OPTIMALISATIE EINDEJAARSVERRICHTINGEN. de spreker kan niet aansprakelijk gesteld worden voor eventuele onvolkomenheden in deze uiteenzetting

OPTIMALISATIE EINDEJAARSVERRICHTINGEN

de spreker kan niet aansprakelijk gesteld worden voor eventuele onvolkomenheden in deze uiteenzetting

1

2

ONZE COÖRDINATEN PARMENTIER GUY – MGI BVBA Valkenlaan 31 – 2900 Schoten Tel: 03/685.40.07 Mail: [email protected] Guy Parmentier Bedrijfsrevisor Executive professor ‐ University of Antwerp Management School 2008 (Real Estate Accounting) Professor ‐ Karel De Grote Hogeschool Antwerp (Audit/Valuation) Docent postgraduaat Antwerp ‐ Accountancy Guest professor ‐ University Maastricht (Valuation) Guest professor – University of Economics Nicosia (Cyprus) Author of the book – Business Valuation ( Intersentia)

Patrick Huybrechts Accountant Docent postgraduaat Antwerp ‐ Accountancy

3

BESCHRIJVING Het einde van het jaar nadert weer. Met de eindejaarsbesprekingen helpt u uw klanten pro‐actief naar een fiscale optimalisatie. We onderzoeken samen welke stappen u nog kan ondernemen in het kader van de recente wetgeving, rechtspraak of fiscale standpunten. Wat kan u dit jaar nog doen? (huur vooruitbetalen, fiscale pensioenopbouw, boekjaar verlengen, voorzieningen, voorraadcorrecties, gespreide belasting, en dergelijke meer) => Combinatie van : – Fiscaliteit – Boekhoudwetgeving – Vennootschapswetgeving – Financiële analyse

4

BESCHRIJVING 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22.

Grootte van de vennootschap Boeking van onroerende goederen Afschrijvingen Herwaarderingsmeerwaarden Waardering van voorraden Waardevermindering op handelsvorderingen Overlopende rekeningen Voorzieningen Leningen Leasing versus renting ‐ sale en lease back Dividenden en tantièmes Meerwaarden op aandelen Liquidatiebonus + Programmawet Art. 47 WIB92 De fairness tax Termijnen jaarrekening Tegenstrijdig belang Alarmbelprocedure Het jaarverslag Fouten in de jaarrekening Fouten in jaarverslag Manipulaties in de jaarrekening

5

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Het is onmogelijk op een correcte manier de boekhoudwetgeving, de fiscale wetgeving en de vennootschapswetgeving te volgen als u niet weet of de vennootschap kwalificeert als “grote” vennootschap of “kleine” vennootschap ! Wat is het belang van het onderscheid ?

6

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Vennootschapsrechtelijke gevolgen : – Schema van de jaarrekening – Jaarverslag – Aanstelling commissaris

Fiscale gevolgen – – – – – – – – – –

Aanleg investeringsreserve Vermeerdering ontoereikende voorafbetalingen eerste drie boekjaren Beperking van de afschrijvingen Bij de aankoop komende kosten Tarief notionele intrestaftrek 120% aftrek kosten voor beveiliging Vanaf AJ 2014 : belasting 0,4% bij meerwaarden op aandelen Vanaf 01/07/2013 : sperperiode voor kapitaalvermindering na incorporatie belaste reserves Vanaf 01/07/2013 : verlaagde roerende voorheffing op dividenden voor KMO Vanaf AJ 2014 : de fairness tax (BS 01/08/2013)

7

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 15 W.Venn. : Kleine vennootschappen zijn deze vennootschappen met rechtspersoonlijkheid die voor het laatste EN het voorlaatst afgesloten boekjaar, niet meer dan één der volgende criteria overschrijden : • • •

Jaargemiddelde personeelsbestand Omzet excl. BTW Balanstotaal

:

50 : :

7.300.000 EUR 3.650.000 EUR

Tenzij het jaargemiddelde van het personeelsbestand meer dan 100 bedraagt M.a.w. : grote vennootschap = • •

Jaargemiddelde personeelsbestand meer dan 100 Tijdens laatste OF voorlaatste jaar minstens twee criteria overschreden

8

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Personeelsbestand ? ‐ 50 mensen in absoluut aantal ? ‐ 50 mensen in voltijdse equivalenten ? Omzet ? ‐ ‐

70‐rekening ? alle opbrengsten ?

9

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Omzet ? • •

In principe 70‐rekening Tenzij wanneer “opbrengsten uit het gewoon bedrijf” (= 70 t/m 75) voor meer dan de helft bestaat uit opbrengsten die niet aan de omzet kunnen toegeschreven worden.

Voorbeeld :

10

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Voorbeeld : • omzet: 3.300.000 euro; • andere bedrijfsopbrengsten: 200.000 euro; • financiële opbrengsten: 700.000 euro; en • uitzonderlijke opbrengsten: 550.000 euro. => omzet voor art. 15 = 3.300.000 EUR • • • •

omzet: 3.300.000 euro; andere bedrijfsopbrengsten: 850.000 euro; financiële opbrengsten: 2.700.000 euro; en uitzonderlijke opbrengsten: 550.000 euro. => omzet voor art. 15 = 6.850.000 EUR 11

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Voorbeeld : • omzet: 3.300.000 euro; • andere bedrijfsopbrengsten: 200.000 euro; • financiële opbrengsten: 700.000 euro; en • uitzonderlijke opbrengsten: 550.000 euro. => omzet voor art. 15 = 3.300.000 EUR • • • •

omzet: 3.300.000 euro; andere bedrijfsopbrengsten: 850.000 euro; financiële opbrengsten: 2.700.000 euro; en uitzonderlijke opbrengsten: 550.000 euro. => omzet voor art. 15 = 6.850.000 EUR 12

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Criteria

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

Personeel

10

10

11

12

15

15

15

Omzet

10 mio

12 mio

13 mio

13 mio

20 mio

18 mio

18 mio

Balanstot.

1 mio

2 mio

3 mio

4 mio

3 mio

3 mio

4 mio

Klein

Klein

Klein

Klein

Groot

Groot

Klein

13

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Praktijk: Hoe berekenen ? => zie Advies CBN 2010/5 (zie bijlage): Stel bijvoorbeeld dat een vennootschap tijdens de boekjaren 1, 2 en 3 de criteria niet overschrijdt. In de loop van boekjaar 4 wordt echter meer dan één van de criteria overschreden. Deze vennootschap zal toch nog als klein worden beschouwd gedurende het boekjaar 4, omdat ze dan voor het laatst afgesloten boekjaar (3) en het voorlaatst afgesloten boekjaar (2) niet meer dan één van de criteria overschreden heeft. Daarentegen zal ze niet meer als klein worden beschouwd vanaf boekjaar 5, ongeacht of ze de criteria op dat moment al dan niet overschrijdt, want één van de twee laatst afgesloten boekjaren (4) overschreed ze meer dan één criterium Jaar

1

2

3

4

5

6

7

Meer dan éé criterium overschreden*

NEE

NEE

NEE

JA

NEE

NEE

JA

KLEIN

KLEIN

GROOT

GROOT

KLEIN

Grootte van de vennootschap

14

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Wat met “verbonden vennootschappen” ? Art. 11 W.Venn. : Met een vennootschap verbonden vennootschap = • Vennootschappen waarover zij een controlebevoegdheid uitoefent • Vennootschappen die een controlebevoegdheid over haar uitoefenen • Vennootschappen waarmee zij een consortium vormt Belang ? ‐ Grote of kleine vennootschap ? ‐ Grote of kleine groep ? ‐ Fiscaliteit !

15

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 16 W.Venn. : Een vennootschap samen met haar dochtervennootschappen, of vennootschappen die samen een consortium uitmaken, worden geacht een kleine groep te vormen, indien deze vennootschappen samen, op geconsolideerde basis, niet meer dan één van de volgende criteria overschrijden : • • •

Jaaromzet excl. BTW : balanstotaal : jaargemiddelde van het personeelsbestand :

29.200.000 EUR 14.600.000 EUR 250

Pas als twee jaar lang de criteria worden overschreden, is er een grote groep.

16

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 141 2° W.Venn. inzake controle op de jaarrekening (aanstelling commissaris ) : “Dit hoofdstuk is niet van toepassing op : 2° de niet genoteerde kleine vennootschappen in de zin van artikel 15, met dien verstande dat voor de toepassing van dit hoofdstuk iedere vennootschap afzonderlijk wordt beschouwd, behoudens de vennootschappen die deel uitmaken van een groep die gehouden is een geconsolideerde jaarrekening op te stellen en te publiceren;”

Met andere woorden : ‐ Kleine vennootschappen in de zin van art. 15 W.Venn. moeten geen commissaris aanstellen ‐ BEHALVE indien de vennootschap deel uitmaakt van een groep die moet consolideren

17

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Let op : art. 141 omvat geen territorialiteitsbepaling : Praktijk : De vennootschap van uw klant is op zich een kleine vennootschap, maar is dochter van een Duitse vennootschap die in Duitsland consolideert (eventueel zonder dat u daarvan op de hoogte bent).

 U moet voor de Belgische vennootschap een commissaris aanstellen en een jaarrekening opstellen volgens het volledig schema

18

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Praktijk : Een groep van (Belgische) vennootschappen. De groep wordt niet aanzien als een “grote groep” (criteria art. 16)  U moet niet verplicht consolideren

De groep overschrijdt op geconsolideerde basis wel aan de criteria van art. 15 W.Venn.  U moet in alle groepsvennootschappen een jaarrekening opmaken volgens het volledig schema  Een commissaris is enkel nodig in de vennootschap die op individuele basis art. 15 overschrijdt

19

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP

20

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Praktijk :

‐ ‐ ‐

=>

Franse vennootschap is beursgenoteerd in Frankrijk en is groot Belgische NV “Verpakking” is op zich klein Belgische NV “Holding” is op zich klein

Belgische NV “Verpakking” : groot of klein ? 21


‐ ‐ ‐

=>

Franse vennootschap is beursgenoteerd in Frankrijk en is groot Belgische NV “Verpakking” is op zich klein Belgische NV “Holding” is op zich klein

Belgische NV “Verpakking” : groot of klein ? 22


‐ ‐ =>

Exploitatie 1 is een grote vennootschap Exploitatie 2 is een grote vennootschap BVBA ABC : groot of klein ? 23

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Praktijk Stelling : “een VOF of een GCV moet geen jaarrekening opmaken en publiceren”

Art. 93 W.Venn. : opmaken van een jaarrekening : ‐

De kleine vennootschappen kunnen hun jaarrekening opmaken volgens een verkort schema ‐ De VOF en de GCV waarvan de omzet over het laatste boekjaar kleiner is dan 500.000 EUR (art. 1 KB 12/09/1983) behoeven geen jaarrekening op te stellen volgens het wettelijke schema => Zij moeten wel “een jaarrekening” opmaken

24

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Art. 97 W.Venn. : neerleggen van een jaarrekening : Niet van toepassing voor ‐ ‐

De kleine vennootschappen die de vorm hebben aangenomen van een VOF, een GCV of een CVOA De VOF, de GCV en de CVOA waarvan alle onbeperkt aansprakelijke vennoten natuurlijke personen zijn

 VOF met omzet van 400.000 EUR : geen jaarrekening volgens wettelijk schema en geen publicatie  VOF met omzet van 600.000 EUR : wel jaarrekening volgens wettelijk schema, maar geen publicatie  “grote” VOF en onder de onbeperkt aansprakelijke vennoten één of meer rechtspersonen : wel jaarrekening volgens wettelijk schema en publicatie 25

1. GROOTTE VAN DE VENNOOTSCHAP Conclusie : indien u discretie wenst, kan een VOF als vennootschapsvorm voor de topholding interessant zijn wegens geen verplichte neerlegging van de jaarrekening.

26

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 1 : Wanneer boeken ? Vraag 2 : Hoe boeken ?

27

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 1 : wanneer boeken ?

 Aankoop/Verkoop onder opschortende voorwaarde

28

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED  Aankoop/Verkoop onder opschortende voorwaarde : CBN‐advies 148/6 (zie bijlage) : drie mogelijke situaties : • Bij het opmaken van de jaarrekening is de voorwaarde vervuld : de verrichting moet aangerekend worden aan het boekjaar • Bij het opmaken van de jaarrekening is het niet zeker of de voorwaarde vervuld is : de verrichting mag niet aangerekend worden aan het boekjaar – Bij vervulling zou de verrichting aanleiding geven tot een verlies => voorziening aanleggen – Bij vervulling zou de verrichting aanleiding geven tot een winst => melden in de toelichting • Bij het opmaken van de jaarrekening is het zeker dat de voorwaarde niet vervuld is : de verrichting heeft geen uitwerking

29

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 2 : hoe boeken (deel 1) ? = functie van art. 15 W.Venn. : grote of kleine vennootschap : • •

Aankoopprijs activeren Bijkomende kosten : – Wat zijn bijkomende kosten ? – Hoe boeken ? – Problematiek van afschrijvingen en/of waardeverminderingen

30

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Wat zijn bijkomende kosten ? Art. 36 KB/W.Venn. geeft als voorbeeld van de bijkomende kosten de niet terugbetaalbare belastingen en vervoerkosten. Meer concreet omvat dit de registratierechten bij onroerende goederen, de niet‐aftrekbare BTW, enz. De belastingadministratie (Com.IB 61/67) geeft iets meer verduidelijking : De aanschaffingsprijs omvat, naast de aankoopprijs ook de bijkomende kosten zoals invoerrechten en andere inklaringskosten, vervoerkosten, niet aftrekbare BTW, installatiekosten (b.v. kosten van plaatsing, van montage, van aansluiting aan energiebronnen enz.), kosten van studies, expertise, opmeting, plannen enz., honoraria van notarissen, architecten, registratie‐ of andere soortgelijke rechten enz., zelfs indien die kosten de intrinsieke waarde van die activa niet verhogen.

31

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Hoe bijkomende kosten boeken ? Verschil naargelang aankoop of inbreng : Art. 35 en 36 KB/W.Venn. : de materiële vaste activa worden gewaardeerd tegen aanschaffingswaarde. De aanschaffingswaarde omvat naast de aankoopprijs de bijkomende kosten. Ingeval van aankoop dienen de bijkomende kosten dus mee geactiveerd te worden.

Art. 39 KB/W.Venn. : De inbrengwaarde stemt overeen met de bedongen waarde van de inbreng. De belastingen en kosten met betrekking tot de inbreng zijn niet begrepen in de inbrengwaarde; indien zij niet volledig ten laste worden gebracht van de resultatenrekening van het boekjaar in de loop waarvan de inbreng is geschied, worden ze opgenomen in de rubriek " Oprichtingskosten ". Ingeval van inbreng heeft u de keuze : ofwel ten laste van resultaat ofwel “oprichtingskosten” 32

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Bij jaareinde : •

Art. 64 KB/W.Venn. : Voor materiële vaste activa met een beperkte gebruiksduur wordt overgegaan tot afschrijvingen Afschrijving kan enkel : – Op de waarde van het gebouw – Op de bijkomende kosten van het gebouw

•

Op het grondgedeelte kan niet afgeschreven worden

•

De bijkomende kosten die betrekking hebben op de grond kunnen het voorwerp uitmaken van een waardevermindering

33

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Maar let op art. 49 KB/W.Venn : “De waardeverminderingen mogen niet worden gehandhaafd in die mate waarin ze op het einde van het boekjaar hoger zijn dan wat vereist is volgens een actuele beoordeling, conform de normen waarvan sprake in artikel 46, van de minderwaarden waarvoor ze werden gevormd.” De geboekte waardevermindering moet m.a.w. teruggenomen worden indien de waarde van de grond uitstijgt boven de boekwaarde !

34

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Twee manieren om de waardevermindering terug te nemen : Terugname via de resultatenrekening => belastbaarheid Terugname via de herwaarderingsmeerwaarden => Geen belastbaarheid Art. 100 KB W.Venn. “Onder post III van de passiefzijde " Herwaarderingsmeerwaarden " mogen rechtstreeks worden geboekt en gehandhaafd tot op het ogenblik waarop de betrokken goederen gerealiseerd zijn : 2° de terugneming van waardeverminderingen geboekt op immateriële vaste activa en op materiële vaste activa zonder beperkte gebruiksduur.”

