METODIKA ZPRACOVÁNÍ NÁVRHU INTERNÍCH ÚČETNÍCH SMĚRNIC FIRMY

Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta Studijní obor: Finanční podnikání

METODIKA ZPRACOVÁNÍ NÁVRHU INTERNÍCH ÚČETNÍCH SMĚRNIC FIRMY Methodology of creation internal accounting rules of company

Diplomová práce

Vedoucí diplomové práce:

Autor:

Ing. Zuzana KŘÍŽOVÁ, Ph.D.

Martina JANKOVÁ

Brno, červen 2007

Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta

Katedra financí Akademický rok 2006/2007

ZADÁNÍ DIPLOMOVÉ PRÁCE Pro:

J A N K O V Á Martina

Obor:

Finanční podnikání

Název tématu:

METODIKA ZPRACOVÁNÍ NÁVRHU INTERNÍCH ÚČETNÍCH SMĚRNIC FIRMY Methodology of creation internal accouning rules of company Zásady pro vypracování

Problémová oblast: Aplikace současné české účetní legislativy v interní organizaci účetních agend a procesů podnikatelského subjektu. Požadavky na účetní systém a jeho výstupy, zabezpečení vnitřního kontrolního systému účetnictví. Cíl práce: Formulace povinné a doporučené interní úpravy metod a postupů pro využití účetních nástrojů při zpracování účetních záznamů. Zpracování návrhu interních účetních směrnic pro konkrétní firmu. Postup práce a použité metody: 1. Zhodnot'te teoretická východiska upravující oblast vytváření interních účetních směrnic. 2. Analyzujte současnou situaci používání těchto směrnic v konkrétní firmě. 3. Navrhněte nový systém interních účetních směrnic nebo úpravu stávajícího systému. 4. Vyhodnot'te ekonomický vliv navrhovaných opatření. Použité metody: Analýza informací ze zpracované rešerše odborné literatury, analýza vnitřních informací konkrétní firmy, komparace, syntéza, dedukce.

Rozsah grafických prací:

předpoklad cca 10 tabulek a grafů

Rozsah práce bez příloh:

60 - 70 stran

Seznam odborné literatury: DUŠEK, JIŘÍ. Chyby a kontroly v účetnictví. Vyd. 1. Praha: Grada, 1998. 103 s. Bibliografie: s. 89. ISBN 80-7169-665-. KOVALÍKOVÁ, HANA. Jednoduchý průvodce základními vnitropodnikovými směrnicemi: včetně přílohy CD-ROM. Olomouc: Anag, 2003. 119 s. ISBN 80-7263-181-0. LOUŠA, FRANTIŠEK. Vnitropodnikové směrnice v účetnictví [Louša, 200]. 2. přepracované vyd. Praha: Grada, 2003. 108 s. + 1. Poznámky. ISBN 80-247-0524-9. SEDLÁČEK, JAROSLAV - HÝBLOVÁ, EVA - KŘÍŽOVÁ, ZUZANA - VALOUCH, PETR. Základy finančního účetnictví. Praha: Ekopress, 2005. 331 s. ISBN 80-86119-95-5.


Ing. Zuzana Křížová, Ph.D.

Datum zadání diplomové práce:

10. 3. 2006

Termín odevzdání diplomové práce:

13. 4. 2007

Vedoucí katedry

V Brně dne: 10. 3. 2006

Jméno a příjmení autora:

Martina Janková

Název diplomové práce:

Metodika zpracování návrhu interních účetních směrnic firmy

Název v angličtině:

Methodology

of

creation

internal

accounting rules of company Katedra:

financí


Ing. Zuzana Křížová, Ph.D.

Rok obhajoby:

2007

Anotace Předmětem diplomové práce „Metodika zpracování návrhu interních směrnic firmy“ je shrnutí teoretických východisek upravujících oblast vytváření vnitropodnikových směrnic, analýza vnitropodnikových směrnic společnosti KLETR, s. r. o. a návrhy na jejich změny. V první kapitole jsou vymezeny základní pojmy a shrnuta teoretická východiska. Druhá kapitola je věnována základním informacím o společnosti. Třetí kapitola obsahuje analýzu vnitropodnikové směrnice „Dlouhodobý majetek a odpisový plán“, komentáře, návrhy na změny a nově vytvořené vnitropodnikové směrnice. Závěrečná čtvrtá kapitola shrnuje celkovou situaci společnosti v oblasti využívání vnitropodnikových směrnic. Annotation The subject of thesis „Methodology of creation internal accounting rules of company“ is the summary of theoretical solutions conditioning the field of creating internal guidelines, analysis of internal guidelines of KLETR, Ltd. and suggestions for their changes. In the first chapter there are defined the key terms and summarized theoretical solutions. Second chapter is devoted to basic information about the company. Third chapter includes analysis of internal guideline „Long-term property and the depreciation model“, comments, suggestions for changes and newly created internal guidelines. The final fourth chapter resumes the overall situation of the company in terms of utilization of internal guidelines. Klíčová slova Vnitropodnikové směrnice, účetní doklad, dlouhodobý majetek, odpovědnost, povinnost. Keywords Internal guidelines, accountancy document, long-term property, responsibility, obligation.

Prohlašuji, že jsem diplomovou práci Metodika zpracování návrhu interních účetních směrnic firmy vypracovala samostatně pod vedením Ing. Zuzany Křížové, Ph.D. a uvedla v seznamu literatury všechny použité literární a odborné zdroje. V Brně dne vlastnoruční podpis autora

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala Ing. Zuzaně Křížové Ph.D. za cenné připomínky a odborné rady, kterými přispěla k vypracování této diplomové práce.

OBSAH

OBSAH....................................................................................................................................................7 ÚVOD......................................................................................................................................................9 1

TEORETICKÁ ČÁST ................................................................................................................11

1.1

ZÁKLADNÍ POJMY ......................................................................................................11

1.2

LEGISLATIVA V OBLASTI ÚČETNICTVÍ ........................................................................12

1.3

POVINNOST TVORBY VNITROPODNIKOVÝCH SMĚRNIC ...............................................13

1.4

VÝZNAM A ÚČEL VNITROPODNIKOVÝCH SMĚRNIC .....................................................16

1.5

FORMÁLNÍ ÚPRAVA A NÁLEŽITOSTI VNITROPODNIKOVÝCH SMĚRNIC ........................18

1.6

PROBLEMATIKA JEDNOTLIVÝCH SMĚRNIC..................................................................19

1.6.1

Systém zpracování účetnictví ................................................................................19

1.6.2

Oběh účetních dokladů .........................................................................................21

1.6.3 Podpisové záznamy, podpisové vzory ...................................................................25 1.6.4

Účtový rozvrh........................................................................................................26

1.6.5 Dlouhodobý majetek .............................................................................................28 2

ZÁKLADNÍ ÚDAJE O SPOLEČNOSTI KLETR, S. R. O.....................................................39

3

ANALÝZA VNITROPODNIKOVÝCH SMĚRNIC SPOLEČNOSTI KLETR, S. R. O. ....40

3.1

SMĚRNICE „SYSTÉM ZPRACOVÁNÍ ÚČETNICTVÍ“........................................................41

3.1.1

Stávající znění vnitropodnikové směrnice.............................................................41

3.1.2 Komentář ..............................................................................................................41 3.1.3 Návrh na novou směrnici......................................................................................43 3.2

SMĚRNICE „OBĚH ÚČETNÍCH DOKLADŮ“ ...................................................................48

3.2.1


3.2.2 Komentář ..............................................................................................................48 3.2.3 Návrh na novou směrnici......................................................................................49 3.3

SMĚRNICE „ÚČTOVÝ ROZVRH“ ..................................................................................52

3.4

SMĚRNICE „DLOUHODOBÝ MAJETEK A ODPISOVÝ PLÁN“...........................................52

3.4.1


3.4.2 Komentář ..............................................................................................................58

3.4.3

Návrh na novou směrnici .................................................................................................60

ZÁVĚR..................................................................................................................................................71 SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY ................................................................................................73 SEZNAM OBRÁZKŮ, SCHÉMAT A TABULEK...........................................................................75

ÚVOD

Tvorba vnitropodnikových směrnic je jednou z oblastí, které se ze strany účetních jednotek mnohdy nevěnuje patřičná pozornost. Obzvláště malé firmy tuto agendu velmi často zanedbávají a vystavují se tak zcela zbytečně riziku neefektivních postupů, organizačního uspořádání, vymezení odpovědností a někdy i protizákonnému jednání. V praxi se často stává, že účetní jednotky vnitropodnikové směrnice buď vůbec nemají nebo je sice mají, ale jejich obsah je vytvořen v podstatě jen proto, aby byla splněna zákonná povinnost. Takové směrnice zpravidla kopírují ustanovení zákona, mnohdy celé paragrafy, ale účetní jednotce příliš neposlouží. Není zapotřebí obecná formulace, kterou lze najít v zákoně. Je třeba najít ta místa, kdy zákon dává účetní jednotce do jisté míry volnost volit metody a postupy. A to je právě to, co by měla vnitropodniková směrnice upravovat. Měla by být „ušitá“ účetní jednotce na míru, měla by vypovídat o tom, kterou z možných metod si účetní jednotka vybírá, protože se jí nejvíce hodí, ne o tom, které metody zákon povoluje. Dle mého názoru by měl být každý předpis, jehož účelem je organizační úprava, vymezení odpovědností nebo postupů a metod, zpracován co nejpečlivěji a s vědomím jeho významnosti. Je tedy důležité, aby si účetní jednotka (případně osoba pověřená k sestavení vnitropodnikových směrnic) uvědomovala, že předpis slouží především jí samotné. Cílem mé práce je formulovat povinné a doporučené úpravy metod a postupů pro využití účetních nástrojů při zpracování účetních záznamů a dále zpracování návrhu interních účetních směrnic pro konkrétní firmu. Struktura práce je následující. V první kapitole uvádím základní teoretické poznatky, ke kterým by účetní jednotka měla při tvorbě vnitropodnikových směrnic přihlížet a ze kterých tedy čerpám v praktické části i já. Na tomto místě dále vysvětluji základní pojmy v oblasti účetnictví, odkazuji na příslušnou legislativu vztahující se k problematice obecně i k jednotlivých vnitropodnikovým předpisům zvlášť. Popisuji zde, jak by měly vypadat vnitropodnikové předpisy, co by měly a co naopak nemusí obsahovat, aby měly tu nejlepší vypovídací schopnost vzhledem k účelu, a současně byly sestaveny v souladu s platnou legislativou. V další části první kapitoly se zaměřuji na teorii spojenou s těmi vnitropodnikovými směrnicemi, které považuji pro zvolenou firmu KLETR, s. r. o. za 9

stěžejní. V druhé kapitole krátce představuji výše uvedenou společnost a uvádím směrnice, které využívá. Ve třetí kapitole analyzuji vnitropodnikové předpisy existující ve zvolené účetní jednotce, přiděluji k nim komentář a navrhuji směrnice nové. V závěrečné kapitole se věnuji stávající situaci ve firmě KLETR, s. r. o. a shrnuji dosažené poznatky z teorie i praxe.

10

1 TEORETICKÁ ČÁST

1.1 Základní pojmy Protože se objevují v této práci velmi často a bez jejich vymezení nelze postoupit dále, uvádím na tomto místě definice účetní jednotky a účetního období. Obě definice vychází ze zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Některé další termíny, jejichž pochopení pokládám za důležité, vysvětluji postupně v textu jednotlivých kapitol. Za účetní jednotky se považují1: •

právnické osoby mající sídlo na území České republiky;

•

zahraniční osoby, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů;

•

organizační složky státu podle zvláštního právního předpisu;

•

fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku;

•

ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o dani z přidané hodnoty, včetně plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 15 000 000 Kč, a to od prvního dne kalendářního roku;

•

ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí;

•

ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou účastníky sdružení bez právní subjektivity podle zvláštního právního předpisu, pokud alespoň jeden z účastníků tohoto sdružení je osobou uvedenou v předchozích bodech nebo v bodě následujícím;

•

ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis.

Účetním obdobím se rozumí nepřetržitě po sobě jdoucích dvanáct měsíců, není-li zákonem stanoveno jinak. Účetní období se buď shoduje s kalendářním rokem nebo je hospodářským

1

§ 1 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví

11

rokem. Hospodářským rokem je účetní období, které může začínat pouze prvním dnem jiného měsíce, než je leden2.

1.2 Legislativa v oblasti účetnictví Předpisy vztahující se k finančnímu výkaznictví a auditu se v současné době mění tak, aby odpovídaly národním standardům a zároveň Mezinárodním účetním standardům (IAS), Mezinárodním auditorským standardům (ISA) a směrnicím Evropské unie. Česká republika se snaží sladit vlastní legislativu se Čtvrtou a Sedmou směrnicí a s Nařízením EU o používání IAS. Malé a středně velké podniky se řídí při sestavování účetních závěrek Českými účetními standardy. Ty většinou vycházejí ze směrnic EU a z IAS. Dodržování některých směrnice EU a standardů IAS se ale v praxi zpožďuje. K účinnému vymáhání dodržování IAS v současné době nedochází. Zde uvádím přehled českých právních předpisů vztahujících se k problematice účetnictví: A. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen obchodní zákoník) - jedná se zejména o § 39 a § 40. Podle § 39 mají obchodní společnosti a družstva povinnost mít účetní závěrku i výroční zprávu ověřenou auditorem podle tohoto zákona nebo zvláštního právního předpisu. Dále je zde uvedena povinnost podnikatele připravit a poskytnout auditorovi všechny účetní záznamy a vysvětlení potřebná k ověřování auditorem. Z § 40 vyplývá obchodním společnostem a družstvům povinnost zveřejňovat účetní závěrky a výroční zprávy stanoveným způsobem. B. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o účetnictví) - tento zákon je speciálním předpisem pro oblast účetnictví, upravuje především metodiku vedení a některé obsahové náležitosti účetnictví v souladu s ostatními předpisy. C. Prováděcí vyhlášky - jsou vydávány Ministerstvem financí ČR a podrobněji rozpracovávají některá ustanovení zákona o účetnictví. Může jít například o účetní metody a způsob jejich použití, uspořádání a označování položek účetní závěrky apod. Jedná se zejména o vyhlášku č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení 2


12

zákona o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (dále jen vyhláška č. 500/2002 Sb.). D. České účetní standardy (č. 001 až č. 023) pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb. Jejich tvorbu a vydávání zajišťuje ministerstvo za účelem docílení souladu při používání účetních metod účetními jednotkami. Obsahem standardů je popis účetních metod nebo postupů účtování, jejichž obsah nesmí být v rozporu s ustanoveními zákona o účetnictví, a ostatních právních předpisů ani nesmí obcházet jejich účel3. Kromě výše uvedených musí účetní jednotka při své činnosti a tedy i při vedení účetnictví a sestavování vnitropodnikových směrnic zohledňovat všechny další právní předpisy platné v ČR. Pro bližší představu uvádím ty nejvýznamnější: •

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o daních z příjmů);

•

zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o dani z přidané hodnoty);

•

zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů.

1.3 Povinnost tvorby vnitropodnikových směrnic Potřeba vnitropodnikových směrnic by měla vyplývat z potřeby účetní jednotky. Existují však takové směrnice, jejichž vydání je právním předpisem přímo vyžadováno. Mezi právní normy, z nichž vyplývá povinnost vést směrnice, patří zejména zákon o účetnictví, obchodní zákoník a některé další předpisy.

