RAAD VAN DE EUROPESE UNIE
Brussel, 27 augustus 2002 (16.09) (OR. en)
PU
11577/02
C LI
FISC 219
B
LIMITE
NOTA VAN HET VOORZITTERSCHAP aan: de Groep belastingvraagstukken – directe belasting (bedrijfspensioenen) d.d.: 20 september 2002 Betreft: Fiscale behandeling van bedrijfspensioenen - Dubbele belasting en dubbele niet-belasting van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen 1. INLEIDING De Raad ECOFIN heeft op 16 oktober 2001 de volgende conclusies aangenomen: "De Raad van de Europese Unie, (2) BENADRUKT het belang dat hij hecht aan verbetering van de uitwisseling van informatie over bedrijfspensioenen, als middel om de belastinginkomsten van de lidstaten te waarborgen in een gemeenschappelijke markt met een toenemende grensoverschrijdende arbeidsmobiliteit; (…) (5) BEKLEMTOONT dat een regeling moet worden getroffen voor de gevallen van dubbele belasting en dubbele niet-belasting die voortvloeien uit de uiteenlopende stelsels van de lidstaten voor het belasten van bedrijfspensioenen;
11577/02
Conseil UE
DG G I
pau/HS/bm
1
NL
(6) VERZOEKT het Coreper zorg te dragen voor een betere coördinatie van het naast elkaar bestaan van verschillende stelsels voor het belasten van bedrijfspensioenen, door regelingen op te stellen voor het opheffen van dubbele belasting en dubbele niet-belasting ten aanzien van bedrijfspensioenen, en daarover vóór eind 2002 verslag uit te brengen." Onder het Spaanse voorzitterschap heeft de groep belastingvraagstukken (directe belasting) op 26 april en 18 juni vergaderd met het oog op de follow-up van de conclusies van de Raad ECOFIN. Tijdens de twee vergaderingen onder het Spaanse voorzitterschap zijn vooral kwesties in verband met de uitwisseling van informatie behandeld. Er is veel vooruitgang geboekt bij het vaststellen van de informatie die moet worden uitgewisseld. Bovendien heeft het Spaanse voorzitterschap een voorstel ingediend voor een technisch informatie-uitwisselingsmodel, dat gebaseerd is op het OESO-standaardmodel en het model waarover in het kader van de richtlijn spaargelden reeds overeenstemming is bereikt. Het voorzitterschap wenst op de vergadering van 20 september 2002 in te gaan op het andere aspect van de conclusies van de Raad ECOFIN van 16 oktober 2001, te weten de kwestie van de dubbele belasting en de dubbele niet-belasting. 2. DUBBELE BELASTING EN DUBBELE NIET-BELASTING Grensoverschrijdende pensioenuitkeringen dienen, net als alle andere soorten inkomsten, op een zodanige wijze te worden belast dat geen discriminatie plaatsvindt van personen die een pensioenuitkering uit een andere lidstaat ontvangen. Aan deze personen mogen evenwel ook geen belastingvoordelen worden verleend die niet beschikbaar zijn voor personen die alleen een pensioenuitkering ontvangen van de lidstaat waarvan zij ingezetene zijn. Dit is thans niet altijd het geval. Zoals de Commissie heeft opgemerkt in haar mededeling van 19 april 2001 over de opheffing van fiscale barrières voor grensoverschrijdende bedrijfspensioenregelingen (COM(2001) 214), kunnen verschillen tussen de belastingstelsels in de lidstaten in sommige gevallen leiden tot een dubbele belasting en in andere tot een dubbele niet-belasting. Het voorzitterschap wenst dit probleem te bespreken teneinde er passende oplossingen voor te vinden.