35

2. BOEKING VAN ONROEREND GOED Vraag 2 : hoe boeken (deel 2) ? Voor de berekening van de notionele intrestaftrek dient het eigen vermogen gecorrigeerd te worden met de boekwaarde van de onroerende goederen waarvan de bedrijfsleiders of hun echtgenoot het gebruik hebben  Maar enkel het privé‐deel moet worden uitgesloten  Bijgevolg dient het privé en het beroepsmatig duidelijk afzonderlijk vermeld te worden in de balans

36

3. AFSCHRIJVINGEN Lineaire afschrijving Degressieve afschrijving : niet voor – Immateriële vaste activa – Personenwagens – Activa waarvan het gebruik aan derden is afgestaan Bijkomende kosten : afschrijving ad libidum (art. 62 WIB92) : – enkel voor kleine vennootschappen (art. 196 WIB92) – Afschrijven ineens jdens het belastbaar jdperk (≠ rechtstreeks in kosten boeken) Let op met verkort boekjaar ! – Volgens hetzelfde ritme als het hoofdbestanddeel – Volgens ander ritme Bijkomende kosten personenwagens : altijd volgens ritme personenwagen (art. 65 WIB92)

37

3. AFSCHRIJVINGEN Degressieve afschrijving : – Overgaan van degressief naar lineair is toegestaan – Overgaan van lineair is niet toegestaan

38

3. AFSCHRIJVINGEN Voorbeeld Aankoop grond op 02/01/2012 Oplevering appartement 31/12/2012 Registratierecht BTW Erelonen notaris Totaal

: : : : : :

100.000 EUR 200.000 EUR 10.000 EUR 42.000 EUR 3.000 EUR 355.000 EUR

39

3. AFSCHRIJVINGEN Boeking : 220 Grond 220 Grond 220 Grond 221 Gebouwen 221 Gebouwen 221 Gebouwen

: : : : : :

100.000 EUR (grond) 10.000 EUR (registratierecht) 1.000 EUR (aandeel erelonen) 200.000 EUR (Gebouw) 42.000 EUR (Niet‐aftrekbare BTW) 2.000 EUR (aandeel erelonen) @ Te betalen aankoop :

355.000 EUR

40

3. AFSCHRIJVINGEN Boeking per 31/12/2012 voor een grote onderneming 63 Waardevermindering grond : 10.000 EUR 63 Waardevermindering grond : 1.000 EUR 63 Afschrijving gebouw : 21,92 EUR (200.000 / 25 jaar x 1/365) 63 Afschrijving gebouw : 4,60 EUR (42.000 /25 jaar x 1/365) 63 Afschrijving gebouw : 2,19 EUR (2.000 /25 jaar x 1/365) @ 228 Waardevermindering grond : 11.000 EUR 229 Afschrijving gebouw : 28,71 EUR =>

Impact op resultaat:

11.028,71 EUR

41

3. AFSCHRIJVINGEN Boeking per 31/12/2012 voor een kleine onderneming 63 Waardevermindering grond : 10.000 EUR 63 Waardevermindering grond : 1.000 EUR 63 Afschrijving gebouw : 8.000 EUR (200.000 / 25 jaar) 63 Afschrijving gebouw : 42.000 EUR 63 Afschrijving gebouw : 2.000 EUR @ 228 Waardevermindering grond : 11.000 EUR 229 Afschrijving gebouw : 52.000 EUR =>

Impact op resultaat :

63.000 EUR

42

3. AFSCHRIJVINGEN Conclusie : U adviseert aan de klant om te investeren in vastgoed om de belastbare basis van dat jaar te verminderen, maar u vergat te controleren of het om een grote/kleine vennootschap gaat … Verschil in resultaat : 63.000 – 11.028,71 = 51.971,29 EUR À rato van 34% belastingen geeft dit een verschil van 17.670 EUR

43

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Art. 57 KB/W.Venn. CBN Advies 2011/14 (zie bijlage) Voorwaarden : De vennootschap mag herwaarderen : • Materiële of financiële vaste activa • Vaststaand en duurzaam karakter • Rentabiliteitsvoorwaarden • Tot maximaal de marktwaarde • Verantwoording in de toelichting • Meerwaarde op materiële vaste activa met beperkte levensduur moeten afgeschreven worden over de residuele gebruiksduur • Toerekening aan de rubriek “herwaarderingsmeerwaarden” op het passief

44

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Boekhoudkundige verwerking : voorbeeld • niet verwezenlijkte meerwaarde op gebouw van 80.000 EUR •

Boeking: 221008 Meerwaarde gebouwen @ 121 Herwaarderingsmeerwaarde MVA

debet 80.000

Afschrijving volgens resterende gebruiksduur (bv. 10j) 630200 Toevoeging afschrijving MVA 8.000 @ 221019 Geboekte belaste afschrijving

credit 80.000

8.000

45

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Latente belastingen : •

Belgisch boekhoudrecht : geen rekening houden met latente belastingen bij het boeken van de herwaarderingsmeerwaarde (Advies CBN 2011/14)

46

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Voorwaarde : Vaststaand en duurzaam karakter : •

Meerwaarde moet vaststaand en duurzaam karakter hebben – Er kan dus eigenlijk geen herwaardering geboekt worden op bijvoorbeeld rollend materieel dat zijn waarde verliest

47

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Voorwaarden inzake rentabiliteit : Art. 57 maakt een onderscheid tussen : • •

Actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde Bijkomende rentabiliteitsvoorwaarde

48

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde : Een vennootschap mag haar materiële en financiële vaste activa enkel herwaarderen wanneer de waarde van deze activa bepaald in functie van hun nut voor de vennootschap, op vaststaande en duurzame wijze uitstijgt boven de boekwaarde : – Het betrokken actief dient voldoende rentabiliteit te genereren om de hogere afschrijvingskost te dragen – Rendement van het actief mag in principe niet dalen : dus geen herwaardering mogelijk tenzij bijvoorbeeld herinrichting en de huur wordt verhoogd

49

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Bijkomende rentabiliteitsvoorwaarde voor activa noodzakelijk voor de voorzetting van het bedrijf : – Indien het actief niet noodzakelijk is voor de voorzetting (in principe geboekt op 26 Overige materiële vaste activa), dient enkel de actiefgebonden rentabiliteitsvoorwaarde vervuld te worden – Er mag slechts worden geherwaardeerd in de mate waarin de meerwaarde wordt verantwoord door de rentabiliteit van de vennootschap, m.a.w. : • De rentabiliteit moet voldoende zijn en blijven na de geplande herwaarderingsmeerwaarde • Praktijk : bijvoorbeeld : resultaat boekjaar / eigen vermogen (ROE) • Vennootschap mag geen herwaarderingsmeerwaarde boeken indien er een overgedragen verlies is of wanneer er verlies is in het huidige boekjaar (vennootschap moet ook extra afschrijvingslast kunnen dragen)

50

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Toelichting in de jaarrekening : • •

Jaar van herwaarderingsmeerwaarde : reden van herwaardering toelichten Elke latere wijziging of bestaande toestand moet in de volgende jaren ook in de toelichting worden opgenomen

51

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Praktijk : • Er is niet voldaan aan de rentabiliteitsvoorwaarde, er mag bijgevolg geen herwaarderingsmeerwaarde geboekt worden • Oplossing : afschrijvingen terugnemen ?  art. 64 KB/W.Venn. : • Afschrijvingen mogen slechts worden teruggenomen, wanneer het toegepaste afschrijvingsplan, wegens gewijzigde economische of technologische omstandigheden, een te snelle afschrijving tot gevolg heeft gehad. Er moeten m.a.w. externe motieven zijn • Voorbeeld : installatie wordt afgeschreven in functie van exploitatievergunning, later wordt de vergunning verlengd • De terugneming moet geschieden via de resultatenrekening door de boeking van een uitzonderlijke opbrengst

52

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Herwaarderingsmeerwaarden bij VZW : • Jaarrekening gepubliceerd in Belgisch Staatsblad dd. 30/12/2003 – 120 : herwaarderingsmeerwaarden op immateriële vaste activa  Herwaarderingsmeerwaarde op immateriële vaste activa binnen VZW wel mogelijk (herwaarderingsmeerwaarden kunnen bij VZW niet worden geïntegreerd in fondsen)

53

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Herwaarderingsmeerwaarde bij vennootschap in vereffening (Advies ‐ ICCI 05/07/2012 – zie bijlage) •

Reden herwaardering : – Niet het feit dat activa geboekt moet worden tegen realisatiewaarde (art. 28 KB 30/01/2001 W.Venn. legt enkel waardeverminderingen en aanvullende afschrijvingen op om tot realisatiewaarde te komen) – Wel omdat vennootschap mag herwaarderen om tot betere weergave te komen

54

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Herwaarderingsmeerwaarde bij vennootschap in vereffening (ICCI 05/07/2012) • •

Rentabiliteitsvoorwaarde niet van toepassing gezien activa niet nodig is voor de voortzetting van het bedrijf van de vennootschap Wat met latente belastingen op herwaarderingsmeerwaarden? => lacune in boekhoudrecht

55

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Herwaarderingsmeerwaarde bij vennootschap in vereffening (ICCI 05/07/2012) •

•

Advies ICCI (informatiecentrum bedrijfsrevisoraat) : Meerwaarde boeken voor bedrag verminderd met geschatte belastingdruk (rekeninghoudend met beschikbare elementen zoals bv fiscaal overgedragen verliezen) – geeft wel geen perfect resultaat gezien compensatie tussen meerwaarde en voorziene latente belastingen Gevolg: aangeraden van deze informatie duidelijk weer te geven in toelichting bij staat van activa en passiva in het kader van de geplande ontbinding

56

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Fiscaal : Art. 61 WIB92 : Afschrijvingen worden als beroepskosten aangemerkt naar de mate dat ze gegrond zijn op de aanschaffings‐ of de beleggingswaarde en voor zover ze noodzakelijk zijn en samengaan met een waardevermindering die zich in het belastbare tijdperk werkelijk heeft voorgedaan.  Boekhoudkundig  Fiscaal

: :

afschrijven verplicht afschrijving niet aftrekbaar

57

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN

58

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Niet afgeschreven gedeelte herwaarderingsmeerwaarden moet afgeboekt worden als : – Actief verwezenlijkt wordt – Actief buiten gebruik gesteld wordt en meerwaarde verliest – Actief zijn meerwaarde verliest door omstandigheden – Rentabiliteit onderneming de meerwaarde niet meer kan verantwoorden

59

4. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN Herwaarderingsmeerwaarden mogen : – Worden overgebracht naar onbeschikbare reserve tot beloop van de geboekte afschrijvingen – In kapitaal worden omgezet – Bij latere minderwaarde worden afgeboekt tot beloop van nog niet afgeschreven gedeelte van de meerwaarde

60

5. WAARDERINGEN VAN VOORRADEN Principes inzake waardering : •

• •

Art. 69 KB/W.Venn. : grond‐ en hulpstoffen, handelsgoederen en onroerende goederen bestemd voor verkoop : – Tegen aanschaffingswaarde – Tegen marktwaarde op balansdatum indien lager Art. 69 KB/W.Venn. : Goederen in bewerking : – Tegen vervaardigingsprijs Art. 71 KB/W.Venn. : bestellingen in uitvoering: – Tegen vervaardigingsprijs zonder toerekening van winst bouwsector – Tegen vervaardigingsprijs met toerekening van winst

61

5. WAARDERINGEN VAN VOORRADEN Principes inzake waardering : • •

•

Aanvullende waardevermindering op voorraad om rekening te houden met realisatie of marktwaarde Waardevermindering op goederen in bewerking indien de vervaardigingsprijs vermeerderd met het geraamde bedrag van de nog te maken kosten hoger is dan de netto‐verkoopprijs op balansdatum Waardevermindering op bestellingen in uitvoering indien de vervaardigingsprijs vermeerderd met het geraamde bedrag van de nog te maken kosten hoger is dan de bedongen prijs

62

5. WAARDERINGEN VAN VOORRADEN Optimalisatiemogelijkheden : • Methode om de aanschaffingswaarde te bepalen kan gewijzigd worden (FIFO, LIFO, enz.) • Nakijken of een waardevermindering noodzakelijk is • Voor GIB en BIU : de onrechtstreekse productiekosten niet opnemen in de vervaardigingsprijs (art. 37 KB/W.Venn. ) : De vervaardigingsprijs omvat naast de aanschaffingskosten der grondstoffen, verbruiksgoederen en hulpstoffen, de productiekosten dei rechtstreeks toerekenbaar zijn evenals het deel van de productiekosten die slechts onrechtstreeks toerekenbaar zijn. Het staat de vennootschappen echter vrij deze onrechtstreekse productiekosten niet geheel of geheel in de vervaardigingsprijs op te nemen. In voorkomend geval wordt zulks in de toelichting vermeld

63

5. WAARDERINGEN VAN VOORRADEN Voorbeeld FIFO Beginvoorraad Aankoop Aankoop Verkoop Balansdatum

: : : : :

0 520 artikelen x 15 EUR per artikel 100 artikelen x 10 EUR per artikel 320 artikelen marktprijs is 12 EUR per artikel

64

5. WAARDERINGEN VAN VOORRADEN Eindvoorraad : 520 x 15 = 100 x 10 = ‐320 x 15 = 300 artikelen Samenstelling : Waardering

:

Totaal voorraadwaarde

7.800 1.000 ‐4.800 = 4.000 200 artikelen x 15 EUR 100 artikelen x 10 EUR 200 artikelen x 12 (niet 15 !) = 100 artikelen x 10 = FIFO:

2.400 1.000 _____ 3.400

65

5. WAARDERINGEN VAN VOORRADEN Eindvoorraad : 520 x 15 = 100 x 10 = ‐320 : ‐100 x 10 ‐220 x 15 300 artikelen Waardering :

Totaal voorraadwaarde

7.800 1.000 = ‐1.000 = ‐3.300 = 4.500 300 artikelen x 12 (niet 15 !) = 0 artikelen x 10 = LIFO:

3.600 0 _____ 3.600

66

5. WAARDERINGEN VAN VOORRADEN Waardering bestellingen in uitvoering : • 37 Bestellingen in uitvoering : kosten van de lopende bestellingen • 46 Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen : gefactureerde voorschotten  Gevolg : – Verhoging balanstotaal – Daling solvabiliteit – Stijging schuldgraad  Advies 2012/15 – Een netto‐voorstelling in de balans is toegestaan. – Melden in de toelichting

67

6. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Waardering bestellingen in uitvoering : • 37 Bestellingen in uitvoering : kosten van de lopende bestellingen • 46 Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen : gefactureerde voorschotten  Gevolg : – Verhoging balanstotaal – Daling solvabiliteit – Stijging schuldgraad  Advies 2012/15 – Een netto‐voorstelling in de balans is toegestaan. – Melden in de toelichting

68

6. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Boekhoudkundig : Art. 67 KB/W.Venn. : Vorderingen worden gewaardeerd aan nominale waarde. Art. 68 KB/W.Venn. : Waardevermindering boeken indien : • Onzekerheid over de betaling op de vervaldag • Indien de realisatiewaarde op de vervaldag lager is dan de boekwaarde  Waardevermindering boeken is verplicht indien onzekerheid  Maar fiscaal niet aftrekbaar  Algemene waardevermindering is mogelijk (in het kader van getrouw beeld), maar fiscaal niet aftrekbaar

69

6. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (inkomstenbelastingen): Art. 48 WIB92 : “Binnen de grenzen en onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, worden vrijgesteld de waardeverminderingen en de voorzieningen voor risico’s en kosten die door ondernemingen worden geboekt om het hoofd te beiden aan scherp omschreven verliezen of kosten die volgens de aan de gang zijnde gebeurtenissen waarschijnlijk zijn” Art. 49 WIB92 : “Als beroepskosten zijn aftrekbaar, de kosten die de belastingplichtige in het belastbaar tijdperk heeft gedaan of gedragen … Als gedaan of gedragen worden beschouwd, de kosten die in dat tijdperk werkelijk zijn betaald of gedragen of die het karakter van zekere en vaststaande schulden of verliezen hebben verkregen en als zodanig zijn geboekt.”

