Onvolkomen btw-harmonisatie

OMZETBELASTING

mei 2015/17

Onvolkomen btw-harmonisatie HvJ 26 februari 2015, C-144/13, C-160/13, C-154/13, .4&2û HvJ 7 december 2006, C-240/05 û.4&2û HvJ 14 december 2006, C-401/05 û.4&2û Art. 132, RL 06/112/EG; Art. 7.2, Wet OB 1968; Art. 7.3, Wet OB 1968; Art. 11.1g, Wet OBû 1968; Art. 17, Wet OB 1968; Art. 17e, Wet OB 1968; Art. 21, Wet OB 1968

$EüLEVERINGüVANüTANDPROTHESENüDOORüEENüTANDARTSüOFüTANDTECHNICUSüISüINüBEGINSELüVRIJGESTELDüVANüBTWü$EüINVOERüENüDEü INTRACOMMUNAUTAIREüVERWERVINGüVANüTANDPROTHESENüZIJNüVRIJGESTELDüINDIENüDEüLEVERINGüINüHETüBINNENLANDüISüVRIJGESTELDü $Eü"TW RICHTLIJNüKENTüEENüOVERGANGSREGELINGüOPüGRONDüWAARVANüLIDSTATENüEENüV¿¿RüüBESTAANDEüBELASTINGHEFFINGü MOGENüCONTINUERENü)NüDEZEüBESCHOUWINGüWORDTüONDERüMEERüINGEGAANüOPüDEüVRAAGüHOEüDEZEüREGELINGENüUITPAKKENüALSü TANDPROTHESENüLANDSGRENZENüOVERSCHRIJDEN 1. Inleiding Tandprothesen zijn altijd maatwerk. Dit geldt ookû voor hun btw-behandeling. Bij levering door eenû tandarts of tandtechnicus geldt in beginsel eenû vrijstelling. Invoer en de intracommunautaireû verwerving van tandprothesen zijn vrijgesteld indien de levering in het binnenland vrijgesteld zouû zijn. De Btw-richtlijn bevat echter ook een overgangsregeling op grond waarvan lidstaten een vóórû 1978 bestaande belastingheffing mogen continueren. Vraag is hoe deze regelingen op elkaar inwerken als tandprothesen landsgrenzen overschrijden.û Het Unierecht blijkt dan nadere uitleg te behoeven.û Het HvJ heeft inmiddels in een drietal arresten eenû en ander in kaart gebracht. In deze arresten worden de nodige, ook voor niet-tandartsen, relevanteû btw-issues aangesneden. Voldoende stof om de (kunst)tanden in te zetten. 2. De vrijstelling bij levering Lidstaten verlenen een vrijstelling voor de levering van tandprothesen door tandartsen en tandtechnici, zo bepaalt art. 132, lid 1, onderdeel e, Btwrichtlijn. We hebben aldus te maken met een vrijstelling waarbij niet alleen de hoedanigheid van het geleverde goed maar tevens de status van de leverancier relevant is. Maar wanneer wordenû tandprothesen geleverd door een tandarts ofû tandtechnicus? Stel nu dat een tussenhandelaarû prothesen levert die hij op zijn beurt bij eenû tandtechnicus heeft laten maken. Kan bij een dergelijke (indirecte) levering de vrijstelling ook gelden? 1

De Hoge Raad zou deze vraag in 2005 voorleggen aan het HvJ in de zaak VDP Dental Laboratory BV (VDP). VDP was een Nederlandse leverancier van tandprothesen.1 Tandartsen konden bij VDP tandprothesen bestellen. Hiervoor moest een bestelformulier worden ingevuld en een gipsafdruk worden meegestuurd. Aan de hand hiervan liet VDP de gewenste tandprothese maken door een buiten de EU gevestigde tandtechnicus. VDP droeg vervolgens zorg voor invoer en aflevering bij de tandarts die de prothese besteld had. Bij VDP waren geen tandartsen of tandtechnici in dienst. Ten tijde van de onderhavige transacties was voor de Wet OB 1968 de status van de leverancier nog irrelevant; de vrijstelling gold voor alle leveringen van tandprothesen. VDP verrichtte aldus vrijgestelde leveringen voor de Nederlandse wet, zoveel was duidelijk. Vraag was echter of de Btw-richtlijn belastingheffing voorschreef. Dit zou de mogelijkheid bieden voor een asymmetrisch beroep (recht op aftrek vanwege belaste levering onder de richtlijn, geen heffing vanwege vrijstelling onder de wet). Nederland meende dat ook voor toepassing van de richtlijn sprake was van vrijgestelde leveringen. VDP was dan weliswaar geen tandtechnicus, de leveranciers van VDP waren dat wél. Ook al zat er een schakel tussen, uiteindelijk werden de prothe-

