnou položku (účet 391), a posoudit správnost existence opravných položek.. Daňové opravné položky Podle zákona o rezervách má účetní jednotka právo (nikoliv povinnost ) tyto opravné položky tvořit. Daňově uznatelná tvorba opravných položek má počínaje rokem 2004 řadu omezujících ustanovení.

Pro úplnost uvádím, že částka odloženého zdanění 3 mil. Kč je položkou pro výpočet odloženého daňového závazku účetních jednotek auditovaných ze zákona, viz. účet 481.

§ 2) zákona o rezervách: tvoří se pouze k rozvahové hodnotě nepromlčených pohledávek splatných po 31.12.1994 a zaúčtovaných v účetnictví. Rozvahovou hodnotou je jmenovitá hodnota pohledávky nebo pořizovací cena pohledávky zaúčtované na rozvahových účtech. Nelze tvořit na pohledávky vzniklé z titulu úvěrů, půjček, ručení, záloh, plnění ve prospěch vlastního kapitálu, úhrady ztráty společnosti, smluvních úroků a pokut, poplatků z prodlení, penále a jiných sankcí ze závazkových vztahů a dále k pohledávkám o kterých nebylo účtováno ve výnosech a které nebyly zahrnuty do základu daně z příjmů a k pohledávkám nabytým bezúplatně. Opravné položky nelze tvořit k souboru pohledávek. Jestliže má věřitel vůči dlužníkovi současně splatné závazky a pohledávky nelze tvořit aniž by byl proveden zápočet.

Závěrkové přepočty neuhrazených závazků a pohledávek vedených v cizích měnách se provádí výsledkově kursem ČNB k 31.12.2004. Tato výsledková metoda byla použita poprvé v závěrce roku 2002 (účetní jednotky si mohly vybrat mezi rozvahovým a výsledkovým přeceněním). Výsledkové přecenění pohledávek a závazků je trvalé přecenění, pohledávky a závazky (půjčky, úvěry, zálohy) zůstanou až do úhrady nebo další řádné závěrky v přeceněné hodnotě. Přeceňuje se prostřednictvím účtu 563 a 663, oba účty vstupují do daňového základu. Počínaje závěrkou roku 2003 se přeceňuje POUZE výsledkově, jiná metoda není možná. Příklad přecenění pohledávek: K 31.12.2004 je evidována neuhrazená pohledávka v cizí měně. Je to pohledávka ve výši 10.000 EUR, vyjádřená v účetnictví v Kč 324.050,-- Kč. Kurs ČNB k 31.12.2004 je 30.465 Kč.

Firma potřebuje daňové náklady K 31.12.2004 bude vytvořena sestava pohledávek, které jsou po splatnosti 6 a více měsíců. Vyřadí se pohledávky, na které nelze tvořit opravné položky (penalizační faktury, faktury vůči spřízněným osobám-viz. §2/2 a §8a/3 zákona o rezervách, ověří se že se jedná o výnosové pohledávky, zdaněné pohledávky atd. Podle mého názoru množství práce, daňových rizik a následného hlídání otráví účetní jednotku natolik, že bude využívat daňových opravných položek jen tehdy, když se bude jednat o částku, která za tuto námahu stojí. Z pohledávek na které je možno vytvořit daňové opravné položky se utvoří 2 skupiny:

- přecenění k 31.12.2004 10.000x30.465= 304.650 - zaúčtování závěrkového KR 563AE/311 19.400 daňový náklad

Pokud existují k pohledávce v cizí měně opravné položky, musí být evidovány také v cizí měně. V roční závěrce se rovněž přecení kursem ČNB. Příklad přecenění závazků: K 31.12.2004 je evidován neuhrazený závazek v cizí měně. Je to závazek ve výši 10000 EUR, vyjádřený v účetnictví v Kč 324.050,-- Kč. Kurs ČNB k 31.12.2004 je 30.465 Kč.

1)

Pohledávky za dlužníky, kteří jsou v konkursu

Pokud v této skupině pohledávek existují pohledávky na které byly vytvořeny 100% daňové opravné položky v době kdy dlužník do konkursu vstoupil, existuje v účetnictví účet 391AE konkurs. Zde je potřeba ověřit, zda konkurs není ukončen. Pokud není konkurs ukončen, s pohledávkou se nestane nic a čeká se další účetní období. Pokud je konkurs ukončen je nutné zrušit opravnou položku ve prospěch daňově uznatelných výnosů 391/558 a pohledávku odepsat na vrub daňových nákladů. Viz příklad.

- přecenění k 31.12.2004 10.000x30.465 = 304.650 - zaúčtování závěrkového KR 321/663 19.400 daňový výnos

Opravné položky k pohledávkám po splatnosti (účet 391) Tyto opravné položky jsou daňové i nedaňové. Z tohoto důvodu je potřebné rozlišit účty opravných

- 16 -

PROFEX 1/2005

Příklad: V roce 1999 byla přihlášena do konkursu pohledávka hodnoty 100 a ve stejném období byla vytvořena 100% opravná položka (podle § 8 zákona o rezervách). V roce 2004 byl konkurs ukončen a firma obdržela 5% úhradu. Rok 1999

558/391AE konkurs

Rok 2003

na účtu 391 je zůstatek

Rok 2004

úhrada 5% pohledávky

100

daňově

100 221/311

odpis zůstatku pohledávky 546/311 zrušení opravné položky 391/558 - pokud v této skupině pohledávek existují pohledávky, na které nebyla v roce přihlášení vytvořena opravná položka, nelze tuto dodatečně ve výši 100% tvořit. Můžeme však využít možnost tvorby opravné položky podle § 8a) zákona o rezervách a vytvořit opravné položky podle měsíců po splatnosti. Pokud je pohledávka přihlášena a dlužník je v konkursu, pohlížíme na takovou pohledávku jakoby na ní běželo soudní řízení, což dovoluje tvorbu vyšší daňové opravné položky než je 20%. Příklad: V roce 2000 byla přihlášena do konkursu pohledávka hodnoty 100 a ve stejném období nebyla vytvořena 100% opravná položka (podle § 8 zákona o rezervách), protože firma nepotřebovala daňové náklady. V roce 2004 má firma daňový základ a potřebuje ho snížit. Jednou z možností je tvorba daňové opravné položky ke konkursní pohledávce kde dosud opravná položka nebyla tvořena. Pohledávka byla splatná 10.10.2000. K 31.12.2004 je tato pohledávka 50 měsíců po splatnosti, což dovoluje tvorbu daňové opravné položky ve výši 100%. I zde však platí, že se musí jednat o pohledávky výnosové, zdaněné atd..)

5 95

daňově

100 daňově soudního řízení vytváří se na ně opravné položky až do výše 100% podle délky po splatnosti dle § 8a/2 zákona o rezervách. Samozřejmě, že musí existovat průkazná dokumentace o tom, že o pohledávce probíhá soudní řízení. Máte-li platební rozkaz, soudní řízení proběhlo, je možno tvořit opravné položky postupně podle splatnosti až do výše 100%. Ve firmách je řada pohledávek 6 měsíců po splatnosti, které nejsou a nebudou u soudu. Na tyto pohledávky je možno vytvořit max. 20% daňovou opravnou položku podle §8a/2 zákona o rezervách. Skupinu těchto pohledávek a jejich opravných položek je potřeba bedlivě hlídat, aby u nich nedošlo k promlčení. Důvodem je ustanovení § 8a/1zákona o rezerváchopravné položky mohou existovat pouze k nepromlčeným pohledávkám. Firmy postupují tak, že vytvoří opravnou položku 20% a v následujícím období tuto pohledávku odepíšou s využitím možnosti získat 20% daňových nákladů. V roce 2003 bylo naposledy možné bez soudu vytvářet 33% daňovou opravnou položku. V závěrce roku 2004 není potřeba rozpouštět 13% do výnosů (558 DAL). Pokud není pohledávka promlčena je možno ponechat. Nové opravné položky lze tvořit pouze do výše 20%.

• pro ovlivnění daňového základu je třeba zjistit, jestli v roce 2004 nebyl na některého z dlužníků prohlášen konkurs. V případě, že ano a firma přihlásí své pohledávky v roce 2004 ve stanovených lhůtách, má možnost tvorby 100% daňové opravné položky. Právo tvořit 100% opravnou položku podle § 8) zákona o rezervách má firma, která přihlásila své pohledávky v pořádkové lhůtě vyhlášené soudem (zpravidla 30 dnů od prohlášení konkursu). Pokud tato lhůta byla zmeškána a pohledávka byla přihlášena a přijata do prvního přezkumného jednání, lze vytvářet opravnou položku podle § 8a) tj. podle počtu měsíců po splatnosti. Jako doklad je vhodná sestava pohledávek za dlužníkem v konkursu (pohledávky podle IČO). O tvorbě opravných položek k pohledávkám v konkursu platí rovněž, že se tvoří k rozvahové hodnotě pohledávek (částka zaúčtovaná na 311), pohledávky musí být ve výnosech, výnosy musí být zdaněny…

Příklad:

- odpis pohledávky daňově 5461/311 daňově

2000

2) ostatní pohledávky 6 měsíců po splatnosti (dlužník není v konkursu)

-odpis pohledávky nedaňově 5469/311

8000

10.10.2002 je splatná pohledávka za s.r.o. ve výši 10.000 Kč. (promlčecí lhůta 4 roky). Ke dni závěrky 2004 není pohledávka uhrazena, firma se rozhodla vytvořit v roce 2004 daňovou opravnou položku 20 %. 31.12.2004 je pohledávka 26 měsíců po splatnosti, ale protože není u soudu, není možno vytvořit vyšší daňovou opravnou položku než je 20%. Pohledávka má 4 letou promlčecí lhůtu, promlčena bude 10.10.2006. Rok 2004 tvorba opravné položky 558/391

2000

Rok 2005 - rozpuštění opravné položky 391/558 daňově 2000

Ze seznamu těchto pohledávek se vyberou ty, které jsou předmětem soudního řízení. To znamená, že na ně byla podána žaloba a soudní řízení bylo zahájeno. Občas se setkávám s dotazem, zda likvidace je soudní řízení. Likvidace není soudní řízení a pohledávky za firmou v likvidaci nejsou ničím výjimečné. Pokud nejsou u soudu, nelze na ně vytvářet opravné položky vyšší než 20%. Pokud jsou pohledávky předmětem


Maximální možná výše tvorby opravných položek závisí na tom, jak dlouho má pohledávka po splatnosti k datu tvorby (k 31.12.): - 20% 6 měsíců po splatnosti dále lze opravné položky tvořit pouze pokud bylo zahájeno soudní nebo rozhodčí řízení a poplatník

- 17 -

PROFEX 1/2005 se jej řádně účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění jeho práva. (v roce 2003 naposledy bylo možno tvořit 33%), počínaje rokem 2004 se hranice posouvá - bez soudu lze vytvářet daňové opravné položky pouze do výše 20%.

Rok 2004 tvorba opravné položky 558/391

2000

Rok 2005-leden - rozpuštění opravné položky 391/558 daňově 2000

- 33% 12 měsíců po splatnosti

- odpis pohledávky daňově 5461/311 daňově 2000

- 50% 18 měsíců po splatnosti

- odpis pohledávky nedaňově 5469/311

8000

- 66% 24 měsíců po splatnosti - 80% 30 měsíců po splatnosti

Účetní opravné položky:

- 100% 36 měsíců po splatnosti

se tvoří na pohledávky v procentické výši podle neuhrazených pohledávek po splatnosti. Jejich úkolem je zajistit správné závěrkové ocenění a správnou hodnotu pohledávek v rozvaze. Auditorské postupy doporučují tvorbu účetních opravných položek po splatnosti např. takto:

Firma nepotřebuje daňové náklady I v těchto firmách je řada pohledávek po splatnosti, které nejsou a nebudou u soudu. Firma by podle mého názoru měla využít možnost částečného (20%) daňového odpisu těch pohledávek, kde částka úspory daně bude úměrná daňovým rizikům a následnému prokazování. Postup bude vycházet ze sestavy pohledávek např. 24 měsíců po splatnosti. Na tyto pohledávky je možno vytvořit max. 20% daňovou opravnou položku podle §8a/2 zákona o rezervách. Po rozboru faktur je třeba vybrat pohledávky, které budou v roce 2005 promlčeny, nepůjdou k soudu a stojí za námahu. Na tyto pohledávky se vytvoří v roce 2004 daňová opravná položka 20%. V lednu 2005 budou pohledávky odepsány do nákladů s využitím 20% daňových nákladů.

Opravná položka

3

ve výši 25% neuhrazené pohledávky

6

ve výši 50% neuhrazené pohledávky

9

ve výši 75% neuhrazené pohledávky

12 a více

ve výši 100% neuhrazené pohledávky

Účetní opravné položky k pohledávkám se zaúčtují jako nedaňový náklad na účtu 5599/391. Pro účetní opravné položky je nutný samostatný analytický účet 391.

Příklad: 10.10.2001 je splatná pohledávka za s.r.o. ve výši 100.000 Kč. (promlčecí lhůta 4 roky). Ke dni závěrky 2004 není pohledávka uhrazena, není promlčena. Firma se rozhodla vytvořit v roce 2004 daňovou opravnou položku 20 %.

Pro stanovení výše opravných položek je nezbytné vytisknout si k 31.12. sestavu neuhrazených pohledávek. Programová vybavení budou zpravidla schopna poskytnout i sestavy podle měsíců po splatnosti. Tyto sestavy by měly být podkladem pro tvorbu účetních opravných položek.

31.12.2004 je pohledávka 38 měsíců po splatnosti, ale protože není u soudu, není možno vytvořit vyšší daňovou opravnou položku než je 20%. Pohledávka má 4 letou promlčecí lhůtu, promlčena bude 10.10.2005 a splňuje všechny podmínky pro možnost uplatnění daňových opravných položek. 3 měsíce po splatnosti 6 měsíců po splatnosti 9 měsíců po splatnosti 12 a více měsíců Celkem účetní opravné položky

Po splatnosti (měsíce)

Předpokládejme, že výsledek z těchto sestav je následující:

1.200.000,-800.000,-500.000,-600.000,--

25% 50% 75% 100%

300.000,-400.000,-375.000,-600.000,-1.675.000,--

k pohledávkám za dlužníky v konkursu). Účetní opravné položky jsou vypočítány na 1.675.000 Kč.

Rozvahová hodnota brutto pohledávek by měla být snížena ve sloupci korekce o 1.675.000,-- Kč opravných položek zaúčtovaných na 5599/391 AE účetní. Toto zaúčtování sníží hodnotu výsledku hospodaření (sníží zisk, prohloubí ztrátu). Je úkolem auditora, aby posoudil výši vytvořených účetních opravných položek, zkontroloval vnitropodnikovou směrnici a rozhodl ve svém výroku o správném či nesprávném postupu účetní jednotky. Neexistence účetních opravných položek, pokud jsou ve významné výši, je jedním z důvodů pro výrok s výhradou k věrnému zobrazení (ocenění) majetku.

Tato firma má již zreálněné pohledávky o 1 mil. Kč daňových opravných položek, proto doúčtuje pouze 675.000,-- Kč účetních opravných položek na účtu 5599/391. Součet účetních 391 a daňových 391 bude činit celkem opravné položky na syntetickém účtu 391. Ve sloupci korekce v rozvaze tak sníží brutto hodnotu pohledávek právě o hodnotu vyčíslenou podle auditorských postupů.

Promlčení pohledávek (ve zkratce):

Příklad: Předpokládejme, že firma má vytvořené daňové opravné položky na účtu 391 AE daňová, ve výši 1.000.000,-(jedná se o opravné položky

Pohledávky vzniklé dle obchodního zákoníku §397 (§387-§408) - 18 -

PROFEX 1/2005 tato skutečnost zohledněna přímo účtovou třídou, závazky krátkodobé třída 3, závazky dlouhodobé třída 4. U pohledávek je nutné toto členění zajistit v rámci analytické evidence v účtové třídě 3. Proto je potřeba při použití účtů pohledávek a opravných položek k nim, nahlédnout do směrných účtových osnov a použít pro tento účel vyčleněné účty. Pak by se nemohlo stát to, že v závěrkové rozvaze je občas vidět u dlouhodobých pohledávek jen sloupec korekce a žádné brutto, protože jsou chybně použity analytické účty 311 nebo 391.


obecná promlčecí doba 4 roky.
pokud dlužník uzná písemně svůj závazek, běží nová čtyřletá promlčecí doba od tohoto uznání a to i kdyby uznal závazek již po promlčení.
pokud je podána žaloba, běh promlčecí doby se zastavuje po dobu soudního nebo rozhodčího řízení. Stejně tak při přihlášení pohledávky do konkurzu (§20 odst.8 zákona o konkurzu a vyrovnání).
placení úroků se považuje za uznání dluhu v částce, ze které se platí úroky.

Pro tvorbu účetních opravných položek k pohledávkám po splatnosti je nutná existence vnitropodnikové směrnice. Podle mého názoru je nejvhodnější vytvořit tuto směrnici ve spolupráci s auditorem.


částečné plnění závazku lze uznat za uznání dluhu, jestliže lze usuzovat, že plněním dlužník uznává i zbytek závazku.

Všechny opravné položky se vytvářejí max. do výše 100% zaúčtované hodnoty příslušného aktiva.


promlčecí doba končí nejpozději po 10 letech. Pohledávky vzniklé dle občanského zákoníku §101 (§100-§114)

Postoupení pohledávky (prodej pohledávek)


obecná promlčecí doba tříletá.

za

úplatu

• Pokud pohledávku postoupíte, účtujete na účtu 546 a náklad je daňově účinný pouze do výše tržeb s jedinou výjimkou pokud byla k pohledávce vytvořena tzv. zákonná opravná položka, je za daňově účinný náklad uznána prodejní cena + vytvořená zákonná opravná položka (§24/2s). V praxi budete postupovat tak, že při posuzování daňově uznatelných nákladů porovnáte účetní hodnotu pohledávky s dosaženými výnosy (tržba a rozpuštěná opravná položka).


pokud je podána žaloba, běh promlčecí doby se zastavuje po dobu soudního nebo rozhodčího řízení. Stejně tak při přihlášení pohledávky do konkurzu.
pokud dlužník písemně uzná závazek (co do důvodu i výše), promlčuje se za 10 let ode dne, kdy k uznání došlo. Totéž platí, pokud pravomocně rozhodl soud. V praxi se občas vyskytuje problém v rozvahách, který vyplývá z rozdělení pohledávek na dlouhodobé (splatnost více než 1 rok) a krátkodobé. U závazků je P•íklad:

- pohledávka na ú•tu 311 má hodnotu 100, je prodána za 80. 546/311 80 da•ový náklad 546/311 20 neda•ový náklad 378/646 80 tr•ba - pokud byla vytvo•ena zákonná opravná polo•ka ú•etním zápisem 558/391 ve výši 33 K•, pohledávka byla 12 m•síc• po splatnosti, je da•ové posouzení následující:výnosem je 80 tr•by a 33 rozpušt•né opravné polo•ky = 113. Da•ov• uplatnit je mo•né pouze po•izovací cenu tj. •ástku, která byla na ú•tu 311 = 100. Celá hodnota pohledávky bude p•i prodeji da•ov• uznatelná, tr•ba je vyšší ne• náklad. 546/311

100

391/558 378/646

33 80

da•ový náklad rozpušt•ní opravné polo•ky k prodávané pohledávce tr•ba

Výjimkou z uvedeného postupu je prodej pohledávky vzniklé z titulu smluvní sankce (účtovaná 311/644). Protože výnos na účtu 644 byl při vystavení faktury daňově neúčinný, nelze uznat ani náklad na účtu 546 při postoupení pohledávky ze smluvních sankcí.

Daň z příjmu PO - účet 341100 Pro kontrolu této daně uvádím postup účetní jednotky, která podléhá auditu ze zákona a podává daňové přiznání k 30.6.2005

U pohledávek postoupených před lhůtou splatnosti se zvyšuje daňově uznatelný náklad o diskont připadající na dobu od postoupení do data splatnosti. Totéž platí, přijmete-li jako platební prostředek směnku. Výše diskontu je stejná jako úroková sazba při poskytování finančních prostředků se stejnou dobou splatnosti. Hromadné postupování pohledávek před datem splatnosti specializované firmě se někdy používá k financování podniku místo úvěru.

Kontrola zaplacených záloh: Kontroluje se daňové přiznání za rok 2002 – vyplývají z něj zálohy k 15.3. a 15.6. 2004, dále daňové přiznání za rok 2003 ze kterého vyplývají zálohy splatné 15.9. a 15.12.2004. Zálohy z přiznání roku 2002 ve výši 108000 Kč započitatelné na rok 2004 byly splatné 15.3. a 15.6.2004. Obě zálohy byly zaplaceny v termínu. Zálohy z přiznání roku 2003 ve výši 120000 Kč započitatelné na rok 2004 byly splatné v termínu 15.9. a 15.12.2004. Obě zálohy byly zaplaceny v termínu.

Kontrola zaúčtování daní - 19 -

PROFEX 1/2005 Celkem zaplacené 120000=456000 Kč.

zálohy

2x

108000

+

pro doměrky. O silniční dani účtujete předpisem. O zálohách 15.4, 15.7, 15.10. a 15.12 účtujete 531/345, platby 345/221. K 31.1.2005 se podává přiznání za rok 2004. Nedoplatek či přeplatek daně, který vyplyne z tohoto přiznání, zvyšuje či snižuje náklady roku 2004.

2x

Kontrola daňového přiznání za rok 2004 Kontrolou daňového přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 2004 bylo zjištěno, že vznikla daňová povinnost ve výši 547460 Kč, která byla zaúčtována na účet 5919/341100. Zůstatek účtu 341100 DAL souhlasí s oddílem V.Placení daně, řádek 4. (daňová povinnost 547460-zálohy 456000 = 91460 Kč doplatek) Z daňové povinnosti vyplývají čtvrtletní zálohy ve výši 136.900,Kč, které jsou splatné k 15.9.2005, 15.12.2005, 15.3.2006, 15.6.2006. Výše zaplacených záloh 456000 Kč, souhlasí na řádek 1, oddíl V Placení daně.

Kontrola: Účet 531 musí ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši daňové povinnosti v daňovém přiznání zvýšené o případné doměrky v průběhu roku. Účet 3455xx by měl mít zůstatek na straně DAL ve výši nedoplatku daně uvedeném v daňovém přiznání (eventuelně přeplatek na straně MD). Veškeré ostatní rozdíly (přeplatky či nedoplatky z minulých období) musíte mít zdokladovány.

Účet 345, 532 – Daň z nemovitostí

Účet 341200 – Daň z příjmů právnických osob(zálohová) zrušena s účinností od 1.1.2004

Daň z nemovitostí je daňově uznatelným nákladem až po zaplacení. Účtovat by se ale měla správně předpisem 5326xx/3456xx., aby nebyl porušen princip věcné a časové souvislosti (§3 zákona o účetnictví). Ke konci roku je nutno zkontrolovat, zda je uhrazena celá zúčtovaná daň. Pokud není uhrazena, přeúčtujte neuhrazenou část na účet 5329xx a vylučte ze základu daně na ř.40 daňového přiznání. Od základu daně ji odečtete ve zdaňovacím období, kdy dojde k úhradě na ř.112 daňového přiznání.

Účet 341200 –sražená zálohová daň v roce 2004 by měla být bez pohybu. Úroky z termínovaných účtů se účtují v hrubé výši a zdaňují se ve výsledku hospodaření . Pokud je na účtu 341200 zůstatek, nebylo požádáno o přeplatek. Požádejte o přeplatek, tato daň se nezapočítává.

Účet 343 – DPH

Kontrola:

Účet 343 je účet rozvahový a v průběhu roku je účtováno na více analytických účtech. V praxi se osvědčilo přeúčtovat zůstatky těchto analytických účtů k rozvahovému dni na jeden účet, případně na několik účtů podle neuhrazených nároků na odpočet nebo daňových povinností za jednotlivá zdaňovací období.