70

6. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (inkomstenbelastingen): Waardeverminderingen zijn m.a.w. fiscaal slechts aftrekbaar : (art. 22 – 27 KB/WIB92) ‐ De verliezen moeten als beroepsverliezen aftrekbaar zijn ‐ De verliezen moeten betrekking hebben op handelsvorderingen en niet op obligaties of ander gelijkaardige effecten ‐ De verliezen moeten scherp omschreven zijn ‐ De omstandigheden die de verliezen waarschijnlijk maken moeten zich voorgedaan hebben tijdens het belastbaar tijdperk en moeten op het einde van het belastbaar tijdperk nog steeds aanwezig zijn ‐ De waardevermindering moet bij de afsluiting van het boekjaar geboekt zijn en voorkomen op één of meer afzonderlijke rekeningen ‐ Opgave 204.3 71

6. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (inkomstenbelastingen): Praktisch : Wanneer is een handelsvordering definitief verloren ‐ ‐ ‐

Bij afsluiting van het faillissement Voor de datum van afsluiting van het faillissement, indien in het bezit van een attest van de curator waaruit blijkt dat het een zeker en vaststaand feit blijkt Indien geen faillissement : met alle bewijsmiddelen van het gemeenrecht aantonen dat de vordering definitief verloren is

72

6. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN Fiscaal (BTW): Art. 77 W.BTW : De BTW die werd geheven in verband met een levering van een goed of dienst en doorgestort werd aan de staat, wordt tot beloop van het passend bedrag teruggegeven wanneer de schuldvordering van de prijs geheel of gedeeltelijk verloren is gegaan.

De BTW kan m.a.w. teruggevraagd worden van zodra het verlies vaststaand is: ‐ ‐

Vroeger : bij sluiting van het faillissement Vanaf 2005 (Wet 7 april 2005) : vanaf het vonnis van de faillietverklaring

73

6. WAARDEVERMINDERING HANDELSVORDERINGEN De BTW kan m.a.w. teruggevraagd worden van zodra het verlies vaststaand is: •

•

Wat de verliezen van schuldvorderingen betreft als gevolg van een faillissement mocht het verlies, in principe, maar als een vaststaand feit worden beschouwd op de datum van de sluiting van het faillissement. Indien de schuldeiser in het bezit was van een attest van de curator waarin voor de ingediende aangifte van schuldvordering het bedrag vermeld stond dat met zekerheid mocht worden beschouwd als volledig verloren, aanvaardde de administratie dat het verlies tot dat bedrag als vaststaand kon beschouwd worden vanaf het ogenblik van de uitreiking van dit attest. De wijziging die artikel 2, eerste gedachtestreepje, van de wet van 7 april 2005 aanbrengt aan artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 4, bestaat erin dat voortaan, in geval van faillissement, de niet door de schuldenaars betaalde schuldvorderingen als verloren worden beschouwd vanaf het ogenblik waarop het vonnis van faillietverklaring wordt uitgesproken. Bijgevolg wordt het tijdstip van het ontstaan van de vordering tot teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 1, 7°, van het Wetboek vervroegd tot de datum van faillietverklaring.

74

7. OVERLOPEN REKENINGEN Basis : art. 33 KB/W.Venn. : “Er moet rekening gehouden worden met de kosten en de opbrengsten die betrekking hebben op het boekjaar of op voorgaande boekjaren, ongeacht de dag waarop deze kosten en opbrengsten worden betaald of geïnd, behalve indien de effectieve inning van deze opbrengsten onzeker is.” CBN‐advies 2012/17 (zie bijlage) Voorzichtigheidsbeginsel (art. 32 KB/W.Venn.) Overeenstemmingsbeginsel (art. 33 KB/W.Venn.)

75

7. OVERLOPEN REKENINGEN Fiscaal : Toepassing art. 49 WIB92 : vooruitbetaalde kosten kunnen in mindering gebracht worden van het fiscaal resultaat in het jaar waarin de kosten worden betaald of gedragen De fiscale wetgeving wijkt bijgevolg af van de boekhoudwetgeving => legaliteitsbeginsel

76

7. OVERLOPEN REKENINGEN Praktijk : vooruitbetaalde huur : Boekhoudkundig : kosten die betrekking hebben op een later boekjaar moeten – via de overlopende rekeningen – worden overgedragen naar volgend boekjaar

Fiscaal : art. 49 WIB92 : definitie aftrekbare beroepskosten : “Als beroepskosten zijn aftrekbaar de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden … Als in het belastbare tijdperk gedaan of gedragen worden beschouwd, de kosten die in dat tijdperk werkelijk zijn betaald of gedragen of het karakter van zekere en vaststaande schulden of verliezen hebben verkregen en als zodanig zijn geboekt.”

Indien de vennootschap de kosten ineens tijdens het belastbare tijdperk in aftrek wil brengen, dient zij de boekhoudregels te overtreden

77

7. OVERLOPEN REKENINGEN Praktijk : vooruitbetaalde huur : De Administratie en de rechtspraak aanvaardt de aftrek van de vooruitbetaalde huur : – Com.IB92 nr 49/13 – Parlementaire Vraag van Dhr. Cooreman dd. 07/01/1993 – Rechtbank Eerste Aanleg Hasselt – 12/10/2014

78

7. OVERLOPEN REKENINGEN Praktijk : vooruitbetaalde huur : Vennootschap : : – Betaalt de huur voor x‐jaren vooruit – Neemt de kost ineens in aftrek in het jaar van betaling Verhuurder (natuurlijke persoon) : – Ontvangt de huur voor x‐jaren – Deze ontvangen huur is echter slechts gespreid belastbaar in de personenbelasting ! • Overeenkomstig nummer 13/5, 6°, Com. IB 92 mag, voor de toepassing van de nrs 7/19, 7/19.1, 13/3 en 13/4, Com. IB 92 en wanneer de huur voor meerdere jaren wordt vooruitbetaald, het bedrag van de vooruitbetaalde huur verdeeld worden over de gehele periode waarop de betaling betrekking heeft … • Overeenkomstig nummer 32/34 Com. IB 92 wordt eraan herinnerd dat de voor meerdere jaren vooruitbetaalde huur mag worden verdeeld over de gehele periode waarop de betaling betrekking heeft, mits schriftelijk en onherroepelijk akkoord van de belastingplichtige. • Voorafgaande beslissing nr. 2012.471 dd. 18.12.2012

79

8. VOORZIENINGEN Problematiek van groepsverzekeringen met onvoldoende rendement : Volgens artikel 24 van de Wet betreffende de Aanvullende Pensioenen is de werkgever verplicht ervoor te zorgen dat de aangeslotenen bij pensionering of uitdiensttreding minstens het bedrag van de gestorte bijdragen krijgen, gekapitaliseerd tegen een wettelijk vastgestelde rentevoet. Wettelijk minimumrendement : – 3,75% voor werknemersbijdragen – 3,25 voor werkgeversbijdragen Indien dit rendement niet gehaald wordt, is de werkgever verplicht om het verschil bij te passen Voorzienig aanleggen Toelichting van de jaarrekening voldoende invullen

80

9. LENINGEN Straightloan : CNB‐Advies 2012/16 (zie bijlage) : Definitie : • Een straightloan of wentelkrediet is een kredietvorm op middellange tot lange termijn dat opneembaar is in opeenvolgende vaste voorschotten op korte termijn en waarbij de kredietverstrekker zich contractueel reeds heeft verbonden de voorschotten te verstrekken. Het krediet wordt zo ter beschikking van de onderneming gesteld in de vorm van opeenvolgende, kortlopende leningen waarbij de modaliteiten van deze toekomstige voorschotten reeds bepaald zijn bij het afsluiten van de kredietovereenkomst en geen bijkomende negotiaties vergen • Principe : financiering op korte termijn, maar verlengbaar • Te boeken op korte of lange termijn schuld ? • CBN : kijken naar de specifieke kenmerken :

81

9. LENINGEN Straightloan : CNB‐Advies 2012/16 (zie bijlage) – CBN : kijken naar de specifieke kenmerken – Als de schuldeiser het recht heeft om de schuld binnen het jaar terug te vorderen => schuld op korte termijn – Indien straightloan waarbij de mogelijkheid tot een automatische verlenging opgenomen is => CBN : dit voorschot moet binnen het jaar worden terugbetaald, maar kan worden beschouwd als een schuld op meer dan één jaar. De Commissie is van oordeel dat een dergelijke boekhoudkundige verwerking slechts verantwoord is op voorwaarde dat de onderneming van plan is om in het kader van de bestaande kredietfaciliteit de verplichting te herfinancieren of te verlengen voor een periode van ten minste twaalf maanden na balansdatum en daartoe ook zelf de (beslissings)mogelijkheid heeft en de kredietverstrekker geen appreciatiebevoegdheid heeft. Hierbij is ook verondersteld dat de modaliteiten van de nieuwe voorschotten soortgelijk zijn aan de voorgaande en reeds zijn vastgesteld in de initiële kredietovereenkomst.

82

9. LENINGEN Boeking op korte of lange termijn is van belang : – Beoordeling kredietdossier – Financiële analyse : • Impact op het netto‐bedrijfskapitaal : boeking op lange termijn geeft aanleiding tot een groter netto‐bedrijfskapitaal • Geen impact op werkkapitaal • Geen impact op het geïnvesteerd vermogen

83

9. LENINGEN Correcte verwerking in de toelichting van de jaarrekening : – Correctie uitsplitsing van de schulden – Correcte verwerking van de waarborgen

84

9. LENINGEN Intresten op rentegevende voorschotten : Art. 18 4°WIB92 : Dividenden omvatten : “Interest van voorschotten wanneer één van volgende grenzen wordt overschreden en in de mate van die overschrijding: ‐ ofwel de in artikel 55 gestelde grens, ‐ ofwel wanneer het totaal bedrag van de rentegevende voorschotten hoger is dan de som van de belaste reserves bij het begin van het belastbare tijdperk en het gestort kapitaal bij het einde van dit tijdperk. Als voorschot wordt beschouwd, elke al dan niet door effecten vertegenwoordigde geldlening verstrekt door een natuurlijk persoon aan een vennootschap waarvan hij aandelen bezit of door een persoon aan een vennootschap waarin hij een opdracht of functies als vermeld in artikel 32, eerste lid, 1°, uitoefent, alsmede in voorkomend geval, elke geldlening verstrekt aan die vennootschap, door hun echtgenoot of hun kinderen wanneer die personen of hun echtgenoot het wettelijk genot van de inkomsten van die kinderen hebben” 85

9. LENINGEN Intresten op rentegevende voorschotten : Probleem : wettekst gebruikt het begrip “geldlening”, maar dit is niet verder gedefinieerd : ‐ Is dat de betaling van een som geld aan de vennootschap die geleend wordt ? ‐ Of is dat een uitgestelde betaling n.a.v. een verkoop of inbreng ? =>

Tegenstrijdige rechtspraak, dus wees voorzichtig

86

9. LENINGEN Intresten op rentegevende voorschotten : •

• •

Intresten van een lening toegekend door : ‐ Aandeelhouder‐natuurlijke persoon ‐ Bestuurder (natuurlijke persoon of vennootschap Vergoed door een intrest De intrest wordt fiscaal geherkwalificeerd tot een dividend : ‐ Indien de intrest hoger is dan de marktrente ‐ Wanneer het bedrag van de lening hoger is dan de som van de belaste reserves bij het begin van het belastbaar tijdperk en het werkelijk gestort kapitaal op het einde van het belastbaar tijdperk

87

9. LENINGEN Voorbeeld : • Lening • Intrest • Belaste reserves begin boekjaar • Werkelijk gestort kapitaal einde boekjaar

: : : :

100.000 EUR 6% of 6.000 EUR per jaar 50.000 EUR 20.000 EUR

 Marktrente is conform ?  Lening > belaste reserves + werkelijk gestort kapitaal : 30.000 EUR  Boekhoudkundige intrest van 6.000 EUR wordt in de aangifte vennootschapsbelasting opgenomen als dividend voor : 6.000 x (100.000 – 50.000 – 30.000) = 1.800 EUR 100.000

88

10. LEASING VERSUS RENTING Leasing : Gebruiksrechten op bebouwde onroerende goederen, wanneer de contractueel te storten termijnen, naast de rente en de kosten van de verrichting, ook de integrale wedersamenstelling dekken van het kapitaal dat de leasinggever in het gebouw heeft geïnvesteerd. Gebruiksrechten op roerende goederen, wanneer de contractueel te storten termijn, verhoogd met het bedrag dat moet worden betaald bij optielichting indien de leasingnemer een koopoptie bezit, naast de rente en de kosten van de verrichting, ook de integrale wedersamenstelling dekken van het kapitaal dat de leasinggever in het goed heeft geïnvesteerd. Het bedrag dat moet worden betaald om de koopoptie te lichten, komt evenwel enkel in aanmerking als het ten hoogste 15% vertegenwoordigd van het kapitaal dat de leasinggever in het goed heeft geïnvesteerd

89

10. LEASING VERSUS RENTING Als het economisch risico uitsluitend bij de leasingnemer ligt => financiële leasing Als het economisch risico bij de leasinggever en de leasingnemer ligt => operationele leasing of renting Financiële leasing Activeren en afschrijven Kapitaalaflossing

Operationele leasing Algemene kosten

Alleen rente is kost

Volledige huur is kost

90

10. LEASING VERSUS RENTING Renting : Als de voorwaarden voor leasing niet vervuld zijn, moet de overeenkomst verwerkt worden als een huurovereenkomst : – Periodieke terugbetalingen boeken op 61‐rekening => fiscaal beperkt indien auto – Intresten en kosten boeken op 65‐rekening => niet fiscaal beperkt

91

10. LEASING VERSUS RENTING Boekhoudkundige verwerking op het einde van het contract : Eigendomsrecht gaat contractueel automatisch over naar de huurder : de aanschaffingswaarde en de reeds geboekte afschrijvingen worden overgeboekt van rubriek “D. Leasing en soortgelijke rechten” naar de toepasselijke rubriek van de materiële vaste activa (Installaties, meubilair, rollend materieel) Het eigendomsrecht gaat over na betaling van de optieprijs : idem als boven, maar de aanschaffingswaarde wordt verhoogd met de optieprijs De optie wordt niet uitgeoefend : de eventuele restwaarde op het actief wordt op nul gebracht via een uitzonderlijke afschrijving. De afschrijvingen en de aanschaffingswaarde worden tegen geboekt.

92

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: • Sale and lease back is een constructie waarbij een (on)roerend goed aan een leasingmaatschappij wordt verkocht en vervolgens het zelfde onroerend goed terug wordt geleasd. •

Deze constructie biedt u als verkopende onderneming verschillende belangrijke voordelen : – het beschikbaar komen van vast werkkapitaal; en dus – meer liquiditeit voor nieuwe projecten; of – herstructurering van schulden; en daarmee – verbetering van de balans.

•

Sale and lease back‐constructies krijgen een bijzondere boekhoudkundige behandeling 93

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: •

Art. 63 KB/W.Venn. bepaalt immers dat de meer‐ of minderwaarde die wordt vastgesteld bij de overdracht van een afschrijfbaar materieel vast actief met afsluiting door de cedent van een leasingovereenkomst die op dat zelfde goed slaat, wordt opgenomen in de overlopende rekeningen en wordt elk jaar in resultaat genomen naar verhouding van de afschrijving van dit geleasde vast actief voor het betrokken boekjaar.

•

Met andere woorden : De meer‐ of minderwaarde, gerealiseerd bij de verkoop, mag niet onmiddellijk in resultaat worden genomen, maar wordt als overlopend passief of actief beschouwd.

94

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: •

Verkoop van het actief : – Meerwaarde => opnemen bij overlopende rekeningen/passiva – Minderwaarde => opnemen bij overlopende rekeningen/activa

•

Aangaan van de leasing : – Activeren en afschrijven – Ingeval van een meerwaarde wordt de meerwaarde (gedeeltelijk) geneutraliseerd door de afschrijvingskost

95

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: fiscaal : meerwaarde •

De op de overlopende rekening geboekte meerwaarde is ineens volledig of tot het nog resterende saldo als reserve belastbaar als de meerwaarde niet in aanmerking komt voor gespreide belasting, de vennootschap niet voor gespreide belasting heeft gekozen of de vennootschap geen herbelegging heeft aangeduid. => art. 47 WIB92 is van toepassing !