3


13

Legislativa stanoví povinnost sestavovat vnitropodnikové předpisy v těchto oblastech4: •

systém zpracování účetnictví;

•

účtový rozvrh;

•

podpisové záznamy, podpisové vzory;

•

dlouhodobý majetek, odpisový plán;

•

zásady pro časové rozlišení nákladů a výnosů;

•

kurzové rozdíly, cizí měny;

•

deriváty;

•

zásoby;

•

rozpouštění nákladů, popř. oceňovacích odchylek;

•

konsolidační pravidla.

V souladu se zákonnými ustanoveními musí účetní jednotka své účetnictví vést správně, průkazně, srozumitelně, přehledně a současně takovým způsobem, který zajistí trvalost účetních dat. Účetnictví je5: •

správné, jestliže účetní jednotka vede účetnictví tak, že to neodporuje tomuto zákonu a ostatním právním předpisům ani neobchází jejich účel;

•

úplné, jestliže účetní jednotka zaúčtovala v účetním období v účetních knihách všechny účetní případy, které v něm měla zaúčtovat podle §3, a nejpozději do konce tohoto období za jemu bezprostředně předcházející účetní období sestavila účetní závěrku, vyhotovila výroční zprávu, zveřejnila informace podle §21a a má o těchto skutečnostech veškeré účetní záznamy, a to přehledně uspořádané;

•

průkazné, jestliže všechny účetní záznamy tohoto účetnictví jsou průkazné (§33a) a účetní jednotka provedla inventarizaci;

•

srozumitelné, jestliže umožňuje jednotlivě i v souvislostech spolehlivě a jednoznačně určit:

a) obsah účetních případů alespoň s použitím účetních metod uvedených v § 4 odst. 8; b) obsah účetních záznamů s použitím nástrojů uvedených v § 4 odst.10;

4 5

Sotona, 2005 § 8 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví

14

•

vedeno způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů, jestliže účetní jednotka je schopna splnit povinnosti spojené s jejich úschovou a zpracováním podle § 31, 32 a § 33 odst. 3 a 6 po celou dobu, po níž jsou jí tímto zákonem uloženy.

Podmínky pro splnění přehlednosti účetnictví nejsou zákonem o účetnictví ani jiným předpisem definovány. Z definice správnosti vedení účetnictví tedy vyplývá, že pokud některá právní norma stanoví povinnost vydání vnitropodnikové směrnice, je účetnictví správné pouze tehdy, jestliže je takováto směrnice skutečně účetní jednotkou vydána. Vedle povinných směrnic však existují také ty, které si účetní jednotka sestavuje dle vlastního uvážení. I v některých dalších případech je totiž vhodné, aby byl postup upraven vnitřním předpisem. Směrnice tak může v mnohých případech velmi dobře posloužit při prokazování oprávněnosti postupu při výkonu různých činností. Pokud pro ně má účetní jednotka náplň, může vypracovat směrnice upravující oblasti jako jsou: •

oběh účetních dokladů;

•

inventarizace;

•

zásady pro tvorbu a použití rezerv a opravných položek;

•

vnitropodnikové účetnictví;

•

úschova účetních záznamů;

•

harmonogram účetní uzávěrky a závěrky;

•

pracovní cesty;

•

poskytování osobních ochranných pracovních prostředků, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků;

•

provoz podnikových motorových vozidel;

•

pokladna.

Základním vodítkem pro to, jaké vnitřní účetní předpisy má účetní jednotka formulovat, je zpracování přehledu hospodářských operací, které se v účetní jednotce uskutečňují. Čím je činnost účetní jednotky rozmanitější, tím náročnější je formulace konkrétního systému účetnictví. Při rozhodování, které směrnice vydat, je třeba brát v úvahu velikost společnosti i její vnitřní uspořádání. V souvislosti s tím je nutno navázat na odpovědnostní řád, ve kterém

15

jsou stanoveny kompetence a odpovědnosti jednotlivých pracovníků za určité hospodářské operace, podpisová a další oprávnění6.

1.4 Význam a účel vnitropodnikových směrnic Smyslem vedení účetnictví je podat úplné, průkazné a správné informace o stavu a pohybu majetku a závazků, o čistém obchodním jmění, o nákladech, výnosech a hospodářském výsledku. Přitom však musí být dodržovány také základní zásady pro vedení účetnictví7: 1. Nezávislost účetních období – hospodářské případy mají být účtovány do období, se kterým časově a věcně souvisejí. Je tedy nutné náklady a výnosy časově rozlišovat. 2. Věrné a poctivé zobrazení – jde o nejvyšší účetní princip. Vyžaduje vedení účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace podniku. Zobrazení je věrné, jestliže obsah položek účetní závěrky je shodný se skutečným stavem. Skutečný stav musí být zobrazen v souladu se stanovenými metodami a souvisejícími právními předpisy. Zobrazení je poctivé, jestliže jsou účetní metody použity způsobem, který vede k dosažení věrnosti. 3. Vymezení okamžiku realizace – je nutné vymezit okamžik, ve kterém lze účtovat na účty nákladů, výnosů a na účty rozvahové. Den, ve kterém dojde ke splnění dodávky, platbě závazku, inkasu pohledávky, zjištění přebytku, je dnem uskutečnění účetního případu. 4. Vymezení účetní jednotky – účetní jednotka musí být vymezena jako relativně uzavřený celek, za který je účetnictví vedeno, za který je sledován majetek a závazky a jsou sestavovány účetní výkazy. Účetní jednotky mají povinnost vést jedno účetnictví za účetní jednotku jako celek ode dne zahájení činnosti až do dne jejího ukončení. 5. Zákaz kompenzace – vzájemné vyrovnání položek je povoleno jen v několika málo případech.

6 7

Sotona, 2005 Sedláček, 2004

16

6. Nepřetržité pokračování činnosti – zásada předpokládá neomezené trvání podniku. V případě, že by pokračování činnosti nemělo být zajištěno, je nutné použít účetní metody tomu odpovídajícím způsobem. 7. Stálost metod – v průběhu účetního období nesmí podnik měnit postupy účtování, způsoby oceňování, postupy odpisování, uspořádání a obsah položek účetní závěrky a postupy pro provedení konsolidace účetní závěrky. Výjimky lze uplatnit až po skončení období. Podmínkou je odůvodnění snahou o nalezení lepšího způsobu vyjádření skutečného stavu. 8. Historické ceny – ocenění majetku se provádí v pořizovacích cenách, tj. cenách, které byly na pořízení majetku vynaloženy v okamžiku pořízení. 9. Zásada opatrnosti – majetek a výnosy nesmějí být nadhodnocovány, závazky a náklady nesmějí být podhodnocovány. Opatrností se rozumí takový odhad jevů, který vylučuje riziko přenosu stávajících nejistot do budoucnosti. 10. Bilanční kontinuita – zahajovací bilance na počátku účetního období musí souhlasit s konečnou bilancí předchozího účetního období. 11. Zásada materiality – požaduje, aby účetní výkazy obsahovaly kvantitativně vymezené informace, které jsou pro uživatele významné z hlediska jeho případných rozhodnutí. 12. Zásady správného vedení účetnictví – podnik má povinnost vést účetnictví správně, úplně, průkazně, srozumitelně, přehledně a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů. Účetní jednotka tedy směrnice sestavuje proto, aby jejich prostřednictvím vytvořila rámec pro naplnění výše uvedených požadavků. Klade si za cíl v těchto předpisech stanovit a vymezit jednotně používaný metodický postup v rámci účetní jednotky, určit obsah důležitých činností a osob, které jsou za ně odpovědné. Jednotný postup při řešení stejných operací je nutný pro správné posuzování a hodnocení určitých skutečností. Směrnice, které účetní jednotka sestavuje, umožňují provádět kontrolu chodu bez zbytečných dohadů mezi

17

pracovníky. Pro účetní jednotku to znamená určitý stupeň jistoty, že k činnostem v rámci podniku nedochází nahodile či okamžitým rozhodnutím některého pracovníka. Hlavní účel tvorby vnitropodnikových předpisů lze definovat také jako8: •

používání jednotného a přehledného účetního rozvrhu;

•

jednotné oceňování a stejné posuzování shodných účetních případů;

•

vymezení účetních dokladů včetně účetních písemností;

•

organizační zabezpečení oběhu účetních dokladů, přezkušování a vedení účetních knih;

•

jednotné organizační zabezpečení provádění inventarizace;

•

organizační zabezpečení úschovy;

•

archivace písemností.

1.5 Formální úprava a náležitosti vnitropodnikových směrnic Směrnice mohou být sloučeny do jednoho většího souboru směrnic nebo mohou být vydávány samostatně. Rozhodující je obsah předpisu, ne jeho forma. Přitom je důležité, aby směrnice nebyla jenom papírem, ale aby se podle ní opravdu postupovalo. Směrnice lze vydat jako: •

metodické směrnice;

•

organizační směrnice;

•

vnitropodnikové směrnice;

•

oběžníky;

•

pokyny;

•

dopisy;

•

nařízení či příkazy.

8

Sotona, 2005

18

Předpisy by měly obsahovat (vedle vlastního textu směrnice) takové údaje, které by zamezily vzniku pochybností o platnosti nebo datu účinnosti vnitropodnikové normy a o identifikaci popisované problematiky. Jedná se zejména o tyto údaje: •

jednoznačný název účetní jednotky;

•

název dokumentu;

•

název směrnice;

•

datum vydání a účinnosti;

•

osoby, které směrnici zpracovaly, zkontrolovaly a schválily;

•

soupis pracovníků, kteří směrnici obdrží (rozdělovník).

1.6 Problematika jednotlivých směrnic V této části práce se zaměřuji na metodiku zpracování těch vnitropodnikových směrnic, pro které má mnou vybraná účetní jednotka náplň. Při jejich zpracování, by měla účetní jednotka uvést v úvodu předpisy, ze kterých vychází. Dále byl měl být uveden účel směrnice, neboli krátké shrnutí obsahu. Je vhodné uvést také rozsah platnosti a odpovědností. Písemnost se opatří hlavičkou, ve které se uvádí obchodní firma, její právní forma, sídlo a další informace, s jejichž pomocí je možná jednoznačná identifikace subjektu. Na závěr by měla být směrnice podepsána odpovědnou osobou, s uvedením data vystavení a data účinnosti.

1.6.1 Systém zpracování účetnictví Jak uvádím v předchozím textu, bylo by vhodné v úvodu směrnice poukázat na předpisy, ze kterých vychází. Systém zpracování účetnictví se řídí zákonem o účetnictví, vyhláškou č. 500/2002 Sb. a Českými účetními standardy pro podnikatele.

19

K vedení rozsáhlejší agendy je zapotřebí určitého systému, do kterého by měly být promítnuty předem stanovené požadavky. Zde tedy uvádím základní požadavky na vedení účetnictví vyplývající z platné legislativy9: •

Účetní jednotky účtují o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále o nákladech a výnosech a o výsledku hospodaření.

•

Účetní jednotky účtují o skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví, do období, s nímž tyto skutečnosti časově a věcně souvisí.

•

Účetním obdobím je nepřetržitě po sobě jdoucích dvanáct měsíců.

•

Účetní jednotky mají povinnost dodržovat směrnou účtovou osnovu, uspořádání a označování položek účetní závěrky a konsolidované účetní závěrky, jejich obsahové vymezení a účetní metody.

•

Účetní jednotky mají povinnost vést účetnictví jako soustavu účetních záznamů.

•

Účetnictví musí být vedeno v peněžních jednotkách české měny, v některých případech jsou povinny použít současně i cizí měnu.

•

Účetnictví musí být vedeno v českém jazyce; pokud je splněna podmínka srozumitelnosti podle §8 odst. 5 zákona o účetnictví, je možné vést účetnictví v cizím jazyce.

•

Účetní doklady zachycují skutečnosti, které jsou předmětem účetnictví.

•

Účetní případy se zaznamenávají v účetních knihách podle účetních dokladů.

•

Účetní jednotka má povinnost inventarizovat majetek a závazky a sestavovat účetní závěrku.

•

Účetní závěrka musí podávat věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky.

•

Účetní jednotka má povinnost použít účetní metody způsobem, který vychází z předpokladu, že bude nepřetržitě pokračovat ve své činnosti a že u ní nenastává žádná skutečnost, která by ji omezovala nebo jí zabraňovala v této činnosti pokračovat i v dohledné budoucnosti; pokud má účetní jednotka informace o tom, že u ní taková

9

Sotona, 2005

20

skutečnost nastává, má povinnost použít účetní metody odpovídajícím způsobem, přičemž informaci o použitém způsobu musí uvést v příloze k účetní závěrce. •

Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů.

Ve vlastním těle předpisu by se měla objevit informace, zda účetní jednotka v soustavě podvojného účetnictví účtuje ode dne svého vzniku, popřípadě jakým způsobem účtovala dříve. Důležitou součástí celého systému zpracování účetnictví je účetní software, který by měl být na tomto místě uveden a doložen programovou dokumentací. V rámci stručného popisu účetního programu by měly být zaznamenány účetní knihy, evidence a výstupy sestav, které jednotka v tomto programu vytváří. Mohou být uvedeny také stručné informace o zpracování účtového rozvrhu. Není potřeba účtový rozvrh podrobně popisovat, k tomuto účelu slouží zvláštní předpis. V této směrnici se také uvádí, jakým způsobem se vyhotovují účetní zápisy o účetních případech. Z výše uvedených požadavků plyne, že musí být zaznamenány v českém jazyce srozumitelně, jasně, přehledně a způsobem zaručujícím jejich trvanlivost. Musí také umožnit ověření zaúčtování všech účetních případů v účetním období tak, aby se zabránilo neoprávněným změnám a úpravám. Směrnice je tedy opatřením proti zneužití vystavování účetních dokladů. Může se ale stát, že vyvstane nutnost opravy v účetních dokladech. Zjistí-li účetní jednotka, že některé účetní záznamy jejího účetnictví jsou neúplné, neprůkazné, nesprávné nebo nesrozumitelné, je povinna provést bez zbytečného odkladu jejich opravu tak, aby bylo možno určit osobu odpovědnou za jejího provedení, okamžik jejího provedení a zjistit tak obsah opravovaného účetního záznamu před i po opravě. Opravy nesmějí vést k neúplnosti, neprůkaznosti, nesprávnosti, nesrozumitelnosti nebo nepřehlednosti účetnictví10. Směrnice by měla stanovit postup, jak opravy účetních zápisů provádět v souladu se zákonem.

1.6.2 Oběh účetních dokladů Směrnice by měla navazovat na směrnici stanovující kompetence a odpovědnosti jednotlivých funkcí v účetní jednotce ke schvalování a podepisování účetních dokladů. Obzvláště 10

§ 35 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví

21

ve velkých společnostech je tento vnitropodnikový předpis obtížně sestavitelný, protože musí zachytit veškeré možné vazby při pohybu účetních dokladů. Pouze při nadefinování všech druhů dokladů, činností s nimi spojených (viz podkapitola Proces oběhu účetních dokladů) a určení odpovědností za jednotlivé činnosti může účetní jednotka vyžadovat po pracovnících důsledné plnění pracovních povinností a může je také za jejich neplnění postihnout. 1.6.2.1 Účetní doklad Účetní jednotka musí vést účetnictví tak, aby splňovalo mimo jiné požadavek úplnosti a správnosti. Veškeré skutečnosti, které jsou předmětem účetnictví, tedy musí být doloženy účetními doklady. Účetní doklady jsou průkazné účetní záznamy, které mohou mít písemnou nebo technickou formu. Přitom se za průkazný účetní záznam považuje pouze11: •

účetní záznam, jehož obsah je prokázán přímo porovnáním se skutečností, kterou tento záznam prokazuje;

•

účetní záznam, jehož obsah je prokázán obsahem jiných průkazných účetních záznamů;

•

účetní záznam přenesený způsobem splňujícím požadavky podle § 34;

•

účetní záznam týkající se výhradně skutečností uvnitř jedné účetní jednotky, k němuž je připojen podpisový záznam oprávněné a odpovědné osoby.