HvJ 14 december 2006, zaak C-401/05 (VDP Dental Laboratory BV), NTFR 2007/158.

NTFR Beschouwingen - Mei 2015

9

Dit materiaal is auteursrechtelijk beschermd en is gelicenseerd voor het exclusieve gebruik door [email protected]

mei 2015/17

sen geleverd door tandtechnici. Het HvJ kon weinig sympathie opbrengen voor dit Nederlandse standpunt. Uit de tekst van de richtlijnbepaling bleek duidelijk dat alleen rechtstreekse leveringen door de beoefenaren van twee specifieke beroepen waren vrijgesteld. De vrijstelling was niet van toepassing op leveringen door een tussenpersoon die zelf geen tandarts of tandtechnicus was. Het HvJ constateerde verder dat de Nederlandse wettekst op dit onderdeel in strijd was met de richtlijn. Naar aanleiding van dit arrest en naar verluidt na enig aandringen van de Europese Commissie2 werd de Nederlandse wettekst per 1 januari 2008 aangepast; voortaan was toepassing van de vrijstelling beperkt tot leveringen door tandartsen en tandtechnici.3 Het HvJ had zich verder niet uitgelaten over een mogelijk asymmetrisch beroep. In het vervolg van de procedure bij de Hoge Raad kwam dit evenmin nog aan de orde.4 Uiteindelijk kwam namelijk vast te staan dat de leveringen van de tandprothesen door VDP onder het regime van de afstandsverkopen belast waren in respectievelijk Italië en Frankrijk. Omdat in deze landen sprake was van een belaste levering kon VDP in Nederland met een beroep op de richtlijn een recht op aftrek geldend maken. Dat Nederland voor dergelijke leveringen nog een vrijstelling kende, deed hier niet aan af, aldus de Hoge Raad. 3. De vrijstelling bij intracommunautaire levering Een volgend btw-vraagstuk diende zich aan toen tandprothesen door een tandarts of tandtechnicus werden geleverd aan een ondernemer in een andere lidstaat. Op een dergelijke transactie zijn in beginsel twee regimes van toepassing; de specifieke vrijstelling voor levering van tandprothesen en de meer algemene vrijstelling (in Nederland: nultarief) voor intracommunautaire leveringen. Deze beide regelingen sluiten elkaar uit, althans voor zover het gaat om het recht op aftrek dat wel bestaat bij een intracommunautaire levering maar niet bij toepassing van de specifieke tandprothesevrijstelling.

2

3

10

Zie hierover: antwoorden naar aanleiding van schriftelijke vragen van het lid Neppérus (VVD) aan de staatssecretaris van Financiën over tandtechnische protheses (ingezonden 10 juni 2011, nr. 2011Z12419). Wet van 20 december 2007, houdende wijzigingen van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2008), Stb. 2007, 563.