•

Wanneer men de gerealiseerde meerwaarde op vaste activa via een herbelegging in geleasde goederen wil vrijstellen, moet het gaan over een financiële leasing van goederen. Dit wil zeggen dat de goederen en het risico worden opgenomen in de balans van de leasingnemer. De operationele leasing of huur waarbij het bedrag van de huur rechtstreeks in de resultatenrekening wordt geboekt, komt niet in aanmerking als herbeleggingsgoed. (Antwerpen dd. 23.11.2010)

96

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: fiscaal : meerwaarde •

Daarnaast moet niet noodzakelijk het in leasing genomen goed als herbelegging aangeduid worden. Herbelegging in één of meerdere andere goederen is evenzeer mogelijk.

97

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: fiscaal : meerwaarde • •

Praktijk : Bestaand onroerend goed : – Aanschaffingswaarde : – Afschrijving : – Boekwaarde :

900.000 EUR ‐90.000 EUR 810.000 EUR

•

Dit onroerend goed wordt verkocht voor 1.000.000 EUR en onmiddellijk terug geleasd

•

Meerwaarde

:

190.000 EUR => rekening 493000

98


Praktijk : Onroerende goederen in leasing : – Aanschaffingswaarde : 1.000.000 EUR – Afschrijving over 25 jaar : 40.000 EUR per jaar

•

De meerwaarde van 190.000 EUR op de rekening 493000 wordt jaarlijks voor 7.600 EUR (190.000 / 25) in opbrengst geboekt

99


Fiscaal : Er is een meerwaarde van 190.000 EUR. Deze wordt weliswaar boekhoudkundig niet in opbrengst geboekt, maar is slechts vrijgesteld indien aan de voorwaarden van art. 47 WIB92 voldaan is

• •

Verwerking in de aangifte : Enkel opname bij de vrijgestelde reserves

:

190.000 EUR

100

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: fiscaal : minderwaarde • Wanneer de oorspronkelijke overdracht van de materiële vaste activa een waardevermindering tot gevolg heeft, kan die minderwaarde, boekhoudkundig gezien, enkel gespreid verrekend worden. Uit fiscaal oogpunt is dit in strijd met het principe van het eenjarigheidsbeginsel. •

Dit mag nu opgelost worden door het aanleggen van een negatieve reserve ten belope van het verschil tussen de geleden minderwaarde en het gedeelte van de minderwaarde dat tijdens het boekjaar wordt aangemerkt, waarbij gewerkt wordt met over de daaropvolgende boekjaren gespreide onttrekkingen aan de negatieve reserve.

• • •

PV080 dd.14.10.1999. Ci.RH. 421/530.016 dd.08.08.2000. Ci.RH. 421/470.196 dd.01.06.1999.

101

10. LEASING VERSUS RENTING Sale and lease back: fiscaal : minderwaarde • Praktijk : • Boekwaarde : 90.000 • Verkoop : 80.000 • Minderwaarde : 10.000 EUR => overlopende rekening • Nieuwe leasing : afschrijven op 10 jaar • •

Boekhoudkundig Fiscaal

: :

•

Aangifte

:

– – –

aangroei reserves negatieve reserve Totaal

: :

10.000 EUR / 10 = 1.000 opnemen als kost éénjarigheidsbeginsel : 10.000 erkennen als verlies ‐1.000 ‐10.000 => ‐1.000

: : :

‐1.000 ‐9.000 ‐10.000

102

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Wanneer is uitkering toegestaan ? Art. 617 W.Venn. : “uitkeerbare winst” : “Geen uitkering mag geschieden indien op de datum van afsluiting van het laatste boekjaar het netto‐actief, zoals dat blijkt uit de jaarrekening, is gedaald of ten gevolge van de uitkering zou dalen beneden het bedrag van het gestorte of, indien dit hoger is, van het opgevraagde kapitaal, vermeerderd met alle reserves die volgens de wet of de statuten niet mogen worden uitgekeerd. Onder netto actief moet worden verstaan : het totaalbedrag van de activa zoals dat blijkt uit de balans, verminderd met de voorzieningen en schulden. Voor de uitkering van dividenden en tantièmes mag het eigen vermogen niet omvatten: 1° het nog niet afgeschreven bedrag van de kosten van oprichting en uitbreiding; 2° behoudens in uitzonderingsgevallen, te vermelden en te motiveren in de toelichting bij de jaarrekening, het nog niet‐afgeschreven bedrag van de kosten van onderzoek en ontwikkeling.”

103

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Er is uitkeerbare winst => keuze : – Jaarlijks dividend – Interimdividend – Tussentijds dividend

104

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Jaarlijkse dividend : – Wordt beslist door de jaarlijkse algemene vergadering – Op basis van de winst van het afgelopen boekjaar, aangevuld met beschikbare reserves

105

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Interimdividend (art. 618 W.Venn) – Wordt beslist door de Raad van Bestuur – Enkel in NV en Comm.VA (dus niet in BVBA) – De Raad van Bestuur moet hiertoe de bevoegdheid hebben in de statuten – Op basis van de winst van het lopende boekjaar, vermeerderd met overgedragen winst of verminderd met overgedragen verlies – Opmaak van een staat van activa en passiva door de Raad van Bestuur die niet ouder is dan twee maanden op datum beslissing Raad van Bestuur – Controleverslag door de commissaris – Uitkering ten vroegste zes maanden na afsluiting van het voorgaande boekjaar en na goedkeuring van de jaarrekening – Na een eerste interimdividend mag tot een nieuwe uitkering niet worden gesloten dan drie maanden na het besluit over het eerste interimdividend

106

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Voorbeeld : • Geplaatst kapitaal • Wettelijke reserve • Overgedragen winst • Winst van het boekjaar • Oprichtingskosten

: : : : :

70.000 EUR 7.000 EUR 8.000 EUR 15.000 EUR 11.000 EUR

 Interimdividend : 8.000 + 15.000 = 23.000 EUR  Maar beperking inzake art. 617 W.Venn. : 23.000 – 11.000 = 12.000 EUR

107

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Tussentijds dividend – Basis : cassatiearrest van 23 januari 2003 – CBN‐advies 2009/1 – Wordt beslist door de Algemene Vergedering – Op basis van de winst van de beschikbare reserves of overgedragen winst – Niet op basis van de winst van het lopende boekjaar – Geen verslaggeving

108

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Tantièmes : – Is een toekenning van de winst aan de Bestuurders – Financiële optimalisatie : • Het loon van de Bestuurder vervangen door een tantième geeft aanleiding tot een hogere winst en EBIT, maar niet tot een hogere belasting • Zie voorbeeld

109

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES •

Tantièmes :

110

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Tantièmes : – Fiscaal : • De tantième geeft aanleiding tot een lagere belastbare basis in het belastbaar tijdperk, alhoewel pas beslist in X+1 tijdens de algemene vergadering • De ontvangen tantième is echter pas belastbaar bij de ontvanger in het jaar X+1 – Moet een tantième getoetst worden aan art. 49 WIB92 ? Tegenstrijdige visies …

111

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Problematiek van het “meegekocht dividend”

Voorbeeld ‐ ‐ ‐ ‐ ‐

Vennootschap A koopt de aandelen van vennootschap B B gaat vervolgens over tot uitkering van een (super)dividend Het eigen vermogen van B daalt bijgevolg in belangrijke mate Een redenering zou kunnen zijn dat hierdoor de waarde van de aandelen B die geboekt zijn bij A ook in waarde dalen Bijgevolg : • Mag/moet de dividenduitkering geboekt worden als financiële opbrengst ? • Mag/moet de dividenduitkering geboekt worden op het credit van de financiële vaste activa ?

112


Het verschil in boeking heeft uiteraard belangrijke gevolgen in hoofde van A : • • •

Er is een ander boekhoudkundig resultaat Er is een ander fiscaal resultaat, zelfs rekening houdende met de DBI‐aftrek De berekeningsbasis voor de notionele intrestaftrek van A wijzigt : voor de berekening dient immers de fiscale nettowaarde van de financiële vaste activa te worden afgetrokken (art. 205ter WIB92). De fiscale nettowaarde is de boekwaarde, gecorrigeerd voor uitgedrukte, niet belaste meerwaarden, niet als beroepskosten aanvaarde afschrijvingen en de fiscaal in aanmerking genomen onderschatteingen van voorraad of van activa, en overschattingen van passiva (art. 184ter WIB92).

113


CBN‐advies 151/2 (maart 1995) : 2 benaderingen : 1ste benadering : Indien met het toegewezen bedrag reserves worden uitgekeerd, dus gerealiseerde maar door de betrokken vennootschap niet uitgekeerde winst, zal het door de aandeelhouder worden beschouwd als inkomsten die in de resultatenrekening moeten worden opgenomen. Indien de boekwaarde van de betrokken aandelen, ingevolge die uitkering van reserves, hun gebruikswaarde voor de onderneming (financieel vast actief) of hun realisatiewaarde (geldbeleggingen) overstijgt, zou naar verhouding een waardevermindering moeten worden geboekt op de boekwaarde. => Conclusie : boeken op 75‐rekening

114


CBN‐advies 151/2 (maart 1995) : 2 benaderingen : 2de benadering : • •

•

Tijdstip van de overname is belangrijk Als regel stelt het advies dat dividenden bij de moederonderneming in de resultatenrekening thuishoren, voor zover de uitkering afkomstig is van winst die door de dochter behaald werd ná datum van verwerving van de aandelen (de zogenaamde post‐acquisitiewinst). Stamt de winst echter van pré‐acquisitiewinst, dan dient deze uitkering beschouwd te worden als een korting die de moeder ontvangt op de aanschaffingswaarde van de dochteraandelen. => Conclusie : post‐acquisitiewinst : boeken op 75‐rekening pre‐acquisitiewinst : boeken op 28‐rekening

115

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Problematiek van het “meegekocht dividend” Fiscaal • Lange tijd discussie omtrent fiscale behandeling • Hof van Cassatie veegt 'meegekocht dividend'‐theorie van tafel (Cassatie, 18 januari 2013). • Voor het Hof van Cassatie is het duidelijk: dividenden die een vennootschap ontvangt zijn onderworpen aan de vennootschapsbelasting. Het Hof maakt geen onderscheid tussen meegekochte dividenden en andere dividenden.

116

11. DIVIDENDEN EN TANTIÈMES Problematiek van het “meegekocht dividend” Fiscaal • •

•

•

Argumentatie : legaliteitsbeginsel : Uit de artikelen 17, § 1, 1°, 18, eerste lid, 1°, 24, 37 en 183 WIB92 volgt dat dividenden die een vennootschap ontvangt uit de aandelen van een andere vennootschap inkomsten zijn die onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting. Deze fiscale bepalingen beletten de uitsluiting uit de belastbare winst van het deel van de dividenden dat betrekking heeft op winst die werd gerealiseerd vóór de aandelenparticipatie werd verworven. In zoverre de boekhoudkundige regels toelaten dat de dividenden die voortkomen uit winst die werd gerealiseerd vóór de verwerving van de aandelen, niet als inkomst worden geboekt op de resultatenrekening, maar als een vermindering van de investering die moet worden afgetrokken van de aanschaffingswaarde van de betrokken aandelen, wijkt het fiscaal recht af van het boekhoudrecht. 117

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN T/m AJ 2012 : – Meerwaarden vrijgesteld van belastingen – Tenzij niet voldaan aan de taxatievoorwaarde : 34% AJ 2013 : – Bijkomende voorwaarde : bezitsduur van één jaar – Indien minder dan één jaar : 25% Vanaf AJ 2014 : – Bijkomende belasting van 0,40% – Tenzij KMO‐vennootschap

118

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Conclusie vanaf AJ 2014 : Meerwaarden vrijgesteld indien : – – –

KMO‐vennootschap En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde En aandelen gedurende ononderbroken periode van één jaar in bezit

Meerwaarden belast à 0,4% indien : – – –

Grote vennootschap En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde En aandelen gedurende ononderbroken periode van één jaar in bezit

Meerwaarden belast à 25% indien : (ook voor KMO) – –

Aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde maar aandelen minder dan ononderbroken periode van één jaar in bezit

Meerwaarden belast à 34% indien : –

Niet voldaan aan de taxatievoorwaarde

119

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Fiscaaltechnisch : – Hoe de meerwaarde in voorkomend geval vrijstellen ? – Door toevoeging aan de begintoestand van de reserves

Ter info : – de belastingvrijstelling geldt ongeacht het percentage van de aangehouden aandelen

120

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : volledig vrijgesteld : – Voorwaarden : • KMO‐vennootschap • En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde • En aandelen gedurende ononderbroken periode van één jaar in bezit – Technisch : de meerwaarde opnemen in de begintoestand van de reserves

121

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 0,4% : – Voorwaarden : • KMO‐vennootschap grote vennootschap • En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde • En aandelen gedurende ononderbroken periode van één jaar in bezit – Technisch : • de meerwaarde nog steeds voor het volledige bedrag opnemen in de begintoestand van de reserves • Afzonderlijke belasting van 0,4% • De afzonderlijke belasting blijft altijd verschuldigd, dus geen vermindering door overgedragen verliezen, aftrek risicokapitaal, enz.

122

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : – Voorwaarden : • KMO‐vennootschap of grote vennootschap • En aandelen voldoen aan taxatievoorwaarde • Maar aandelen minder dan ononderbroken periode van één jaar in bezit – Technisch : • de meerwaarde integraal opnemen in de belastbare grondslag • In laatste instantie afsplitsen van de code 112 (belastbare grondslag NA alle aftrekken) naar de code 118 (Meerwaarden op aandelen belastbaar tegen 25%) => zie aangifte hierna

123

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% :

124

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : – Maar dit heeft tot gevolg dat de meerwaarde op het eerste zich niet altijd effectief belastbaar is ??? – De code 112 (waarin de meerwaarde initieel wordt opgenomen) wordt immers gevormd NA aftrek risicokapitaal, aftrekbare verliezen, DBI, enz. – Voorbeeld : • Meerwaarde op aandelen van 100 die 9 maanden in bezit zijn

125

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : – Optie 1 • Boekhoudkundig resultaat 1.100 : – “normaal” resultaat : 1.000 – Meerwaarde : 100 • Aangifte VenB : – Aangroei reserves : 1.100 – Resultaat volgens oorsprong : 1.100 – Aftrekken van de winst : 0 – Resterende winst : 1.100 (code 1450 – Belastbaar tegen gewoon tarief : 1.000 (code 112) à 34% – Afzonderlijk belastbaar : 100 (code 118) à 25%

126

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : – Optie 2 • Boekhoudkundig resultaat 80 : – “normaal” resultaat : ‐20 – Meerwaarde : 100 – Principe : de bewerking mag niet tot gevolg hebben dat het aan het normale tarief in de VenB onderworpen resultaat negatief wordt.

• Aangifte VenB : – – – – – –

Aangroei reserves Resultaat volgens oorsprong Aftrekken van de winst Resterende winst Belastbaar tegen gewoon tarief Afzonderlijk belastbaar

: 80 : 80 : 0 : 80 (code 1450) : 80 ‐100 = ‐20 (code 112) à 34% : 80 ( ipv 100 !) (code 118) à 25% 127

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 25% : – Optie 3 • Boekhoudkundig resultaat ‐50 : – “normaal resultaat : ‐150 – Meerwaarde : 100 • Aangifte VenB : – Aangroei reserves : ‐50 – Resultaat volgens oorsprong : ‐50 – Aftrekken van de winst : 0 – Resterende winst : ‐50 (code 1450) – Belastbaar tegen gewoon tarief : 0 (code 112) à 34% – Afzonderlijk belastbaar : 0 (!) (code 118) à 25%

128

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Parlementaire Vraag 282 van Mevr. Veerle Wouters dd. 07/03/2013 : Vanaf AJ 2013 zijn meerwaarden op aandelen die een vennootschap niet sinds minstens één jaar in bezit heeft, belastbaar tegen het tarief van 25%. Wat indien een vennootschap een verlies heeft in het jaar waarin de meerwaarde belastbaar tegen 25% wordt gerealiseerd ? Antwoord : Het verlaagde tarief kan enkel spelen in het jaar waarin de meerwaarde wordt gerealiseerd. Wanneer de meerwaarde in een andere belastbaar tijdperk terecht komt, kan het verlaagde tarief geen toepassing vinden

129

12. MEERWAARDEN OP AANDELEN Praktijk : belast à 34% : – Voorwaarden : • KMO‐vennootschap of grote vennootschap • En niet voldoen aan taxatievoorwaarde – Technisch : • de meerwaarde integraal opnemen in de belastbare grondslag

130

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET De liquidatiebonus blijft 10% tot 30/09/2014 Vanaf 01/10/2014 wordt de liquidatiebonus 25% Uitwijkmogelijkheid via de Programmawet van 28 juni 2013 :

131

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Wat staat er in de programmawet ? 1. 2. 3.