Legislativa stanovuje povinné náležitosti účetních dokladů12: •

označení účetního dokladu;

•

obsah účetního případu a jeho účastníci;

•

peněžní částka nebo informace o ceně za měrnou jednotku a údaj o množství;

•

okamžik vyhotovení účetního dokladu;

•

okamžik uskutečnění účetního případu, není-li shodný s okamžikem vyhotovení účetního dokladu;

•

podpisový záznam podle § 33a odst. 4 osoby odpovědné za účetní případ a podpisový záznam osoby odpovědné za jeho zaúčtování.

11 12

§ 33a odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví § 11 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví

22

Obrázek č. 1 Povinné náležitosti účetního dokladu Organizace

a)

VÝDAJOVÝ

b) XY, s. r. o., Sladkého 125, Brno 602 00

pokladní doklad č.............123......................................................

d) e)........1.2........20...06........ Přílohy: Vyplaceno (komu, jméno a adresa).......................Petru Novákovi, zaměstnanci...... b)................... Průkaz totožnosti.............................SP126945654....................Kč.......c).........=200=......................h……. =….......... Slovy Dvěstě= = = = = = = Účel výplaty

ze dne .........

c) Rozpočtová skladba

Cestovné b) Schválil

Podpis příjemce

Novotný (vlastnoruční podpis)

Novák

ÚČETNÍ DOKLAD ze dne................

d)............1.2........

Text

Cestovné

20…06...........

b)

2.2.2006

Podpis pokladníka

Smutná

f)

č.....151.............

Účtovací předpis (Má dáti - účet)

Služby /cestovné/

Přezkoušel Dne

= = =

Kč

c)

=150=

h

=

Lehký f) 3.2.2006

Zaúčtoval

Jánská (vlast.podpis)

Dne

Pramen: Munzar, Burda, Svobodová (1996, 11 s.) Účetní doklad je současně daňovým dokladem, pokud obsahuje další náležitosti podle § 28 až § 30 zákona o dani z přidané hodnoty. Účetní jednotka má dále povinnost vyhotovit účetní doklady bez zbytečného odkladu po zjištění skutečností, které se jimi dokládají. Není-li možné tuto zásadu dodržet, účtuje se o těchto skutečnostech do období, v němž se o nich účetní jednotka dověděla. Účetní doklady musí být čitelné a jejich vyhotovení musí být provedeno trvanlivým způsobem. Je vhodné zorganizovat oběh účetních dokladů tak, aby ke schvalování účetních případů a vystavování účetních dokladů docházelo v co nejkratších lhůtách13. Směrnici je vhodné doplnit seznamem účetních dokladů, které bude účetní jednotka v rámci své činnosti používat, a systémem jejich číslování. 1.6.2.2 Proces oběhu účetních dokladů Oběh účetních dokladů nemusí probíhat ve všech účetních jednotkách stejně. Uspořádání tohoto procesu se odvíjí od organizačního uspořádání účetní jednotky i možnosti využití 13

Kovalíková, 2003

23

výpočetní techniky. Také podle druhu dokladu se proces oběhu může lišit. Lze však vytvořit obecné schéma, které je patrné v následujícím schématu. Obrázek č. 2 Oběh účetních dokladů

Pramen: Munzar, Burda, Svobodová (1998, 13 s.)

Účelem přezkoušení je prověření správnosti údajů uvedených v účetních dokladech a potvrzení existence a oprávněnosti operace, která je obsahem účetního dokladu. Souhlas informací v dokladu se skutečností se kontroluje v rámci věcného přezkoušení. Cílem formálního přezkoušení je zamezit špatnému vyplnění účetního dokladu z hlediska jeho povinných náležitostí. Zjišťuje se rovněž oprávnění osob odpovědných za účetních případ a jeho zaúčtování. Přípravné operace jsou předpokladem pro hladký průběh následného zaúčtování účetního dokladu. Třídění se účetní jednotka nevyhne, pokud ke zpracování dokladů dochází v určitých dávkách. Tato fáze zahrnuje rozdělení všech účetních dokladů podle předem stanoveného klíče. Může jím být například datum vyhotovení nebo druh účetního dokladu (přijaté faktury, vystavené faktury, bankovní výpisy, interní doklady atd.). Poté by měly být účetní doklady v rámci jednotlivých skupin očíslovány. Funkci evidenční plní pomocné knihy, které slouží jako přehled o všech přijatých i vystavených dokladech (kniha přijatých faktur, kniha vystavených faktur atd.). Účtovacím předpisem se stanoví účty, na kterých má být doklad zaúčtován, včetně částek a stran MÁ DÁTI a DAL. Tyto informace se stávají součástí účetního dokladu, na kterém mohou být zaznamenány prostřednictvím ručního zápisu, razítkem nebo lístkem. Podle účtovacího předpisu se provede zaúčtování účetním zápisem v účetních knihách. Takto zaúčtovaný doklad se musí opatřit poznámkou o zaúčtování, aby se předešlo možnosti opakovaného zápisu téhož dokladu v účetní knize.

24

Zpracované doklady se uschovávají v příručním archivu obvykle po dobu běžného účetního období, poté jsou předány do hlavního archivu účetní jednotky. Na tomto místě musí být uchovány po dobu určenou zákonem o účetnictví případně ostatními příslušnými právními předpisy. Soubory dokladů se evidují v archivní knize a po uplynutí doby stanovené pro jejich úschovu účetní jednotka písemnosti vyřadí skartací.

1.6.3 Podpisové záznamy, podpisové vzory Účetní jednotka má povinnost stanovit vnitřním předpisem oprávnění, povinnosti a odpovědnost osob v této účetní jednotce, vztahující se k připojování podpisového záznamu nebo identifikačního záznamu, a to takovým způsobem, aby bylo možné určit nezávisle na sobě odpovědnost jednotlivých osob za obsah účetního záznamu, ke kterému byly uvedené záznamy připojeny14. Podle zákona o účetnictví se za průkazný účetní záznam považuje účetní záznam týkající se výhradně skutečností uvnitř jedné účetní jednotky, k němuž je připojen podpisový záznam osoby oprávněné a odpovědné podle odstavce 915. Uvnitř účetní jednotky by měly existovat minimálně podpisové vzory16: •

osob, které jednají jménem firmy;

•

osob oprávněných k disponování s bankovními účty;

•

osob odpovědných za účetní případy;

•

osob odpovědných za náležitosti účetních a daňových dokladů;

•

osob odpovědných za vydání vnitropodnikových směrnic;

•

osob odpovědných za zaúčtování účetních případů.

Není nutné pro každý podpisový vzor vystavovat zvláštní směrnici. Zejména pokud většinu činností vykonává stejná osoba, je vhodné sloučit podpisové vzory do jednoho souboru.

14

§33a odst. 9 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví §33a odst. 1 písm. d zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví 16 Kovalíková, 2003 15

25

1.6.4 Účtový rozvrh Směrná účtová osnova je seznam účtových skupin, které stanoví prováděcí vyhláška Ministerstva financí ČR č. 500/2002 Sb. Směrná účtová osnova určuje uspořádání a označení účtových tříd, popřípadě účtových skupin nebo i syntetických účtů pro účtování o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále o nákladech a výnosech a o výsledku hospodaření. Na podkladě směrné účtové osnovy jsou účetní jednotky povinny sestavit účtový rozvrh, v němž jsou uvedeny účty potřebné k zaúčtování všech účetních případů a k sestavení účetní závěrky v dané účetní jednotce17. Účtový rozvrh se obvykle skládá z třímístných syntetických účtů, označení a uspořádání účtových skupin směrné účtové osnovy přitom musí být dodrženo. První dvě pozice cifer odpovídají směrné účtové osnově v pořadí třída a skupina, třetí cifra zastupuje pořadové číslo účtu. Podle potřeby je možné podrobnější členění na analytické účty. Analytické členění se tvoří tak, že se za trojčíslím syntetického účtu uvede desetinná čárka (tečka, mezera) a po ní následují další čísla, jejichž počet není omezen. Prováděcí vyhlášky vydávají pokyny pro sestavení účetní závěrky, ve kterých je uvedena náplň jednotlivých řádků výkazů, ze kterých se tato závěrka skládá. Účetní jednotka má povinnost zabezpečit pomocí soustavy syntetických, případně analytických účtů sumarizaci všech účetních případů takovým způsobem, který zabezpečí správné sestavení těchto výkazů18. Osoba, která je v účetní jednotce odpovědná za sestavování účtového rozvrhu, jeho aktualizaci a archivaci, musí dbát také o dokumentaci starších verzí účtových osnov. Musí být jasné, podle které verze účtové osnovy se účetnictví vedlo v předchozích účetních obdobích. Používá-li účetní jednotka účetní software, není problém účtový rozvrh minulých období dohledat a vytisknout. Je vhodné, aby byl rozvrh účetní jednotkou aktualizován a minimálně při každé změně přiložen k dokumentaci účetní závěrky.

17 18

§ 14 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví Louša, 2004

26

Schéma č. 1 Směrná účtová osnova

Pramen: Vyhláška č. 500/2002 Sb.

27

1.6.5 Dlouhodobý majetek Cílem této směrnice je zajistit správné účtování, evidenci a správné uplatnění odpisů dlouhodobého majetku podle zákona o účetnictví, vyhlášky č. 500/2002 Sb., Českých účetních standardů pro podnikatele a zákona o daních z příjmů. 1.6.5.1 Charakteristika dlouhodobého majetku (účtová třída 0) Zařazení do dlouhodobého majetku je určeno dlouhodobostí jeho používání nebo vlastnění, jeho opotřebováním (postupnou spotřebou) a v některých případech limitem ceny. Podmínka dlouhodobosti je splněna, jestliže majetek lze používat nebo vlastnit po dobu delší než 1 rok. Opotřebováním je postupné přenášení hodnoty majetku do nákladů (odpisování). Schéma č. 2 Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný 04 – Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek 05 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek 06 – Dlouhodobý finanční majetek 07 – Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku 08 – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku 09 – Opravné položky k dlouhodobému majetku Pramen: Vyhláška č. 500/2002 Sb. 01 - Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý nehmotný majetek obsahuje zejména zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a goodwill s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění stanoveném účetní jednotkou, pro účely zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, je určena vstupní cena 60 000 Kč, s výjimkou goodwillu. Dále obsahuje povolenky na emise a preferenční limity. Dobou použitelnosti se rozumí doba, po kterou je majetek využitelný pro současnou nebo uchovatelný pro další činnost, nebo může sloužit jako podklad nebo součást dokonalejších nebo jiných postupů nebo řešení včetně doby praktického ověřování nebo osvojování nehmotných výsledků19.

19

§ 6 odst. 1 vyhlášky č. 500/2002 Sb.

28

Nehmotným dlouhodobým majetkem od částky stanovené zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (40 000 Kč), je i technické zhodnocení20: a) k jehož účtování a odpisování je oprávněn nabyvatel užívacího práva k dlouhodobému nehmotnému majetku, o kterém neúčtuje jako o majetku; b) drobného nehmotného majetku, kterým se rozumí složky majetku vyjmenované v předchozím textu, pokud mají dobu použitelnosti delší než jeden rok a účetní jednotka je nevykazuje v položce „Dlouhodobý nehmotný majetek“, ale v nákladech. Vymezení složek dlouhodobého nehmotného majetku21: 011 - Zřizovací výdaje22 Zřizovací výdaje jsou souhrnem výdajů vynaložených na založení účetní jednotky do okamžiku jejího vzniku, zejména soudní a správní poplatky, výdaje na pracovní cesty, odměny za zprostředkování a poradenské služby a nájemné. 012 - Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje Nehmotnými výsledky výzkumu a vývoje jsou takové výsledky, které jsou buď vytvořeny vlastní činností k obchodování s nimi a nebo jsou nabyty od jiných osob. 013 - Software Software se zachycuje, pokud byl vytvořen vlastní činností nebo byl získán od jiných osob (ne pokud byl součástí dodaného hardware). 014 - Ocenitelná práva Ocenitelnými právy jsou zejména předměty průmyslového a obdobného vlastnictví, výsledky duševní tvůrčí činnosti a práva podle zvláštních právních předpisů, pokud byly vytvořeny vlastní činností za účelem obchodování s nimi a nebo byly nabyty od jiných osob.

20 21

§ 6 odst. 2 vyhlášky č. 500/2002 Sb. § 6 vyhlášky č. 500/2002 Sb.

29

019 - Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek Jiný dlouhodobý nehmotný majetek zahrnuje dlouhodobý nehmotný majetek nevykazovaný v ostatních položkách dlouhodobého nehmotného majetku, zejména povolenky na emise a preferenční limity. 015 - Goodwill Goodwillem je kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části ve smyslu obchodního zákoníku, nabytého zejména koupí, vkladem nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměn společnosti, s výjimkou změny právní formy, a souhrnem jeho individuálně přeceněných složek majetku sníženým o převzaté závazky. 02 - Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný Vymezení složek odpisovaného dlouhodobého hmotného majetku23: 021 - Stavby Stavby zahrnují bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti: •

stavby (podle zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu, ve znění pozdějších předpisů), včetně budov, důlní díla a důlní stavby pod povrchem, vodní díla a další stavební díla podle zvláštních právních předpisů;

•

otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť;

•

technické rekultivace, pokud zvláštní právní předpis nestanoví jinak;

•

byty a nebytové prostory vymezené jako jednotky podle zvláštního právního předpisu.

022 - Samostatné movité věci a soubory samostatných movitých věcí Samostatné movité věci a soubory samostatných movitých věcí tvoří: •

předměty z drahých kovů bez ohledu na výši ocenění;

•

samostatné movité věci a soubory samostatných movitých věcí se samostatným technickoekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou, pro účely zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, je tato hranice

23

§ 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb.

30

40 000 Kč, a to při splnění zákonem stanovených povinností, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. Samostatné movité věci a soubory samostatných movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než jeden rok, které účetní jednotka nevykáže v této položce, se považují za drobný hmotný majetek, o kterém se účtuje jako o zásobách. 025 - Pěstitelské celky trvalých porostů Pěstitelskými celky trvalých porostů jsou: a) ovocné stromy nebo ovocné keře vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 hektaru v hustotě nejméně 90 stromů nebo 1000 keřů na 1 hektar; b) trvalý porost vinic a chmelnic bez nosných konstrukcí. 026 – Základní stádo a tažná zvířata Základní stádo a tažná zvířata tvoří bez ohledu na výši ocenění plemenná zvířata kategorií skotu, koní, prasat, ovcí, koz a hus; podle rozhodnutí účetní jednotky sem patří také zvířata základního stáda jiných hospodářsky využívaných chovů, například muflonů, daňků, jelenů a pštrosů. Položka obsahuje též koně, například tažné a dostihové, dále zejména osly, muly a mezky. 029 – Ostatní dlouhodobý hmotný majetek Jiný dlouhodobý hmotný majetek zahrnuje dlouhodobý nehmotný majetek nevykazovaný v ostatních položkách dlouhodobého nehmotného majetku, zejména povolenky na emise a preferenční limity. 027 – Oceňovací rozdíl k nabytému majetku Oceňovacím rozdílem k nabytému majetku se rozumí kladný (aktivní) nebo záporný (pasivní) rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části nabytého zejména koupí, vkladem nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměn společnosti, s výjimkou změny právní formy, a souhrnem ocenění jeho jednotlivých složek majetku v účetnictví prodávající, vkládající nebo zanikající účetní jednotky sníženým o převzaté závazky.

