Den Haag,
J MOV 2014
~
Kenmerk: DGB 2014-5687 Beroepschrift in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam
X 2,
van 25 september 2014, nr. 13/00010, inzake ■■HHBB.V. te
Wtmum
betreffende de heffing loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak van 1 december 2010 tot en met 31 december 2010. Van deze uitspraak is op
?
25 september 2014 een afschrift aan de Belastingdienst,! I toegezonden. AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN Als middel van cassatie draag ik voor: Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 15b, eerste lid, onderdelen f en s, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964), en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft geoordeeld dat de verstrekking van een iPad behoort tot de verstrekkingen als bedoeld in onderdeel f en niet onderdeel s, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen omdat: a.
Het Hof ten onrechte uitgaat van twee elkaar wederzijds uitsluitende categorieën;
b.
Het Hof miskent dat de iPad ook met kantoorsoftware kan worden uitgerust;
c.
Het Hof miskent dat voor de iPad een los toetsenbord als standaardaccessoire wordt aangeboden.
Feitelijk kader
1. Belanghebbende heeft in december 2010 aan alle werknemers in vaste dienst een iPad van de eerste generatie verstrekt. 2.
In de internetencyclopedie Wikipedia wordt de iPad als volgt beschreven: "De iPad is een in 2010 geïntroduceerde tablet-pc van het Amerikaanse elektronicabedrijf Apple."
Pagina 1
3. Over de eerste generatie van de iPad vermeldt Wikipedia verder: "In de App Store is een speciale uitvoering van iWork, Apples éigen kantoorsoftwarepakket, voorde iPad verkrijgbaar. Van de tekstverwerker Pages, het presentatieprogramma Keynote en het spreadsheetprogramma Numbers zijn nieuwe versies ontwikkeld, die geoptimaliseerd zijn voor1 gebruik met de iPad. Bestanden afkomstig uit IWork kunnen ook worden uitgewisseld met Microsoft Office, en omgekeerd."
ï4.-.' -O^de website van Apple wordt (ook voor de eerste generatie iPad) als standaard accessoire een los toetsenbord aangeboden. Als informatie is daar bijvoorbeeld vermeld: "Productinformatie
Overzicht De Ultrathln Keyboard Folio-hoes van Logitech voor iPad maakt typen comfortabel en gemakkelijk. De Folio-hoes, die.ongelofelijk dun en licht is, biedt een prettige snelle en vloeiende typervaring met het vertrouwde tikken van echte toetsen. Nauwkeurige engineering, geavanceerde materialen en high-tech fabricagetechnieken dragen allemaal bij aan een ontwerp dat zo licht is dat je het nauwelijks merkt totdat je het nodig hebt
Pluspunten Geïntegreerd Bluetooth-toetsenbord met tijdbesparende iOS-sneltoetsén voor snel en vloeiend typen Duurzame, waterafstotende hoes beschèrmt voor- en achterkant van de iPad . SecureLock-systeem heeft onopvallende clips waarmee het frame stevig om de hoeken van de iPad sluit Krachtige verborgen magneten houden de Folio veilig gesloten als je onderweg bent Dankzij het gemakkelijke sluitmechanisme zetje de.lPad snel in en uit heb hoesje Je kunt de Folio ook gebruiken als een standaard die de iPad rechtop zet om te typen of plat om te bladeren op het internet
j
Je iPad wordt automatisch in-.en uitgeschakeld als jé hem open of dicht doet
I
Kan gemakkelijk worden opgeladen met meegeleverde USB-kabel
Is het je opgevallen? Kan ook worden gebruikt als een standaard die de iPad rechtop zet om te typen of plat om te bladeren op. het internet met verborgen toetsenbord.
Door Apple aanbevolen voor...
Pagina 2
I
Op je iPad typen met het comfort van een extern toetsenbord en het gémak van een beschermende hoes."
5;
Met de werknemers zijn geen afspraken gemaakt over het gebruik van de iPad.
6. Aan 350 tot 400 werknemers was op een eerder moment ook een BlackBerry ter beschikking gesteld. 7.
Belanghebbende heeft de iPads vertoond onder toepassing van het eindheffingsregime.
8.
In een gebruikersonderzoek onder de medewerkers van belanghebbende is de vraag voorgelegd of een iPad een soort laptop/PC is. Van de 31 deelnemers aan het onderzoek hebben 21 deze vraag bevestigend beantwoord.