Opheffing van de belasting op de liquidatiebonus t.b.v. 10% Overgangsmaatregel : incorporatie reserves (her)invoer van een verlaagde roerende voorheffing

132

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Wat staat er in de programmawet ? Art. 3. In artikel 171 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de programmawet van 27 december 2012, worden de volgende wijzigingen aangebracht : a) de bepaling onder 2°, f, wordt opgeheven; b) … Wat staat er in art. 171 WIB92 ? Zijn afzonderlijk belastbaar tegen een belastingvoet van 10%: 2° f) : De uitkeringen die worden aangemerkt als dividenden in de zin van art. 187 en 209, in geval van gehele of gedeeltelijke verdeling van een binnelandse of buitenlandse vennootschap.

133

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Door de opheffing van art. 171 2° f), wordt de belasting op de liquidatiebonus van 10% opgeheven De belasting wordt bijgevolg 25% op basis van het bestaande artikel 171 3° WIB92: Worden belast tegen een aanslagvoet van 25%, de dividenden, met uitzondering van die vermeld in art. 269 tweede en derde lid (VVPR‐aandelen).

134

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Toepassing : Het tarief van 25% is verschuldigd bij de toekenning of betaalbaarstelling van de roerende inkomsten Maar wat met voorschot op liquidatieboni ? Principe : toekenning en betaalbaarstelling houdt in dat de genieter definitief en onherroepelijk over de ontvangen sommen moet kunnen beschikken Uitgekeerde voorschotten zijn echter niet definitief en onherroepelijk Deze beschikking is pas definitief bij sluiting van de vereffening Dus niet enkel de akte tot ontbinding moet verleden worden voor 1 oktober 2014, maar ook de sluiting

135

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET 2de onderdeel van de Programmawet van 28 juni 2013 : Art. 6. In titel X van hetzelfde Wetboek, wordt een artikel 537 ingevoegd, luidende : "Art. 537. In afwijking van de artikelen 171, 3°, en 269, § 1, 1°, wordt het tarief van de personenbelasting, respectievelijk de roerende voorheffing vastgesteld op 10 pct. voor de dividenden die overeenkomen met de vermindering van de belaste reserves zoals deze ten laatste op 31 maart 2013 zijn goedgekeurd door de Algemene Vergadering op voorwaarde dat en in de mate dat minstens het verkregen bedrag onmiddellijk wordt opgenomen in het kapitaal en dat deze opneming plaatsvindt tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober 2014.

…”

136

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Kenmerken : – De regering laat uitschijnen dat er een cadeau wordt gegeven door (veel) latere uitkeringen vrij te stellen van belastingen – Echter wordt nu reeds 10% belasting geheven, alhoewel er het belastbaar feit van de stopzetting nog lang niet plaats vindt – Let wel : quid kapitaalvermindering ? (zie verder) – De 10% wordt op heel korte termijn betaald, wat een budgettaire meevaller is voor de begroting

137

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : – Nieuw art. 537 WIB92 – het tarief van de personenbelasting, respectievelijk de roerende voorheffing wordt vastgesteld op 10 % – Voor de dividenden – Die overeenkomen met de vermindering van de belaste reserves – Deze belaste reserves moeten ten laatste op 31 maart 2013 zijn goedgekeurd door de Algemene Vergadering – Op voorwaarde en in de mate dat het verkregen bedrag onmiddellijk wordt opgenomen in het kapitaal – Deze opneming moet plaats vinden tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober 2014

138

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : • Voor de dividenden • Die overeenkomen met de vermindering van de belaste reserves De nieuwe regeling veronderstelt bijgevolg de aanwezigheid van belaste reserves: • Het betreft een werkelijke dividenduitkering • Het betreft dus belaste fiscale reserves die door de algemene vergadering van de vennootschap uitgekeerd worden • Het betreft dus niet een eenvoudige incorporatie van reserves in kapitaal • Praktisch aandachtspunt : gelijkheid tussen aandeelhouders : voorbeeld :

139

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Voorbeeld : Vennootschap X heeft twee aandeelhouders : • Dhr. Janssens voor 50% • Vennootschap B voor 50% Nieuwe regeling : uitkering van 1.000 om te incorporeren in het kapitaal : • Uitkering aan Dhr. Janssens van 500 – 50 (10% liquidatiebonus) = 450 • Uitkering aan Vennootschap B van 500 (hier is geen inhoudingsplicht (art. 106, § 5 en 6 KB/WIB92) • => dit leidt tot een ongelijke aandeelhoudersverdeling Maar ... Praktisch : • Dhr. Janssens : het dividend van 450 aanwenden voor inbreng in kapitaal • Vennootschap B : eveneens 450 aanwenden voor inbreng in kapitaal • Vennootschap B : 50 effectief uitbetalen

140

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Maar ... Uit de wettekst volgt dat ”het verkregen bedrag” moet worden geïncorporeerd De notie ”verkregen bedrag” moet geïnterpreteerd worden PER BELASTINGPLICHTIGE Circulaire 01/10/2013 : verkregen bedrag wordt per aandeel bekeken i.c. zou vennootschap B dus effectief 500 i.p.v. 450 moeten incorporeren, wat de facto tot een ongelijke aandeelhoudersverhouding zou leiden Wat is de sanctie als er toch slechts 450 wordt geïncorporeerd ? De incorporatie is in hoofde van vennootschap B dus niet overeenkomstig de wet ... maar dividenduitkering naar vennootschap B zijn in principe toch vrij van roerende voorheffing Dus eerder theoretisch probleem ?

141

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Voor alle duidelijkheid : Het is dus het bedrag NA afhouding van de 10% dat moet worden omgezet in kapitaal : • Uitkering van 1.000 • Afhouding 10% • Ten minste 900 moet worden omgezet in kapitaal

142

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET “voor dividenden die overeenkomen met de vermindering van de belaste reserves …” Welke “belaste reserves” : – Belaste reserves cfr. aangifte VenB ? • Omvat ook overgedragen winst • Omvat ook belaste reserves in kapitaal • Omvat ook belaste herwaarderingsmeerwaarden – Belaste reserves cfr. jaarrekening ? • “overgedragen winst” is een afgescheiden rubriek van de “reserves” • Wet stelt : “belaste reserves zoals deze zijn goedgekeurd door de algemene vergadering …” => eerder vennootschapsrechtelijke visie – Algemene tendens tot op heden (bevestigd door circulaire 01/10/2013) : fiscale reserves cfr. aangifte, dus ook : • Belaste reserves in kapitaal => MAAR ! Minimumkapitaal ! – Uitkering belaste reserves ≠ uitkeerbare winst … • Overgedragen winsten

143

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : Het betreft een vennootschapsrechtelijke dividenduitkering. Bijgevolg moet de vennootschapswetgeving gevolgd worden : let op met “uitkeerbare winst” : “Geen uitkering mag geschieden indien op de datum van afsluiting van het laatste boekjaar het netto‐actief (het totaalbedrag van de activa zoals dat blijkt uit de balans, verminderd met de voorzieningen en schulden) is gedaald of tengevolge van de uitkering zou dalen beneden het bedrag van het gestorte of, indien dit hoger is, van het opgevraagde kapitaal, vermeerderd met alle reserves die volgens de wet of de statuten niet mogen worden uitgekeerd. Voor uitkering van dividenden en tantièmes mag het eigen vermogen niet omvatten : 1° het nog niet afgeschreven bedrag van kosten van oprichting en uitbreiding 2° het nog niet afgeschreven bedrag van kosten van onderzoek en ontwikkeling”

144

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Praktisch : Vanuit vennootschapsrechtelijk standpunt enkel uitkeerbaar : • Belastingvrije reserves • Beschikbare reserves • Overgedragen winsten • Verminderd met het nog niet afgeschreven bedrag van de oprichtingskosten en kosten van onderzoek en ontwikkeling • Het moet dus gaan om belaste reserves die in de uitkeerbare winst van de vennootschap voorkomen. Uitzondering op deze regel zijn de belaste reserves die voorkomen onder kapitaal of uitgiftepremies. Alhoewel deze vennootschapsrechtelijk kapitaal of uitgiftepremies zijn, blijven ze fiscaal het karakter van belast reserves behouden en komen ze dus in aanmerking voor de overgangsmaatregel ? (let wel op onduidelijkheid in wetgeving ...)

145

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET

146


147


148


149


150


151


152


153


154


155

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Boekhoudkundig : – CBN‐advies 121‐03 : – Incorporatie van overgedragen winst in kapitaal => boeken via de resultaatverwerking – Incorporatie van reserves in kapitaal => mag rechtstreeks geboekt worden – In het kader van de Programmawet : Debet : Belaste reserves @ Credit : Te betalen roerende voorheffing 10% @ Credit : Te betalen dividend

156

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : Het moet gaan om belaste reserves die ten laatste op 31 maart 2013 zijn goedgekeurd door de Algemene Vergadering : – Boekjaar eindigend per 31 december 2012 – De algemene vergadering is veelal pas in april/mei/juni – Dit leidt ertoe dat enkel de reserves zoals ze bestaan per 31/12/2011 in aanmerking komen – Let op met misbruik : • Vb. jaarrekening “goedgekeurd” op 31/03/2013 maar neergelegd in mei of juni 2013 …

157

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : De opneming in kapitaal moet plaats vinden tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober 2014 : Let op de strakke timing : boekjaar tijd tot tijd sedert inwerkingtreding 01/01/2013 ‐ 31/12/2013 31/12/2013 6 maanden (vanaf 01/07/2013) 01/04/2013 ‐ 31/03/2014 31/03/2014 9 maanden 01/07/2013 ‐ 30/06/2014 30/06/2014 12 maanden 01/10/2013 ‐ 30/09/2014 30/09/2014 15 maanden 01/11/2013 – 31/10/2014 31/10/2013 4 maanden !!

158

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : De opneming in kapitaal moet plaats vinden tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober 2014 : Voorbeeld 1 : • boekjaar sluit af op 31/12/2012 en algemene vergadering op 15/06/2013 • Maar nieuwe regeling geldt pas vanaf 01/07/2013 • De eerstvolgende normale jaarvergadering vindt bijgevolg plaats op 15/06/2014, over het boekjaar 2013 • Deze datum valt na “tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober 2014” • De beslissing tot incorporatie moet dus nog gebeuren in 2013, maar hier is geen jaarvergadering meer ! • Oplossingen :

159

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Oplossingen : ‐ tussentijdse dividenden • Maar Hof Van Cassatie : “tussentijds dividend” kan enkel op beschikbare reserves ? Discussie in de literatuur … ‐ Interimdividenden • Maar enkel mogelijk bij NV en Comm.VA • En indien toegestaan door de statuten • Let op met wettelijke termijnen • Let op met oorsprong interimdividend : • resultaat van het boekjaar => maar ≠ belaste reserve • verhoogd met overgedragen winst => maar 2011 (niet 2012)

160

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : De opneming in kapitaal moet plaats vinden tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober 2014 : Voorbeeld 2 : • Het boekjaar sluit af op 30 juni 2013 en de algemene vergadering wordt gehouden in december 2013. Deze datum is “tijdens het laatste belastbaar tijdperk dat afsluit voor 1 oktober 2014”, dus hier stelt zich geen probleem • Hier kan het dividend dat wordt toegekend worden meegenomen voor de incorporatie in het kapitaal

161

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Praktijk : – Er moeten belaste reserves zijn – Er moet uitkeerbare winst zijn – Er wordt een dividend uitgekeerd – Dit dividend wordt vervolgens “onmiddellijk” omgezet in kapitaal – Dit dividend dient dus onmiddellijk en voor het verkregen (per belastingplichtige) bedrag te worden omgezet in kapitaal – Concreet :

162

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Concreet : – De vennootschap sluit af per 30/06/2013 en heeft een algemene vergadering op 15/12/2013 – Op deze algemene vergadering wordt beslist om de belaste reserves uit te keren als dividend – Op dat ogenblik ontstaat er dus een schuld aan de aandeelhouders – Deze schuld wordt “onmiddellijk” omgezet in kapitaal

163

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Concreet : • De wederinbreng moet ONMIDDELLIJK gebeuren • Ongeacht of de vennootschap beschikt over voldoende cash • Bijgevolg dient de schuld aan de aandeelhouders omgezet te worden in kapitaal = inbreng in natura • Dit standpunt wordt bevestigd door het ICCI : “Op basis van de bovenvermelde uittreksels is het ICCI van oordeel dat artikel 602, § 1 van het Wetboek van vennootschappen van toepassing is ingeval van incorporatie van dividenden (inbreng in natura) overeenkomstig artikel 537 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen.” • Er wordt een akte tot kapitaalverhoging verleden met inbreng in natura (= akte + inbrengverslag)

164

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Circulaire 01/10/2013 – ‘De inbreng kan gebeuren in natura (inbreng van het vorderingsrecht op het dividend) of in geld, met inachtneming van de voorwaarden die ter zake voorzien zijn in het Wetboek van vennootschappen.’ – ‘In geval van inbreng in geld, houdt de voorwaarde zoals bedoeld in art. 537, eerste lid, WIB 92, met name dat er "onmiddellijke opname" is van het verkregen bedrag (per aandeel), in dat de inbreng volledig volstort moet zijn, en dit zonder verwijl, rekening houdend met de uitdrukkelijke bepalingen inzake het vennootschapsrecht.’