31

03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný Vymezení složek neodpisovaného dlouhodobého hmotného majetku24: 031 - Pozemky Pozemky jsou do dlouhodobého hmotného majetku zařazeny bez ohledu na výši ocenění, pokud nejsou zbožím. 032 – Umělecká díla a sbírky Mezi umělecká díla a sbírky se řadí výtvarná díla a umělecké předměty, nejsou-li součástí stavebních objektů. 04 – Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek Zde se zachycují náklady vynaložené na pořízení majetku do uvedení do stavu způsobilého k užívání. S jejich pomocí účetní jednotka sleduje všechny složky pořizovací ceny dlouhodobého majetku 041 – Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek obsahuje pořizovaný dlouhodobý nehmotný majetek po dobu jeho pořizování do uvedení do stavu způsobilého k užívání. Způsobilostí k užívání se rozumí dokončení pořizovaného majetku a splnění stanovených funkcí a povinností stanovených právními předpisy pro jeho užívání. V případě technického zhodnocení se postupuje obdobně25. 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek zahrnuje pořizovaný dlouhodobý hmotný majetek po dobu jeho pořizování do uvedení do stavu způsobilého k užívání.

24 25

§ 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb. § 6 odst. 8 vyhlášky č. 500/2002 Sb.

32

Způsobilostí k užívání se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání. V případě technického zhodnocení se postupuje obdobně26. 043 – Pořizovaný dlouhodobý finanční majetek 05 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek 051 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek 052 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek 053 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý finanční majetek 06 - Dlouhodobý finanční majetek27 061 – Podílové cenné papíry a podíly v podnicích s rozhodujícím vlivem 062 – Podílové cenné papíry a podíly v podnicích pod podstatným vlivem 063 – Realizovatelné cenné papíry a podíly 065 – Dlužné cenné papíry držené do splatnosti 066 – Půjčky podnikům ve skupině 067 – Ostatní půjčky 069 – Ostatní dlouhodobý finanční majetek 07 – Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku 08 – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku Oprávky k dlouhodobému majetku jsou úhrnem částek, které již byly zahrnuty do nákladů. Jedná se o trvalé snížení hodnoty majetku vlivem jeho používání.

26 27

§ 7 odst. 11 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Společnost, pro kterou směrnici navrhuji, položky dlouhodobého finančního majetku nevyužívá.

33

09 – Opravné položky k dlouhodobému majetku Opravné položky k dlouhodobému majetku zachycují dočasné snížení hodnoty aktiva, vyčíslují se na základě inventarizace. 1.6.5.2 Pořizování dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek se pořizuje: •

koupí;

•

vytvořením vlastní činností;

•

nabytím práv k výsledkům duševní tvořivé činnosti;

•

bezúplatným nabytím (darováním);

•

vkladem dlouhodobého majetku od jiné osoby;

•

převodem podle právních předpisů;

•

přeřazením z osobního užívání do podnikání.

1.6.5.3 Oceňování dlouhodobého majetku Hmotný a nehmotný majetek je v účetnictví evidován v ceně, kterou se rozumí: •

pořizovací cena, v případě úplatného pořízení majetku;

•

vlastní náklady, v případě pořízení nebo výroby majetku ve vlastní režii;

•

reprodukční pořizovací cena zjištěná podle zvláštních právních předpisů.

Pořizovací cena je cena, za kterou byl majetek pořízen, a náklady s jeho pořízením související. Do pořizovací ceny majetku se zahrnují např. náklady na28: •

přípravu a zabezpečení pořizovaného majetku, zejména odměny za poradenské služby, zprostředkování, správní poplatky, platby za poskytnuté záruky a otevření akreditivu, expertízy, patentové rešerše a předprojektové přípravné práce;

•

úroky, zejména z úvěru, jestliže tak účetní jednotka rozhodne;

•

zkoušky před uvedením majetku do stavu způsobilého k užívání;

•

dopravu a montáž, clo.

28

§ 47 vyhlášky č. 500/2002 Sb.

34

Do pořizovací ceny se nezahrnují např.29: •

opravy a údržba;

•

kurzové rozdíly;

•

smluvní pokuty a úroky z prodlení, popřípadě jiné sankce ze smluvních vztahů.

Vlastními náklady se rozumí veškeré přímé náklady a nepřímé náklady bezprostředně související s vytvořením dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku vlastní činností, popřípadě nepřímé náklady správního charakteru, pokud vytvoření majetku je dlouhodobé povahy (přesahuje více než jedno účetní období)30. Reprodukční pořizovací cenou se rozumí cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje. Touto cenou se oceňuje např. dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek nabytý darováním, nově zjištěný majetek apod. 1.6.5.4 Odpisový plán Povinnost sestavit odpisový plán ukládá účetní jednotce zákon31. Tento plán je pro účetní jednotku podkladem pro odpisování majetku v průběhu jeho používání. Zásady pro sestavení odpisového plánu vyplývající z legislativy32: •

Účetní jednotky mají povinnost v příslušném účetním období použít účetní metody (včetně postupů odpisování) ve znění platném na jeho počátku.

•

Účetní jednotky, které mají vlastnické nebo jiné právo k majetku anebo které hospodaří s majetkem státu nebo s majetkem územních samosprávných celků, o něm účtují a odpisují v souladu s účetními metodami. V případech smlouvy o výpůjčce po dobu zajištění závazků převodem práva nebo v případech, kdy se vlastnické právo k movitým věcem nabývá na základě projevu vůle jiným způsobem než převzetím věci, jakož i v dalších případech stanovených zvláštními právními předpisy nebo prováděcími právními předpisy, o majetku účtují a odpisují jej účetní jednotky, které jej používají. Pozemky a jiný majetek vymezený zvláštními právními předpisy nebo prováděcími právními předpisy se neodpisuje.

29

§ 47 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Český účetní standard č. 013 31 § 28 odst. 6 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví 32 Hruška, 2005 30

35

•

Majetek uvedený v § 28 odst. 1 zákona o účetnictví odpisuje účetní jednotka, která jej úplatně nebo bezúplatně poskytuje jiné osobě k užívání zejména na základě smlouvy o nájmu nebo smlouvy o výpůjčce. Ustanovení odstavce 1 týkající se smlouvy o výpůjčce tím nejsou dotčena.

•

Majetek uvedený v § 28 odst. 1 zákona o účetnictví odpisuje účetní jednotka, která jej poskytuje jiné osobě k užívání na základě smlouvy o finančním leasingu, kterým se pro účely tohoto zákona rozumí poskytnutí majetku za úplatu do užívání, jestliže je uživatel oprávněn nebo povinen v průběhu užívání nebo po jeho ukončení nabýt vlastnické právo k poskytnutému majetku.

•

Majetek uvedený § 28 odst. 1 zákona o účetnictví odpisuje nájemce, pouze pokud je oprávněn o tomto majetku účtovat a odpisovat jej na základě smlouvy o nájmu podniku nebo jeho části.

•

Účetní jednotka, která majetek uvedený v § 28 odst. 1 zákona o účetnictví úplatně nebo bezúplatně užívá a provede na tomto majetku technické zhodnocení na svůj účet, účtuje o tomto technickém zhodnocení a odpisuje jej v souladu s účetními metodami.

•

V případě dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku v podílovém spoluvlastnictví odpisuje každý spoluvlastník svůj vlastnický podíl.

•

Odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru.

Tyto skutečnosti vyplývající z legislativy musí brát účetní jednotka v úvahu při volbě postupu a výpočtu účetních odpisů. Periodicitu odpisování si volí účetní jednotka na základě vlastního uvážení. Odpisy lze stanovit měsíčně, čtvrtletně, půlročně nebo i jednorázově v případě menší účetní jednotky. Zákon o účetnictví dává účetní jednotce do jisté míry volnost při stanovení účetních odpisů. Není však možné dát účetní jednotce naprostou svobodu, proto zákon o účetnictví stanoví povinnost sestavit odpisový plán, podle kterého se bude účetní jednotka řídit a který pro ni bude závazný. Problematika daňových odpisů je upravena v zákoně o daních z příjmů, který přesně stanoví jakým způsobem se má který majetek odpisovat, takže není nutné daňové odpisy v odpisovém plánu vymezit tak jako odpisy účetní. Odpisováním se rozumí postupné snižování hodnoty dlouhodobého majetku v průběhu jeho používání. Sazby účetních odpisů si účetní jednotka stanoví dle vlastního uvážení např. podle předpokládané doby použitelnosti majetku nebo podle očekávaného výkonu. U hmotného 36

majetku zákon o daních z příjmů stanoví tzv. daňové odpisy, neboli maximální možnou výši odpisů, kterou u jednotlivých druhů majetku může daňový poplatník promítnout do daňového základu. U nehmotného majetku jsou podle stejného právního předpisu daňově uznatelným nákladem odpisy u majetku, který je veden v účetnictví jako nehmotný majetek, pokud byl nabyt vkladem, úplatně, darem, přeměnou či zděděním či vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním, jehož vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč a doba použitelnosti delší než jeden rok či ke kterému má poplatník právo užívání. Odpisy majetku získaného na dobu určitou se stanoví jako podíl vstupní ceny a doby sjednané kupní smlouvou33. V prvním roce odpisování zatřídí účetní jednotka hmotný majetek do odpisových skupin a provádí rovnoměrné nebo zrychlené odpisování. Zatřídění majetku do odpisových skupin vychází z přílohy č. 1 zákona o daních z příjmů. Způsob odpisování stanoví pro každý nově pořízený majetek vlastník a nelze jej po celou dobu odpisování změnit. Majetek se odepisuje nejvýše do vstupní ceny nebo zvýšené vstupní ceny34. Maximální sazby pro rovnoměrné a zrychlené daňové odpisování stanoví zákon o daních z příjmů35. V případě rovnoměrného odpisování je odpis pro jednotlivé roky stanoven jako násobek vstupní ceny a procentní odpisové sazby. Při zrychleném odpisování se pro výpočet odpisů využívají koeficienty. V prvním roce se odpis stanoví jako podíl vstupní ceny a příslušného koeficientu. V dalších letech se odpis stanoví jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny majetku a rozdílu mezi příslušným koeficientem a počtem let, po která byl majetek již odpisován. Účetní jednotka může využít možnosti zvýšeného odpisu o 10 % v prvním roce odpisování, pokud je prvním vlastníkem hmotného majetku zatříděného podle zákona o daních z příjmů v odpisových skupinách 1 až 3, s výjimkou hmotného majetku, který je uveden v § 31 odst. 1 bod b) až c) téhož předpisu. Dále může účetní jednotka uplatnit odpis ve výši jedné poloviny ročního odpisu (vypočteného metodou rovnoměrného nebo zrychleného odpisování), to však za předpokladu, že splňuje podmínky vymezené v § 26 odst. 7 zákona o daních z příjmů. Pokud má účetní jednotka ve vlastnictví osobní automobily, musí se řídit ustanovením zákona o daních z příjmů, které nabylo účinnosti od 1.1.2005. Toto ustanovení zavádí horní hranici pro pořizovací cenu osobního automobilu, ze které lze uplatnit daňové odpisy. Pro účely

33

Kolektiv autorů, 2007 Kolektiv autorů, 2007 35 § 31 – 32 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů 34

37

tohoto zákona může být vstupní cena nebo zvýšená vstupní cena u osobního automobilu kategorie M1 maximálně 1 500 000 Kč36. 1.6.5.5 Technické zhodnocení Hmotný majetek Technickým zhodnocením se rozumí výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace hmotného majetku, kterými se vstupní cena tohoto majetku zvýšila ve zdaňovacím období o více než 40 000 Kč37. Pokud není technické zhodnocení samostatně odpisováno, zvyšuje vstupní a zůstatkovou cenu příslušného hmotného majetku. Při odpisování musí účetní jednotka používat speciální odpisové sazby stanovené zákonem o daních z příjmů. Nehmotný majetek Za technické zhodnocení se považují výdaje na ukončené rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti nehmotného majetku nebo zásahy, které mají za následek změnu účelu nehmotného majetku, pokud po ukončení jednotlivého nehmotného majetku převýší částku 40 000 Kč38. Pokud účetní jednotka provede technické zhodnocení na nehmotném majetku, pokračuje v odpisování nehmotného majetku tak, že k zůstatkové ceně daného odpisovaného majetku přičte hodnotu technického zhodnocení a získanou částku vydělí počtem zbývajících měsíců, po které se má příslušný majetek odpisovat. Technické zhodnocení ukončené na již odepsaném nehmotném majetku se odpisuje samostatně po dobu stanovenou jako minimální doba odpisování po technickém zhodnocení39.

36

§ 29 odst. 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů § 30 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů 38 § 32a odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů 39 § 32a odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů 37

38

2 ZÁKLADNÍ ÚDAJE O SPOLEČNOSTI KLETR, S. R. O.40

Společnost KLETR, s. r. o., byla založena jedním společníkem, panem Novákem, který je zároveň jednatelem společnosti. Do Obchodního rejstříku byla zapsána X. X. 2004. Vstupní základní kapitál činil 200 000 Kč, jeho výše se od založení společnosti až do současnosti nezměnila. Podle výpisu z Obchodního rejstříku jsou předmětem podnikání společnosti tyto činnosti: •

tesařství;

•

truhlářství;

•

přípravné práce pro stavby;

•

specializovaný maloobchod;

•

reklamní činnost a marketing.

Společnost zaměstnává v průměru 10 výkonných pracovníků a řadí se tak mezi malé podniky (přesněji mikropodniky). Zřizovat funkci „účetní“ bylo při založení účetní jednotky neefektivní, proto si společnost nechávala zpracovat účetnictví firmou EET, s.r.o., jejíž cenové požadavky byly přijatelnější než zaměstnat novou pracovnici. Firma EET, s.r.o. však plánuje nejpozději v roce 2008 ukončit činnost, společnost KLETR, s.r.o. se rozhodla situaci řešit přijetím nové pracovnice, která by měla na starost administrativu a vedení účetnictví. Nová pracovnice by měla převzít veškerou dokumentaci, která zahrnuje i vnitropodnikové směrnice. Podle informací, které mi společnosti poskytly, byly vypracovány pouze základní vnitropodnikové směrnice, a to se zaměřením na dlouhodobý majetek a inventarizaci. Byly sestaveny v roce 2004 a od té doby byly aktualizovány jen minimálně.

40

Společnost si nepřála být jmenována, obchodní jméno jsem tedy změnila a neuvádím zde ani přesný údaj o datu zápisu společnosti do Obchodního rejstříku.