Toelichting op het middel
Het Hof oordeelt in r.o. 4.2.3. dat uit de wetsgeschiedenis kan worden afgeleid cJat een apparaat niet én een communicatiemiddel én een computer kan zijn. Die opvatting acht ik gelet op de tekst van artikel 15b, eerste lid, onderdelen f en s, Wet LB 1964 onjuist. In onderdeel f gaat het namelijk om telefoons en dergelijke communicatiemiddelen, niet zijnde computers en dergelijke apparatuur en onderdeel s spreekt over computers en dergelijke apparatuur. Hieruit volgt dat er communicatiemiddelen zijn die alleen communicatiemiddel zijn en communicatiemiddelen die ook als computers en dergelijke apparatuur kunnen worden aangèmerkt. De laatste categorie wordt uitgezonderd van de voor onderdeel f gèldende regels. Computers en dergelijke apparatuur,
die ook als
communicatiemiddel kunnen worden geclassificeerd vallen steeds onder onderdeel s. Met andere woorden: uit de tekst van de wet volgt dat alleen communicatiemiddelen die niet ook als een computer of dergelijke apparatuur kunnen worden aangemerkt voor de regeling van onderdeel f in aanmerking komen. Uitgangspunt voor de toetsing dient dus te zijn de vraag of een apparaat aangemerkt kan worden als een computer.
Pagina 3
Het Hof heeft derhalve verzuimd om te onderzoeken of een iPad naast communicatiemiddel ook als computer of computerachtige kan worden aangemerkt. Uit de opvatting van de gebruikers kan worden afgeleid dat een groot deel van de gebruikers de iPad als een soort laptop/PC aanmerkt. Die opvatting sluit ook aan bij de op Wikipedia gegeven omschrijving van de iPad, namelijk een 'tablet-pc'j Ook de door het Hof beschreven gebruiksmogelijkheden van de iPad wijzen in (Ie richting van een computer en dergelijke apparatuur. In dat kader wil ik er op wijzen dat reeds de eerste versie van de iPad geschikt was voor gebruik van de v
.
’
I
door Apple ontwikkelde kantoorsoftware. In dat pakket wordt onder andere een tekstverwerker (Pages), een spreadsheetprogramma (Numbers) en een
j
presentatieprogramma (Keynote) aangeboden. Gecombineerd met het als
i
standaardaccessoire aangeboden toetsenbord, dat via blüetooth met de iPad verbonden kan worden, ontstaat in feite gewoon een laptop in klein formaat, vergelijkbaar met talloze minilaptops. Uit de in r.o. 4.2.2. geciteerde wetsgeschiedenis volgt dat de wetgever beoogde om van een ruim begrip computers en dergelijke apparatuur uit te gaan. Niet ontkend kan worden dat ook veel smartphones meer gebruiksmogelijkheden hebben dan telefoneren. Ook met deze toestellen kan internet worden geraadpleegd, kunnen spelletjes worden gespeeld en filmpjes worden bekeken. Door het kleine scherm van deze telefoontoestellen, zijn deze echter niet of veel minder geschikt voor gebruik van kantoorsoftware. Verder geldt dat het voor telefoons niet of althans veel minder gebruikelijk is om er een los toetsenbord bij te kopen, voor zover dat al mogelijk zou zijn. Het wordt in ieder geval niet als standaardaccessoire aangeboden op de website van Apple. Om die reden heb ik ook beleid ontwikkeld om een grens te stellen aan wanneer een telefoon ook als een computer en dergelijke apparatuur kan worden aangemerkt. Die grens is bepaald op basis van de schermgrootte van het apparaat. In mijn besluit van 5 juli 2011, nr. BLKB2011/618M, BNB 2011/238 is daarover het volgende opgemerkt: "3.8.2. Telefoon als communicatiemiddel Onder het begrip communicatiemiddelen vallen ook bepaalde toestellen waarbij de communicatie (zoals telefonie, sms, en e-mail) een centrale rol speelt. Voorbeelden daarvan zijn zogenoemde smartphones (zoals een BlackBerry of een iPhone). De Belastingdienst gaat er bij deze apparaten vanuit dat sprake is van een communicatiemiddel als het beeldscherm een diagonaal heeft van niet meer dan 7 inch
Pagina 4
(17,78 cm). Het beeldscherm en de Invoermogelijkheden zijn bij deze apparaten te beperkt voor langdurig gebruik als computer. Wel staat het werkgevers vrij om aannemelijk te maken dat een specifiek apparaat met een groter scherm toch een communicatiemiddel Is. Zogenoemde Pocket-PC's, mininotebooks, netbooks, e-readers en navigatieapparatuur vallen niet onder het begrip communicatiemiddelen. Dergelijke apparatuur is hetzij geschikt voor algemeen gebruik, hetzij voor een specifiek ander gebruik dan als communicatiemiddel. Deze apparatuur valt hierom onder de regeling voor computers e.d. Afhankelijk van technische ontwikkelingen zal naar verwachting het onderscheid tussen computers en communicatiemiddelen (verder) vervagen. Nader wordt.bezlen in hoeverre dit onderscheid In de fiscale regelgeving aanpassing behoeft."