165

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Een mogelijke werkwijze : Stap 1 : beslissing door de algemene vergadering tot kapitaalverhoging onder opschortende voorwaarde van de inschrijving (naar analogie met het verslag van inbreng in natura dat eveneens onder opschortende voorwaarde is) Stap 2 : beslissing door de algemene vergadering tot dividenduitkering Stap 3 : individuele keuze aan de aandeelhouders om ofwel het dividend aan te wenden tot kapitaalverhoging ofwel om het dividend te laten uitbetalen Stap 4 : vaststelling van de effectieve verhoging van het kapitaal

166

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Principes : “voorwaarde dat en in de mate dat minstens het verkregen bedrag onmiddellijk wordt opgenomen in het kapitaal “ Praktisch : – Een vennootschap kan haar aandeelhouders niet verplichten om een toegekend dividend te gebruiken om in te schrijven op een kapitaalverhoging – Hoe valt dat te rijmen met het begrip “minstens” uit de wettekst ? – Indien bedoeld wordt dat het volledige bedrag van de dividenduitkering moet aangewend worden, betekent dit dat alle aandeelhouders unaniem moeten zijn om gebruik te kunnen maken van het verlaagd tarief ? – Of is het de bedoeling dat het dividend per aandeelhouder moet bekeken worden ? ANTWOORD : het dividend geldt per aandeel dat het volledige verkregen bedrag moet worden geïncorporeerd (cfr. circulaire 01/10/2013)

167

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Andere aandachtspunten : – Het dividend overeenkomstig het nieuwe art. 537 WIB92 komt NIET in aanmerking voor de grens van art. 215 WIB92. Eén van de voorwaarden voor het verlaagd tarief in de vennootschapsbelasting is dat de dividenduitkering niet hoger mag zijn dan 13 procent van het gestorte kapitaal bij het begin van het belastbare tijdperk (art. 215, derde lid, 3° WIB92) – Art. 215 WIB92 stelt dat een bezoldiging van minimum 36.000 EUR moet uitgekeerd worden aan minstens één van de bedrijfsleiders‐natuurlijke personen. – Art. 32WIB92 definieert het begrip “bedrijfsleider” : “Bezoldigingen van bedrijfsleider zijn alle beloningen verleend of toegekend aan een natuurlijke persoon die een opdracht als bestuurder, zaakvoerder, vereffenaar of gelijksoortige functies uitoefent”

168

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Andere aandachtspunten : – De roerende voorheffing moet betaald worden binnen de 15 dagen na toekenning of betaalbaarstelling – Rechtsleer : “toekenning of betaalbaarstelling” : de genieter moet definitief en onherroepelijk over deze ontvangen sommen kunnen beschikken

169

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Er is echter een “MAAR” : • Er is een aanvullende aanslag mogelijk van 15% bij te lage dividenduitkering over het jaar van incorporatie • Nieuw art. 537 WIB92 : 2de lid : “Wanneer de vennootschap een positief boekhoudkundig resultaat heeft behaald tijdens het belastbare tijdperk waarin een in het eerste lid bedoelde verrichting heeft plaats gehad, naar gelang het geval in 2013 of in 2014, en wanneer er door de algemene vergadering gedecreteerde dividenden zijn verleend of toegekend in de loop van minstens één van de vijf belastbare tijdperken voorafgaand aan deze verrichting, wordt een afzonderlijke aanslag gevestigd”

170

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Aanvullende aanslag : in welke gevallen : • Wanneer de vennootschap winst geeft gemaakt (“een positief boekhoudkundig resultaat heeft behaald”) • Tijdens het belastbaar tijdperk waarin de dividenduitkering en de omzetting in kapitaal heeft plaatsgevonden (“waarin een in het eerste lid bedoelde verrichting heeft plaatsgehad”) • En wanneer door de algemene vergadering gedecreteerde dividenden zijn toegekend in de loop van minstens één van de vijf voorgaande belastbare tijdperken Met andere woorden : • “de verrichting” heeft per definitie plaats in 2013 of 2014 • De dividendenstroom in de vijf voorgaande belastbare tijdperken moet bijgevolg worden gecontroleerd, zijnde van (2008), 2009, 2010, 2011, 2012 en (2013)

171

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Aanvullende aanslag : wat is de bestaansreden : – Stel dat de vennootschap traditioneel elk jaar een dividend uitkeert (traditioneel belast à 25%) – Het is perfect logisch dat in het jaar van “de verrichting” geen dividend wordt uitgekeerd, met als reden dat “de verrichting” veel lager belast wordt (m.n. à 10%) dan een dividenduitkering – De regering wil dit vermijden door er voor te zorgen dat de bestaande dividendpolitiek wordt verder gezet, zoniet volgt een aanvullende aanslag van 15%

172


Ter info : 10.000 EUR is de winst van 2013

173

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Op basis van art. 6 van de Programmawet vormt de aanvullende aanslag geen aftrekbare beroepsuitgave en dient het bedrag bijgevolg opgenomen te worden onder de verworpen uitgaven Is deze anti‐misbruikbepaling logisch ? Eigenlijk niet, want indien er in 2013 geen dividenduitkering wordt doorgevoerd, wordt de winst overgedragen naar een volgend boekjaar en zal deze winst toch ooit belast worden tegen een tarief van 25% …

174

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Om de 375 EUR boete te vermijden, zou de vennootschap in het voorbeeld dus minstens een dividend van 10.000 (winst 2013) x 25% (gemiddelde laatste 5 jaren) = 2.500 EUR moeten uitkeren. Dit geeft volgend resultaat : – De vennootschap keert geen dividend uit => “boete” van 375 – Om de boete te vermijden, wordt een dividend van 2.500 uitgekeerd, met een roerende voorheffing van 625 tot gevolg – De aandeelhouder ontvangt bijgevolg 1.875 netto, met een additionele kost van 250 (625 min 375)

175

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Overige aandachtspunten : – “het positieve resultaat van het boekjaar” : ingeval er dus een boekjaar met verlies is, dient met dit verlies geen rekening gehouden te worden (cfr. Memorie van Toelichting) – Wat als de laatste vijf voorgaande jaren negatief waren ? In dit geval is de noemer van de breuk nul, wat rekenkundig een oneindige uitkomst geeft. In dit geval zou de afzonderlijke heffing dus achterwege blijven ?

176

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Merk op : De aanvullende aanslag is NIET beperkt tot het bedrag van de reserves die geïncorporeerd zijn, maar wordt berekend op het dividend dat geacht wordt om uitgekeerd te worden

177

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Wat na de kapitaalverhoging ? De bedragen die zijn omgezet in kapitaal mogen op termijn via een kapitaalvermindering belastingvrij uit de vennootschap gehaald worden, mits naleving van een termijn : – Ten minste 4 jaar (geen 5 !) ingeval van KMO‐vennootschap – Ten minste 8 jaar ingeval van grote vennootschap – De termijnen gelden dag op dag (Dit staat niet expliciet in de wet !) vanaf het ogenblik van de omzetting in kapitaal Voorbeeld : – Een KMO‐vennootschap doet een omzetting op 1 december 2013 – Ten vroegste op 2 december 2017 kan beslist worden tot kapitaalvermindering

178

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Wat indien toch een kapitaalvermindering binnen de 4 of 8 jaar ? – Voor grote vennootschap : aanvullende roerende voorheffing van : • 1° tijdens de eerste vier jaar volgend op de inbreng, 15 pct. • 2° tijdens het vijfde en zesde jaar volgend op de inbreng, 10 pct. • 3° tijdens het zevende en achtste jaar volgend op de inbreng, 5 pct. – Voor KMO‐vennootschap : aanvullende roerende voorheffing van : • 1° tijdens de eerste twee jaar volgend op de inbreng, 15 pct. • 2° tijdens het derde jaar volgend op de inbreng, 10 pct. • 3° tijdens het vierde jaar volgend op de inbreng, 5 pct.

179

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Ter info : dit betreft de aanvullende heffing :

180

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Is dit nu een interessante maatregel (1) ? – De kapitaalvermindering impliceert terug een notariële akte. – “De verrichting” moet aldus al van een zekere omvang zijn om de kosten (akte kapitaalverhoging, revisoraal verslag inbreng in natura, akte kapitaalvermindering) te dekken …

181

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Is dit nu een interessante maatregel (2) ? – De maatregel is niet interessant voor wie geen twee (of vier) jaar kan wachten. Binnen deze termijn is er immers geen enkele besparing (10% + 15% = 25%) – De maatregel is interessant indien u overweegt om binnen relatief korte termijn (5 ‐ voor KMO ‐ à 10 jaar – voor GV) te vereffenen : • Reeds belaste reserves kunnen vastgeklikt worden à 10% • Indien geen actie ondernomen wordt, stijgt dit naar 25% – Wat indien u verliezen verwacht ? Indien u nu omzet, zal u 10% betalen die u anders in de toekomst mogelijks niet zou betalen – Maar wat indien u nog verwacht om 20 jaar of langer verder te werken ? • Mogelijkheid tot belastingvrije kapitaalverlaging na 4 of 8 jaar

182


183

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Is dit nu een interessante maatregel (2) ? – Wat als u binnen 4 of 8 jaar de vennootschap niet wenst te vereffenen (quid kapitaalvermindering ?), maar wel te verkopen ? In welke mate zal er bij een waardering rekening gehouden worden met de latente liquidatiebelasting ? – De 10% roerende voorheffing moet onmiddellijk betaald worden. Is voldoende cash voorhanden ? – Ingeval u van plan bent om op korte termijn geen belangrijke som uit de vennootschap te halen, is de omzetting nu wel interessant • “korte termijn” : Binnen de 4 jaar voor KMO • “korte termijn” : Binnen de 8 jaar voor grote vennootschap – Niet nuttig indien aandeelhouders vennootschappen zijn (vb. 20% is natuurlijke persoon‐aandeelhouder, 80% is vennootschap‐aandeelhouder) – …

184

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Is dit nu een interessante maatregel (2) ? – Reëele kostprijs :

185


186

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Onduidelijkheden in de bestaande wetgeving : Wat ingeval van ontbinding en vereffening binnen de 4 of 8 jaar ? Is de aanvullende roerende voorheffing dan van toepassing ? De roerende voorheffing op de liquidatiebonus bedraagt dan sowieso 25%, maar wat op het gedeelte van de reserves dat net à 10% werd omgezet in kapitaal ? ANTWOORD : zolang de termijn van 4 of 8 jaar niet is verstreken, behoudt de incorporatie de hoedanigheid van “reserve in kapitaal”, waarop de liquidatiebonus van 25% (na 01/10/2014) verschuldigd is => taxatie van 10% + 25% = 35% !

187

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Onduidelijkheden in de bestaande wetgeving : Afzonderlijke taxatie indien onvoldoende dividenduitkering in het jaar van omzetting ? Wat als de aandeelhouder een vennootschap is. Normalerwijze is er een vrijstelling in het kader van de Moeder‐Dochterrichtlijn, maar dat is blijkbaar niet voorzien bij de afzonderlijke taxatie ?

188

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Onduidelijkheden in de bestaande wetgeving : Belaste reserves in kapitaal : – Komen in aanmerking voor de nieuwe maatregel ? – Quid praktische werking ? – Eerst kapitaalverlaging t.b.v. de belaste reserves, maar wat met art. 613 W.Venn. (wachttermijn 2 maanden voor uitkering aan aandeelhouders ↔ “onmiddellijke inbreng) ? – De termijn van 2 maanden is enkel van toepassing bij “uitkering aan de aandeelhouder” • Bij inbreng van de uitgedrukte schuld is de termijn van 2 maanden dus niet van toepassing=> wat met roerende voorheffing? Wel uitbetaling? • Indien een aandeelhouder verkiest om zijn verkregen bedrag niet in te brengen, is hier de termijn wel van toepassing 189

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Invloed vennootschapsbelasting – Tax shelter • Investering in audiovisuele werken: vrijstelling van 150% belastbare gereserveerde winst – Dividenduitkering voor incorporatiemaatregel laat belastbare gereserveerde winst dalen – Notionele intrestaftrek • Om de maatregelen interessant te maken, dient er een kapitaalverlaging te gebeuren na 4 of 8 jaar – Gevolg: daling van de notionele intrestaftrek voor latere belastbare tijdperken

190

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Problematiek tussentijdse dividenden – Vennootschap heeft op 31/12/2011 100.000 EUR beschikbare reserves – Vennootschap keert op 31/08/2012 tussentijds dividend uit van 100.000 EUR – Vennootschap maakt in 2012 120.000 EUR winst – M.a.w. : de reserves per 31/12/2011 bestonden, maar werden in 2012 uitgekeerd, maar op balans 31/12/2012 zijn er wel nieuwe beschikbare reserves

191

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Kan de vennootschap een incorporatie overwegen van 100.000 EUR ? – Belaste reserves waren goedgekeurd door AV voor 31 maart 2013 – Dividend is voor uitkering vatbaar op basis van jaarrekening per 31/12/2012 – M.a.w. : strikte interpretatie wet: incorporatie mogelijk MAAR: doelstelling wet: vennootschappen met reserves uit verleden mogelijkheid bieden te anticiperen op verhoging liquidatiebonus Maw: deze incorporatie zou in strijd zijn met doelstelling van de wet gezien het niet gaat om reserves uit het verleden => Onzekerheid

192

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET 2de maatregel in de Programmawet van 28 juni 2013 : De (her)invoering van de verlaagde roerende voorheffing op bepaalde dividenden Art. 5 van de Programmawet : nieuwe §2 bij art. 269 WIB92 : " § 2. In afwijking van § 1, 1°, wordt het tarief van de roerende voorheffing op de dividenden, met uitzondering van de in artikel 18, eerste lid, 2°ter, bedoelde dividenden, verlaagd in zoverre dat :

193

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET 1° de vennootschap die deze dividenden uitkeert, een vennootschap is die op grond van de voorwaarden vermeld in artikel 15 van het Wetboek van vennootschappen, als kleine vennootschap wordt aangemerkt voor het aanslagjaar dat verbonden is aan het belastbare tijdperk waarin de kapitaalinbreng is gedaan; 2° die dividenden voortkomen uit nieuwe aandelen op naam; 3° die aandelen verworven zijn met nieuwe inbrengen in geld; 4° deze inbrengen in geld niet voortkomen uit de verdeling van belaste reserves die overeenkomstig artikel 537, eerste lid, worden onderworpen aan een verlaagde roerende voorheffing zoals bedoeld in datzelfde lid; 5° deze inbrengen zijn gedaan vanaf 1 juli 2013; 6° de belastingplichtige deze aandelen op naam ononderbroken in volle eigendom heeft behouden vanaf de kapitaalinbreng; 7° deze dividenden zijn verleend of toegekend uit de winstverdeling voor het tweede boekjaar of volgende na dat van de inbreng.”

194

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET De voorwaarden zijn m.a.w. : 1. enkel voor KMO‐vennootschappen 2. de nieuwe aandelen moeten op naam staan 3. de inbreng moet gebeuren in speciën (en volledig volstort) 4. de inbreng in speciën mag niet voortkomen uit de verdeling van belaste reserves in toepassing van het nieuwe art. 537 WIB92 5. de inbreng moet gebeuren na 1 juli 2013 6. de aandelen aanhouden in volle eigendom 7. de dividenden uit deze aandelen worden verlaagd vanaf het 2de boekjaar volgend op het boekjaar van de kapitaalinbreng

195

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Hoeveel bedraagt de verlaagde roerende voorheffing: 1. 20% voor de dividenden verleend of toegekend uit de winstverdeling van het tweede boekjaar na dat van de inbreng 2. 15% voor de dividenden verleend of toegekend uit de winstverdeling voor het derde boekjaar en volgende na dat van de inbreng. Concreet : – Boekjaar per 31/12/2013 – Kapitaalverhoging op 01/10/2013 – Het 2de boekjaar na het boekjaar van de inbreng = 2015 – De winstverdeling van het boekjaar 2015 wordt doorgevoerd in 2016 => dan 20% – Vanaf 2017 => 15% 196

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Concreet :

197

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Voorwaarde : enkel voor KMO‐vennootschappen : – Tijdstip van beoordeling : op het ogenblik van de inbreng – Een latere wijziging naar “grote vennootschap” is niet van belang

198

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Voorwaarde : nieuwe aandelen op naam – Gedematerialiseerde aandelen komen bijgevolg niet in aanmerking – Aandelen moeten volledig volstort zijn. Wanneer volstort ? • In de wettekst is niets bepaald • Memorie van Toelichting : “De onderschreven bedragen moeten volledig volstort zijn op het ogenblik van de verlening of toekenning van de dividenden.” – Er mogen geen preferente aandelen gecreëerd worden

199

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Voorwaarde : de onderschreven sommen moeten volledig volstort zijn – Bijgevolg : de kapitaalverhoging moet volstort zijn – De wet stelt NIET dat het bestaande kapitaal moet volstort zijn

200

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Vraag : bij oprichting en/of kapitaalverhoging ? – Wet : “De onderschreven sommen betreffende de verhoging van het maatschappelijk kapitaal moeten… – Memorie Van Toelichting :” Deze maatregel is niet alleen van toepassing op kapitaalsverhogingen, maar ook bij de oprichting van nieuwe kmo’s.” Vraag : wanneer volstorting ? – Bij kapitaalverhoging : • Volgens Memorie van Toelichting : De onderschreven bedragen moeten volledig volstort zijn op het ogenblik van de verlening of toekenning van de dividenden • Volgens wet : De onderschreven sommen betreffende de verhoging van het maatschappelijk kapitaal moeten volledig volstort zijn – Bij oprichting : • Doelstelling van de wet : meer liquide middelen in KMO • Bijgevolg lijkt volstorting nodig ?

201

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Belangrijke uitsluiting van de maatregel : “De vennootschappen zonder minimaal maatschappelijk kapitaal worden uitgesloten van het voordeel van de maatregel, tenzij na de inbreng van het nieuw kapitaal het maatschappelijk kapitaal van die vennootschap minstens gelijk is aan het minimaal maatschappelijk kapitaal van een BVBA, als bedoeld in artikel 214, § 1, van het Wetboek van vennootschappen.” Het maatschappelijk kapitaal van een BVBA bedraagt minstens 18.550 EUR De meest voorkomende vennootschappen waar een lager kapitaal mogelijk is, zijn de VOF en de Comm.V. : Deze komen slechts in aanmerking indien na de inbreng, het geplaatst kapitaal minstens 18.550 EUR bedraagt.