Účet 5326xx musí ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši zaplacené daně za rok 2004 zvýšený o případné doměrky zaplacené v průběhu roku 2004. Účet 3455xx by neměl mít ke konci roku zůstatek. Zůstatek na straně DAL signalizuje nedoplatek na dani či chybné účtování a eventuelní daňový problém.

K 31.12.2004 provedete kontrolu zůstatku účtu 343: Na straně Dal se projeví daňová povinnost, na straně MD nadměrný odpočet. Zůstatek účtu se musí rovnat výsledné částce z daňového přiznání podávanému k 25.1. 2005 s těmito výjimkami:

Účet 345, 538 – Daň z převodu nemovitostí Daň z převodu nemovitostí je rovněž daňově uznatelným nákladem až po zaplacení. Účetním nákladem je v roce kdy k prodeji nemovitosti došlo. Z tohoto důvodu je možno doporučit tvorbu nedaňové rezervy na daň z převodu nemovitostí, pokud se jedná o významnou nákladovou položku.

• V případě, že jste měsíční plátci a v listopadovém přiznání jste vykázali nadměrný odpočet, je v zůstatku zahrnuta i částka tohoto odpočtu. • V případě, že DPH na vstupu byla pokrácena koeficientem podle §20 zákona o DPH, zúčtujete rozdíl mezi zúčtovanou daní a uplatněným odpočtem na účet 548.

Příklad: V roce 2004 byla prodána stavba za smluvenou cenu 9.000.000,-- Kč. Znalecký posudek je 7.800.000,- Kč.

Vzniknou-li drobné zaokrouhlovací rozdíly (do 10 Kč), zúčtujte je jako daňově účinný náklad na účet 548 nebo daňový výnos na účet 648. V případě, že rozdíl je větší než drobný, signalizuje to buď přeplatek či nedoplatek na dani, případně chybné účtování. Veškeré případné rozdíly musíte mít zdokladovány.

- prodej

541/081 ve výši zůstatkové ceny

- tržba

311/641 ve výši sjednané ceny 9.000.000,--.

Z této ceny bude placena daň z převodu (platí se z ceny, která je vyšší). Daňové přiznání se podává do konce třetího měsíce následujícího po měsíci v němž byl zapsán vklad do katastru nemovitostí. Může se stát, že předpis i úhrada daně budou až v dalším roce.

Neuplatněná DPH je obecně daňově účinným nákladem pouze v případě, že se váže k plnění, které je daňově účinným nákladem.

- v roce 2004 zaúčtujeme rezervu na daň z převodu 5549/459 270.000,-- Kč (3% z 9mil.Kč)

Účet 345, 531 – Silniční daň

- v roce 2005 obdržíme zápis vkladu a přiznáme daň 5387/3457

Je daňově uznatelná v období, za které je předepsána bez ohledu na to, kdy byla zaplacena. To platí i - 20 -

PROFEX 1/2005 - uhradíme daň z převodu (úhradou vznikne daňový náklad, účet 3457 nebude mít zůstatek 3457/221


pokud víte, že se událost stane a znáte pouze přibližnou hodnotu, účtujete o dohadné položce.

- rozpustíme účetní rezervu 459/5549


pokud zjistíte dočasné znehodnocení aktiva, účtujete o opravné položce. (191,391,..)

Kontrola:


pokud se vám zdá pravděpodobné, že někdy v budoucnu budete muset vynaložit nějaký náklad nebo existuje určité riziko, účtujete o rezervě.

Účet 5387xx by měl ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši zúčtované a zaplacené daně z převodu nemovitostí, zvýšený o případné doměrky zaplacené v průběhu roku 2004.


pokud se vám nezdá pravděpodobné, ale je teoreticky možné, že v budoucnu budete muset uhradit potenciální závazek, uvádíte tuto skutečnost do přílohy k účetní závěrce - např. zástavy majetku apod.

Účet 3457xx by v ideálním případě neměl mít ke konci roku zůstatek. Zůstatek na straně DAL signalizuje nedoplatek na dani či chybné účtování a eventuelní daňový problém.


náklady příštích období na účtu 381 se zúčtují do nákladů nejpozději do 4 let od zaúčtování na účet 381 s výjimkou nájemného a dalších případů vyplývajících ze smluv nebo platných předpisů. Např.pokud je o drobném majetku účtováno jako o zásobách, zúčtuje se do nákladů jednorázově. Existují však případy, kdy je nutno takový náklad časově rozlišit, jedná se o nákupy mnoha položek (zařízení nových jídelen, nocleháren, hotelů ve vysokých částkách), rozlišuje se max. na 4 roky.

Ostatní daně a poplatky • Počínaje rokem 2004 se za daňové náklady považují poplatky zaúčtované- předepsané 538/321 (nemusí být uhrazeny). • Vždy daňově neuznatelnými náklady jsou daň dědická, darovací a daň z příjmů zaplacená v tuzemsku. • Obecně známým faktem je, že daňově uznatelným nákladem nejsou pokuty a penále (s výjimkou zaplacených smluvních). Občas se ale zapomíná, že jsou daňově neuznatelné i další náklady obdobného charakteru: zvýšení daní (např. 10% za pozdní podání přiznání), exekuční náklady související s vymáháním daní, úroky z odložených částek daní za dobu posečkání a přirážky k základním sazbám poplatků. Detailně řeší náklady obdobného charakteru §25 odst 1 písm.f,g,h,y.

Při účtování o časovém rozlišení platí, že časové rozlišení není nutno používat v těchto případech (český účetní standard č. 19, bod 6.4, 6.4.)
jedná-li se o nevýznamné částky, kdy jejich ponecháním v nákladech či výnosech bez časového rozlišení není dotčen účel časového rozlišení a účetní jednotka tím prokazatelně nesleduje záměrné upravování výsledku hospodaření .
jde-li o pravidelně se opakující výdaje nebo příjmy, za předpokladu, že se výrazněji neovlivní věcná a časová souvislost nákladů a výnosů.

38 - Účty přechodných aktiv a pasiv Pomocí účtů přechodných aktiv a pasiv se zajišťuje věcná a časová souvislost nákladů a výnosů, zajišťuje se i věrný obraz účetnictví. Patří sem účty časového rozlišení a dohadných položek.

Postup při časovém rozlišení nákladů a výnosů účetní jednotka upraví interní směrnicí a nesmí jej každoročně měnit. Ke změně může dojít jen zcela výjimečně a je nutné přitom postupovat podle ustanovení §8 odst.2 zákona o účetnictví (z důvodu věrného zobrazení, změna musí být uvedena v příloze k účetní závěrce. V průběhu účetního období nelze způsob měnit).

Účty časového rozlišení Na účtech časového rozlišení účtujete pouze tehdy, znáte-li přesně částku, účel a období, do kterého účetní případ patří. Pokud neznáte jednu nebo více těchto podmínek, účtujete na účtech dohadných položek (nevyfakturovaná elektřina, plyn, voda). Účty časového rozlišení: 381 - náklady příštích období (1. velká splátka finančním leasingu)

Daňové dopady tohoto ustanovení řeší pokyn D-190 (k §23 bod 2). Zásadně lze toto zjednodušení uplatnit pouze u částek, které by se časově rozlišovaly pouze dvě účetní období - nelze tedy časové rozlišení zanedbat např. u předplatného zaplaceného na 3 roky dopředu i kdyby se jednalo o naprosto nevýznamnou částku.

při

382 - komplexní náklady příštích období (náklady na dlouhodobou propagaci)

Tento pokyn také vyjmenovává příklady, kdy lze časové rozlišení zanedbat pro účely daně z příjmu. Jedná se např. o předplatné novin a časopisů, nákup kalendářů, diářů, časových jízdenek na MHD, placené pojistné, činnost auditorů a daňových poradců.

383 - výdaje příštích období (např.nájemné za rok 2004 platíte v roce 2005) 384 - výnosy příštích období (příjem nájemného dopředu) 385 - příjmy příštích období (provize za rok 2004 přijatá v roce 2005)

Naopak vymezuje případy, kdy tento zjednodušený postup nelze uplatnit: o dohadné položce musíte účtovat vždy (na plyn, elektřinu, vodu), vždy musíte provádět časové rozlišení finančního leasingu, nájemného a nákladů na přípravu a záběh výroby.

Obecně platné principy:
pokud víte, že se událost stane nebo už se stala, víte kdy a znáte přesné vyčíslení, účtujete o časovém rozlišení.

Finanční leasing 1) Předčasné ukončení leasingu bez odkoupení předmětu nájmu - 21 -

PROFEX 1/2005 řádně leasingové splátky, leasingová společnost odstoupí od smlouvy a odejme předmět nájmu. V případě, že nájemce uhradil první zvýšenou splátku, může se stát, že na straně MD účtu 381 v jeho účetnictví zůstane část časově rozlišeného nájemného. Tento zůstatek účtu není možné zúčtovat do daňově účinných nákladů.

Pokud se nájemce dohodne s leasingovou společností, předčasně ukončí leasing a neodkoupí předmět nájmu (ten zůstane ve vlastnictví leasingové společnosti), považuje se tento vztah od počátku za smlouvu o pronájmu a daňově uznatelným nákladem je pouze poměrná část nájemného, připadající na skutečnou dobu nájmu (§24 odst.6 ZDP). Pokud by skutečně zaplacené nájemné bylo nižší než tato poměrná část nájemného, je daňově uznatelná tato nižší částka. Většinou k této situaci dojde tak, že nájemce neplatí Příklad:

1.4.2003 jste uzavřeli leasingovou smlouvu na stroj na dobu 36 měsíců a stroj převzali. Zaplatili jste první zvýšenou splátku 360.000 Kč a dále platíte pravidelně měsíčně 30.000 Kč bez DPH. Poměrné nájemné připadající na 1 měsíc trvání leasingu: (360.000 Kč + 36 x 30.000 Kč) / 36 = 40.000 Kč Ke 31.3.2004 byla smlouva předčasně ukončena dohodou obou stran a nedošlo k žádnému vyrovnání. Měli jste uhrazeno 10 splátek nájemného (duben 2003 až leden 2004). Rok 2003: 381/221 518/221 518/381 Rok 2004: 518/221 518/381 518/381

360.000 270.000 90.000

1.zvýšená splátka 9 měsíčních splátek po 30.000 Kč 9/36 časově rozlišené 1.splátky

30.000 30.000 60.000

desátá (lednová) splátka nájemného 3/36 časově rozlišené 1.splátky doúčtování nákladů na pronájem za tři měsíce roku 2004 – odpovídá neuhrazeným splátkám za únor a březen 2004. Celkem daňově uznatelné náklady za rok 2004 3 x 40.000 = 120.000 Kč 588/381 180.000 nedaňový náklad-zůstatek časového rozlišení na účtu 381

2) Předčasné ukončení leasingu s odkoupením předmětu nájmu a odkoupení předmětu nájmu po ukončení běžné nájemní smlouvy

K ukončení leasingu často dochází po haváriích automobilu. Pokyn D-190 k §24 odst.2 bod 30 umožňuje snížit zjištěnou zůstatkovou cenu dle §24 odst.5 o přijatou náhradu škody. Teprve takto stanovená částka je minimální kupní cenou a pokud je dodržena, k žádnému postihu nedochází. Problémem je, že v těchto případech pojišťovna vyplácí pojistné plnění většinou leasingové společnosti jako majiteli a nájemce žádnou náhradu neobdrží. U velkých leasingových společností znalých problému se tato situace řeší tak, že ze strany leasingové společnosti dojde k vyúčtování náhrady vzniklé škody nájemci a na její úhradu je použita přijatá náhrada od pojišťovny a zůstatek první zvýšené splátky. Zbytek předepíše nájemci k náhradě. Většinou se jedná o komplikované případy, které je nutno řešit individuálně, v zásadě lze ale konstatovat, že pokud dojde k vyrovnání s leasingovou společností formou náhrady škody či smluvní sankcí, je možné najít daňově přijatelné řešení.

Při předčasném ukončení leasingové smlouvy s odkoupením předmětu pronájmu vzniká kromě problému uvedeném v odstavci 1) ještě jeden problém. Musíte navíc splnit podmínku uvedenou v §24 odst.5 ZDP. Tato podmínka stanoví, že u odpisovaného hmotného majetku kupní cena předmětu nájmu nebude nižší než zůstatková cena, kterou by měl majetek pokud by byl odpisován ze vstupní ceny evidované u pronajímatele. U osobních automobilů se vždy vychází z ceny včetně DPH. Sankce za nedodržení této podmínky je stále tvrdá - při jejím porušení se stává daňově neuznatelným nákladem nájemné za celou dobu nájmu. V praxi by to znamenalo podat dodatečná daňová přiznání na zdaňovací období, ve kterých jste o těchto nákladech účtovali. Takto vyloučené nájemné lze ovšem od roku 2001 zahrnout do daňové vstupní ceny odkoupeného majetku (§29 odst.1 písm.a).

3) Cese (postoupení) leasingových smluv na straně nájemce - tento způsob není posuzován jako předčasné ukončení leasingové smlouvy, ale jako změna osoby nájemce (z hlediska ZDP i ZDPH):

Tato podmínka platí i pro běžné nájemní smlouvy, pokud je po jejím ukončení předmět nájmu odkoupen. P•íklad:

Práva z leasingové smlouvy na osobní automobil uzavřené na 36 měsíců jsou po 30 měsících postoupena za úplatu jinému subjektu. Celková hodnota 1.splátky byla 360.000,- Kč, dále pravidelné měsíční splátky, cena za postoupení byla dohodnuta 160.000,- Kč. Dohodnutou částku je třeba rozdělit na dvě části: 1) část odpovídající zůstatku účtu 381 (časové rozlišení 1.splátky) v našem případě 360.000 / 36 * 6 = 60.000,- Kč 2. odstupné - částka vyjadřující skutečnost, že životnost předmětu leasingu je delší než 36 měsíců a tedy skutečná hodnota automobilu je vyšší než 60.000,- Kč plus 6 měsíčních splátek. V našem případě je hodnota odstupného 100.000,- Kč. - 22 -

PROFEX 1/2005

Zůstatek časového rozlišení nečiní žádné problémy. Na straně původního nájemcem zúčtujete pouze rozvahově 211/381, nejedná se o zdanitelné plnění. Na straně nového nájemce časově rozlišíte po zbývající dobu nájmu (§24 odst.2 písm.h).

Odstupné je zdanitelným plněním z hlediska DPH. Jedná se o převod práva s 19% sazbou DPH. Z hlediska daně z příjmů je odstupné na straně původního nájemce daňovým výnosem, na straně nového nájemce nedaňovým nákladem. Od 1.1.2001 je daňová neúčinnost tohoto nákladu zakotvena v §25 odst.1 písm.ze. Zaú•tování: P•vodní nájemce 311/381 60.000,311/602 100.000,311/343 5.000,-

Nový nájemce 381/321 60.000,518/321 100.000,- da•ov• neú•inný náklad 343/321 5.000,• nevyfakturované, dodané zásoby účtujete 111/389 nebo 131/389. • nevyúčtovanou, spotřebovanou elektřinu, plyn, vodu apod. 502/389, tvorba je daňově uznatelným nákladem.

Účet 381 mléčné kvóty – stanovisko MF Odbor 18 - nepřímých daní Č.j. 181/17 652/2003 Ref.: Ing. L. Pitner, l. 2573 Věc: DPH a obchodování s mléčnými kvótami V Praze dne 12. května 2003 1) DPH

• poskytnuté, nevyúčtované služby 518/389, jedná se o daňově účinný náklad. • pokud jste v minulosti tvořili dohadnou položku na nevyčerpanou dovolenou (doporučuje se tvořit na dovolenou, u které je předpoklad, že bude proplacena) nebo na roční odměny řídícím pracovníkům, je nutno si uvědomit souvislosti s daňovou uznatelností sociálního a zdravotního pojištění. Neuhrazené pojistné na účtu 524 není daňově účinným nákladem a tvorba dohadné položky na podnikový odvod pojištění nemůže být daňově uznatelným nákladem. Pokud se nejedná o významné částky, doporučuji netvořit ani účetní (nedaňovou) dohadnou položku na podnikové pojištění.

Z hlediska platného zákona o DPH se v případě obchodování s mléčnými kvótami jedná o zdanitelné plnění, a to o převod nebo využití práva, který je součástí služeb pro účely zákona o DPH. (v současné době sazba 19%) 2) Účetnictví Podle názoru MF z definice produkční kvóty podle § 2 odst. 5 zákona č. 256/2000 Sb., o Státním zemědělském intervenčním fondu a o změně některých dalších zákonů, vyplývá, že produkční kvóta je množství produkce zemědělského výrobku splňující jakostní znaky stanovené nařízením vlády za stanovené období, čili určitý limit žadateli, podle něhož může uvést určité množství výrobku v průběhu příslušného období na trh.

Účtová třída 4 Účet 411 – Základní kapitál.

Postup účtování:

Stav účtu musí u akciových společností a společností s ručením omezeným souhlasit na výpis z obchodního rejstříku. Pokud došlo v průběhu roku ke změně základního kapitálu, která ještě není zapsána, je snížení nebo zvýšení patrné na účtu 419 (změny základního kapitálu) a prostřednictvím tohoto účtu v příslušném řádku rozvahy.

a) o přidělení produkční kvóty nabyvatel neúčtuje, b) při prodeji kvóty jinému producentovi účtuje prodávající o výnosu (časově nerozlišeném), c) nákup kvóty v kupní ceně kupující subjekt účtuje do nákladů při časovém rozlišení na dobu platnosti kvóty,

U družstev platí, že se celkový stav účtu 411 nerovná zapsanému základnímu kapitálu. Obchodní zákoník dává družstvům možnost nechat zapsat pouze část z celkových vkladů. Družstva zakládají analytickou evidenci k účtu 411 na část zapsaný základní kapitál a další nebo nezapsaný základní kapitál. Celkový stav účtu 411 musí souhlasit na součet všech vkladů snížených o příděl do nedělitelného fondu. Inventura účtu 411 je nezbytnou podmínkou pro odsouhlasení správnosti výše vlastního kapitálu rozvahy. Nejméně 1x za rok je nutné zaúčtovat změny základního kapitálu z důvodu úbytku členské základny. Snížení nebo zvyšování členských vkladů se účtuje přímo na účtu 411, účet 419 se u družstev nepoužívá. V praxi jsem se setkala se třemi možnostmi data zaúčtování nároku na vypořádací podíl a to podle úpravy výpočtu vypořádacího podílu ve stanovách.

d) pokud je kvóta pronajata jinému producentovi, pak pronajímatel zúčtuje nájemné do výnosů a nájemce do nákladů ve věcné a časové souvislosti s platností příslušné kvóty. Zástupce ředitelky odboru 18: Ing. Václav Benda v.r.

Dohadné účty Aby bylo možno účtovat o časovém rozlišení na účtech 381 až 385, musíte znát ÚČEL, DOBU, ČÁSTKU. Jestliže některý z těchto údajů neznáte, použijete dohadné účty. Většinou není známa částka a účtujete na základě kvalifikovaného odhadu. Tento odhad musíte být schopni obhájit před správcem daně. Pokud se netrefíte přesně, o rozdílu účtujete až v dalším období.

1) vypořádací podíl se rovná vkladu, který je snížen o příděl do nedělitelného fondu. O tomto je možno

- 23 -

PROFEX 4/2003 věrku a jak naložil s docíleným výsledkem hospodaření. Valná hromada, která schvaluje závěrku má proběhnout do 30.6. u akciových společností a s.r.o. a do konce roku u družstev.

účtovat k datu vzniku nároku, nejpozději v prosinci běžného roku. Celková částka zaúčtovaná na účtu 411 se převede do závazků za vypořádací podíly. Žádný rozdíl mezi hodnotou vkladu a nárokem na vypořádací podíl nevzniká. Vznik nároku na VP

V případě, že výsledkem hospodaření je ztráta, převádí se na účet neuhrazených ztrát 429 nebo se likviduje z minulých zisků. Je potřeba zjistit jak valná hromada rozhodla.

411/479

2) vypořádací podíl se počítá jako podíl na vlastním kapitálu, podkladem je v souladu se stanovami vlastní kapitál ze závěrky předchozího roku. V tomto případě se opět účtuje k datu vzniku nároku, nejpozději v prosinci běžného roku. Při výpočtu dochází k rozdílu mezi původním vkladem a nárokem na vypořádací podíl. Vznik nároku na VP

Jestliže je výsledkem hospodaření zisk, je potřeba zjistit zda měla být provedena dotace fondům a zda byla provedena. Dotace zákonným fondům je řízena obchodním zákoníkem, stanovy mohou určit dotaci vyšší. Zákonným fondem akciových společností a s.r.o. je rezervní fond (§ 217 a § 124 obchodního zákoníku). Zákonným fondem družstev je nedělitelný fond ( § 235 obchodního zákoníku).

411/479

Rozdíl mezi vkladem a VP 429/479 dací podíl je větší než vklad na 411

vypořá-

Rozdíl mezi vkladem a VP 411/428 dací podíl je menší než vklad na 411

vypořá-

Kromě zákonných fondů mohou mít společnosti i fondy statutární, jejichž dotace je řízena stanovami a rozhodnutím statutárních orgánů. Sem patří např. FKSP, fond odměn, sociální fondy apod. K čerpání těchto fondů mají účetní jednotky vypracované vnitropodnikové směrnice. Pokud se pro čerpání fondů zakládají samostatné analytické účty s obratem na MD, je vhodné před závěrkou tyto MD obraty převést na stranu DAL příslušného účtu.

3) vypořádací podíl se počítá jako podíl na vlastním kapitálu, opět podle stanov, ale podkladem je vlastní kapitál ze závěrky roku ve kterém členství zaniklo. V tomto případě se účtuje v roce následujícím. Při výpočtu dochází k rozdílu mezi původním vkladem a nárokem na vypořádací podíl a účtuje se stejně jako v předchozím příkladu..

V případě, že byl v roce 2004 zisk rozdělován na dividendy (podíly na zisku) je potřeba zkontrolovat, zda existuje platný doklad (rozhodnutí valné hromady) o tomto rozdělení. Dále je třeba zkontrolovat zda bylo dodrženo ustanovení § 178 obchodního zákoníku. Z daňového hlediska je třeba zkontrolovat zda byla správně a včas odvedena srážková daň. Viz příklad.

Účet 431 - Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení - nejpozději před závěrkou roku 2004 je nutné přeúčtovat v souladu s rozhodnutím statutárních orgánů účet 431. Ze zápisů z valných hromad nebo z členské schůze zjistí účtárna, jak statutární orgán schválil záPříklad:

V roce 2004 si 2 společníci s.r.o. rozdělili podíly na zisku 2.000.000,- Kč. Valná hromada, která rozhodla o rozdělení, se konala 20.5.2004. Peníze byly vyplaceny v listopadu a srážková daň byla odvedena v prosinci. Stav účtů k 31.12.2003 411 základní kapitál 1.000.000,-- Kč 421 rezervní fond zákonný 1.000.000,-- Kč 428 nerozdělený zisk 5.000.000,-- Kč 431 výsledek ve schv. řízení - 2.000.000,-- Kč -------------------------------------------------------------------vlastní kapitál (VK) 5.000.000,-- Kč (rozvaha k 31.12.2003) § 178 obchodního zákoníku stanoví, že rozděleno nesmí být více než je VK – (411+421) = 5.000.000 -2.000.000 = 3.000.000,-- Kč. Rozděleno mohlo být 3.000.000,-- Kč, bylo rozděleno 2.000.000,-- Kč Podmínka obchodního zákoníku byla splněna. Zaúčtování podle rozhodnutí valné hromady: předpis hrubých podílů 428/364 2.000.000,- Kč zaúčtováno musí být do konce srpna předpis sražené daně 15% 364/342 300.000,- Kč úhrada sražené daně 342/221 300.000,- Kč uhrazeno musí být do konce září výplata podílů společníkům 364/221 1.700.000,- Kč listopad Výše uvedená společnost se dopustila chyby při odvodu srážkové daně. Srážková daň se obecně odvádí do konce následujícího měsíce po výplatě, avšak nejpozději do konce čtvrtého měsíce po měsíci kdy se konala valná hromada, která rozhodla o výplatě podílů (dividend). Toto ustanovení zákona o daních z příjmů platí i pro akciové společnosti a družstva. •

§ 19 odst. 2, písm. zf) zákona o daních z příjmů osvobozuje od srážkové daně příjmy z dividend a podílů na zisku, placené dceřinou společností společnosti mateřské. Účinnost od 1.5.2004. Osvobození je možno uplatnit při splnění níže uvedených podmínek: - 24 -

PROFEX 1/2005


Platby se provádí mezi společnostmi (právnickými osobami), které mají právní formu a.s., s.r.o. a družstvo.