OMZETBELASTING

Ook hierover moest het HvJ een Parisoordee vellen. Dit gebeurde in de zaak Eurodental Sarl,5 een Luxemburgs tandtechnisch bedrijf dat tandprothesen vervaardigde en leverde aan ondernemers in Duitsland. De vraag was of voor deze transacties een recht op aftrek bestond. Volgens het HvJ prevaleerde de meer specifieke vrijstelling, die voor levering van tandprothesen. Aftrek was derhalve uitgesloten. Onder verwijzing naar zijn uitspraak in de zaak Debouche6 overwoog het HvJ verder dat een belastingplichtige die vrijstelling genoot en hierdoor geen recht op aftrek had van binnen een lidstaat betaalde voorbelasting, dit recht evenmin kon hebben wanneer de desbetreffende handeling een intracommunautair karakter had. Dit volgde uit de opzet van het gemeenschappelijke btwstelsel en was volgens het HvJ ook verankerd in de bepaling dat een recht op aftrek bestaat voor in het buitenland verrichte handelingen, waarvoor een recht op aftrek zou bestaan indien zij in het binnenland zouden plaatsvinden.7 4. Overgangsrecht In de Eurodental-procedure was tevens een rol weggelegd voor het nog steeds bestaande overgangsrecht bij levering van tandprothesen. Bij het in werking treden van de Zesde Richtlijn (1 januari 19788) mochten lidstaten een aantal op dat moment bestaande afwijkingen handhaven. Zo mocht een reeds bestaande belastingheffing ter zake van de levering van tandprothesen door tandartsen en tandtechnici voortduren. Verdere harmonisatie op dat punt heeft sedertdien niet plaatsgevonden. Het overgangsrecht heeft inmiddels een vaste plek gevonden in art. 370 Btw-richtlijn en de bij deze richtlijn behorende bijlage X, deel A, punt 1. Duitsland maakt sinds jaar en dag gebruik van dit overgangsrecht, waardoor de levering, invoer en intracommunautaire verwerving van tandprothesen in deze lidstaat nog altijd belast is. Voor de Duitse afnemer in Eurodental zou het ontbreken van een recht op aftrek in Luxemburg een dubbele heffing inhouden. Een dubbele heffing die ontbrak bij het betrekken van tandprothesen van een Duitse leverancier. Duitse aanbieders van tandprothesen kwamen hierdoor in een gunstiger btw-

4 5 6 7 8

HR 5 oktober 2007, nr. 39.344, NTFR 2007/1882. HvJ 7 december 2006, zaak C-240/05 (Eurodental Sarl), NTFR 2007/157. HvJ 26 september 1996, zaak C-302/93 (Debouche). Het toenmalige art. 17, lid 3, sub a, Zesde Richtlijn, thans art. 169, onderdeel a, Btw-richtijn. De Negende Richtlijn machtigde onder andere Nederland de Zesde Richtlijn uiterlijk op 1 januari 1979 ten uitvoer te leggen.



OMZETBELASTING

positie te verkeren dan aanbieders vanuit lidstaten waar de vrijstelling wél gold. In Eurodental betoogde Duitsland dat het niet toekennen van een recht op aftrek in Luxemburg een inbreuk inhield op de fiscale neutraliteit. Op gelijke goederen, al dan niet afkomstig uit een andere lidstaat, kwam immers een verschillende btw-druk te rusten. Duitsland maakte zich aldus sterk voor een recht op aftrek in Luxemburg. Het HvJ constateerde evenwel dat de klaarblijkelijke verstoring van de mededinging inherent was aan de onvolkomen btw-harmonisatie voor tandprothesen en het aldus naast elkaar bestaan van een vrijstelling en overgangsregelingen. Toepassing van de overgangsregeling (en belastingheffing) was in dat verband de uitzondering op de door de richtlijn voorgeschreven vrijstelling. Deze uitzondering moest beperkt worden uitgelegd. In dat kader paste het niet om de lidstaat die de vrijstelling wél toepaste te verplichten tot een met de overgangsregeling corresponderend recht op aftrek. Het nadeel van de concurrentieverstoring moest terechtkomen bij de lidstaat die een afwijkings- of overgangsregeling toepaste. Duitsland kon de concurrentieverstoring zélf verhelpen door alsnog een richtlijnconforme vrijstelling in te voeren. Het HvJ riep verder de gemeenschapswetgever op ‘alles in het werk te stellen om de definitieve gemeenschappelijke regeling voor btw-vrijstellingen vast te stellen en aldus de geleidelijke harmonisatie van de nationale btw-wetgevingen te verwezenlijken, aangezien alleen daardoor de mededingingsverstoringen die het gevolg zijn van de door de Zesde richtlijn toegestane afwijkings- en overgangsregelingen kunnen worden opgeheven’. Het HvJ roept dit al vele jaren,9 maar is vooralsnog een roepende in de woestijn. 5. Asymmetrisch beroep? Het laatste arrest uit de tandprothesentriptiek van het HvJ verscheen enige weken geleden. Een arrest dat ik omwille van de leesbaarheid zal aanduiden als het ‘2015-arrest’. In dit arrest gaat het om een 9