202

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Andere voorwaarden/aandachtspunten : De eigenaar van de aandelen moet de aandelen op het ogenblik van de dividenduitkering, ononderbroken in bezit hebben gehouden sinds de kapitaalinbreng : – Uitzondering : bij schenking of vererving in rechte lijn of tussen echtgenoten – Verkoop van aandelen tussen het tijdstip van inbreng en de dividenduitkering doet de verlaagde roerende voorheffing op het dividend dus verliezen De eigenaar moet de aandelen in volle eigendom hebben – Uitzondering : bij vererving (let wel : “wettelijke erfopvolging, dit is dus niet noodzakelijk in rechte lijn of tussen echtgenoten – cfr. hierboven) – Door schenking van het vruchtgebruik of naakte eigendom verliest u dus het voordeel

203

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Andere voorwaarden/aandachtspunten : Kapitaalverhoging na een kapitaalvermindering vanaf 01/05/2013 komen niet in aanmerking, tenzij voor het hogere deel Latere kapitaalverminderingen worden prioritair toegekend aan de nieuw gecreëerde aandelen van de kapitaalverhoging

204

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Wanneer interessant ? Aandeelhouder moet beschikken over cash – Indien niet => eerst kapitaalvermindering doorvoeren ? NEEN ! (1mei 2013) – Eerst dividend uitkeren à 25% ? Mogelijks wel, als er later veel winst en dividenduitkeringen verwacht worden Hoeveel ? – Hoe meer hoe beter – Let wel op art. 344 WIB92 Wanneer niet interessant : – Het voordeel begint pas geleidelijk vanaf het 2de jaar na het jaar van de inbreng => als er voordien een aandelentransactie gepland is, is er geen fiscaal voordeel en heeft het dus geen zin om nu de statuten te wijzigen – Als een kapitaalvermindering verwacht wordt

205

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET Quid problematiek aantal uit te geven aandelen ? De aandelen moet uitgegeven worden op basis van de werkelijke waarde (dus niet tegen fractiewaarde) :

206

13. LIQUIDATIEBONUS EN PROGRAMMAWET In voorgaand voorbeeld genieten slechts 25 van de 125 aandelen na kapitaalverhoging van de gunstmaatregel indien er wordt gewerkt met de werkelijke waarde. Bij uitgifte tegen fractiewaarde, wat ons inzien niet is toegestaan, zullen 100 van de 200 aandelen van de maatregel kunnen genieten. Ons inziens zal de Administratie zich bijgevolg beroepen op een waarderingsverslag om de ruilverhouding van de nieuw uitgegeven aandelen te beoordelen. => Bijgevolg : waardering is noodzakelijk

207

14. Art. 47 WIB92 Wanneer een bedrag gelijk aan de verkregen schadevergoeding of de verkoopwaarde wordt herbelegd op de wijze en binnen de termijn als hierna gesteld, worden de meerwaarden op immateriële en materiële vaste activa en die zijn verwezenlijkt, – 1° naar aanleiding van een schadegeval, een onteigening, een opeising in eigendom of een andere gelijkaardige gebeurtenis, of – 2° bij de vervreemding van immateriële vaste activa waarop fiscaal afschrijvingen werden aangenomen, of van materiële vaste activa, en voor zover de vervreemde goederen sedert meer dan 5 jaar voor hun vervreemding de aard van vaste activa hadden aangemerkt als winst van het belastbaar tijdperk waarin de herbelegde goederen tot stand zijn gebracht en van ieder volgend belastbaar tijdperk, en zulks naar verhouding tot de afschrijvingen op die goederen.

208

14. Art. 47 WIB92 2° bij een niet in het 1° vermelde vervreemding van immateriële vaste activa waarop fiscaal afschrijvingen werden aangenomen of van materiële vaste activa en voor zover de vervreemde goederen sedert meer dan 5 jaar vóór hun vervreemding de aard van vaste activa hadden, aangemerkt als winst of baten van het belastbare tijdperk waarin de herbelegde goederen zijn verkregen of tot stand gebracht en van ieder volgende belastbare tijdperk en zulks naar verhouding tot de afschrijvingen op die goederen die respectievelijk op het einde van het eerst vermelde belastbare tijdperk en voor elk volgende belastbare tijdperk in aanmerking worden genomen en, in voorkomend geval, tot het saldo op het ogenblik dat de goederen ophouden gebruikt te worden voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid en uiterlijk bij de stopzetting van de beroepswerkzaamheid. Met materiële vaste activa worden gelijkgesteld, de terreinen en gebouwen die voorkomen onder de actiefpost beleggingen, overeenkomstig de wetgeving betreffende de jaarrekening van verzekeringsondernemingen.

209

14. Art. 47 WIB92 § 2. De herbelegging moet gebeuren in afschrijfbare immateriële of materiële vaste activa die in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt. § 3. De herbelegging moet uiterlijk bij de stopzetting van de beroepswerkzaamheid gebeuren en binnen een termijn : 1° die verstrijkt na 3 jaar volgend op het einde van het belastbare tijdperk waarin de schadeloosstelling is ontvangen, voor meerwaarden vermeld in § 1, 1°; 2° van 3 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk waarin de meerwaarden vermeld in § 1, 2°, zijn verwezenlijkt.

210

14. Art. 47 WIB92 § 4. Wanneer wordt herbelegd in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig, wordt, in afwijking van § 3, 2°, de herbeleggingstermijn gebracht op 5 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt, of vanaf de eerste dag van het voorlaatste belastbare tijdperk dat de verwezenlijking van de meerwaarde voorafgaat. In afwijking van § 1 wordt in gevallen als vermeld in het eerste lid, de meerwaarde in het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt als winst of baten aangemerkt naar verhouding tot het bedrag van de afschrijvingen op het door herbelegging verkregen goed die op het ogenblik van verwezenlijking van de meerwaarde reeds in aanmerking zijn genomen.

211

14. Art. 47 WIB92 § 5. Om het in § 1 vermelde belastingstelsel te rechtvaardigen moet de belastingplichtige bij zijn aangifte in de inkomstenbelastingen, voor het aanslagjaar van de verwezenlijking van de meerwaarde en de erop volgende aanslagjaren tot wanneer de verwezenlijkte meerwaarde volledig belast is, een opgave voegen waarvan het model door de Minister van Financiën of zijn afgevaardigde wordt vastgesteld. § 6. Indien niet wordt herbelegd op de wijze en binnen de termijnen gesteld in de §§ 2 tot 4 wordt de verwezenlijkte meerwaarde, of het gedeelte ervan dat nog niet is belast, aangemerkt als een inkomen van het belastbare tijdperk waarin de herbeleggingstermijn verstreken is.

212

14. Art. 47 WIB92 Voorbeeld : Vennootschap koopt in 2002 gebouw met waarde van 300.000 EUR : – 100.000 EUR grond – 200.000 EUR gebouw – Gebouw wordt afgeschreven over 30 jaar In 2012 verkoopt vennootschap het gebouw voor 500.000 EUR Meerwaarde: – Boekwaarde: 100.000 + 200.000 x 70% = 240.000 EUR

213

14. Art. 47 WIB92 Meerwaarde: – Verkoopprijs: – Boekwaarde: 100.000 + 200.000 x 70% :

500.000 EUR 240.000 EUR

– Meerwaarde:

260.000 EUR

– Taxatie: 260.000 x 33,99% :

88.374 EUR

214

14. Art. 47 WIB92 Art. 47 WIB92 is een keuzestelsel : • • •

Principe : meerwaarde direct belastbaar, behoudens vrije keuze van de belastingplichtige om voor het uitzonderingsartikel te opteren Belasting in eenmaal vindt ook plaats indien geen tijdige herbelegging werd doorgevoerd (termijn 3 of 5 jaar) Nalatigheidsintresten verschuldigd op belastbaar geworden meerwaarde vanaf 1 januari van het aanslagjaar waarvoor de vrijstelling was toegestaan

215

14. Art. 47 WIB92 Vrijwillig gerealiseerde meerwaarde is vrijgesteld wanneer: – Vaste activa reeds 5 jaar voor de vrijwillige vervreemding aanwezig waren (bij gedwongen meerwaarden niet van toepassing) – Binnen een termijn van 3 jaar herbelegd in afschrijfbaar actief of binnen de 5 jaar indien in gebouwen/vaartuig/vliegtuig wordt herbelegd en wanneer het een vrijwillige meerwaarde betreft – De verkregen verkoopwaarde wordt herbelegd – De herbelegging moet gebeuren in afschrijfbare activa gebruikt in EER voor beroepswerkzaamheid

216

14. Art. 47 WIB92 Gedwongen realisaties : herbeleggingtermijn steeds 3 jaar Spreiding van de meerwaarde loopt gelijk met de afschrijving op de goederen die de onderneming heeft aangeschaft als wederbelegging van de ontvangen verkoopwaarde

217

14. Art. 47 WIB92 Schematische voorstelling : • • • •

Betreft het vaste activa ? – JA NEEN > geen gespreide taxatie Betreft het materieel of immaterieel vast actief ? – JA NEEN > geen gespreide taxatie Betreft het een gerealiseerde meerwaarde – JA NEEN > geen gespreide taxatie Betreft het een gedwongen meerwaarde – JA = gespreide taxatie – Herbeleggingstermijn : 3 jaar – Geen voorwaarden gesteld aan de bezitsduur

218

14. Art. 47 WIB92 Betreft het een vrijwillig verwezenlijkte meerwaarde: JA – Is het een materieel of immaterieel vast actief dat langer dan 5 jaar in het bezit is van de vennootschap? • JA NEEN > geen gespreide taxatie • Herbeleggingstermijn : 3 of 5 jaar

219

14. Art. 47 WIB92 Aanvang herbeleggingstermijn : – Bij vrijwillig gerealiseerde meerwaarde: • eerste dag van het belastbaar tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt • OF eerste dag van het voorlaatste belastbaar tijdperk dat de verwezenlijking voorafgaat – Bij gedwongen realisatie • Eerste dag na het verstrijken van het belastbare tijdperk waarin de schadeloosstelling werd ontvangen

220

14. Art. 47 WIB92 Boekhoudkundige verwerking : •

•

•

De meerwaarde wordt opgesplitst in : – het gedeelte dat de belasting vertegenwoordigt – het gedeelte dat na belasting in de vennootschap zal blijven 2 rekeningen op het passief creëren : – “uitgestelde belastingen” – “belastingsvrije reserve” 2 rubrieken in de resultatenrekening : – “ overboeking en onttrekking naar uitgestelde belastingen” – “overboeking en onttrekking naar vrijgestelde reserves”

221

14. Art. 47 WIB92 Voorbeeld : Vennootschap realiseert een meerwaarden van 100.000 EUR op een gebouw. De boekingen verlopen als volgt in het jaar van verwezenlijking : 680 Overboeking naar uitgestelde belastingen @ 1682 uitgestelde belastingen

33.990 EUR 33.990 EUR

689 Overboeking naar vrijgestelde reserves @ 132 belastingsvrije reserves

66.010 EUR 66.010 EUR

222

14. Art. 47 WIB92 Voorbeeld : Gedurende de volgende jaren (à rato van de afschrijvingen) 1682 Uitgestelde belastingen 1.030 EUR @ 780 onttrekking aan de uitgestelde belastingen

1.030 EUR

132 Belastingsvrije reserve 2.000,30 EUR @ 789 onttrekking aan de vrijgestelde reserves

2.000,30 EUR

223

14. Art. 47 WIB92 Voor gespreide belasting komen alleen activa in aanmerking die de aard hebben van immateriële of materiële vaste activa, zoals omschreven in de wetgeving op de boekhouding en jaarrekening van ondernemingen Portefeuillewaarden : aandelen, vorderingen en vastrentende effecten Ongeacht of zij bij financiële vaste activa of bij “geldbeleggingen” moeten worden geboekt Komen NIET in aanmerking Voorraden en bestellingen in uitvoering Waartoe ook onroerende goederen bestemd voor verkoop behoren Vormen een vlottend actief En komen dus NIET in aanmerking

224

14. Art. 47 WIB92 Vaste activa gelegen in het buitenland : •

Het is zonder belang of de vervreemde activa in België of in het buitenland voor de uitoefening van de beroepswerkzaamheid werden gebruikt

•

De plaats van de herbelegging : – Moet in lidstaat Europese Economische Ruimte worden gebruikt voor uitoefening beroepsactiviteit (na wetswijziging in 2011, voordien enkel in België => in strijd met Europees Verdragsrecht) – Deze wijziging is van toepassing op de meerwaarden die zijn gerealiseerd vanaf het belastbare tijdperk dat aan aanslagjaar 2012 verbonden is.

225

14. Art. 47 WIB92 Berekening bezitsduur activa : • Vast activa moeten bij vrijwillig gerealiseerde meerwaarden minstens 5 jaar in bezit zijn van de vennootschap – Bij gedwongen realisatie : geen minimumtermijn De termijn van 5 jaar wordt berekend vanaf de datum waarop de activa voor de eerste maal voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid werden gebruikt tot de datum waarop de activa worden vervreemd

226

14. Art. 47 WIB92 Begindatum bezitsduur : • Eerste plaats: goed daadwerkelijk in bezit van de vennootschap is gekomen : factuurdatum of andere stukken • Indien er bij de verkoop onmiddellijke eigendomsoverdracht was : deze datum in aanmerking nemen voor berekening (zelfs indien levering en/of betaling slechts later hebben plaatsgevonden) • Onroerende goederen : bij tekenen van de compromis/ onderhandse verkoopovereenkomst • Uitzondering : opschortende voorwaarde in compromis • Tijd begint te lopen op moment voorwaarde voldaan • Bv : opgenomen in compromis dat de eigendomsoverdracht slechts zal plaatsvinden op het tijdstip van de authentieke akte

227

14. Art. 47 WIB92 Datum van realisatie : • •

Belastbaarheid van meerwaarden ontstaat op de datum waarop activa worden verwezenlijkt Het patrimonium van de belastingplichtige verlaten en door een tegenwaarde vervangen – Vrijwillig verwezenlijkte : geen rekening houden met de wijze of de termijnen van betaling van de realisatieprijs – Gedwongen meerwaarden : op datum van ontvangst van de schadevergoeding

228

14. Art. 47 WIB92 Afschrijfbare activa : • Definitie afschrijfbare activa : – Activa die onbetwistbaar een gestadige waardevermindering ondergaan – Bv : gebouwen, installaties, machines, meubilair, … •

Afschrijvingen worden als beroepskost aanvaard in de mate dat : – Ze noodzakelijk zijn EN – Samengaan met een waardevermindering die zich tijdens het belastbaar tijdperk werkelijk heeft voorgedaan (Art. 61 WIB92)

•

Bij aankoop onroerend goed : terrein komt niet in aanmerking voor de herbelegging

229

14. Art. 47 WIB92 Niet‐afschrijfbare activa : • • • • •

Terreinen: grond ondergaat geen waardevermindering Naakte eigendom van een onroerend goed : kan enkel door de vruchtgebruiker afgeschreven worden, niet door de naakte eigenaar Afbraak van gebouw Gebouwen bij immobiliënmakelaars : zijn als voorraden te aanschouwen Kunstwerken : in casu niet afschrijfbaar (kunstwerken die onlosmakelijk verbonden zijn aan het gebouw : mee afschrijven met het gebouw)

230

14. Art. 47 WIB92 Herbeleggingstermijn : • Vrijwillig verwezenlijkte meerwaarden :

1ste jaar: vervreemding

2de jaar

3e jaar

Wederbeleggingstermijn

231

14. Art. 47 WIB92 Herbeleggingstermijn : • Vrijwillig verwezenlijkte meerwaarden, herbelegging in onroerende goederen :

Jaar N – 2

Jaar N – 1

1ste jaar: vervreemding

2de jaar

3e jaar

4de jaar

5de jaar

Vervroegde herbeleggingstermijn Verlengde herbeleggingstermijn

232

14. Art. 47 WIB92 Herbeleggingstermijn : • Gedwongen meerwaarden : Vergoeding

1ste jaar

2de jaar

3de jaar

Wederbeleggingstermijn Indien schadegeval in jaar voor vergoeding, worden herbeleggingen vanaf datum schadegeval aanvaard door de Administratie (‘Praktisch vennootschapsbelasting’ – Wim Van Kerckhove (10/07/2011))

233

15. DE FAIRNESS TAX Wet 30 juli 2013 houdende diverse bepalingen (BS 01/08/2013) Vanaf aanslagjaar 2014 niet voor KMO‐vennootschap (belang art. 15 W.Venn.) Principe : De winst belasten die wordt uitgekeerd als dividend, maar die op zich geen taxatie in de vennootschapsbelasting heeft ondergaan, als gevolg van de aftrek voor risicokapitaal of de aftrek van overgedragen verliezen Het betreft een afzonderlijke aanslag van 5%, verhoogd met de aanvullende crisisbijdrage van 3%, dus in totaal 5,15% Het betreft een complexe en technische maatregel!