Platit může česká společnost české společnosti,




nebo česká společnost společnosti zemí EU.




Společnost EU musí mít právní formu odpovídající naší a.s., s.r.o., družstvo. (informace o právních formách EU jsou na internetu na stránkách MF).




Mezi společnostmi musí existovat vztah mateřská a dceřiná společnost po dobu alespoň 24 měsíců, účast musí být alespoň 25%.

Příklad 1: Rakouská firma GmbH si jako jediný společník založila v Česku společnost s ručením omezeným. (Rakouská firma je mateřská společnost, česká firma je dceřiná společnost). Rakouský společník rozhodl o rozdělení zisku tak, že 3 mil. Kč budou určeny na podíly na zisku. Postup do 1.5.2004: - předpis nároku na podíly - povinnost srazit daň 10% - odvod daně FÚ - úhrada podílů do Rakouska

431/346 346/342 342/221 364/221

3 000 300 300 2 700

000 000 000 000

Kč Kč sazba dle smlouvy Kč Kč

Postup po 1.5.2004: - předpis nároku na podíly 431/346 3 000 000 Kč - povinnost srazit daň zanikla, společnosti splňují podmínky § 19 - úhrada podílů 364/221 3 000 000 Kč

Příklad 2: Česká akciová společnost si založila dceřinou společnost s ručením omezeným ve které vlastní 100%. Mateřská společnost rozhodla o rozdělení zisku dcery tak, že 3 mil. Kč budou určeny na podíly na zisku. Postup do 1.5.2004: - předpis nároku na podíly 431/346 3 000 000 Kč - povinnost srazit daň 15% 346/342 450 000 Kč - odvod daně FÚ 342/221 450 000 Kč - úhrada podílů 364/221 2 550 000 Kč Mateřská společnost přijala zdaněný podíl ve výši 2.550.000,- Kč jako nedaňový výnos na účtech 221/665900. Postup po 1.5.2004: - předpis nároku na podíly 431/346 3 000 000 Kč - úhrada podílů 364/221 3 000 000 Kč Mateřská společnost přijala podíl 3.000.000 Kč jako nedaňový výnos na účtech 221/665900.

Osvobození dividend a podílů na zisku se netýká částek, které jsou přiznány fyzickým osobám a částek, které jsou přiznány právnickým osobám s účastí menší než 25%. V těchto případech se postupuje stejně jako v minulém období a zdaňuje se v Česku 15% srážkovou daní, do ostatních států podle smlouvy o zamezení dvojího zdanění. Příklad 3: Česká akciová společnost si společně s další a.s. založila dceřinou společnost s ručením omezeným ve které vlastní 20% podílů. Mateřská společnost rozhodla o rozdělení zisku dcery tak, že 3 mil. Kč budou určeny na podíly na zisku. 20% patří menšinovému zakladateli. Protože se jedná o vztah společnosti, která nemá alespoň 25% účast, osvobození nelze použít. Postup do 1.5.2004 i po 1.5.2004 bude shodný: - předpis nároku na podíly 431/346 - povinnost srazit daň 15% 346/342 - odvod daně FÚ 342/221 - úhrada podílů 364/221

600 90 90 510

000 000 000 000

Kč Kč Kč Kč

(20% ze 3 000 000)

Mateřská společnost přijme zdaněný podíl 510.000 Kč jako nedaňový výnos na účtech 221/665900. Pro většinového 80% vlastníka se využije osvobození. Pozor: novela zákona o daních z příjmů (669/2004 Sb.) bude postupně snižovat ukazatel % vztahu mezi mateřskou a dceřinou společností, takže v budoucích letech by se osvobození týkalo i společníků právnických osob s méně % účasti. Do roku 2009 došlo postupně ke snížení až na 10%. Příklad 4: Česká společnost s ručením omezeným má 2 společníky, každý má účast 50%. Společnost rozhodla o rozdělení zisku 1 000 000 Kč. Každý společník má nárok na 50% podílu. Protože se nejedná o vztah právnických osob, osvobození nelze použít. - 25 -

PROFEX 4/2003 Postup do 1.5.2004 i po 1.5.2004 bude shodný: - předpis nároku na podíly 431/346 1 000 000 Kč - povinnost srazit daň 15% 346/342 150 000 Kč - odvod daně FÚ 342/221 150 000 Kč - úhrada podílů 364/221 850 000 Kč Společníci přijmou zdaněný podíl, který se již neuvádí v jejich daňovém přiznání.

 Pozor: V roce 2004 NELZE polovinu sražené daně započítat jako slevu v daňovém přiznání k dani z příjmů právnických osob. Tyto slevy byly v § 35 zákona o daních z příjmů počínaje zdaňovacím obdobím 2004 zrušeny.

pisové skupiny 2. Podle zákona o rezervách platí, že rezerva musí být vždy tvořena minimálně dvě zdaňovací období. Maximální doba tvorby pro odpisovou skupinu 2 je 3 zdaňovací období. Bylo rozhodnuto, že rezerva bude tvořena 2 zdaňovací období. Podkladem pro tvorbu rezervy je plán oprav, kde je celková plánovaná částka nákladů 600 tis. Kč. Rezerva se bude tvořit 2 období, ročně to bude 600 tis. : 2 = 300 tis. Kč.

Účet 451 – Rezervy zákonné Jedná se o rezervy tvořené podle zákona o rezervách. Tvorba těchto rezerv je daňově uznatelným nákladem. V praxi jsou využívány zejména rezervy na opravy hmotného majetku, tvořené dle § 7 zákona o rezervách. Bohužel musím konstatovat, že v řadě případů, se kterými jsem se setkala, se tyto rezervy tvoří především pro momentální snížení daňového základu. Potřebná dokumentace se zpracovává ve chvíli, kdy správce daně ohlásí kontrolu a v naprosté většině případů se čerpání naslepo vytvářených rezerv nedá uhlídat. Z tohoto důvodu jsou rezervy na opravy hmotného majetku oblíbeným předmětem zkoumání správcem daně a častým důvodem doměrků s následnou penalizací.

Ve 12/2003 552/451

bude zaúčtován 300 tis.

daňový

náklad

Ve 12/2004 bude zaúčtován daňový náklad 552/451 300 tis.

Tento náklad se účtuje i v případě, že firma je ve ztrátě a další, byť daňové náklady, nepotřebuje nebo se jí dokonce nehodí, protože žádá o úvěr.

Správná tvorba rezerv na opravy hmotného majetku by měla vycházet z inventarizace dlouhodobého hmotného majetku, kde budou posuzovány předměty odpisové skupiny 2 až 5, jejich opotřebení a potřeba oprav. Na vybrané předměty, které bude potřeba opravit za 2 nebo více let se vypracuje plán konkrétní opravy a rozpočet nákladů na tuto opravu. Na základě takto provedené přípravy je možno zaúčtovat tvorbu rezervy. Následné čerpání rezervy je opět třeba bedlivě sledovat, aby faktury za provedené práce odpovídaly naplánované činnosti a zejména splňovaly náplň opravnikoliv technického zhodnocení. K tomuto účelu se provádí inventura rezerv podle jednotlivých karet rezerv.

Kromě § 7 zákona o rezervách je možno tvořit daňově uznatelné rezervy podle § 9 a 10 téhož zákona jako rezervu na pěstební činnost (lesy), odbahnění rybníků, skládky, odstranění důlních škod. V roce 2004 je daňově uznatelným nákladem tvorba rezervy podle těchto paragrafů pouze za předpokladu, že k datu podání daňového přiznání je na zvláštním účtu uložena částka peněz, která odpovídá vytvořenému nákladu na účtu 552. Peníze nesmí být použity na jiný účel. Viz § 10a) zákona o rezervách. Tvorba a čerpání daňových rezerv je řízena zákonem o rezervách, ale k jednotlivým rezervám je nezbytnou dokumentací plán oprav, rozpočet nákladů, karty rezerv. Rezervy podléhají dokladové inventuře.

Příklad: Účetní jednotka rozhodla o tvorbě rezervy na opravu stroje (musí být ve vlastnictví nebo nájmu) od-

Inventurní soupis rezerv na opravy dlouhodobého hmotného majetku Název

Zůstatek k 1.1.

Tvorba

Čerpání

Zůstatek k 31.12.

Rezerva č.1

210 000 Kč

0 Kč

210 000 Kč

0 Kč

Rezerva č.2

100 000 Kč

0 Kč

75 000 Kč

25 000 Kč

Rezerva č.3

150 000 Kč

75 000 Kč

0 Kč

225 000 Kč

Rezerva č.4

0 Kč

80 000 Kč

0 Kč

80 000 Kč

Rezerva č.5

0 Kč

65 000 Kč

0 Kč

65 000 Kč

Celkem

460 000 Kč 451

220 000 Kč obrat 552 MD

275 000 Kč obrat 552 DAL

395 000 Kč 451

Stav účtu

Karta rezervy na opravu dlouhodobého hmotného majetku Rezerva číslo:

1 - 26 -

PROFEX 1/2005 Název rezervy: Rezerva na opravu motoru nákladního automobilu inventární číslo 111 Rok zahájení tvorby: rok 2001 Rok plánované opravy: rok 2004 Tvorba rezervy: 3 roky Podklad pro rezervu: přiložený rozpočet od firmy Opravy a Údržba s.r.o. na plánované náklady 210000 Kč Rok Akce Částka

2001 Tvorba rezervy 70 000 Kč

2002 Tvorba rezervy 70 000 Kč

Oprava zahájena:

5. 7.2004

Oprava ukončena:

29.10.2004

Oprava provedena:

dodavatelsky

Číslo dokladu:

fa 2000698

Částka opravy:

279.180 Kč

Čerpání rezervy:

210.000 Kč

2003 Tvorba rezervy 70 000 Kč

zaúčtování:

2004 Čerpání 210 000 Kč

Zůstatek 0

511/321 451/652 sády, na opravu oken...). Ve většině případů je lépe tvořit více menších rezerv na jednotlivé opravy, než jednu rezervu velkou na celkovou opravu. Tento systém ovšem předpokládá dobrou evidenci.

Základní zásady tvorby rezerv na opravu hmotného majetku: • tvorba rezerv a jejich výše musí být prokazatelné (§3, odst.2,3 zákona o rezervách ). • rezervy lze tvořit pouze na opravy majetku ve vlastnictví poplatníka, případně na majetek najatý, pokud je poplatník k provádění oprav písemně zavázán dle uzavřené smlouvy. Lze je tvořit pouze na majetek zařazený do 2. nebo vyšší odpisové skupiny dle ZDP.

• rezerva se musí tvořit rovnoměrně a minimálně dva roky od data zahájení tvorby do data plánované opravy, přičemž rok zahájení tvorby se počítá, rok plánované opravy nikoliv. Výjimkou je možnost tvořit rezervu i v závislosti na opotřebení - například u nákladního automobilu lze tvořit rezervu na opravu podle počtu ujetých km.

• nesmí se tvořit na pravidelné opravy opakující se každý rok a na technické zhodnocení ani na opravy majetku, který je určen k likvidaci nebo na opravy majetku poškozeného v důsledku škody

Zároveň je od roku 1998 stanovena maximální doba tvorby rezervy podle zařazení opravovaného majetku do odpisové skupiny:

• rezerva se tvoří ke konkrétnímu majetku a ke konkrétní opravě (na opravu střechy, další na opravu faOS

Minimální doba tvorby rezervy

Max.doba tvorby rezervy, pokud Max.doba tvorby rezervy, tvorba byla zahájena v roce 1998 pokud byla tvorba zahájena 1999 a později

2

2 zdaňovací období

5 zdaňovacích období

3 zdaňovacích období

3 4

2 zdaňovací období 2 zdaňovací období

8 zdaňovacích období 12 zdaňovacích období

6 zdaňovacích období 8 zdaňovacích období

5,6

2 zdaňovací období

16 zdaňovacích období

10 zdaňovacích období

• při zjištění skutečnosti odůvodňující změnu výše rezervy, musí se provést úprava tvorby od toho roku, kdy byl zjištěn důvod (např. nárůst či snížení nákladů na základě nového rozpočtu apod.). Pokud je majetek, na jehož opravu byla tvořena rezerva, prodán či zlikvidován, rezerva se musí rozpustit

• obecně platí, že rezervu tvoříte podle znění zákona platného v roce zahájení tvorby rezervy, ale pro rozpouštění rezervy se vždy použijí pravidla uvedená v platném znění zákona. • opravu je nutno zahájit nejpozději ve zdaňovacím období následujícím po období v němž bylo plánováno zahájení opravy. Pokud se nám to nepodaří, musíte rezervu rozpustit do výnosů.

• na opravu, na jejíž úhradu byla vytvořena rezerva, musíte přednostně tuto rezervu také čerpat - opravu nelze pokrýt z jiného zdroje. Pokud do konce roku opravu nedokončíte, ve výši proopravovaných nákladů musíte rozpustit v tomto zdaňovacím období část rezervy (pokud nejste povinni ji rozpustit celou)

• rezerva musí být rozpuštěna v roce ukončení opravy, nejpozději však v roce následujícím po roce zahájení opravy.

- 27 -

PROFEX 1/2005

Příklad: Opravu plánujete zahájit v roce 2004, tvorbu rezervy zahájíte v roce 2002, plánovaný rozpočet 1 mil. Kč Rok

2002

2003

2004

Akce

Tvorba rezervy

Tvorba rezervy

Plánované zahájení opravy

Částka

500

500

Možné varianty: a) Opravu zahájíte v roce 2004, dokončíte v roce 2004: v roce 2004 rezervu rozpustíte. b) Opravu zahájíte v roce 2004, dokončíte v roce 2005: v roce 2004 rozpustíte rezervu ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2005 rozpustíte zbytek. c) Opravu zahájíte v roce 2004, do konce roku 2005 nedokončíte: v roce 2004 rozpustíte rezervu ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2005 rozpustíte zbytek. d) Opravu zahájíte v roce 2005, dokončíte v roce 2005: v roce 2005 rezervu rozpustíte. e) Opravu zahájíte v roce 2005, dokončíte v roce 2006: v roce 2005 rozpustíte ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2006 rozpustíte zbytek. f) Opravu zahájíte v roce 2005, do konce roku 2005 nedokončíte: v roce 2005 rozpustíte ve výši nákladů v tomto roce vynaložených na opravu, v roce 2006 rozpustíte zbytek. g) Opravu nezahájíte ani v roce 2005: v roce 2005 rozpustíte a správci daně budete muset zdůvodnit, proč jste plánovali opravu, která se neuskutečnila. ceny (především firmy zahraničních majitelůprávnických osob) vyhotovit roční účetní závěrku v době, kdy není úplně podrobně doděláno daňové přiznání. Dále by rezervu na daň z příjmů měly zaúčtovat firmy, které mají v určitých případech povinnost sestavit mezitímní účetní závěrku, např. při stanovení výše podílu v s.r.o. pro případy dědického řízení.

Potřebné podklady pro tvorbu rezerv: -

vnitropodniková směrnice upravující obecně postup tvorby rezerv,

-

věcný podklad pro opravu - rozpočet, kalkulace (nejlépe od externí firmy, lze použít i vlastní rozpočet),

-

rozhodnutí účetní jednotky o konkrétní rezervě (kolik let budete rezervu tvořit, plánované zahájení opravy - rezervu je nutno tvořit pravidelně a rovnoměrně),

-

interní účetní doklad, účetní zápis,

-

karta rezervy.

Z praxe znám situaci, kdy zahraniční mateřská společnost požaduje roční závěrku 20. ledna. Vzhledem k tomu, že daňové přiznání není hotové a skutečná daň není známá, zaúčtuje se předpokládaná daňová povinnost jako rezerva na daň z příjmů a účetnictví se uzavře. Samozřejmě, že firma má zaúčtovány všechny předpokládané účetní operace formou dohadných položek, účetních opravných položek, kursových rozdílů a dalších závěrkových operací, které jsou v prosinci běžné.

Účet 459 – Rezervy ostatní Rezerva na záruční opravy

Pokud bude účtována rezerva na daň z příjmů v závěrce k 31.12. je možno doporučit níže uvedený způsob.

Tyto rezervy se v praxi vytváří především u firem, které poskytují záruční opravy. Tvorba rezervy je nedaňová, v roce tvorby snižuje hospodářský výsledek, vlastní kapitál i možnosti rozdělení zisku. Ve firmě se tak zadržuje zdroj na náklady, které vzniknou v případě provádění následných záručních oprav.

- rezerva na odhadnutou daň z příjmů zaúčtováno 12/2003

5919/459

1.000.000,-- Kč

- v daňovém přiznání za rok 2003 je vypočítána a doúčtována daň např. v 04/2004 ve výši 1.020.000,-- Kč 5919/341 20.000,-- Kč 459/341 1.000.000,-- Kč

Pro způsob tvorby a čerpání účetních rezerv musí být vytvořena vnitropodniková směrnice, kde bude uveden způsob stanovení výše rezervy, zaúčtování i čerpání. Samozřejmě, že i nedaňové rezervy podléhají inventuře.

Účet 461 – Bankovní úvěry

• Zaúčtování tvorby účetních rezerv je nedaňovým nákladem 5549/459

V případě, že máte investiční úvěry, zkontrolujte správnost zaúčtování úroků z těchto investičních úvěrů. Do data zařazení jsou součástí pořizovací ceny (účtují se na 042) nebo nákladů (562), po datu zařazení jsou součástí nákladů na účtu 562. Počínaje rokem 2003 má účetní jednotka pro zaúčtování úroků do data zařazení právo volby. Je možné účtovat stejně jako

• Rozpuštění účetních rezerv je nedaňovým výnosem 459/5549 Rezerva na daň z příjmů Možnost tvorby této rezervy vznikla díky novele zákona o účetnicí a řeší tak situaci firem, které jsou nu-

- 28 -

PROFEX 1/2005 • vazba na základnu pro výpočet vypořádacích podílů družstev a s.r.o.

v předchozích letech (přes 042) nebo je možné účtovat přímo na účet 562 do nákladů. Zvolený způsob je potřeba zakotvit ve vnitropodnikové směrnici. Pokud jsou k úrokům z úvěrů poskytovány dotace, účtují se ve skupině 66 jestliže je úrok v nákladech nebo na DAL 042, jestliže je úrok součástí ocenění majetku na MD 042. Pokud špatně splácíte úvěr a jsou vám předepsány sankční úroky, jsou tyto úroky daňově uznatelné až při úhradě. Prominuté povodňové úvěry se zaúčtují do daňových výnosů na účet 648. Účetní jednotky, které za rok 2003 měly kladný základ daně, mají možnost udělat dodatečné daňové přiznání viz časopis Profex 4/2004.

O odloženém daňovém závazku se účtuje povinně, o odložené pohledávce se účtuje jen tehdy, když má účetní jednotka reálný předpoklad, že odložená daňová pohledávka bude v budoucnu uplatněna. Musí existovat předpoklad, že v budoucnu vznikne daňový základ. Vznik odloženého daňového závazku (pohledávky) je dán tím, že některé náklady a výnosy nejsou daňově uznatelné a tím vzniká rozdíl mezi účetním hospodářským výsledkem a základem pro výpočet daně (daňovým hospodářským výsledkem). Tento rozdíl je buď trvalý nebo přechodný. Trvalý rozdíl představují náklady a výnosy, které nikdy nebudou uznány jako daňové ( náklady na reprezentaci, dary neodčitatelné od základu daně, škody proti kterým není výnos, odměny statutárním orgánům, penále FÚ apod.). Z trvalých rozdílů odložená daň nevzniká. Vzniká však z přechodných rozdílů, tj. položek, které jsou zaúčtovány v účetním výsledku, ale daňově budou uplatněny v jiném období.

Účet 481 – Odložený daňový závazek a pohledávka Počínaje rokem 2002 zjišťují výši odložené daně všechny účetní jednotky, které mají povinnost mít závěrku ověřenou auditorem. Jsou to: • akciové společnosti vždy • s.r.o.při splnění ukazatelů § 20 zákona 353/2001 Sb. • družstva § 20 • v.o.s. § 20

Odložený daňový závazek

• komanditní společnosti § 20

• Rozdíly mezi účetním a daňovým odpisem (účetní a daňovou ZC). Jestliže je malý účetní odpis a např. zrychlený daňový odpis, zaplatíme v roce zrychleného odpisu na dani méně, než bychom platili z účetního výsledku. Část daně jsme díky zrychlenému odpisu odložili do jiného období, vzniká odložený daňový závazek. Zaúčtování odloženého daňového závazku v běžném roce (592/481) je zohledněním toho, že v budoucnu z tohoto roku vyplývá vznik účetního případu 591/341. Vlastní kapitál je snížen o takovou částku, jakoby byl snížen kdyby byly účetní a daňové odpisy stejné.

• fyzické osoby účtující v soustavě podvojného účetnictví § 20 • podniky ve skupině ( právnické osoby, které mají mezi sebou vazby více než 20% účasti na základním kapitálu, Postupy účtování, Čl.I úvodní ustanovení, odst. 5 Povinnost auditu se hodnotí podle roku 2003 a 2004, je požadováno splnění 2 ze tří ukazatelů ve dvou po sobě jdoucích letech. Ukazatele jsou brutto aktiva nad 40 mil. Kč (sloupec 1, řádek 1 rozvahy), obrat nad 80 mil.Kč (účtová tř. 6 výnosy), průměrný přepočtený počet zaměstnanců nad 50. V roce 2004 se povinnost auditu akciových společností hodnotí podle stejných ukazatelů, ale zde postačuje splnění jediného ukazatele ve dvou po sobě jdoucích letech.

• Vystavené nezaplacené penalizační faktury. V účetním výsledku hospodaření se objeví ve výnosech položka, ze které nebude počítána daň, která se stane daňovým výnosem až v době úhrady. Vzniká tak odložený daňový závazek. Pokud však k takové pohledávce bude existovat opravná položka, celkový dopad je nulový.

Účetní jednotky, které tyto ukazatele nesplní mohou o odložené dani účtovat podle svého rozhodnutí. Pokud si tuto metodu zvolí, musí v ní pak pokračovat.

• Rozdílů, ze kterých vzniká odložený daňový závazek je málo. Podle mého názoru bude v běžné praxi vyčíslen odložený daňový závazek pouze z rozdílu účetní a daňové zůstatkové ceny odpisovaného majetku.

Zaúčtování odložené daně ZÁVAZEK 592/481

POHLEDÁVKA povinně

Odložená daňová pohledávka

481/592 opatrně

• Daň z nemovitostí je zaúčtována v roce běžném roce, není uhrazena, daňově uznatelná bude v roce úhrady. V roce běžném je tato daň připočitatelnou položkou v daňovém přiznání. To, co jsme nezaplatili zdaníme, a na účet 591/341 se dostane o něco více než kdyby byla daň z nemovitostí zaplacena. V roce úhrady bude tato položka snižovat daňový základ, i když už nebude zaúčtována v nákladech. V roce běžném proto vzniká odložená daňová pohledávka o které bychom měli účtovat 481/592 – vytvořit zpět část vlastního kapitálu. Zde ale musí existovat reálný předpoklad, že v budoucnu vznikne daňový základ ze kterého bude možno daň z nemovitostí nezapla-

Zaúčtování výše uvedených případů má dopad do ř. vlastního kapitálu rozvahy, což s sebou následně přináší dopad do řady hodnotících ukazatelů. • hodnocení banky • § 25w zákona o daních z příjmů • rozdělení zisku § 178 obchodního zákoníku • vazba na obchodní zákoník, kdy ztráta dosáhne poloviny základního kapitálu - 29 -

PROFEX 1/2005 391- opravné položky podle par.8)-konkurzní 100%

cenou a zdaněnou v roce běžném následně odečítat. Největším problémem bude podle mého názoru právě odhad budoucího vývoje účetní jednotky a rozhodnutí zda je možno o odložené daňové pohledávce účtovat.