Het in dit besluit neergelegde onderscheidende criterium doet recht aan de in dé wettekst opgenomen systematiek dat computers ook als communicatiemiddel I \
J
kunnen worden aangemerkt, doch dat in sommige gevallen door de beperkingen
j
op het gebied van de grootte van het beeldscherm en de invoermogelijkheden
(langdurig) gebruik als computer niet echt werkzaam is. Op deze manier worden telefoons met extra mogelijkheden nog steeds als communicatiemiddel in de zin van artikel 15b, eerste lid, onderdeel f, Wet LB 1964 aangemerkt, doch worden computers die qua gebruiksmogelijkheden naast het zijn van communicatiemiddel ook voor andere doeleinden bruikbaar zijn, onder onderdeel s geschaard. Uitgangspunt dient derhalve te zijn: is het een computer of dergelijke apparatuur en kan het apparaat ook als zodanig gebruikt worden. Zo ja, dan is geen sprake van een communicatiemiddel, niet zijnde een computer of dergèlijke apparatuürj. Het Hof lijkt als uitgangspunt te nemen dat de iPad een communicatiemiddel is èn dat gebruik ais computer lastig is. Zie in dit kader ook hetgeen Van Mulbregt opmerkt in zijn noot onder de uitspraak van Hof Amsterdam in NTFR 2014/2413:
"Vreemd is dat het hof geen acht slaat op het 7 inch-criterium uit 2011. Weliswaar betrof het geen geldend beleid ten tijde van het naheffingstijdvak (december 2010),, maar dat hoefde het hof toch niet te beletten om dat criterium als redelijke interpretatie over te nemen? De rechter mag bij de invulling van diens
I
I
rechtsvormende taak best wel handelen volgens het adagium 'beter goed gejat dan slecht bedacht', zou je denken."
Ook in r.o. 4.2.10 miskent het Hof dat het vertrekpunt "computer" behoort te zijn. Bovendien ziet het Hof geen aanleiding om onderdeel f van artikel 15b, eerste lid, Wet LB 1964 te beperken tot apparaten met het uiterlijk van een mobiele telefoon. Zoals de inspecteur in mijn opvatting in lijn met de tekst van de wet terecht heeft gesteld is het spraakgebruik van belang. In extremis is denkbaar dat een laptop als communicatiemiddel wordt gebruikt aan het hoofd, dus fysiek tegen het oor, maar
I communicatiemiddel. Er blijft sprake van een computer die daarnaast ook gebruikt wordt voor communicatie. J niemand zal dan de conclusje trekken dat sprake is van een telefoonachtig
Ten aanzien van de verstrekte iPads heeft de inspecteur steeds aangegeven dat deze gelet op de omvang van het apparaat zeer geschikt zijn voor "fun"
|
gerelateerde toepassingen, die niet passen bij telefoonachtige
|
communicatiemiddelen, althans die daar gelet op het kleine beeldscherm minder geschikt voor zijn. Daarnaast is de iPad ook geschikt voor gebruik van kantoorsoftware en om papierloos te vergaderen1. In r.o. 4.2.12 gaat het Hof in op de wijze waarop gegevens worden ingevoerd op (het scherm van) een iPad. Dit zou "aanzienlijk minder vlot" zijn dan bij apparaten die gebruikmaken van een klassiek toetsenbord met fysieke toetsen die niet een deel van het beeldscherm bedekken. Het Hof miskent hiermee dat: bij een desktopcomputer of een laptop tegenwoordig ook sprake kan zijn van invoer zonder afzonderlijk toetsenbord, namelijk via handaanraking etc. op het scherm; bij een desktopcomputer of een laptop altijd al sprake is geweest van het kunnen invoeren via een schermtoetsenbord; zeer veel iPadgebruikers (en andere gebruikers van tabletcomputers) als accessoire een toetsenbord hebben aangekoppeld. Deze omstandigheden zijn alle van algemene bekendheid. Het ontbreken van een fysiek toetsenbord is dus geen verschil, laat staan kenmerkend verschil, en derhalve niet geschikt als onderscheidend criterium. Het Hof geeft geen inzicht in zijn redenering waarom de iPad wat dit (volgens hem kenmerkende!) aspect
1 Zie http://webwereld.nl/it-beheer/S4969-gemeenteraad-annsterdam-over-op-ipad-app voor een voorbeeld waarin wordt gesproken over papierloos vergaderen bij de Gemeente Amsterdam en de Eerste Kamer.