234

15. DE FAIRNESS TAX Stap 1 : de fairness tax is enkel van toepassing ingeval van dividenduitkering Welke dividenden ? – Art. 18 lid 1 1° WIB92 : • Gewone dividenden • Terugbetalingen van kapitaal boven het gestort kapitaal • Terugbetaling van uitgiftepremies boven het gestort kapitaal – Zijn niet bedoeld : • Geherkwalificeerde intresten • Dividenden in toepassing van de Programmawet van 28 juni 2013

235

15. DE FAIRNESS TAX Stap 2 belastbare basis : 3 fases Fase 1 : (A) Het positief verschil tussen : ‐ Het uitgekeerde bruto‐dividend en ‐ Het uiteindelijk fiscaal resultaat dat effectief wordt onderworpen aan de vennootschapsbelasting

236

15. DE FAIRNESS TAX Stap 2 belastbare basis : 3 fases Fase 2 : (B) De in de 1ste fase berekende grondslag wordt verminderd met het gedeelte van de uitgekeerde dividenden dat afkomstig is van voorheen, en uiterlijk voor het aanslagjaar 2014, belaste reserves

237

15. DE FAIRNESS TAX Stap 2 belastbare basis : 3 fases Fase 3 : (C) Het verkregen bedrag na toepassing van de 2de fase wordt nadien beperkt door volgende breuk : Werkelijk toegepaste aftrek van overgedragen verliezen en aftrek risicokapitaal Het fiscaal resultaat van het belastbaar tijdperk

238

15. DE FAIRNESS TAX Stap 2 belastbare basis : 3 fases Beknopte formule : (A – B) x C = grondslag

239

15. DE FAIRNESS TAX Voorbeeld : – Opname van reserves – Verworpen uitgaven – Uitgekeerde dividenden

: : :

Fiscaal resultaat Aftrek DBI Aftrek risicokapitaal Vorige verliezen

: : : :

– – – –

– Belastbaar

:

‐10.000 EUR 1.000 EUR 50.000 EUR __________ 41.000 EUR 1.000 EUR 10.000 EUR 10.000 EUR __________ 20.000 EUR

240

15. DE FAIRNESS TAX Voorbeeld : Fase 1 : (A) Het positief verschil tussen : ‐ Het uitgekeerde bruto‐dividend en ‐ Het uiteindelijk fiscaal resultaat dat effectief wordt onderworpen aan de vennootschapsbelasting 50.000 – 20.000 = 30.000 EUR

241

15. DE FAIRNESS TAX Voorbeeld : Fase 2 : (B) De in de 1ste fase berekende grondslag wordt verminderd met het gedeelte van de uitgekeerde dividenden dat afkomstig is van voorheen, en uiterlijk voor het aanslagjaar 2014, belaste reserves 10.000 EUR

242

15. DE FAIRNESS TAX Voorbeeld : Fase 3 : (C) Het verkregen bedrag na toepassing van de 2de fase wordt nadien beperkt door volgende breuk : Werkelijk toegepaste aftrek van overgedragen verliezen en aftrek risicokapitaal Het fiscaal resultaat van het belastbaar tijdperk 10.000 + 10.000 = 48,78% 41.000

243

15. DE FAIRNESS TAX Voorbeeld : Bijgevolg : (A – B) x C = grondslag (30.000 – 10.000) x 48,78% = 9.756,10 EUR 9.756,10 x 5,15% = 502,44 EUR = de fairness tax De 502,44 EUR is onderworpen aan een afzonderlijke aanslag en kan op geen enkele manier worden beperkt of verminderd. Deze tax is evenmin als beroepskost aftrekbaar

244

16. TERMIJNEN JAARREKENING Termijnen jaarrekening : • Art. 143 W.Venn. : het bestuursorgaan overhandigt de jaarrekening aan de commissaris ten laatste één maand voor de algemene vergadering •

Art. 553 W.Venn. : 15 dagen voor de algemene vergadering mogen de aandeelhouders kennis nemen van de jaarrekening

•

Art. 92 W.Venn. : de jaarrekening moet binnen 6 maanden na het einde van het boekjaar ter goedkeuring voorgelegd worden aan de algemene vergadering

•

Art. 98 W.Venn. : de jaarrekening moet binnen de 30 dagen na de goedkeuring neergelegd worden en te laatste binnen de 7 maanden na de datum van afsluiting van het boekjaar

245

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Wat ? Het bestuur van een vennootschap kan belangenconflicten meebrengen. De bestuurder kan namelijk een eigen belang hebben dat verschilt van het belang van de vennootschap waarin hij bestuurder is Voorbeelden : – bestuurder verkoopt woning aan de vennootschap – Verhuur van (een deel van de) woning aan de vennootschap – Transacties tussen vennootschappen Principe : de vertegenwoordiger mag niet optreden aan beide zijden van de rechtshandeling

246

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Schematisch: Is er één Zaakvoerder ?

JA

Is de enige Zaakvoerder ook de enige vennoot ?

JA

Art. 261

NEEN NEEN De enige Zaakvoerder is niet de enige vennoo Er is meer dan één vennoot Art. 260 Er is meer dan één zaakvoerder Art. 259

247

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Toepassingsvoorwaarden in NV en BVBA De belangenconflictregeling in de NV en BVBA is van toepassing wanneer een bestuurder/Zaakvoerder een rechtstreeks of onrechtstreeks vermogensrechtelijk belang heeft dat strijdig is met een beslissing of verrichting die tot de bevoegdheid behoort van de Raad van Bestuur. Gevolg : de algemene regeling is bij een BVBA maar van toepassing indien er een collegiaal bestuur is Het moet gaan om een vermogensrechtelijk belang : er moeten vermogensrechten zijn (vb. politieke, ideologische of morele belangen zijn dus niet voldoende

248

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Het belang van de bestuurder is strijdig met een verrichting of beslissing die behoort tot de bevoegdheid van het bestuursorgaan. Praktijk : inbreng éénmanszaak via quasi‐inbreng : belangenconflict van toepassing ? Neen, want deze verrichting moet goedgekeurd worden door de algemene vergadering

249

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Uitzonderingen op de belangenconflictregeling : • Handelingen tussen nauw verbonden vennootschappen (deelneming van ten minste 95%) • Gebruikelijke verrichtingen die plaatsen vinden onder normale marktomstandigheden

250

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Wat is de procedure : NV (art 523 W. Venn.): • Betrokken bestuurder: tegenstrijdig belang meedelen voor de Raad van Bestuur een besluit neemt • Bestuurder mag deelnemen EN stemmen op de vergadering (niet bij beursgenoteerde vennootschap) • Notulen van de vergadering : – opnemen in het jaarverslag of, indien geen jaarverslag, in een verslag dat samen met de jaarrekening wordt neergelegd – omschrijving vermogensrechtelijke gevolgen vennootschap • De betrokken bestuurder moet de commissaris op de hoogte brengen • De commissaris moet een afzonderlijke omschrijving opnemen in zijn verslag

251

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Sancties : • De vennootschap kan de nietigheid vorderen van de beslissing • Bijzondere bestuurdersaansprakelijkheid

252

17. TEGENSTRIJDIG BELANG BVBA • Er is geen college van Zaakvoerders : • De zaakvoerder moet de vennoten van het belangenconflict in kennis stellen • De beslissing of verrichting mag enkel voor rekening van de vennootschap worden genomen door een lasthebber ad hoc (art. 260 W.Venn.) • De lasthebber ad hoc wordt aangesteld door de algemene vergadering • Het W.Venn. bepaalt geen nietigheid voor de schending van art. 260. • De gewone bestuurdersaansprakelijkheid is bijgevolg van toepassing. • • •

De enige vennoot is ook de enige zaakvoerder (art. 261 W.Venn.) De zaakvoerder kan de verrichting doen, maar hij moet een bijzonder verslag uitbrengen dat samen met de jaarrekening wordt neergelegd Art. 261 voorziet wel een bijzondere aansprakelijkheidssanctie : de enige vennoot/zaakvoerder is gehouden tot alle eventuele schade 253

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Praktijkcase : situatie Tegenstrijdig belang in een NV De NV telt slechts twee aandeelhouders. Bijgevolg is het toegestaan dat er ook slechts twee bestuurders zijn Eén van deze bestuurders heeft een tegenstrijdig belang en volgt de procedure van art. 523 W.Venn. : – Bekendmaking aan de andere bestuurder – Stemming … – De ene bestuurder stemt voor … de andere bestuurder stemt tegen … – Wat nu ?

254

17. TEGENSTRIJDIG BELANG Praktijkcase : situatie • Art. 523 W.Venn. is slechts van toepassing voor handelingen die behoren tot de bevoegdheid van de Raad van Bestuur • Zijn bijgevolg niet geviseerd : – beslissingen die toebehoren aan de Algemene Vergadering – Beslissingen die behoren tot het dagelijks bestuur (en welke toekomen aan de Gedelegeerd‐Bestuurder) • de Gedelegeerd‐Bestuurder heeft volle bevoegdheid inzake dagelijks bestuur dat niet valt onder het toepassingsveld van 523. • Anderzijds heeft de gedelegeerd bestuurder geen "hogere" bevoegdheid als het gaat om materies die wel onder toepassing van art. 523 vallen. • In voorkomend geval is er mogelijks een blokkering • Problematiek wordt op de agenda van de juridische commissie van het IBR geplaatst 255

18. ALARMBELPROCEDURE Grens 1: Netto‐actief < 1/2 maatschappelijk kapitaal • Algemene Vergadering samenroepen binnen 2 maanden na vaststelling • De Algemene Vergadering moet beraadslagen over de ontbinding of andere maatregelen (goedkeuring met ¾ van de stemmen) Raad van Bestuur : opmaak bijzonder verslag • • •

Terbeschikkingstelling 15 dagen voor AV Indien voorstel om de activiteiten verder te zetten => herstelmaatregelen moeten opgenomen worden Ontbreken verslag => nietigheid beslissing AV

256

18. ALARMBELPROCEDURE Grens 2: Netto‐actief < 1/4e maatschappelijk kapitaal – Procedure idem aan < ½ – Ontbinding bij goedkeuring door 1/4e stemmen

257

18. ALARMBELPROCEDURE

258

19. HET JAARVERSLAG Jaarverslag van het bestuursorgaan : art. 94 en 95 W.Venn. : – Art. 94 W.Venn. : Deze afdeling is niet van toepassing op : • 1° de niet‐genoteerde kleine vennootschappen • 2° de vennootschappen onder firma, de gewone commanditaire vennootschappen en de coöperatieve vennootschappen met onbeperkte aansprakelijkheid waarvan alle onbeperkt aansprakelijke vennoten natuurlijke personen zijn; • 3° de economische samenwerkingsverbanden; • 4° de landbouwvennootschappen. – Art. 95 W.Venn. : De bestuurders of zaakvoerders van vennootschappen stellen een verslag op waarin zij rekenschap geven van hun beleid., – => enkel grote vennootschappen moeten een jaarverslag opmaken

259

19. HET JAARVERSLAG Art. 96 W.Venn. : Inhoud van een jaarverslag : • ten minste een getrouw overzicht van de ontwikkeling en de resultaten van het bedrijf en van de positie van de vennootschap • een beschrijving van de voornaamste risico's en onzekerheden waarmee zij geconfronteerd wordt. Dit overzicht bevat een evenwichtige en volledige analyse van de ontwikkeling en de resultaten van het bedrijf en van de positie van de vennootschap die in overeenstemming is met de omvang en de complexiteit van dit bedrijf.

260

19. HET JAARVERSLAG Art. 96 W.Venn. : Inhoud van een jaarverslag : • In de mate waarin zulks noodzakelijk is voor een goed begrip van de ontwikkeling, de resultaten of de positie van de vennootschap, omvat de analyse zowel financiële als, waar zulks passend wordt geacht, niet‐financiële essentiële prestatie‐indicatoren die betrekking hebben op het specifieke bedrijf van de vennootschap, met inbegrip van informatie betreffende milieu‐ en personeelsaangelegenheden. • In deze analyse omvat het jaarverslag, waar zulks passend wordt geacht, verwijzingen naar en aanvullende uitleg betreffende de bedragen in de jaarrekening.

261

19. HET JAARVERSLAG Art. 96 W.Venn. : Inhoud van een jaarverslag : • informatie omtrent de belangrijke gebeurtenissen die na het einde van het boekjaar hebben plaatsgevonden; • inlichtingen over de omstandigheden die de ontwikkeling van de vennootschap aanmerkelijk kunnen beïnvloeden, voor zover zij niet van die aard zijn dat zij ernstig nadeel zouden berokkenen aan de vennootschap; • informatie omtrent de werkzaamheden op het gebied van onderzoek en ontwikkeling; • gegevens betreffende het bestaan van bijkantoren van de vennootschap;

262

19. HET JAARVERSLAG Art. 96 W.Venn. : Inhoud van een jaarverslag : • ingeval uit de balans een overgedragen verlies blijkt of uit de resultatenrekening gedurende twee opeenvolgende boekjaren een verlies van het boekjaar blijkt, een verantwoording van de toepassing van de waarderingsregels in de veronderstelling van continuïteit; • alle gegevens die volgens dit wetboek in dit verslag moeten worden opgenomen. • gegevens m.b.t. het gebruik van financiële instrumenten

263

20. FOUTEN IN DE JAARREKENING Herwaarderingsmeerwaarden boeken op immateriële vaste activa Kosten van onderzoek en ontwikkeling afschrijven op meer dan 5 jaar en dit niet verantwoorden in de toelichting Herwaarderingsmeerwaarden boeken met miskenning van de rentabiliteitsvoorwaarde Herwaarderingsmeerwaarden afschrijven over de volledige duur (vb. 30 jaar) i.p.v. over de vermoedelijke residuele gebruiksduur Geen pro‐rata afschrijving bij grote vennootschap Onvoldoende wettelijke reserve aanleggen Dividenden uitkeren met miskenning van uitkeerbare winst Waarborgen niet of onvolledig ingevuld in de toelichting Het jaarverslag niet mee publiceren met de jaarrekening Het verslag van de commissaris niet mee publiceren met de jaarrekening

264

21. FOUTEN IN HET JAARVERSLAG Jaarverslag wordt niet opgemaakt (door een grote vennootschap) Jaarverslag dat opgesteld wordt door de aandeelhouders i.p.v. door het bestuursorgaan Benoeming van een Bestuurder in het jaarverslag i.p.v. in het verslag van de algemene vergadering Ingeval van overgedragen verlies in de balans of twee opeenvolgende boekjaren verlies in de resultatenrekening, geen verantwoording in het jaarverslag van de toepassing van de waarderingsregels in continuïteit

265

22. MANIPULATIES JAARREKENING Manipulaties in de jaarrekening : Wijziging afschrijvingsmethodes Wijziging in waarderingsmethode van de voorraad Aanleg / Geen aanleg van een voorziening voor risico’s en kosten Het boeken van herstructureringskosten Activering van zelf ontwikkelde software Sale and lease back verrichting Oninbare vordering omzetten in aandelen Onvoldoende voorzieningen aanleggen Niet aanleggen provisie vakantiegeld …

266

EINDE BEDANKT VOOR UW AANDACHT!

267

OPTIMALISATIE EINDEJAARSVERRICHTINGEN. de spreker kan niet aansprakelijk gesteld worden voor eventuele onvolkomenheden in deze uiteenzetting

Recommend Documents