391- opravné položky podle par.8a)- různá výše % podle doby po splatnosti 391- účetní opravné položky

• Jestliže se účetně odpisuje a daňové odpisování bylo přerušeno má účetní jednotka nízkou účetní a vysokou daňovou zůstatkovou cenu. Vzniká odložená daňová pohledávka (nárok na zvýšení hodnoty vlastního kapitálu (481/592), ovšem opět musí existovat reálný předpoklad, že v budoucnosti až daňový základ vznikne, uplatní se daňové odpisy a daň bude skutečně uspořena.

Pokud bychom se vrátili k příkladu účetních opravných položek z části opravné položky k pohledávkám, měla firma vytvořené daňové opravné položky na účtu 391AE daňová,ve výši 1.000.000,-- (jedná se o opravné položky k pohledávkám za dlužníky v konkursu). Účetní opravné položky jsou vypočítány na 1.675.000 Kč. Celkem účet 391 tvoří 1.675.000,-- Kč. Z toho je na samostatném analytickém účtu 391- daňové opravné položky 1.000.000,-- Kč.

• Rozdíl mezi účetní a daňovou základnou opravných položek k zásobám. Předpokládejme, že v roce běžném bude zaúčtována opravná položka k bezobrátkovým zásobám, které mají účetní hodnotu 1.000.000,-- Kč. Opravná položka se zaúčtuje ve výši 80% na 5599/191 a sníží hodnotu výsledku hospodaření a hodnotu vlastního kapitálu. Daň tohoto roku bude vycházet z vyššího základu a na účtu 591/341 se objeví vyšší částka než by byla zaplacena v případě prodeje nebo spotřeby zásob. Vzniká tak odložená daňová pohledávka, protože existuje reálný předpoklad, že zásoby budou v budoucnu prodány a celá jejich pořizovací cena vstoupí do daňového základu. Pokud by existoval reálný předpoklad, že zásoby budou nedaňově odepsány, jejich pořizovací cena nevstoupí do daňového základu, žádná pohledávka by nevznikla.

Od celkové hodnoty účtu 391 se odečtou daňové opravné položky zaúčtované na daňových analytických účtech a rozdíl je základ pro další zkoumání a případné vyčíslení odložené daňové pohledávky. V našem příkladu je třeba těchto 675.000,- Kč účetních opravných položek vyhodnotit z hlediska budoucí daňové účinnosti. • uplatnitelná ztráta je položka, která v případě daňového zisku sníží daň, proto z titulu daňových ztrát vzniká odložená daňová pohledávka. Účetní jednotka musí mít reálný předpoklad, že tuto ztrátu využije k budoucím ziskům. Výpočet vychází z tabulky E daňového přiznání. Jednotlivé ztráty je potřeba rozebrat z hlediska jejich využitelnosti. .

• Rozdíl mezi účetní a daňovou hodnotou opravných položek k pohledávkám: Tento rozdíl vzniká z odlišného účetního a daňového působení opravných položek k pohledávkám. Pokud účetní jednotka využívá opravných položek pouze ke snížení daňového základu a účetní opravné položky netvoří, vznikne jí stejné účetní i daňové působení účtu 558 a nevznikne odložený daňový závazek ani pohledávka. Pokud jsou účetní opravné položky tvořeny, jsou vyšší než daňové, vzniká odložená daňová pohledávka v případě, že existuje předpoklad, že část účetních opravných položek se stane v budoucnu daňovými opravnými položkami. Právě z této částky, která se může uplatnit v daních vzniká odložená daňová pohledávka. Přechodný rozdíl nelze proto zjistit přímo z účetnictví z účtů 391, ale z řádného rozboru opravných položek k pohledávkám. Doporučuji zabývat se pouze významnými položkami. Pokud máte pouze daňové opravné položky, odložená daň nevzniká. Pokud máte pouze účetní opravné položky, které nebudou nikdy daňovými, odložená daň nevzniká.

V tabulce E daňového přiznání jsou uvedeny využitelné ztráty. Jedná se např. o celkovou částku 10.000.000,-- Kč. Ztráty pochází z roku 98 a 99. Pro zaúčtování odložené daňové pohledávky musí existovat reálný předpoklad, že do roku 2004 včetně, vznikne daňový základ, proti kterému bude možno ztrátu využít. Je problematické požadovat po auditorovi, aby neměl výhradu k takové pohledávce, když účetní jednotka za celou dobu podnikání měla zisk jednou a to 200.000,-- Kč. • uplatnitelný reinvestiční odpočet je rovněž položka, ze které může vzniknout odložená daňová pohledávka. Výpočet vychází z tabulky F daňového přiznání a stejně jako u ztráty musí existovat reálný předpoklad, že odpočet bude uplatněn od daňového základu a že nebude pro nedodržení podmínek vracen. • Způsob zjištění a zaúčtování odloženého daňového závazku (pohledávky) konzultujte se svým auditorem. Níže uvádím případy ze kterých se v běžné praxi bude nejčastěji vyčíslovat odložený daňový závazek (pohledávka).

Pro snadnější vyčíslení odložené daně z opravných položek i pro kontrolu jejich daňového uplatnění je nutná analytická evidence v členění na: Přechodný rozdíl

Výpočet

Z/P

Odpis D>U

Z rozdílu účetní a daňové ZC ÚZC>DZC

Z

Odpis D
Z rozdílu účetní a daňové ZC ÚZC
P

- 30 -

Nejvhodnější je sestava z modulu majetek, kde lze přímo zjistit účetní a daňovou zůstatkovou cenu.

PROFEX 1/2005 Účetní rezervy

Ze stavu účtu 459

P

Týká se pouze účetních rezerv, které se stanou v budoucím období daňovým nákladem-rezerva na záruční opravy, rezerva na daň z převodu nemovitostí apod.

Opravné položky k zásobám

Ze stavu účtu 191 s přihlédnutím k užití zásob

P

Pokud se počítá s tím, že zásoby budou prodány byť se ztrátou, vycházíme z celé hodnoty účtu 191. Pokud by se počítalo s tím, že vznikne nedaňová škoda, nebude účet 191 podkladem pro výpočet odložené daně.

Opravné položky k pohledávkám

Ze stavu účtu 391, jeho rozboru a významnosti pohledávky

P

Pokud existuji jen daňové 391, odložená daň nevzniká. Nevzniká ani když existují pouze účetní 391. Pouze v kombinaci účetních i daňových 391 je možno hledat základ pro odloženou daň.

Daňová ztráta dosud neuplatněná

Z daňového přiznání tabulka E

P

Řádek 9, sloupec 5. Upozorňuji, že do této tabulky se uvádí i ztráta běžného roku opsaná z řádku 220 daňového přiznání roku 2002.

Reinvestiční odpočet dosud neuplatněný

Z daňového přiznání tabulka F

P

Tabulka Fb) řádek 8

027 z vkladu ,odpisy nejsou daňově uznatelné, nevzniká přechodný rozdíl. Princip vzniku odložené daně je odlišný než u výše uvedených příkladů

Z rozdílu účtů 027 a 087. Povinnost účtovat o odloženém závazku vyplývá z vyhlášky 500/2002 Sb. a z ČÚ standardu č. 003.

Z

Odložený daňový závazek z přeceněných aktiv není přechodným rozdílem. V tomto případě má charakter rezervy na daň ze zisků, které s těmito aktivy vytvoříme. Přestože bude účetní výsledek ztráta (odpisy nejsou daňově uznatelné), daňový výsledek může být zisk, ze kterého vyplyne daňová povinnost.

Nerealizovaný kursový zisk Z rozdílu analytických účtů 663563 nereal. kursové rozdíly

Z

Samostatné analytické účty z nereal. kursových rozdílů. Nový titul roku 2003 u účetních jednotek, které odložily zdanění do roku 2004 až 2006.

Výpočet odloženého daňového závazku (pohledávky) za rok 2004. Do tabulky se použijí čísla z konce roku 2004 a zjistí se výše odloženého daňového závazku na konci roku 2004. V prosinci 2004 se zaúčtuje pouze změna stavu účtu 481 zápisem 5929/481 nebo 481/5929. Stav k 31.12.2004 Přechodné rozdíly ZC majetku Opravné položky k pohledávkám

Účetní vliv Kč

Daňový vliv Kč

9000000

4000000

700000

500000

Daňová ztráta

-3000000

Reinvestiční odpočet Ostatní

0

Celkem přechodné rozd.

Rozdíl Kč

Závazek +

+5000000

UZC větší než DZC + UZC menší než DZC -

-200000 Účetní oprav.polož. > D -3000000

Tabulka E

DP -

0

0 Tabulka F

DP -

0

0 +1800000

Zůstatek účtu 481 z minulých let je závazek ve výši 465.000,- Kč. Na konci roku 2004 je zjištěn závazek ve výši 558.000,- Kč (1.800.000 x 0,31). V prosinci 2004 bude zaúčtována změna stavu účtu 481 na celkovou hodnotu 558.000,- Kč zápisem 5929/481 ve výši 93.000,- Kč.

Pohledávka -

rozdíl x 0,26 = odložená daň

Závazky po splatnosti Jestliže existují v účetnictví závazky ať v účtové třídě 4 nebo 3, které jsou po splatnosti a blíží se doba jejich promlčení, je potřeba, aby účetní jednotka zvážila, jak s těmito závazky naložit. Promlčecí lhůta je tříletá pro závazky, které vznikly podle občanského zákoníku a čtyřletá pro závazky vzniklé podle obchodního zákoníku. Lhůtu je možno pozastavit nebo prodloužit např. písemným uznáním, soudem, max. však

Pokud by např. na konci roku 2004 vyšla hodnota závazku 400.000,- Kč, zaúčtuje účetní jednotka 481/5929 65.000,- Kč a tím sníží stav účtu 481 právě na 400.000,- Kč. - 31 -

PROFEX 1/2005 na dobu 10 let. V praxi je potřeba vzít v úvahu neustále navrhovanou novelu zákona o daních z příjmů. Ani v roce 2004 tato novela neprošla, ale stále je uvažováno, že se to jednou schválí.

vinnost odvádět srážkovou daň. Srážku je povinen provést plátce při výplatě, poukázání nebo připsání úhrady ve prospěch poplatníka. Postup je řešen pro zahraniční faktury z Rakouska a Německa.

Připomínám, že novelou zákona 310/2002 Sb., zákon o utajovaných skutečnostech byla provedena i nepřímá novela zákona č. 42/1992 Sb., transformační zákon. Do par. 13 byl doplněn odstavec 4), který zní:

• U příjmů podle § 22 odst.1 písm. c), f) a g) v bodech 1,2,5 a 6 provádí plátce srážku nejpozději v den kdy se o závazku účtuje v souladu se zákonem o účetnictví. V praxi se v tomto případě nejčastěji vyskytují nájemní smlouvy za nájem movitého majetku (stroje). V české firmě se nejpozději v prosinci zaúčtuje dle smlouvy do nákladů na 518 částka nájmů. Tato částka pak podléhá srážkové dani, která se odvádí do konce ledna 2005.

Právo na vypořádání majetkového podílu se promlčí za deset let ode dne uplynutí sedmileté lhůty od schválení transformačního projektu. Účinnost novely zákona je dnem vyhlášení tj. 12. července 2002. Tato novela se týká pouze pohledávek 7 letých oprávněných osob, které se nestaly členy družstva. Nároky těchto osob jsou u povinné osoby zaúčtovány na dlouhodobých závazcích.

Příklad: - Nájemné dle smlouvy

Příklad: druhá valná transformační hromada se konala 20.11.1992 + 7let je rok 1999 + 10 let je 21.11.2009. Právo na vypořádání majetkových nároků oprávněných osob - nečlenů, které byly schváleny v transformačním projektu dne 20.11.1992 bude promlčeno 21.11.2009.

1000

518/321

- Předpis srážkové daně

50

321/342

- Úhrada daně

50

342/221

Srážková daň se v ČR odvádí z některých faktur, které představují pro cizí firmu zdroj příjmů z území ČR. Za tyto příjmy se považují dle § 22 zákona o daních z příjmů: 1a)

Promlčené závazky dosud nemusí být povinně účtovány do výnosů. Tato povinnost existuje u závazků zaniklých.

příjmy z činností vykonávaných prostřednictvím stálé provozovny. Stálou provozovnou se rozumí např. staveniště, místo provádění stavebně montážních projektů a místo poskytování činností a služeb (dle par 22 c , 22 f) sem patří různé služby včetně oprav , zjednodušeně řečeno část náplně nákladových účtů 511 a 518. Samostatně jsou v zákoně vyjmenovány služby jako obchodní a technické poradenství, řídící a zprostředkovatelská činnost , činnost cizích daňových poradců a obdobná činnost poskytovaná na území ČR, což účtujete rovněž na 518. V níže uvedených bodech písmene g) jsou uvedeny faktury, které nemohou způsobit vznik stálé provozovny (licenční poplatky za využívání software, jiné průmyslové licence, veřejně nedostupné a utajované technické, výrobní, vědecké a obchodní informace). U těchto faktur je uveden postup v bodě 1g).

Zaniklé závazky musí být ke dni zániku odepsány povinně do výnosů. K zániku závazků dochází: • zánik závazku splynutím nastává v případě, že se setkají vzájemné závazky a pohledávky např. při sloučení firem. Pokud mají stejnou výši započtou se 321/311. Ale může se stát, že u jedné firmy byla pohledávka postupně procentně odepsána (pohledávka z roku 94) a má zůstatek menší než je závazek v druhé účetní jednotce. V takovém případě se část ve výši zůstatku 311 započte a zbytek závazku je zaúčtován do výnosů. • zánik závazku prominutím. Účtuje se podle dohody o prominutí závazků. • zánik závazku bez právního nástupce. K této situaci v praxi dochází v případě, že věřitel chce vstoupit např. do likvidace a odepíše nedaňově pohledávky, o nichž je přesvědčen, že by je nevymohl, nebo náklady na vymožení pohledávky by byly vyšší než příjem z pohledávky. Likvidace úspěšně proběhne a firma je vymazána z obchodního rejstříku a neexistuje právní nástupce. Dlužník má závazek, který je zaniklý, protože i firma je zaniklá. Takový závazek je nutno odúčtovat do výnosů.

Stálá provozovna vzniká, jestliže výše poskytované činnosti jednoho dodavatele trvají déle než 6 měsíců. Časová podmínka se posuzuje samostatně pro samostatné akce. Stavebně montážním projektem se rozumí ucelená dodávka stavebního díla (SKP 46), stavební části nebo technologické části, kterou dodavatel provádí samostatně – viz. pokyn D-190 k par. 22, bod 7 a další. S Rakouskem i Německem máme smlouvu, která prodlužuje vznik stálé provozovny na 12 měsíců. Takže jestli se faktury od jednoho dodavatele opakují-mají trvalý charakter, slouží pro jednu akci, trvají déle než 12 měsíců a není mezi nimi přestávka 12 měsíců, a jsou to faktury za výše uvedené práce a služby s výjimkou těch v 1g) vzniká stálá provozovna. Pokud vznikne stálá provozovna odvádí se srážková daň z jednotlivých faktur formou 10% zajištění ( a to i z faktur před vznikem stálé provozovny). Do daňového přiznání se v roce vzniku stálé provozovny zahrnou i příjmy dosažené stálou provozovnou od zahájení činnosti v předchozích zdaňovacích obdobích. Vznik stálé provozovny se oznamuje na FÚ, může to být i dříve než uplyne 12 měsíců, pokud se domníváte, že stálá provozovna vznikne. Oznámení se provádí podle § 33/3 zákona o správě daní a poplatků. Daň se zajišťuje

Účtová třída 5 Účet 513 – Náklady na reprezentaci Z dokladů, které jsou zaúčtovány na účet 5139 nelze uplatňovat DPH na vstupu. Účet 518 – Ostatní služby • Pokud jste odběrateli zahraničních služeb, je potřeba si uvědomit, že z některých faktur za služby je po- 32 -

PROFEX 1/2005 podle § 38e) zákona o daních z příjmů. Správce daně může rozhodnout, že zajištění bude nižší, nebo nebude prováděno. Při vzniku stálé provozovny je komunikace s FÚ nezbytná.

Účet 549 – Manka a škody Tato manka nemají povahu zcela mimořádných událostí jakou jsou např. povodně nebo požár. Jedná se o úbytky ke kterým dochází v praxi běžně a u kterých je nutno posoudit jejich daňovou účinnost.

1c) příjmy z jednorázově prováděných činností (oprav) a služeb, tj. příjmy, které nezpůsobí vznik stálé provozovny. Opět je to náplň účtu 511 a 518 v případě faktur, které nemají trvalý charakter, opět s výjimkou uvedenou v 1g). Tyto faktury nepodléhají žádné srážkové dani. V případě potřeby je nutné doložit potvrzení o daňovém domicilu společnosti, která fakturuje, aby bylo jasné, odkud společnost je a že s tímto státem máme smlouvu o zamezení dvojího zdanění.

• Na vrub účtu 549 se účtují manka a škody na majetku. Jedná se např. o manka a škody nad normu přirozených úbytků zásob (nakoupených i vlastní výroby), úplnou či částečnou škodu na nedokončené výrobě. Částečnou škodu na nedokončené výrobě lze vyjádřit ve výši úhrady od pojišťovny. Do výše náhrad je účet 549 daňově uznatelný. Nutné porážky zvířat a konfiskáty se účtují jako prodej i když není dosaženo tržby. Nezaviněný úhyn základního stáda se účtuje na 549. Jestliže existuje potvrzení od veterináře, že jde skutečně o nezaviněný úhyn, náklad je daňově uznatelný.

1g) -

licenční poplatky např. za užití počítačových programů, které nejsou ve vlastnictví (tzv. nájemní smlouvy na software),

-

různá technická poradenství a poradenství za zavedení tohoto systému, tj. veřejně nedostupné a utajované technické, výrobní, vědecké a obchodní informace

-

příjmy z užívání movité věci nebo její části umístěné na území ČR ( nájmy strojů)

• technologické úbytky se účtují jako spotřeba a na tento účet nepatří. Samozřejmě, že se z daňového hlediska jedná o technologické úbytky podložené a zdůvodnitelné • manka v normě na tento účet nepatří, podložená a zdůvodnitelná manka v normě se účtují jako spotřeba

Tyto příjmy jsou řízeny smlouvou o zamezení dvojího zdanění a podléhají 5% srážkové dani. Smlouva o zamezení dvojího zdanění s Rakouskem má č. 48/1979 Sb. S Německem máme smlouvu ve všech bodech kromě podílů na zisku stejnou. Má č. 18/1984 Sb. -

podíly na zisku do Rakouska se zdaňují srážkou dle smlouvy ve výši 10%, pokud splní podmínky §19 ZDP jsou od 1.5.2004 od srážkové daně osvobozeny.

-

úroky jsou od 1.5.2004 osvobozeny.Jsou však hlídány jinými předpisy. Jejich daňová uznatelnost se testuje na par.25w) zákona o daních z příjmů. Úroky, které nevyhoví § 25w mohou být v některých případech správcem daně překvalifikovány na podíly na zisku s příslušnou srážkovou daní (§ 22/1g3 a pokyn D-190 k § 22 bod 10).

-

Účet 569 – Manka a škody na finančním majetku • Na účtu 569- Manka a škody na finančním majetku se účtuje manko v pokladně. Pokud bude předepsána náhrada zaúčtuje se pohledávka proti účtu 668Ostatní finanční výnosy. • Pokud se účtuje k mankům a škodám zúčtovaným na 549 a 569 náhrada, je třeba ji účtovat do stejného patra výsledku na účty 648, 668. Účet 562 – Úroky Jestliže má účetní jednotka úročené úvěry a půjčky musí podle druhu těchto závazků provádět testy daňové uznatelnosti nákladů na účtu 562 podle níže uvedených ustanovení zákona o daních z příjmů. U úroků z úvěrů od českých bank se neprovádí žádné testy.

příjmy z užívání movité věci umístěné na území ČR (nájem movité věci) bez přechodu vlastnictví (nejedná se o finanční leasing) jsou zdaněny podle smlouvy 5% srážkou.


§ 23/7 výše úroků mezi spojenými osobami nesmí z daňového hlediska přesáhnout 140% diskontní sazby ČNB platné ke dni poskytnutí půjčky. Jednáli se o půjčku od společníka může být sazba nižší nebo nulová.

Účty 544 a 644 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení


§ 24/zi jestliže je na straně věřitele fyzická osoba nebo podnikatel účtující v soustavě jednoduchého účetnictví musí být úrok uhrazen, aby byl považován za daňově uznatelný náklad. Příjemce úroku zdaní příjem jako dílčí základ daně ve svém daňovém přiznání v roce kdy skutečně obdrží peníze. Pokud nebude úrok uhrazen v běžném roce, stane se u dlužníka připočitatelnou položkou v daňovém přiznání běžného roku 2 a odpočitatelnou položkou v daňovém přiznání v roce úhrady.

Od 1.1.2001 došlo k významné změně v účtování o smluvních pokutách, úrocích z prodlení s výjimkou úroků z prodlení dle smlouvy o úvěru, poplatcích z prodlení, penále a jiných sankcí ze smluvních vztahů, postižních částek dle zákona směnečného a šekového a odstupného v případě odstoupení od smlouvy dle §355 obchodního zákoníku (dále jen "smluvní sankce"). Postupy účtování pro podnikatele zavedly od 1.1.2001 účtování o smluvních sankcích bez ohledu na to, zda byly zaplaceny či nikoliv. Smluvní pokuta a penále se účtují předpisem do nákladů nebo výnosů a jejich daňová uznatelnost se musí při tvorbě daňového přiznání vyhodnotit podle toho zda byly uhrazeny.

U zahraničních osob byl test na úhradu počínaje rokem 2004 ze zákona vypuštěn.
§ 25/w. Podle tohoto ustanovení se provádí u kapitálově spojených osob (vlastnictví více než 25% - 33 -

PROFEX 1/2005 podílů na základním kapitálu) test na výši vlastního kapitálu podle níže uvedeného vzorečku.

neme 70 tis. daňových a 30 tis. nedaňových úroků.

SVK x 4 K = ---------------------------Průměrný stav půjček

Příklad 2: Společník (akcionář s 30% podílem), česká právnická osoba , půjčil do společnosti B půjčku 1.000.000,-- Kč. 140% diskontní sazby ČNB k datu poskytnutí půjčky je 7%. Vlastní kapitál k 1.1.testovaného roku (rozvaha k 31.12. minulého roku) je 1.500.000,-- Kč. Výše půjčky se v průběhu roku nezměnila.

Koeficient K = nebo je větší než 1, všechny úroky jsou daňově uznatelné. Koeficient K je menší než 1 – úroky se rozdělí na daňovou a nedaňovou část. Např. K=0,8 znamená, že 80% úroků z půjčky je daňových a 20% je nedaňových.

a) půjčka je poskytnuta jako bezúročná. V tomto případě neprovádí účetní jednotka žádný z výše uvedených testů.

Podrobný postup je uveden v pokynu D 190 k §25. Stav vlastního kapitálu se bere z 1.1. testovaného roku.

b) půjčka je úročena 5% sazbou. Na účtu 562 je zaúčtováno 50 tis. Kč.

Příklad 1:

- test na § 23/7 na cenu obvyklou úroku. Úrok nepřesahuje diskontní sazbu a smí být nižší. Podmínka § 23/7 je splněna.

Společník, česká fyzická osoba vlastnící 100% podílů, půjčil do své společnosti půjčku 1.000.000,-- Kč. 140% diskontní sazby ČNB k datu poskytnutí půjčky je 7%. Vlastní kapitál k 1.1. testovaného roku (rozvaha k 31.12.minulého roku) je 200 tis. Kč. Výše půjčky se v průběhu roku nezměnila.