11577/02
DG G I
pau/HS/bm
2
NL
De Commissie onderscheidt in bovengenoemde mededeling drie hoofdregimes wat de fiscale behandeling van pensioenregelingen in de lidstaten betreft, te weten: 1. het VVB-regime – bijdragen vrijgesteld, beleggingsopbrengsten en vermogenswinsten vrijgesteld, uitkeringen belast; 2. het VBB-regime – bijdragen vrijgesteld, beleggingsopbrengsten en vermogenswinsten belast, uitkeringen belast; 3. het BVV-regime – bijdragen belast, beleggingsopbrengsten en vermogenswinsten vrijgesteld, uitkeringen vrijgesteld. In het kader van deze nota worden VBB-regimes beschouwd als VVB-regimes, aangezien de belasting van de uitkeringen centraal staat. In de mededeling van de Commissie wordt opgemerkt dat de verschillen in de fiscale behandeling van pensioenregelingen in de lidstaten tot problemen kan leiden. Een werknemer die werkzaam is in een lidstaat waar voor de pensioenbijdragen slechts een beperkte aftrek geldt (een BVV-staat), maar die zich na zijn pensionering vestigt in een lidstaat die naar verhouding een volledige belasting heft op de uitkeringen (een VVB staat), kan aldus geconfronteerd worden met een dubbele belasting. Omgekeerd kan een werknemer die in een VVB-staat werkt en zich na zijn pensionering in een BVV-staat vestigt, dubbel onbelast blijven. De meeste lidstaten passen een VVB-regime toe. Volgens de Commissie betekent dit dat het praktisch gezien waarschijnlijk het gemakkelijkst is om te trachten de in de lidstaten gehanteerde pensioenbelastingregimes aan elkaar aan te passen op basis van het VVB-beginsel. De Commissie benadrukt evenwel dat acceptatie van het VVB-beginsel door alle lidstaten de problemen niet volledig uit de wereld zal helpen omdat er zelfs tussen VVB-staten onderling grote verschillen in de mate van aftrekbaarheid van de bijdragen bestaan. De Commissie komt niettemin tot de conclusie dat de lidstaten een bredere toepassing van het VVB-beginsel in de Europese Unie in overweging zouden moeten nemen.
11577/02
DG G I
pau/HS/bm
3
NL
3. COÖRDINATIEPROBLEMEN Het probleem van dubbele belasting en dubbele niet-belasting is niet volledig te herleiden tot de wisselwerking tussen de VVB- en BVV-regimes in de lidstaten. Er spelen ook andere factoren mee bij de totstandbrenging van de noodzakelijke coördinatie tussen de belastingregelingen van de lidstaten inzake pensioenen. Er moet voor ogen worden gehouden dat zowel de VVB-lidstaten als de BVV-lidstaten hun regime niet noodzakelijkerwijs in "zuivere" vorm toepassen. Zoals de Commissie in haar mededeling opmerkt, bestaan er zelfs tussen de VVB-staten onderling grote verschillen in de mate van aftrekbaarheid van de bijdragen. In veel gevallen passen de VVB-lidstaten tezelfdertijd twee verschillende heffingstelsels toe; het ene voor pensioenregelingen met fiscale voordelen, het andere voor pensioenregelingen zonder fiscale voordelen. Bij pensioenregelingen met fiscale voordelen, te weten regelingen met fiscaal aftrekbare bijdragen, worden de pensioenuitkeringen belast. Bij pensioenregelingen zonder fiscale voordelen, te weten regelingen waarbij geen aftrek voor de bijdragen wordt toegestaan, worden de pensioenuitkeringen niet belast of slechts belast voorzover zij afkomstig zijn uit verworven intrest of vermogenswinsten die zijn geboekt op de betaalde bijdragen. Een dergelijke lidstaat mag dan voornamelijk een VVB-staat zijn, maar in feite past hij tegelijkertijd het VVB-regime en het BVV-regime toe. Bovendien kunnen bilaterale (of multilaterale) overeenkomsten ter voorkoming van dubbele belasting al dan niet voorzien in de heffing van belasting op pensioenuitkeringen in de bronstaat, ongeacht of deze staat of de staat van verblijf het VVB-regime, het BVV-regime of een combinatie van beide systemen toepast.