39

3 ANALÝZA VNITROPODNIKOVÝCH SMĚRNIC SPOLEČNOSTI KLETR, S. R. O.

V této části práce využívám získané teoretické poznatky a aplikuji je při aktualizaci a tvorbě vnitropodnikových směrnic konkrétní účetní jednotky, kterou je v předchozím textu uvedená firma KLETR, společnost s ručením omezeným. Uvádím zde stávající znění jedné ze dvou vnitropodnikových směrnic, které účetní jednotka využívá. K této vnitropodnikové směrnici připojuji svůj komentář a návrhy na změny, které se promítnou do nově navržené vnitropodnikové směrnice. Součástí analýzy vnitropodnikových směrnic je návrh těch vnitropodnikových předpisů, které v účetní jednotce fyzicky neexistují a jsou z mého pohledu důležité pro bezproblémový chod a vymezení odpovědností. V současné době jsou v účetní jednotce k dispozici tyto vnitropodnikové směrnice: č. 1

Dlouhodobý majetek

č. 2

Inventarizace

Kromě výše uvedených existuje celá řada dalších oblastí, které by mohly být upraveny či zorganizovány prostřednictvím vnitropodnikových předpisů. Některé musí účetní jednotka sestavit, protože jí to ukládá legislativa. Jiné předpisy jsou čistě v kompetenci účetní jednotky. Patří mezi ně například vnitropodniková směrnice upravující používání firemním motorových vozidel nebo směrnice upravující pracovní cesty. Pokud pro ně účetní jednotka nemá náplň, pak je zbytečné se takovými předpisy zabývat. Pokud pro ně účetní jednotka náplň má, může se rozhodnout, zda předpis vydá nebo ne. Rozhodnutí závisí na rozsahu činnosti nebo využívání příslušného majetku, např. motorového vozidla. Je zbytečné sestavovat směrnici o používání osobních automobilů, pokud se v účetní jednotce nachází jedno auto, které využívá vlastník společnosti pouze k podnikatelským účelům. Na druhou stranu, pokud má účetní jednotka automobilů několik a využívá je většina pracovníků někdy i k soukromým účelům, je vhodné stanovit odpovědnost a případné sazby za používání vozidel k jiným než pracovním účelům. Jak vyplývá z předchozího textu kromě již existujících směrnic a směrnic mnou nově navržených by účetní jednotka mohla sestavit celou řadu dalších. V případě společnosti 40

KLETR, s. r. o. by přicházely v úvahu směrnice vymezující způsob evidence a účtování zásob, dále směrnice pro disponování s pokladní hotovostí, zásady pro tvorbu a používání opravných položek a jistě i některé další. Je také třeba uvést, že není nutné vytvářet směrnice tam, kde nejsou potřeba. Cílem systému vnitropodnikových směrnic je vymezit a tím zprůhlednit a zjednodušit postupy a metody využívané v účetní jednotce. Existence zbytečně rozsáhlého souboru předpisů by vedla spíše k opaku. Při sestavování vnitropodnikových směrnic by se tedy mělo postupovat věcně a účelově.

3.1 Směrnice „Systém zpracování účetnictví“ Směrnice by měla být závazným metodickým návodem k oběhu účetních záznamů, který směřuje ke správnému, úplnému, průkaznému, srozumitelnému, přehlednému vedení účetnictví a zaručuje trvalost účetních záznamů.

3.1.1 Stávající znění vnitropodnikové směrnice Vzhledem k tomu, že tato směrnice nebyla účetní jednotkou v minulých obdobích sestavována, mým cílem je předpis kompletně navrhnout na základě dostupných informací, které mi účetní jednotka za tímto účelem poskytla.

3.1.2 Komentář Písemnost je nutné v první řadě opatřit řádnou hlavičkou, která umožní jednoznačnou identifikaci účetní jednotky. Všechny další vnitropodnikové předpisy by měly být označovány stejným způsobem, což zaručuje spolu s vhodným číslováním přehlednost a zařaditelnost písemnosti do souboru ostatních vnitropodnikových předpisů. Pokud by směrnice nebyla hlavičkou vůbec označena nebo by označení bylo zpochybnitelné či matoucí, účetní jednotka by se zbytečně vystavovala nepříjemnostem např. při kontrole finančního úřadu. Hlavička by tedy měla být přesná, ale zároveň věcná. Jako součást hlavičky uvádím základní údaje o datu vydání (může být uvedeno i místo vydání), datu účinnosti, název písemnosti a název vnitropodnikové směrnice, který shrnuje obsaženou problematiku. Právní předpisy nestanoví závazné označení, zvolila jsem tedy jako 41

název písemnosti „Vnitropodniková směrnice společnosti č. …/200…“ a název vymezující její obsah „Systém zpracování účetnictví“. Dále v hlavičce uvádím jméno osoby (včetně podpisu), která směrnici schválila. Údaj by mohl být uveden v závěru směrnice, ale pro zachování přehlednosti uvádím všechny v hlavičce. V okamžiku, kdy je směrnice schválena příslušnou osobou (v tomto případě panem Novákem), stává se závaznou, jinými slovy přikazuje dodržování stanovených pravidel, postupů a metod. Pro případ nejasností by měla být v hlavičce předpisu uvedena osoba, která jej sestavila. Účetní jednotka si může nechat vypracovat soubor vnitropodnikových předpisů externí osobou nebo může pověřit vlastního pracovníka. Pokud se rozhodne pro druhou možnost, je vhodné ustanovit tohoto pracovníka odpovědným za stav směrnice po celou dobu její životnosti, aby se tak zajistila aktualizace předpisu v souladu se změnami v legislativě nebo v rámci účetní jednotky. V návrhu neuvádím jako součást směrnice rozdělovník, který by určil, kdo směrnici obdrží. Účetní jednotka vydává

vždy po jednom exempláři vnitropodnikové směrnice, který je

uložen v příručním archivu a samozřejmě na technických nosičích dat, rozdělovník není zapotřebí. V obsahu směrnice uvádím jako první legislativu, ze které jsem při sestavování směrnice vycházela a kterou by tedy účetní jednotka mohla využít v případě nejasností nebo potřeby dohledat podrobnosti. Za tímto účelem uvádím i základní pojmy vyskytující se v obsahu směrnice s odkazem na příslušné paragrafy. Dále ve směrnici vymezuji rozsah platnosti a odpovědností spolu s účelem směrnice. Podstatnou část informací tvoří obecné zásady pro vedení účetnictví vyplývající ze zákona o účetnictví. Účetní jednotka musí vést účetnictví tak, aby tyto zásady naplňovala i v případech, kdy jí tento zákon dává jistou volnost (např. účetní odpisy). Protože účetní jednotka využívá ke zpracování účetnictví speciální software, uvádím tuto informaci spolu s doporučením přiložit ke směrnici programovou dokumentaci pro případ obtíží nebo nutnosti něco vyhledat.

42

V závěru směrnice kladu důraz na správný způsob opravování účetních zápisů. Špatná oprava by mohla vést k např. k nesrozumitelnosti účetního zápisu, což odporuje ustanovení zákona o účetnictví.

3.1.3 Návrh na novou směrnici Schéma č. 3 Záhlaví vnitropodnikové směrnice

Typ předpisu: Název: Datum vystavení: Vypracoval: Schválil: Účinnost od:

KLETR, s. r. o., Brno Vnitropodniková směrnice společnosti č. …/200… Systém zpracování účetnictví

Pramen: vlastní konstrukce A. Legislativa •

zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen ZoÚ);

•

vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví;

•

České účetní standardy (dále jen ČÚS). B. Důležité pojmy

Schéma č. 4 Odkazy na významné pojmy v legislativě Termín Směrná účtová osnova Účetní záznam Průkaznost účetního záznamu Účetní zápis Účetní doklad a jeho náležitosti Opravy Účty a zásady účtování na nich

Paragraf § 46 § 14 §4 § 33 § 33a § 12 § 11 § 35 č. 001

Pramen: vlastní konstrukce

43

Předpis Vyhláška č. 500/2002 Sb., + příloha č. 4 ZoÚ ZoÚ ZoÚ ZoÚ ZoÚ ZoÚ ČÚS

C. Účel, rozsah platnosti a odpovědnosti Účelem této směrnice je popis systému zpracování účetnictví. Ustanovení tohoto předpisu jsou platná pro všechny pracovníky účetní jednotky. Účetní jednotka účtuje ode dne svého zápisu do Obchodního rejstříku – X. X. 2004 – v soustavě podvojného účetnictví v souladu s platnými právními předpisy. D. Obecné zásady (§ 2 - § 8 ZoÚ) Účetní jednotka v účetnictví zachycuje stav a pohyb majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále náklady a výnosy a výsledek hospodaření. O skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví, se účtuje do období, s nímž časově a věcně souvisejí. Pokud není možné tuto zásadu dodržet, pak o se skutečnosti účtuje v účetním období, ve kterém byla zjištěna. Účetní období se shoduje s kalendářním rokem. Účetní jednotka je povinna dodržovat při vedení účetnictví směrnou účtovou osnovu, účetní metody, uspořádání a označování položek účetní závěrky a její obsahové vymezení. Účetní jednotka je povinna vést účetnictví za účetní jednotku jako celek. Účetní jednotka je povinna vést účetnictví jako soustavu účetních záznamů, přitom využívá technických prostředků, nosičů informací a programového vybavení. Účetní jednotka je povinna každou skutečnost týkající se vedení účetnictví zaznamenávat výhradně jen účetními záznamy. Jednotlivé účetní záznamy mohou být seskupovány do souhrnných účetních záznamů; takovými účetními záznamy jsou zejména účetní doklady, účetní zápisy, účetní knihy, odpisový plán, inventurní soupisy, účtový rozvrh, účetní závěrka a výroční zpráva. Účetní jednotka je povinna vést účetnictví v peněžních jednotkách české měny, v případech stanovených v § 4 odst. 12 ZoÚ má povinnost použít i cizí měnu. Účetní jednotka je povinna vést účetnictví v českém jazyce. Účetní doklady mohou být vystaveny v cizím jazyce, pokud je splněna podmínka srozumitelnosti podle § 8 odst. 5 ZoÚ. 44

Účetní jednotka je povinna v příslušném účetním období použít účetní metody podle § 4 odst. 8 ZoÚ ve znění platném na jeho počátku. Účetní jednotka je povinna zachycovat skutečnosti, které jsou předmětem účetnictví (dále jen účetní případy) účetními doklady. Účetní jednotka je povinna zaznamenat účetní případy v účetních knihách pouze na základě účetních dokladů. Účetní jednotka je povinna inventarizovat majetek a závazky podle § 29 a 30 ZoÚ. Účetní jednotka je povinna sestavovat účetní závěrku podle § 18 ZoÚ jako řádnou, popřípadě mimořádnou nebo mezitimní. Účetní jednotka je povinna vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. Zobrazení je věrné, jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je přitom zobrazen v souladu s účetními metodami, jejichž použití účetní jednotce ukládá ZoÚ. Zobrazení je poctivé, jsou-li při něm použity účetní metody způsobem vedoucím k dosažení věrnosti. Účetní jednotka je povinna požít účetní metody způsobem, který vychází z předpokladu, že bude nepřetržitě pokračovat ve své činnosti. V případě, že má účetní jednotka informaci o tom, že u ní nastává skutečnost, která by ji omezovala nebo jí zabraňovala pokračovat v činnosti, je povinna postupovat v souladu s ustanovením § 3 odst. 3 ZoÚ. Uspořádání a označování položek rozvahy a výkazu zisku a ztráty a jejich obsahové vymezení a způsoby oceňování použité v jednom účetním období nesmí účetní jednotka změnit v následujícím účetním období. Ke změnám může dojít pouze v případech uvedených v § 7 odst. 4 ZoÚ. Účetní jednotka je povinna v příloze účetní závěrky vždy uvést informaci o použitých účetních metodách, popřípadě odchylkách od těchto metod s jejich řádným odůvodněním a s uvedením jejich vlivu na majetek a závazky, finanční situaci a výsledek hospodaření účetní jednotky.

45

Účetní jednotka je povinna účtovat o aktivech a pasivech, jakož i o finančních prostředcích státního rozpočtu a finančních prostředcích rozpočtů územních samosprávných celků, nákladech a výnosech v účetních knihách a zobrazovat je v účetní závěrce samostatně bez jejich vzájemného zúčtování. Účetní jednotka je povinna vést účetnictví správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů v souladu s ustanoveními § 8 ZoÚ. E. Používaný software Účetní jednotka vede účetnictví na počítači, v účetním programu ADM win. Programová dokumentace je součástí přílohy této směrnice41. F. Účetní knihy a evidence, výstupy sestav Skutečnosti, které jsou předmětem účetnictví, musí být doloženy účetními doklady. Účetními doklady se prokazují účetní zápisy v účetních knihách. Účetní zápisy o účetních případech se provádí srozumitelně, jasně, přehledně, způsobem zajišťujícím jejich trvanlivost, a to v českém jazyce. Zápisy jsou uspořádány tak, aby bylo podle nich možné ověřit zaúčtování všech účetních případů v příslušném účetním období a současně tak, aby se předešlo možnosti neoprávněného zásahu do nich. V účetní jednotce se k evidenci účetních dokladů využívají tyto účetní knihy a evidence v elektronické podobě: •

účetní deník,

•

hlavní kniha;

•

kniha pohledávek;

•

kniha závazků;

•

evidence dlouhodobého hmotného majetku;

•

evidence dlouhodobého nehmotného majetku;

•

evidence krátkodobého hmotného a nehmotného majetku;

•

skladová evidence;

41

Programová dokumentace není součástí této práce, k existující vnitropodnikové směrnici by však přiložena být měla.

46

•

pokladní kniha;

•

bankovní kniha.

Základní výstupy sestav: •

účetní deník;

•

obratová předvaha;

•

hlavní kniha;

•

účtový rozvrh;

•

obratová předvaha;

•

sestava DPH;

•

mzdové sestavy;

•

rozvaha;

•

výkaz zisků a ztrát;

•

výkaz o peněžních tocích;

•

sestava dlouhodobého majetku;

•

sestava krátkodobého majetku. G. Účtový rozvrh

Účetní jednotka stanoví účtový rozvrh podle směrné účtové osnovy uvedené v příloze vyhlášky č. 500/2002 Sb. Účtový rozvrh sestává ze syntetických účtů seskupených do účtových tříd. Pro podrobnější členění v rámci jednotlivých syntetických účtů jsou stanoveny analytické účty, pro které má účetní jednotka náplň. H. Opravy účetních zápisů Opravy nesmějí vést k neúplnosti, neprůkaznosti, nesprávnosti a nesrozumitelnosti účetnictví. Ruční opravy dokladů se provádí přeškrtnutím špatného zápisu jednou čarou a současným nadepsáním správného zápisu. Osoba, která je za opravu odpovědná, připojí podpisový záznam a zachytí okamžik, ke kterému byla oprava provedena.

47

Opravy zápisů v účetních knihách se provádí vystavením opravného dokladu, kterým se stornuje chybný zápis a současně se uvede zápis správný. Osoba, která je za opravu odpovědná, připojí podpisový záznam a zachytí okamžik, ke kterému byla oprava provedena.

3.2 Směrnice „Oběh účetních dokladů“ Obecně lze říct, že tato směrnice patří k těm nejobtížněji sestavitelným, ale současně vypovídá o „firemní kultuře“ v účetnictví.

3.2.1 Stávající znění vnitropodnikové směrnice Účetní jednotka dosud nepovažovala za nezbytné směrnici sestavovat. Nezřídka se tak stávalo, že se objevil účetní doklad patřící do účetního období, které již bylo uzavřené. Vhodným vymezením odpovědností a systému oběhu účetních dokladů se takové situaci dá do jisté míry předejít. Vnitropodniková směrnice totiž může stanovit, jak a kdy se účetní doklady shromažďují. Současně je však nutné zajistit, aby o tomto ustanovení byli příslušní pracovníci informováni.

3.2.2 Komentář V první řadě je nutné směrnici opatřit stejnou hlavičkou jakou jsou označeny ostatní směrnice. Této problematice se věnuji v komentáři k vnitropodnikové směrnici „Systém zpracování účetnictví“. Součástí vnitropodnikových předpisů by měly být podpisové záznamy a vzory pracovníků podle odpovědností. Je možné sestavit samostatnou vnitropodnikovou směrnici, která by tyto informace obsahovala. Vzhledem k tomu, že účetní jednotka je malého rozsahu co do počtu společníků a pracovníků, považuji za zbytečné sestavovat speciální směrnici o podpisových vzorech. Podpisové vzory osob a vymezení odpovědností uvedu jako součást této směrnice „Oběh účetních dokladů“.