- test na § 24/2zi = test na úhradu úroků se u půjček mezi českými právnickými osobami neprovádí. - test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o kapitálově spojené osoby. V tomto případě se test musí provádět.

a) půjčka je poskytnuta jako bezúročná. V tomto případě neprovádí účetní jednotka žádný z výše uvedených testů.

K= (4 x 1.500.000): 1.000.000 = 6

b) půjčka je úročena 5% sazbou. Na účtu 562 je zaúčtováno 50 tis. Kč.

Úroky zaúčtované na účtu 562 budou ve celé výši daňově uznatelné.

- test na § 23/7 zákona o daních z příjmů = test na cenu obvyklou úroku. Úrok nepřesahuje diskontní sazbu a smí být nižší. Podmínka § 23/7 je splněna.

c) půjčka je úročena 10% sazbou. zaúčtováno 100 tis. Kč.

- test na § 23/7 zákona o daních z příjmů = test na cenu obvyklou úroku. Úrok přesahuje diskontní sazbu o 3%, která jsou nedaňová. Na účtu 562 bude 70 tis. daňových a 30 tis. nedaňových.

- test na § 24/2zi = test na úhradu úroků, které musí být zaplaceny, aby byly daňově uznatelné. Úroky jsou zaplaceny, podmínka je splněna. Z pohledu tohoto § jsou úroky daňově uznatelné.

- test na § 24/2zi = test na úhradu úroků se neprovádí.

- test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o kapitálově spojené osoby. U společníka, který vlastní více než 25% podílů se test musí provádět.

- test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o kapitálově spojené osoby. K= (4 x 1.500.000): 1.000.000 = 6, úroky jsou daňově uznatelné, ale opět se musíme řídit testem, který vyšel nejhůře, tj. test na cenu obvyklou. 70 tis. bude daňových, 30 tis. nedaňových.

K= (4 x 200.000): 1.000.000 = 0,8 Úroky zaúčtované na účtu 562 budou ve výši 80% (40 tis.) daňově uznatelné a 10 tis. bude nedaňových. c) půjčka je úročena 10% sazbou. zaúčtováno 100 tis. Kč.

Na účtu 562 je

Na účtu 562 je

Příklad 3: Česká právnická osoba nespojená, půjčila do společnosti B půjčku 1.000.000,-- Kč. 140% diskontní sazby ČNB k datu poskytnutí půjčky je 7%.

- test na § 23/7 zákona o daních z příjmů = test na cenu obvyklou úroku. Úrok přesahuje diskontní sazbu o 3%, která jsou nedaňová. Na účtu 562 bude 70 tis. daňových a 30 tis. nedaňových.

a) půjčka je poskytnuta jako bezúročná. V tomto případě neprovádí účetní jednotka příjemce půjčky žádný test, protože nemá co testovat. Věřitel, který by měl mít z půjčky výnos, může mít při kontrole problém a může mu být dodaněn úrok v obvyklé výši, pokud ekonomicky nezdůvodní proč půjčil bezúročně.Důvody hodnotí FÚ. (Obvyklou výší by zde nebyla diskontní sazba, ale % za které obvykle půjčují banky v místě věřitele).

- test na § 24/2zi = test na úhradu úroků, které musí být zaplaceny, aby byly daňově uznatelné. Úroky jsou zaplaceny, podmínka je splněna. Z pohledu tohoto § jsou úroky daňově uznatelné. - test na § 25/1w = test na výši vlastního kapitálu v případě, že se jedná o spřízněné osoby.

b) půjčka je úročena 10% sazbou. v žádném nebezpečí, má velký výnos.

K= (4 x 200.000): 1.000.000 = 0,8 Úroky zaúčtované na účtu 562 budou ve výši 80% (80 tis.) daňově uznatelné a 20 tis. bude nedaňových.

Věřitel není

Dlužník má na účtu 562 zaúčtováno 100 tis. Kč. V tomto případě může nastat situace, kdy úrok v této výši bude v nákladech ponechán, protože bude ekonomicky zdůvodněn, např. tím, že v bance by byl pla-

Ze 3 provedených testů se budeme řídit tím, který vyšel nejhůř, tj. test na cenu obvyklou, kterým dosáh- 34 -

PROFEX 1/2005 cen úrok z úvěru 11% apod. Připomínám však, že správce daně přijímá důkazy dle své úvahy. V případě, že se mu výše úroku nebude zdát přiměřená, může jejich část vyloučit ze základu daně. (§ 23/7 jinak spojené osoby). Potom nastoupí složitý rituál námitek, odvolání, a bude-li mít účetní jednotka zájem, spor rozřeší soud.

má důsledek v nedostatečné aktivaci nedokončené RV. Pokud tedy máte velký rozdíl mezi počátečním stavem účtu 121 a zůstatkem tohoto účtu (zůstatek je menší) zkontrolujte výsledovku výkonů, zda máte u všech výkonů, které ovlivňují stav NV, zaseto, pohnojeno, zúčtovány mzdové náklady apod. Skutečné vlastní náklady pro ocenění nedokončené rostlinné výroby by měly obsahovat podíl režie RV a podíl nákladů na pomocné činnosti.

Test na úhradu úroků ani test na výši vlastního kapitálu se neprovádí, účetní jednotky nejsou spojené. Účet 582 – Škody

Účet 622

Na tento účet se účtují škody zcela mimořádného charakteru, např. povodňové škody, krádeže, úplné zničení majetku požárem, bouračkou apod.

• neprovedená aktivace vnitropodnikových služeb při pořízení majetku. Jedná se např. o vlastní dopravu dlouhodobého majetku. Doprava vlastními auty patří do pořizovacích cen, oceňujete na úrovni vlastních nákladů .

Vzniklé škody na majetku vedou k vyřazení tohoto majetku z účetnictví a účtují se na účtu 582. Z důvodu živelních pohrom jsou plně daňově uznatelné bez ohledu na výši náhrad či darů, které obdržíte. Škody ze živelních pohrom jsou vymezeny zákonem o daních z příjmů § 24 odst. 10. Výši škody musí poplatník doložit posudkem pojišťovny nebo soudního znalce. Daňově uznatelnou je i škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem. Ostatní škody na majetku, které vedou k jeho vyřazení se testují do výše dosažených náhrad (účet 582 je daňově uznatelný do výše přijatých plnění na 688 od toho kdo poškodil nebo od pojišťovny.

Účet 624 • neprovedená aktivace investičních zakázek. Pokud stavíte investice ve vlastní režii a celý rok účtujete vše do nákladů, je třeba nejpozději při uzávěrce aktivovat tyto náklady do výnosů zápisem 042/624. Aktivujete včetně výrobní režie, pokud doba vytvoření majetku přesahuje dobu jednoho roku zahrnujete i podíl správní režie. Od 1.1.2001 se do ocenění investice již nezahrnují kursové rozdíly (novela ÚOPÚ ÚT0, čl.VII odst. 1 písm.a).

Opravitelné škody na hmotném majetku nejsou škodou ve smyslu zákona o daních z příjmů a nevedou k vyřazení majetku z evidence. Faktury za opravy nebo náklady na vnitropodnikové opravy jsou daňovým nákladem bez ohledu na přijatá plnění. Náklady na opravy jsou v provozních nákladech (511,521,501), přijaté náhrady patří do provozních výnosů na účet 648.

V praxi se používají dva způsoby účtování o vlastních investicích: 1) všechny výdaje na investice se účtují rovnou na účet 042. Tento způsob je výhodný hlavně pro investice budované převážně dodavatelským způsobem včetně práce. Účet 042 je praktické rozdělit na jednotlivé analytiky dle jednotlivých investic. Pokud tento způsob používáte, častou chybou je, že zapomínáte aktivovat práci vlastních zaměstnanců (042/624) ve výši skutečných nákladů.

Škody na zásobách – 582/zásoby jsou daňově uznatelné do výše přijatých náhrad. Výjimkou jsou krádeže, na základě potvrzení policie o pachateli neznámém, škoda je daňově uznatelná v plné výši. Totéž platí o škodách způsobených živelní pohromou, bez ohledu na přijaté náhrady se jedná o daňově uznatelný náklad.

2) tzv. zakázkový způsob účtování, vhodný především pro automatizované zpracování na počítači. Veškeré náklady účtujete na příslušné nákladové účty a směrujete je na číslo příslušné investiční zakázky (jedna z kalkulačních položek určená pro směrování nákladů). Jednou měsíčně nebo minimálně vždy na konci roku aktivujete náklady tak, aby se celkový součet nákladů, zúčtovaných v účetním období na investiční zakázky, rovnal hodnotě aktivace 042/624. Některé programy mohou tuto aktivaci provádět automaticky.

Neopravitelná škoda ze živelních pohrom na stavbách, které uplavaly nebo byly zničeny tak, že musí být zdemolovány se účtuje na účet 582/081 jako daňově uznatelný náklad až do výše daňové zůstatkové ceny. Postupuje se tak i v případě, že na stejném místě bude postavena stavba nová. ( Pokyn D-190 k § 24 odst. 2 ).

Účet 688

Účtová třída 6

• zkontrolujte kartu účtu 688. Pokud přijaté náhrady souvisí s nákladem zaúčtovaným v provozním výsledku (511,549), přeúčtujte na účet 648. Na účtu 688 by měly zůstat náhrady přijaté na škody zaúčtované na účtu 582.

Účet 611 • u zemědělských podniků je ve většině programů používaných k účetní evidenci automatizována aktivace rostlinné nedokončené výroby. Tato aktivace je automaticky oceňována na úrovni skutečných vlastních nákladů a výše této aktivace je velmi závislá na čistotě účtování. Pokud využíváte původní metodiku používanou již při zpracování na sálových počítačích, účtuje se o nedokončené RV příštího roku na výkonech 400 až 599. Chybné použití jiného výkonu

Nezapomeňte, že ve třídě 5 a 6 existují mezi účty vazby 504 x 604, 541 x 641, 542 x 642, 546 x 646, 561 x 661 apod. Chyba v zaúčtování může způsobit, že např. rabat na zboží bude vykazovat nízké hodnoty, které bude muset účetní jednotka dokládat a zdůvodňovat.

- 35 -

PROFEX 1/2005 .

2. VÝKAZY ÚČETNÍ JEDNOTKY AUDITOVANÉ ZE ZÁKONA ZVEŘEJŇUJÍ:

Po provedených kontrolách hlavní knihy a doúčtování všech uzávěrkových operaci včetně daňové povinnosti se sestavují požadované výkazy. Náplň jednotlivých výkazů (rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha) je uvedena ve vyhlášce 500/2002 Sb. , znění platné pro rok 2004 je v novele č. 472/2003 Sb.

a) závěrku • rozvahu v plném rozsahu • výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu

Výkazy roku 2004 v plném rozsahu jsou shodné s rokem 2003, došlo pouze k drobným změnám názvů některých řádků. Obsahová náplň výkazů se nezměnila. Např. řádek B.III.4 se jmenuje půjčky a úvěry ovládající a řídící osoba, podstatný vliv.

• přílohu v plném rozsahu (obecné informace, informace o použitých účetních metodách, doplňující informace,) Součástí přílohy může být cash flow a též popis stavu a změn vlastního kapitálu).

Náplň položek rozvahy a výkazu zisku a ztráty je vymezena v příloze č. 1 a 2 vyhlášky 500/2002 Sb. novelované vyhláškou č. 472/2003 Sb. Povinně se sestavuje rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha.

b) výroční zprávu, která je rovněž ověřena auditorem Obsah výroční zprávy je dán § 21 zákona o účetnictví . Pro rok 2004 platí § 21 zákona o účetnictví po novele, který je opět jinak sestaven než v roce 2003. Podle mého názoru požadavky zákona splní obsah loňské výroční zprávy, kde bude připsán bod i). Výkazy se už nepřikládají za 2 předcházející roky, ale jen za rok běžný. Obsah výroční zprávy konzultujte se svým auditorem.

V textové příloze došlo v roce 2004 ke změnám. Příloha je popsána ve vyhlášce 500/2002 (novela 472/2003) v § 39. Je odlišně strukturována (čísla částí) od vyhlášky upravené opatřením pro rok 2002. Podle mého názoru není potřebné měnit strukturu a číslování částí, příloha roku 2003 obsahuje všechny požadované náležitosti, takže je možno ji použít jako předlohu pro rok 2004. V doplňujících informacích k rozvaze se navíc uvádí výše splatných závazků na sociální a zdravotní pojištění (nepatří sem závazky z prosincových výplat). Dále se uvádí výše evidovaných daňových nedoplatků u místně příslušných FÚ. Výkaz cash flow a výkaz o stavu a pohybu vlastního kapitálu je nepovinný. U auditovaných podniků doporučuji dohodu s auditorem, zda tyto výkazy požaduje.

ZVEŘEJŇOVÁNÍ ÚČETNÍ ZÁVĚRKY Všechny účetní jednotky zapsané v obchodním rejstříku mají povinnost zveřejnit účetní závěrku běžného roku. Tato povinnost je dána § 21a) zákona o účetnictví. Závěrka je zveřejněna zasláním nebo předáním listin do Sbírky listin Obchodního rejstříku. Závěrkou rozumíme vyhotovení výkazů rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha. Výkazy se vyhotovují v plném rozsahu nebo ve zkráceném rozsahu. Výkazy v plném rozsahu jsou povinné pro účetní jednotky auditované ze zákona. Účetní jednotky, které nejsou auditovány ze zákona si mohou vybrat výkazy v plném rozsahu nebo ve zkráceném rozsahu. Závěrka se zasílá jedenkrát, (viz technická novela obchodního zákoníku, účinnost od 1.1.2002 – dvojmo se zasílají pouze listiny, které mají za následek změnu zápisu v obchodním rejstříku (§ 27a/6 obchodního zákoníku), daňové přiznání se nepřikládá.

1)

účetní jednotky auditované ze zákona jsou povinny vyhotovovat výroční zprávu. Výroční zpráva obsahuje nejméně informace:

a)

o minulém vývoji činnosti účetní jednotky a o jejím postavení nejméně za 2 bezprostředně předcházející účetní období

b)

o skutečnostech, které poskytují informace o podmínkách či situacích, které nastaly až po konci rozvahového dne

c)

o předpokládaném budoucím vývoji činnosti účetní jednotky

d)

o výdajích na činnost v oblasti výzkumu a vývoje

e)

o pořizování vlastních akcií, zatímních listů, obchodních podílů a akcií, zatímních listů, obchodních podílů ovládající osoby

f)

účetní závěrku za rok 2004 a zprávu auditora k této závěrce.

g)

informace požadované podle zvláštních předpisů

h)

informace o tom, zda účetní jednotka má organizační složku v zahraničí

i)

informace o aktivitách v oblasti ochrany životního prostřed a pracovněprávních vztazích.

c) zprávu o vztazích mezi propojenými osobami pakliže je pro ni náplň. Zpráva má být vyhotovena (datována) do 31.3. I tato zpráva je u auditovaných jednotek ověřována auditorem. Auditorská směrnice č.54 přikazuje auditorům, aby získali od účetní jednotky prohlášení k této zprávě. Toto prohlášení je jednou z podmínek ověření zprávy o vztazích mezi propojenými osobami. Zprávu zpracovává statutární orgán ovládané osoby. Účetní jednotky, které pro zprávu - 36 -

PROFEX 1/2005 • Jiné právní úkony: učiněné v zájmu těchto osob, tzn. nešlo o smlouvu, ale nějaké mimosmluvní plnění na základě jednostranného právního úkonu (závazek z titulu ručení, dohody o zápočtu pohledávek, dohody o uznání dluhu, dohody o narovnání).

nemají náplň uvedou, že firma není v postavení ovládané osoby, proto není přiložena zpráva o vztazích mezi propojenými osobami. Ovládaná osoba je: • každá akciová společnost, která má většinového vlastníka. Většinovým vlastníkem v akciových společnostech je ten, kdo drží více než 40% akcií.

• Opatření mezi propojenými osobami: v zájmu, na popud nebo uskutečněné ovládanou osobou (jiné smlouvy a ostatní závazky,vstup do jiných společností formou kapitálové účasti, nákup části podniku, případy. Rozlišovat, kdy statutární orgán učinil tento akt z vlastní vůle a kdy to bylo z vůle ovládající osoby.

• každá s.r.o., která má většinového společníka, ale také každá s.r.o, jejíž společníci jednají ve shodě. To je např. společnost o 5 společnících, každý z nich drží 20% podílů, jednají společně, vždycky se nějak dohodnou (shodnou), tudíž jednají ve shodě a jednatel této společnosti musí rovněž zpracovat zprávu o propojených osobách. Obecně se dá říci, že každá s.r.o. zpracuje zprávu o propojených osobách.

• V našich podmínkách se jedná pouze o běžné faktury mezi propojenými osobami, i tyto se uvádějí do zprávy. K vyjádření o újmě se uvede že: Veškeré uvedené vztahy mezi propojeným osobami se týkají běžného obchodního styku a mezi osobami nedošlo k újmě. Smlouvy byly realizovány za existence běžných cen v obvyklém obchodním styku.

• další právní formou, která se v praxi vyskytuje jsou družstva, kde podle mých zkušeností není většinový vlastník, ani členové nejednají ve shodě ve smyslu obchodního zákoníku. Družstva nebudou zpravidla zprávu o propojených osobách zpracovávat vůbec.

• Prohlášení statutárního orgánu: Předložená zpráva o vztazích mezi propojenými osobami je úplná a správná. • Datum zpracování: musí být nejpozději 31.3. následujícího roku, jehož se zpráva týká

Zprávu o propojených osobách vypracovává osoba ovládaná, zodpovídá za ni statutární orgán (představenstvo, jednatel). Zpráva má být vyhotovena do 3 měsíců po skončení účetního období a bude součástí výroční zprávy. Obsah zprávy bude přezkoumán dozorčí radou (kontrolní komisí) a stanovisko bude předneseno na valné hromadě.

• Statutární orgán: podpisy nejlépe celého statutáru, jinak alespoň podpisy stanovené v obchodním rejstříku. • Vyjádření dozorčího orgánu: Za úplnost a správnost zprávy o vztazích mezi propojenými osobami odpovídá statutární orgán společnosti XY, a.s. i dozorčí rada (kontrolní komise, či jiný kontrolní orgán v dané společnosti)

Obsah zprávy je uveden v §66a) odst. 9 obchodního zákoníku. Účelem této zprávy je, aby ovládající osoba nemohla zneužívat svého postavení v neprospěch ostatních.

• Po přezkoumání „Zprávy o vztazích mezi propojenými osobami“ sestavené ovládanou osobou -. statutárním orgánem společnosti XY, a.s., se sídlem v XX, IČO, zapsané v obchodním rejstříku pod spisouvou značkou, ze dne viz datum zpracování zprávy auditor konstatuje, že neshledal nedostatků v této zprávě a její úplnosti.

VZOR obsahu : Zpráva o vztazích mezi propojenými osobami • Ovládaná osoba: obch. jm., sídlo, IČO, spis. zn. u Kraj. soudu, osoba jednající za společnost, • Ovládající osoba: dtto

• Datum: může být pozdější než datum zpracování zprávy a nesmí být vyšší než 31.3.

• Období po které trval vztah mezi propojenými osobami: pokud ovládající vliv trval jen část účetního období, přesně je vymezit

• Podpisy dozorčí rady (jiného kontrolního orgánu):

• Způsob ovládání: velikost majetkových podílů nebo hlasovacích práv ovládající osoby, jiné dohody o vykonávání ovládajícího vlivu, jednání ve shodě,

nejlépe všechny, jinak doproručuji alespoň 2 Firmy, které jsou auditovány ze zákona, mohou zveřejňovat tak, že vyhotoví jedinou složku - výroční zprávu, ve které budou obsaženy všechny výše uvedené body a,b,c (včetně zprávy auditora) Tento postup je z hlediska účetních jednotek nejpraktičtější.

• Personální ovládání: členové statutárního (dozorčího) orgánu ovládané osoby jsou zároveň členové statutárního (dozorčího) orgánu ovládající osoby jmenovitě

Okamžik zveřejnění nastává, když se setkají dvě skutečnosti. Závěrka je ověřena auditorem (včetně ověření výroční zprávy a zprávy o propojených osobách) a uskutečnila se valná hromada, členská schůze. Povinnost zveřejnění však neodpadá, když není např. svolána členská schůze.

• U následujících výčtů plnění se uvádějí: název smlouvy (jiné dohody), smluvní strany, předmět smlouvy, doba plnění, další podmínky, újma ovládané osoby, způsob úhrady újmy • Údaje se uvádějí za uvedené období. • Přehled uzavřených smluv: které byly uzavřeny v uvedeném účetním období mezi propojenými osobami, popřípadě uvést, že takové smlouvy nebyly uzavřeny.

Zveřejňování v akciových společnostech: Zveřejňuje se složka (výroční zpráva) která obsahuje: a) závěrku (rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha) - 37 -

PROFEX 1/2005 b) výroční zprávu

Zveřejňuje se do 30 dnů poté co je ověřeno auditorem a proběhla valná hromada, nejpozději však do 30.7.

c) zprávu o propojených osobách jestliže je většinový vlastník nebo se uvede, že firma není v postavení ovládané osoby,

Zveřejňování v auditovaných družstvech Zveřejňuje se složka (výroční zpráva), která obsahuje:

d) zprávu auditora.

a) závěrku

Zveřejňuje se do 30 dnů poté co je ověřeno auditorem a proběhla valná hromada, nejpozději však do 30.7.

b) výroční zprávu c) zprávu o propojených osobách výjimečně, pouze když je většinový vlastník nad 40%

Zveřejňování v auditovaných ručením omezeným

společnostech s

d) zprávu auditora

Zveřejňuje se složka (výroční zpráva) která obsahuje:

Zveřejňuje se nejpozději do 31.12.

a) závěrku,

Povinnost ověření účetních závěrek roku 2004 auditorem a tím i právo podávat daňové přiznání k 30.6.2005 vyplývá účetním jednotkám z roku 2003 a z roku 2004.

b) výroční zprávu, c) zprávu o propojených osobách vždy,

Pro stanovení povinnosti auditu dle tohoto zákona se hodnotí 3 ukazatele. Splněny musí být současně dva a to ve dvou po sobě jdoucích obdobích.

d) zprávu auditora.

Rok

Brutto aktiva

Obrat

PPZ

2003

nad 40 mil.Kč

nad 80 mil.Kč

nad 50

2004

nad 40 mil.Kč

nad 80 mil.Kč

nad50

PPZ=průměrný přepočtený počet zaměstnanců.

Akciové společnosti jsou auditovány za rok 2004 ze zákona pokud splní jediný ukazatel ve dvou po sobě jdoucích letech.

stva. Tyto právnické osoby zveřejňují závěrku (rozvaha, výkaz zisků a ztrát, příloha vše ve zkráceném nebo plném rozsahu, mohou si vybrat). Dále zveřejňují zprávu o vztazích mezi propojenými osobami, pokud pro ni mají náplň.(Společnost s ručením omezeným zveřejňuje zprávu o vztazích vždy). Povinnost zveřejnění je do 30 dnů od data konání valné hromady, která schválila závěrku. Kromě družstva je to nejpozději do 30.7. Družstvo zveřejňuje nejpozději do 31.12.

ÚČETNÍ JEDNOTKY, KTERÉ NEJSOU AUDITOVÁNY ZE ZÁKONA, ZVEŘEJŇUJÍ: Zde se jedná o všechny ostatní neauditované firmy zapsané v obchodním rejstříku. Jsou to: a) společnosti s ručením omezeným, komanditní společnosti, veřejné obchodní společnosti a druž-

3. ZPRACOVÁNÍ DAŇOVÉHO PŘIZNÁNÍ K DANI Z PŘÍJMU PRÁVNICKÝCH OSOB ZA ZDAŇOVACÍ OBDOBÍ ROKU 2004 ing. Jiří Pavel, daňový poradce, [email protected]

1. Změny ve formuláři pro podání daňového přiznání

Pokud je v textu uváděn odkaz na paragraf bez uvedení zákona, vždy je míněn zákon č.586/1992 Sb. o daních z příjmů ve znění platném k 31.12.2004. Uvedený postup platí pro tzv. "standardní" poplatníky = právnické osoby - podnikatele v běžném režimu. Postup v ostatních případech je uveden v "Pokynech k vyplnění přiznání DPPO".