11577/02
DG G I
pau/HS/bm
4
NL
4. MOGELIJKE OPLOSSINGEN 4.1. Fiscale aftrekbaarheid van grensoverschrijdende bijdragen aan pensioenregelingen De Commissie benadrukt in haar mededeling over de opheffing van fiscale barrières voor grensoverschrijdende bedrijfspensioenregelingen het gebrek aan coördinatie tussen de lidstaten aangezien veel lidstaten de in andere lidstaten vastgestelde pensioenregelingen voor fiscale doeleinden niet erkennen. Die lidstaten laten de nationaal toegestane belastingaftrek niet gelden voor bijdragen die worden betaald aan in andere lidstaten gevestigde pensioeninstellingen of zij stellen aan die aftrek andere voorwaarden dan die welke ten aanzien van de nationale regelingen worden gehanteerd. Verscheidene lidstaten maken in dit verband een onderscheid tussen mobiele werknemers en sedentaire werknemers. De kwestie van de fiscale aftrekbaarheid van bijdragen die zijn betaald aan in andere lidstaten gevestigde pensioeninstellingen is verscheidene malen voorgelegd aan het Hof van Justitie. De Commissie verwijst in haar mededeling naar een aantal arresten van het Hof van Justitie en concludeert dat nationale regels die als voorwaarde voor de aftrekbaarheid van pensioenbijdragen stellen dat zij betaald moeten zijn aan een op het nationale grondgebied gevestigde pensioeninstelling, strijdig zijn met het Gemeenschapsrecht. De lidstaten zijn er ongetwijfeld van op de hoogte dat er in dezen een aantal nieuwe zaken bij het Hof van Justitie aanhangig is gemaakt en dat de beslissing van het Hof in de zaak Danner (zaak C 136/00) begin oktober wordt verwacht. Aangezien de door het Hof van Justitie aan de desbetreffende communautaire wetgeving te geven interpretatie zeer spoedig beschikbaar zal zijn, heeft het volgens het voorzitterschap niet veel zin deze kwestie thans in de Groep belastingvraagstukken verder te behandelen. 4.2. Belasting van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen. Er bestaat niet alleen een gebrek aan coördinatie tussen de lidstaten met betrekking tot de fiscale behandeling van bijdragen die zijn betaald aan pensioenregelingen zoals hierboven omschreven. Er blijkt ook een coördinatieprobleem te bestaan wat de belasting van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen betreft.
11577/02
DG G I
pau/HS/bm
5
NL
Heeft lidstaat A belastingaftrek toegestaan voor bijdragen aan een pensioenregeling en kan hij de pensioenbetalingen aan een ingezetene van lidstaat B op grond van de bilaterale belastingovereenkomst tussen A en B niet belasten, dan zal de belasting van de pensioenuitkeringen die uit bronnen in lidstaat A aan een begunstigde in lidstaat B worden betaald, volledig afhankelijk zijn van de nationale regelgeving in lidstaat B. Aangezien lidstaat B geen belastingaftrek heeft toegestaan voor de bijdragen aan de pensioenregeling in kwestie, is het mogelijk dat die regeling in zijn wetgeving wordt beschouwd als een regime zonder fiscale voordelen. Vanuit het standpunt van lidstaat B is het dan ook niet relevant of in een andere lidstaat belastingaftrek werd toegestaan of niet. Bijgevolg zullen de pensioenuitkeringen in lidstaat B niet of slechts in beperkte mate worden belast, ook al wordt de regeling volgens de wetgeving van lidstaat A beschouwd als een regeling met fiscale voordelen: een duidelijk geval van dubbele niet-belasting. Wanneer iemand in een dergelijk geval na zijn pensionering verhuist van lidstaat A naar lidstaat B, is lidstaat B in feite een BVV-staat, ook al is diezelfde lidstaat een VVB-staat voor personen die gedurende hun gehele leven ingezetene van die staat blijven. Feitelijk verleent de belastingwetgeving van lidstaat B een fiscaal voordeel aan personen die hun verblijfplaats overbrengen van A naar B. Concluderend dient te worden opgemerkt dat de coördinatieproblemen waarop de Commissie in punt 6 van haar mededeling wijst, van meer algemene aard zijn dan daarin is omschreven. Zoals de Commissie zelf in de mededeling benadrukt, zal een bredere acceptatie van het VVB-regime zoals die door de Commissie wordt aanbevolen, de coördinatieproblemen niet volledig uit de wereld helpen. 4.3. Voorkomen van dubbele belasting en dubbele niet-belasting Er zijn grosso modo vijf soorten instrumenten beschikbaar om dubbele belasting en dubbele nietbelasting te voorkomen:
11577/02
DG G I
pau/HS/rv
6
NL
•
communautaire wetgeving
•
nationale wetgeving
•
overeenkomsten ter voorkoming van dubbele belasting
•
regelingen in de vorm van een gedragscode
•
aanbevelingen van de Commissie.