Zie bijvoorbeeld ook HvJ 5 oktober 1999, zaak C-305/97 (Royscot e.a.), r.o. 31. 10 HR 1 maart 2013, nr. 11/05307 (X BV), NTFR 2013/2854, HR 1 maart 2013, nr. 10/04806 (VDP Dental), NTFR 2013/2860 en HR 8 maart 2013, nr. 11/02595 (Nobel), NTFR 2013/2859. 11 HvJ 26 februari 2015, gevoegde zaken C-144/13, C-154/13 en C-160/13 (VDP Dental Laboratory BV, X BV en Nobel Biocare Nederland BV), NTFR 2015/1357. 12 HR 1 maart 2013, nr. 10/04806, NTFR 2013/2860.


mei 2015/17

mogelijk asymmetrisch beroep bij transacties met tandprothesen en de vrijstelling bij respectievelijk intracommunautaire verwerving en invoer. De desbetreffende vragen zijn door de Hoge Raad gesteld in een drietal procedures10 en door het HvJ gevoegd.11 Het betreft de btw-positie van (wederom) VDP Dental Laboratory NV, X BV en Nobel Biocare Nederland BV (Nobel). Allereerst de mogelijkheid van asymmetrisch beroep. De Hoge Raad had hiernaar gevraagd in de procedure van VDP.12 In de periode dat Nederland nog een te ruime vrijstelling kende, kwalificeerde dit bedrijf niet als tandarts of tandtechnicus. Hierdoor kon VDP zich enerzijds beroepen op de wet (vrijstelling) en anderzijds op de Zesde Richtlijn (belastingheffing). Vraag was of het recht op aftrek dat uit het richtlijnregime volgde, gecombineerd kon worden met vrijstelling uit de wet. Het HvJ wijst dit asymmetrisch beroep van de hand. Een belastingplichtige moet ofwel de nationale vrijstelling toepassen en afzien van het recht op aftrek, ofwel zijn handelingen met een beroep op het Unierecht aan btw onderwerpen en vervolgens aanspraak maken op zijn recht op aftrek. Volgens de logica van het door de Btw-richtlijn ingestelde systeem hangt de aftrek van voorbelasting samen met de inning van belasting in een later stadium, zo overwoog het HvJ reeds in de zaak MDDP13 uit 2013. Het eveneens afwijzen van een asymmetrisch beroep door VDP is dan geen verrassing. 6. Vrijstelling bij intracommunautaire verwerving Onduidelijkheid bestond ook over een mogelijke vrijstelling bij intracommunautaire verwerving van tandprothesen. Lidstaten moeten een vrijstelling verlenen voor de intracommunautaire verwerving van goederen "waarvan de levering door belastingplichtigen in ieder geval op hun respectieve grondgebied is vrijgesteld", zo bepaalt art. 140, onderdeel a, Btw-richtlijn.14 De levering van tandprothesen door tandartsen of tandtechnici is vrijgesteld. Betekent dit nu dat voor toepassing van de 13 HvJ 28 november 2013, zaak C-319/12 (MDDP), NTFR 2013/2394, r.o. 45. 14 Deze vrijstelling is opgenomen in art. 17e, onderdeel a, Wet OB 1968. Ook de verwerving van tandprothesen kan onder deze vrijstelling vallen; het andersluidende art. 16a Uitv.besch. OB 1968 doet hier niet aan af, want dit betreft een regeling van lagere orde dan de wet, zo overwoog de Hoge Raad in HR 3 april 2009, nr. 43.446, NTFR 2009/1918.