Pro zpracování daňového přiznání za rok 2004 použijete formulář 25 5404 MFin 5404 - vzor č.14. Oproti roku 2003 (platil formulář vzor č.13) došlo k těmto změnám: ř.01 DIČ DIČ se uvádí v novém formátu s CZ na začátku – podle toho lze formulář poznat (CZ je předtištěno). - 38 -

PROFEX 1/2005 ř.02 IČ

z podílů na zisku a dividend. Naposled ji bylo možné uplatnit v roce 2003.

přemístěno hned pod DIČ, některé další položky byly přečíslovány

2. Zpracování daňového přiznání

ř.12 spojení se zahraničními osobami za spojení se zahraniční osobou se nepovažuje (uvede se odpověď NE), pokud je poplatník pouze ve spojení podle:

Při sestavování daňového přiznání vycházíme z účetního výsledku hospodaření (ÚVH) a tento výsledek upravujeme (snižujeme nebo zvyšujeme o jednotlivé položky) tak, až zjistíme základ daně a jsme schopni vyčíslit daň k úhradě. Jako první úpravu provedeme transformaci ÚVH na výsledek hospodaření před zdaněním v řádku 10. Další úpravy ÚVH lze rozdělit principielně do čtyř základních typů:

§23 odst.7 písm.b bod 4 – osoba blízká podle §116 občanského zákoníku nebo §23 odst.7 písm.b bod 5 – jinak spojené osoby, které vytvořily právní vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty

Zdanitelné příjmy nezahrnuté v ÚVH přičítáme Zúčtované náklady daňově neúčinné přičítáme

ř.10

Vylučujeme (odečítáme od ÚVH) výnosy, které se v souladu se zákonem nezahrnují do základu daně výnosy, které nejsou předmětem daně, výnosy již jednou zdaněné, výnosy zdaněné zvláštní sazbou daně nebo výnosy osvobozené

má vazbu na účetní výkaz zisku a ztráty – v roce 2003 ve státním výkazu výsledek hospodaření před zdaněním chyběl. Tabulka B – odpisy hmotného a nehmotného majetku

Snižujeme o náklady daňově účinné, ale nezaúčtované - nezahrnuté do ÚVH

přidán řádek pro 6.OS – uvádí se v něm pouze budovy vyhovující definici 6.OS a zároveň zařazené do používání v roce 2004. Přechodná ustanovení zákona č.669/2004 Sb.:

Dále existují specifické případy zvýšení či snížení základu daně uvedené v §23. U číselného označení některých řádků je uveden od8 kaz označený ) - pokud bude takto označený řádek vyplněn, je nutné do zvláštní přílohy rozvést věcnou náplň nebo propočet uvedené hodnoty. Každá tato zvláštní příloha musí být podle pokynů k vyplnění přiznání opatřena otiskem razítka poplatníka, podpisem oprávněné osoby a DIČ poplatníka.

bod 11. Odpisová skupina 6 uvedená v příloze č. 1 k zákonu č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění zákona č. 438/2003 Sb. a tohoto zákona, se nepoužije pro hmotný majetek zaevidovaný u poplatníka do konce zdaňovacího období započatého v roce 2003. Přidán řádek pro odpisy nehmotného majetku podle §32a – použije se pouze pro nehmotný majetek zařazený v roce 2004

ř.10 Výsledek hospodaření - na ř.10 uvádíme výsledek hospodaření před zdaněním, což v praxi znamená účetní výsledek hospodaření (ÚVH = rozdíl zůstatků účtů účtové třídy 6 a účtové třídy 5) s vyloučením zůstatků účtů 591 až 596 a účtů vnitropodnikových výnosů a nákladů.

Tabulky C a) až C e). Do ř.3,6,8,12,19,23 se uvádějí pouze obraty MD příslušného účtu – tvorba zákonných opravných položek (558) nebo rezerv (552). Obraty DAL se nikam neuvádějí. Obdobně se v praxi vykazovalo již v roce 2003 – tento postup ale nebyl popsán v pokynech k vyplnění daňového přiznání.

ř.10 = zůstatek DAL účt.tř.6 - zůstatek MD účt.tř.5 + zůstatek MD účtů 591 až 596. Na ř.10 vylučujeme z ÚVH doplatky, doměrky a vratky daně z příjmu právnických osob (zúčtované na základě dodatečného přiznání nebo rozhodnutí správce daně dle výsledku daňové kontroly) a také odloženou daň a převod podílu na výsledku hospodaření společníkům u komanditních společností. V praxi nám nedělá problémy daň běžného roku, protože o ní účtujeme až po sestavení daňového přiznání, mohou se nám ovšem vyskytnout různé doměrky, doplatky nebo vratky daně zúčtované v průběhu účetního období. Pro účely daňového přiznání zůstatky MD těchto účtů k ÚVH přičteme, případné zůstatky DAL odečteme.

Pokud tvoříte ostatní zákonné rezervy – tabulka C.e), je nutno mít finanční prostředky ve výši těchto rezerv deponovány na zvláštním vázaném účtu v bance (odbahnění rybníka, rekultivace, rezerva na pěstební činnost). Tabulce D (k ř.241) upravena tabulka pro odečet dříve neuplatněné ztráty z prodeje cenných papírů. V roce 2004 již lze uplatnit pouze ztrátu z roku 2001. Tabulka G (rozpis k ř.260)

Na účty účtové skupiny 59 nepatří penále (příslušenství daně obecně) - o tomto účtujeme na účtu 545. Je proto vhodné zkontrolovat, zda na těchto účtech skutečně bylo účtováno pouze o dani z příjmu právnických osob.

dary lze vykazovat do 5% z ř.250 (základ daně po úpravě). Již nelze uplatňovat povodňové dary ve zvýšeném procentu do 10% - bylo možno je uplatnit naposled v roce 2003.

Chybou by také bylo, pokud by se vám z pilnosti podařilo vyloučit zůstatky účtů 59x v řádku 10 a potom je ještě jednou vyloučit v některém z řádků daňového přiznání.

Tabulka H (rozpis k ř.300) slevy na dani – tabulka byla upravena, již nelze uplatňovat slevu ve výši 50% ze sražené srážkové daně - 39 -

PROFEX 1/2005

ř.20

b) o těchto výnosech nelze účtovat

- na ř.20 uvádíme zdanitelné výnosy, o kterých nebylo účtováno. V přiznání je uvedena odvolávka na příslušná ustanovení zákona o daních z příjmů. V praxi přicházejí v úvahu dva důvody:

Např. - dorovnání do "obvyklé" ceny při prodeji zboží nebo služeb spřízněným osobám, pokud bylo prodáno za cenu nižší než "obvyklou" ve smyslu §23 odst.7 nebo rozdíl mezi hodnotou 140% diskontní sazby ČNB a dohodnutým úrokem, pokud společnost půjčí společníkovi peníze za úrok nižší než 140% diskontní sazby ČNB (§23, odst.7) a rozdíl uspokojivě nedoloží.

Částky neoprávněně zkracující příjmy a hodnota nepeněžních příjmů pokud nejsou zahrnuty ve výsledku hospodaření

a) o výnosech jsme zapomněli, nestihli nebo nechtěli účtovat, ale zjistili jsme to před zpracováním daňového přiznání.

ř.30 částky o které se podle §23 odst.3 písm.a) body 3 až 12 zvyšuje výsledek hospodaření

Např:

- na ř.30 uvádíme uplatněný odpočet z nakoupeného dlouhodobého majetku dle §34 odst.3 při nedodržení podmínek uvedených v §34 odst.6. Podstatou tohoto ustanovení je, že majetek nesmí být vyřazen nebo pronajat během třiceti šesti měsíců následujících po konci zdaňovacího období, za které byl odpočet nebo jeho část uplatněny. Výjimkou je pouze vyřazení z důvodu živelní pohromy. Uplatněný odpočet musíme vrátit i v případě krádeže neznámým pachatelem nebo při cesi (postoupení) leasingové smlouvy jinému nájemci nebo pokud se najatý majetek dále pronajme.

výnosy z provizí zaúčtovaných v dalším účetním období, ale věcně a časově příslušejících do běžného období - v roce 2004 jsme zprostředkovali obchod, za což nám dle smlouvy příslušela odměna, tuto odměnu jsme ale zúčtovali až do výnosů roku 2005. Proto ji v roce 2004 uvedeme do ř.20 a v období, kdy je o výnosu účtováno, se potom jedná o výnos již jednou zdaněný v přiznání za rok 2005 bychom jej uvedli do ř.140. Obdobně bychom postupovali u právně zaniklých závazků nezúčtovaných do výnosů. Nezúčtované nepeněžní příjmy - např. získané směnou, technické zhodnocení na pronajatém majetku po ukončení nájmu (§23 odst.6). Příklad:

2000 zisk 2001 2002 2003 2004 ├─────────┼─────────┼─────────┼─────────┼─────────┤ v pořádku zařazeno, uplatněn vyřazeno odpočet 2000 2001 2002 2003 2004 ztráta zisk ├─────────┼─────────┼─────────┼─────────┼─────────┤ zařazeno uplatněn vyřazeno do používání odpočet - Zvýšení základu daně při nedodržení podmínek u odstupného za uvolnění bytu (z hlediska pronajímatele bytu) podle §24 odst.2 písm.za).

porušení podmínek, nutno vrátit

Daňově jsme ošetřili v roce 2003 zahrnutím nákladu do daňového přiznání (ř.112). V roce 2004 náklad zaúčtujeme, ale daňově jej musíme vyloučit v přiznání - na ř.30. Storno tržbové faktury duplicitně vystavené v roce 2003. Duplicitně vystavenou fakturu nám nikdo neuhradí, proto ji v roce 2004 odstornujeme účetním zápisem -311/-602. Daňově jsme ošetřili v minulém roce vyloučením duplicitního výnosu v daňovém přiznání (ř.112).

Dále do tohoto řádku patří náklady, které správně patřily do předchozích zdaňovacích období, nebyly však do těchto období správně zaúčtovány, pouze o ně bylo upraveno daňové přiznání. V období, ve kterém jsme je účetně zachytili do nákladů následně zvýšíme základ daně na ř.30.

Výnos zaúčtovaný do roku 2003, ale daňově náležející do roku 2004, daňově ošetřený v roce 2003 (ř.112). V roce 2003 jsme přijali nájemné na roky 2003 a 2004 ve výši 100, celé jsme zaúčtovali v roce 2003 na účet 602. V daňovém přiznání roku 2003 jsme základ daně snížili o 50 (ř.112), v roce 2004 zvyšujeme na ř.30 také o 50.

Obdobně sem zahrneme i výnosy zaúčtované do předchozího období, pokud správně patřily do období, za které podáváme přiznání a to tehdy, pokud jsme je v předchozím období v přiznání vyloučili. Pokud se formulář v příštích letech nezmění, určitou pomůckou bude, že se tyto částky v předchozích letech objevily jako jedna z položek snížení základu daně na ř.112.

- do ř.30 rovněž patří část zdravotního a sociálního pojištění, které jsme srazili zaměstnancům ze mzdy v období, za které se podává daňové přiznání a do termínu stanoveném v §23 odst.3 písm.a bod 5 jsme jej neodvedli příslušné instituci. Ve většině případů je přiznání podáváno za kalendářní rok a jedná se o pojistné za leden až prosinec 2004 a neodvedené do

Př: V roce 2003 jsme prodali traktor, zúčtovali tržbu na účet 641, ale zapomněli jsme vyřadit - chyběl nám náklad ve výši daňové zůstatkové ceny na účtu 541. - 40 -

PROFEX 1/2005 31.1.2005. Hodnota tohoto sraženého pojištění se nám většinou projevila v nákladech na účtu 521 nebo 522 jako zúčtovaná hrubá mzda, mohlo však jít i o odměnu zúčtovanou proti účtům 4.účtové třídy (vyplacená ze zisku či příslušného fondu) nebo daňově neúčinný náklad vyloučený na ř.40. Př:

platby, pokud tím prokazatelně nesledujete záměrné upravování výsledku hospodaření). • manka a škody nepokryté výnosy, s výjimkou škod způsobených živelní pohromou nebo neznámým pachatelem (§25 odst.1 písm.n a §24 odst.2 písm.l). • nadlimitní náhrady - např. vyplacené cestovní náhrady nad limit stanovený zákonem č.119/1992 Sb.(§25 odst.1 písm.j).

521/331 8000 zúčtovaná hrubá mzda za prosinec 2004 427/331 2000 odměna z fondu odměn za prosinec 2004

• nesmluvní pokuty a penále a neuhrazené smluvní sankce (§25 odst.1 písm.f), úroky z odložených částek daní za dobu posečkání, zvýšení daní (§25 odst.1 písm.y). Zkontrolujte si v té souvislosti účtování na účtech 544 a 545 a neuhrazené pohledávky a závazky ze smluvních sankcí, případně obraty na těchto účtech.

331/336 1250 srážka sociálního a zdravotního pojištění Pokud není sražené pojištění uhrazeno do 31.1.2005, o 1250 Kč se zvýší základ daně v ř.30.

• tvorba účetních rezerv a opravných položek (§25 odst.1 písm.v) – uvádí se pouze obrat MD příslušného účtu (např. účtu 559). V roce 2003 nebyla změna účtování při rozpouštění účetních opravných položek a rezerv daňově precizně vyřešena. Rozpuštění – obrat DAL příslušného účtu se uvádí do ř.112.

Smluvní pokuta zaúčtovaná na účet 644 v předchozím období, ale uhrazená v období, za které se podává přiznání. Př: V roce 2003 jsme vystavili penalizační fakturu účetním zápisem 311/644. Faktura nebyla v roce 2003 uhrazena a vyloučili jsme ji proto na ř.111. V roce 2004 byla faktura uhrazena, zaúčtovali jsme 221/311 a musíme o přijatou úhradu zvýšit základ daně. Toto provedeme v daňovém přiznání za rok 2004 právě na ř.30.

• odměny členů statutárních orgánů (§25 odst.1 písm.d) • náklady vynaložené na příjmy od daně osvobozené nebo nezahrnované do základu daně (§25 odst.1 písm.i). Jako pomůcka vám může sloužit to, že všechny příjmy tohoto charakteru se objevují v ř.100 až ř.140 daňového přiznání.

ř.40 náklady neuznávané za náklady vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření - do tohoto řádku uvádíme všechny zúčtované, ale daňově neúčinné náklady, kromě čtyř výjimek. Těmito výjimkami jsou:

• technické zhodnocení na pronajatém majetku po ukončení pronájmu (§24 odst.2 písm.t). Právně podle §663 a následujících občanského zákoníku je totiž tzv. technické zhodnocení od prvopočátku svého vzniku vlastnictvím pronajímatele a nejedná se tedy o fyzickou likvidaci vlastního majetku. Daňově účinným nákladem je pouze do výše příjmu (úhrady) od pronajímatele.

a) kladný rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy majetku uvedeného v §26 a §32a b) část zůstatku účtu 521, která představuje sražené, ale do stanovené doby neuhrazené sociální a zdravotní pojištění zaměstnanců - v tomto případě se nejedná o standardní daňově neúčinné náklady, ale o položku zvyšující základ daně - viz ř.30

• daňově neuznatelné daně (§25 odst.1 písm.r,s) a neuhrazená daň z nemovitostí a z převodu nemovitostí (§24 odst.2 písm.ch)

d) ostatní náklady vyloučené na ř.30 – účetní opravy nákladů minulých období zaúčtované do běžného účetního období, které byly v minulých obdobích daňově ošetřené v souladu s §23 odst.3 písm.c bod 2.

• kladný rozdíl mezi účetní a daňovou ZC prodaného nebo zlikvidovaného hmotného a nehmotného majetku - pokud ÚZC > DZC (§24 odst.2 písm.b, §29 odst.2) a účetní zůstatková cena majetku darovaného či bezúplatně převedeného (§25 odst.1 písm.o). U majetku vyřazeného v důsledku škody kladný rozdíl mezi účetní zůstatkovou cenou a přijatou náhradou škody (§24 odst.2 písm.c), i v tomto případě platí výjimka pro škodu způsobenou živelní pohromou nebo neznámým pachatelem.

c) zůstatky účtů 591 až 596 Náklady uvedené na ř.40 se rozepisují do přílohy č.1 II.oddílu, tabulky A, nikoliv po jednotlivých účtech, ale vždy součet za celou účtovou skupinu. Příklady daňově neuznatelných nákladů naleznete v §25, odst.1 (některé lze odvodit i z §24, odst.2). Příklady těchto nákladů:

• ztráta z prodeje pozemku (§24 odst.2 písm.t) - pozor, u pozemků nabytých nepeněžním vkladem se tržba porovnává s pořizovací cenou u vkladatele.

• náklady, které podle §23, odst.1 zákona o daních z příjmů věcně nebo časově nesouvisí se zdaňovacím obdobím - chybně zaúčtované nebo zaúčtované správně v souladu s §3 zákona o účetnictví do období, kdy jsme je zjistili. Nepatří sem náklady vyloučené v ř.30. Daňový zákon je při dodržování časové a věcné souvislosti tvrdší než zákon o účetnictví - na to nesmíme zapomínat. Výjimku ze zásady respektování věcné a časové souvislosti nákladů a výnosů nám pro daňové účely povoluje pokyn D190 - k §23 odst.2 a to pouze pro pravidelně se opakující daňové výdaje nebo drobné, nevýznamné

• ztráta z prodeje akcie pokud účast na společnosti přesahuje 20% podíl, z prodeje obchodních podílů (posuzují se jednotlivě - §24 odst.2 písm.w), z prodeje směnky o které bylo účtováno jako o cenném papíru (§24 odst.2 písm.ze) a z postoupení pohledávek (§24 odst.2 písm.s). Pozor, u pohledávek je posouzení poněkud složitější a je nutno brát v úvahu i vytvořené zákonné opravné položky. V zásadě lze tuto daňově neúčinnou ztrátu z postoupení snížit o hodnotu opravné položky vytvořené v souladu se zá- 41 -

PROFEX 1/2005 konem č.593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů.

33. Poplatník, který vyloučil podle předchozího bodu ze základu daně nerealizované kursové zisky, je povinen zvýšit základ daně ve třech zdaňovacích obdobích, nebo obdobích, za něž je podáváno daňové přiznání, bezprostředně následujících po období, ve kterém byly nerealizované kursové zisky podle předchozího bodu vyloučeny, a to v prvním období nejméně o jednu třetinu, ve druhém období nejméně o polovinu zbývající částky a ve třetím období o zbývající částku. Poplatník, kterému vznikla povinnost podat daňové přiznání při prohlášení konkurzu, zrušení, sloučení, ukončení nebo přerušení činnosti, zvýší základ daně o zbývající část částky vyloučené podle předchozího bodu.

• všechny dary - o jejich případném vlivu na základ daně rozhodujeme až na řádku 260 a náklady reprezentaci (§25 odst.1 písm.t). • sociální a zdravotní pojištění zúčtované na účtu 524 a neuhrazené do termínu dle §24 odst.2 písm.f (obvykle do 31.1.2004). • nezaplacené smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů a nezaplacené úroky z úvěrů a půjček v případě, kdy věřitelem je fyzická osoba, která nevede podvojné účetnictví (§24 odst.2 písm.zi).

ř.70 Mezisoučet

ř.50 Rozdíl o který odpisy hmotného a nehmot-

- řádek představující celkové zvýšení ÚVH o daňově neúčinné náklady, výnosy nezahrnuté v účetnictví a ostatní zvýšení základu daně dle §23.

ného majetku uplatněné v účetnictví převyšují odpisy tohoto majetku stanovené dle §26 až 33 vyplňujeme v případě, kdy účetní odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka do 31.12.2004 jsou vyšší než odpisy daňové. Jedná se výhradně o majetek uvedený v §26, případně §32a zákona o daních z příjmů ve znění k datu zařazení majetku do používání.

ř.100 Příjmy, které nejsou předmětem daně dle §18, odst.2 vylučujeme výnosy, které nejsou předmětem daně. Příkladem může být výnos vzniklý při vydání majetku na pohledávku odkoupenou od oprávněné osoby podle transformačních zákonů:

V žádném případě se zde neuvádí případné daňově neúčinné odpisy například drobného dlouhodobého majetku nabytého vkladem, opravné položky k nabytému majetku či nehmotného dlouhodobého majetku zařazeného do používání v době od 31.12.2000 do 31.12.2003 pokud nemáme povinnost pokračovat v odepisování započatém původním vlastníkem dle §30 odst.12. Obecně se sem neuvádějí žádné odpisy majetku, který není hmotným majetkem podle §26 nebo nehmotným majetkem podle §32a. Zákon uznává v těchto případech za daňově účinné náklady účetní odpisy v případech vymezených v §24 odst.2 písm.v. Odpisy nad rámec tohoto ustanovení se uvádějí do ř.40.

Nakoupili jsme od oprávněné osoby transformační pohledávku (vzniklou dle zákona 42/1992 Sb.) v nominální hodnotě 100. Za tuto pohledávku jsme zaplatili dohodnutou cenu 40. S povinnou osobou jsme se dohodli a na tuto pohledávku nám byl vydán stroj v hodnotě 100. Rozdíl mezi "kupní" cenou pohledávky a hodnotou stroje ve které byl vydán, zúčtujeme v souladu s pokynem D-108 na účet 688. Tento výnos není předmětem daně z příjmu v souladu s §18 odst.2 písm.b). 378/211 40 nákup pohledávky od oprávněné osoby

ř.61

Úprava základu daně podle §23 v případě zrušení poplatníka s likvidací

042/378 40 hodnota stroje do výše kupní ceny

- obdoba je u řádku 161. Při vstupu do likvidace slouží pro poplatníky, kteří nestihli proúčtovat všechny operace v účetnictví a potřebují se s touto situací nějak vypořádat v daňovém přiznání.

042/688nedaň. 60 rozdíl kupní a dohodnuté ceny

Ke dni předcházejícímu vstupu do likvidace se dělá mimořádná účetní závěrka a do 30 dnů se podává daňové přiznání, ve kterém je nutno se vypořádat s časovým rozlišením, dohadnými položkami a rezervami, pokud je prokazatelně nerozpustíme v likvidaci. Na ř.61 se objeví výnosy z těchto rozpuštění, nezahrnuté v ÚVH a na ř.161 náklady.

ř.101 Příjmy, jež u poplatníků, kteří nebyli zalo-

Výnos vyloučíme na ř.100 jako výnos, který není předmětem daně

ženi nebo zřízeni za účelem podnikání, nejsou předmětem daně podle §18, odst.4 a 13 - týká se pouze příjmů z hlavní činnosti u poplatníků, kteří nejsou zřízeni za účelem podnikání - tzv. neziskové organizace. Všechny náklady související s touto činností se uvádějí do ř.40. Běžných podnikatelských subjektů se tento řádek netýká.

ř.62 Volný řádek pro nepředvídané položky zvyšující základ daně, v krajním případě vám může sloužit jako "berlička" pro položky, o kterých jste nedokázali rozhodnout, do kterého z řádků 20 až 61 je zatřídit.

ř.110 Příjmy osvobozené od daně podle §19

V roce 2004 se do tohoto řádku uvádí nerealizované kurzové rozdíly, pokud jste využili možnosti zdanit zisk z jejich zúčtování v roce 2003 až v letech 2004 – 2006:

• příjmy z členských příspěvků u organizací, v nichž není členství ze zákona povinné

- vyloučení výnosů od daně osvobozených - v praxi jich je minimum. V úvahu přicházejí např:

• úroky z hypotéčních zástavních listů

přechodné ustanovení zákona č. 438/2003 Sb.: - 42 -

PROFEX 1/2005 • úroky ze státních 31.12.1996

dluhopisů

emitovaných

do

Př.2: V roce 2003 jsme chybně zúčtovali do nákladů přijatou fakturu hrazenou v hotovosti. Jednou jsme ji zúčtovali do nákladů přímo z pokladny (518/211) a duplicitně i předpisem jako přijatou fakturu (518/321). Daňově jsme ošetřili vyloučením duplicitního nákladu v ř.40 daňového přiznání za rok 2003, účetní storno v roce 2004 (-518/-321) vyloučíme v ř.112.