Pagina 6
betreft afwijkt van een desktopcomputer of laptop. In r.o. 4.2.12 (slot) vindt het Hof steun in de omstandigheid dat een groot deel van de respondenten naast de iPad ook nog een laptop of PC gebruikt. Het Hof veronachtzaamt hierbij ten onrechte dat een groot deel van de respondenten ook nog een communicatiemiddel gebruikt, te weten een mobiele telefoon, die al dan niet eveneens door de werkgever is verstrekt. Het onderzoek vermeldt hier niets over en is in zoverre, op dit punt derhalve nietszeggend. Het Hof had dit niet (mede) ten grondslag mogen leggen aan zijn standpunt. In r.o. 4.2.13 gaat het Hof nog in op de beperkingen bij invoer van gegevens op een iPad (vanwege het ontbreken van een fysiek toetsenbord). Deze beperkingen doen zich volgens het Hof niet of minder voor bij mobiele communicatie, sms, email of internetbezoek maar doen zich volgens het Hof vooral voelen bij functie/applicaties die niet als communicatie zijn aan te merken, zoals het schrijven van langere teksten. Dat het apparaat desondanks als computer wordt gebruikt, negeert het Hof ten onrechte. Dit blijkt uit de vele andere, aan een computer eigen functies (bijvoorbeeld games) én uit het feit (van algemene bekendheid) dat veel iPadgebruikers een toetsenbord als accessoire gebruiken. Om te beoordelen of sprake is van een communicatiemiddel, is de centrale rol van de communicatie van belang. Gelet op de vele mogelijkheden is het mijns inziens evident dat communicatie geen centrale rol speelt bij de iPad. Het Hof hanteert slechts een kenmerk (van de vele) te weten de wijze van invoer. Dit aspect wordt nergens genoemd door de wetgever, waarmee het Hof een onjuiste maatstaf heeft aangelegd. De inspecteur heeft gesteld dat bepaalde functionaliteiten van de iPad onder de noemer "communicatie" vallen maar dat er daarnaast vele andere niet communicatiegerelateerde gebruiksmogelijkheden zijn waardoor geconcludeerd dient te worden dat ook sprake is van een computer of dergelijke apparatuur. Zie in dit kader bijvoorbeeld hetgeen door de inspecteur is opgesomd bij punt 6 sub 1 in het verweerschrift voor de Rechtbank: agenda; adressenboek; e-boeken;
Pagina 7
fotoprogramma; spelletjes; topografische kaarten en navigatie; e-mail; twitter; internet; facebook; presentatie (Keynote); rekenprogramma (Numbers); tekstverwerking (Pages); muzlek(opslag en beheer); foto- en videocamera en -bewerking; digitale krant; digitale TV-gids; apps waarmee statistieken kunnen worden geraadpleegd, klantenbestanden kunnen worden bekeken en aangepast, offertes gecontroleerd, zakenreizen kunnen worden geregeld; digitale uitwisseling van dossierstukken, archivering en oproepen van digitale dossierstukken; opslag in de cloud, speciaal voor de iPad (de iCIoud); etc.
Het Hof heeft hiermee miskend dat de iPad ook als computer of een dergelijk apparaat kan worden aangemerkt en ook wordt gebruikt, dan wel kan worden gebruikt. Dat ook sprake is van gebruik als communicatiemiddel maakt nog niet dat sprake is van een communicatiemiddel, niet zijnde een computer en dergelijke apparatuur. De iPad is juist ook aan te merken als een computer en dergelijke apparatuur. In artikel 15b, lid 1, onderdeel f, wet LB 1964 gaat het om telefoons en dergelijke communicatiemiddelen. Telefoons met extra functies kunnen derhalve wel onder die categorie vallen, tenzij de gebruiksmogelijkheid als computer en dergelijke apparatuur gaat overheersen. Computers en dergelijke apparatuur, die ook gebruikt worden als communicatiemiddel vallen echter onder artikel 15b, lid 1, onderdeel s, Wet LB 1964. Dat het Hof op basis van de beperkte invoermogelijkheden bij gebruik van de iPad zonder toetsenbord tot een ander oordeel komt acht ik onjuist dan wel volstrekt onbegrijpelijk.
Pagina 8
Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.
DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN, namens deze DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST, loco
I