11


mei 2015/17

vrijstelling bij verwerving de tandprothesen geleverd moesten zijn door een tandarts of tandtechnicus of aan een dergelijke afnemer (en dus door laatstgenoemde verworven moesten zijn)? Voor het beantwoorden van deze vraag is volgens het HvJ het btw-regime in de lidstaat van bestemming van belang. In lidstaten waar een overgangsregeling van toepassing is, geldt geen vrijstelling bij levering en evenmin bij verwerving of invoer, zo is uit het 2015-arrest af te leiden. Een verwerving in een lidstaat waar het regime van de richtlijnvrijstelling wél geldt, is vrijgesteld voor tandprothesen die geleverd zijn door tandartsen of tandtechnici. Zie punt 2 van het dictum van de uitspraak: ‘de vrijstelling (…) geldt voor de intracommunautaire verwerving (…) van door tandartsen en tandtechnici geleverde tandprothesen (…)’. Dit onderdeel van het dictum stemt overeen met r.o. 58 van de uitspraak. Een Nederlandse tandarts die tandprothesen koopt van een tussenhandelaar die geen tandarts of tandtechnicus is, is dan altijd Nederlandse btw verschuldigd. Ook als de niet-kwalificerende leverancier vanuit een andere lidstaat levert. Hiermee is de kous echter niet af. In r.o. 51 van het arrest merkt het HvJ namelijk op: ‘Intracommunautaire verwervingen van tandprothesen door tandartsen en tandtechnici vallen dus onder het toepassingsgebied van artikel 140, onder a van de btw-richtlijn.’ In deze overweging lijkt de status van de afnemer opeens bepalend. De Nederlandse tandarts die tandprothesen koopt van een Nederlandse tussenhandelaar (niet zijnde tandarts of tandtechnicus) betaalt dan nog steeds Nederlandse btw, bij aankoop van een tussenhandelaar in een andere lidstaat is opeens geen (Nederlandse) btw verschuldigd. Aldus kan belastingvrij bij niet kwalificerende leveranciers vanuit een andere lidstaat worden ingekocht. Ik kan mij niet voorstellen dat het HvJ een dergelijk stelsel heeft willen invoeren. 7. Dictum, overwegingen en taalversies Is de vrijstelling bij verwerving nu van toepassing als de tandprothese geleverd is door of aan een tandarts/tandtechnicus? De conclusie van A-G Ko15 Conclusie A-G Kokott 4 september 2014, gevoegde zaken C-144/13, C-154/13 en C-160/13 (VDP Dental Laboratory BV, X BV en Nobel Biocare Nederland BV), NTFR 2014/2429. 16 Zie hierover: House of Lords European Union Committee (Commissie van het Hogerhuis van het Verenigd Koninkrijk): The Workload of

12

OMZETBELASTING

kott in de recente VDP-procedure laat aan duidelijkheid weinig te wensen over. Zij schrijft: ‘De vrijstelling (…) is van toepassing op de intracommunautaire verwerving van tandprothesen wanneer de leverancier (…) een tandarts of tandtechnicus is.’15 Toch blijft r.o. 51 in het arrest van het HvJ knagen. Hoe kan het zijn dat deze overweging schijnbaar in tegenspraak is met r.o. 58 en het dictum van dezelfde uitspraak? En welke uitleg moet prevaleren? Allereerst moet bedacht worden dat in de arresten van het HvJ het dictum het belangrijkste onderdeel is, dit onderdeel bevat immers de uiteindelijke beslissing van het HvJ. Het arrest vermeldt verder de overwegingen die voor de verschillende rechters tot deze uitkomst hebben geleid. Hierdoor kan het voorkomen dat overwegingen niet allemaal hetzelfde spoor volgen. A-G Kokott verklaarde dit verschijnsel als volgt: ‘The Court has developed the traditional French format for expressing a judgment – simply put: keeping it as short as possible and then offering the resulting texts in sentences that are as long as possible – into a style of its own. You can still find judgments that are hard to understand, because members of the deciding chamber could not agree on the reasoning and there is no opportunity to register a dissenting opinion at the Court, which would allow listing two lines of reasoning next to each other. That is why the arguments justifying a judgment can be cryptic, as they represent the lowest common denominator. Every now and then, in extreme cases, the decision is thus not very clear to the reader.’ Bij twijfel over de uitleg van een arrest van het HvJ is het daarnaast zinvol verschillende taalversies in ogenschouw te nemen. Met name de Franse taalversie is van belang. Het HvJ werkt namelijk in het Frans. Bij binnenkomst van een zaak worden alle documenten in het Frans vertaald, de beraadslagingen van de rechters vinden in het Frans plaats en ook het arrest wordt eerst in het Frans opgesteld en pas daarna vertaald.16 In de Franse taalversie van het VDP-arrest luidt r.o. 51: ‘Ainsi, les acquisitions intracommunautaires the Court of Justice of the European Union, Appendix 5: Written Evidence of Advocate General Sharpston, geraadpleegd op 27 april 2015.