• úroky ve výši 140% diskontní sazby přijaté od správce daně nebo správy sociálního zabezpečení za neoprávněné zadržování finančních prostředků. • příjmy plynoucí z odpisu závazků při vyrovnání nebo při nuceném vyrovnání, pokud jsou podle zákona o účetnictví zaúčtovány ve prospěch výnosů,

Př.3: Daň z nemovitostí za rok 2003 byla zaúčtována v roce 2003 účetním zápisem 532/345, nebyla zaplacena, náklad jsme vyloučili na ř.40. V roce 2004 jsme tuto daň uhradili (345/221) a o uhrazenou částku snížíme základ daně.

ř.111 Částky, o které se podle §23 odst.3 písm.b snižuje výsledek hospodaření V §23 odst.3 písm.b je uvedeno, že o následující částky se základ daně snižuje. Z tohoto slovního obratu je zřejmé, že i když tyto částky zapomeneme v přiznání uvést, správce daně by při případné kontrole měl o tyto částky snížit základ daně z moci úřední.

Tímto způsobem nemůžeme v žádném případě uplatňovat náklady vzniklé tvorbou rezerv a opravných položek podle zákona č.593/1992 Sb. Aby tyto náklady mohly být uplatněny v daňovém přiznání, musí o nich být účtováno. Nelze je uplatňovat v daňovém přiznání a přitom je mít nezaúčtované. Toto ustanovení je od roku 2004 uvedeno přímo v §3 odst.3 zákona o rezervách.

• výnosy ze smluvních pokut, úroků z prodlení a ostatních smluvních sankcí zaúčtované na účet 644, ale do konce zdaňovacího období neuhrazené.

- Výnosový odpis (na účet 657) pasivní opravné položky vzniklé vkladem majetku

Př: celková částka zúčtovaná na účtu 644 za rok 2004 je 100, z toho neuhrazené pohledávky k 31.12.2004 činí 60. Na ř.111 vyloučíme z daňově účinných výnosů roku 2004 částku 60. V případě úhrady těchto pohledávek v následujících obdobích je uvedeme do ř.30.

- Závazky ze smluvních sankcí uhrazené v roce 2004, pokud byly zúčtovány na účet 544 v minulých obdobích a v těchto obdobích byly zároveň jako neuhrazené vyloučeny na ř.40.

• zdravotní a sociální pojištění, v minulých obdobích sražené zaměstnancům, které nebylo včas uhrazené a proto o ně byl zvýšen základ daně (do roku 2000 ř.60, od r.2001 v ř.30) pokud bylo uhrazeno v roce 2004.

ř.120

Příjmy nezahrnované do základu daně podle §23, odst.4, písm.a)

ř.112 Částky, o které lze podle §23 odst.3 písm.c

- vyloučení tuzemských výnosů zdaněných zvláštní sazbou daně (tzv. konečnou srážkovou daní) - pozor, s nimi související náklady nejsou daňově uplatnitelné. Např:

snížit výsledek hospodaření V §23 odst.3 písm.b je uvedeno, že o následující částky základ daně lze snížit. Z této formulace vyplývá, že pokud poplatník na některou z možností snížit základ daně zapomene, správce daně za něj tento omyl nenapraví.

• úroky z dluhopisů emitovaných do 31.12.1997 • úroky z depozitních směnek vystavených 31.12.2000 • přijaté podíly na zisku a dividendy • přijaté vypořádací podíly • přijaté podíly na likvidačním zůstatku • podíl tichého společníka

- Částky související s rozpuštěním účetních opravných položek a rezerv, jejichž tvorba nebyla daňovým nákladem. Od roku 2003 rozpouštíte opravné položky a rezervy prostřednictvím strany DAL nákladových účtů (např. 554, 559). (Do roku 2002 se do ř.112 uváděly výnosy vzniklé rozpuštěním účetních opravných položek a rezerv - účty 654, 659).

do

ř.130

Příjmy nezahrnované do základu daně podle §23, odst.4, písm.b) - vyloučení zahraničních dividendových výnosů - tyto výnosy se zdaňují odděleně od ostatních příjmů a jsou součástí tzv. samostatného základu daně. Z běžného základu daně je proto vylučujeme, abychom je mohli zdanit v jiné části daňového přiznání sazbou daně 15%, konkrétně na řádcích 331 až 335.

- Částky, o které byly nesprávně zvýšeny příjmy. Uvedeme zde jakýkoliv výnos zúčtovaný v roce 2004, který nepatří do zdaňovacího období roku 2004. Příkladem může být duplicitně vystavená faktura, faktura vystavená v roce 2004, ale patřící do výnosů roku 2005, přijatá záloha zúčtovaná omylem do výnosů či jakýkoliv jiný omylem zúčtovaný výnos.

• přijaté podíly na zisku a dividendy ze zahraničí • přijaté vypořádací podíly ze zahraničí • přijaté podíly na likvidačním zůstatku v zahraničí

- Částky nezúčtované do nákladů roku 2004, pokud je lze podle zákona o daních z příjmů do daňově účinných nákladů zahrnout.

ř.140 Příjmy a částky podle §23 odst.4, s výjim-

Př.1: V roce 2004 jsme prodali traktor, zúčtovali tržbu na účet 641, ale zapomněli jsme traktor vyřadit - chybí nám náklad ve výši zůstatkové ceny na účtu 541. V daňovém přiznání uvedeme do ř.112 daňovou ZC traktoru. V roce 2005 náklad zaúčtujeme, ale daňově jej vyloučíme v přiznání na ř.30.

kou příjmů podle §23 odst.4 písm.a) a b) nezahrnované do základu daně - vyloučení výnosů již jednou zdaněných u téhož poplatníka daní z příjmu, např. výnosy přiznané mimo účetnictví v minulých zdaňovacích obdobích na ř.20, ale přijaté a zaúčtované v běžném období - 43 -

PROFEX 1/2005 • vrácení příslušenství daně od správců daně na základě žádosti o prominutí 545/379 předpis penále, vyměřeného FÚ v minulém roce (nedaňový náklad) 379/221 platba penále finančnímu úřadu 221/688 platba prominutého penále finančním úřadem (nedaňový výnos)

uvádíme daňově neúčinné výnosy nebo příjmy a do řádku 160 daňově účinné náklady nebo výdaje. • podnikové zdravotní a sociální pojištění, v minulých obdobích zaúčtované na účet 524, neuhrazené v termínu daném §24 odst.2 písm.f, bylo v minulých letech vyloučené na ř.40. V roce 2004 jsme zaplatili a snížíme o tuto částku základ daně.

• přijatá úhrada části pohledávky, která byla v minulých obdobích účetně odepsána jako nedobytná. 2002: 546/379 odpis pohledávky (nedaňový náklad) 2004: 221/646 úhrada (do výše nedaňové 546 nedaňový výnos)

• kladný rozdíl mezi daňovou a účetní ZC při daňovém vyřazení hmotného nebo nehmotného majetku (záporný rozdíl se uvádí do ř.40 - pokud účetní ZC > daňová ZC) ÚZC = 100, DZC = 80 - bez problémů účtujeme 541/08x 100, z toho 20 uvedeme na řádek 40 jako daňově neúčinný náklad

• špatně časově rozlišený leasing v minulých obdobích, např: - v roce 2001 518/321 chybně zúčtovaná 1.zvýšená splátka přímo do nákladů (leasing na 48 měsíců, automobil převzat 2.1.2001) v průběhu roku 2004 FÚ při kontrole tento náklad neuznal a doměřil daň za rok 2001 - v roce 2004 nemáme zůstatek na účtu 381 a nemáme co rozpustit do nákladů roků 2004, protože časové rozlišení nebylo vytvořeno. Tedy je vytvoříme účetním zápisem 381/688 (nedaňový výnos) ve výši časově rozlišených nákladů roků 2004. - 518/381 zúčtujeme daňově podíl nákladů roku 2004 (na zdaňovací období roku 2002 a 2003 můžeme podat dodatečné daňové přiznání)

ÚZC = 80, DZC = 100 - účtujeme 541/08x 80, daňově účinné náklady je nutno zvýšit mimo účetnictví o 20 v ř.160. • kladný rozdíl mezi nabývací a účetní hodnotou při prodeji akcií nabytých nepeněžním vkladem. Příklad: Do a.s. jsme vložili budovu v účetní zůstatkové ceně 700. Daňová zůstatková cena v okamžiku vkladu byla 800. Na účtu 063 evidujeme akcie v ceně pořízení 700. Pokud akcie prodáme za 1000, účtujeme 561/063 700 a v ÚVH tedy máme náklad ve výši 700. Podle §24 odst.7 nabývací hodnotou podílu (akcie) a tedy i daňově účinným nákladem je DZC v okamžiku vkladu - 800. Rozdíl ve výši 100 uvedeme do řádku 160.

• technické zhodnocení stavby zúčtované chybně do nákladů. 2002: 511/321 - chybně, mělo být zúčtováno 042/321. V roce 2004 podáno dodatečné daňové přiznání (zvýšen základ daně a zaplacena daň)

ř.161 Úprava základu daně podle §23 v případě

2004: 042/688 - opravíme původní chybné zaúčtování (nedaňový výnos) a po zařazení na účet 021 můžeme odepisovat technicky zhodnocenou stavbu.

- obdoba řádku 61, pouze s tím rozdílem, že na tomto řádku dochází ke snížení základu daně

zrušení poplatníka s likvidací

ř.162 - volný řádek pro nepředvídané položky snižující základ daně, v krajním případě vám může sloužit jako "berlička" pro položky, o kterých jste nedokázali rozhodnout, do kterého z řádků 100 až 161 je zatřídit.

ř.150

Rozdíl, o který odpisy hmotného a nehmotného majetku stanovené podle §26 až 33 převyšují odpisy tohoto majetku uplatněné v účetnictví.

ř.170 Mezisoučet

- obdoba ř.50 - vyplňujeme v případě kdy účetní odpisy jsou nižší než odpisy daňové.

- řádek představující snížení ÚVH o daňově neúčinné výnosy, náklady nezahrnuté v účetnictví a ostatní snížení daně v souladu s §23.

ř.160 Souhrn jednotlivých rozdílů, o které částky nákladů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů převyšují náklady uplatněné v účetnictví

ř.200

Základ daně nebo daňová ztráta před úpravou (ř.10 + ř.70 - ř.170)

Na řádek 160 by se měly především uvádět náklady, které sice v účetnictví zúčtovány jsou, ale pro účely daně z příjmu se uznávají ve vyšší částce.

- základ daně nebo daňová ztráta. Kladné číslo uvádíme bez znaménka, daňovou ztrátu se záporným znaménkem.

V praxi často dochází k záměnám řádků 112 a 160. "Částky nezahrnuté do účetních nákladů, které lze podle zákona o daních z příjmů zahrnout do daňově účinných nákladů " jsou uvedeny v §23 odst.3 písm.c, bod 2. Podle formuláře daňového přiznání se mají uvádět do ř.112. Náplň ř.160 je ovšem na první pohled velmi podobná. Záměnou ř.112 a ř.160 nemůžete způsobit fatální chybu.

ř.220 Základ daně nebo daňová ztráta po úpravě (ř.200 – ř.201 - ř.210) Pokud bude na tomto řádku vykázána daňová ztráta, řádky 230 až 330 se nevyplňují.

ř.230 možnost uplatnění daňových ztrát z předcházejících sedmi zdaňovacích období, v roce 2004 máte poslední možnost uplatnit ztrátu z roku 1997. Výši daňových ztrát zjistíte z podaných daňových přiznání, výměrů FÚ, dodatečných přiznání. Tato daňová ztráta

Někdy jsou v praxi také zaměňovány řádky 140 a 160. Posouzení, do kterého řádku námi posuzovaná hodnota patří, je velmi jednoduché - do řádku 140 - 44 -

PROFEX 1/2005 musela být vyměřena - buď automaticky tak, že jste platně podali daňové přiznání nebo rozhodnutím správce daně (platebním výměrem). Vždy se jedná o poslední vyměřenou ztrátu!

G, řádku 1 v příloze č.1 se tato částka opíše a do zvláštní přílohy rozepíšete dary jednotlivě.

ř.270

snížený základ daně zaokrouhlíme na celé tisíce směrem dolů

ř.240 odečet dle §34 odst.3 - 10, 15, 20% z nově

ř.280 sazba daně 28%

nabytého hmotného majetku odpisových skupin 1,2,3, pokud jsme prvními vlastníky, s některými výjimkami. To že jsme prvními vlastníky lze prokázat záručním listem, potvrzením prodávajícího nebo jiným vhodným způsobem. Odpočet nelze uplatnit na technické zhodnocení, osobní automobily, přístroje pro domácnost, darovaný majetek, majetek používaný zčásti pro jinou než podnikatelskou činnost, umístěný nebo používaný nepřetržitě více než 183 dnů v zahraničí. Detailně je popsáno v §34 odst.5.

ř.290 ř.270 x sazba / 100 = daň ř.300 Slevy na dani podle §35, §35a, §35b - existují principielně čtyři druhy těchto slev na dani. Pokud tento řádek použijete, musíte provést rozdělení slev podle jednotlivých druhů do tabulky H. • sleva na zaměstnance se změněnou pracovní schopností (18000 na jednoho přepočteného zaměstnance)

Odpočet lze uplatnit i na majetek pořízený formou finančního pronájmu s následnou koupí za podmínky, že jsme prvními nájemci, leasingová společnost je prvním majitelem a odpočet si neuplatnila ona. Odpočet lze uplatnit z pořizovací ceny u leasingové společnosti a tuto cenu je nutno prokázat. Pozor, neplátci DPH mohou uplatnit pouze z ceny bez DPH, protože leasingové společnosti jistě jsou plátci DPH a pořizovací cenou je pro ně cena bez DPH.

• sleva na zaměstnance se změněnou pracovní schopností s těžším zdravotním postižením (60000 na jednoho přepočteného zaměstnance) • sleva ve výši poloviny daně u zaměstnavatelů zaměstnávajících alespoň 20 zaměstnanců a z toho polovinu se změněnou pracovní schopností

Pokud máme základ daně nižší než nárok na odpočet, můžeme si tu část odpočtu, kterou nemůžeme uplatnit, "uschovat" na nejbližší období, ve kterém vykážeme daňový základ (§34 odst.7).

• slevy z titulu investičních pobídek podle §35a a §35b

ř.310 Daň z tzv. hlavního daňového přiznání zaokrouhlená na celé Kč nahoru.

Dále se zde uvádí odpočet ve výši 30% nákladů na výuku žáků pokud splňují podmínky podle §34 odst.3 písm.f.

ř.320 Zápočet daně zaplacené v zahraničí

ř.241

- zde se uvádí daň z příjmu české společnosti (české právnické osoby), kterou zaplatila prostřednictvím např. stálé provozovny v zahraničí. Maximálně lze započítat do částky uvedené v ř.310.

- uplatněná ztráta z prodeje cenných papírů z roku 2001 (uplatňujeme ji v souladu s přechodnými ustanoveními zákona 260/2002 Sb. Čl.V bod 2). Postup při jejím uplatnění je principielně obdobný jako při uplatnění běžné ztráty z minulých let - lze ji uplatnit pouze v případě, že vytvoříme kladný základ daně na ř.220.

ř.330 Výsledná daň z tzv. hlavního daňového přiznání po započtení daně zaplacené v zahraničí.

Pokud jsme tuto ztrátu z prodeje akcií v letech 1999 až 2001 nevykázali, slouží tento řádek pouze pro podílové fondy a pro běžné poplatníky nemá žádný význam.

ř.331-335 Výpočet daně ze samostatného daňového základu. Pro příjmy z dividend, podílů na zisku, vypořádacích podílů a podílů na likvidačním zůstatku ze zahraničí platí obdobná pravidla jako pro tuzemské výnosy stejného charakteru. Tuzemské výnosy jsou zdaňovány konečnou srážkovou daní ve výši 15%. Aby u zahraničních výnosů bylo dodrženo stejné zdanění, zdaňují se v samostatném základu daně se sazbou daně 15%. Na ř.331 uvádíme přijaté výnosy v hrubé výši, spočítáme daň a započteme daň zaplacenou v zahraničí.

ř.250 Základ daně snížený o položky uvedené na ř.230 až 241 - tento řádek slouží jako základna pro zjištění maximální hodnoty darů, o které lze snížit daňový základ. Částka uvedená v tomto řádku nesmí být záporná.

ř.251 Částka, o kterou lze dále snížit již snížený základ daně… - řádek sloužící pouze tzv. neziskovým organizacím k uplatnění snížení základu daně o 30% (min. o 300000 Kč, max. o 1000000 Kč).

ř.340 Celková daňová povinnost

ř.260 Hodnota darů podle §20 odst. 8…

- představuje součet obou výše uvedených daní - běžné daně z hlavního daňového přiznání a daně ze zahraničních "dividendových" příjmů.

možnost snížení daňového základu o poskytnuté dary, maximálně 5% z hodnoty řádku 250. Dary musí vyhovovat kritériím §20 odst.8. Hodnota jednotlivého daru musí být minimálně 2000,- Kč a musí být poskytnut na vyjmenovaný účel vyjmenovaným osobám. Do tabulky

ř.360 Poslední známá = ř.330 (ř.340-335)

daňová

povinnost…

Tento řádek slouží pro stanovení záloh na daň z příjmu v dalším období. Řádek nesmí nabývat záporných - 45 -

PROFEX 1/2005 hodnot. Nenechte se zmýlit, tento řádek je skutečně roven hodnotě z řádku 330, je tudíž celkem nadbytečný.

vé přiznání za rok 2004 do 31.3.2005. Vaše daňová povinnost za rok 2004 je 200000 Kč. V roce 2004 jste platili čtvrtletní zálohy 40000 Kč. V roce 2005 budete platit čtvrtletní zálohy na daň takto:

Pokud jste v průběhu roku nepřijali dividendy nebo podíly na zisku ze zahraničí, bude v něm uvedena stejná hodnota jako v ř.340.

15.3.2005 zaplatíte zálohu na rok 2005 ve výši 40000 Kč.

V pátém oddílu přiznání zjistíme celkový nedoplatek nebo přeplatek daně. Porovnáním celkovou daňovou povinností z ř.340 s uhrazenými zálohami zjistíme nedoplatek či přeplatek daně. Nedoplatek je splatný ke dni povinnosti podat daňového přiznání, o přeplatek můžeme požádat.

31.3.2005 zaplatíte doplatek daně za rok 2004. 5.6.2005, 15.9.2005, 15.12.2005 zaplatíte zálohy na rok 2005 ve výši 50000 Kč. 15.3.2006 zaplatíte zálohu na rok 2006 ve výši 50000 Kč.

Vyjde-li na řádku 340 daňová povinnost, je třeba ji proúčtovat do období roku 2004 a teprve poté vyhotovit účetní výkazy. Pokud nemáme jiné přeplatky či nedoplatky na dani, měl by být k rozvahovému dni zůstatek účtu 341 roven řádku 4 v V.oddílu.

 Upozornění:  Pokud nemůže za společnost jednat samostatně

Záloha na daň je splatná vždy k 15. dni v měsíci, počítání měsíců je odvozeno od počátku zdaňovacího období, obvykle jsou zálohy splatné 15.3., 15.6., 15.9., 15.12. Zálohy na daň neplatíte, pokud daňová povinnost nepřesáhla 30000 Kč. Od 30000 do 150000 Kč platíte pololetní zálohy ve výši 40% poslední daňové povinnosti (15.6. a 15.12.), nad 150000 platíte čtvrtletní zálohy ve výši 25% poslední daňové povinnosti. Zálohy se zaokrouhlují ne celé stokoruny nahoru.

jedna fyzická osoba, ale musí dle společenské smlouvy či stanov jednat více osob, musí se uvést na poslední straně přiznání do kolonky "postavení vzhledem k právnické osobě" údaj "statutární orgán - viz příloha". Předepsané údaje o totožnosti osob včetně podpisů se musí podat na samostatné příloze včetně textu "PROHLAŠUJEME, ŽE VŠECHNY NÁMI UVÁDĚNÉ ÚDAJE V TOMTO PŘIZNÁNÍ JSOU PRAVDIVÉ A ÚPLNÉ".

Příklad: Jste obchodní společnost, která nemá povinné ověření závěrky auditorem a máte tedy povinnost podat daňo-

4. VAZBA VÝKAZŮ A DAŇOVÉHO PŘIZNÁNÍ NA ÚČETNICTVÍ Výkazy se sestavují z hlavní knihy účetnictví (obratové předvahy). Před sestavením je nutné zkontrolovat správnost verze platné pro příslušnou závěrku ( výkazy se téměř každý rok mění)

Z vazeb výkazů je potřebné zkontrolovat: - účetní výsledek hospodaření z hlavní knihy (ZEIS ** hospodářský výsledek ) = výsledku hospodaření za běžný rok z rozvahy a výsledku hospodaření po zdanění z výkazu zisku a ztráty. Výkazy, které se odevzdávají s daňovým přiznáním se zaokrouhlují na tis. Kč. Pokud v hlavní knize (obratové předvaze) není výsledek hospodaření vypočítán, jedná se o rozdíl mezi účtovou třídou 5 – Náklady a tř. 6 – Výnosy. Tento účetní výsledek hospodaření se přenáší do řádku 10 daňového přiznání pouze v případě, že účetní jednotka neúčtovala na účtech 591 až 595 – daň, doměrky daně, vratky daně,odloženou daň. Pokud je na těchto účtech účtováno, přenáší se do řádku 10 daňového přiznání účetní výsledek bez těchto položek (ZEIS (*) HV před zdaněním) Daňové přiznání se sestavuje z hlavní knihy účtů (obratové předvahy). Vznikne-li daňová povinnost , je zaúčtována na účtech 5919,5939/341. Závěrkové výkazy se sestavují až po zaúčtování daňové povinnosti. Zaúčtovaná daň z příjmů včetně doměrků a vratek z účtů 595 se promítne ve výkazu zisku a ztráty v řádku daň z příjmu za běžnou (mimořádnou) činnost splatná. Do řádku 10 daňového přiznání se přenáší výsledek v Kč, který má vazbu na výsledek před zdaněním ve výkazu zisku a ztráty- postačí kontrola na výkaz zaokrouhlený na tis. Kč, ale je možno vytvořit výkaz i na koruny. Kontrola správnosti vazeb daňového přiznání a účetnictví se provádí dále na účet 591,593, kde zaúčtovaná částka souhlasí na daňové přiznání - řádek daňová povinnost. Zůstatek účtu 341 souhlasí na nedoplatek, přeplatek v oddílu V.- placení daně. Obrat v daňovém přiznání = součet účtové třídy 6 bez účtů skupiny 69.

- 46 -

PROFEX 1/2005

5. OZNÁMENÍ O PRÁVNÍCH PŘEDPISECH Sbírka zák. ročník 2004

Zákon

Název, případně stručná charakteristika

Částka 187

551

Vyhláška, kterou se stanoví zásady a termíny finančního vypořádání vztahů se státním rozpočtem, státními finančními aktivy nebo Národním fondem.

552

Vyhláška o předávání osobních a dalších údajů do Národního zdravotnického informačního systému pro potřeby vedení národních zdravotních registrů.

Částka 188

553

Vyhláška o podmínkách, vzoru a bližších pokynech vypracování plánu mysliveckého hospodaření v honitbě.

Částka 189

554

Zákon, kterým se mění zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád), ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších odpisů.

555

Zákon, kterým se mění zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 85/1996 Sb., o advokacii, ve znění pozdějších předpisů.

556

Zákon, kterým se mění zákon č. 424/1991 Sb., o sdružování v politických stranách a v politických hnutích, ve znění pozdějších předpisů. Zákon, kterým se mění zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů.