48



KLETR, s. r. o., Brno Vnitropodniková směrnice společnosti č. …/200… Oběh účetních dokladů

Pramen: vlastní konstrukce A. Legislativa •


•

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen ZDPH); B. Důležité pojmy

Schéma č. 6 Odkazy na významné pojmy v legislativě Termín Účetní záznam Průkaznost účetního záznamu Účetní zápis Účetní doklad a jeho náležitosti Náležitosti daňových dokladů Opravy

Paragraf §4 § 33 § 33a § 12 § 11 § 28 – 35 § 35

Předpis ZoÚ ZoÚ ZoÚ ZoÚ ZDPH ZoÚ

Pramen: vlastní konstrukce C. Účel, rozsah platnosti a odpovědnosti Směrnice je závazným metodickým návodem k oběhu účetních dokladů. Účelem je zajistit správnost, úplnost, průkaznost, srozumitelnost, přehlednost a trvalost účetních záznamů v účetní jednotce. Ustanovení tohoto předpisu jsou platná pro všechny pracovníky. Součástí směrnice jsou podpisové vzory osob podle vymezených odpovědností. D. Obecné zásady Podle ZoÚ musí být všechny skutečnosti, které jsou předmětem účetnictví doloženy účetními doklady. 49

E. Účetní doklad Účetní doklad je průkazný účetní záznam, který musí obsahovat předepsané náležitosti dle § 11 ZoÚ: •

označení účetního dokladu;

•

obsah účetního případu a jeho účastníky;

•

peněžní částku nebo informaci o ceně za měrnou jednotku a vyjádřené množství;

•

okamžik vyhotovení účetní dokladu;

•

okamžik uskutečnění účetního případu, není-li shodný s okamžikem vyhotovení;

•

podpisový záznam osoby odpovědné za účetní případ;

•

podpisový záznam osoby odpovědné za zaúčtování účetního případu.

Účetní doklad slouží současně jako daňový doklad, pokud obsahuje další náležitosti podle § 28 – 35 ZDPH. Účetní doklad se vystavuje po zjištění skutečnosti, která se jím dokládá, a to bez zbytečného odkladu. Není-li to možné, účtuje se o této skutečnosti do období, ve kterém se o ní účetní jednotka dověděla. Účetní doklad musí být čitelný a vyhotovený trvanlivým způsobem. Případné opravy musí být provedeny v souladu s ustanovením ZoÚ o úplnosti, průkaznosti a správnosti účetnictví a dále v souladu s ustanovením vnitropodnikové směrnice „Systém zpracování účetnictví“. F. Oběh účetních dokladů Oběh účetních dokladů zahrnuje: •

formální a věcné přezkoumání správnosti;

•

přípravu k zaúčtování (třídění, očíslování, evidence, účtovací předpis);

•

zaúčtování (účetní zápis v účetních knihách, poznámka o zaúčtování);

•

úschovu v příručním archivu a poté v archivu účetní jednotky;

•

skartaci.

50

G. Druhy používaných dokladů a jejich číslování •

faktury přijaté

•

faktury vystavené

•

výdajové pokladní doklady

•

příjmové pokladní doklady

•

bankovní výpisy

•

interní účetní doklady

•

opravné účetní doklady

•

inventární karty dlouhodobého majetku

•

inventární karty krátkodobého majetku H. Vymezení odpovědností

Osobou odpovědnou za účetní případ je osoba vystavující účetní doklad nebo schvalující účetní operaci. V případě dodavatelských faktur na částku vyšší než 50 000 Kč je osobou odpovědnou za účetní případ pan Novák, pokud se jedná o dodavatelské faktury znějící na částku do 50 000 Kč je osobou odpovědnou za účetní případ účetní. V případě ostatních účetních dokladů je osobou odpovědnou za účetní případ účetní. Tyto osoby provedou formální a věcné přezkoušení správnosti a doklad následně předají účetní (v případě pana Nováka). Ke konci účetního období a v případě nevyfakturovaných dodávek, se předkládají veškeré podklady (dodací listy, objednávky atd.) účetní. Po přezkoušení správnosti se účetní doklad opatří účtovacím předpisem. Účtovací předpis musí obsahovat účty, na kterých se o účetním dokladu účtuje, okamžik účetního případu a podpisový záznam účetní. Účtovací předpis se uvádí přímo na účetní doklad nebo na průvodku, která se tak stává nedílnou součástí účetního dokladu. Účtovací předpis je pojítkem mezi účetním dokladem a účetním zápisem v účetní knize. Osobou odpovědnou za přípravu k zaúčtování a samotné zaúčtování účetního případu a provedení účetního zápisu je účetní. Za úschovu a skartaci účetního dokladu v souladu s ustanoveními ZoÚ je odpovědná účetní. 51

I. Podpisové vzory Schéma č. 7 Vymezení odpovědností a podpisové vzory Jméno

Podpisový záznam

Osoby oprávněné jednat jménem firmy: Osoby oprávněné k disponování s bank. účty: Osoby odpovědné za účetní případy: Osoby odpovědné za náležitosti účetních a daňových dokladů: Osoby odpovědné za zaúčtování účetního případu: Osoby odpovědné za vydání vnitropodnikových směrnic:

Pramen: vlastní konstrukce

3.3 Směrnice „Účtový rozvrh“ Směrnice by se dala velmi jednoduše sestavit pomocí účetního programu, který účetní jednotka využívá. Stačilo by pouze vymazat účty, které jsou z hlediska činnosti účetní jednotky nepotřebné popř. stanovit některé nové. Účtový rozvrh, který účetní jednotka dosud používá, zahrnuje syntetické účty číslované a označované podle MF č. j. 281/89 759/2001 a postupů účtování pro podnikatele. Od 1. 1. 2004 toto opatření již není pro účetní jednotku závazné. Účetní jednotka má v současné době povinnost řídit se směrnou účtovou osnovou, která je stanovena vyhláškou č. 500/2002 Sb. V rámci této osnovy si sama volí syntetické i analytické účty, pro které má náplň. Není tedy již nutné dodržovat přesné názvy a číslování podle výše uvedeného opatření. Účetní jednotka tak má v účtovém rozvrhu zbytečné účty, jejichž existence je pouze matoucí a bez opodstatnění.

3.4 Směrnice „Dlouhodobý majetek a odpisový plán“ Účetní jednotka vychází ze směrnice sestavené v roce 2004 bez následných aktualizací. Mým úkolem v této části práce bude analyzovat současné znění předpisu, posoudit jeho relevantnost a navrhnout případné změny v souladu s platnými právními předpisy.

52

3.4.1 Stávající znění vnitropodnikové směrnice SMĚRNICE Č. 1 DLOUHODOBÝ MAJETEK VYMEZENÍ JEDNOTLIVÝCH KATEGORIÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU Dlouhodobý nehmotný majetek Základní pojmy vysvětlují Postupy dle platného znění (Čl.VIII) - účtová třída 0. Nehmotný majetek: 011 012 013 014 015

Zřizovací výdaje Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje Software Ocenitelná práva Goodwill

V účetní jednotce musí dlouhodobý nehmotný majetek splňovat tato kritéria: • jeho vstupní cena je vyšší než 60.000,- Kč • doba použitelnosti je delší než jeden rok; • je pořizován ⇒ úplatně, ⇒ vkladem, ⇒ darem ⇒ zděděním, ⇒ nebo vlastní činností za účelem obchodování s ním. Technické zhodnocení do stanovené částky je účtováno následovně: Účetní jednotka se rozhodla, že veškeré technické zhodnocení bude přiúčtováno ke vstupní ceně. Odpis tohoto technického zhodnocení se řídí dle Odpisového plánu. Příklad: FP Nákup softwaru BV Úhrada

013 321

321 221

Technické zhodnocení FP Update BV Úhrada ID Uvedení do provozu ID Oprávky ID Odpis roční/měsíční

041/… 321 013 073 551

321 221 041/… 013 073

Drobný dlouhodobý nehmotný majetek V účetní jednotce se stanovuje kategorie drobného dlouhodobého nehmotného majetku. Pod tímto druhem majetku rozumíme předměty z práv průmyslového vlastnictví, projekty a programové vybavení a jiné poskytované technické nebo jiné hospodářsky využitelné znalosti, jejichž ocenění je od 0 Kč do 60.000,-Kč a mají provozně technické funkce delší než jeden rok. 53

Dlouhodobý hmotný majetek Při vymezení dlouhodobého hmotného majetku účetní jednotka vychází ze ZDP a Postupů. Postupy v účtové třídě 0, Čl.I, odst. 4, dlouhodobý majetek. ZDP v §26, odst. 2, definuje pro účely zákona hmotný majetek, v §27 je stanoven hmotný majetek vyloučený z odpisování. Dlouhodobý hmotný majetek je pořizován: -

úplatně vkladem darem zděděním vlastní činností

• Nemovitosti budovy, domy a byty, nebotové prostory, stavby • Samostatná movitá věc splňující následující kritéria: jde o movitou věc se samostatným technicko ekonomickým určením jeho vstupní cena je vyšší než 40.000,- Kč. musí mít provozně-technické funkce delší než jeden rok. Soubory movitých věcí jsou definovány také v ZDP §26 odst. 2 písmeno f): - souborem movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením se rozumí dílčí část výrobního či jiného celku. Soubor movitých věcí je nutné evidovat zvlášť tak, aby byly zajištěny průkazné technické i hodnotové údaje o jednotlivých věcech zařazených do souboru (přírůstky, úbytky) včetně údajů o datu změny, rozsahu změny, vstupních cenách jednotlivých přírůstků nebo úbytků, celkové ceny souboru movitých věcí. Soubor movitých věcí se zařazuje do odpisové skupiny podle hlavního funkčního předmětu. - za samostatné movité věci se považují také výrobní zařízení, jakož i zařízení a předměty sloužící k provozování služeb (výkonů) a účelová zařízení a předměty, která s budovou nebo se stavbou netvoří jeden funkční celek, i když jsou s ní pevně spojeny. Reinvestice – nárok na odpočet ze vstupní ceny je možné u souboru movitých věcí uplatnit pouze ze jednotlivé věci zařazované do souboru. Jinými slovy, lze uplatnit pouze z majetku, kde tato věc sama o sobě splňuje kritéria dlouhodobého majetku. Neposuzuje se tedy soubor jako celek!!! Pokud dojde do tří let k vyřazení, o když soubor movitých věcí jako celek není vyřazován, je nutné odpočet vrátit. Rekonstrukce – podle ZDP se rekonstrukcí rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizace – podle ZDP se modernizací rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. Účetní jednotka se rozhodla, že za DHM bude považovat samostatné movité věci oceněné cenou nad 8 tis. bez DPH pokud jejich použitelnost bude delší jak jeden rok.

54

O tomto majetku se účtuje v účtové třídě 0 na následujících účtech. 021 Budovy, haly, stavby 022 Samostatné movité věci a soubory movitých věcí (dopravní prostředky)

Neodpisovaný dlouhodobý hmotný majetek se eviduje na analytických účtech: 031. Pozemky 032. Výtvarná díla a sbírky Technické zhodnocení do částky stanovené ZDP je účtováno následně: Účetní jednotka rozhodla, že veškeré technické zhodnocení bude přiúčtováno ke vstupní ceně. Odpis tohoto technického zhodnocení se řídí dle Odpisového plánu.

Příklad: Nákup samostatných mov.věcí

022/..

211/221

Technické zhodnocení

042/..

211/221

Uvedení do provozu

022/..

042/..

Oprávky

082/..

022/..

Odpis

551

082/..

- 022/..

- 082/..

Vyřazení Drobný dlouhodobý hmotný majetek

Jedná se o movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technickoekonomickým určením (viz. DHM), jejíchž doba použitelnosti je delší než jeden rok a ocenění je nižší než stanovená částka dle ZDP 40 000,-Kč. Jedná se o: ♦ Předměty z drahých kovů ♦ Věcí z finančního leasingu koupené nájemcem, popřípadě bezúplatně převzaté a oceněné reprodukční pořizovací cenou nižší než byla stanovená částka ♦ Další věci určené účetní jednotkou Drobný hmotný majetek Účetní jednotka se rozhodla, že drobný dlouhodobý majetek s dobou použitelnosti delší než 1 rok (dle charakteru) s cenou pořízení od 0 Kč do 8.000,-Kč bude účtován přímo do spotřeby. Patří sem např. drobné nářadí, varná konvice, běžné nástroje atd.) Technické zhodnocení do částky stanovené ZDP je účtováno následovně: Do výše ZDP je jednorázově zahrnováno do nákladů. Eviduje se také v podrozvahové evidenci.

55

POŘIZOVANÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU Dlouhodobý hmotný majetek se pořizuje: a) b) c) d) e) f) g)

koupí vytvořením vlastní činností nabytím práv k výsledkům duševní tvořivé činnosti bezúplatným nabytím – darováním vkladem dlouhodobého majetku od jiné osoby převodem podle právních předpisů přeřazením z osobního užívání do podnikání

Dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek se pořizuje v návaznosti na požadavky pana Nováka. V době předání příslušného dlouhodobého (ne)hmotného majetku do užívání vystaví účetní Zápis o převzetí dlouhodobého majetku. Převzetí dlouhodobého majetku se potvrzuje na Zápisu. Zápis o převzetí dlouhodobého majetku může být uvedenými pracovníky podepsán až po uvedení daného majetku do užívání (splnění všech technických a provozních podmínek). Technickou funkčnost potvrzuje pan Jarý. Zápis o převzetí dlouhodobého majetku slouží jako doklad pro zatřídění dlouhodobého hmotného (nehmotného) majetku do příslušné odpisové skupiny - pro daňové odpisy, měsíční účetní odpisy se vypočítávají na základě doby použitelnosti. Byla stanovena doba upotřebitelnosti u dlouhodobého majetku v souladu s § 30 odst. 1 ZDP. V případě, že doba upotřebitelnosti se výrazně odlišuje od doby uvedené v § 30 odst. 1 ZDP, určí účetní individuální dobu odpisování daného majetku. Tato nově stanovená doba odpisu se uvede do Zápisu. Po obdržení potvrzeného Zápisu provede pracovník účtárny zaúčtování na příslušné účty dle Postupů. Příklad: Faktura přijatá na nákup dlouhodobého majetku se zaeviduje jako každá jiná faktura. Než se faktura ukončí, tak se klikne na dlouhodobý majetek a vyplní se karta. Nejprve se vybere kategorie majetku (např. zda je majetek hmotný, nehmotný, drobný hmotný, drobný nehmotný), pak se napíše inventární číslo, název majetku, cena a DPH, ostatní údaje o majetku se doplňují v příslušné evidenci majetku. Pak se faktura ukončí. Pak se vybere majetek (podle kategorie) a doplní se zbytek údajů. Jednou za rok nebo měsíčně se zaúčtují odpisy. (Majetek – zaúčtování účetních odpisů). VYŘAZOVÁNÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU Dlouhodobý majetek se vyřazuje: a) b) c) d) e)

prodejem likvidací (vyřazením) bezúplatným převodem (darováním) v důsledku škody nebo manka přeřazením z podnikání do osobního užívání