Harmonisatie van de pensioenbelasting is momenteel geen realistische optie, maar de communautaire wetgeving speelt wel een rol bij de heffing van de belasting op pensioenen; de in het EGVerdrag vastgestelde fundamentele vrijheden, zoals het vrije verkeer en het verbod op discriminatie, leggen de lidstaten immers hun grenzen op. Buiten het kader van die fundamentele en zeer algemene vrijheden moeten de lidstaten zich echter baseren op hun nationale wetgeving en op de bilaterale (of multilaterale) belastingovereenkomsten en de vrijwillige regelingen in de vorm van gedragscodes die zij in het kader van de fiscale aanpak van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen overeenkomen. Ten slotte zouden de lidstaten ook gebaat kunnen zijn bij aanbevelingen van de Commissie die de gehele coördinatieproblematiek omvatten. Het probleem van de dubbele belasting en de dubbele niet-belasting kan met het volgende voorbeeld worden geïllustreerd: Een persoon brengt zijn verblijfplaats over van lidstaat A naar lidstaat B en ontvangt een pensioenuitkering van een pensioenfonds in lidstaat A. Belastingaftrek voor de bijdragen is door lidstaat A al dan niet toegestaan. De bilaterale belastingovereenkomst tussen de twee lidstaten voorziet al dan niet in belasting van pensioenen in de bronstaat. De nationale wetgeving van lidstaat B voorziet al dan niet in de heffing van belasting op dergelijke pensioenuitkeringen. Hoe zou de belasting in al die mogelijke gevallen op de uitkering van de betrokkene moeten worden geheven wanneer zowel dubbele belasting als dubbele niet-belasting moeten worden voorkomen? Bepalingen in bilaterale (of multilaterale) belastingovereenkomsten die de bronstaat toestaan grensoverschrijdende pensioenuitkeringen te belasten, zouden voor VVB-staten een efficiënt middel zijn om dubbele niet-belasting te voorkomen. Wat de bronbelasting van pensioenen betreft, lopen de meningen van de lidstaten evenwel sterk uiteen. Volgens het voorzitterschap dient de hierboven gestelde vraag in de huidige situatie (ongeacht het normaliter toegepaste nationale systeem voor de fiscale behandeling van pensioenregelingen in de betrokken lidstaten) als volgt te worden beantwoord:
11577/02
DG G I
pau/HS/rv
7
NL
•
Indien lidstaat A geen belastingaftrek voor de bijdragen heeft toegestaan, zouden noch A noch B de uitkeringen mogen belasten. Uitkeringen uit verworden intrest en vermogenswinsten op de bijdragen kunnen echter zowel in A als in B overeenkomstig de nationale belastingwetgeving worden belast.
•
Indien lidstaat A gehele of gedeeltelijke belastingaftrek voor de bijdragen heeft toegestaan, zouden ofwel A ofwel B (of beiden) de uitkeringen naar rato van de toegestane aftrek moeten belasten, al naar gelang de bepalingen van hun bilaterale belastingovereenkomst. Indien de uitkeringen niet onder een belastingovereenkomst vallen en aan de bron worden belast in de staat die de belastingaftrek heeft toegestaan, moet dubbele belasting worden voorkomen door de belasting van de andere staat te verrekenen met de belasting van de staat van verblijf.
•
De gecombineerde belasting van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen in de lidstaten A en B mag in geen geval lager zijn dan de belasting die in lidstaat A of in lidstaat B wordt geheven over uitkeringen welke een ingezetene van een van deze lidstaten ontvangt op grond van een gelijkaardige regeling van een aldaar gevestigde pensioeninstelling.
Om symmetrie te bereiken tussen enerzijds de aftrekbaarheid van de pensioenbijdragen en anderzijds de belasting van de uitkeringen, moet lidstaat B de belasting van pensioenuitkeringen afhankelijk stellen van de vraag of lidstaat A belastingaftrek voor de bijdragen heeft toegestaan of niet. Zoals in de mededeling van de Commissie wordt benadrukt, hebben verscheidene lidstaten reeds eenzijdig bepalingen ingevoerd om dubbele belasting te voorkomen door aan hun ingezetenen betaalde uitkeringen van buitenlandse pensioeninstellingen vrij te stellen in zoverre de bijdragen niet aftrekbaar waren. Het voorzitterschap meent dat die regeling zou kunnen worden uitgebreid tot alle combinaties van BVV- en VVB-gevallen. Een dergelijk systeem zou niet alleen in bilaterale gevallen kunnen worden aangewend, maar ook in gevallen waarbij drie of zelfs nog meer lidstaten zijn betrokken.