557

Částka 190

558

Zákon, kterým se mění zákon č. 229/2002 Sb., o finančním arbitrovi, zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 110/1997 Sb., o potravinách a tabákových výrobcích a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů.

559

Zákon, kterým se mění zákon č. 328/1999 Sb., o občanských průkazech, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 329/1999 Sb., o cestovních dokladech a o změně zákona č. 283/1991 Sb., o Policii České republiky, ve znění pozdějších předpisů, (zákon o cestovních dokladech), ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 200/1990 Sb., o přestupcích, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 326/1999 Sb., o pobytu cizinců na území České republiky a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů.

560

Zákon, kterým se mění zákon č. 189/1999 Sb., o nouzových zásobách ropy, o řešení stavů ropné nouze a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o nouzových zásobách ropy).

561 562

Zákon o předškolním, základním středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání (školský zákon). Zákon, kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím školského zákona.

563

Zákon o pedagogických pracovnících a o změně některých zákonů.

Částka 191

564

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 323/2001 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 238/2000 Sb., o Hasičském záchranném sboru České republiky a o změně některých zákonů, ve znění vyhlášky č. 433/2004 Sb.

Částka 192

565

Nařízení vlády o zvýšení důchodů v roce 2005.

566

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva zahraničních věcí č. 351/2001 Sb., kterou se určují zastupitelské úřady České republiky v zahraničí, kterým budou při volbách do Poslanecké sněmovny Parlamentu hlasovací lístky dodány, a zastupitelské úřady České republiky v zahraničí, kterým budou hlasovací lístky zaslány k vytištění nebo rozmnožení přenosovou technikou, ve znění pozdějších předpisů.

567

Nález Ústavního soudu ze dne 21. září 2004 ve věci návrhu na zrušení některých ustanovení obecně závazné vyhlášky města Chebu č. 582/1998 k zabezpečení místních záležitostí veřejného pořádku, ve znění obecně závazné vyhlášky města Chebu č. 3/2003.

568

Nález Ústavního soudu ze dne 20. října 2004 ve věci návrhu na zrušení vyhlášky Ministerstva práce a sociálních věcí č. 405/2003 Sb., kterou se zrušuje vyhláška č. 19/1991 Sb., o pracovním uplatnění a hmotném zabezpečení pracovníků v hornictví dlouhodobě nezpůsobilých k dosavadní práci.

569

Nařízení vlády, kterým se stanoví zaměstnancům ve veřejných službách a správě výše dalšího platu ve druhém pololetí roku 2004.

570

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 463/2002 Sb., kterou se stanoví seznam katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků, ve znění vyhlášky č. 387/2003 Sb.

571

Vyhláška, kterou se stanoví vzory kupónů prokazujících zaplacení poplatku za užívání dálnice a rychlostní silnice, způsob jejich vyplňování, způsob vyznačování doby platnosti kupónů s dobou platnosti kratší než kalendářní rok a způsob jejich evidence.

Částka 193

Sdělení Ministerstva vnitra o opravě tiskové chyby v úplném znění zákona č. 455/1991 Sb. vyhlášeném pod č. 374/2004 Sb. Částka 194

572

Vyhláška, kterou se stanoví forma a způsob vedení evidence podkladů nezbytných pro ohlašování do integrovaného registru znečišťování.

573

Vyhláška, kterou se vyhlašuje Národní přírodní památka Hojná voda a stanoví její bližší ochranné podmínky a kterou se mění vyhláška č. 395/1992 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 114/1992 Sb., o ochraně přírody a krajiny, ve znění pozdějších předpisů.

574

Vyhláška, kterou se vyhlašuje Národní přírodní rezervace Čertova stěna - Luč a stanoví její bližší ochranné podmínky a kterou se mění vyhláška č. 395/1992 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 114/1992 Sb., o ochraně přírody a krajiny, ve znění pozdějších předpisů. Sdělení Ministerstva vnitra o opravě tiskové chyby v nařízení vlády č. 565/2004 Sb.

Částka 195

575

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 438/2001 Sb., kterou se stanoví obsah ekonomických údajů a postupy pro regulaci cen v energetice, ve znění vyhlášky č. 13/2003 Sb.

Částka 196

576

Vyhláška, kterou se stanoví Program statistických zjišťování na rok 2005.

Částka 197

577

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva dopravy č. 177/1995 Sb., kterou se vydává stavební a technický řád drah, ve znění pozdějších předpisů.

Částka 198

578

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 515/2004 Sb., o hmotné podpoře na vytváření nových pracovních míst a hmotné podpoře rekvalifikace nebo školení zaměstnanců v rámci investičních pobídek.

579

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 243/2004 Sb., o stanovení některých podrobností a bližších podmínek při poskytování jednotné platby na plochu zemědělské půdy pro rok 2004, a kterým se zrušují některá nařízení vlády, upravující podporu vývozu některých zemědělských produktů.

- 47 -

PROFEX 1/2005 580

Úplné znění zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), jak vyplývá z pozdějších změn.

Částka 199

581

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 419/2001 Sb., o rozsahu, struktuře a termínech údajů předkládaných pro vypracování návrhu státního závěrečného účtu a o rozsahu a termínech sestavení návrhů závěrečných účtů kapitol státního rozpočtu.

Částka 200

582

Vyhláška, kterou se provádějí některá ustanovení zákona o pojišťovacích zprostředkovatelích a likvidátorech pojistných událostí.

583

Nález Ústavního soudu ze dne 20. října 2004 ve věci návrhu na zrušení obecně závazné vyhlášky obce Nezvěstice č. 1/2001 ze dne 12. března 2001 o chovu a držení zvířat na území obce.

584

Nález Ústavního soudu ze dne 20. října 2004 ve věci návrhu na zrušení slov "představitelům státní moci a některých orgánů1)" v § 1 zákona č. 308/1999 Sb., o odejmutí dalšího platu za druhé pololetí roku 1999 a za druhé pololetí roku 2000 představitelům státní moci a některých státních orgánů, soudcům, státním zástupcům a členům prezidia Komise pro cenné papíry.

585

Zákon o branné povinnosti a jejím zajišťování (branný zákon).

586 587

Zákon, kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o branné povinnosti a jejím zajišťování (branný zákon). Zákon o zrušení civilní služby a o změně a zrušení některých souvisejících zákonů.

588

Zákon, kterým se mění zákon č. 18/2004 Sb., o uznávání odborné kvalifikace a jiné způsobilosti státních příslušníků členských států Evropské unie a o změně některých zákonů (zákon o uznávání odborné kvalifikace), ve znění zákona č. 96/2004 Sb.

Částka 202

589

Vyhláška o úhradách léčiv a potravin pro zvláštní lékařské účely.

Částka 203

590

Zákon o odejmutí dalšího platu za druhé pololetí roku 2004 představitelům státní moci a některých státních orgánů, soudcům, státním zástupcům a poslancům Evropského parlamentu, zvoleným na území České republiky.

591

Nařízení vlády, kterým se stanoví členům zastupitelstev výše další odměny ve druhém pololetí roku 2004.

592

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Českého báňského úřadu č. 52/1997 Sb., kterou se stanoví požadavky k zajištění bezpečnosti a ochrany zdraví při práci a bezpečnosti provozu při likvidaci hlavních důlních děl, ve znění vyhlášky č. 32/2000 Sb.

593

Sdělení Českého statistického úřadu o aktualizaci Číselníku obcí s pověřeným obecním úřadem (CISPOU).

594 595

Zákon, jímž se provádí režim Evropských společenství pro kontrolu vývozu zboží a technologií dvojího užití.

Částka 201

Částka 204

596

Částka 205

Nařízení vlády o stanovení formulářů žádosti o individuální a souhrnné vývozní povolení a žádosti o mezinárodní dovozní certifikát pro zboží a technologie dvojího užití. Sdělení Ministerstva financí, jímž se určují Emisní podmínky státních pokladničních poukázek.

597

Sdělení Českého telekomunikačního úřadu o vyhlášení Změny č. 2 Číslovacího plánu signalizačních bodů signalizačních sítí signalizačního systému č. 7.

598

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Českolipsko - Dokeské pískovce a mokřady.

599

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Jeseníky.

600

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Krkonoše.

601 602

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Lednické rybníky. Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Novohradské hory.

603

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Jaroslavické rybníky.

604

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Hovoransko - Čejkovicko.

605

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Jizerské hory.

606

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Rožďalovické rybníky.

607 608

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Údolí Otavy a Vltavy. Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Bohdanečský rybník.

609

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Hlubocké obory.

Částka 206

610

Vyhláška o označování a pasech psů, koček a fretek v zájmovém chovu při jejich neobchodních přesunech a o změně vyhlášky č. 296/2003 Sb., o zdraví zvířat a jeho ochraně, o přemísťování a přepravě zvířat a o oprávnění a odborné způsobilosti k výkonu některých odborných veterinárních činností.

Částka 207

611

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 211/2004 Sb., o metodách zkoušení a způsobu odběru a přípravy kontrolních vzorků.

Částka 208

612

Nařízení vlády, kterým se stanoví lhůty pro výměnu občanských průkazů bez strojově čitelných údajů.

613

Vyhláška o základních sazbách stravného v cizí měně pro rok 2005.

614

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Energetického regulačního úřadu č. 373/2001 Sb., kterou se stanoví pravidla pro organizování trhu s elektřinou a zásady tvorby cen za činnosti operátora trhu, ve znění pozdějších předpisů.

615

Sdělení Ministerstva zdravotnictví o vydání osvědčení o přírodních léčivých zdrojích a zdrojích přírodních minerálních vod a o zrušení osvědčení přírodních léčivých zdrojů a zdrojů přírodních minerálních vod.

616

Nařízení vlády o použití prostředků Státního fondu rozvoje bydlení formou úvěru na úhradu části nákladů spojených s výstavbou nebo pořízením bytu některými osobami mladšími 36 let.

617

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 484/2000 Sb., kterou se stanoví paušální sazby výše odměny za zastupování účastníka advokátem nebo notářem při rozhodování o náhradě nákladů v občanském soudním řízení a kterou se mění vyhláška Ministerstva spravedlnosti č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů a zrušuje vyhláška č. 110/2004 Sb., kterou se mění vyhláška č. 484/2000 Sb., kterou se stanoví paušální sazby výše odměny za zastupování účastníka advokátem nebo notářem při rozhodování o náhradě nákladů v občanském soudním řízení a kterou se mění vyhláška Ministerstva spravedlnosti č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění pozdějších předpisů, ve znění vyhlášky č. 49/2001 Sb.

618

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění pozdějších předpisů. Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva zemědělství č. 7/2003 Sb., o vodoprávní evidenci.

Částka 209

Částka 210

Částka 211

Částka 212

619 620

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva zemědělství č. 432/2001 Sb., o dokladech žádosti o rozhodnutí nebo vyjádření a o náležitostech povolení, souhlasů a vyjádření vodoprávního úřadu, ve znění vyhlášky č. 195/2003 Sb.

621

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 26/2003 Sb., kterým se stanoví technické požadavky na tlaková zařízení.

622

Nařízení vlády o poskytování příplatku k důchodu ke zmírnění některých křivd způsobených komunistickým režimem v oblasti sociální.

623

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 564/2002 Sb., o stanovení území okresů České republiky a území obvodů hlavního města Prahy.

624

Sdělení Ministerstva práce a sociálních věcí o vyhlášení průměrné mzdy v národním hospodářství za 1. až 3. čtvrtletí 2004 pro účely odvodu do státního rozpočtu podle zákona o zaměstnanosti.

625

Sdělení Ministerstva vnitra o vyhlášení nových voleb do zastupitelstva obce.

626

Zákon o změně některých zákonů v návaznosti na realizaci reformy veřejných financí v oblasti odměňování.

- 48 -

PROFEX 1/2005 Částka 213

Částka 214

Částka 215

627

Zákon o evropské společnosti.

628

Zákon, kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o evropské společnosti.

629 630

Zákon o zajištění právní pomoci v přeshraničních sporech v rámci Evropské unie.

631

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 246/1998 Sb., kterým se stanoví seznamy utajovaných skutečností, ve znění pozdějších předpisů.

632 633

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 371/2002 Sb., kterou se stanoví postup při znehodnocování a ničení zbraně, střeliva a výrobě jejich řezů. Ústavní zákon o změně státních hranic se Spolkovou republikou Německo.

Zákon, kterým se mění zákon č. 283/1993 Sb., o státním zastupitelství, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 201/1997 Sb., o platu a některých dalších náležitostech státních zástupců a o změně a doplnění zákona č. 143/1992 Sb., o platu a odměně za pracovní pohotovost v rozpočtových a v některých dalších organizacích a orgánech, ve znění pozdějších předpisů.

634

Zákon o správních poplatcích.

635

Zákon, kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o správních poplatcích.

636

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 86/1993 Sb., o osobních požitcích poskytovaných duchovním církví a náboženských společností, ve znění pozdějších předpisů.

637

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 330/2003 Sb., o platových poměrech zaměstnanců ve veřejných službách a správě.

638

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 200/2003 Sb., o veterinárních požadavcích na vaječné výrobky, a vyhláška č. 203/2003 Sb., o veterinárních požadavcích na mléko a mléčné výrobky.

639

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 375/2003 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 166/1999 Sb., o veterinární péči a o změně některých souvisejících zákonů (veterinární zákon), ve znění pozdějších předpisů, a o veterinárních požadavcích na živočišné produkty.

640

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva financí č. 540/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/ /1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění vyhlášky č. 452/2003 Sb.

641

Vyhláška o rozsahu a způsobu vedení evidence obalů a ohlašování údajů z této evidence.

642

Vyhláška, kterou se provádí zákon o občanských průkazech a zákon o cestovních dokladech.

643

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva zdravotnictví č. 343/1997 Sb., kterou se stanoví způsob předepisování léčivých přípravků, náležitosti lékařských předpisů a pravidla jejich používání, ve znění pozdějších předpisů.

Částka 219

644

Vyhláška o pravidlech hospodaření se zvláštním účtem všeobecného zdravotního pojištění, průměrných nákladech a o jednacím řádu dozorčího orgánu.

Částka 220

645 646

Vyhláška, kterou se provádějí některá ustanovení zákona o archivnictví a spisové službě a o změně některých zákonů. Vyhláška o podrobnostech výkonu spisové služby.

Částka 221

647

Vyhláška, kterou se pro účely poskytování cestovních náhrad stanoví výše sazeb stravného, výše sazeb základních náhrad za používání silničních motorových vozidel a výše průměrných cen pohonných hmot.

648

Sdělení Ministerstva práce a sociálních věcí o vyhlášení výše platové základny pro určení platu a některých náhrad výdajů podle zákona č. 236/1995 Sb., o platu a dalších náležitostech spojených s výkonem funkce představitelů státní moci a některých státních orgánů a soudců a poslanců Evropského parlamentu, ve znění pozdějších předpisů.

649

Sdělení Ministerstva práce a sociálních věcí o vyhlášení výše platové základny pro určení platu podle zákona č. 201/1997 Sb., o platu a některých dalších náležitostech státních zástupců a o změně a doplnění zákona č. 143/1992 Sb., o platu a odměně za pracovní pohotovost v rozpočtových a v některých dalších organizacích a orgánech, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů, v roce 2005.

650

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 157/2003 Sb., kterou se stanoví požadavky pro čerstvé ovoce a čerstvou zeleninu, zpracované ovoce a zpracovanou zeleninu, suché skořápkové plody, houby, brambory a výrobky z nich, jakož i další způsoby jejich označování.

651

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 201/2003 Sb., o veterinárních požadavcích na čerstvé drůbeží maso, králičí maso, maso zvěře ve farmovém chovu a maso volně žijící zvěře.

652

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 202/2003 Sb., o veterinárních požadavcích na čerstvé maso, mleté maso, masné polotovary a masné výrobky, ve znění vyhlášky č. 375/2003 Sb. a vyhlášky č. 201/2004 Sb.

Částka 223

653 654

Rozhodnutí prezidenta republiky o vyhlášení opakovaných voleb do Senátu Parlamentu České republiky. Sdělení o vyhlášení dodatečných voleb do zastupitelstva obce.

Částka 224

655

Nařízení vlády o stanovení podmínek pro zařazení skupin výrobců, zajišťujících společný odbyt vybraných zemědělských komodit, do programu zakládání skupin výrobců a o stanovení podmínek pro poskytnutí dotace k podpoře jejich činnosti.

656

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva financí č. 418/2003 Sb., kterou se stanoví podrobnější vymezení okruhu a výše příjmů a výdajů fondů veřejného zdravotního pojištění zdravotních pojišťoven, podmínky jejich tvorby, užití, přípustnosti vzájemných převodů finančních prostředků a hospodaření s nimi, limit nákladů na činnost zdravotních pojišťoven krytých ze zdrojů základního fondu včetně postupu propočtu tohoto limitu.

657

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 564/2004 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 238/2000 Sb., o Hasičském záchranném sboru České republiky a o změně některých zákonů.

658

Vyhláška, kterou se mění účinnost vyhlášek provádějících zákon č. 361/2003 Sb., o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů. Vyhláška o bezpečnosti a ochraně zdraví při práci a bezpečnosti provozu v dolech s nebezpečím důlních otřesů.

Částka 216

Částka 217

Částka 218

Částka 222

659 Částka 225

660

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva vnitra č. 207/2001 Sb., kterou se provádí zákon č. 301/2000 Sb., o matrikách, jménu a příjmení a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů.

Částka 226

661

Vyhláška, kterou se mění vyhláška Ministerstva vnitra č. 296/2004 Sb., kterou se provádí zákon o evidenci obyvatel a kterou se mění vyhláška č. 177/2000 Sb., kterou se provádí zákon o evidenci obyvatel, zákon o občanských průkazech a zákon o cestovních dokladech, ve znění pozdějších předpisů.

662

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 330/2004 Sb., o opatřeních proti zavlékání a rozšiřování škodlivých organismů rostlin a rostlinných produktů.

663

Sdělení Ministerstva pro místní rozvoj, kterým se uveřejňuje podle § 117 odst. 2 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů, seznam krajských a obecních úřadů, které jsou stavebními úřady ke dni 1. října 2004. Nařízení vlády, kterým se zvyšují částky životního minima.

Částka 227

664 665

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 97/2002 Sb., o použití prostředků Státního fondu rozvoje bydlení formou úvěru na úhradu části nákladů spojených s výstavbou bytu osobami mladšími 36 let.

666

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 222/1995 Sb., o vodních cestách, plavebním provozu v přístavech, společné havárii a dopravě nebezpečných věcí, ve znění vyhlášky č. 412/2004 Sb.

- 49 -

PROFEX 1/2005 Částka 228

Částka 229

667

Vyhláška, kterou se stanoví obsah a rozsah dokumentace jeskyní.

668

Zákon o poskytnutí státní záruky České republiky na zajištění úvěru poskytnutého společností EUROFIMA za účelem financování nákupu železničních kolejových vozidel.

669

Zákon, kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony.

670

Zákon, kterým se mění zákon č. 458/2000 Sb., o podmínkách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvětvích a o změně některých zákonů (energetický zákon), ve znění pozdějších předpisů.

671 672

Vyhláška, kterou se stanoví podrobnosti o organizaci přijímacího řízení ke vzdělávání ve středních školách.

673

Vyhláška, kterou se mění vyhláška č. 442/1991 Sb., o ukončování studia ve středních školách a učilištích, ve znění pozdějších předpisů. Vyhláška, kterou se stanoví pravidla pro organizování trhu s plynem.

674

Sdělení Českého telekomunikačního úřadu o vyhlášení plánu přidělení kmitočtových pásem.

Částka 230

675

Zákon o státním rozpočtu České republiky na rok 2005.

Částka 231

676

Zákon o povinném značení lihu a o změně zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

677

Nařízení vlády o povolání vojáků Armády České republiky k plnění úkolů Policie České republiky v období od 1. ledna 2005 do 31. prosince 2005.

678 679

Nařízení vlády o stanovení kategorií obcí výkonu služby vojáků z povolání a koeficientů pro výpočet přídavku na bydlení. Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Komárov.

680

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Třeboňsko.

681

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Šumava.

682

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Pálava.

683 684

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Labské pískovce. Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Křivoklátsko.

685

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Králický Sněžník.

686

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Horní Vsacko.

687

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Beskydy.

688

Nařízení vlády, kterým se vymezuje Ptačí oblast Doupovské hory.

689 690

Nařízení vlády o soustavě oborů vzdělání v základním, středním a vyšším odborném vzdělávání.

691 692

Zákon, kterým se mění zákon č. 253/2000 Sb., o mezinárodní pomoci při správě daní a o změně zákona č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, ve znění pozdějších předpisů, ve znění zákona č. 438/2003 Sb. Zákon, kterým se mění zákon č. 140/1961 Sb., trestní zákon, ve znění pozdějších předpisů.

693

Zákon, kterým se mění zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů.

694

Zákon, kterým se mění zákon č. 406/2000 Sb., o hospodaření energií.

695

Zákon o podmínkách obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů a o změně některých zákonů.

696

Vyhláška, kterou se stanoví postup zjišťování, vykazování a ověřování množství emisí skleníkových plynů.

697

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 37/2003 Sb., o odměnách za výkon funkce členům zastupitelstev, ve znění nařízení vlády č. 337/2004 Sb.

698

Nařízení vlády, kterým se mění termín nabytí účinnosti některých nařízení vlády, týkajících se služebního poměru příslušníků bezpečnostních sborů.

699 700

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 303/1995 Sb., o minimální mzdě, ve znění pozdějších předpisů.

Částka 232

Částka 233 Částka 234

Částka 235 Částka 236

Finanční zpravodaj 11/2004

Zákon, kterým se mění zákon č. 47/2002 Sb., o podpoře malého a středního podnikání a o změně zákona č. 2/1969 Sb., o zřízení ministerstev a jiných ústředních orgánů státní správy České republiky, ve znění pozdějších předpisů, ve znění zákona č. 1/2004 Sb.

Nařízení vlády, kterým se mění nařízení vlády č. 333/1993 Sb., o stanovení minimálních mzdových tarifů a mzdového zvýhodnění za práci ve ztíženém a zdraví škodlivém pracovním prostředí a za práci v noci, ve znění pozdějších předpisů. Název, případně stručná charakteristika

48

Pokyn č. D - 271 - k uplatňování Smlouvy mezi Českou republikou a Filipínskou republikou o zamezení dvojího zdanění a zabránění daňovému úniku v oboru daní z příjmu (č. 132/2003 Sb.m.s.).

49 50

Pokyn D - 273 - o prominutí penále na dani z převodu nemovitostí. Informace o způsobu a realizaci převodů sdílených daní.

51

Sdělení k Pokynu č. D - 269 k uplatňování Smlouvy o zamezení dvojího zdanění s Německem ve vztahu k německým subjektům s právní formou GmbH&Co. KG.

52

Sdělení k zákonu č. 191/2004 Sb., o mezinárodní pomoci při vymáhání některých finančních pohledávek.

53

Sdělení k jiným dokladům o činnosti pojišťoven a zajišťoven, jejichž obsah a formu vyhlašuje Ministerstvo financí ve Finančním zpravodaji podle § 26 odstavce (3), písm. a), zákona č. 363/1999 Sb., o pojišťovnictví. Termínový kalendář výkazů pojišťoven v roce 2005.

54

Vyhláška č. 544/2004 Sb. ze dne 12. října 2004, kterou se mění vyhláška Ministerstva financí č. 16/2001 Sb., o způsobu, termínech a rozsahu údajů předkládaných pro hodnocení plnění státního rozpočtu, rozpočtů státních fondů a rozpočtů územních samosprávných celků, ve znění vyhlášky č. 535/2002 Sb.

55

Vyhláška č. 16/2001 Sb. ze dne 22. prosince 2000, o způsobu, termínech a rozsahu údajů předkládaných pro hodnocení plnění státního rozpočtu, rozpočtů státních fondů a rozpočtů územních samosprávných celků, ve znění vyhlášky č. 535/2002 Sb. a vyhlášky č. 544/2004 Sb.

Konec předpisů vydaných ve sbírce zákonů a Finančním zpravodaji pro rok 2004.

- 50 -