56

Účetním dokladem pro účtování vyřazení dlouhodobého majetku je zápis (protokol) o vyřazení. K likvidaci dlouhodobého majetku dochází v důsledku jeho úplného opotřebení nebo z přílišné technické zaostalosti. Při likvidaci zcela odepsaného dlouhodobého majetku dosáhly oprávky ceny, v níž byl evidován na příslušném majetkovém účtu. Vyřazení se provede jediným zápisem, jímž se převedou oprávky ve prospěch majetkového účtu (07./01.)(08./02.). Vyřazení odpisovaného dlouhodobého majetku, který ke dni vyřazení není plně odepsán, se uskuteční ve dvou fázích: a) doúčtování zůstatkové ceny (rozdíl mezi cenou, v níž byl majetek oceněn v účetnictví a dosavadními oprávkami) na souvztažný účet odpovídající účelu vyřazení b) úbytek na majetkovým účtu MD D ID na zůstatkovou cenu 5.. 07. (08.) ID na převod oprávek 07. (08.) 01. (02.) Při časté likvidaci jednotlivého dlouhodobého hmotného majetku trvalým vyřazením věci, aniž by se majetek znehodnotil nebo ztratil způsobilost užívání, a vyřazená věc byla součástí ocenění majetku a po vyřazení má povahu samostatné movitě věci, ocenění majetku se sníží o pořizovací cenu vyřazené věci. Míra odepsanosti vyřazené věci je shodná s mírou odepsanosti původního majetku. Obdobně se postupuje v případě dlouhodobého nehmotného majetku. Pan Novák sleduje, který majetek je přebytečný či nevyužitelný. V případě neupotřebitelnosti předá návrh na vyřazení majetku do účtárny Po prověření (projednání) se pan Novák rozhodne o případném prodeji či šrotaci. V případě schválené šrotace účtárna vystaví Návratku - šrotaci vyřazeného majetku. Za likvidaci daného majetku zodpovídá pan Kolář. Dřevěný materiál se likviduje, kovový materiál se odprodá na šrot, ostatní materiál se likviduje prostřednictvím komunálních odpadů. Likvidaci výpočetní a kancelářské techniky zajišťuje také pan Kolář. Po fyzické likvidaci majetku pan Kolář potvrzuje Návratku-šrotaci vyřazeného majetku, tuto předá do účtárny, kde slouží jako podklad pro vyřazení daného majetku z účetní evidence. V případě odprodeje majetku, sepisuje účtárna na základě ocenění znalce kupní smlouvu. Oboustranně podepsané kupní smlouvy se vracejí do účtárny, kde slouží jako podklad pro zaúčtování vyřazení majetku z účetní evidence. Zůstatková cena odpisovaného dlouhodobého hmotného majetku a vstupní cena neodpisovaného dlouhodobého hmotného majetku se vyúčtuje na vrub účtu: Prodej -

541 Zůstatková cena dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku.

Likvidace -

551. Odpisy DNM a DHM

Manka a škody -

549. Manka a škody 57

582. Manka a škody na dlouhodobém hmotném a nehmotném majetku Darování -

543. Dary 543. Zůstatková cena darovaného dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku

Z důvodu vyšší moci -582. Manka a škody ze živelných pohrom. Vyřazení dlouhodobého majetku, který se neodpisuje, se účtuje jen z majetkového účtu na příslušný účet odpovídající účelu vyřazení. V případě zmaření nedokončeného dlouhodobého majetku se náklady dle charakteru zmaření účtují na vrub účtu 549.xxx Manka a škody, případně 582.xxx Manka a škody na dlouhodobém hmotném a nehmotném majetku nebo 588.xxx Zmařený dlouhodobý majetek. Poškození, znehodnocení Ztráty zaviněné poškozením nebo jiné zaviněné znehodnocení dává pan Novák na vědomí účtárně. Sdělení je podkladem pro škodní protokol, který vystaví účetní. Škodní protokol slouží jako podklad pro zúčtování vyřazení majetku z účetní evidence.

3.4.2 Komentář Směrnice je opatřena hlavičkou, kde je uvedena obchodní firma. Hned za ní následuje nadpis vnitropodnikové směrnice „Směrnice č. 1, Dlouhodobý majetek“. Z hlavičky, názvu ani obsahu celé směrnice není jasné, kdy byla směrnice sestavena, ani kdo ji sestavil. Chybí také označení období, ke kterému se vnitropodniková směrnice vztahuje, a aktualizace právních předpisů, ze kterých vychází. Směrnice tak v některých místech odkazuje na paragrafy, jejichž obsah byl změněn nebo zrušen. V oblasti daní a účetnictví dochází k častým úpravám nebo změnám právních norem. Účetní jednotka by je měla zaznamenat a vnitropodnikové směrnice podle nich aktualizovat. Ve směrnici jsou používány důležité pojmy, některé jsou však uvedeny bez bližšího vysvětlení nebo alespoň odkazu na příslušnou právní normu. Zejména „technické zhodnocení“ hmotného a nehmotného majetku, které je definováno zákonem o daních z příjmů, považuji za důležité vysvětlit. Také by neměla chybět informace o tom, co se za technické zhodnocení nepovažuje a jakým způsobem se o něm účtuje v případě, že jeho ocenění nepřesahuje částku stanovenou zákonem o daních z příjmů. Samotná částka také není uvedena. 58

Společnost eviduje drobný dlouhodobý majetek prostřednictvím analytiky k příslušným syntetickým účtům, ve směrnici tato informace chybí. Definice souborů movitých věcí se odkazuje na § 26 zákona o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Jelikož byl zákon novelizován, tento odkaz je neplatný. Nárok na reinvestiční odpočet byl počínaje rokem 2005 zrušen zákonem č. 669/2004 Sb. V případě, že je účetní jednotka prvním vlastníkem hmotného majetku zatříděného v odpisových skupinách 1 až 3, může využít možnosti zvýšení rovnoměrných daňových odpisů v prvním roce odpisování podle tabulky uvedené v § 31 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů. V případě zrychlených daňových odpisů lze možnosti zvýšení odpisů v prvním roce také. V 1. roce odpisování by zvýšila daňový odpis vypočtený podle stanoveného vzorce o 10 %. Zvýšení odpisů v prvním roce odpisování o 20 % nebo 15 % účetní jednotka využít nemůže, protože nesplňuje podmínku činnosti s převážně zemědělskou a lesní výrobou ani není vlastníkem zařízení pro čištění a úpravu vod. Odpisový plán netvoří samostatnou kapitolu směrnice a neexistuje ani v žádné jiné podobě, přestože na něj účetní jednotka ve směrnici odkazuje. Směrnice stanoví, jak postupovat v případě účtování odpisů, blíže však nespecifikuje, jaké metody pro výpočet odpisů využívá.

59



KLETR, s. r. o., Brno Vnitropodniková směrnice společnosti č. …/200… Dlouhodobý majetek a odpisový plán

Pramen: vlastní konstrukce A. Legislativa: •


•

vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví;

•

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen ZDP);

•

české účetní standardy č. 013 a č. 014. B. Důležité pojmy

Schéma č. 9 Odkazy na významné pojmy v legislativě Termín Vstupní cena Technické zhodnocení hmotného majetku Technické zhodnocení nehmotného majetku Pořizovací cena Reprodukční pořizovací cena Vlastní náklady

Paragraf § 29 § 29 § 32a § 25 odst. 4 § 25 odst. 4 § 25 odst. 4 3.3

Předpis ZDP ZDP ZDP ZoÚ ZoÚ ZoÚ ČÚS č. 013

Pramen: vlastní konstrukce C. Účel, rozsah platnosti a odpovědnosti Tato směrnice vymezuje základní pojmy a stanovuje způsoby pořizování, zařazování, oceňování, evidence, vyřazování a odpisování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku.

60

Ustanovení tohoto předpisu jsou platná pro všechny pracovníky v rámci účetní jednotky, kteří přijdou při výkonu své pracovní činnosti do styku s prvotními účetními doklady týkajícími se dlouhodobého majetku. Za správnou evidenci, zařazení, zatřídění do odpisových skupin, vyřazení, odpisy dlouhodobého majetku odpovídá účetní. Odpisy dlouhodobého majetku do konce roku 2007 se řídí směrnicí platnou do konce roku 2007. D. Kategorie dlouhodobého majetku Účetní jednotka účtuje o dlouhodobém majetku v účtové třídě 0. Rozlišuje tyto kategorie dlouhodobého majetku: •

dlouhodobý nehmotný majetek (DNM);

•

drobný dlouhodobý nehmotný majetek (DDNM);

•

dlouhodobý hmotný majetek (DHM);

•

drobný dlouhodobý hmotný majetek (DDHM);

•

drobný hmotný majetek (DrHM); E. Dlouhodobý nehmotný majetek

Účetní jednotka stanovila, že dlouhodobým nehmotným majetkem je majetek, jehož ocenění je vyšší než 60 000 Kč a doba použitelnosti je delší než 1 rok. Účtuje se o něm na těchto účtech: 011

Zřizovací výdaje

012

Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje

013

Software

014

Ocenitelná práva

015

Goodwill

61

Drobný dlouhodobý nehmotný majetek O nehmotném majetku, jehož ocenění nepřevyšuje částku 60 000 Kč a má provozně technické funkce delší než jeden rok, se účtuje jako o drobném dlouhodobém nehmotném majetku. Jedná se o předměty průmyslového a obdobného vlastnictví, projekty a programové vybavení a jiné poskytované technické nebo jiné hospodářsky využitelné znalosti. Majetek je evidován samostatně na analytických účtech výše uvedených syntetických účtů (např. 011.xxx). Technické zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku Účetní jednotka rozhodla, že technické zhodnocení bez ohledu na výši jeho ocenění zvyšuje vstupní cenu daného majetku. Odpisy se účtují na příslušný analytický účet syntetického účtu 551 – odpisy DNM a DHM oproti příslušnému účtu oprávek. F. Dlouhodobý hmotný majetek Účetní jednotka stanovila, že dlouhodobým hmotným majetkem je majetek, jehož ocenění je vyšší než 40 000 Kč a doba použitelnosti je delší než jeden rok. Toto ustanovení se nevztahuje na majetek, který je podle § 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb., zařazen do kategorie dlouhodobého hmotného majetku bez ohledu na výši ocenění (stavby, předměty z drahých kovů atd.) O dlouhodobém hmotném majetku se účtuje na těchto účtech: 021

Budovy, haly a stavby

022

Samostatné movité věci a soubory movitých věcí

031

Pozemky

032

Výtvarná díla a sbírky

Samostatné movité věci oceněné částkou 8 000 Kč a vyšší jsou považovány za dlouhodobý hmotný majetek, pokud je doba jejich použitelnosti delší než jeden rok. Drobný dlouhodobý hmotný majetek Drobným dlouhodobým hmotným majetkem jsou movité věci popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž doba použitelnosti je delší než jeden rok a ocenění je nižší než 40 000 Kč. Jedná se o: 62

•

předměty z drahých kovů;

•

věci z finančního leasingu koupené nájemcem, popřípadě bezúplatně převzaté a oceněné reprodukční pořizovací cenou nižší než byla stanovená částka;

•

další věci určené účetní jednotkou.

Drobný dlouhodobý hmotný majetek je evidován samostatně na analytických účtech výše uvedených syntetických účtů (např. 032.xxx) Drobný hmotný majetek Účetní jednotka rozhodla, že drobným hmotným majetkem je majetek s dobou použitelnosti delší než jeden rok, oceněný částkou 0 až 8 000 Kč. Tento majetek bude účtován přímo do spotřeby. Jedná se zejména o nářadí, běžné nástroje a další drobné vybavení. Technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku Technické zhodnocení do výše 40 000 Kč se jednorázově zahrnuje do nákladů. Technické zhodnocení oceněné částkou přesahující 40 000 Kč zvyšuje vstupní cenu zhodnocovaného majetku. Odpisy se účtují na příslušný analytický účet syntetického účtu 551 – odpisy DNM a DHM oproti příslušnému účtu oprávek. G. Pořizování a evidence dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek se pořizuje v návaznosti na požadavky pana Nováka: •

koupí;

•

darem;

•

vytvořením vlastní činností;

•

převodem do podniku z osobního vlastnictví společníka.

O pořízení dlouhodobého majetku se účtuje na účtech 041.xxx Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek a 042.xxx Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek oproti příslušným účtům dle způsobu pořízení.

63

V době předání příslušného dlouhodobého majetku do užívání vystaví účetní Zápis o převzetí dlouhodobého majetku, na kterém se potvrdí zařazení daného majetku do užívání. Zápis o převzetí dlouhodobého majetku může být podepsán pracovníky až po uvedení daného majetku do užívání (splnění všech technických a provozních podmínek). Technickou funkčnost potvrzuje pan Jarý. Zápis o převzetí dlouhodobého majetku slouží jako doklad pro zatřídění dlouhodobého majetku do příslušné odpisové skupiny za účelem stanovení daňových odpisů. Účetní odpisy se stanoví měsíčně na základě doby použitelnosti. Účetní jednotka stanovila dobu použitelnosti u dlouhodobého majetku v souladu s § 30 odst. 1 ZDP. Pokud by se doba upotřebitelnosti výrazně odlišovala od doby uvedené v tomto paragrafu, určí účetní individuální dobu účetního odpisování majetku. Takto stanovená doba odpisování se uvede do Zápisu o převzetí dlouhodobého majetku. Po obdržení potvrzeného Zápisu o převzetí provede účetní zaúčtování na příslušné účty a provede zápis do inventární karty majetku. H. Oceňování majetku Dlouhodobý majetek se v souladu s ustanoveními zákona o účetnictví, oceňuje buď pořizovací cenou nebo reprodukční pořizovací cenou a v případě vytvoření vlastní činností vlastními náklady. Pořizovací cenou je cena, za kterou byl majetek pořízen a náklady s jeho pořízením související. Reprodukční pořizovací cenou je cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje. Vlastními náklady jsou přímé náklady vynaložené na výrobu nebo jinou činnost a nepřímé náklady, které se vztahují k výrobě nebo jiné činnosti. I. Odpisový plán Účetní odpisy hmotného a nehmotného majetku se stanoví podle doby použitelnosti majetku. Doba použitelnosti majetku se stanoví v souladu s dobou odpisování pro jednotlivé odpisové skupiny, která je uvedena v § 30 ZDP. Odpisy se staví pro každý předmět samostatně, vždy při zařazení do užívání. Evidence účetních i daňových odpisů je vedena na inventárních kartách. 64

Odpisy drobného dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku se provádí jednorázově, stejně tak odpisy drobného hmotného majetku. Dlouhodobý nehmotný majetek

551.001

Odpisy DNM

Drobný dlouhodobý nehmotný majetek

551.003

Odpisy DDNM

Dlouhodobý hmotný majetek

551.002

Odpisy DHM

Drobný dlouhodobý hmotný majetek

551.002

Odpisy DDHM

Drobný hmotný majetek

501.100

Jednorázový odpis DrHM

Odpisy jsou účtovány na nákladový účet oproti příslušnému účtu oprávek. Odpisování hmotného a nehmotného majetku Hmotným majetkem se pro účely stanovení odpisů rozumí zejména: a) samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč a mají provozně technické funkce delší než jeden rok; b) budovy, domy a byty. V prvním roce odpisování se HMOTNÝ majetek zařazuje do příslušné odpisové skupiny podle přílohy č. 1 k ZDP: Tabulka č. 1 Odpisové skupiny Odpisová skupina 1 1a 2 3 4 5 6

Doba odpisování 3 roky 4 roky 5 let 10 let 20 let 30 let 50 let

Pramen: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Zařazení do odpisové skupiny určuje dobu daňového i účetního odpisování v souladu s ustanovením § 30 ZDP. Pokud se doba použitelnosti majetku výrazně liší od doby stanovené 65

v tomto paragrafu, stanoví účetní jednotka dobu pro účetní odpisování odlišně tak, aby co nejvěrněji zachycovalo skutečné opotřebení daného majetku v čase. Účetní odpisy hmotného majetku se stanoví měsíčně na základě doby použitelnosti jako podíl vstupní ceny majetku a doby odpisování v měsících. Daňový odpis hmotného majetku se stanoví ze vstupní ceny pomocí ročních odpisových sazeb uvedených v § 31 ZDP v případě rovnoměrného odpisování nebo koeficientů uvedených v § 32 ZDP v případě zrychleného odpisování. Při rovnoměrném odpisování jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto maximální roční odpisové sazby: Tabulka č. 2 Roční odpisové sazby pro rovnoměrné odpisování Odpisová skupina 1 1a 2 3 4 5 6

V prvním roce odpisování 20 14,2 11 5,5 2,15 1,4 1,02

V dalších letech odpisování 40 28,6 22,25 10,5 5,15 3,4 2,02

Pro zvýšenou vstupní cenu 33,3 25 20 10 5 3,4 2

Pramen: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 10% činí: Tabulka č. 3 Roční odpisové sazby při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování Odpisová skupina 1 1a 2 3

V prvním roce odpisování 30 24,1 21 15,4

V dalších letech odpisování 35 25,3 19,75 9,4

Pro zvýšenou vstupní cenu 33,3 25 20 10

Pramen: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Rovnoměrný odpis se stanoví za dané zdaňovací období ve výši jedné setiny součinu jeho vstupní ceny s přiřazené roční odpisové sazby.