OMZETBELASTING

de prothèses dentaires effectuées par les dentistes et les mécaniciens-dentistes relèvent du champ d’application de l’article 140, sous a, de la directive TVA.’ Ook hier is het dictum duidelijk: ‘(…) l’exonération de la taxe sur la valeur ajoutée qu’ils prévoient s’applique à l’acquisition intracommunautaire (…) de prothèses dentaires fournies par les dentistes et les mécaniciens-dentistes (…).’ De Franse taalversie van het arrest biedt wellicht meer mogelijkheden voor een verzoenende interpretatie van r.o. 51 enerzijds en r.o. 58 en het dictum anderzijds.17 8. Vrijstelling bij invoer Ook bij invoer geldt een vrijstelling wanneer de levering van de goederen in de betrokken lidstaat vrijgesteld zou zijn.18 Ook hier is het dan de vraag of dit betekent dat de tandprothesen geleverd moeten zijn door een tandarts of tandtechnicus of aan een dergelijke afnemer (en dus door laatstgenoemde moeten zijn ingevoerd). We zien hier een duidelijk dictum van het HvJ: ‘(…) de vrijstelling van belasting over de toegevoegde waarde die erin is opgenomen geldt voor (…) de definitieve invoer van door tandartsen en tandtechnici geleverde tandprothesen’. En een wat ongelukkige overweging eerder in het arrest (r.o. 55): ‘De definitieve invoer van tandprothesen door tandartsen en tandtechnici valt dus onder artikel 143, lid 1, onder a, van die richtlijn.’ De bedoeling van het HvJ moge echter duidelijk zijn. De ingevoerde goederen moeten geleverd zijn door een tandarts of tandtechnicus. Dat een en ander aan de grens tot bewijsproblemen kan leiden, voor AG Kokott een extra reden om in haar conclusie toepassing van de vrijstelling maar helemaal van de hand te wijzen,19 neemt het HvJ klaarblijkelijk op de koop toe. 9. De invloed van overgangsrecht Tot slot rest de vraag of het voor de toepassing van de vrijstelling bij verwerving van tandprothesen verschil maakt of de tandprothesen afkomstig zijn uit een lidstaat die de overgangsregeling toepast en derhalve een recht op aftrek verleent. Volgens het HvJ is dat niet het geval; de vrijstelling bij

17 Volledigheidshalve merk ik nog op dat in het dictum van het merendeel van de taalversies sprake is van tandprothesen geleverd door een tandarts of tandtechnicus. De Duitse taalversie noemt echter tandprothesen verworven of ingevoerd door een tandarts of tandtechnicus. Hier lijkt sprake van een vertaalfout. Het vertaalbureau van het HvJ heeft inmiddels echter aangegeven geen reden te zien voor een correctie omdat de Nederlandse (procestaal) en Franse tekstver-