11577/02
DG G I
pau/HS/rv
8
NL
5. EVENWICHT TUSSEN DE TWEE BELANGRIJKSTE ASPECTEN VAN DE CONCLUSIES VAN DE RAAD ECOFIN VAN OKTOBER 2001 De conclusies van de Raad ECOFIN van 16 oktober 2001 bevatten twee hoofdaspecten: de uitwisseling van informatie en het vinden van een oplossing voor de coördinatieproblemen. Volgens het voorzitterschap kunnen die twee aspecten niet van elkaar worden losgekoppeld. Het heeft weinig zin te voorzien in een systeem voor de uitwisseling van informatie over betalingen van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen wanneer dergelijke uitkeringen door de staat van verblijf van de begunstigde toch niet worden belast. Het voorzitterschap is van oordeel dat een oplossing op het niveau van de EU beide aspecten van de conclusies van de Raad ECOFIN van oktober 2001 moet omvatten. Er moet worden gezorgd voor een toereikend evenwicht tussen de twee deelaspecten van het probleem. 6. CONCLUSIE Het voorzitterschap stelt op basis van de voorgaande analyse voor dat de lidstaten een oplossing zoeken op de hierna uitgestippelde wijze. Er zij opgemerkt dat die oplossing geen enkele lidstaat zal verplichten zijn algemene regelgeving voor de belasting van pensioenuitkeringen te wijzigen. De nationale belastingvoorschriften zouden alleen worden gewijzigd ten aanzien van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen die worden betaald aan in die staat verblijvende migrerende gepensioneerden. Er wordt niet geraakt aan heffingsrechten die bij overeenkomst zijn vastgesteld. Voorkoming van dubbele belasting De staat van verblijf van de begunstigde van grensoverschrijdende pensioenuitkeringen verbindt zich ertoe die uitkeringen niet te belasten in zoverre er in een andere lidstaat geen belastingaftrek voor de bijdragen werd toegestaan. Uitkeringen afkomstig uit verworven intrest en vermogenswinsten die zijn geboekt op de betaalde bijdragen kunnen evenwel worden belast overeenkomstig de nationale belastingwetgeving. Indien in een andere lidstaat belastingaftrek voor de bijdragen werd toegestaan en de uitkeringen in die staat aan de bron worden belast, moet dubbele belasting bij gebreke van een belastingovereenkomst worden voorkomen door de belasting te verrekenen met die van de staat van verblijf.
11577/02
DG G I
pau/HS/rv
9
NL
Voorkoming van dubbele niet-belasting De staat van verblijf verbindt zich ertoe grensoverschrijdende pensioenuitkeringen te belasten indien in een andere lidstaat belastingaftrek voor de bijdragen werd toegestaan. De belasting in de staat van verblijf van de begunstigde dient overeen te komen met de belasting op de uitkeringen die worden ontvangen uit hoofde van nationale, voor fiscale doeleinden erkende bedrijfspensioenregelingen. Indien de staat van verblijf een BVV-staat is, dienen grensoverschrijdende pensioenuitkeringen daarentegen als beroepsinkomen te worden belast. De lidstaten wordt gevraagd hun mening over de voorgestelde oplossing mee te delen op de vergadering van 20 september 2002. Voorts wordt de lidstaten gevraagd hun standpunt mee te delen over de wijze waarop een oplossing op het niveau van de EU dient te worden uitgevoerd. Geven de lidstaten de voorkeur aan een richtlijn of aan een regeling in de vorm van een gedragscode? Of kan worden volstaan met een globale aanbeveling van de Commissie waarin de volledige coördinatieproblematiek aan de orde wordt gesteld? Tenslotte wordt de lidstaten gevraagd hun standpunt mee te delen over het evenwicht tussen de twee voornaamste aspecten van het mandaat van de Raad ECOFIN, te weten uitwisseling van informatie en oplossing van de coördinatieproblemen.
________________________
11577/02
DG G I
pau/HS/rv
10
NL