66

Při zrychleném odpisování jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto koeficienty: Tabulka č. 4 Koeficienty pro zrychlené odpisování Odpisová skupina 1 1a 2 3 4 5 6

Koeficient pro zrychlené odpisování Pro zvýšenou V prvním roce V dalších letech zůstatkovou odpisování odpisování cenu 3 4 3 4 5 4 5 6 5 10 11 10 20 21 20 30 31 30 50 51 50

Pramen: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Zrychlený odpis se v prvním roce stanoví jako podíl jeho vstupní ceny a přiřazeného koeficientu pro zrychlené odpisování; pokud je účetní jednotka prvním vlastníkem může tento odpis zvýšit o 10 % vstupní ceny hmotného majetku zatříděného v odpisových skupinách 1 až 3. V dalších letech se odpis stanoví jako podíl dvojnásobku jeho zůstatkové ceny a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem pro zrychlené odpisování a počtem let, po které byl již odpisován. Nehmotným majetkem se pro účely stanovení odpisů rozumí zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a jiný majetek, který je vedený v účetnictví jako nehmotný majetek podle ZoÚ, pokud: a) byl nabyt úplatně, vkladem společníka nebo tichého společníka, přeměnou, darováním nebo zděděním, nebo vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování a b) vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč a c) doba použitelnosti je delší než jeden rok. Účetní odpisy nehmotného majetku se rovnají daňovým. U nehmotného majetku, ke kterému má poplatník právo užívání na dobu určitou, se roční odpis stanoví jako podíl vstupní ceny a doby sjednané smlouvou. V ostatních případech se nehmotný majetek odpisuje rovnoměrně bez přerušení v souladu s § 32a odst. 4 ZDP.

67

J. Vyřazování dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek se vyřazuje: •

prodejem;

•

likvidací (vyřazením);

•

bezúplatným převodem (darováním);

•

vkladem dlouhodobého majetku do jiné obchodní společnosti či družstva;

•

převodem na základě právních předpisů;

•

v důsledku škody nebo manka;

•

přeřazením z podnikání do osobního užívání.

Účetním dokladem pro účtování vyřazení dlouhodobého majetku je zápis (protokol) o vyřazení. K likvidaci dlouhodobého majetku dochází v důsledku jeho úplného opotřebení nebo z přílišné technické zaostalosti. Při likvidaci zcela odepsaného dlouhodobého majetku dosáhly oprávky ceny, v níž byl evidován na příslušném majetkovém účtu. Vyřazení se provede jediným zápisem, jímž se převedou oprávky ve prospěch majetkového účtu (07./01.)(08./02.). Vyřazení odpisovaného dlouhodobého majetku, který ke dni vyřazení není plně odepsán, se uskuteční ve dvou fázích: •

doúčtování zůstatkové ceny na souvztažný účet odpovídající účelu vyřazení

•

úbytek na majetkovým účtu

5../07. (08.)

07. (08.)/01. (02.)

Při časté likvidaci jednotlivého dlouhodobého hmotného majetku trvalým vyřazením věci, aniž by se majetek znehodnotil nebo ztratil způsobilost užívání, a vyřazená věc byla součástí ocenění majetku a po vyřazení má povahu samostatné movité věci, ocenění majetku se sníží o pořizovací cenu vyřazené věci. Míra odepsanosti vyřazené věci je shodná s mírou odepsanosti původního majetku. Obdobně se postupuje v případě dlouhodobého nehmotného majetku.

68

K. Likvidace majetku Pan Novák má povinnost sledovat, který majetek je přebytečný či nevyužitelný. V případě neupotřebitelnosti předá návrh na vyřazení majetku do účtárny. Po prověření pan Novák rozhodne o případném prodeji či šrotaci. Za likvidaci daného majetku zodpovídá pan Kolář. Dřevěný materiál se likviduje, kovový materiál se odprodá na šrot, ostatní materiál se likviduje prostřednictvím komunálních odpadů. Likvidaci výpočetní a kancelářské techniky zajišťuje také pan Kolář. Po fyzické likvidaci majetku pan Kolář potvrzuje Návratku-šrotaci vyřazeného majetku, tuto předá do účtárny, kde slouží jako podklad pro vyřazení daného majetku z účetní evidence. V případě odprodeje majetku, sepisuje účtárna na základě ocenění znalce kupní smlouvu. Oboustranně podepsané kupní smlouvy se vracejí do účtárny, kde slouží jako podklad pro zaúčtování vyřazení majetku z účetní evidence. Zůstatková cena odpisovaného dlouhodobého hmotného majetku a vstupní cena neodpisovaného dlouhodobého hmotného majetku se vyúčtuje na vrub účtu: Prodej

541

Zůstatková cena prodaného DNM a DHM

Likvidace

551

Odpisy DNM a DHM

Manka a škody

549

Manka a škody

Darování

543

Dary

Z důvodu vyšší moci

582

Manka a škody ze živelných pohrom

Vyřazení dlouhodobého majetku, který se neodpisuje, se účtuje jen z majetkového účtu na příslušný účet odpovídající účelu vyřazení. V případě zmaření nedokončeného dlouhodobého majetku se náklady účtují na příslušný účet dle charakteru zmaření a ve prospěch příslušného účtu 04. Nedokončený DNM a DHM.

69

L. Poškození, znehodnocení Ztráty zaviněné poškozením nebo jiné zaviněné znehodnocení dává pan Novák na vědomí účtárně. Sdělení je podkladem pro škodní protokol, který vystaví účetní. Škodní protokol slouží jako podklad pro zúčtování vyřazení majetku z účetní evidence.

70

ZÁVĚR

Zejména malé podniky nevěnují návrhu vlastních směrnic dostatečnou pozornost. Obvykle jim to prochází bez větších potíží, jelikož rozsah jejich činnosti je omezený a po určité době se vykonávané činnosti stanou jakýmsi rituálem a probíhají ze strany odpovědných osob víceméně automaticky. V takovém případě ovšem není překvapující, pokud se onen „zaběhnutý“ rituál provozuje i v době, kdy už nemá opodstatnění. Může se například stát, že dojde ke změnám v legislativě, účetní jednotka je nezachytí a pokračuje v naučeném stereotypu. Kdyby se pečlivě starala o aktualizaci vnitropodnikových předpisů, pověřila jejich sledováním a úpravou konkrétní osobu, pravděpodobnost, že dojde k takovéto situaci, by se snížila. K dosažení stanoveného cíle této mé práce, kterým je formulovat povinné a doporučené úpravy metod a postupů pro využití účetních nástrojů při zpracování účetních záznamů a dále zpracování návrhu interních účetních směrnic pro konkrétní firmu, využívám poznatků shrnutých v teoretické části. Analýzou vnitropodnikových předpisů využívaných v účetní jednotce KLETR, s. r. o., jsem dospěla k závěru, že neodpovídají současným legislativním požadavkům a tedy ani potřebám společnosti. Vzhledem k tomu, že směrnice byly vytvořeny v roce 2004 a od té doby leží v příručním archívu v nezměněné podobě, není překvapující, že některá ustanovení těchto dokumentů odkazují na neexistující paragrafy nebo sice na paragrafy existující, ale s novelizovaným a tedy směrnici odporujícím obsahem. Takto zpracované směrnice jsou účetní jednotce k ničemu. Jestliže nastane nějaký problém, není možné se na ně spolehnout. Situace v účetní jednotce zašla tak daleko, že se směrnice opravdu nepoužívají a vše funguje na principu intuice. Proč? Protože přepracovat a doplnit těch několik stran se nikomu nechce. Dezinformace obsažené ve směrnicích a jejich nekompletnost se negativně projeví zřejmě až v okamžiku, kdy se účetní jednotka rozhodne svěřit vedení účetnictví vlastní pracovnici a ukončit tak smlouvu se stávajícím dodavatelem. Nová pracovnice převezme celé účetnictví, ale pokud najde něco, čemu z účetních zápisů neporozumí, k čemu nebude mít podklady,

71

těžko bude hledat oporu ve vnitropodnikových směrnicích. Potřebné a správné informace v nich nenajde. V praktické části jsem vybrané analyzované směrnici přidělila komentář, upozornila jsem na formální nepřesnosti i na chyby metodické a navrhla jsem směrnici novou. Současně jsem navrhla směrnice upravující takové oblasti jako je systém zpracování účetnictví a oběh účetních dokladů, které fyzicky neexistovaly. V případě malé společnosti není zřetelně vidět, jak se projeví aktualizace vnitropodnikových směrnic v její hospodářské situaci. Přesto je jasné, že vhodné vymezení odpovědností a povinností, vede k větší efektivnosti. Pokud je v předpisech přesně stanoveno, co, kdy, jak a kdo bude dělat a do jaké míry za to bude odpovědný, je možné na případné neplnění povinnosti upozornit a domáhat se nápravy. V praxi to například může znamenat, že si odpovědné osoby velmi dobře ohlídají, zda odevzdávají účetní doklady ve správném období. Pokud by tak neučinily, nesly by odpovědnost za důsledky. Už to se může pozitivně projevit v hospodářské situaci účetní jednotky. Pokud se náhle objeví doklad patřící do období, za které již bylo sestaveno a odevzdáno daňové přiznání, může se v krajním případě stát, že je společnosti finančním úřadem vyměřena pokuta, která jistě k vyššímu profitu nepřispěje. Není pochyb o tom, že vnitropodnikové směrnice jsou důležitou součástí vnitropodnikové kultury. Dokonce se dá říci, že tuto kulturu podmiňují a utvářejí. Konečným výsledkem však nemusí být (a často není) kultura v pozitivním slova smyslu. Velmi totiž záleží na tom, jaký přístup účetní jednotka v oblasti vnitropodnikových předpisů zaujme. Jestliže je cílem jejich tvorby „pouze“ ona zákonná povinnost a ze strany tvůrce neexistuje pocit vlastní potřeby jejich využití, s velkou pravděpodobností se směrnice stanou sbírkou papírů založených někde v šuplíku pro případ, že by je vyžadoval „někdo shůry“, např. kontrolní orgán státní správy. Společnost by měla svůj přístup přehodnotit a věnovat pozornost i zdánlivě nedůležitým záležitostem. Sestavení agendy vnitropodnikových směrnic by v současné době nemělo být výrazným problémem. V případě nedostatečné kompetence z řad vlastních pracovníků, je možné zajistit externího dodavatele, který vnitropodnikové směrnice účetní jednotce navrhne na míru. Vložené prostředky se zcela jistě vyplatí.

72

SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY

[1]

České

účetní

standardy pro účetní

jednotky,

které účtují

podle

vyhlášky

č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů. [2]

HRUŠKA, V.: Vnitropodnikové směrnice 1. díl. 3. akt. vyd. Praha: Bilance, 2005. 332 s. ISBN 80-86371-47-6.

[3]

KINCLOVÁ, D. a kol.: České účetní standardy pro podnikatele s komentářem. 1. vyd. Brno: CP BOOKS a. s., 2005. 48 s., 64 p. ISBN 80-251-0655-1.

[4]

Kolektiv autorů: Podvojné účetnictví 2007, komplexní průvodce s předpisy. 7. vyd. Praha: GRADA Publishing a. s., 2007. 568 s. ISBN 978-80-247-2093-7.

[5]

KOVALÍKOVÁ, H.: Jednoduchý průvodce základními vnitropodnikovými směrnicemi. Olomouc: Anag spol. s r. o., 2003. 118 s. ISBN 80-7263-181-0.

[6]

LOUŠA, F.: Vnitropodnikové směrnice v účetnictví. 3. akt. vyd. Praha: GRADA Publishing a. s., 2004. 112 s. ISBN 80-247-0762-4.

[7]

MUNZAR, V., BURDA, Z., SVOBODOVÁ, A.: Účetnictví pro 2. ročník obchodních akademií. 3. akt. vyd. Praha: Fortuna, 1998. 144 s. ISBN 80-7168-323-X.

[8]

SEDLÁČEK, J.: Účetnictví podnikatelů: po vstupu do Evropské unie.1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2004. 273 s. ISBN 8071798592.

[9]

SCHIFFER, V.: Inventarizace v praxi - otázky a odpovědi. Praha: GRADA Publishing a. s., 2006. 292 s. ISBN 80-247-1921-5.

[10] SOTONA, M.: Vnitropodnikové směrnice – účetnictví 2005. 1. vyd. Brno: CP BOOKS a. s., 2005. 164 s. ISBN 80-251-0173-8. [11] VALOUCH, P.: Účetní a daňové odpisy 2006. 1. vyd. Praha: GRADA Publishing a. s., 2006. 144 s. ISBN 80-247-1484-1. [12] Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví. [13] Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. [14] Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. 73

[15] Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů.

74

SEZNAM OBRÁZKŮ, SCHÉMAT A TABULEK

Seznam obrázků Obrázek č. 1 Povinné náležitosti účetního dokladu ......................................................................................23 Obrázek č. 2 Oběh účetních dokladů .......................................................................................................24

Seznam schémat Schéma č. 1 Směrná účtová osnova ........................................................................................................27 Schéma č. 2 Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek ......................................................................................28 Schéma č. 3 Záhlaví vnitropodnikové směrnice ..........................................................................................43 Schéma č. 4 Odkazy na významné pojmy v legislativě .................................................................................43 Schéma č. 5 Záhlaví vnitropodnikové směrnice ..........................................................................................49 Schéma č. 6 Odkazy na významné pojmy v legislativě .................................................................................49 Schéma č. 7 Vymezení odpovědností a podpisové vzory ...............................................................................52 Schéma č. 8 Záhlaví vnitropodnikové směrnice ..........................................................................................60 Schéma č. 9 Odkazy na významné pojmy v legislativě .................................................................................60

Seznam tabulek Tabulka č. 1 Odpisové skupiny .............................................................................................................65 Tabulka č. 2 Roční odpisové sazby pro rovnoměrné odpisování.......................................................................66 Tabulka č. 3 Roční odpisové sazby při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování ..................................................66 Tabulka č. 4 Koeficienty pro zrychlené odpisování......................................................................................67

75

METODIKA ZPRACOVÁNÍ NÁVRHU INTERNÍCH ÚČETNÍCH SMĚRNIC FIRMY

Recommend Documents