mei 2015/17

verwerving geldt ook voor tandprothesen afkomstig uit een lidstaat met belastingheffing. De enige voorwaarde is dat de leverancier een tandarts of tandtechnicus is. Een dergelijke leverancier kan dan in eigen land alle btw terugkrijgen; hij verricht immers een intracommunautaire levering met een recht op aftrek. Voor de afnemer in een lidstaat met de richtlijnvrijstelling is dan een leverancier uit de eigen lidstaat minder aantrekkelijk. Concurrentieverstoring in optima forma. Het HvJ constateert ook hier nog maar eens dat dit inherent is aan de huidige btw-regelgeving waarin slechts sprake is van een gedeeltelijke harmonisatie. De praktijk moet er dus mee leven en in voorkomend geval maar naar handelen. 10. Geen vragen meer? Het HvJ heeft met de drie hierboven behandelde uitspraken de btw-aspecten van internationale transacties met tandprothesen redelijk in kaart gebracht. Duidelijk is dat voor tandprothesen de vrijstelling bij levering, verwerving en invoer slechts geldt als de leverancier een tandarts of tandtechnicus is. Lidstaten die op 1 januari 197820 de levering in tandprothesen belastten, mogen deze belastingheffing continueren. Dit volgt uit de overgangsregeling die thans is opgenomen in art. 370 Btw-richtlijn. Het naast elkaar bestaan van lidstaten met een richtlijnconforme vrijstelling en lidstaten met een belastingheffing op grond van de overgangsregeling werkt concurrentieverstoring in de hand. Het HvJ legt zich echter neer bij deze gevolgen van de tot op heden onvoltooide btw-harmonisatie. Lidstaten moeten maar afstappen van de eigen overgangsregeling, of anders moet de Uniewetgever het voortouw nemen, zo beslist het HvJ. Voor belastingplichtigen is dit welhaast een aansporing eens over de grens van de ‘eigen’ lidstaat te kijken. Voor tandtechnici in landen met de richtlijnvrijstelling, zoals Nederland, zijn de druiven inmiddels zuur. Tandtechnici alhier kunnen de btw op kosten niet in aftrek nemen, zij verrichten immers vrijge-

sie wél op elkaar aansluiten. De Hoge Raad moet andere taalversies dus maar negeren. 18 Art. 143, lid 1, onderdeel a, Btw-richtlijn. 19 Conclusie A-G Kokott 4 september 2014, gevoegde zaken C-144/13, C-154/13 en C-160/13 (VDP Dental Laboratory BV, X BV en Nobel Biocare Nederland BV), NTFR 2014/2429, r.o. 60. 20 Voor onder andere Nederland: 1 januari 1979.

13


mei 2015/17

stelde prestaties. Verkoopprijzen zullen hierop aangepast zijn. Aanbieders uit lidstaten met de overgangsregeling hebben in eigen land wél een recht op aftrek. Tandtechnici van buiten de EU zullen over het algemeen evenmin met de btw op kosten blijven zitten. Al deze tandprothesen worden in Nederland met een vrijstelling geleverd, verworven of ingevoerd. De keuze voor een nietNederlandse tandtechnicus is dan snel gemaakt. Aldus is allerminst sprake van een ‘level playing field’ en een Nederlandse bedrijfstak die het zwaar krijgt. De grote lijnen mogen duidelijk zijn, the devil is in the details. Want wat zijn nu precies tandprothesen? De begrippen ‘tandarts’ of ‘tandtechnicus’ zijn evenmin omschreven in de Btw-richtlijn. In Nederland is iemand pas ‘tandtechnicus’ als deze persoon ‘met goed gevolg een opleiding tot tandtechnicus heeft afgerond aan het Instituut Vakopleiding

21 Besluit van 14 mei 2013, nr. BLKB2013/810, NTFR 2013/1144.

14

OMZETBELASTING

Tandtechniek of (…) met goed gevolg een (interne) opleiding heeft afgerond die van vergelijkbare kwaliteit is én (…) zich bezighoudt met handelingen die kenmerkend en essentieel zijn voor het beroep van tandtechnicus’.21 Mooi allemaal, maar hoe moet je deze eis toepassen bij invoer van goederen afkomstig uit een derde land? Voor btwpractici blijft aldus voldoende stof over om de tanden op stuk te bijten.

Wolf22 Brondocumenten • HvJ EG 14 december 2006, nr. C-401/05 • HvJ 26 februari 2015, gevoegde zaken C-144/13, C-154/13 en C-160/13 • HvJ EG 7 december 2006, nr. C-240/05 Bekijk het artikel online voor extra informatie

22 Prof.dr. R.A. Wolf is verbonden aan Baker & McKenzie en aan de Vrije Universiteit, beide gevestigd te Amsterdam.



Onvolkomen btw-harmonisatie

Recommend Documents